. Aspecte Privind Asigurarea, Evaluarea Si Contabilizarea Imobilizarilor
CUPRINS
INTRODUCERE … . 6
I. PARTICULARITĂȚI PRIVIND ACTIVITATEA DE PRODUCȚIE,
COMERCIALĂ ȘI FINANCIARĂ LA S.C. CONELT S.R.L. .. .. 8
1.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND ACTIVITATEA S.C. CONELT S.R.L. .. … 8
1.1.1. Statutul S.C. CONELT S.R.L ………………………………………..8
1.1.2. Structura organizatorică și atribuții în cadrul S.C. CONELT S.R.L ..10
1.1.3. Caracterul sezonier al activității de construcții ……………………..14
1.2. PIAȚA ȘI CONCURENȚA … . 14
1.2.1. Analiza clienților S.C. CONELT S.R.L ……………………………14
1.2.2. Analiza furnizorilor S.C. CONELT S.R.L …………………………16
1.3.4. Concurența …………………………………………………………19
1.3. EVOLUȚIA PRINCIPALILOR INDICATORI ECONOMICO-FINANCIARI ÎN
PERIOADA 2004 – 2006 … .. 19
1.3.1. Analiza structurii financiare a S.C. Conelt S.R.L. ………………….20
1.3.2. Indicatorii de bonitate ai S.C. Conelt S.R.L. ……………………….22
1.3.3. Analiza stării de echilibru a S.C. Conelt S.R.L. ……………………25
1.3.4. Diagnosticarea riscului situației financiare …………………………27
II. ASPECTE PRIVIND RECUNOAȘTEREA, EVALUAREA ȘI
CONTABILIZAREA IMOBILIZĂRILOR … … 30
2.1. ABORDARI TEORETICE PRIVIND ACTIVELE IMOBILIZATE … .. 30
2.1.1. Conceptul privind recunoașterea activelor imobilizate ……………..32
2.1.2. Generalități privind imobilizările necorporale ………………………33
2.1.3. Generalitați privind imobilizările corporale ………………………..36
2.1.4. Generalitați privind imobilizările financiare ……………………….38
2.2. ORGANIZAREA SISTEMULUI INFORMATIONAL CONTABIL AL IMOBILIZARILOR 40
2.2.1. Documente privind intrarea în gestiune a imobilizărilor ……………40
2.2.2. Documente privind ieșirea din gestiune a imobilizărilor ……………42
2.3. ASPECTE PRIVIND EVALUAREA SI REEVALUAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE .. .43
2.3.1. Reguli generale privind evaluarea activelor imobilizate ……………43
2.3.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale ……………………………… .46
2.4. CONTABILIZAREA IMOBILIZĂRILOR NECORPORALE… . 46
2.4.1. Contabilizarea cheltuielilor de constituire ………………………….47
2.4.2. Contabilizarea cheltuielilor de dezvoltare ………………………….48
2.4.3. Contabilizarea concesiunilor, imobilizărilor necorporale de natura
superficiei și a uzufructului, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și
altor drepturi și valori similare. ……………………………………………49
2.4.4. Contabilizarea fondului comercial …………………………………51
2.4.5. Contabilizarea altor imobilizări necorporale ……………………….52
2.4.6. Contabilizarea imobilizărilor necorporale în curs de execuție și a
avansurilor acordate pentru imobilizări corporale …………………………53
2.5. CONTABILIZAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE … .. 55
4
2.5.1. Contabilizarea terenurilor …………………………………………..56
2.5.2. Contabilizarea amenajărilor de terenuri ……………………………57
2.5.3. Contabilizarea altor imobilizări corporale ………………………….58
2.5.4. Contabilizarea imobilizărilor corporale în curs de execuție ………..60
2.5.5. Contabilizarea avansurilor acordate pentru imobilizări necorporale
și corporale ……………………………………………………………….61
2.6. AMORTIZAREA IMOBILIZĂRILOR … .. 61
2.6.1. Noțiuni generale privind amortizarea ………………………………61
2.6.2. Regimuri de amortizare …………………………………………….63
2.6.3. Aspecte fiscale privind amortizarea ………………………………..68
2.6.4. Contabilizarea amortizării activelor imobilizate ……………………70
2.7. CONTABILIZAREA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE … . 72
2.7.1. Contabilizarea acțiunilor deținute la entitățile afiliate ………………72
2.7.2. Contabilizarea intereselor de participare ……………………………73
2.7.3. Contabilizarea altor titluri imobilizate ………………………………74
2.7.4. Contabilizarea creanțelor imobilizate ………………………………75
2.7.5. Contabilizarea vărsămintelor de efectuat pentru imobilizările
financiare …………………………………………………………………..77
2.8. CONTABILIZAREA AJUSTĂRILOR PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE
VALOARE A ACTIVELOR IMOBILIZATE … . 77
2.8.1. Noțiuni generale ……………………………………………………77
2.8.2. Sistemul de conturi utilizat pentru deprecierea sau pierderea de
valoare a imobilizărilor ……………………………………………………78
III. STUDIU DE CAZ PRIVIND RECUNOAȘTEREA, EVALUAREA ȘI
CONTABILIZAREA IMOBILIZĂRILOR LA S.C. CONELT S.R.L. .. .. 80
3.1. MODUL DE ÎNREGISTRARE ÎN CONTABILITATE A IMOBILIZĂRILOR
NECORPORALE ȘI A AMORTIZĂRII ACESTORA … .. 80
3.2. MODUL DE ÎNREGISTRARE ÎN CONTABILITATE A IMOBILIZĂRILOR
CORPORALE ȘI A AMORTIZĂRII ACESTORA … … 85
3.2. MODUL DE CONTABILIZARE A IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE … . 97
CONCLUZII ȘI PROPUNERI … … 99
BIBLIOGRAFIE … … 101
ANEXE … . 103
5
INTRODUCERE
Complexitatea fenomenelor și proceselor economice, precum și mutațiile ce se produc în cadrul întreprinderii de la o perioadă la alta, impun analiza economico-financiară ca pe o necesitate stringentă, aceasta conducând la stabilirea unui diagnostic privind activitatea desfășurată de întreprindere, iar pe baza acestuia putându-se elabora programe și strategii privind îmbunătățirea eficienței activității în viitor.
O entitate economică este ca un organism viu. Ea trăiește în mediul economico social în care se confruntă interesele proprietarilor, conducătorilor, puterii publice, personalului propriu, clienților, furnizorilor și a cetățenilor săi. Fiecare dintre aceștia sunt interesați de un anumit aspect sau de o anumită latură a personalității sale: unii, de exemplu, apreciază solvabilitatea, alții urmăresc rentabilitatea pe termen scurt, continuitatea si perspectivele de dezvoltare, impactul asupra dezvoltării regionale, efectele desfășurării activității asupra mediului ambiant, iar ceilalți, mai pragmatici, sunt preocupați de rentabilitatea pe termen lung și de viabilitatea unității în cauză. Aceștia din urmă, deși mai puțini ca număr, sunt mai prudenți, mai informați și, în același timp, mai preocupați de viitorul firmei.
Desfășurarea activității oricărei unitați economice, presupune înainte de
toate, existența mijloacelor materiale tehnice necesare, sub formă de terenuri,
construcții, mașini și utilaje, instalații, care constituie componenta de bază a
aparatului de producție al întreprinderilor. Caracteristica esențială a acestor
componente de activ, care formează elementele a ceea ce in teoria economică
se numește capital fix, constă în capacitatea lor de a avea o folosință
îndelungată, pe mai multe cicluri de producție și perioade de exercițiu
financiar, pe toată durata folosirii ele alcatuind ceea ce în contabilitate poartă
denumirea de active imobilizate. Acestea ajută la obținerea de venituri pe
toată durata lor de viață și constituie, practic, baza materială și mijloacele de
acțiune ale unei firme. Ele sunt o categorie de bunuri, reunite prin anumite
caracteristici comune, dar și diferite din punct de vedere al scopului, utilității
și formei. Caracteristicile ce le unesc într-o categorie de sine stătătoare sunt
legate de durata de utilizare (pe parcursul căreia valoarea lor trece asupra
noilor produse prin amortizare) și de importanța (semnificația) lor valorică.
Lucrarea de față încearcă să răspundă cât mai bine și mai corect posibil unei tematici a cărei importanță este larg cunoscută și pe care am încercat s-o prezint anterior.
Argumentele ce au stat la baza acestui demers sunt legate de interesul
personal față de tematica abordată și de faptul că activele imobilizate
reprezintă o importantă sursă generatoare de profit a oricărei entități, fie că
este ea privată sau publică, reprezentând elemente indispensabile pentru
realizarea obiectului de activitate. De aceea, fără pretenția de a fundamenta
6
concepte și noțiuni noi, mi-am concentrat atenția spre a evidenția cele mai importante aspecte dintr-un astfel de domeniu cu gânditori deja consacrați. Astfel, am abordat probleme teoretice privind recunoașterea, evaluarea și contabilizarea imobilizărilor în conformitate cu legislația în vigoare.
În derularea problemelor teoretice am mers din aproape în aproape, de la general spre particular. Astfel, am prezentat aspectele generale privind activele imobilizate, recunoașterea – în situațiile financiare – a imobilizărilor ca active, organizarea sistemului informațional contabil, regulile generale de evaluare a activelor imobilizate la cele patru momente, precum și reevaluarea lor, după care am trecut la dezvoltarea fiecărei categorii de imobilizări, prezentându-le particularitățile și modul lor de înregistrare în contabilitate.
Trecerea de la teoretic la practic am realizat-o printr-o studiere mai
aprofundată a modului cum se contabilizează imobilizările la S.C. Conelt
S.R.L., dupa ce, în prealabil, am realizat o analiză a societății privind activitatea de producție, comercială și financiară.
Ultima parte a lucrării constă în trasarea concluziilor referitoare la problematica studiată și a propunerilor care ar trebui respectate de către S.C Conelt S.R.L în vederea eficientizării activității sale în viitor.
7
CAPITOLUL I: PARTICULARITĂȚI PRIVIND
ACTIVITATEA DE PRODUCȚIE, COMERCIALĂ ȘI
FINANCIARĂ LA S.C. CONELT S.R.L.
Așa cum pentru descrierea unei persoane se obișnuiește să se prezinte trăsăturile și dimensiunile care o caracterizează (înălțimea, greutatea, culoarea ochilor, a părului, maniera de a se îmbrăca, principalele trăsături de caracter), întreprinderea este descrisă de informații cifrice care constituie elementul esențial de analiză și apreciere a situației unei entități1.
1.1. Aspecte generale privind activitatea S.C. Conelt S.R.L.
1.1.1. Statutul S.C. CONELT S.R.L
Societatea comercială “Conelt” S.R.L. este succesoarea firmei “Lirm” Sibiu, întrepindere mică înființată conform decretului nr. 54/1990 și
autorizației de funcționare nr. 6806280/iunie 1990, care pe data înființării prezentei și-a încetat activitatea. S.C. “Conelt” S.R.L. a preluat în întregime activul și pasivul firmei “LIRM”, precum și personalul acesteia.
S.C. “Conelt” este persoană juridică română, având forma de S.R.L.2 Societatea își organizează și desfășoară activitatea în conformitate cu legile române și conform statutului său. Este înmatriculată la Oficiul Registrului Comerțului cu numărul J32/1090/1991, conform certificatului de înmatriculare seria A, nr. 141219. De asemenea, societatea deține un certificat de înregistrare fiscală, având codul fiscal R796298.
Sediul societății este în România, municipiul Sibiu, str. Șoseaua AlbaIulia nr. 58. Valoarea totală a capitalului subscris este de 11790 lei, capitalul subscris al socității din aportul în numerar al asociatului unic, domnul Trihenea Constantin.
Capitalul societății se divide în 1179 părți sociale egale, indivizibile și care nu pot fi negociate , având fiecare o valoare de 10 lei și sunt deținute în întregime de asociatul unic, dl Trihenea Constantin.
1 , J.-F., Regnard, Lire un bilan c’est simple, 2e édition, Montigny le Bretonneux, Éditions CASTEILLA, 1996, pp. 10-11
2 Societatea cu răspundere limitată – se caracterizează prin aceea că au o singură categorie de asociați iar
constituirea se face pe baza încrederii reciproce; asociații răspund în limita capitalului social. Societatea se
constituie prin contract de societate și statut sau prin actul de voință al unei singure persoane, caz în care se
întocmește numai statutul. Capitalul social este de minim 200 lei și se divide în părți sociale egale, care nu
pot fi mai mici de 10 lei, neputând fi reprezentate prin titluri negociabile. Numărul asociaților poate fi de
maxim 50. Trebuie menționat că este singurul tip de societate care poate avea un asociat unic, cu toate
drepturile și obligațiile aferente adunării generale a asociaților. Dacă asociatul unic este și administrator, lui îi
revin și obligațiile pentru această calitate. Aportul la capitalul social poate fi efectuat în numerar sau în
natură, nefiind admise aporturile în creanțe. Prestațiile în muncă nu pot constitui aport la formarea sau
majorarea capitalului social.
8
Obiectul de activitate al societe pentru
realizarea obiectului de activitate. De aceea, fără pretenția de a fundamenta
6
concepte și noțiuni noi, mi-am concentrat atenția spre a evidenția cele mai importante aspecte dintr-un astfel de domeniu cu gânditori deja consacrați. Astfel, am abordat probleme teoretice privind recunoașterea, evaluarea și contabilizarea imobilizărilor în conformitate cu legislația în vigoare.
În derularea problemelor teoretice am mers din aproape în aproape, de la general spre particular. Astfel, am prezentat aspectele generale privind activele imobilizate, recunoașterea – în situațiile financiare – a imobilizărilor ca active, organizarea sistemului informațional contabil, regulile generale de evaluare a activelor imobilizate la cele patru momente, precum și reevaluarea lor, după care am trecut la dezvoltarea fiecărei categorii de imobilizări, prezentându-le particularitățile și modul lor de înregistrare în contabilitate.
Trecerea de la teoretic la practic am realizat-o printr-o studiere mai
aprofundată a modului cum se contabilizează imobilizările la S.C. Conelt
S.R.L., dupa ce, în prealabil, am realizat o analiză a societății privind activitatea de producție, comercială și financiară.
Ultima parte a lucrării constă în trasarea concluziilor referitoare la problematica studiată și a propunerilor care ar trebui respectate de către S.C Conelt S.R.L în vederea eficientizării activității sale în viitor.
7
CAPITOLUL I: PARTICULARITĂȚI PRIVIND
ACTIVITATEA DE PRODUCȚIE, COMERCIALĂ ȘI
FINANCIARĂ LA S.C. CONELT S.R.L.
Așa cum pentru descrierea unei persoane se obișnuiește să se prezinte trăsăturile și dimensiunile care o caracterizează (înălțimea, greutatea, culoarea ochilor, a părului, maniera de a se îmbrăca, principalele trăsături de caracter), întreprinderea este descrisă de informații cifrice care constituie elementul esențial de analiză și apreciere a situației unei entități1.
1.1. Aspecte generale privind activitatea S.C. Conelt S.R.L.
1.1.1. Statutul S.C. CONELT S.R.L
Societatea comercială “Conelt” S.R.L. este succesoarea firmei “Lirm” Sibiu, întrepindere mică înființată conform decretului nr. 54/1990 și
autorizației de funcționare nr. 6806280/iunie 1990, care pe data înființării prezentei și-a încetat activitatea. S.C. “Conelt” S.R.L. a preluat în întregime activul și pasivul firmei “LIRM”, precum și personalul acesteia.
S.C. “Conelt” este persoană juridică română, având forma de S.R.L.2 Societatea își organizează și desfășoară activitatea în conformitate cu legile române și conform statutului său. Este înmatriculată la Oficiul Registrului Comerțului cu numărul J32/1090/1991, conform certificatului de înmatriculare seria A, nr. 141219. De asemenea, societatea deține un certificat de înregistrare fiscală, având codul fiscal R796298.
Sediul societății este în România, municipiul Sibiu, str. Șoseaua AlbaIulia nr. 58. Valoarea totală a capitalului subscris este de 11790 lei, capitalul subscris al socității din aportul în numerar al asociatului unic, domnul Trihenea Constantin.
Capitalul societății se divide în 1179 părți sociale egale, indivizibile și care nu pot fi negociate , având fiecare o valoare de 10 lei și sunt deținute în întregime de asociatul unic, dl Trihenea Constantin.
1 , J.-F., Regnard, Lire un bilan c’est simple, 2e édition, Montigny le Bretonneux, Éditions CASTEILLA, 1996, pp. 10-11
2 Societatea cu răspundere limitată – se caracterizează prin aceea că au o singură categorie de asociați iar
constituirea se face pe baza încrederii reciproce; asociații răspund în limita capitalului social. Societatea se
constituie prin contract de societate și statut sau prin actul de voință al unei singure persoane, caz în care se
întocmește numai statutul. Capitalul social este de minim 200 lei și se divide în părți sociale egale, care nu
pot fi mai mici de 10 lei, neputând fi reprezentate prin titluri negociabile. Numărul asociaților poate fi de
maxim 50. Trebuie menționat că este singurul tip de societate care poate avea un asociat unic, cu toate
drepturile și obligațiile aferente adunării generale a asociaților. Dacă asociatul unic este și administrator, lui îi
revin și obligațiile pentru această calitate. Aportul la capitalul social poate fi efectuat în numerar sau în
natură, nefiind admise aporturile în creanțe. Prestațiile în muncă nu pot constitui aport la formarea sau
majorarea capitalului social.
8
Obiectul de activitate al societății, așa cum e prevăzut in statut cuprinde următoarele:
Construcții civile, industriale, automatizări rețele și instalații electrice, energetice, apă-canal, prelucrări mecanice și confecții metalice, cu respectarea regimului legal de autorizare;
Comercializare mărfuri alimentare și nealimentare;
Transport persoane și mărfuri intern și internațional;
Activitate de import-export, cu respectarea actelor normative în vigoare la data efectuării ei, de bunuri, mărfuri și produse alimentare și nealimentare de larg consum;
Turism, hoteluri, agrement, servicii de alimentație publică; Consulting, proiectare și management tehnic.
Obiectul de activitate poate fi schimbat în condițiile legii în vigoare.
Serviciile prestate de societate sunt reprezentate în principal de activitatea de construcții de locuințe, construcții de spații industriale și reparații la clădiri existente.
Societatea mai prestează activități de instalații pentru energie electrică, energie termică și pentru apă-canal. Ca activitate secundară, S.C. “Conelt” desfășoară și activitatea de comerț cu materiale de construcții prin magazinul situat în strada Autogării , magazin ce este reprezentanță Romstal Impex București, deci se vând în exclusivitate produsele acestei firme.
Societatea deține următoarele autorizații:
autorizație de funcționare a societății nr. 591/SC/1991; autorizație de construire nr. 24307/2005;
autorizație de mediu nr. C3-051;
autorizație pentru executarea lucrarilor de montare/instalare aparate consumatoare de combustibili gazosi nr. A1-076;
autorizații pentru lucrări în instalațiile electroenergetice: SC Electrica SA, CN Transelectrica SA si SC Hidroelectrica SA;
autorizații pentru lucrări de apă-canal;
act adițional cu privire la completarea obiectului de activitate autentificat nr. 2404/99;
act adițional cu privire la majorarea capitalului social autentificat nr.
2784/98.
S.C. “Conelt” își desfășoară activitatea în sediul situat pe șoseaua
Alba-Iulia nr. 58 Sibiu. Pe lângă sediul firmei, societatea mai deține un
magazin situat pe str. Autogării nr. 3, magazin ce este reprezentanță Romstal
și își desfășoară activitatea de comerț cu materiale de construcții, instalații
9
electrice și termice și sanitare; mai deține un atelier mecanic pentru piesele necesare construcțiilor, instalațiilor și un șantier unde se construiesc blocuri (în cartierul Ștrand) destinate vânzării. Societatea nu folosește licențe de produse sau tehnologii, nici licențe de import-export și nu este nici titulară de brevete de invenții.
1.1.2. Structura organizatorică și atribuții în cadrul S.C. CONELT
S.R.L
Societatea este organizată în 4 departamente principale, după cum se poate observa în anexa 1(“Organigrama societății S.C. Conelt S.R.L.”).
Departamentul tehnic care cuprinde serviciul de organizare a
producției, seviciul de organizare a șantierelor, controlul calitații și
decontarea producției;
Departamentul comercial care cuprinde seviciul marketing, serviciul de ofertare-contractare și serviciul aprovizionare;
Departamentul economic;
Departamentul de resurse umane;
Atribuțiile personalului din nivelul conducerii de vârf sunt următoarele: Directorul general:
– asigură conducerea societății și aplică hotărârile Consiliului de Administrație;
– aprobă măsurile propuse de directorii executivi;
– angajează societatea comercială în raporturi cu persoane fizice și
juridice;
– urmărește și coordonează analiza, evaluarea și continua îmbunătățire a proceselor desfășurate, inițiază acțiuni corective și preventive asfel încât să se asigure că se păstrează un nivel care să garanteze că cerința normelor de calitate agreate se aplică și că rezultatul activităților desfășurate se încadrează în linia îndeplinirii obiectivelor societății;
– aprobă regulamentul de organizare și funcționare, regulamentul de ordine interioră, manualul calității, procedurile documentate de sistem și operaționale;
– stabilește politica și obiectivele societății în domeniile de interes și urmărește îndeplinirea acestora;
Principalele atribuții ale directorului economic sunt:
– organizarea contabilitații în conformitate cu legislația națională și standardele europene și internationale de contabilitate;
– asigurarea integrității patrimoniului prin înregistrarea intrărilor,
mișcărilor și ieșirilor bunurilor patrimoniale;
– urmărirea consecventă și informarea curentă a echipei de conducere asupra situației economico-financiare a societății;
10
– constituirea fondurilor și utilizarea acestora cu maximă eficiență și cu respectarea dispozițiilor legale;
– analiza situațiilor privind:
disponibilitățile bănești;
rentabilitatea activității;
utilizarea mijloacelor circulante și a mijloacelor fixe; inventarierea patrimoniului;
costurile de producție;
gradul de îndatorare;
lichiditatea societății;
analiza fluxurilor de trezorerie;
analiza capitalurilor proprii;
Directorul de resurse umane coordonează activitățile privind resursele umane ale societății; aplică politica în domeniul calității cu privire la necesarul de personal; supraveghează întocmirea programelor anuale de instruire; întocmește structura organizatorică a societății; supraveghează îndeplinirea tuturor condițiilor referitoare la normele naționale de mediu, protecția muncii, protecția vieții și sănătății salariaților;
Directorul comercial are următoarele sarcini:
– coordonează aprovizionarea cu produse de la furnizori și aprobă lista furnizorilor;
– coordonează activitatea de analiză a contractelor și comenzilor;
– răspunde de aprovizionarea cu materii prime a societății;
– coordonează activitatea de manipulare, depozitare, conservare, ambalare și livrare a produselor aprovizionate sau vândute;
– coordonează activitățile de prețuri, marketing, analiza pieței,
satisfacția clienților, desfacere, contractare;
– raportează modul de îndeplinire a sarcinilor de serviciu.
Directorul tehnic asigură execuția lucrărilor contractate de client;
răspunde de folosirea eficientă a capacităților de producție; coordonează
implementarea proceselor de producție noi și modernizarea celor existente
pentru continua creștere a productivității muncii; participă la inițierea
acțiunilor de prevenire a apariției oricărui fel de neconformitate referitoare la
lucrări sau procese; coordonează planificarea, lansarea și urmărirea execuției
produselor; răspunde de proiectarea lucrărilor solicitate de clienți;
coordonează planificarea, lansarea și urmărirea execuției produselor.
Organizarea echipei de proiect
Dimensiunile echipei de proiect variază în funcție de complexitatea proiectului. Cu toate acestea, există câteva posturi cheie, aflate în subordinea managerului proiectului, ale căror atribuții se regăsesc în majoritatea proiectelor (Figura 1.1).
11
Figura 1.1
• Managerul de proiect organizează, planifică, programează și
controlează realizarea lucrărilor de construcții, fiind responsabil de realizarea
proiectului în condițiile de calitate, costuri și termene stabilite. Managerul de
proiect acționează ca punct de întâlnire al tuturor aspectelor și părților
implicate în proiect. Deoarece managerul de proiect poartă întreaga
răspundere privind proiectul și trebuie să acționeze adesea din proprie
inițiativă și să ia decizii rapide și bine fundamentate, este necesar să i se
confere o autoritate largă asupra tuturor aspectelor proiectului.
Managerul de proiect trebuie să fie liderul care asigură forța coezivă ce adună diferitele elemente și părți implicate în proiect, determinându-le să se implice într-un efort comun pentru terminarea acestuia.
Pentru proiectele de dimensiuni mari este numit, de obicei, un manager de proiect care este membru al managementului superior al firmei, care realizează această activitate cu normă întreagă. Managerul de proiect poate fi asistat de o echipă de proiect care dispune de un birou pe șantier sau de către persoane care lucrează în diferite compartimente, în sediul central al firmei. Pentru proiecte de dimensiuni mai mici, o singură persoană poate activa ca manager de proiect pentru mai multe proiecte.
Colaboratorii managerului de proiect au următoarele atribuții:
• Șeful de șantier lucrează direct cu șefii de echipă și subcontractanții, conduce realizarea lucrărilor de construcții și veghează ca acestea să progreseze conform planurilor. El prezintă, la intervale stabilite, rapoarte privind aceste aspecte managerului de proiect.
• Managerul logisticii este responsabil cu asigurarea resurselor materiale
necesare proiectului de construcții. Acesta ține evidența livrărilor, furnizorilor, stocurilor, coordonându-și activitatea cu șeful de șantier.
• Administratorul contractului răspunde de întocmirea tuturor
documentelor oficiale, ține evidența modificărilor solicitate de client, a
facturilor emise, a reclamațiilor și aspectelor legale ale contractului de
antrepriză. De asemenea, poate fi utilizat și ca arhivar al documentelor
proiectului.
12
• Managerul resurselor umane este responsabil cu asigurarea forței de muncă necesare proiectului. Acesta poate proceda la preluări de personal din cadrul firmei (în principal) sau recrutarea personalului din afara acesteia (dacă specificul proiectului sau situația încadrării cu personal a firmei o solicită). Pentru proiecte de dimensiuni mai mici atribuțiile sale pot fi preluate de managerul proiectului.
• Asistentul managerului proiectului este responsabil de relațiile cu subantreprenorii, procesarea informațiilor legate de proiect și realizarea sarcinilor de secretariat. Pentru proiecte de dimensiuni mai mici atribuțiile sale pot fi preluate de administratorul contractului.
În afara acestor posturi de conducere se vor adăuga altele, corespunzătoare inginerilor, tehnicienilor, funcționarilor și muncitorilor aflați în subordinea acestor manageri.
Societatea are un număr de 32 de salariați a căror activitate se
desfășoară pe bază de contracte de muncă individuale ; forma de salarizare a personalului este salarizarea în acord.
Salariul mediu al angajaților firmei S.C. Conelt S.R.L. a fost de 6180
lei/angajat pe parcursul anului 2006, ceea ce înseamnă că venitul mediu
lunar/angajat a fost de 515 lei, în condițiile în care, pe plan local (județul Sibiu), în domeniul construcțiilor, venitul mediu lunar a fost de 516 lei, puțin mai mare decât cel al salariaților S.C. Conelt S.R.L..
La salariul de bază se aplică un sistem de sporuri, adaosuri și prime,
astfel:
spor pentru condiții grele, periculoase sau nocive 15%;
spor pentru vechimea în muncă, conform legislației în vigoare;
prime de sărbători.
Salariații beneficiază de două zile libere pe săptămână, de sărbătorile legale, naționale sau religioase, precum și de concediu legal de odihnă. De remarcat , că unii muncitori lucrează adesea sâmbăta, primind zile libere în compensare sau fiind plătiți dublu.
Dat fiind genul de activitate prestată, o activitate periculoasă, salariaților li s-a făcut un instructaj strict privind activitatea desfășurată. Fiecărui salariat i s-a încheiat un contract de asigurare în caz de accident, la firma de asigurări Interamerican.
Deasemenea societatea are deschisă o linie de credit de 10000 lei la Banca Română pentru Dezvoltare Sibiu. În prezent are împrumuturi de 40000 EUR reprezentând un credit pe termen lung (3 ani) ce se rambursează în rate lunare, tot la BRD Sibiu.
13
1.1.3. Caracterul sezonier al activității de construcții
Lucrările în construcții se desfășoară în majoritatea cazurilor în aer liber și se prezintă , în general, complicate din punct de vedere organizatoric. Trebuie să se acorde o atenție deosebită caracterului sezonier al activității de construcții și instalații, lucru ce afectează și activitatea de vânzare a materialelor necesare acestor activități.
Pentru a observa mai atent acest lucru, am folosit înregistrările din
contul 704 “Venituri din lucrări și servicii” , în anul 2006. Trebuie însă ținut
cont și de perioada de încasare a clienților, care poate ajunge până la trei luni
întârziere. În figura 1.2. se observă evoluția acestor venituri pe parcursul
anului 2006. Perioada aprilie-octombrie este perioada în care s-a lucrat cel mai intens, dar încasarea veniturilor din aceste lucrări s-a făcut cu un decalaj de până la trei luni.
Figura 1.2
1.2. Piața și concurența
1.2.1. Analiza clienților S.C. CONELT S.R.L
Analiza clientelei societății se face prin intermediul tabelului valoric cu ponderi, care face posibilă determinarea fidelității și solidarității financiare a acestora. Societatea nu este dependentă de anumiți clienți, existând preocuparea lărgirii ariei de piață prin atragerea de clienți noi prin facilitățile oferite și prin păstrarea unui raport bun între calitate și preț.
Piața de desfacere este, în general, locală (municipiul Sibiu), dar
societatea prestează servicii și în localități din județul Sibiu: Țichindeal, Tilișca, Gura Râului etc.
14
Tabelul nr. 1: Principalii clienți ai firmei S.C. Conelt S.R.L.
și valoarea vânzărilor către aceștia
Beneficiar
S.C. Agrifutura
S.R.L.
S.C. Limorom
S.R.L.
S.C. Căprioara
S.R.L.
Muzeul Astra
S.C. Metalcar
S.A.
S.C. Polsib S.A.
Sibiu
Asociații de
locatari
Felul
mărfii
Lucrări de
construcții
Lucrări de
reabilitare
modernizări
Lucrări de
instalații
electrice,
sanitare
Lucrări de
restaurare
Lucrări de
instalații
Lucrări de
construcții
Lucrări de
reabilitare
modernizări
Valoare(lei)
2004 % 2005 % 2006 %
273712,3 35 310801,7 22 419833,9 31
211149,5 27 480329,9 34 392747,9 29
109484,9 14 0 0 0 0
86023,85 11 70636,75 5 148973,3 11
23461,05 3 70636,75 5 0 0
0 0 211910,3 15 0 0
0 0 155400,9 11 108344,2 8
Primăria Tilișca Lucrări de
restaurare
Alți clienti Diverse
TOTAL –
0
78203,5
782035
15
0
10
10
0
0 0 257317,6 19
113018,8 8 27086,06 2
10 10
1412735 1354303
0 0
Ponderea clienților S.C. Conelt S.R.L. în totalul veniturilor din prestările
de lucrări și servicii în anii 2004,2005 și 2006
Figura 1.3
După cum se poate observa în tabelul și graficele de mai sus ce
prezintă valoarea vânzărilor și poderea acestora în totalul veniturilor obținute
din prestarea de lucrări și servicii, principalii clienți ai firmei sunt S.C.
”Agrifutura” S.R.L. Sibiu și S.C. ”Limorom” S.R.L. Sibiu. Aceste două firme
s-au dovedit a fi clienții fideli ai societații care au avut un parcurs constant în
ceea ce privește contractele cu S.C. Conelt, acest lucru reflectându-se în
ponderile în vânzări, ceilalți clienți oscilând semnificativ de la un an la altul.
Prețurile serviciilor se stabilesc prin contractele încheiate cu clienții.
Aceste contracte se încheie, în general, prin prezentarea unor oferte de servicii
în cadrul unor licitații organizate. Prețurile se calculează în funcție de
costurile din devizele estimative ale lucrărilor executate și serviciilor prestate.
Încasările de la clienți se fac prin viramente bancare, prin CEC, ordine de plată sau combinat, doar încasările de la populație ale magazinului Romstal realizându-se în numerar.
1.2.2. Analiza furnizorilor S.C. CONELT S.R.L
Criteriile de alegere a furnizorilor sunt întotdeauna calitatea și prețul și nu distanțele mici, relațiile tradiționale sau alte facilități.
Societatea urmărește să încheie contracte de durată (cea ce este un
punct forte), pentru asigurarea continuității producției.
La nivel de societate se asigură o aprovizionare continuă și nu în salturi
pentru a nu încărca cheltuielile unei perioade. Există un stoc minim de
16
siguranță ce permite continuitatea producției cel puțin două săptămâni, în cazul dereglării activității de aprovionare.
Tabelul nr.2: Principalii furnizori ai firmei, felul materiilor prime
utilizate precum și valoarea aprovizionărilor de la aceștia.
Furnizor
S.C. Cema S.A.
S.C. Universal
Construct Market
S.A.
S.C. Comat S.A.
S.C. Duvas S.R.L.
Romstal București
S.C. Megalit S.R.L.
S.C. Cimentul Turda
S.A.
S.C. Ambient S.A.
S.C. Incoop S.R.L.
Cluj
Alți furnizori
TOTAL
Materia
primă
Blocuri
ceramice
Ciment, var
Ciment, var
Betoane
Mărfuri
Betoane
Ciment
Ciment
Țiglă
Diverse
–
Valoare(lei)
2004 % 2005 % 2006
63456,4 20 44166,08 28 41259,33
53937,94 17 39434 25 64836,09
38073,84 12 12618,88 8 0
0 0 15773,6 10 17682,57
44419,48 14 23660,4 15 31435,68
57110,76 18 17350,96 11 13753,11
44419,48 14 0 0 0
9518,46 3 0 0 7858,92
0 0 0 0 13753,11
6345,64 2 4732,08 3 5894,19
317282 100 157736 100 196473
17
%
21
33
0
9
16
7
0
4
7
3
10
0
Situația aprovizionărilor societății de la furnizori
în anii 2004,2005 și 2006
Figura 1.4
Din tabelul nr.2 ce prezintă situația aprovizionărilor societății de la
furnizori reiese că principalii furnizori ai firmei sunt S.C. ”Cema” S.A. Sibiu,
S.C. “Universal Construct Market” S.A. Sibiu, Romstal București și S.C. Megalit S.R.L. societați de la care S.C. Conelt S.R.L. își întreține, în mare masură, stocul de materii prime necesare lucrărilor pe care le desfășoară și mărfurile magazinului de desfacere Reprezentanță Romstal. Aceste societăți dețin și cele mai mari ponderi în aprovizionarea firmei.
Se poate observa că societatea preferă să se aprovizioneze de pe plan
local, excepție facând S.C. Cimentul Turda și S.C. Incoop S.R.L. Cluj, aceasta
datorându-se materiei prime care nu se prea găsește în zonă la un preț
comparabil (la țiglă) și a prețului mai mic la ciment. În acest sens se poate
evidenția faptul că S.C. Conelt a încetat colaborarea cu societatea din Turda
tocmai datorită faptului că prețul în anii 2005 și 2006 nu a mai fost suficient
de mic asfel încât achiziționarea cimentului din Turda să ofere un beneficiu
semnificativ.
Plățile către furnizori se fac prin viramente bancare, prin CEC, ordine de plată sau combinat.
18
1.3.4. Concurența
Referitor la concurență, pe linie de construcții-instalații, pricipalii
concurenți ai firmei sunt S.C. “Concefa” S.A., S.C. Construcții S.A.,
S.C.Con-A S.A. și S.C. Kirschbaum.
Preocuparea principală a firmei se axează pe executarea unor lucrări și
prestarea unor servicii cât mai diverse de calitate superioară și la un preț
comparabil sau chiar mai mic decât cel al concurenților. În cazul în care firma
nu vine în întâmpinarea cererilor de pe piață în timp util, ceilalți concurenți
vor asigura imediat solicitările și prețurile cantitative și calitative clienților.
Calitatea serviciilor prestate și a lucrărilor executate s-a materializat și în obținerea a două diplome:
Diplomă de clasare pe locul IV în Topul Companiilor Performante pentru domeniul construcțiilor al Camerei de Comerț, Industrie și Agricultură, ediția 2003 și
Diplomă de clasare pe locul V în topul Construcții al Camerei de Comerț, Industrie și Agricultură Sibiu, ediția 2004.
Pe linie de comerț cu materiale de construcții-instalații, fiind
reprezentanță Romstal, firma este singura din Sibiu ce desface în exclusivitate
produsele Romstal. Totuși are concurenți și în acest domeniu, concurenți care
desfac produsele altor firme. Printre aceștia amintim ca fiind mai importanți
S.C. UCM S.A. Sibiu și S.C. Ambient S.A. Sibiu.
1.3. Evoluția principalilor indicatori economico-financiari în perioada 2004 – 2006
Analiza financiară este activitatea de diagnosticare a stării de performanță financiară a întreprinderii la încheierea exercițiului financiar. Ea își propune să stabilească punctele tari și punctele slabe ale gestiunii financiare, în vederea fundamentării unei noi strategii de menținere și de dezvoltare într-un mediu concurențial.3
Principalul obiectiv al analizei financiar-contabile este de a pune în evidență performanțele societății prin valorificarea potențialului său tehnicoproductiv, care constituie elemente importante în formularea strategiei de care trebuie să se țină seama în stabilirea valorilor de randament.4
În urma sintezei raportului de evaluare se va constata dacă societatea este viabilă și valorifică corespunzător potențialul său tehnico-economic.
Scopul analizei financiar-contabile îl constituie stabilirea
performanțelor proprii în ceea ce privește capacitatea actuală și în perspectivă
de a genera profit, ca singura sursă care poate asigura amplificarea activității.
3 N.,Balteș(coordonator), „Analiza economico – financiară a întreprinderii”, Sibiu, Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2003,p.7
4 Ibidem,pp. 8-9
19
1.3.1. Analiza structurii financiare a S.C. Conelt S.R.L.
Analiza structurii financiare își propune comparația între resursele financiare și modul de utilizare a acestora, în scopul depistării eventualelor mutații ce s-au produs în structura financiară a întreprinderii de la o perioadă la alta. Pe baza informațiilor furnizate de bilanțul contabil (anexa nr. 13) se pot calcula principalele rate de structură ale activelor, datoriilor și capitalului propriu pe cei trei ani luați în analiză, astfel:
Tabelul 3
Nr.
crt
I.
1.
2.
2.1
2.2
2.3
II.
1.
2.
3.
4.
5
6
Indicatori
RATE DE STRUCTURĂ ALE ACTIVELOR
Rata activelor imobilizate
(Ri)
Rata activelor curente (Rc)
Rata stocurilor (Rs)
Rata creanțelor (Rcr)
Rata inv. fin. pe termen scurt
și disponibilităților bănești
(Rd)
RATE DE STUCTURĂ ALE DATORIILOR
Rata stabilității financiare
(Rsf)
Rata datoriilor curente (Rdc)
Ponderea res. curente în resurse stabile (Pr)
Rata autonomiei financiare (Raf)
Rata autonomiei financiare la termen (Raft)
Rata capitalurilor proprii (Rcp)
Mod de calcul
Ri = (Active
imobilizate /Active
totale) x 100
Rc = (Active curente /Active totale) x 100 Rs = (Stocuri/Active
curente) x 100
Rcr = (Creanțe/Active curente) x 100
Rd = (Inv. fin. pe
termen scurt +
Disponibilități
bănești/Active
curente) x 100
Rsf = (Capital angajat
/Total resurse) x 100
Rdc = (Datorii
curente/Total resurse) x 100
Pr = (Resurse
curente/Capital
angajat) x100
Raf = (Capitaluri
proprii/Total resurse) x 100
Raft = (Capitaluri
proprii/Capital
angajat) x 100
Rcp = (Capitaluri
proprii/Datorii totale) x 100
20
2004 2005
65.12 71.05
34.87 28.94
47.80 53.13
48.38 43.08
3.80 3.78
36.88 76.86
73.43 44.24
276.4 79.36
-1.41 28.28
-5.32 50.74
-1.39 39.45
2006
64.72
35.27
53.09
42.61
4.28
58.31
53.14
113.4
2
27.20
58.05
37.36
7 Rata îndatorării (Rî)
8 Ponderea datoriilor totale în
capitalul propriu (Rdc)
Rî = (Datorii
totale/Resurse totale) x 100
Rdc = (Datorii
totale/Capitaluri
proprii) x 100
101.4
1
–
7165.
53
71.71 72.79
253.4 267.6
8 1
Din informațiile furnizate de tabelul nr.1 se pot desprinde unele concluzii privitoare la evoluția structurii financiare a întreprinderii astfel :
1. În ce privește structura activelor, se constată o creștere a gradului de
imobilizare a activelor, concomitent cu diminuarea gradului de lichiditate al
acestora urmând ca în anul imediat urmator să crească atingând o valoare
apropiată față de cea din 2004. Astfel, ponderea activelor imobilizate în total
active a crescut de la 65.12% în anul 2004 la 71.05 % în anul 2005,și scazând
iarași la 64.72% în 2006 încadrându-se în nivelul maxim acceptat, pe seama
creșterii ponderii activelor circulante, creștere datorată achiziției de active
imobilizate(din 2004 pâna în 2005) și a scăderii datorate scoaterii din
funcțiune în urma amortizării complete sau a procesului de dezinvestire.
Din analiza structurii activelor circulante, se constată o pondere ce
depășește normalitatea a stocurilor (53.13%), pe seama diminuării ponderii
creanțelor și disponibilităților bănești, ceea ce înseamnă că întreprinderea
deține importante stocuri ce nu au fost eliberate în consum sau valorificate.
Putem observa o diminuare a nivelului stocurilor pe seama diminuării
creanțelor încadrandu-se , în anul 2006, în nivelul maxim acceptat 53.09% în
timp ce disponibilitațile bănești cresc de la 3.80 în 2004 la 4.28 în 2006. Cu toate că se constată o îmbunătățire a situației disponibilităților bănești, nivelul acestora este relativ scăzut, ceea ce denotă că firma nu dispune de lichidități suficiente.
Această situație are ca și consecințe scăderea gradului de lichiditate și implicit imposibilitatea de a-și onora în întregime și la termen obligațiile de plată față de terți.
2.Nivelul înregistrat de datorii și capitalul propriu în perioada analizată,
apreciem că este necorespunzător. Astfel, constatăm că în perioada analizată,
întreprinderea are o stabilitate și o autonomie financiară relativ scăzute, mai
ales în anul 2004, an în care capitalul angajat și cel propriu ale firmei finanțau
utilizările în proporție de 36.88%, respectiv -1.41% ( mult sub valoarea minim
admisibilă, firma aflându-se într-o situație nefavorabilă în ceea ce privește
riscul de insolvabilitate) crescând în următorii ani ca urmare a majorării
nivelului lichidităților atingând valori ca 76.86% (50% fiind valoarea minimă
care conferă o stabilitate acceptabilă) și 58.31% respectiv 28.28% și 27.20%
ceea ce a condus la diminuarea ponderii datoriilor curente în totalul resurselor
de finanțare (de la 73.43% în anul 2004 la 44.24% în anul 2005 și iar o
crestere la 53.14% în anul 2006). Această situație se reflectă în mod favorabil
21
asupra micșorării gradului de îndatorare de unde rezultă o creștere a
autonomiei financiare și a creșterii ponderii datoriilor în capitalul propriu.
Ponderea datoriilor totale în capitalul propriu prezintă diferențe foarte
mari între anul 2004 și 2005, în 2005 și 2006 având valori foarte mari
(253.48% în 2005 și 267.61% în 2006), ceea ce demonstrează dependența de
creanțierii săi ( împrumuturi pe termen lung și scurt ). Creșterea valorii
acestui indicator arată o diminuare a capacității de autofinanțare a firmei pe
termen scurt, mediu și lung. Ratele privind structura activului și pasivului sunt
dependente de specificul activității fiecarei societați , precum și de
caracteristicile tehnice ale acesteia. O analiză a acestor indicatori se poate face prin compararea rezultatelor firmei analizate cu firme cu același profil de activitate din economia noastră .
1.3.2. Indicatorii de bonitate ai S.C. Conelt S.R.L.
Pentru a analiza bonitatea societății am calculat următorii indicatori: lichiditatea, solvabilitatea, indicatorii de profitabilitate, indicatorii de activitate și gradul de îndatorare al firmei.
Informațiile necesare calculului și analizei indicatorilor necesari se preiau din bilanțul contabil și contul de profit și pierdere încheiate de întreprindere la finele anilor 2004, 2005 și 2006. Datele suplimentare necesare calculului indicatorilor sunt redate în tabelul următor:
Tabelul 4
Nr.
Anul
Indicatori
crt. 2004 2005 2006
1. Cifra de afaceri 805,349 1,373,995 1,442,065
2. Costul vânzărilor 21,623 21,623 21,623
3. Profit brut din vânzări 783,726 1,352,371 1,420,441
4. Profit brut total – 79,915 28,392
5. Stocuri medii totale 136,344 166,213 223,629
6. Sold mediu clienți 120,337 123,475 160,006
7. Sold mediu furnizori 317,282 157,736 196,473
8. Cheltuieli cu dobânzile 22,294 20,660 27,638
Indicatorii privind analiza situației financiare a întreprinderii pe anii
2004, 2005 și 2006 sunt calculați în tabelul de mai jos:
Tabelul 5
Nr.
crt
1.
Indicatori Formula de calcul
Lichiditatea
2004 2005 2006
1.1 Rata lichidității curente
Rlc=Active curente
/Datorii curente
22
0.47 0.65 0.66
1.2 Rata lichidității imediate
(testul acid)
2. Solvabilitatea
2.1 Rata solvabilității
patrimoniale
2.2 Rata generală a
solvabilității
3 Indicatorii de
profitabilitate
3.1 Rata rentabilității
capitalului social
3.2 Rata rentabilității
capitalului propriu
3.3 Rata rentabilității
capitalului angajat
3.4 Marja brută din vânzări
3.5 Acoperirea dobânzii din
profit (Ad)
4 Indicatorii de activitate
(gestiune)
4.1 Viteza de rotație a
stocurilor
4.2 Viteza de rotație a
debitelor-clienti
4.3 Viteza de rotație a
creditelor-furnizor
4.4 Viteza de rotație a
activelor imobilizate
4.5 Viteza de rotație a
activelor totale
5 Gradul de îndatorare
Rli=(Active curente –
Stocuri) / Datorii curente
Rsp = (Capitaluri proprii
/ Total resurse) x 100
Rgs = (Capital străin /
Capital propriu) x 100
Rcs = (Profit brut/
Capital social)x100
Rcp = (Profit brut
/Capital propriu) x 100
Rca = (Profit brut
/Capital angajat) x 100
Mb = (Profit brut din
vânzări/Cifra de afaceri)
x 100
Ad = (Cheltuieli cu
dobânzile/Profit brut) x
100
Număr rotații = Costul
vânzărilor/ Stoc mediu
Sau Nr zile de stocare =
(Stoc mediu /Costul
vânzărilor) x 365
Vrc = Sold mediu clienți /Cifra de afaceri) x 365
Vrf = (Sold mediu
furnizori /Cifra de
afaceri) x 365
Vra = Cifra de
afaceri/Active
imobilizate
Vrat = Cifra de
afaceri/Total active
Gî = (Capital
împrumutat/Capital
propriu) x 100
0.24 0.30 0.31
-1.41 28.28 27.20
-71.65 2.53 2.67
0 22.53 8.01
0 26.22 8.77
0 13.30 5.09
97.31 98.42 98.50
– 25.85 97.34
0.15 0.13 0.09
(2301.4 (2805.6 (3774.7
3) 0) 6)
54.54 32.80 40.50
143.79 41.90 49.72
1.51 1.78 1.86
0.98 1.27 1.20
– 97.07 72.24
1. Lichiditatea curentă a întreprinderii(posibilitatea creanțelor și
stocurilor (activelor circulante) de a se transforma în termen scurt în lichidități
pentru a acoperi obligațiile de plată exigibile), deși în creștere de la un an la
altul, este necorespunzătoare, nivelul indicatorului fiind subunitar în cei trei
23
ani supuși analizei, aflându-se în pericol de incapacitate de plată, concluzie
desprinsa și din Rata lichidității imediate (testul acid) care are valori sub 0.65.
Valoarea acestui indicator pe perioada analizată indică faptul că
societatea nu își poate acoperi datoriile curente pe seama activelor curente,
fapt ce reflectă o lipsa a capitalului de lucru ca efect al decapitalizarii
societații în perioada 2002-2004 când s-au înregistrat pierderi.Comparativ
cu anul 2004 în perioada următoare indicatorul a înregistrat o evoluție
ascendentă, respectiv se observă o creștere de la 47% la 65%(în anul 2005) și
66% (în anul 2006). În ceea ce privește lichiditatea imediată, care reflectă
capacitatea firmei de a-și achita obligațiile curente din creanțe și
disponibilități bănești, valoarea acestui indicator este sub limita normală pe
întreaga perioadă analizată (valoarea minimă acceptată este de 0,65). Totuși
se constată o îmbunătățire a situației în 2005 și 2006 comparativ cu 2004.
Astfel, pe termen scurt, în cei trei ani analizați întreprinderea nu avea
posibilitatea să facă față datoriilor scadente decât într-o proporție relativ
redusă.
2. Solvabilitatea înregistrată în anul 2004 poate fi apreciată
necorespunzător, întreprinderea neavând posibilitatea să-și finanțeze obligațiile de plată din resurse proprii. Indicatorul înregistrează o evoluție pozitivă de la -1.41% în 2004 la 27.20% în 2006.
Indicele de solvabilitate din anul 2004, arată faptul că societatea nu și-a
putut onora obligațiile imediate sau mai îndepartate , cu implicația neplacută
de a căpăta reputația de “rău platnic”. Pe perioada analizată are loc o creștere
a valorii ponderii capitalurilor proprii în resursele totale pe seama reducerii
nivelului capitalului străin.Indicatorul înregistrează o evoluție
necorespunzătoare în anul 2006, când asistăm la reducerea cu 1% a ponderii capitalului propriu în total resurse, pe seama creșterii ponderii capitalului străin cu 0.2%.
3. Profitabilitatea poate fi apreciată că înregistrează limite normale
doar în anul 2005, întrucât în anul 2004 întreprinderea înregistrează pierderi,
iar în 2006 asistăm la o majorare a stocurilor cu consecințe favorabile asupra dimensiunii masei profitului și nefavorabile asupra indicatorilor de profitabilitate.
4. Viteza de rotație a stocurilor este foarte importanta deoarece
poate duce la blocaj financiar. Apreciem că aceasta este foarte scăzută în cei
trei ani, înregistrându-se un număr redus de rotații (0,15 în anul 2004 ; 0,13 în
anul 2005 si 0.09 in 2006) în condițiile creșterii numărului de zile de stocare
de la 2301.43 în anul 2004 la 3774.76 în anul 2006. Viteza de rotație mica
demonstreaza o imobilizare ridicată a banilor si indică greutați în asigurarea
lichidităților . În ce privește viteza de rotație a debitelor-clienți și creditelor –
furnizori, apreciem că este redusă, întreprinderea reușind să-și încaseze
clienții în anul 2005 si 2006 în medie la 32.80, respectiv 40.50 zile și să achite
furnizorii în medie la 41.90 zile, respectiv 49.72 . În anul 2004, situația a fost
24
mai rea, în sensul că debitele-clienți erau încasate în medie la 54.54 zile iar furnizorii erau achitați în medie la 143.79 zile.
5. Rotația activelor poate fi considerată normală pentru o
întreprindere cu activitate de executări de lucrări și prestări de servicii.
6. Gradul de îndatorare al întreprinderii este scăzut în cei doi ani
analizați, ceea ce demonstrează ponderea mica deținută de datoriile pe termen lung în resursele proprii, predominând însă datoriile curente care cu greu sunt onorate de întreprindere din lipsă de lichidități.
1.3.3. Analiza stării de echilibru a S.C. Conelt S.R.L.
Analiza creanțelor și datoriilor în sistemul echilibrului financiar
Pentru a reflecta influența nivelului activității asupra evoluției
raportului creanțe-datorii, acesta se analizează prin referire la cifra de afaceri.
Tabelul 6
Indicatori
2004
2005 – 2004 2006 – 2005
Abaterea
2005 2006 %
Cifra de
afaceri
Creanțe
Datorii
curente
Raportul
creanțe/
datorii
805,349 1,373,995
138,016 134,788
598,409 476,595
0.23 0.28
( ) ( )
1,442,06
568,646 68,070
5
179,505 -3,228 44,717
631,889 -121,814 155,294
0.28 0.05 0
Se constată că în cei trei ani supuși analizei, raportul creanțe-obligații
este subunitar, ceea ce atestă că întreprinderea nu și-a acoperit datoriile din
creanțele pe care le avea de încasat decât într-o mică măsură (numai în
proporție de 23% în anul 2004 și 28% în anii 2005 și 2006). Chiar dacă
raportul creanțe-obligații s-a îmbunătățit, situația rămâne nefavorabilă firmei.
25
Tabelul 7
Indicatori
(zile)
Perioada de
recuperare a
creanțelor (Di) Perioada de
folosire a
resurselor atrase
(Df)
2004 2005 2006
Di = (Creanțe/
Cifra de afaceri) 62.55 35.80 45.43
x 365
Df = (Datorii
curente/Cifra de 271.21 126.60 159.93
afaceri) x 365
Diferențe ( )
2005 – 2006-
2004 2005
-26,75 9,63
-144,61 33,33
Nivelul celor doi indicatori (Di, Df) înregistrează scăderi de la anul
2004 la anul 2005, ceea ce înseamnă o decelerare a timpului de recuperare a
creanțelor în medie cu 26,75 zile pe fondul scăderii perioadei de folosire a
resurselor atrase în medie cu 144,61 zile. Întrucât pe perioada analizată se
constată că durata de imobilizare a creanțelor este mult mai mică decât durata
de achitare a obligațiilor, se constată un aspect favorabil asupra echilibrului
financiar al întreprinderii realizat prin prisma raportului creanțe-datorii.
Chiar dacă perioada de recuperare a creanțelor (Di) înregistrează o
creștere medie de 9,63 zile în anul 2006 față de 2005, datorită perioadei de
folosire a resurselor atrase (Df) mai mari 159.93 zile față de 45.43 zile cât
înregistreză perioada de recuperare a creanțelor în anul 2006 – acest lucru nu afectează echilibrul financiar al întreprinderii, întrucat raportul Di/Df este subunitar.
Analiza ratelor de echilibru financiar
Ratele de echilibru financiar sunt expresia realizării echilibrului financiar pe termen lung și scurt al întreprinderii.
În practica de specialitate se utilizează cu precădere următoarele rate:
Tabelul 8
Nr.
Crt.
1.
2.
3.
Indicatori
Rata de finanțare a
activelor imobilizate
Rata de finanțare a
capitalurilor proprii
Rata autonomiei
financiare
Rfi = Capital angajat/Active
imobilizate
Rfcp = Capitaluri
proprii/Active imobilizate Raf = Capitaluri
proprii/Capitaluri angajate
2004 2005 2006
0.40 0.78 0.72
-0.02 0.39 0.41
-0.05 0.50 0.58
Se constată că în cei trei ani supuși analizei nu este asigurat echilibrul pe termen lung, atât rata de finanțare a activelor imobilizate cât și cea a capitalurilor proprii fiind subunitare. Nu există o acoperire a stocurilor întrucât valoarea fondului de rulment este negativa.
26
În ce privește rata autonomiei financiare, aceasta înregistrează valori
negative in 2004, dar normale in urmatorii doi ani, situându-se in jurul limitei considerate normală (0,5), ceea ce înseamnă că întreprinderea dispune de autonomie financiară .
1.3.4. Diagnosticarea riscului situației financiare
Riscul economic
Pentru determinarea riscului economic se calculează coeficientul de elasticitate:
Elo = (∆RE/Reo) / (∆CA/CAo)
Pentru anii 2005 și 2006, valoarea coeficientului de elasticitate este –
4,4 respectiv – 5,8 ceea ce demonstrează că firma are o situație financiară de tip instabil.
Riscul financiar
Pentru determinarea riscului financiar se calculează coeficientul de elasticitate:
Elf = (∆RC/Rco) / (∆CA/CAo)
Pentru anii analizați (2005, 2006) coeficientul este de 2,81 respectiv –
14,4.
Riscul de faliment
Modelul Altman a fost elaborat în anul 1968 și reprezintă una din primele funcții scor, fiind reprezentat de ecuația:
Z = 3,3×1 + 1,4×2 + 1,2×3 +1,0×4 +0,6×5 Scorul „Z” obținut este interpretat astfel:
o Z 1,8 starea de faliment este iminentă;
o 1,8 < Z 3 situația financiară a întreprinderii este deficitară,
cu performanțe vizibil diminuate, dar își poate relansa activitatea adoptând o strategie corespunzătoare;
o Z > 3 situația financiară este bună și întreprinderea solvabilă.
27
Tabelul 10
Rate utilizate Coeficient
de
ponderare
X1 = Profit brut/Active totale 3,3
X2 = Profit reinvestit / Active totale 1,4
X3 = Active curente /Active totale 1,2
X4 = Cifra de afaceri/Active totale 1
X5 = Capitaluri proprii/Datorii totale 0,6
Scorul „Z” x
Valoare
2004 2005 2006
0 0.07 0.02
0.70 0.52 0.44
0.34 0.28 0.35
0.98 1.27 1.20
-0.01 0.39 0.37
2.37 2.83 2.56
Modelul Canon și Holder calculează tot o variabilă „Z” a riscului de faliment în funcție de indicatorii Xi pe baza următoarei ecuații:
Z =0, 16 *X1 + 0,22 *X2 – 0,87 *X3 -0,10 *X4 + 0,24 * X5 Riscul de faliment depinde de valoarea scorului obținut astfel :
Valoarea scorului Situația întreprinderii Probabilitatea
de faliment
Z > 0,16 Foarte bună
0,1 < Z < 0,16 Favorabilă
0,04 < Z < 0,1 Incertă
– 0,05 < Z < 0,04 Nefavorabilă (pericol)
Z < – 0,05 Eșec
Indicatorii Xi calculați pentru firmă sunt următorii:
Rate utilizate Coeficient de
ponderare
X1 = (Creanțe + Disp. Bănești)/
sub 10 %
10%-30%
30%-65%
65%-90%
peste 90%
Valoare
2004 2005 2006
Datorii curente
X2 = Capital angajat /Total
capitaluri
X3 = Cheltuieli financiare/Cifra de afaceri
X4 = Cheltuieli cu
personalul/Valoarea adăugată *
X5 = Excedent brut de
exploatare** /Datorii totale
Scorul „Z”
Producția exercițiului (PE)
Marja comercială (MC)
0,16
0,22
-0,87
– 0,10
0,24
x
PE = Producția
vândută
Variația stocurilor
MC = Venituri din
vânzarea mărfurilor
28
0,24
-18,77
0,08
0,46
0,12
-3,94
825.775
1.690
0,30 0,31
1,97 1,72
0,03 0,04
0,21 0,25
0,37 0,31
0,099 0,14
1.377.8 1.472.03
73 0
-1.931 7.706
-Costul mărfurilor vândute
Consumuri provenite de la terți
(CT)
*Valoarea adăugată (VA)
**Excedentul brut de exploatare (EBE)
CT = Cheltuieli cu
materii prime și materiale
consumabile + alte
cheltuieli materiale
+cheltuieli cu
energia și apa
VA = (PE)+ (MC) – (CT)
(EBE) = Valoarea
adăugată
+Subvenții pentru
exploatare –
Impozite, taxe și vărsăminte
asimilate –
Cheltuieli cu
personalul
638.242
189.223
102.731
1.004.1
40
371.80
1
290.92
8
1.109.83
5
369.901
276.472
Analizând riscul de faliment cu aceste modele concluzia desprinsă este aceea că societatea are o situație financiară deficitară, putându-și relansa activitatea dacă va adopta o strategie corespunzătoare.
29
CAPITOLUL II: ASPECTE PRIVIND RECUNOAȘTEREA,
EVALUAREA ȘI CONTABILIZAREA IMOBILIZARILOR
2.1. Abordari teoretice privind activele imobilizate
Desfășurarea activitații oricarei întreprinderi, regie autonomă sau instituție publică impune existența unei baze tehnico-materiale în cadrul căreia activele imobilizate, în calitate de elemente patrimoniale, dețin o pondere însemnată și au un rol economic important.
Definirea imobilizărilor trebuie făcută atât sub aspect patrimonial cât și corelat cu definirea conceptului de active.
Patrimonial, imobilizările sunt reprezentate de bunuri sau valori destinate să deservească o perioadă îndelungată activitatea unei întreprinderi, regii autonome sau instituție publică, fiind caracterizate prin:
a) Durata de utilizare este mai mare de un an;
b) Nu se consumă și nu se înlocuiesc la prima utilizare;
c) Nu își schimbă forma pe parcursul utilizarii;
d) Nu sunt, de obicei, destinate vânzării.
Conform Ordinului ministrului finanțelor publice, precum și a Standardelor Internaționale de Contabilitate, un activ reprezintă o resursa controlată de către întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se așteapta să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.
Beneficiile economice viitoare încorporate în active reprezintă
potențialul de a contribui direct sau indirect la fluxurile de trezorerie sau
echivalente de trezorerie către entitate. Deoarece în general activele sunt
utilizate pentru a produce bunuri sau a presta servicii capabile să satisfacă
cerințele pieței, acest potențial poate fi unul productiv, fiind parte a
activităților de exploatare a întreprinderii. Numerarul în sine conferă un
avantaj întreprinderii, datorită faptului că permite controlul celorlalte resurse.
Echivalentele de trezorerie reprezintă investiții financiare pe
termen scurt extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în
numerar și sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbarea
valorii.
Ca urmare a faptului că activele imobilizate deservesc în mod durabil
activitatea entitații economice, acestea sufera în timp anumite deprecieri
cauzate de uzura fizică sau morală , de factori economici, sociali, politici etc.
Pentru menținerea parametrilor tehnico-economici ale acestora și a preciziei
în lucru impun efectuarea de lucrări de întreținere și reparații. La întocmirea
bilanțului trebuie să se țină seama de aceste reduceri de valoare ale activelor
30
imobilizate, efectuându-se anumite corecții. În funcție de natura deprecierilor, se mai numesc ajustări și se pot grupa astfel:
1. Ajustări permanente, denumite amortizări – reflectă deprecierile ireversibile aferente uzurii fizice și morale ale imobilizărilor necorporale și corporale.
Prin amortizarea imobilizărilor se înțelege alocarea sistematică a
valorii amortizabile a unui activ imobilizat de-a lungul duratei sale de viață
estimată. Ea are atât o funcție juridică (de depreciere a activelor imobilizate),
cât și una economică (de eșalonare în timp a consumului activelor
imobilizate).
2. Ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere – reflectă deprecierile reversibile ale activelor imobilizate datorate unor factori conjuncturali, precum: diminuarea prețurilor, scăderea cursului valutar, diminuarea cotațiilor la bursă a titlurilor imobilizate etc. Calculul și înregistrarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor pune în evidență preocuparea managementului întreprinderii de a respecta principiul prudenței și de oferi informații publice pertinente prin situațiile financiare.
În acest mod se evită transferul veniturilor sau a cheltuielilor unei întreprinderi de la un exercițiu financiar la altul, precum și fenomenul de decapitalizare a unității prin distribuirea de dividende fictive.
Menținerea parametrilor tehnico-economici ale activelor imobilizate
corporale impun efectuarea lucrărilor de întreținere, reparații curente și
reparații capitale care presupun consum de resurse, contabilizate drept
cheltuieli.
Unele imobilizări, cum ar fi, de exemplu, terenurile, indiferent de natura acestora, nu se supun procesului de depreciere ireversibilă, iar prin
exploatarea rațională a acestora își sporesc fertilitatea, mărindu-și potențialul productiv.
Având în vedere diversitatea activelor imobilizate, regimul de exploatare a acestora, precum și necesitățile de organizare și conducere a evidenței acestora se impune o structurare a lor. Aceasta se poate face după mai multe criterii, și anume:
1. După natura economico-financiară a activelor imobilizate se pot deosebi:
imobilizări necorporale;
imobilizări corporale;
imobilizări în curs (necorporale și corporale); imobilizări financiare.
2. După conținutul acestora, se disting:
imobilizări de natură financiară, cum ar fi: investițiile
financiare;
31
imobilizări nefinanciare, cum ar fi: imobilizările
necorporale, cele corporale sau cele în curs, necorporale și
corporale
3. După destinația imobilizărilor, se deosebesc:
imobilizări profesionale, cum sunt imobilizările care
participă la realizarea obiectivelor de bază ale activității
unei întreprinderi;
imobilizări neprofesionale care participă la
îndeplinirea altor funcții ale unei întreprinderi sau regii autonome.
4. După modul cum sunt prezentate imobilizările în situațiile financiare, deosebim:
în bilanț, imobilizările sunt prezentate la valori
substractive, deci după scăderea amortizărilor cumulate și
a oricărei deprecieri din valoarea de înregistrare în
contabilitate a acestora;
în notele explicative la situațiile financiare, activele
imobilizate (Nota 1) sunt prezentate în valori brute, cu
indicarea modificărilor acestora în cursul
perioadei de gestiune, precum și cu prezentarea ajustărilor care privesc exercițiile anterioare.
În legătură cu imobilizările unei întreprinderi, regie autonomă sau
instituție publică se ridică diverse alte probleme, cum sunt cele privind
recunoașterea, evaluarea, reevaluarea, fluxurile de intrare și ieșire din
gestiune, deprecierea etc., aspecte pe care le voi prezenta în cuprinsul acestui
capitol.
2.1.1. Conceptul privind recunoașterea activelor imobilizate
Pentru a fi recunoscute în situațiile financiare, ca un activ, o imobilizare trebuie să îndeplinească următoarele două condiții.
posibilitatea de a contribui la beneficiile viitoare sub forma
fluxurilor de numerar sau echivalente de numerar;
să aibă determinat un cost credibil.
Imobilizările corporale reprezintă adesea o parte importantă din
activele întreprinderii. Pentru a determina dacă un element satisface primul
criteriu de recunoaștere, o întreprindere trebuie să stabilească gradul de
certitudine al fluxului beneficiilor economice viitoare pe baza evidenței
disponibile în momentul recunoașterii inițiale. Existența unei certitudini
suficiente că beneficii economice viitoare vor fi generate către întreprindere
necesită ca aceasta să primească avantajele aferente activului respectiv și să
suporte riscurile aferente. Această asigurare este de obicei disponibilă numai
32
când întreprinderea a preluat riscurile și avantajele aferente activului. Cel de al doilea criteriu este, de obicei, satisfăcut, deoarece documentele pe baza cărora a fost achiziționat activul identifică costul acestuia.5
În cazul unui activ imobilizat construit de întreprindere, o măsurare obiectivă a costului poate fi făcută prin intermediul tranzacțiilor cu terții pentru achiziționarea de materiale, forță de muncă și alte intrări utilizate în procesul de construcție. Costul unei imobilizări corporale este format din prețul de cumpărare, taxele vamale, taxele nerecuperabile, precum și toate celelalte cheltuieli direct legate de punerea în funcțiune a activului; toate reducerile comerciale sunt scăzute pentru calculul prețului de cumpărare. Exemple de costuri direct atribuite sunt: costul de amenajare a amplasamentului, costuri inițiale de livrare și manipulare, costuri de montaj, onorariile arhitecților și inginerilor etc.6
2.1.2. Generalități privind imobilizările necorporale
Imobilizările necorporale sunt active nemonetare, fără suport material și deținute pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terților, sau pentru scopuri administrative. Ele nu îmbracă o formă fizică concretă, materială și din această cauză ele se mai numesc active nemateriale sau active intangibile.
Conform O.M.F.P. nr. 1752/2005 în cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:
– cheltuielile de constituire;
– cheltuielile de dezvoltare;
– concesiunile, brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și activele similare, cu excepția celor create intern de entitate;
– fondul comercial;
– alte imobilizări necorporale; și
– avansurile și imobilizările necorporale în curs de execuție.
Cheltuielile de constituire – sunt cheltuielile ocazionate de înființarea unei societăți comerciale sau de modificarea actului de constituire, fiind reprezentate de taxe și cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuieli cu emiterea de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate, precum și de alte cheltuieli legate de înființarea sau extinderea activității persoanei juridice.
Cheltuielile de dezvoltare – sunt ocazionate de aplicarea rezultatelor
unor lucrări de cercetare în scopul realizării de produse sau servicii noi
5 N., Balteș, A., Ciuhureanu, „Bazele contabilității”, Ed. Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, Sibiu, 2004,p.75
6 IAS 16 “Imobilizări corporale”, par. 9, 10, 15
33
sau îmbunătățite substanțial. În categoria cheltuielilor de dezvoltare se includ activități precum7:
proiectarea, construcția și testarea producției intermediare sau folosirea
intermediară a prototipurilor și modelelor ;
proiectarea uneltelor și matrițelor care implică tehnologie nouă;
proiectarea, construcția și operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă
din punct de vedere economic pentru producția pe scară largă;
proiectarea, construcția și testarea unei alternative alese pentru
aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau
îmbunătățite.
Cheltuielile de constituire și de dezvoltare se recuperează prin includerea eșalonată a acestora în cheltuielile de producție (prin amortizare liniară) într-o perioadă de cel mult 5 ani8. În măsura în care cheltuielile de constituire și de dezvoltare nu au fost amortizate complet, este interzisă distribuirea profiturilor, dacă suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat nu este cel puțin egală cu suma cheltuielilor neamortizate, cu excepția situației în care legislația nu prevede altfel.
Concesiunea reprezintă dreptul de exploatare a unor bunuri și servicii
obținut de o persoană numită concesionar de la o altă persoană numită
concedent. În contractul de concesiune încheiat între cele două părți se
prevăd, printre altele, durata concesionării bunurilor sau serviciilor, precum
și prețul (redevența) care trebuie plătit de către concesionar în schimbul
folosirii bunurilor sau serviciilor concesionate. Dacă prin contractul de
concesiune se prevede plata periodică a unei chirii (și nu o valoare
amortizabilă a acestuia), în contabilitatea entității care primește concesiunea, se înregistrează numai cheltuiala cu chiria, fără recunoașterea unei imobilizări necorporale.
Brevetul de invenție (patentul) este documentul prin care i se
recunoaște unei persoane dreptul asupra unei invenții.
Licența este dreptul obținut de o persoană de a utiliza o invenție.
Know-how-urile reprezintă cunoștințe tehnice și procedee tehnologice care nu fac obiectul unui brevet de invenție, dar care aparțin celor care le-au creat și care pot fi comercializate.
Marca de fabricație, de servicii sau de comerț reprezintă semne
distinctive folosite de către o entitate economică pentru a-și deosebi
produsele, lucrările și serviciile sale de altele cu caracteristici asemănătoare.
7OMFP nr.1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene,Articolul 74 alin. 2
8 A se vedea „Regimuri de amortizare'', p. 65
34
Uzufructul este dreptul acordat unei persoane de a se folosi pe deplin de un bun care aparține altei persoane și pe care trebuie să-1 restituie la încetarea contractului, care poate fi de maxim 30 de ani9.
Dreptul de superficie este dreptul de proprietate asupra unei clădiri sau asupra unei plantații construite pe terenul altei persoane, precum și dreptul de folosință asupra acestui teren.
Franciza este dreptul asupra unui domeniu exclusiv sau asupra utilizării exclusive a unei formule, tehnici, design etc.
Fondul comercial reprezintă suma suplimentară achitată în cazul achiziționării unei firme sau unor bunuri imobile pentru: marca de fabricație a firmei, reputație, vad comercial, clientelă, legături comerciale etc. Fondul comercial se calculează ca o diferență dintre costul de achiziție (mai mare) și valoarea justă (mai mică) aferente a unor active achiziționate. Fondul comercial se amortizează, de regulă în cadrul unei perioade de maximum 5 ani, sau pe o perioadă mai mare, fără a depăși durata de utilizare economică a activului10, cu mențiunea de rigoare în notele explicative.
Programele informatice sunt elemente ale muncii intelectuale stocate pe diferite suporturi tehnice, cum ar fi: diskete, hard-diskuri, CD-uri, USB-uri. Aceste programe se amortizează pe o perioadă de 3 ani.
Patentele, licențele, know-how-urile, mărcile, drepturile de autor, fondul comercial și alte categorii similare nu trebuie recunoscute, de regulă, ca imobilizări necorporale dacă sunt realizate de către entitate.
Imobilizările necorporale în curs de execuție sunt imobilizările necorporale neterminate până la sfârșitul perioadei, evaluate la cost de achiziție sau la cost de producție, după caz.
Imobilizările necorporale se reflectă în contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 2, grupa 20 “Imobilizări necorporale”.
Din punct de vedere al conținutului economic, acestea sunt conturi de
active imobilizate iar după funcția contabilă sunt conturi de activ. Se debitează cu intrările de imobilizări necorporale în gestiunea întreprinderii. Se creditează cu imobilizările necorporale ieșite din gestiune, fie urmare a amortizării integrale, fie pe alte căi (vânzare, donații etc.).
Soldul conturilor este debitor și reprezintă valoarea de înregistrare a
imobilizărilor necorporale aflate în gestiunea întreprinderii la finele perioadei.
IAS 38 „Active necorporale" prevede ca toate cheltuielile pentru
cercetare să fie recunoscute drept cheltuieli, atunci când sunt efectuate.
De asemenea, IAS 38 precizează că următoarele cheltuieli nu dau
naștere la un activ necorporal, ci se tratează ca și cheltuieli când apar:
9 Codul Civil, Articolul 517
10 OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene ,Articolul 65
35
a) Cheltuielile la înființarea unui nou domeniu sau a unei societăți
(costurile de constituire);
b) Cheltuielile pentru specializări;
c) Cheltuielile pentru publicitate și/sau pentru promovarea unui nou
produs;
d) Cheltuielile cu mutarea sau reorganizarea unei părți sau a întregii
societăți.
Un activ necorporal se înregistrează inițial la costul de achiziție sau de producție, iar dacă acesta a fost raportat drept cheltuială nu mai poate fi recunoscut ca parte din costul unui activ necorporal.
Cheltuielile ulterioare recunoașterii inițiale unui activ necorporal se înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când sunt efectuate, însă acestea pot majora costul activului necorporal dacă vor permite activului să genereze beneficii economice viitoare peste performanța prevăzută inițial și pot fi evaluate credibil.
În bilanț, un activ necorporal trebuie prezentat la cost, mai puțin amortizarea și ajustarile cumulate din depreciere.
Valoarea amortizabilă a unei imobilizări necorporale trebuie să fie
alocată sistematic de-a lungul duratei sale de viață utilă.
Valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare
substituibilă costului în situațiile financiare, din care s-a scăzut valoarea
reziduală.
Durata de viață utilă reprezintă perioada pe parcursul căreia se estimează că întreprinderea va utiliza activul supus amortizării; sau numărul unităților produse sau a unor unități similare ce se estimează că vor fi obținute de către întreprindere prin folosirea activului respectiv.
Un activ necorporal trebuie scos din evidență la cedare sau casare, atunci când nici un beneficiu economic nu mai este așteptat din utilizarea sa ulterioară.
Câștigurile sau pierderile care apar odată cu casarea sau cedarea
imobilizării necorporale se determină ca diferență între veniturile generate de
ieșirea activului și valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate
de cedarea acestuia și se recunosc ca venit sau cheltuială, în contul de profit
și pierdere.
2.1.3. Generalitați privind imobilizările corporale
Imobilizările corporale, denumite și imobilizări materiale sau active fixe tangibile. cuprind bunurile materiale de folosință îndelungată, care îndeplinesc următoarele caracteristici:
o sunt utilizate în producția de bunuri, în prestarea de servicii, în
activități administrative sau sunt închiriate terților;
36
o au durata normală de funcționare mai mare de un an;
În categoria imobilizărilor corporale se includ: terenuri, amenajări de terenuri, construcții, mașini, utilaje și instalații de lucru, aparate și instalații de măsurare, control și reglare, mijloace de transport, animale, plantații, mobilier, aparatură birotică, avansuri pentru investiții și imobilizări corporale în curs de execuție.
Sunt, de asemenea, considerate imobilizări corporale:
investițiile efectuate la imobilizările corporale care fac obiectul unor contracte de închiriere, concesiune, locație de gestiune;
imobilizările corporale puse parțial în funcțiune, pentru care nu s-
au întocmit formele de înregistrare ca imobilizări corporale;
investițiile efectuate pentru descopertă;
investițiile efectuate la imobilizări corporale existente, sub forma cheltuielilor cu modernizarea, realizate în scopul îmbunătățirii parametrilor tehnici inițiali și care conduc la obținerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii imobilizărilor corporale11.
Activele încadrate în categoria imobilizărilor corporale trebuie să aibă
valoarea de intrare mai mare decât limita minimă prevăzută de lege (de la
01.07.2005 valoarea de intrare a mijloacelor fixe este de minimum 1.800 lei).
Imobilizările corporale în curs de execuție sunt considerate o categorie
distinctă de active imobilizate.
Nu sunt considerate imobilizări corporale:
componentele imobilizărilor corporale procurate cu ocazia
reparațiilor, care au ca scop restabilirea parametrilor tehnici inițiali
ale acestora;
construcțiile și instalațiile provizorii;
animalele tinere, animalele de îngrășat, păsările și coloniile de
albine;
pădurile;
echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială și
accesoriile de pat, indiferent de valoarea și durata lor de utilizare;
sculele, instrumentele și dispozitivele folosite pentru fabricarea
anumitor produse de serie sau pe baza unor comenzi;
Costurile privind reparațiile imobilizărilor corporale trebuie recunoscute ca și cheltuieli de exploatare în perioada în care sunt efectuate. În schimb, costul lucrărilor de modernizare, care au ca scop creșterea performanțelor tehnice inițiale ale imobilizărilor corporale, se adaugă la valoarea contabilă a acestora.
11 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, actualizat, art. 24, alin. (3).
37
În bilanț, imobilizările corporale se prezintă la cost, sau la o valoare substituibilă acestuia, mai puțin amortizarea cumulată aferentă și ajustările cumulate din depreciere.
Imobilizările corporale se supun reevaluării, conform reglementărilor legale. Deasemenea, se supun amortizării pe durata de viață utilă, conform cotelor de amortizare prevăzute de reglementările legale, aspecte ce urmează a se prezenta într-un subcapitol distinct în cadrul imobilizărilor.
Amortizarea imobilizărilor corporale constituie o cheltuială pentru unitatea economică, cu precizarea că terenurile nu se amortizează.
Imobilizările corporale se scot din evidență cu ocazia cedării sau casării,
atunci când nici un beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea lor ulterioară.
Cu ocazia cedării sau casării imobilizărilor corporale se realizează câștiguri sau pierderi care trebuie recunoscute ca venit sau cheltuială în contul de profit și pierdere.
2.1.4. Generalitați privind imobilizările financiare
Imobilizările financiare sunt investiții financiare care cuprind acțiuni și
alte titluri cumpărate și deținute pe termen lung, precum și creanțe
imobilizate, cum ar fi împrumuturile și garanțiile acordate pe termen lung.
Imobilizările financiare prezintă următoarele caracteristici:
nu au structură materială;
reprezintă sume bănești imobilizate pe termen lung în afara
entității;
generează venituri financiare sub forma dividendelor,
dobânzilor etc.
nu se amortizează pentru că nu suferă deprecieri ireversibile;
pot fi supuse unor deprecieri temporale reversibile, pentru care
se constituie ajustări pentru pierderea de valoare.
Imobilizările financiare pot fi grupate astfel:
Acțiunile deținute la entitățile afiliate sunt drepturile sub formă de
acțiuni sau alte titluri deținute pe termen lung în capitalul altei entități, în
scopul obținerii de avantaje economice prin veniturile financiare încasate și
prin controlul și influența semnificativă exercitate asupra societății
respective.
Titlurile deținute în capitalul entităților asociate într-o proporție de 20-
50% asigură posibilitatea exercitării unei influențe semnificative asupra politicii operaționale sau financiare a unei entități.
38
Entitatea asociată este entitatea în care investitorul are o influență semnificativă și care nu este nici asociere în participație, nici filială a acestuia.
Entitatea care deține controlul asupra unei alte entități este societateamamă, iar cealaltă se numește filială.
Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare și operaționale ale unei entități pentru a obține beneficii din activitatea ei. Se consideră că există control, atunci când se deține peste 50% din drepturile de vot în conducerea filialei.
Societatea-mamă împreună cu filialele acesteia reprezintă un grup de entități.
Interesele de participare reprezintă drepturi deținute în capitalul altei societăți comerciale în scopul obținerii de venituri financiare, fără intervenția în gestiunea societăților la care sunt deținute titlurile.
Deținerea unei părți din capitalul unei alte entități se presupune că
reprezintă interes de participare, atunci când depășește un procentaj de 20%.
Deținerea de titluri de participare în capitalul întreprinderilor asociate
într-o proporție de 20-50% asigură posibilitatea exercitării unei influențe
semnificative.
O participare de 10% până la 20% în capitalul altei societăți reprezintă o investiție strategică.
Creanțele imobilizate sunt reprezentate de:
Sumele datorate de filiale – care sunt împrumuturile acordate
entităților de la care s-au achiziționat titluri sau interese de participare, sub formă de ajutoare financiare;
Împrumuturile acordate pe termen lung – care sunt sume de bani acordate terților pe baza unor contracte de împrumut, pentru obținerea de dobânzi;
Creanțele aferente contractelor de leasing financiar;
Alte creanțe imobilizate: garanții, depozite bancare, cauțiuni etc. Dobânzi aferente creanțelor imobilizate.
Imobilizările financiare recunoscute ca active se evaluează la costul de achiziție sau la valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora.
Imobilizările financiare se prezintă în bilanț la valoarea de intrare, mai puțin ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.
Cheltuielile accesorii privind achiziționarea imobilizărilor financiare se
înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale exercițiului financiar.
39
2.2. Organizarea sistemului informational contabil al imobilizarilor
Organizarea rațională a evidenței operative și a contabilității
analitice a activelor imobilizate trebuie să fie concepută astfel încât să
permită consemnarea completă și la timp a tuturor operațiunilor
privind mișcarea activelor imobilizate: intrări, deprecieri, ieșiri,
închirieri etc. Documentele de evidență utilizate depind atât de natura
acestor operațiuni, cât și de categoria de active imobilizate la care se
referă12.
2.2.1. Documente privind intrarea în gestiune a imobilizărilor
Fluxurile reale de intrare a imobilizărilor în întreprinderi sunt de o mare diversitate, revenindu-i evidenței operative și contabilității analitice a imobilizărilor sarcina de a observa, consemna și reflecta în documente mișcarea acestora.
Astfel, în cazul
imobilizărilor necorporale și corporale s-ar putea
identifica următoarele
documente diferite:
Categoria de active
imobilizate
Imobilizări necor-
porale si corporale
modalități importante
Căi de intrare
Cumpărare
Producție proprie
Aport social în
natură
Donație
Plusuri la
inventariere
Concesionare, locație
de intrare, care ar genera
Tabelul 11
Documente de evidență
factură fiscală;contract de vânzare-cumpărare; proces verbal de recepție;
proiecte pentru studii și cercetări; deviz pentru lucrări executate; proces verbal de recepție;
act constitutiv; expertiză tehnică; declarație de
subscriere; proces verbal de recepție:
proces verbal de predare-
primire;
proces verbal de
inventariere
contract de concesiune,
12 I., Pântea, Ghe., Bodea, „Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene”, Deva, Ed. Intelcredo, 2006, p. 33
40
Imobilizări necor-
porale și corporale în
curs de execuție
Imobilizări financiare
de gestiune,
închiriere
Producție proprie
Realizate de către
terți
Achiziționare
Achiziționate și
achitate
Aport social
41
locație de gestiune,
închiriere; caiet de
sarcini al concesiunii;
proces verbal de recepție;
bon de consum; fișă
limită de consum; factură
fiscală; stat de salarii;
deviz de lucrări; proces
verbal privind producția
neterminată;
factură fiscală; proces verbal de recepție;
ordin privind cumpărarea
titlurilor de valoare;
contract de vânzare-
cumpărare; oferta publică
de vânzare a acțiunilor;
prospectul de vânzare a
acțiunilor;
ordin de plată; bilet la
ordin; cec; chitanță;
act constitutiv, raport de
evaluare
2.2.2. Documente privind ieșirea din gestiune a imobilizărilor
Din cadrul unei întreprinderi imobilizările pot fi scoase din gestiune pe mai multe căi, generând documente diferite în funcție de categoria acestora, și anume:
Tabelul 12
Categoria de active
imobilizate
Imobilizări necor-
porale si corporale
Imobilizări necor-
porale și corporale în
curs de execuție
Imobilizări financiare
Căi de intrare
Casare
Vânzare
Retrase de către asociați
Donație
Concesionare,
locație de
gestiune,
închiriere
Situații
excepționale
(calamități, furt
etc.)
Transferarea la
imobilizări
necorporale sau corporale
Vânzare
Documente de evidență
proces verbal de scoatere din funcțiune / de
declasare a unor bunuri materiale
factură fiscală; proces verbal de vânzare-
cumpărare; raport de evaluare
cerere de retragere;
proces verbal de predare-
primire;
proces verbal de predare-
primire
contract de concesionare, locație de gestiune,
închiriere;
contract de asigurare;
proces verbal de recepție;
ordin de vânzare a
titlurilor; ordin de plată,
cec, bilet la ordin;chitanță;
Contabilitatea analitică a activelor imobilizate, în special a
imobilizărilor corporale, se organizează pe locuri de folosință (secții,
ateliere, laboratoare etc), pe categorii de imobilizări și în cadrul acestora,
pe obiecte de evidență, prin care se înțelege obiectul singular sau
42
complexul de obiecte destinat să îndeplinească în mod independent o funcție distinctă13.
Instrumentele de lucru utilizate pentru organizarea și conducerea contabilității analitice a imobilizărilor sunt:
1. Registrul numerelor de inventar (cod 14.2.1.), completat
de către compartimentul financiar-contabil, servind pentru
identificarea pe teren a fiecărei imobilizări de natura
mijloacelor fixe. În acest sens se atribuie fiecărui mijloc fix ce
constituie obiect de evidență un număr de inventar în ordinea
succesivă a numerelor, pentru fiecare grupă de mijloace fixe.
2. „Fișa mijlocului fix" (cod 14.2.2), care se întocmește
de către compartimentul financiar -contabil pentru fiecare
mijloc fix, sau pentru mai multe mijloace fixe de același fel și
de aceeași valoare care în cazul unităților economice au aceleași
cote de amortizare, cu condiția să fie puse în funcțiune în aceeași
lună.
Mișcarea internă a imobilizărilor de natura mijloacelor fixe, de la un
loc de folosință la altul, se realizează cu ajutorul documentului „Bon de
mișcare a mijloacelor fixe" (cod 14.2.3.1.), care este utilizat și ca
document justificativ pe timpul transportului.
2.3. Aspecte privind evaluarea si reevaluarea activelor imobilizate
2.3.1. Reguli generale privind evaluarea activelor imobilizate
Potrivit legii, în contabilitate nici o operațiune economică nu poate fi înregistrată decât atunci când aceasta se exprimă în etalon valoric.
Evaluarea reprezintă un procedeu al metodei contabilității care constă în cuantificarea și măsurarea în expresie bănească a existenței, mișcării și transformării elementelor de bilanț în scopul reflectării acestora în contabilitate. Evaluarea este necesară atât pentru înregistrarea curentă a operațiilor patrimoniale cât și în scopul generalizării și centralizării informațiilor contabile.
În realizarea procesului de evaluare este absolut necesar a fi respectate anumite principii, precum: continuitatea activității; modalitățile de evaluare nu pot fi modificate de la un exercițiu la altul; prudența; intangibilitatea bilanțului; evaluarea separată a elementelor de activ și de pasiv; trebuie să se țină seama de cheltuielile și de veniturile exercițiului la care se referă conturile, indiferent de data plății sau încasării.
13 I., Pântea, Ghe., Bodea, „Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2006,p.34
43
Pentru a fi înregistrate în contabilitate, imobilizările, ca de altfel orice element patrimonial al unei întreprinderi, trebuie evaluate. Aceasta se face în funcție de regulile generale de evaluare și de momentele principale când are loc această operațiune.
Evaluarea, conform OMFP nr. 1752/2005, trebuie să se efectueze în următoarele momente, prin intermediul opțiunilor corespunzătoare caracterului economic al mișcării (Fig.2.1):
la data
intrării în
firmă
la ieșirea din
firmă sau la
darea în
consum
la
E inventariere
V
A
L
U
A
R
E
la întocmirea
situațiilor
financiare
Fig. 2.1
A. La data intrării în entitate, imobilizările se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare denumită valoare contabilă, care se diferențiază în funcție de modalitatea de procurare a acestora, și anume:
cele achiziționate cu titlu oneros, la cost de achiziție;
cele obținute din producție proprie, la cost de producție;
cele utilizate de o întreprindere ca urmare a operațiunii de
leasing operațional, și reținute după expirarea contractului se
evaluează la valoarea reziduală plus taxele vamale,dacă locatorul este
nerezident, sau numai la valoarea reziduală, dacă locatorul este rezident;
cele aduse ca aport în natură se evaluează la valoarea de aport, stabilită,
de obicei, de evaluatori autorizați;
cele primite cu titlu gratuit se evaluează la valoarea de utilitate;
cele intrate prin leasing financiar se evaluează la minimul dintre
valoarea justă și valoarea actualizată a plăților minime de leasing;
plățile minime de leasing sunt acele plăți de-a lungul termenului de
leasing pe care locatarul trebuie sau poate fi obligat să le efectueze,
excluzând chiria contigentă, costurile serviciilor și impozitele pe care
locatorul le va plăti și care se vor rambursa acestuia.
44
cele intrate prin subvenții guvernamentale se evaluează la
valoarea subvenției, iar în cazul în care subvenția este reprezentată
de transferul unui activ nemonetar, evaluarea se face la valoarea dată
de valoarea justă sau de piață a imobilizării;
pentru cele intrate ca urmare a unui schimb de imobilizări, evaluarea
are loc la valoarea justă a imobilizării intrate, egală cu valoarea
justă a imobilizării cedate.
B. La inventariere evaluarea se efectuează la valoarea actuală sau
de utilitate a fiecărui element, întâlnită sub denumirea de valoare de
inventar, stabilită in funcție de utilitatea bunului, starea acestuia si prețul
pieței.
C. La încheierea exercițiului financiar, activele imobilizate se evaluează și se reflectă în situațiile financiare anuale la valoarea bilanțieră. Fiind o valoare de închidere a exercițiului financiar, se compară valoarea contabilă sau contabilă netă cu valoarea actuală stabilită cu ocazia inventarierii, fiind posibile următoarele două situații:
a) valoarea actuală de inventar să fie mai mare decât valoarea
contabilă netă, rezultând un plus de valoare, care, conform
cerințelor principiului prudenței, nu se contabilizează;
b) valoarea actualizată de inventar este mai mică decât valoarea
contabilă netă, situație în care rezultă un minus de valoare, care se
contabilizează astfel:
sub forma unei amortizări splimentare, când deprecierea este ireversibilă, fiind generată de uzura fizică sau morală a imobilizării;
prin ajustări pentru pierdere de valoare, când deprecierea
imobilizării este reversibilă (scăderea cotațiilor la bursă,
diminuarea prețurilor, scăderea cursului valutar etc.).
În contabilitatea curentă, activele imobilizate se înregistrează la valoarea contabilă brută, iar în bilanț, la valoarea contabilă netă, adică la valoarea contabilă brută diminuată cu amortizările și ajustările cumulate pentru deprecierea sau pierderea de valoare.
D. La data ieșirii din entitate sau la darea în consum, activele
imobilizate se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau
la valoarea reziduală, care ar fi reprezentată de valoarea netă ce se estimează
că se va obține prin cedarea unui activ la expirarea duratei sale de utilizare,
după ce s-ar deduce cheltuielile ocazionate de cedare. Dacă imobilizarea
s-ar scoate din gestiune ca urmare a casării, valoarea reziduală s-ar calcula ca
diferență între valoarea recuperărilor și cheltuielile ocazionate de operațiunile
de casare.
45
2.3.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale
Reevaluarea reprezintă înlocuirea valorii contabile nete cu valoarea justă, ținându-se seama de inflație, utilitatea bunului, starea acestuia și de prețul pieței. Reevaluarea imobilizărilor corporale se efectuează de către evaluatori autorizați sau de către specialiști din cadrul entității, cu pregătire tehnică în domeniu14.
Operațiile privind reevaluarea imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate folosindu-se, în principal, două metode:
1. Metoda valorii brute – potrivit căreia se reevaluează simultan atât
valoarea brută a imobilizării corporale, cât și amortizarea cumulată;
2. Metoda valorii nete – care presupune eliminarea din valoarea contabilă brută a amortizării cumulate și a ajustărilor pentru depreciere.
Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere în mod semnificativ de cea care ar fi stabilită folosind valoarea justă la data bilanțului.
Activele care fac parte din aceeași clasă de imobilizări corporale (terenuri, clădiri, mașini și echipamente etc.) trebuie să fie reevaluate simultan, pentru a se evita reevaluarea selectivă și raportarea în situațiile financiare anuale a unor sume care sunt o combinație de valori calculate la date diferite.
Plusvaloarea care rezultă din compararea valorii juste cu valoarea contabilă netă este tratată ca o creștere a rezervei din reevaluare. Dacă rezultatul reevaluării reprezintă o descreștere a valorii contabile nete, atunci aceasta se tratează ca o diminuare a rezervei din reevaluare.
Surplusul din reevaluare se capitalizează prin transferul direct în rezerve, fie la scoaterea din evidență a activului pentru care s -a constituit rezerva din reevaluare, fie pe măsură ce activul este folosit de entitate. În cazul din urmă, valoarea rezervei transferate este egală cu diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului.
2.4. Contabilizarea imobilizărilor necorporale
Contabilitatea imobilizărilor necorporale se conduce cu grupa 20
„Imobilizări necorporale", în cadrul căreia s-au instituit și nominalizat conturile, operaționale:
201„Cheltuieli de constituire" 203„Cheltuieli de dezvoltare"
14 H.G.. nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale și stabilirea valorii de intrare a
mijloacelor fixe
46
205„Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale , drepturi și active
similare"
207„Fondul comercial"
208„Alte imobilizări necorporale"
233„Imobilizări necorporale în curs de execuție"
234„Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale"15
2.4.1. Contabilizarea cheltuielilor de constituire
Se realizează prin intermediul contului 201”Cheltuieli de constituire”.
După conținutul economic este un cont de imobilizări necorporale, iar
după funcția contabilă este un cont de activ, care ține evidența cheltuielilor ocazionate de înființarea sau dezvoltarea societății comerciale cum ar fi: taxe și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare; cheltuieli privind emisiunea și vânzarea de acțiuni și obligațiuni precum și alte cheltuieli de această natură, legate de constituirea, extinderea sau modificarea activității entității.
Se debitează cu valoarea:
– cheltuielilor de constituire datorate furnizorilor de servicii și/sau de imobilizări:
201 “Cheltuieli de constituire” =
%
401 “Furnizori”
404 “Furnizori de imobilizări”
– cheltuielilor de constituire achitate prin contul de la bancă:
201 “Cheltuieli de constituire” = 5121 “Conturi la bănci în lei”
– cheltuielilor de constituire achitate în numerar:
201 “Cheltuieli de constituire” = 5311 “Casa în lei”
Creditarea contului are loc cu valoarea cheltuielilor de constituire amortizate integral și scăzute din evidență:
2801 “Amortizarea cheltuielilor de constituire” = 201 “Cheltuieli de constituire”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea cheltuielilor de constituire la finele perioadei.
15 Paragraful 2.5.5.“Contabilizarea imobilizărilor corporale”, pag.55
47
2.4.2. Contabilizarea cheltuielilor de dezvoltare
Cheltuielile de dezvoltare sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 203 “Cheltuieli de dezvoltare”.
După conținutul economic este un cont de imobilizări necorporale, iar după funcția contabilă este un cont de activ, care ține evidența cheltuielilor de dezvoltare înregistrate în contul imobilizărilor necorporale.
Este de precizat faptul că, pentru realizarea unei activități de
dezvoltare, entitatea efectuează mai întâi cheltuieli, evidențiate în
contabilitate după natura lor prin intermediul conturilor din clasa 6 “Conturi de cheltuieli”16, cum de exemplu ar fi:
– cheltuieli cu materiale consumabile:
602 “Cheltuieli cu materialele consumabile” = 302 “Materiale consumabile”
– cheltuieli cu salariile angajaților din activitatea de cercetare:
641 “Cheltuieli cu remunerațiile personalului” = 421 “Personal – remunerații datorate”
– contribuția pentru asigurările sociale și asigurările sociale de sănătate:
645 “Cheltuieli privind asigurările și protecția socială” = 431 “Asigurări sociale”
– contribuția pentru constituirea fondului de șomaj:
645 “Cheltuieli privind asigurările și protecția socială” = 437 “Ajutor de șomaj”
– cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor corporale care participă la activitatea de dezvoltare:
681 “Cheltuieli de exploatare = 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
privind amortizările și provizioanele”
La sfârșitul fiecărei perioade, precum și la finalizarea activității de
dezvoltare și după recepționare, cheltuielile cu activitatea de dezvoltare vor fi
“activate” în gestiunea entității, respectiv în debitul contului 203 ”Cheltuieli
de dezvoltare”.
Se debitează cu:
– valoarea cheltuielilor de dezvoltare finalizate și recepționate, efectuate în regie proprie:
203 “Cheltuieli de dezvoltare” = 721 “Venituri din producția
16 N., Balteș, A., Ciuhurenu , „Contabilitate financiară”, Ed. Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, Sibiu, 2007, p.47
48
de imobilizări necorporale”
– valoarea cheltuielilor de dezvoltare efectuate în regie proprie, în curs de realizare la finele perioadei :
233 “Imobilizări necorporale = 721 “Venituri din producția
în curs de execuție” de imobilizări necorporale”
– valoarea lucrărilor și proiectelor de dezvoltare, achiziționate de la
terți:
% = 404 “Furnizori de imobilizări”
203 “Cheltuieli de dezvoltare”
4426 “TVA deductibilă”
Creditarea contului se efectuează cu valoarea la preț de înregistrare a:
– lucrărilor de dezvoltare, materializate într-un brevet, licență sau
marcă de fabrică:
205 “Concesiuni, brevete și alte = 203 “Cheltuieli de dezvoltare”
drepturi și valori similare”
– cheltuielilor de dezvoltare amortizate integral sau parțial, scoase din
evidență:
a) integral amortizate:
2803 “Amortizarea cheltuielilor
de dezvoltare”
b) parțial amortizate:
= 203 “Cheltuieli de dezvoltare”
% = 203 “Cheltuieli de dezvoltare” pentru valoarea de intrare
2803 “Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare” pentru valoarea amortizată
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” pentru valoarea neamortizată
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea cheltuielilor de dezvoltare la finele perioadei.
2.4.3. Contabilizarea concesiunilor, imobilizărilor necorporale de natura superficiei și a uzufructului, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și altor drepturi și valori similare.
Aceste categorii de imobilizări necorporale se contabilizează prin intermediul contului 205 “Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale, drepturi și active similare”.
După conținutul economic este un cont de imobilizări necorporale, iar
după funcția contabilă este un cont de activ, care ține evidența concesiunilor,
49
brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și a altor drepturi și valori similare achiziționate, aportate sau dobândite pe alte căi.
Debitarea contului se realizează cu valoarea contabilă a acestor imobilizări necorporale intrate în gestiunea entității prin:
– aport în natură la capitalul social:
205 “Concesiuni, brevete și alte
drepturi și valori similare”
– donații primite:
205 “Concesiuni, brevete și alte
drepturi și valori similare”
– achiziție de la furnizori:
%
= 456 “Decontări cu asociații privind capitalul”
= 133 “Donații pentru investiții”
= 404 “Furnizori de imobilizări”
205 “Concesiuni, brevete și alte drepturi și valori similare”
4426 “TVA deductibilă”
– materializarea unei cheltuieli de dezvoltare:
205 “Concesiuni, brevete și alte drepturi = 203 “Cheltuieli de dezvoltare”
și valori similare”
– realizarea lor prin efort propriu (după ce în prealabil în contabilitate se
înregistrează efectuarea de cheltuieli):
205 “Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”
– preluarea unor bunuri concesionate:
205 “Concesiuni, brevete și alte
drepturi și valori similare”
= 721 “Venituri din producția de
imobilizări necorporale”
= 167 “Alte împrumuturi și
datorii asimilate”
Creditarea contului are loc cu valoarea contabilă a imobilizărilor
necorporale:
– restituite către terți:
167 “Alte împrumuturi și datorii asimilate”
– restituite către proprietari:
456 “Decontări cu asociații privind
capitalul”
50
= 205 “Concesiuni, brevete și
alte drepturi și valori similare”
= 205 “Concesiuni, brevete și alte
drepturi și valori similare”
– scoase din gestiune, ca urmare a:
a) amortizării integrale:
2805 “Amortizarea concesiunilor, brevetelor = 205 “Concesiuni, brevete și alte
și altor drepturi și valori similare” drepturi și valori similare”
b) amortizării parțiale:
% = 205 “Concesiuni, brevete și alte
drepturi și valori similare” pentru valoarea de intrare
2805 “Amortizarea concesiunilor, brevetelor
și altor drepturi și valori similare” pentru valoarea amortizată
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” pentru valoarea neamortizată
Soldul contului este debitor și reprezintă activele necorporale existente în gestiune la finele perioadei.
2.4.4. Contabilizarea fondului comercial
Contabilitatea fondului comercial se ține prin intermediul contului 207 “Fond comercial”. După conținutul economic este cont de active imobilizate iar după funcția contabilă este cont de activ. Se desfășoară pe două conturi sintetice de gradul II17 :
2071 “Fond comercial pozitiv”, determinat ca diferență între costul de
achiziție (mai mare) și valoarea justă la data tranzacției (mai mică) – cont de
activ ;
2075 “Fond comercial negativ”, determinat ca diferență între costul de
achiziție (mai mic) și valoarea justă la data tranzacției (mai mare) – cont
rectificativ al costului de achiziție al activului, cu funcție contabilă de pasiv.
Se debitează cu costul de achiziție a fondului comercial pozitiv intrat în gestiune prin:
– achiziție de la terți:
% =
207 “Fond comercial”
4426 “TVA deductibilă”
– aport de capital al proprietarilor:
207 “Fond comercial” =
404 “Furnizori de imobilizări”
456 “Decontări cu asociații privind capitalul”
Se creditează cu valoarea fondului comercial ieșit din gestiune : – prin cedare (în condițiile în care nu a fost amortizat):
17 Aceste conturi apar, de regulă, în situațiile financiare consolidate
51
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” = 207 “Fond comercial”
– ca urmare a amortizării18 :
a) complet amortizat:
2807 “Amortizarea fondului comercial” = 207 “Fond comercial”
b) incomplet amortizat:
% = 207 “Fond comercial” valoarea de intrare
2807 “Amortizarea fondului comercial” valoarea amortizată
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” valoarea neamortizată
Soldul contului este debitor și reflectă valoarea fondului comercial la finele perioadei.
2.4.5. Contabilizarea altor imobilizări necorporale
Contabilitatea altor imobilizări necorporale se ține prin intermediul
contului 208 “Alte imobilizări necorporale”. După conținutul economic este
un cont de imobilizări necorporale, iar după funcția contabilă este un cont de
activ, care ține evidența programelor informatice și a altor imobilizări
necorporale.
Se debitează cu valoarea contabilă a programelor informatice și a altor imobilizări necorporale, intrate în gestiune prin:
– achiziție de la terți:
% =
208 “Alte imobilizări necorporale”
4426 “TVA deductibilă”
– aport la capitalul social:
208 “Alte imobilizări necorporale” =
404 “Furnizori de imobilizări”
456 “Decontări cu asociații privind capitalul”
– realizate în cadrul entității (după ce în prealabil se întregistrează în
contabilitate efectuarea de cheltuieli):
208 “Alte imobilizări necorporale” = 721 “Venituri din producția
de imobilizări necorporale”
18 Conform prevederilor OMFP nr. 1752/2005, art. 78, în cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ
– ca urmare a achiziției de către o entitate a acțiunilor altei entități – se au în vedere următoarele prevederi:
a) fondul comercial se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum 5 ani;
b) totuși, entitățile pot să amortizeze fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste 5 ani, cu
condiția ca această perioadă să nu depășească durata de utilizare economicăa activului și să fie prezentată
și justificată în notele explicative.
52
Creditarea contului se realizează cu valoarea altor imobilizări necorporale ieșite din gestiune:
– scăzute din evidență urmare amortizării integrale:
2808 “Amortizarea altor imobilizări necorporale” = 208 “Alte imobilizări necorporale”
– scăzute din evidență urmare cedării către terți:
% = 208 “Alte imobilizări
2808 “Amortizarea altor necorporale”
imobilizări necorporale”
6583 “Cheltuieli privind
activele cedate”
– retragerea aportului unor acționari/asociați:
pentru valoarea de intrare
pentru valoarea amortizată
pentru valoarea neamortizată
456 “Decontări cu acționarii/asociații = 208 “Alte imobilizări necorporale”
privind capitalul”
– depuse ca aport la capitalul altei entități economice:
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 208 “Alte imobilizări necorporale”
(263 “Interese de participare”)
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea altor imobilizări necorporale existente în gestiune la finele perioadei.
2.4.6. Contabilizarea imobilizărilor necorporale în curs de execuție și a avansurilor acordate pentru imobilizări corporale
Imobilizările necorporale în curs de execuție, cuprind costul de
producție sau de achiziție al imobilizărilor necorporale neterminate până la
finele perioadei. Contabilitatea acestora se ține cu ajutorul contului 233
“Imobilizări necorporale în curs de execuție”, cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea imobilizărilor necorporale în curs: – facturate de furnizori:
%
233 “Imobilizări necorporale în curs”
4426 ”TVA deductibilă”
– aduse ca aport la capitalul social:
233 “Imobilizări necorporale în curs” =
– realizate în regie proprie:
53
= 404 “Furnizori de imobilizări”
456 “Decontări cu acționarii/asociații privind
capitalul”
233 “Imobilizări necorporale în curs” = 721 “Venituri din producția de
imobilizări necorporale”
Creditarea contului are loc cu:
– valoarea imobilizărilor necorporale în curs, trecute în categoria imobilizărilor necorporale:
a) concretizate în cheltuieli de dezvoltare:
203 “Cheltuieli de dezvoltare” = 233 “Imobilizări necorporale în curs”
b)concretizate în brevete, invenții și alte valori similare:
205 “Concesiuni, brevete și alte = 233 “Imobilizări necorporale în curs”
drepturi și valori similare”
c) concretizate în programe informatice:
208 “Alte imobilizări necorporale” = 233 “Imobilizări necorporale în curs ”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea imobilizărilor necorporale în curs la finele perioadei.
Avansurile reprezintă sumele de bani puse de entitate la dispoziția furnizorilor de imobilizări, înainte de livrarea imobilizărilor, urmând a se deconta cu aceștia, după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a activelor imobilizate.
Contabilitatea avansurilor acordate pentru imobilizări necorporale se
ține cu ajutorul contului 234 “Avansuri acordate pentru imobilizări
necorporale”. După conținutul economic este cont de creanțe comerciale, cu funcție contabilă de activ, care evidențiază avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale.
Se debitează cu valoarea avansurilor puse la dispoziția furnizorilor de imobilizări:
234“ Avansuri acordate pentru = 512 “Conturi curente la bănci”
imobilizări necorporale”
Contul 234 se creditează cu ocazia decontării avansurilor cu furnizorii
de imobilizări :
404 “Furnizori de imobilizări” = 234“Avansuri acordate pentru imobilizări
necorporale”
54
Soldul este debitor și reprezintă valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări necorporale,nedecontate la finele perioadei.
2.5. Contabilizarea imobilizărilor corporale
Conturile care reflectă existența, mișcarea și amortizarea imobilizărilor
corporale sunt cuprinse în grupele: 21 "Imobilizări corporale", 28
"Amortizăriprivind imobilizările" și 23 "Imobilizări in curs de execuție și
avansuri pentru imobilizări".
Pentru existența și mișcarea imobilizărilor corporale s-au nominalizat și simbolizat conturile:
211 „Terenuri și amenajări de terenuri", cu două conturi operaționale de
gradul II, respectiv:
2111„Terenuri"
2112„Amenajări de terenuri"
212 „Construcții", cu ajutorul căruia se reflectă atât clădirile cât și
construcțiile speciale
213 „Instalații tehnice, mijloace de transport; animale și plantații",
care se detaliază pe patru conturi operaționale de gradul II,
respectiv:
2131„Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)"
2132„Aparate și instalații de măsurare, control și reglare" 2133„Mijloace de transport"
2134„Animale și plantații"19
214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamentele de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale".
La intrarea în gestiune, o imobilizare corporală, recunoscută ca activ, se
evaluează la costul său, determinat funcție de modalitatea de intrare (cost de
achiziție, cost de producție, valoare de aport, valoare de utilitate, valoare justă
ș.a.).
19 Referitor la animalele contabilizate la acest cont, trebuie precizat că este numai cazul animalelor de muncă și nu a celor tinere, de producție sau reproducție, ovinele și coloniile de albine.În ceea ce privește plantațiile, ele se referă la cele intrate pe rod.
55
2.5.1. Contabilizarea terenurilor
Terenurile, pot fi evidențiate în contabilitatea analitică a entității, pe grupe cum ar fi: terenuri agricole, terenuri silvice; terenuri fără construcții; terenuri cu zăcăminte; terenuri cu construcții și altele.
La intrarea în gestiune, terenurile se înregistrează în contabilitate funcție de clasele de calitate, suprafață, amplasare și/sau alte criterii legale, la costul de achiziție, valoarea de aport sau valoarea justă, după caz.
Contabilitatea terenurilor se realizează cu ajutorului contului 2111
“Terenuri”. După conținutul economic este cont de imobilizări corporale, iar după funcția contabilă cont de activ.
Se debitează cu valoarea terenurilor intrate în gestiune prin: – achiziție de la terți:
% =
2111 “Terenuri”
4426 “TVA deductibilă”
– aport la capitalul social:
2111 “Terenuri” =
– donații primite:
2111 “Terenuri” =
404 “Furnizori de imobilizări”
456 “Decontări cu asociații privind capitalul”
133 “Donații pentru investiții”
Creditarea contului se realizează la ieșirea terenurilor din gestiune : – restituire către asociați sau acționari:
456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 2111 “Terenuri”
– donații către terți:
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” = 2111 “Terenuri”
– vânzare către terți:
461 “Debitori diverși” = %
7583 “Venituri din cedarea activelor” 4427 “TVA colectată”
Concomitent are loc scăderea din gestiune:
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” = 2111 “Terenuri”
56
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea terenurilor existente în gestiunea entității la finele perioadei.
2.5.2. Contabilizarea amenajărilor de terenuri
Amenajările de terenuri reprezintă investiții efectuate de entitate pentru punerea în valoare a terenurilor, lacurilor, bălților, iazurilor și alte lucrări similare.
Evidența contabilă a amenajărilor de terenuri se ține prin intermediul
contului 2112”Amenajări de terenuri”, cont de active imobilizate cu funcție
contabilă de activ, care ține evidența amenajărilor de terenuri (investiții care au
ca scop punerea în valoare a terenurilor, sisteme de irigații, de desecări,
racordări la sisteme de alimentare cu energie, împrejmuiri, drumuri de acces
etc.)
Se debitează cu:
– valoarea amenajărilor de terenuri efectuate cu forțe proprii:
a) finalizate până la sfârșitul perioadei:
2112 “Amenajări de terenuri” = 722 “Venituri din producția de imobilizări corporale”
b) nefinalizate până la sfârșitul perioadei:
231 “Imobilizări corporale în curs de execuție” = 722 “Venituri din producția de
imobilizări corporale”
și la finalizarea lucrărilor :
2112 “Amenajări de terenuri” = 231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
Notă: Pentru realizarea de amenajări de terenuri, se efectuează cheltuieli, înregistrate în contabilitate în debitul conturilor din clasa 6 în corespondență cu creditul conturilor ce arată natura cheltuielilor ( materiale, salarii, contribuții, amortizări etc.)20.
– valoarea amenajărilor efectuate de terți:
% = 404 “Furnizori de imobilizări”
2112 “Amenajări de terenuri”
4426 “TVA deductibilă”
Creditarea contului se efectuează la ieșirea din gestiune a amenajărilor de terenuri:
– complet amortizate:
20 N., Balteș, A., Ciuhurenu , „Contabilitate financiară”, Ed. Universității „Lucian Blaga” din Sibiu,
Sibiu,2007, p.60
57
2811 “Amortizarea amenajărilor de terenuri” = 2112 “Amenajări de terenuri”
– incomplet amortizate:
% = 2112 “Amenajări de terenuri” valoarea de intrare
2811 “Amortizarea amenajărilor de terenuri” valoarea amortizată
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” valoarea neamortizată
Soldul contului este debitor și reprezintă costul amenajărilor de terenuri la finele perioadei.
2.5.3. Contabilizarea altor imobilizări corporale
Contabilitatea altor imobilizări corporale se ține pe următoarele
categorii: construcții, instalații tehnice și mașini, alte instalații, mijloace de
transport, animale, plantații, mobilier, aparatură birotică ș.a. prin intermediul
conturilor : 212 ”Construcții” ; 213 “Instalații tehnice, mijloace de
transport, animale și plantații” și 214 “ Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale și alte active corporale”. După conținutul economic sunt conturi de active imobilizate iar după funcția contabilă, conturi de activ.
Notă : Întrucât funcțiunea conturilor este relativ asemănătoare, prezentăm principalele corespondențe pe debit și pe credit ale acestora, utilizând simbolul 21X” Imobilizări corporale”.
Conturile se debitează cu valoarea imobilizărilor corporale intrate în gestiunea entității, pe următoarele căi:
– achiziție de la terți:
%
21X “Imobilizări corporale”
4426 “TVA deductibilă”
– aport la capitalul social:
21X “Imobilizări corporale” =
– primite cu titlu gratuit:
21X “Imobilizări corporale” =
= 404 “Furnizori de imobilizări”
456 “Decontări cu asociații privind capitalul”
133 “Donații pentru investiții”
– constatate plus la inventariere:
21X “Imobilizări corporale” = 134 “Plusuri de inventar de natura imobilizărilor”
58
– realizate prin efort propriu:
a) recepționate până la sfârșitul perioadei:
21X “Imobilizări corporale” = 722 “Venituri din producția de imobilizări corporale”
b) neterminate până la sfârșitul perioadei:
231 “Imobilizări corporale în curs” =
și
722 “Venituri din producția de
imobilizări corporale”
21X “Imobilizări corporale” = 231 “Imobilizări corporale în curs” , la recepția
și/sau punerea în funcțiune
Creditarea contului 21X ”Imobilizări corporale” se realizează cu
valoarea imobilizărilor corporale ieșite din gestiune:
– restituire către asociați sau acționari:
456 “Decontări cu asociații privind capitalul” = 21X“Imobilizări corporale”
– donații către terți:
6582 “Donații și subvenții acordate” = 21X “Imobilizări corporale”
– scădere din evidență în urma cedării sau amortizării:
a) amortizate integral:
281 “Amortizări privind imobilizările corporale” = 21X “Imobilizări corporale”
b) amortizate parțial:
% = 21X “Imobilizări corporale” pentru valoarea de intrare
281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
6583 “Cheltuieli privind activele cedate
sau
% = 21X “Imobilizări corporale”
281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
471* “Cheltuieli înregistrate în avans”
59
pentru valoarea amortizată
pentru valoarea neamortizată
pentru valoarea de intrare
pentru valoarea amortizată
pentru valoarea neamortizată
Notă: Valoarea neamortizată înregistrată în debitul contului 471”Cheltuieli înregistrate în avans” se include pe cheltuieli în mod eșalonat pe o perioadă de maximum 5 ani, prin formula contabilă:
6583 “Cheltuieli privind activele cedate” = 471 “Cheltuieli înregistrate în avans”
– participare în natură la capitalul social al altei entități economice:
% = 21X“Imobilizări corporale »
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
263 “ Interese de participare”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea imobilizărilor corporale existente în gestiune la finele perioadei.
2.5.4. Contabilizarea imobilizărilor corporale în curs de execuție
Imobilizările corporale în curs de execuție reprezintă investițiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză, evaluate la costul de producție sau achiziție. Sunt trecute în categoria imobilizărilor corporale finalizate după recepția, darea în folosință sau punerea în funcțiune a acestora, după caz. Contabilitatea acestora se ține cu ajutorul contului 231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”, cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea imobilizărilor corporale în curs de execuție: – facturate de furnizori:
% = 404 “Furnizori de imobilizări”
231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
4426 “TVA colectată”
– aduse ca aport la capitalul social:
231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
– realizate în regie proprie:
231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
= 456 “Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”
= 722 “Venituri din producția de
imobilizări corporale”
Creditarea contului are loc cu valoarea imobilizărilor corporale
în curs:
60
– concretizate în amenajări de terenuri:
2112 “Amenajări de terenuri” = 231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
– concretizate în imobilizări corporale:
21X “Imobilizări corporale” = 231 “Imobilizări corporale în curs de execuție”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea imobilizărilor corporale în curs, la finele perioadei.
2.5.5. Contabilizarea avansurilor acordate pentru imobilizări necorporale și corporale
Contabilitatea avansurilor acordate pentru imobilizări corporale se ține cu ajutorul contului 232 “Avansuri acordate pentru imobilizări
necorporale”, cont de creanțe comerciale, cu funcție contabilă de activ, care evidențiază avansurile acordate furnizorilor de imobilizări corporale.
Se debitează cu valoarea avansurilor puse la dispoziția furnizorilor de imobilizări:
232“ Avansuri acordate pentru = 512 “Conturi curente la bănci”
imobilizări corporale”
Contul 234 se creditează cu ocazia decontării avansurilor cu furnizorii
de imobilizări :
404 “Furnizori de imobilizări” = 232“Avansuri acordate pentru imobilizări
corporale”
Soldul debitor al contului reprezintă valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizări corporale,nedecontate la finele perioadei.
2.6. Amortizarea imobilizărilor
2.6.1. Noțiuni generale privind amortizarea
Imobilizările își pierd treptat o parte din valoarea lor de întrebuințare
ca urmare a folosirii lor, a acțiunii agenților naturali și a progresului tehnic.
61
Această depreciere fizică si valorică se numește uzură21. În funcție de cauzele care o produc, uzura poate fi:
♦ uzură fizică – generată de funcționarea tehnică și mecanică,
precum și de influența factorilor naturali;
♦ uzură morală – reprezintă procesul de învechire tehnologică, cauzat de evoluția rapidă a tehnicii, de apariția a noi mașini cu performanțe mai ridicate.
Expresia valorică a uzurii care se include în mod eșalonat în cheltuieli se numește amortizare.
Amortizarea imobilizarilor necorporale și corporale înregistrează
micșorarea ireversibilă a valorii acestora, determinată de uzură.
În cazul imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau în
locație de gestiune amortizarea se calculează și se înregistrează în
contabilitate de către proprietarul acestora. Amortizarea cheltuielilor de
investiții efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate, luate în
locație de gestiune se calculează de către cel care a efectuat investiția, pe
perioada contractului sau pe durata normală de utilizare, după caz.
Nu se supun amortizării: terenurile, lacurile, bălțile și iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiții; tablourile și operele de artă, bunurile din domeniul public finanțate din surse bugetare; casele de odihnă proprii; locuințele de protocol; navele, aeronavele, altele decât cele utilizate în scopul realizării veniturilor; orice alt mijloc fix care nu își pierde valoarea în timp datorită folosirii"22.
Amortizarea imobilizărilor corporale se calculează, pe baza unui plan
de amortizare, din luna următoare punerii acestora în funcțiune și până la
recuperarea integrală a valorii de intrare, conform duratelor de viață utilă și
condițiilor de utilizare a acestora, presupunând cunoașterea următoarelor
elemente:
♦ Valoarea de amortizat care poate fi reprezentată de costul de
achiziție, costul de producție sau valoarea de utilitate, iar în unele
cazuri chiar valoarea de înlocuire, sau o altă valoare substituibilă
acestora.
♦ Durata de utilizare a imobilizării. În acest context putem vorbi de
două durate de utilizare:
o durata normală de utilizare (DNU);
o durata de viață utilă, care este perioada în care întreprinderea
estimează că va folosi în activitatea sa imobilizarea respectivă.
♦ Regimul de amortizare, normele legale si condițiile de utilizare.
21 I., Pântea, Ghe., Bodea, „Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2006, p.54
22 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, actualizat, art. 24, alin. (4).
62
Duratele normale de utilizare corespund, în principiu, cu duratele
economice de utilizare, în cadrul cărora veniturile obținute din utilizarea
imobilizărilor corporale sunt mai mari decât cheltuielile necesare pentru
funcționare, întreținere și reparare. De aceea, durata normală de utilizare este
mai redusă decât durata de viață fizică a activului respectiv. Durata normală
de utilizare depinde și de mediul în care imobilizările corporale sunt
exploatate și care poate fi normal, ușor coroziv, puternic coroziv.
În România duratele normale de utilizare ale imobilizărilor corporale sunt stabilite centralizat prin Hotărâre de Guvern și sunt revizuite la un interval de maximum 5 ani23.
Duratele normale de utilizare se află în "Catalogul privind duratele
normale de funcționare și clasificarea mijloacelor fixe". Imobilizările
corporale cuprinse în Catalog sunt clasificate în grupe, subgrupe, clase,
subclase și familii. Catalogul cuprinde următoarele date necesare
identificării și stabilirii duratelor de utilizare a imobilizărilor corporale:
o codul de clasificare;
o denumirea grupei, subgrupei, clasei, subclasei și familiei imobilizărilor
corporale;
o limita minimă și maximă a duratei normale de funcționare (de utilizare), în
ani.
În cazul mijloacelor fixe achiziționate, cu durata normală de utilizare neconsumată, pentru care se cunosc datele de identificare (data punerii în funcțiune, durata de utilizare rămasă), recuperarea valorii de intrare se face pe durata normală de funcționare rămasă.
În cazul mijloacelor fixe achiziționate, cu durata normală de funcționare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de funcționare se stabilește de către o comisie tehnică sau un expert tehnic independent.
Pentru perioada în care mijloacele fixe nu sunt utilizate, recuperarea amortizării aferente acesteia se face prin recalcularea cotei de amortizare pe durata normală de utilizare rămasă, începând cu luna următoare repunerii în funcțiune a acestora sau se diminuează capitalurile proprii la data scoaterii din funcțiune24.
2.6.2. Regimuri de amortizare
Entitățile economice își amortizează imobilizările corporale utilizând
unul din următoarele regimuri de amortizare: liniară, degresivă, accelerată.
23 A se vedea și H.G. nr. 2139/30.11.2004, MO. nr. 46/13.01.2005
24 H.G. nr. 2139/2004, publicată în M.O. nr. 46/03.01.2005, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe.
63
Amortizarea liniară se realizează prin includerea în cheltuielile de
exploatare a unor sume fixe, stabilite proporțional cu duratele de utilizare
ale imobilizărilor corporale. Amortizarea liniară se calculează prin
aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a imobilizărilor
corporale.
Aceasta presupune parcurgerea urmatoarelor etape :
1. Determinarea cotei medii de amortizare, exprimată în procente
2. Determinarea amortizarii anuale
unde Vi = valoarea de intrare
Amortizarea liniară reprezintă regimul clasic, tradițional, fiind cel mai simplu de utilizat, însă nu ține seama de influența uzurii morale, care duce la înlocuirea activelor într-un interval de timp mai scurt.
Amortizarea degresivă presupune o amortizare mai accentuată a
imobilizărilor corporale în primii ani de la punerea în funcțiune. Utilizarea
acestui regim de amortizare presupune calcularea cotei de amortizare
degresive (qd) prin multiplicarea cotei de amortizare liniară cu un
coeficient (k) stabilit in funcție de durata normală de funcționare:
Regimul de amortizare degresivă se poate aplica în 2 variante:
1) Amortizarea degresivă fără influența uzurii morale (AD1)
În primul an de funcționare amortizarea se calculează aplicând cota de amortizare degresivă la valoarea contabilă a activului.
Amortizarea anuală pentru anii următori se calculează prin aplicarea
cotelor de amortizare degresive la valoarea contabilă netă (rămasă) până în anul în care amortizarea anuală degresivă este egală sau mai mică cu/decât amortizarea anuală calculată prin raportul dintre valoarea rămasă și numărul de ani de utilizare rămași.
Începând cu anul respectiv și până la expirarea duratei de utilizare, se trece la amortizarea liniară prin calcularea amortizării anuale raportând valoarea rămasă la numărul de ani de funcționare rămași.
64
2) Amortizarea degresivă cu influența uzurii morale (AD2)
Această variantă permite amortizarea valorii contabile a imobilizărilor corporale într-o perioadă mai mică decât durata normală de utilizare, diferența reprezentând influența uzurii morale.
Aplicarea acestei variante de amortizare presupune determinarea următoarelor elemente:
• Durata de utilizare aferentă regimului liniar, recalculată în funcție de cota de amortizare degresivă (DUR).
□ DUR – se obține prin raportarea numărului 100 la cota de
amortizare degresivă.
• Durata de utilizare în care se realizează amortizarea integrală (DUI)
□ DUI – se calculează ca diferență între durata normală de utilizare
conform Catalogului (DN) și DUR, din care:
Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de
amortizare degresivă (DUD) – se stabilește ca diferență între
DUI și DUR;
Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de
amortizare liniară (DUL) – se determină ca diferență între
DUI și DUD.
• Durata de utilizare aferentă uzurii morale pentru care nu se mai
calculează amortizare (DUM) – se calculează prin diferența dintre DN și
DUI.
Pentru imobilizările corporale care au o durată normală de utilizare de până la 5 ani nu se calculează influența uzurii morale.
Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcționare, în cheltuielile de exploatare a unei amortizări în cotă de 50 % din valoarea de intrare.
Amortizările anuale pentru exercițiile financiare următoare sunt calculate după sistemul liniar, prin divizarea valorii rămase la numărul de ani de utilizare rămași.
Amortizarea degresivă și accelerată au avantajul că atenuează influența
uzurii morale, datorită faptului că prin aceste metode se recuperează într -un
interval de timp mai scurt un cuantum mai mare din valoarea de intrare a
imobilizărilor corporale. Aceste două regimuri de amortizare produc și un
65
avantaj fiscal, prin amânarea la plată a impozitului pe profit, corespunzător creșterii cheltuielilor privind amortizarea în primii ani de utilizare a imobilizărilor corporale.
Așa cum am amintit, sunt supuse amortizării imobilizările
necorporale și cele corporale. Imobilizările necorporale se amortizează, de
regulă, prin metoda liniară într-o perioadă de până la 5 ani, cu excepția
programelor informatice, care se amortizează pe o perioadă de 3 ani, și a
brevetelor, drepturilor de autor, licențelor etc. care se amortizează liniar pe
perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz. Pentru brevetele
de invenție se poate utiliza și metoda de amortizare degresivă sau accelerată.25
Regimul de amortizare pentru imobilizările corporale se determină conform următoarelor reguli:
în cazul construcțiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;
în cazul echipamentelor tehnologice și computerelor, inclusiv a
echipamentelor periferice ale acestora, entitățile pot opta pentru metoda
de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;
în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, entitățile pot opta pentru
metoda de amortizare liniară sau degresivă;
amortizarea cheltuielilor cu investițiile efectuate pentru amenajarea
terenurilor se face după metoda liniară, pe o perioadă de 10 ani;26
mijloacele de transport achiziționate după data de 1 ianuarie 2004 pot fi
amortizate prin raportarea valorii contabile la numărul de kilometri sau
numărul de ore de funcționare prevăzut în cărțile tehnice, rezultând
astfel amortizarea / km sau pe ora de funcționare.27
Utilizarea regimurilor de amortizare se aprobă de către Consiliul de
Administrație al entității economice. Pentru fiecare activ imobilizat intrat
în patrimoniu, entitățile economice vor întocmi un plan de amortizare, în
care se vor determina cu anticipație amortizarea anuală (anuitatea) și
valoarea contabilă netă sau rămasă la sfârșitul fiecărui an de funcționare, luându-se în calcul valoarea contabilă, durata de utilizare și regimul de amortizare ales.
<<< Exemple >>> privind amortizarea imobilizărilor
1.Se întocmește planul de amortizare liniară, degresivă (AD1) și accelerată
pentru un autoturism achiziționat în 15.12.200N cu prețul de 6.000 lei.
Durata normală de utilizare este de 5 ani.
25 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, art. 24, alin (10), publicată în M.O. nr. 927/23.12.2003.
26 Idem, art. 24, alin. (4), (11).
27 H.G. nr. 2139/2004, publicată în M.O. nr. 46/03.01.2005, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe.
66
Planul de amortizare liniară:
Anii
200N+1
200N+2
200N+3
200N+4
200N+5
Modul de calcul Amortizarea
anuală liniară
6.000 x (100:5)% 1.200
1.200
1.200
1.200
1.200
Amortizare Valoarea
cumulată rămasă
1.200 4.800
2.400 3.600
3.600 2.400
4.800 1.200
6.000 0
Planul de amortizare degresivă (AD1):
Amortizarea
Anii Modul de calcul anuală
degresivă
200N+1 6.000 x (100:5)% x 1,5 1.800
200N+2 4.200 x 30% 1.260
200N+3 Trecem la amortizarea 980
liniară
200N+4 980
200N+5 980
Planul de amortizare accelerată:
Amortizarea
Anii Modul de calcul anuală
accelerată
200N+1 6.000 x 50% 3.000
200N+2 3.000 : 4 750
200N+3 750
200N+4 750
200N+5 750
Amortizare Valoarea
cumulată rămasă
1.800 4.200
3.060 2.940
4.040 1.960
5.020 980
6.000 0
Amortizare Valoarea
cumulată rămasă
3.000 3.000
3.750 2.250
4.500 1.500
5.250 750
6.000 0
2. Se întocmește planul de amortizare degresivă cu influența uzurii morale
pentru un ascensor de mărfuri achiziționat la prețul de 7.200 lei în data de
10.12. 200N. Durata normală de utilizare este de 7 ani.
• Cota medie anuală de amortizare pentru regimul de amortizare liniară:
14,3
• Cota medie anuală de amortizare pentru regimul de amortizare degresivă: 28,6
• Durata de utilizare aferentă regimului liniar, recalculat: 100 : 28,6 = 3
67
ani
• Durata de utilizare în cadrul căreia se realizează amortizarea integrală: 7 –
3 = 4 ani
• Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare degresivă: 4-3 = 1 an
• Durata de utilizare în cadrul căreia se aplică regimul de amortizare liniară: 4-1 = 3 ani
• Durata de utilizare pentru care nu se mai calculează amortizare: 7 -4 = 3
ani
Planul de amortizare degresivă (AD2):
Amortizarea
Anii Modul de calcul anuală
degresivă
200N+1 7.200×28,6 2.059,20
200N+2 5.140,80:3 1.713,60
200N+3 1.713,60
200N+4 1.713,60
2.6.3. Aspecte fiscale privind amortizarea
Amortizare Valoarea
cumulată rămasă
2.059,20 5.140,80
3.772,80 3.427,20
5.486,40 1.713,60
7.200 0
Amortizarea activelor imobilizate trebuie privită din două puncte de vedere28:
1) Amortizarea contabilă, care este reglementată de Legea nr. 15/1994
privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și
necorporale, republicată, cu modificările și completările ulterioare29 ;
2) Amortizarea fiscală, reglementată de Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificările în vigoare.
Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezintă atât o cheltuială care afectează rezultatul exercițiului financiar, cât și un element rectificativ al valorii contabile, prin care se determină valoarea contabilă netă a imobilizărilor amortizabile, care se recunoaște în bilanț.
Amortizarea contabilă se înregistrează în contabilitate astfel:
6811 = 28X
Amortizarea fiscală se folosește numai pentru determinarea
rezultatului impozabil și a impozitului pe profit. Amortizarea fiscală nu se
28 I., Pântea, Ghe., Bodea, „Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2006, p. 61
29 O.G. nr. 81/2003 pentru modificarea și completarea Legii nr. 15/1994
68
înregistrează în contabilitate, ci numai în Registrul de evidență fiscală al entității.
Regulile specifice amortizării fiscale sunt, în principal, următoarele30 :
♦ în cazul construcțiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;
♦ în cazul echipamentelor tehnologice, precum și pentru
computere și echipamentele periferice ale acestora, se poate
opta pentru oricare dintre cele trei metode de amortizare;
♦ în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, se poate folosi
metoda de amortizare liniară sau metoda de amortizare
degresivă;
♦ valoarea rămasă neamortizată aferentă mijloacelor fixe vândute este deductibilă fiscal numai în situația în care acestea sunt valorificate prin entități specializate sau prin licitație organizată potrivit legii;
♦ pentru locuințele de serviciu, amortizarea este deductibilă fiscal până la nivelul corespunzător suprafeței construite prevăzute în legea locuințelor.
Deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă și orice reevaluare contabilă a activelor imobilizate efectuată după data de 31.12.2003.
<<< EXEMPLU COMPARATIV>>> privind amortizarea contabilă și cea fiscală
O clădire are valoarea contabilă de 20.000 lei și o durată normală de funcționare de 20 ani. După 5 ani de utilizare, clădirea se reevaluează la valoarea justă de 24.000 lei. Se presupune că valoarea contabilă este egală cu cea fiscală.
Amortizarea contabilă anuală după reevaluare:
valoarea justă : durata de utilizare rămasă = 24.000 : 15 ani =1.600 lei
6811„Cheltuieli de exploatare privind = 2812„Amortizarea construcțiilor” 1.600
amortizarea imobilizărilor”
Amortizarea fiscală nu va lua în considerare reevaluarea contabilă și
nu se va înregistra în contabilitate.
Amortizarea fiscală anuală = Valoarea fiscală : durata de utilizare =
20.000 : 20 = 1.000 lei
În vederea calculării impozitului pe profit, amortizarea contabilă în
sumă de 1.600 lei va fi considerată cheltuială nedeductibilă fiscal, în schimb
amortizarea fiscală în sumă de 1.000 lei va reprezenta deducere fiscală.
30 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, actualizat, art. 24
69
2.6.4. Contabilizarea amortizării activelor imobilizate
Contabilizarea amortizării imobilizărilor necorporale
Imobilizările necorporale sunt supuse amortizării pe durata de viață
utilă.
Amortizarea imobilizărilor necorporale se calculează după metoda liniară și se înregistrează în contabilitate lunar.Aceasta se înregistrează în contabilitate lunar, în debitul unui cont de cheltuieli, intitulat 681”Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare” în corespondență cu creditul contului 280”Amortizări privind imobilizările necorporale”.
Contul 280 “Amortizări privind imobilizările necorporale”, din
punct de vedere al conținutului economic, este un cont rectificativ al valorii
de intrare a imobilizărilor necorporale iar după funcția contabilă este cont de pasiv. Se desfășoară pe conturi sintetice de gradul II, funcție de tipul imobilizării necorporale.
Se creditează cu amortizarea lunară a imobilizărilor necorporale inclusă pe cheltuielile de exploatare:
681 “Cheltuieli de exploatare privind = 280 “Amortizări privind
amortizările, provizioanele și ajustările imobilizările necorporale”
pentru depreciere sau pierdere de valoare”
Debitarea contului se realizeză la ieșirea din gestiune a imobilizărilor necorporale în corespondență cu creditul contului care indică imobilizarea necorporală:
280 “Amortizări privind =
imobilizările necorporale”
%
201 “Cheltuieli de constituire”
203 “Cheltuieli de dezvoltare”
205 “Concesiuni,brevete și alte
drepturi și valori similare”
207 “Fond comercial”
208 “Alte imobilizări necorporale”
Soldul contului este creditor și reprezintă amortizarea imobilizărilor necorporale înregistrată pe cheltuielile de exploatare la finele perioadei.
Contabilizarea amortizării imobilizărilor corporale
Pe durata normală a utilizării lor, imobilizările corporale își transmit
treptat valoarea asupra noului produs, lucrare sau serviciu pe seama
amortizării. Amortizarea se stabilește prin aplicarea cotelor de amortizare
70
asupra valorii de intrare a imobilizărilor corporale și se include în mod eșalonat pe cheltuielile de exploatare.
Amortizarea imobilizărilor corporale se înregistrează în contabilitate prin intermediul contului 281 “Amortizări privind imobilizările
corporale”. După conținutul economic sunt conturi substractive sau rectificative ale valorii imobilizărilor corporale, iar după funcția contabilă sunt conturi de pasiv, care țin evidența amortizării imobilizărilor corporale.
Se creditează cu :
– valoarea amortizării calculată și inclusă pe cheltuielile de exploatare lunar, în corespondență cu debitul contului 681 “Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere”:
681 “Cheltuieli de exploatare privind = 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
amortizările, provizioanele
și ajustările pentru depreciere”
-valoarea amortizării investițiilor efectuate de chiriași la imobilizările corporale primite cu chirie și restutuite proprietarilor :
21X “Imobilizări corporale” = 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
-valoarea amortizării imobilizărilor corporale utilizate în operații de participație, tranferarată conform contractelor :
458 “Decontări din operații în participație” = 281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
Se debitează cu ocazia cedării sau casării imobilizărilor corporale,
atunci când nici un beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din
utilizarea lor ulterioară, în corespondență cu creditul contului 21X
“Imobilizări corporale”:
a) complet amortizate :
281 “Amortizări privind imobilizările corporale” = 21X “Imobilizări corporale”
incomplet amortizate :
% = 21X”Imobilizări corporale”
281 “Amortizări privind imobilizările corporale”
6583 “Cheltuieli privind activele cedate
și alte operații de capital”
Soldul contului este creditor și reprezintă amortizarea imobilizărilor corporale la finele perioadei.
71
2.7. Contabilizarea imobilizărilor financiare
Contabilitatea imobilizărilor financiare în participații se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 26 ”Imobilizări financiare”, respectiv:
261 ”Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
263 “Interese de participare”
265 “Alte titluri imobilizate”
269 “Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare”
2.7.1. Contabilizarea acțiunilor deținute la entitățile afiliate
Acțiunile dobândite de entitate prin achiziție sau aport la capitalul
social al entităților afiliate, sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
contului 261”Acțiuni deținute la entitățile afiliate”. După conținutul
economic este cont de active imobilizate iar după funcția contabilă este cont
de activ.
Se debitează cu valoarea acțiunilor dobândite:
a) prin achiziție:
– cu plata la o dată ulterioară:
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 404 “Furnizori de imobilizări”
– achitate concomitent cu achiziția, din contul de la bancă:
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 512 “Conturi curente la bănci”
– achitate concomitent cu achiziția doar parțial, diferența urmând a fi achitată la o dată ulterioară:
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = %
512 “Conturi curente la bănci”
2691 “Vărsăminte de efectuat pentru acțiunile
deținute la entitățile afiliate”
b) ca aport la capitalul social al entităților afiliate:
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” =
%
20 “Imobilizări necorporale”
21 “Imobilizări corporale”
23 “Imobilizări în curs de execuție”
3 “Stocuri și producție în curs de execuție”
c) în urma reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net:
261 “Acțiuni deținute la entitățile = 7611 “Venituri din dividende deținute la
afiliate” entitățile afiliate”
72
Se mai debitează cu diferența între valoarea acțiunilor dobândite (mai mare) și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale și corporale aportate (mai mică):
261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 1068 “Alte rezerve”
Creditarea contului are loc la momentul cedării sau retragerii acțiunilor deținute la entitățile afiliate, cu valoarea contabilă a acestora:
6641”Cheltuieli privind imobilizările = 261 “Acțiuni deținute la
financiare cedate” entitățile afiliate”
Se mai creditează cu diferența între valoarea acțiunilor cedate sau retrase și valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale și corporale aportate:
1068 “Alte rezerve” = 261 “Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea acțiunilor deținute de entitate la societățile afiliate, la finele perioadei.
2.7.2. Contabilizarea intereselor de participare
Contabilitatea imobilizărilor financiare sub forma intereselor de participare se ține prin intermediul contului 263 ”Interese de participare”, cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea titlurilor dobândite:
a) prin achiziție:
– cu plata la o dată ulterioară:
263 “Interese de participare” = 404 “Furnizori de imobilizări”
– achitate concomitent cu achiziția, din contul de la bancă:
263 “Interese de participare” = 512 “Conturi curente la bănci”
– achitate concomitent cu achiziția doar parțial, diferența urmând a fi achitată la o dată ulterioară:
263 “Interese de participare” =
%
512 “Conturi curente la bănci”
2692 “Vărsăminte de efectuat privind
interesele de participare”
73
b) ca aport la capitalul social al entităților afiliate:
263 “Interese de participare” =
%
20 “Imobilizări necorporale”
21 “Imobilizări corporale”
23 “Imobilizări în curs de execuție”
3 “Stocuri și producție în curs de execuție”
c) în urma reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net:
263 “Interese de participare” = 7613 “Venituri din interese de participare”
Creditarea contului 263 “Interese de participare” are loc la momentul cedării sau retragerii titlurilor deținute la alte entități economice, cu valoarea contabilă a acestora:
6641”Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate” = 263 “Interese de participare”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea acțiunilor deținute de entitate la alte entități economice, la finele perioadei.
2.7.3. Contabilizarea altor titluri imobilizate
În această categorie se includ alte titluri de valoare achiziționate și deținute de entitate pe o perioadă îndelungată, în scopul obținerii de venituri financiare.
Contabilitatea altor titluri imobilizate se ține prin intermediul contului 265”Alte titluri imobilizate”, cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea altor titluri imobilizate:
– achiziționate și achitate imediat cu numerar sau prin contul de la bancă:
265 “Alte titluri imobilizate” = %
531 “Casa”
512 “Conturi curente la bănci”
– achiziționate și achitate la o dată ulterioară:
265 “Alte titluri imobilizate” = 404 “Furnizori de imobilizări ”
– aduse ca aport la capitalul social:
265 “Alte titluri imobilizate” =
%
205 “Concesiuni, brevete, licențe”
208 “Alte imobilizări necorporale”
211 “Terenuri și amenajări de terenuri” 212 “Construcții”
213 “Imstalații tehnice”
214 “Mobilier, aparatură birotică” 231 (233) “Imobilizări în curs” 3XX “Stocuri”
74
– valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net:
265 “Alte titluri imobilizate” = 761 “Venituri din imobilizări financiare”
Se creditează cu valoarea altor titluri imobilizate:
– scăzute din evidență, urmare a cedării sau retragerii lor :
6641 “Cheltuieli privind imobilizările =
financiare cedate”
265 “Alte titluri imobilizate”
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea altor titluri imobilizate aflate în gestiunea entității la finele perioadei.
2.7.4. Contabilizarea creanțelor imobilizate
Contabilitatea creanțelor imobilizate se ține cu ajutorul contului 267 “Creanțe imobilizate”, cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ. Se desfășoară pe mai multe conturi sintetice de gradul II.
Se debitează cu valoarea:
– împrumuturilor acordate în lei sau valută entităților afiliate:
2671 “Sume datorate de entitățile afiliate” = 512 “Conturi curente la bănci”
– dobânzi de primit de la entitățile afiliate, aferente împrumuturilor în
lei și devize:
2672 “Dobânzi aferente sumelor datorate =
de entitățile afiliate”
763 “Venituri din creanțe imobilizate”
– împrumuturilor acordate în lei sau valută entităților legate prin interese de participare:
2673 “Creanțe legate de interesele de participare” = 512 “Conturi curente la bănci”
– dobânzi de primit de la entitățile legate prin interese de participate,
aferente împrumuturilor în lei și devize:
2674 “Dobânzi aferente creanțelor legate = 763 “Venituri din creanțe imobilizate”
de interesele de participare”
– împrumuturilor pe termen lung acordate în lei sau valută altor entități economice:
75
2675 “Împrumuturi acordate pe termen lung” = 512 “Conturi curente la bănci”
– dobânzi de primit de la alte entități economice, aferente
împrumuturilor pe termen lung, în lei și devize:
2676 “Dobânzi aferente împrumuturilor = 763 “Venituri din creanțe imobilizate”
acordate pe termen lung”
– garanțiilor depuse la furnizori:
2678 “Alte creanțe imobilizate” = 512 “Conturi curente la bănci”
– creanțelor față de terți, aferente bunurilor cedate în leasing financiar, conform contractelor încheiate cu aceștia :
2678 “Alte creanțe imobilizate” =
%
211 “Terenuri”
212 “Construcții”
213 “Instalații, mijloace de transport” 214 “Mobilier, aparatură birotică”
– dobânzi aferente bunurilor cedate în regim de leasing financiar:
2679 “Dobânzi aferente altor creanțe” = 472 “Venituri înregistrate în avans”
– diferențelor favorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate în valută, rezultate din evaluarea acestora la cursul de la închiderea exercițiului financiar:
267 “Creanțe imobilizate” = 765 “Venituri din diferențe de curs valutar”
Se creditează cu valoarea:
– creanțelor imobilizate și a dobânzilor aferente, încasate, precum și a
garanțiilor restituite de furnizori:
512 “Conturi curente la bănci” = 267 “Creanțe imobilizate”
(531 Casa)
– diferențelor nefavorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate, încasării creanțelor sau evaluării acestora la cursul de închidere al exercițiului financiar:
665 “Cheltuieli din diferențe de curs valutar” = 267 “Creanțe imobilizate”
– valoarea pierderilor din creanțe imobilizate:
663 “Pierderi din creanțe legate de participații” = 267 “Creanțe imobilizate”
– valoarea dobânzii facturate de locator (în cazul leasingului financiar):
4111“Clienți” = 2679 “Dobânzi aferente altor creanțe imobilizate”
76
Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea creanțelor entității față de terți, la finele perioadei.
2.7.5. Contabilizarea vărsămintelor de efectuat pentru imobilizările financiare
Vărsămintele de efectuat pentru imobilizările financiare reprezintă
sumele datorate de entitate terților, datorii rezultate în urma achiziției de
imobilizări financiare. Sunt evidențiate prin intermediul contului 269
“Vărsăminte de efectuat pentru imobilizările financiare”, cont rectificativ al valorii imobilizărilor financiare, cu funcție contabilă de pasiv.
Se creditează cu sumele datorate de entitate rezultate din achiziția imobilizărilor financiare:
26 “Imobilizări financiare” = 269 “Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare”
Se debitează cu sumele achitate de entitate pentru imobilizările financiare achiziționate anterior:
269 “Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare” = %
5121 “Conturi la bănci în lei” 5311 “Casa în lei”
Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate terților pentru imobilizările financiare achiziționate, la finele perioadei.
2.8. Contabilizarea ajustărilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a activelor imobilizate
2.8.1. Noțiuni generale
Potrivit regulilor generale de evaluare31, la închiderea exercițiului financiar, atunci când pentru elementele de activ se constată diferențe în minus între valoarea de inventar și valoarea contabilă netă32, aceste diferențe se înregistrează în contabilitate astfel :
– pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul activelor
amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă ; sau
-se efectuează o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare,
atunci când deprecierea este reversibilă.
31 OMFP nr. 1752/2005 , Secțiunea 7 „Reguli de evaluare”
32 Prin valoare contabilă netă se înțelege valoarea de intrare, mai puțin amortizarea și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate.
77
Ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate reprezintă echivalentul valoric al deprecierilor cu caracter reversibil. Acestea se constituie, de regulă, la sfârșitul anului, când, în urma inventarierii, se constată deprecieri reversibile ale activelor imobilizate neamortizabile: terenuri si imobilizări financiare.
Mărimea acestor ajustări se stabilește prin diferența dintre valoarea de intrare (mai mare) și valoarea actuală (mai mică), stabilită la inventariere.
Pentru activele imobilizate amortizabile se calculează ajustări numai
atunci când, la inventariere, se constată diferențe in minus între valoarea contabilă netă (mai mare) și valoarea de inventar (mai mică).
Dacă valoarea de inventar este superioară valorii de intrare, atunci, în
virtutea principiului prudenței, nu se înregistrează în contabilitate această apreciere a valorii imobilizării.
Scopul efectuării acestor ajustări este respectarea principiului costului istoric, potrivit căruia, elementele de bilanț trebuie menținute la valoarea lor de intrare.
Deprecierea reversibilă de valoare apărută la închiderea exercițiului financiar, în cazul imobilizărilor necorporale și corporale trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare, indiferent dacă duratele lor de utilizare sunt limitate sau nu, astfel încât ele să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data bilanțului, dacă se estimează că reducerea valorii lor este permanentă.
Atunci când se constată pierderi de valoare pentru imobilizările
financiare, trebuie făcute ajustări pentru pierderea de valoare, astfel încât ele
să fie evaluate la cea mai mică valoare atribuită acestora la data bilanțului.
Constituirea si majorarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se face prin majorarea cheltuielilor, iar anularea sau diminuarea acestora se face pe seama veniturilor din ajustări. Dacă deprecierile de valoare înregistrate ca ajustări se diminuează în perioadele urmatoare, se face o diminuare corespunzătoare (anularea parțială a ajustărilor înregistrate anterior in contabilitate).
Cheltuielile privind ajustările pentru depreciere sunt nedeductibile (nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal), iar veniturile din ajustări pentru depreciere reprezintă deduceri fiscale, adică sunt neimpozabile.
2.8.2. Sistemul de conturi utilizat pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor
Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a activelor imobilizate se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 29 “Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor”.
După conținutul economic sunt conturi rectificative ale valorii de
intrare a imobilizărilor iar după funcția contabilă sunt conturi de pasiv, care
78
țin evidența ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, corporale, în curs de execuție, precum și a ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare.
Se creditează cu :
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, constituite sau majorate:
%
681 “Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”
686 “Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru
pierdere de valoare”
= 293 “Ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor în curs de execuție”
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale, constituite sau majorate:
%
681 “Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”
686 “Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru
pierdere de valoare”
= 291 “Ajustări pentru
deprecierea imobilizărilor corporale ”
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție, constituite sau majorate:
% =
681 “Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”
686 “Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru
pierdere de valoare”
293 “Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
în curs de execuție”
– valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare, constituite sau majorate:
686 “Cheltuieli financiare privind =
amortizările și ajustările pentru
pierdere de valoare”
296 “Ajustări pentru pierderea de valoare
a imobilizărilor financiare”
Conturile din grupa 29 se debitează în momentul în care nu mai sunt
aplicabile motivele pentru care au fost efectuate ajustările respective:
29 “Ajustări pentru deprecierea =
sau pierderea de valoare a imobilizărilor”
%
781 “Venituri din provizioane și ajustări de valoare
privind activitatea de exploatare”
786 “Venituri financiare din ajustări pentru pierderea
de valoare”
Soldul conturilor este creditor și reprezintă valoarea ajustărilor constituite pentru deprecierea imobilizărilor la finele perioadei.
79
CAPITOLUL III: STUDIU DE CAZ PRIVIND
RECUNOAȘTEREA, EVALUAREA ȘI CONTABILIZAREA
IMOBILIZĂRILOR LA S.C. CONELT S.R.L.
În acest capitol am prezentat modul de înregistrare în contabilitate a activelor imobilizate ale societății, conform legislației în vigoare.
Sunt prezentate pe rând toate grupele de imobilizări, începând cu
imobilizările necorporale și amortizarea acestora, imobilizările corporale și amortizarea acestora, imobilizările financiare și ajustările de valoare privind deprecierea imobilizărilor.
Studiul de caz este efectuat pe parcursul anilor 2004, 2005 , 2006 până
în aprilie 2007, având în vedere faptul că imobilizările au o valoare și o
durată de funcționare mare și nu sunt achiziționate des. Deasemenea am ales
această perioadă mai mare și pentru a putea exemplifica și ieșirea din cadrul
patrimoniului a activelor imobilizate, amortizate total sau parțial, prin diferite
căi.
Înregistrarea în contabilitate a activelor imobilizate s-a făcut pe baza notelor contabile prezentate în paginile următoare dar și pe baza documentelor necesare înregistrării în contabilitate, documente ce au fost prezentate teoretic în capitolul II și practic la anexe.
3.1. Modul de înregistrare în contabilitate a imobilizărilor necorporale și a amortizării acestora
Contabilitatea cheltuielilor de constituire
Firma a efectuat cheltuieli ocazionate de constituirea sa, reprezentate de: taxa de înmatriculare la Oficiul Registrului comerțului de 25 lei achitată în numerar și cheltuieli cu publicitatea prin presă, referitoare la activitatea inițială de 17,5 lei, achitate prin virament bancar, cheltuieli de prospectare a pieței efectuate de o firmă specializată de 35 lei.
S-a hotărât ca valoarea de înregistrare a cheltuielilor de constituire să se
amortizeze într-o perioadă de 3 ani (36 luni). În această situație, amortizarea
inclusă pe cheltuielile societății va fi de 77,5 lei, lunar va fi de 77.5/36 luni =
2,15 lei.
După 3 ani, are loc scăderea din evidență a cheltuielilor de constituire. În acest moment, în creditul contului 2801 “Amortizarea cheltuielilor de constituire” s-a evidențiat o sumă egală cu valoarea cheltuielilor de constituire reflectată în debitul contului 201 “Cheltuieli de constituire”.
Înregistrările contabile sunt prezentate în nota contabilă de mai jos.
80
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
1 30 03 95
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Efectuarea de cheltuieli ocazionate de
constituirea societății
2 Achitarea obligației față de furnizor,
prin virament bancar.
3 Includerea pe cheltuielile de
exploatare a amortizării anuale
4 Scoaterea din evidență a cheltuielilor
de constituire , amortizate integral.
201 % 77,5
5311 25
5121 17,5
404 35
404 5121 35
6811 2801 2,15
2801 201 77,5
Contabilitatea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare
În data de 15.02.2004 societatea a efectuat o activitate de cercetare-
dezvoltare ocazionată de realizarea unor lucrări de construcții-reparații
(restaurări) la clădirile declarate monumente istorice. Pentru aceasta a trebuit
mai întâi să efectueze o serie de cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime și
materialele consumabile, cheltuieli cu salariile personalului din activitatea de
cercetare, cu CAS și CASS , cheltuieli cu fondul de șomaj, cu amortizarea
unor imobilizări corporale ce participă la activitatea de cercetare-dezvoltare.
Ulterior, la sfârșitul fiecărei luni, precum și la finalizarea activității de
cercetare-dezvoltare și după recepționare, cheltuielile efectuate de firmă au
fost activate în patrimoniul firmei, respectiv în debitul contului 203
“Cheltuieli de cercetare-dezvoltare”.
Lunar s-a înregistrat amortizarea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare, timp de 5 ani (60 luni), până la scoaterea lor din evidență, amortizate total sau parțial, în momentul în care valoarea amortizării înregistrate în creditul contului 2803 “Amortizarea cheltuielilor de cercetare-dezvoltare” a fost egală cu valoarea de intrare a cheltuielilor de cercetare-dezvoltare din debitul contului 203 “Cheltuieli de cercetare-dezvoltare”.
81
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
2 15 02 04
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Efectuarea de cheltuieli cu materiile
prime și materialele consumabile,
conform bonului de consum nr. 234
2 Înregistrarea cheltuielilor cu salariile
personalului,cu contribuția la
asigurările sociale, la asigurările
sociale de sănătate, la fondul de
șomaj
3 Înregistrarea de cheltuieli cu
amortizarea imobilizărilor corporale 4 Înregistrarea altor cheltuieli cu
serviciile executate de terți
Unitatea
601 301 355
602 302 197,50
641 421 1.050
645 431/01 73,50
645 437 52,50
645 431 315
6811 281 68,50
628 401 123
Nr. Data Nr.
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
3 25 03 04
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Se înregistrează finalizarea și
recepționarea cheltuielilor de
cercetare-dezvoltare
2 Presupunând că nu ar fi fost
finalizate până la sfârșitul anului,
înregistrările contabile vor fi
următoarele:
3 Dacă societatea ar fi cumpărat de la
un furnizor acest proiect de cercetare-
82
203 721 3.400
233 721 3.400
203 233 3.400
% 404 4.522
203 3.800
dezvoltare
4 Dacă acest proiect s-ar fi concretizat
într-un brevet de invenții:
5 Lunar se înregistrează amortizarea
cheltuielilor de cercetare-dezvoltare
6 Scoaterea din evidență a cheltuielilor
de cercetare-dezvoltare amortizate
integral
7 Dacă aceste cheltuieli ar fi fost
amortizate doar în 45 luni
4426 722
205 203 3.400
6811 2803 56,67
2803 203 3.400
% 203 3.400
2803 2.550
6583 850
Contabilitatea concesiunilor, imobilizărilor corporale de natura
superficiei și uzufructului, brevetele și altor drepturi și valori similare
Momentan, societatea nu folosește licențe, nu este titulară de brevete de
invenție, dar dorește să cumpere o marcă de comerț, marca Vaillant de la
furnizor cu suma de 1.750. Lunar se înregistrează amortizarea acesteia (timp
de 5 ani, adică 60 luni), până la valoarea de intrare, după care se scoate din
evidență.
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
4 20 02 07
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Achiziționarea mărcii de comerț de la % 401 2.082,50
furnizori 205 1.750
4426 332,50
2 Înregistrarea amortizării lunare 6811 2805 29,17
3 Scoaterea din evidență a mărcii de
comerț, după cei 5 ani, amortizată, 2805 205 1.750
integral(30.03.2012)
Contabilitatea fondului comercial
83
În ceea ce privește fondul comercial, S.C. Conelt S.R.L. a achiziționat
clădirea magazinului reprezentanță ROMSTAL situat în strada Autogării nr.
4, Sibiu. Valoarea clădirii a fost de 14.500 lei, dar tranzacția s-a încheiat la
15.050 lei.
Diferența de 550 lei reprezintă fondul comercial, care nu se
amortizează și care se scoate din evidență odată cu activul patrimonial al cărei parte componentă este.
Lunar, se înregistrează amortizarea liniară a clădirii și după 15 ani și scoaterea din evidență a acesteia. Înregistrările aferente sunt prezentate în nota contabilă de mai jos.
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docume poz.
Z L A
nt
3 4 5 6 7
5 05 08 99
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Achiziționarea clădirii de la furnizor
(inclusiv fondul comercial)
2 Amortizarea lunară a clădirii
3 După amortizarea totală are loc
scoaterea din evidență a clădirii.
4 Cedarea fondului comercial
neamortizat
% 404 17.909,50
212 14.500
207 550
4426 2.859,50
6811 2811 80,56
2811 212 14.500
6583 207 550
Contabilitatea altor imobilizări necorporale
Societatea deține un program informatic (cu durata de utilizare de 5
ani) cumpărat de la SC D&D SRL la prețul de 73,37 lei + TVA 19%, în
noiembrie 1998 . Datoria față de furnizor se achită prin virament bancar.
Lunar se înregistrează amortizarea liniară a programului informatic
(73,37/60 luni = 1,22 lei). Acesta va fi scos din funcțiune odată cu
amortizarea totală, în noiembrie 2003. Până în luna aprilie 2002, amortizarea
cumulată este de 50,13 lei, valoarea rămasă de amortizat fiind de 23,23 lei.
84
Un alt program informatic cu durata de utilizare de 3 ani, în valoare de
172,5 lei este adus ca aport la capital de către asociatul unic în cursul lunii
februarie 2002. Valoarea amortizării lunare va fi de: 172,5/36 luni = 4,79 lei
Înregistrările contabile sunt prezentate mai jos:
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docu poz.
Z L A
ment
3 4 5 6 7
6 12 11 98
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Achiziționarea programului informatic % 404 86,58
208 73,37
4426 13,21
2 Achitarea datoriei față de furnizor. 404 5121 86,58
3 Înregistrarea amortizării lunare 6811 2808 23,23
4 Scoaterea din evidență a programului
informatic complet amortizat în anul 2808 208 73,37
2003.
5 Presupunând că se dorește scoaterea % 208 73,37
din evidență a programului informatic 2808 50,14
în luna aprilie 2002, incomplet 6583 23,23
amortizat:
06 Primirea programului informatic ca 456 1011 172,50
aport la capitalul social. 208 456 172,50
1011 1012 172,50
7 Înregistrarea amortizării lunare: 6811 2808 47.917
8 Scoaterea din funcțiune a programului
informatic complet amortizat, după 3 2808 208 172,50
ani de utilizare (febr.2005)
3.2. Modul de înregistrare în contabilitate a imobilizărilor corporale și a amortizării acestora
Contabilitatea terenurilor și a amenajărilor de terenuri
În ceea ce privește terenurile, societatea primește aport la capitalul
social un teren fără construcții în valoare de 35.000 lei în anul 2004. În luna
februarie 2006 societatea începe lucrările de amenajare a acestui teren,
contractând o firmă specializată. Valoarea amenajărilor de teren înscrisă în
85
factura de la furnizor este de 8.500 lei + 19% TVA. Se hotărăște ca perioada
de amortizare a acestora să fie de 3 ani (36 luni). În aceste condiții,
amortizarea liniară lunară va fi de 8.500 lei/36 luni = 236,11 lei. Peste 3 ani se vor scoate din evidență aceste amenajări de terenuri, complet amortizate. Înregistrările contabile sunt prezentate mai jos:
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docu poz.
Z L A
ment
3 4 5 6 7
7 28 02 06
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Primirea terenului ca aport la capitalul
social.
2 Efectuarea amenajărilor de terenuri de
firma specializată
3 Amortizarea lunară a amenajărilor de
terenuri.
4 Scoaterea din evidență a amenajărilor
de terenuri complet amortizate (febr.
2009)
456 1011 35.000
2111 456 35.000
1011 1012 35.000
% 404 10.115
2112 8.500
4426 1.615
6811 281 236,11
281 2112 8.500
Societatea cumpără un teren conform contractului nr. 1372/06.07.2005
la prețul de 23.309 lei + TVA 19% și achită contravaloarea acestuia prin
virament bancar. La acest teren se efectuează amenajări prin efort propriu în
valoare de 2.350, începute și finalizate în anul 2006 și înregistrate în
contabilitate prin procesul-verbal de recepție nr. 125 din 25.03.2006 care e prezentat la capitolul anexe (anexa nr. 7).
Pentru realizarea de amenajări de terenuri, societatea efectuează o serie de cheltuieli, ce se înregistrează în contabilitate în debitul conturilor din grupa 6, în corespondeță cu creditul conturilor ce arată natura cheltuielilor.
Lunar se va înregistra amortizarea acestor amenajări, ținându-se cont de durata de amortizare care s-a hotărât să fie de 2 ani. Astfel, amortizarea lunară va fi de: 2.350/24 luni = 97.92 lei.
În luna aprilie 2007, după 13 luni de la finalizarea lucrărilor de
amenajări, societatea vinde terenul respectiv la valoarea de 37.000 lei + TVA
86
19%. Până în acel moment, amortizarea cumulată a amenajărilor de terenuri a fost de 1.272,92 lei; acestea se scot din funcțiune incomplet amortizate.
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docume poz.
Z L A
nt
3 4 5 6 7
8 06 07 05
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Se cumpără un teren conform
contractului nr. 1372/06.07.2005 și
facturii nr. 6833
2 Se achită contravaloarea terenului
prin virament bancar.
Unitatea
% 404 27.738,38
2111 23.309,52
4426 4.428,86
404 5121 27.738,38
Nr. Data Nr.
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
docume poz.
Z L A
nt
3 4 5 6 7
9 25 03 06
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Efectuarea de cheltuieli cu materiile
prime și materialele consumabile,
conform bonului de consum nr. 239.
2 Înregistrarea cheltuielilor cu salariile
personalului, cu contribuția la
asigurările sociale, la asigurările, la
fondul de șomaj
3 Înregistrarea de cheltuieli cu
amortizarea imobilizărilor corporale
4 Înregistrarea altor cheltuieli cu
serviciile executate de terți
87
601 301 785
602 302 628
641 421 525
645 431/01 36,75
645 437 26,25
645 431 157,50
6811 281 68,50
% 401 143,16
628 120,30
4426 20,86
Unitatea
1
Conelt
SRL
NOTĂ
de contabilitate
OP.
PAD
2
Nr.
docume
nt
3
10
Nr.
Data
poz.
Z L A
4 5 6 7
25 03 06
Explicații
Nr
Crt
1 Se înregistrează finalizarea și
recepționarea amenajărilor de
terenuri
2 Presupunând că nu ar fi fost
finalizate până la sfârșitul anului,
înregistrările contabile vor fi
următoarele:
3 Înregistrarea amortizării lunare a
amenajărilor de terenuri, în valoare
de
4 Vânzarea propriu zisă a
terenului(apr. 2007)
5 Concomitent are loc scoaterea din
evidență a terenului.
6 În același timp se scot din evidență
amenajările de terenuri, incomplet
amortizate
7 Pentru determinarea profitului
operațiunii are loc închiderea
conturilor de venituri:
8 Închiderea conturilor de cheltuieli:
9 Stabilirea profitului brut.
88
Simbolul Suma
conturilor
Debitor Creditor
8 9 10
2112 722 2.350
231 722 2.350
2112 231 2.350
6811 281 97,92
461 % 44.030
7721 37.000
4427 7.030
6583 2111 23.309,52
% 2112 23.500
281 1272,92
6583 1077,080
% 121 39.350
722 2.350
7721 37.000
121 % 26.736,60
601 785
602 628
628 123
641 525
645 220.,50
6583 24.386,60
6811 68,50
691 441 2.018,14
Înregistrarea impozitului pe profit 121 691 2.018,14
16% și deducerea acestuia din profitul brut,
Contabilitatea imobilizărilor corporale
În ceea ce privește imobilizările corporale, societatea efectuează cele mai multe operațiuni.
Societatea efectuează amenajări (înlocuirea instalației electrice) la
clădirea în care se află birourile firmei. Aceste amenajări se efectuează prin
efort propriu; în timpul acestor lucrări se înregistrează mai multe cheltuieli,
cu materiile prime și materialele consumabile, cu salariile personalului ce
participă efectiv la lucrări și amortizarea imobilizărilor corporale. Lucrările au
fost începute în august 2005 și nu au fost finalizate decât la sfârșitul lunii
ianuarie 2007, când au fost recepționate conform procesului-verbal de
recepție provizorie prezentat în capitolul anexe, anexa nr. 9 (clădirea nu
deservește procese tehnologice). Dacă această clădire ar fi deservit procese
tehnologice, se întocmește procesul verbal de punere în funcțiune, anexa nr. 8.
Valoarea cheltuielilor înregistrate cu această lucrare a fost de 3.971 lei.
Imobilizările în curs au fost evaluate la 5.676 lei. Valoarea acestor amenajări majorează valoarea clădirii.
Operațiunile sunt prezentate mai jos:
Unitatea
NOTĂ
de contabilitate
1
Conelt
SRL
Explicații
Nr
Crt
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
11 25 08 05
Simbolul Suma
conturilor
Debitor Creditor
8 9 10
1 Efectuarea de cheltuieli cu materiile
prime și materialele consumabile,
conform bonului de consum nr. 310
2 Înregistrarea cheltuielilor cu salariile
personalului, cu contribuția la
asigurările sociale, la asigurările
sociale de sănătate, la fondul de șomaj
3 Înregistrarea de cheltuieli cu
amortizarea imobilizărilor
4 Înregistrarea altor cheltuieli cu
89
601 301 1.625
602 302 563
641 421 1.050
645 431/01 73,50
645 437 52,50
645 431 315
6811 281 225
% 401 79,73
serviciile executate de terți
5 La sfârșitul anului 2006 are loc
recepția provizorie a lucrărilor de amenajări
6 La recepția finală în luna ianuarie
2007:
628 67
4426 12,73
231 722 5.676
212 231 5.676
Cu ocazia inventarierii, se constată plus la inventar o motopompă P
840, valoarea de inventar fiind de 1.526,22. Lunar se va înregistra
amortizarea motopompei după metoda liniară, ținându-se cont de durata de
utilizare de 5 ani, 1.526,22/60 luni = 25,43 lei. Concomitent se face trecerea
valorii din contul 131 “Subvenții pentru investiții”, cont în care a fost
înregistrat mijlocul fix constatat plus la inventar, pe veniturile excepționale
ale firmei în contul 771 “Venituri din subvenții pentru evenimente
extraordinare și altele similare”. În momentul amortizării complete a
motopompei, și valoarea înregistrată în contul 131 “Subvenții pentru
investiții” va fi zero.
Înregistrările contabile sunt aceleași și în cazul primirii unei subvenții pentru investiții.
Unitatea
NOTĂ
de contabilitate
1
Conelt
SRL
Explicații
Nr
Crt
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
12 12 04 00
Simbolul Suma
conturilor
Debitor Creditor
8 9 10
1 Societatea constată plus la inventar o
motopompă P 840
2 Se înregistrează amortizarea lunară a
motopompei
3 Înregistrarea subvențiilor pentru
investiții virate la venituri
2131 131 1.526,22
6811 2812 25,43
131 771 25,43
S.C. CONELT S.R.L. achiziționeză o schelă metalică, second hand,
preț de achiziție 2.451,14 lei + TVA 19%. Furnizorul este S.C. LIMAK
IMPEX S.R.L., conform facturii nr. 1125756 . Contravaloarea facturii a fost achitată cu CEC C007-7116 din 30.05. 2006.
90
Lunar se înregistrează amortizarea liniară a schelei, ținându-se seama
de durata de utilizare rămasă care este de 8 ani. Amortizarea lunară va fi de
25,53 lei (2.451,14/96 luni =
prezentate mai jos:
Unitatea
25,53 lei). Înregistrările contabile sunt
Nr. Data Nr.
NOTĂ
de contabilitate
1
Conelt
SRL
Explicații
Nr
Crt
OP.
PAD
2
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
13 30 05 06
Simbolul Suma
conturilor
Debitor Creditor
8 9 10
1 Se cumpără o schelă metalică, second % 404 2.916,85
hand 2131 2.451,14
4426 465,72
2 Se achită suma cu cec C 007-7116 404 5121 2.916,85
3 Se înregistrează amortizarea lunară . 6811 2812 25,53
În august 2006, firma achiziționează de la S.C. SIRA S.R.L. un
pikamer, conform facturii nr. 11602398 ( vezi anexa nr. 10). Prețul de
achiziție este de 2872,94 lei + TVA 19%. Se achită contravaloarea facturii de 3418,80 lei prin virament bancar.
Lunar se înregistrează amortizarea liniară a pikamer-ului ce are o
durată de utilizare de 10 ani astfel: 2872,94/120 luni = 23,94 lei.
După 6 luni de folosire (amortizarea cumulată în creditul contului 2812
este de 143,65 lei), firma cumpără o daltă pt. HM 1800 în valoare de 57,82
lei +TVA 19%, piesă ce este superioară calitativ piesei deja existentă. Acestă
operație duce la creșterea valorii mijlocului fix cu valoarea piesei de schimb
cumpărate.
În continuare se calculează și se înregistrează amortizarea lunară a
pikamerului, pornindu-se de la valoarea rămasă de amortizat (2872,94 –
143,65 = 2.729,29 lei) la care se adaugă valoarea pisei de schimb, toată
această sumă se împarte la durata de utilizare rămasă care e de 114 luni (120
luni- 6 luni). Cota de amortizare va fi de : 2729,29 + 57,82 =2787,11lei/114
luni = 24,45 lei lunar. Se observă că valoarea lunară a amortizării a crescut cu
0,51 lei, creștere datorată, cum am mai spus, piesei de schimb achiziționate.
Înregistrările contabile sunt prezentate în nota contabilă de mai jos:
91
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docume poz.
Z L A
nt
3 4 5 6 7
14 25 08 06
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Se cumpără un pikamer ( + o daltă pt
HM.
2 Se achită contravaloarea facturii nr.
11602398, prin virament bancar.
3 Se înregistrează amortizarea
mijlocului fix
4 Se cumpără dalta PT. HM 1800, preț
de achiziție 57,82 + TVA 19%
5 Se majorează valoarea mijlocului fix
cu valoarea piesei de schimb
6 Înregistrarea lunar a amortizării
liniare
% 404 3.418,80
2131 2.872,94
4426 545,86
404 5121 3.418,80
6811 2812 23,94
% 401 68,80
3024 57,82
4426 10,98
2131 3024 57,82
6811 2812 24,45
În luna martie 2007, asociatul unic dorește să retragă o presă hidraulică
(aparat de control și reglare), adusă ca aport în august 2005, a cărui valoare
de intrare e de 285 lei, durata de utilizare de 3 ani. Până în momentul
retragerii aparatului, amortizarea cumulată în creditul contului 2813
“Amortizarea instalațiilor, mijloacelor de transport, animalelor și plantațiilor” este de 150,42 lei (285/36 luni = 7,92lei lunar * 19 luni de utilizare = 150,42 lei). Retragerea aparatului atrage după sine micșorarea capitalului social al firmei cu suma respectivă.
92
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
15 31 08 05
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Retragerea aparatului de control și % 2132 285
reglare. 2813 150,42
456 134,58
2 Micșorarea capitalului social 1012 456 134,58
Societatea cumpără, conform facturii nr. 9018 din 01.04.2005 de la
S.C. CONSTRUCȚII S.A un buldozer S 1501 la prețul de 2100 lei +TVA
19%. Achită contravaloarea facturii cu fila de CEC nr. 006289.
Lunar se înregistrează amortizarea liniară a buldozerului, care are o
durată de utilizare de 5 ani (60 luni), astfel: 2100/60 luni = 35 lei.
În februarie 2006, se vinde buldozerul respectiv, la prețul de 3.000 lei +
TVA 19%; suma de la debitor se va încasa prin contul de la bancă.
Concomitent, are loc scoaterea din evidență a buldozerului incomplet
amortizat (vezi anexa nr. 6, Procesul verbal de scoatere din funcțiune a
mijloacelor fixe). Amortizarea cumulată (timp de 22 luni) în creditul contului
2814 “Amortizarea mijloacelor de transport” este de 770 lei, restul valorii
neamortizate (1.330 lei) se înregistrează în debitul contuluii 471 “Cheltuieli
înregistrate în avans”, sumă ce se include pe cheltuielile firmei în mod
eșalonat pe o perioadă de maximum 5 ani (lunar suma va fi de 1.330/60 luni =
22,17 lei). Dacă se hotărăște ca suma respectivă să diminueze capitalul social
(ceea ce nu este recomandabil, având în vedere valoarea mică a capitalului
social de doar 11790 lei) sau alte fonduri, se vor folosi conturile 1012
“Capital social subscris vărsat” sau 118 “Alte fonduri”.
Pentru acest utilaj s-a întocmit fișa mijlocului fix, anexa nr. 3.
Înregistrările contabile sunt prezentate în nota contabilă de mai jos:
93
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
16 01 04 05
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Societatea cumpără, conform facturii
nr. 9018 de la SC Construcții SA, un buldozer S 1501
2 Cu fila de cec C. 007, nr. 000006289
se achită întreaga sumă.
3 Se înregistrează amortizarea lunară a
buldozerului
4 Se vinde buldozerul către o persoană
fizică debitor.
5 Concomitent are loc scoaterea din
funcțiune a buldozerului amortizat incomplet.
6 Prin contul de la bancă se încasează de
la debitor
7 Lunar, cheltuielile înregistrate în
avans se include pe cheltuielile excepționale ale firmei.
8 Dacă s-ar fi diminuat valoarea
capitalurilor proprii, scoaterea din
evidență a buldozerului se face astfel:
% 404
2131
4426
404 5121
6811 2812
461 %
7721
4427
% 2131
2812
471
5121 461
6583 471
% 2131
2812
1012
(118)
2.499
2100
399
2.499
35
3.570
3.000
570
2.100
770
1.330
3570
22,17
2.100
770
1.330
Se înregistrează scoaterea din funcțiune a unui mijloc de transport adus
ca aport la capitalul social de către asociatul unic, în anul 1996, având
valoarea de intrare de 1.800 lei și durata de utilizare rămasă de 5 ani (vezi anexa nr. 6, Procesul verbal de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe, de declasare a unor bunuri materiale).
Mai întâi se înregistrează aportul mijlocului de transport, amortizarea
acestuia timp de 5 ani (60 luni) , apoi scoaterea din funcțiune. După scoaterea
din funcțiune, are loc casarea lui, operațiune din care rezultă piese de schimb
în valoare de 58 lei. Dezmembrarea este efectuată de o întreprindere
specializată, care facturează serviciile respective la 15 lei +TVA19%. Piesele
94
de schimb respective se vând la valoarea de 72 lei +TVA19%. Înregistrările contabile sunt prezentate mai jos:
NOTĂ
de contabilitate
1
Conelt SRL
OP.
PAD
2
Nr.
docum
ent
3
17
Nr.
Data
poz.
Z L A
4 5 6 7
03 04 96
Simbolul
Nr
Crt
1
2
3
4
5
6
7
Explicații
Aportul autoturismului Dacia 1310
Înregistrarea amortizării liniare timp de 5 ani.
Scoaterea din funcțiune a mijlocului de transport
Înregistrarea pieselor de schimb rezultate în urma casării.
Dezmembrarea mașinii de către întreprinderea specializată
Vânzarea pieselor de schimb rezultate.
Scoaterea din evidență a pieselor de schimb vândute.
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
456 1011 1.800
2133 456 1.800
1011 1012 1.800
6811 2814 1.800
2814 2133 1.800
3024 7718 58
% 401 17,85
628 15
4426 2,85
411 % 85,68
758 72
4427 13,68
6024 3024 58
În cadrul aparaturii de birotică sunt cuprinse computerele,
calculatoarele de birou, copiatoarele, casele de marcat, etc. Societatea cumpără un copiator Minolta EP 4320, second hand, de la D&D SRL , la prețul de 1.753,50 lei + TVA 19%. Contravaloarea facturii nr. 7779850 (vezi anexa nr. 11) din 25.01.2002 este achitată prin virament bancar. Copiatorul are termenul de garanție de 12 luni.
Lunar, se înregistrează amortizarea liniară a copiatorului astfel:
1.753.50/48 luni = 36,53 lei (durata de utilizare e de 4 ani).
După 3 luni de la punerea în funcțiune, se constată defecțiuni la copiator, acestea au fost remediate de o firmă specializată contra cost, 18,50 lei + TVA 19%. Valoarea reparației majorează valoarea copiatorului, care până în acel moment a fost amortizat până la valoarea de 109,59 lei (3 luni*36.53 lei/lună).
95
În continuare, amortizarea imobilizării se va face la valoarea de 36,94 lei, pornind de la valoarea rămasă de 1.643,91 lei (1.753,50 lei – 47,09 lei) la care se adaugă valoarea reparației de 18,50, sumă ce se împarte la durata de utilizare rămasă de 45 luni, rezultă suma de 36,94 lei.
Înregistrările contabile sunt prezentate mai jos:
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
18 25 01 01
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Conform facturii se cumpără un
copiator MINOLTA EP 4320
2 Se achită datoria către furnizor prin
virament bancar.
3 Se înregistrează amortizarea lunară a
copiatorului, după metoda liniară.
4 Înregistrarea cheltuielilor cu
reparațiile.
5 Valoarea reparațiilor majorează
valoarea copiatorului.
6 Înregistrarea amortizării lunare după
efectuarea reparației.
% 404
214
4426
404 5121
6811 2816
% 401
611
4426
2133 611
6811 2816
2.086,66
1.753,50
333.16
2.086,66
36,53
22,01
18,50
3,51
18,50
36,94
Societatea cumpără în 25.02.2006 un calculator CELERON, însoțit de
o imprimantă EPSON LX-300, UPGUARDS PRO 425 toate la prețul de
2.256,66 lei +TVA 19%. Furnizorul este SC DATA PRO SRL SIBIU,
conform facturii nr. 1311556 (vezi anexa nr. 12) .
Înainte cu 10 zile, societatea acordă un avans furnizorului, în valoare
de 2.700 lei. După cumpărarea calculatorului, se reține avansul acordat
anterior, și se restituie societății suma achitată în plus. Avansul acordat se
înregistrează în contabilitatea SC CONELT SRL ca imobilizări corporale în
curs, ulterior se vor deconta avansurile cu furnizorii de imobilizări.
Înregistrările contabile sunt similare și în cazul imobilizărilor în curs
96
necorporale, atunci când se dorește cumpărarea unei imobilizări necorporale și se acordă un avans furnizorului.
Lunar se înregistrează amortizarea liniară a aparaturii de birotică ce are o durată de utilizare de 5 ani (60 luni).
Societatea completează pentru acest calculator “fișa mijlocului fix” (vezi anexa nr.2).
După 2 luni se transferă calculatorul la magazinul Romstal (acesta nu are contabilitate separată), conform “bonului de mișcare a mijloacelor fixe (anexa nr.5).
Înregistrările contabile sunt prezentate mai jos:
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
19 25 02 00
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Se acordă avans societății D&D SRL,
în vederea achiziționării unui
calculator.
2 Se cumpără un calculator CELERON,
imprimantă EPSON LX-300,2 buc.FAX
7241 și UPGUARDS PRO 425
3 Se decontează contra-valoarea facturii
4 Se restituie societății suma achitată în
plus.
Se înregistrează amortizarea lunară a aparaturii de birotică (Du 5 ani).
231 5121 2.700
% 404 2.685,43
214 2.256,66
4426 428,77
404 231 2.685,43
5311 231 14,57
6811 2816 37,61
3.2. Modul de contabilizare a imobilizărilor financiare
Contabilitatea titlurilor de participare
În cursul anului trecut societatea achiziționează interese de participare sub formă de acțiuni la Banca Carpatica 710 lei și se achită imediat prin contul de la bancă.
Tot în aceeași perioadă mai cumpără și titluri imobilizate ale activității de portofoliu la SC Unita SA în valoare de 1.410 lei pe care le achită o treime imediat prin virament bancar, restul ulterior, tot prin virament bancar.
97
Înregistrările se fac diferit în contabilitatea SC CONELT SRL și în contabilitatea celor două societăți. La societatea care cumpără aceste titluri se vor înregistra ca imobilizări financiare, iar la societățile celelalte se înregistrează emiterea de noi acțiuni ca majorare de capital.
După o perioadă firma se hotărăște să vândă unor terți titlurile
imobilizate ale societății SC Unita SA la valoarea de 1.620 lei. În acest caz,
firma înregistrează venituri din cedarea activelor. Dacă titlurile imobilizate ar
fi fost retrase de asociat, s-ar fi înregistrat diminuarea capitalului social.
Unitatea
1
Conelt
SRL
Nr
Crt
NOTĂ
de contabilitate
Explicații
OP.
PAD
2
Nr. Data Nr.
docum poz.
Z L A
ent
3 4 5 6 7
20 25 02 06
Simbolul
conturilor Suma
Debitor Creditor
8 9 10
1 Achiziționarea intereselor de
participare de la Banca Carpatica
2 Achiziționarea titlurilor imobilizate
ale activității de portofoliu de la SC Unita SA
3 Achitarea ulterior a titlurilor
imobilizate ale activității de portofoliu
4 Înregistrarea emiterii de noi acțiuni în
contabilitatea Băncii Carpatica
(similar și în contabilitatea SC Unita SA, cu sumele respective)
5 Vânzarea titlurilor imobilizate.
6 Concomitent se procedează la
scoaterea din evidență a acestora.
7 Presupunând că ar fi fost retrase de
asociatul societății, înregistrările ar fi fost următoarele:
265 5121 710
265 % 1.410
5121 470
269 940
269 5121 940
456 1011 710
5121 456 710
1011 1012 710
461 7721 1.620
6583 265 1.410
456 265 1.410
1012 456 1.410
Aceleași înregistrări contabile se efectuează și în cazul altor titluri
imobilizate, în a căror categorie se includ depozitele pe termen lung ale firmei aflate în conturi la bănci, cu scopul de a se obține anual o dobândă mărită sau de a mobiliza resurse financiare necesare achitării unor obligații în perioadele anterioare.
98
CONCLUZII ȘI PROPUNERI
Ca o concluzie generală privind activele imobilizate ale societății comerciale, putem spune că acestea reprezintă un loc important în cadrul elementelor de avere cuprinse în activul bilanțului contabil alături de activele circulante și activele de regularizare și asimilate, grupate în raport de destinația bunurilor economice utilizate și gradul de lichiditate.
În cadrul elementelor de avere ale societății, imobilizările au pondere însemnată pe parcursul celor trei ani supuși analizei: 65% în 2004, 71% în 2005 și 64% în 2006, imobilizările corporale reprezentând 96% în 2004, respectiv 97% în ceilalți doi ani, fapt de unde reiese și gradul scăzut de lichiditate al societății, posibilitatea acesteia de a face față datoriilor scadente, pe termen scurt, având o proporție relativ redusă.
În ceea ce privește imobilizările necorporale, acestea au o valoare foarte mică în cadrul societății analizate, doar de 0,01%, concretizate într-un program informatic. Imobilizările financiare au și ele o pondere foarte mică, de 0,02%, reprezentând acțiuni deținute la Banca Carpatica.
Privite în dinamică,de-a lungul celor trei ani analizați în studiul de caz,
activele imobilizate înregistrează o creștere constantă în perioada 2004 –
2006, un salt semnificativ înregistrându-se în anul 2005 față de 2004, aceasta realizându-se mai ales prin achiziționarea de imobilizări corporale și terenuri, mai puțin de active necorporale și de active financiare.
Propunerile apar în legătură cu îmbunătățirea activității societății, o
atenție deosebită acordându-se reflectării cu obiectivism a necesarului
societății comerciale și evitării rămânerii de disponibil în conturi la sfârșitul
trimestrului. Astfel, aș propune societății S.C. Conelt S.R.L. următoarele:
realizarea unui compartiment de marketing, care momentan îi lipsește societății, care să studieze piața și cu ajutorul căruia să se încheie contracte cu agenți economici în condiții avantajoase pentru ambele părți.
să efectueze și alte operații privind imobilizările necorporale, cum ar fi: cheltuieli pentru cercetare-dezvoltare în cadrul unor lucrări de construcțiireparații, restaurări la clădirile declarate monumente istorice, iar dacă există posibilitatea acestea să se concretizeze într-o imobilizare de genul brevetelor și a altor drepturi și valori similare. Aceste operații, chiar dacă inițial presupun cheltuieli mai mari, se vor recupera treptat, având în vedere acest domeniu care momentan este prea puțin exploatat de alte firme din domeniul prestărilor de servicii în construcții.
folosirea metodelor de amortizare degresivă și accelerată, atenuând
astfel influența uzurii morale, datorită faptului că prin aceste metode se va
putea recupera într-un interval de timp mai scurt un cuantum mai mare din
valoarea de intrare a imobilizărilor corporale. Deasemenea, aceste două
regimuri de amortizare vor produce și un avantaj fiscal, prin amânarea la
99
plată a impozitului pe profit, corespunzător creșterii cheltuielilor privind amortizarea în primii ani de utilizare a imobilizărilor corporale.
să efectueze și alte operații cu imobilizările financiare, cum ar fi
acordarea de împrumuturi pe termen lung, existând astfel posibilitatea de a obține câștiguri din dobânzi sau din diferența de curs valutar, în cazul în care împrumuturile sunt acordate în valută.
constituirea unor provizioane pentru deprecierea imobilizărilor; constituirea acestora ar fi un lucru benefic pentru societate, având în vedere activitatea desfășurată, activitate de multe ori periculoasă. Constituirea de astfel de provizioane ar da un plus de siguranță activelor imobilizate; acestea se constituie pe seama cheltuielilor societății, iar anularea sau diminuarea acestora duc la creșterea veniturilor corespunzătoare.
Deasemenea, în sensul eficientizării activității și a creșterii veniturilor
se poate studia și ipoteza diversificării obiectului de activitate prin executarea
unor lucrări și prestarea unor servicii care să fie utile unui număr cât mai mare
de consumatori. Astfel ar trebui identificată o necesitate „neacoperită” a
clienților, prin care să-și sporească încasările. Totodată ar putea fi utilă o mai bună monitorizare a angajaților pentru a se vedea în ce măsură aceștia își îndeplinesc atribuțiunile pentru care sunt remunerați. Astfel, Compartimentul Resurse Umane va trebui să întreprindă acțiuni menite să înlăture pe cei care nu se achită de obligațiile pe care le au față de oraganizație.
O altă posibilitate de a îndrepta eventualele nereguli, pentru care personalul societății nu reușește să găsească soluții, ar fi apelarea la o firmă specializată care să auditeze operațiunile desfășurate în cadrul entității. Astfel se va obține un diagnostic profesionist în măsură să evidențieze cele mai importante probleme cu care se confruntă societatea.
În încheiere este evident faptul că datele oferite de contabilitate nu sunt singurele care caracterizează o întreprindere, deoarece în urma analizei efectuate în primul capitol putem concluziona că deși nu toți indicatorii analizați se înscriu în intervalele de valori fovorabile, situația de ansamblu a întreprinderii este bună, materializată de creșterea cifrei de afaceri și a profitului brut. Totuși ele se constituie în elementul esențial de analiză și apreciere a situației unei entități.
100
BIBLIOGRAFIE
1. Balteș, N., Ciuhurenu A., „Contabilitate financiară”, Ed. Universității
„Lucian Blaga” din Sibiu, Sibiu, 2007;
2. Balteș, N., Ciuhureanu A., „Bazele contabilității”, Ed. Universității
„Lucian Blaga” din Sibiu, Sibiu, 2004;
3. Balteș, N. (coordonator), „Analiza economico – financiară a
întreprinderii”, Ed. Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, Sibiu,
2003;
4. Balteș, N., Eșanu, N., „Bazele contabilității”, Ed. Continent, Sibiu,
2001;
5. Balteș, N., Comăniciu, C., „Contabilitate financiară – aplicații
practice”, Ed. Mira Design, Sibiu, 2000;
6. Cernușca, L., Strategii și politici contabile, Ed. Economică, București,
2004;
7. Crețoiu, Ghe., Bucur, I., Contabilitate. Fundamentele și noul cadru
juridic, București,Editura All Beck, 2004;
8. Duțescu, A., „Ghid pentru înțelegerea și aplicarea IAS”, Ed. Ceccar,
București, 2001;
9. Feleagă, N., Bazele contabilității, București,Editura Economică, 2004;
10. Feleaga N., Malciu L., Bunea Șt., Bazele contabilității-o abordare
europeană și internatională, București, Editura Economică, 2002
11. Matiș, D., (coord) , Bazele contabilității pentru viitori economiști, Cluj-
Napoca, Editura Dacia, 2005;
12. Oprea, C., Ritea, M., „Bazele contabilității”, Ed. Didactică și
Pedagogică R. A., București, 2003;
13. Oprean, I., (coord), Bazele contabilității agenților economici din
România, Deva, Editura Intelcredo, 2001.
14. Pântea, I., Bodea, Ghe., „Contabilitatea financiară românească
conformă cu Directivele Europene”, Ed. Intelcredo, Deva, 2006;
15. Pop, A., Contabilitate financiară românească, Deva,Editura Intelcredo,
2002.
16. Possler, L., Lambru, Ghe., Lambru, B., „Contabilitatea întreprinderii –
îndrumar practic”, Ed. Fundației „Andrei Șaguna”, Constanța, 2006;
17. Ristea, M., „Contabilitatea financiară a întreprinderii”, Ed.
Universitară, București, 2005;
18. Staicu, C., „Contabilitate financiară”, Ed. CECCAR, București, 2002;
19. Talaghir, Ghe., Negoescu, Ghe, Talaghir-Crețu, C., Contabilitatea pe
înțelesul tuturor, București,Editura All Beck, 2000.
20. *** Legea contabilității nr. 82/1991, republicată (M.O. nr.48 din
14.01.2005);
101
21. *** Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal publicată în M.O. nr.
927/23.12.2003;
22. *** H.G. nr. 2139/2004, publicată în M.O. nr. 46/03.01.2005, pentru
aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de
funcționare a mijloacelor fixe.
23. *** H.G.. nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale
și stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe
24. *** O.G. nr. 81/2003 pentru modificarea și completarea Legii nr.
15/1994;
25. *** Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1752/17.11.2005 pentru
aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene,
M. Of. Nr. 1080, 1080 bis/30.11.2005;
26. *** Revista „Finanțe publice și contabilitate”, colecția 2006;
27. *** Revista „Tribuna economică”, colecția 2005 – 2006;
28. *** Revista „Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor”, colecția
2005 – 2006;
29. www.economistul.ro
30. www.ase.ro
31. www.cnvm.ro
32. www.conelt.ro
102
ANEXE
103
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: . Aspecte Privind Asigurarea, Evaluarea Si Contabilizarea Imobilizarilor (ID: 133143)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.