.procedura Fiscala

Economie

.procedura Fiscala

Byadmin ianuarie 1, 2024

CUPRINS

CAPITOLUL I.

PROCEDURA FISCALĂ

I.1. Considerații generale

Procedura fiscală este esențială pentru punerea în aplicare a dispozițiilor de drept substanțial cuprinse în Codul fiscal și reglementând impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitele locale sau impozitele indirecte. Ea trebuie să constituie o procedură simplă și rapidă prin care se stabilesc veniturile fiecărei persoane fizice sau juridice, precum și modul de încasare a acestora și modalitățile prin care contribuabilii pot să-și apere interesele.

Dreptului de control al statului sau celui de executare a celor care nu respectă dreptul material fiscal trebuie să li se opună, prin asigurarea unui echilibru, dreptul de apărare al contribuabilului împotriva unor impuneri excesive sau injuste, toate acestea reprezentând în ultimă instanță eficiența unei proceduri fiscale.

Codul de procedură fiscală reprezintă un cadru legal unitar pentru procedura de administrare a impozitelor și taxelor și care reglementează în primul rând drepturile și obligațiile părților din raporturile juridice fiscale, dar și norme de bază pentru fiecare funcție principală a administrării. Așa cum este definită funcția de administrare a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului consolidat, aceasta cuprinde ansamblul activităților desfășurate de organele fiscale în legătură cu înregistrarea fiscală, declararea, stabilirea, verificarea și colectarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, precum și soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative fiscale.

Codul de procedură fiscală este de interes și aplicabilitate generală datorită, în primul rând, obligațiilor care intră în sfera sa de aplicare: impozitele și taxele datorate bugetului de stat, inclusiv cele provenind din drepturi vamale, impozitele și taxele datorate bugetelor locale, creanțele provenind din contribuții, amenzi și alte sume datorate bugetului asigurărilor sociale, precum și celelalte creanțe provenind din sume ce constituie venituri ale bugetului general consolidat.

Guvernul a adoptat norme metodologice în aplicarea Codului de procedură fiscală. Normele metodologice cuprind, în principal, reglementări de natură să expliciteze prevederile legale ale Codului de procedură fiscală și să stabilească modalitatea de punere în aplicare a acestora, limitându-se strict la cadrul legal impus de acestea. La elaborarea normelor metodologice s-au avut în vedere și modificările și completările aduse in procesul legislativ de aprobare de către Parlament, dar și principiul evitării paralelismelor legislative.

În aplicarea prevederilor legislației fiscale, interpretarea reglementărilor trebuie să respecte voința legiuitorului, așa cum este exprimată în lege. În cazul în care, eludându-se scopul legii fiscale, obligația fiscală nu a fost stabilită ori nu a fost raportată la baza de impunere reală, obligația datorată și, respectiv, creanța fiscală corelativă vor fi cele legal determinate de organele fiscale.

I.2. Principiile procedurii fiscale

Toate ramurile dreptului au la bază anumite principii pe care este construită întreaga reglementare, principii care exprimă ideile fundamentale ale voinței legiuitorului, fiind menite să dea o linie unitară prevederilor legale.

Procedura fiscală nu face excepție de la această regulă, astfel încât aceasta consacră un număr de principii – reguli de bază – pe care organele fiscale trebuie să le aibă în vedere în relația cu contribuabilii, deoarece au rolul, printre altele, și de a-i proteja pe aceștia din urmă.

I.2.1. Principiul aplicării unitare a legislației fiscale

Unul dintre aceste principii este cel al aplicării unitare a legislației fiscale, ceea ce înseamnă că aceasta ar trebui să fie aplicată în același mod pe întreg teritoriul României și față de toți contribuabilii.

Legea precizează un aspect foarte important, și anume faptul că aplicarea unitară a prevederilor legislației fiscale nu trebuie subordonată unei conformități exagerate, ci în primul rând aplicarea unitară trebuie să se facă urmărind stabilirea corectă a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a celorlalte sume datorate bugetului general consolidat. Această precizare are meritul de a sublinia întâietatea corectitudinii stabilirii acestor impozite și taxe față de unitatea aplicării soluțiilor, motiv pentru care, chiar dacă există o anumită soluție, aceasta nu trebuie aplicată în mod automat în virtutea aplicării principiului unitar, în fața acestuia prevalând un alt principiu, și anume principiul stabilirii corecte a impozitelor și taxelor.

Tot în scopul aplicării unitare a legislației fiscale, a fost constituită, printr-un ordin al Ministrului Finanțelor Publice, și Comisia centrală fiscală, ca organ abilitat să emită interpretări ale normelor fiscale (mai puțin ale celor din domeniul vamal) cu putere normativă.

Întrucât actele emise de Comisia centrală fiscală sunt interpretative, s-a prevăzut că ele sunt retroactive (adică se aplică de la momentul intrării în vigoare a actului normativ pe care îl interpretează, și nu de la momentul emiterii deciziei).

Competența acestei comisii este foarte mare. Astfel, aceasta poate emite decizii pentru problemele de natură fiscală și cele de procedură fiscală care apar datorită necorelării dintre legislația din domeniu cu legislația conexă, după caz, pentru care se impune o soluționare unitară în vederea eliminării interpretărilor diferite în aplicarea legislației.

De asemenea, poate rezolva problemele ce privesc conflictele de competență ivite între organele fiscale care nu sunt subordonate unui organ ierarhic comun, ca și cazurile în care aplicarea scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru bunurile și serviciile finanțate din fonduri nerambursabile nu se poate realiza

Însă cea mai importantă atribuție pe care o are comisia în ceea ce-l privește direct pe contribuabil este aceea de a emite soluții fiscale individuale anticipate. Toate deciziile comisiei se publică în Monitorul Oficial al României, după aprobarea prin ordin al ministrului finanțelor publice, iar soluțiile fiscale individuale anticipate adoptate de Comisie se semnează de președintele și vicepreședintele Comisiei fiscale centrale și trebuie comunicate solicitantului.

Comisia este formată din 15 membri cu drept de vot și este coordonată de secretarul de stat care răspunde de politică și legislație fiscală, în calitate de președinte, și de secretarul de stat, președintele Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în calitate de vicepreședinte.

Atunci când comisia a fost învestită cu o cerere pentru emiterea unei soluții fiscale individuale anticipate, aceasta se suplimentează cu un membru care va fi directorul executiv adjunct care coordonează activitatea de inspecție fiscală din cadrul Direcției generale de administrare a marilor contribuabili.

În acest caz, cererea pentru emiterea unei soluții fiscale individuale anticipate se repartizează mai întâi, în vederea analizei, unui grup de lucru constituit dintr-un reprezentant al Direcției generale de politici și legislație privind veniturile bugetului general consolidat, un reprezentant al Direcției generale de inspecție financiar-fiscală din cadrul Administrației Naționale de Administrare Fiscală, un reprezentant al Direcției generale de administrare a marilor contribuabili, un reprezentant al Direcției generale juridice și un reprezentant al Direcției juridice din cadrul Administrației Naționale de Administrare Fiscală.

Grupul de lucru va întocmi o notă de prezentare ce va conține sinteza problematicii expuse, precum și proiectul soluției fiscale individuale anticipate, propuse a fi adoptată.

Comisia poate solicita contribuabilului completarea cererii, prezentarea unor înscrisuri sau orice alte informații necesare soluționării cererii. În cazul în care Comisia a fost învestită cu o cerere pentru emiterea unei soluții fiscale individuale anticipate, aceasta va analiza nota de prezentare și va adopta soluția propusă de grupul de lucru sau va respinge motivat cererea.

Deciziile și soluțiile fiscale individuale anticipate se adoptă cu votul a cel puțin 9 membri. Prin grija secretariatului și a coordonatorului grupului de lucru soluția fiscală individuală anticipată se comunică solicitantului și organului fiscal competent pentru administrarea contribuabilului solicitant.

Soluțiile fiscale individuale anticipate adoptate de Comisie sunt opozabile și obligatorii față de organul fiscal de la data comunicării acestora, conform legii.

Legea nu reglementează cazurile când se poate cere această soluție fiscală individuală anticipată; credem însă că aceasta trebuie să aibă mai mult un rol de îndrumare a contribuabilului în aplicarea legilor fiscale. Astfel, considerăm că nu se poate folosi această cale ca o cale de atac, când este vorba despre un contencios fiscal prin care un contribuabil este nemulțumit de o decizie administrativ-fiscală. Așa cum reiese chiar din titulatura acestei soluții, aceasta trebuie să anticipeze un conflict (soluție fiscală individuală anticipată), motiv pentru care considerăm că se poate cere o asemenea soluție numai pentru preîntâmpinarea unui contencios fiscal.

Soluția fiscală individuală anticipată se emite numai în baza cererii contribuabilului adresate Comisiei centrale fiscale.

Cererea pentru emiterea unei soluții fiscale individuale anticipate trebuie să cuprindă următoarele elemente:

a) datele de identificare a contribuabilului;

b) situația detaliată privind activitatea contribuabilului, în prezent și în viitor, vizând contracte sau alte tranzacții viitoare care fac obiectul cererii;

c) prezentarea completă a stării de fapt viitoare pentru care se solicită soluția fiscală individuală anticipată, însoțită de documente legate de aceasta;

d) obligațiile fiscale pentru care se solicită soluția fiscală individuală anticipată;

e) declarația contribuabilului că nu există nici o procedură fiscală, administrativă sau judiciară în curs pentru cazul descris pentru care se dorește emiterea soluției fiscale individuale anticipate;

f) mențiunea că toate datele furnizate sunt conforme cu realitatea.

Elementele pe care trebuie să le cuprindă o asemenea cerere sunt obligatorii, acestea fiind stabilite de către Ministerul de Finanțe. Soluția fiscală individuală anticipată nu se emite dacă cererea contribuabilului nu conține cel puțin unul dintre elementele prevăzute sau dacă faptele descrise sunt aceleași cu cele descrise de contribuabil într-o cerere anterioară pentru care s-a emis sau nu s-a emis o soluție fiscală individuală anticipată. De asemenea, nu se poate emite o soluție fiscală individuală anticipată dacă există o procedură fiscală, administrativă sau judiciară în curs pentru cazul descris și nici dacă există informații că faptele declarate ascund un alt contract, o altă tranzacție sau acțiune sau în cazul în care emiterea acesteia necesită interpretarea legislației străine.

În ceea ce privește conținutul unei soluții fiscale individuale anticipate, aceasta trebuie să conțină următoarele elemente:

a) denumirea emitentului;

b) data la care a fost emisă și data de la care își produce efectele;

c) datele de identificare a contribuabilului beneficiar al soluției fiscale individuale anticipate;

d) obiectul soluției fiscale individuale anticipate;

e) motivele de fapt;

f) temeiul de drept;

g) numele și semnătura persoanelor împuternicite ale emitentului;

h) mențiuni privind audierea contribuabilului;

i) precizări privind categoria obligațiilor fiscale pentru care s-a emis soluția fiscală individuală anticipată și tratamentul fiscal aplicabil acestora.

Cu privire la forța juridică a unei asemenea soluții fiscale individuale anticipate adoptate de Comisie, precizăm că ele sunt opozabile și obligatorii față de organul fiscal de la data comunicării acestora, conform legii, în timp ce față de contribuabil, acestea nu reprezintă decontribuabil, acestea nu reprezintă decât un punct de vedere, el având în continuare deschisă calea în contencios fiscal. De asemenea, nici pentru instanțele de judecată aceste soluții individuale nu pot reprezenta mai mult decât un punct de vedere al unui organ aparținând Ministerului de Finanțe.

Dacă este sesizată Comisia în legătură cu soluționarea unor conflicte de competență ce privesc bugetele locale, secretariatul va solicita Asociației Comunelor din România, Asociației Orașelor din România, Asociației Municipiilor din România, Uniunii Naționale a Consiliilor Județene din România, precum și Ministerului Administrației și Internelor desemnarea câte unui reprezentant în vederea completării Comisiei.

În legătură cu soluțiile unitare, comisia analizează notele de prezentare și soluțiile propuse, înscrise pe ordinea de zi și adoptă prin decizii soluții unitare de aplicare a prevederilor legale sau, după caz, respinge soluțiile propuse, dacă acestea contravin prevederilor legale ori dacă nu sunt de competența Comisiei.

Comisia nu soluționează probleme punctuale care nu presupun adoptarea unor soluții unitare general aplicabile de către toți agenții economici, acestea rezolvându-se potrivit atribuțiilor direcțiilor prevăzute în Regulamentul de organizare și funcționare a Ministerului Finanțelor Publice și potrivit legislației specifice.

În termen de 3 zile de la data ședinței, secretariatul Comisiei redactează decizia, care va conține numai soluțiile aprobate de Comisie și proiectul de ordin pe care îl va înainta spre aprobare ministrului finanțelor publice.

Prin grija secretariatului și a directorilor coordonatori, decizia Comisiei se publică în Monitorul Oficial al României. Partea I.

Soluțiile unitare adoptate prin decizii ale Comisiei și aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice sunt aplicabile de la data intrării în vigoare a actului normativ în baza căruia au fost date.

Crearea Comisiei centrale fiscale și consacrarea principiului aplicării unitare a legislației fiscale constituie răspunsul legiuitorului la solicitările insistente ale mediului de afaceri care vizau situația creată atât prin interpretările diferite date prevederilor legale de organele fiscale din teritoriu, cât și prin măsurile diferite luate de organele fiscale în situații similare sau chiar identice.

Ceea ce trebuie reținut este faptul că în această situație avem de-a face cu retroactivitatea unei norme juridice. Este adevărat că această soluție a Comisiei centrale fiscale are un caracter interpretativ, ne întrebăm însă dacă aceasta nu este neconstituțională. În ceea ce privește actele Comisiei centrale fiscale, ne întrebăm care este forța juridică a acestora, pot reprezenta ele adevărate norme juridice pentru părțile din raportul fiscal? Credem că nu, întrucât Comisia Centrală funcționează practic în cadrul Ministerului de Finanțe, iar considerarea soluțiilor adoptate de aceasta ca fiind normative ar duce la dezechilibru în raporturile fiscale și la lipsa oricărui control jurisdicțional în ceea ce privește aceste raporturi. Noi apreciem că, mai degrabă, acestea sunt acte administrative de autoritate și, pe cale de consecință, ele vor putea fi atacate în justiție potrivit Legii contenciosului administrativ.

O altă problemă este ce efecte va avea o asemenea hotărâre, după un control finalizat printr-o decizie a cărei fundamentare a fost ulterior calificată ca incorectă de Comisia centrală fiscală.

Credem că această hotărâre a Comisiei centrale fiscale reprezintă un element suficient și obligatoriu pentru a determina reanalizarea situației de către organul fiscal competent și luarea unei noi decizii (de exemplu, anularea obligațiilor de plată stabilite în sarcina contribuabilului ca urmare a unui control) în același caz. Legea stabilește și principiul stabilității legislației fiscale, statuând în mod expres ca procedura fiscală să se modifice și să se completeze numai prin lege, care va fi promovată de regulă cu 6 luni înainte de data intrării în vigoare a acesteia, iar intrarea în vigoare să se facă cu începere din prima zi a anului următor celui în care a fost adoptată prin lege modificarea sau completarea Codului de procedură fiscală.

I.2.2. Principiul rolului activ al organelor fiscale

Un alt principiu consacrat de Codul de procedură fiscală este cel al rolului activ al organelor fiscale, rol pe care acestea vor fi obligate să și-l asume în relația cu contribuabilul. Ele vor trebui să îndrume contribuabilul nu numai în chestiuni tehnico-practice – cum ar fi depunerea declarațiilor și a celorlalte documente reglementate de legislația fiscală -, ci și în ceea ce privește aplicarea prevederilor legale în materie. Această îndrumare se face prin asistență directă la sediul acestuia, precum și prin corespondență scrisă, e-mail, telefon etc.

Prin normele metodologice, s-a prevăzut ca înștiințarea contribuabilului asupra drepturilor și obligațiilor în cadrul procedurii fiscale, ca și informarea acestuia să se facă verbal sau în scris. Atunci când aceasta se face verbal, organul fiscal este obligat să întocmească o notă în care va consemna îndeplinirea obligației și orice alte detalii legate de aceasta, urmând a fi atașată la dosarul cauzei.

Organul fiscal, alături de obligația de a examina în mod obiectiv starea de fapt, are și obligația de a îndruma contribuabilul pentru depunerea declarațiilor și a altor documente, pentru corectarea declarațiilor sau a documentelor, ori de câte ori este cazul, ceea ce presupune, în primul rând, ca organul fiscal să depășească rolul de organ care controlează și așteaptă greșeala contribuabilului pentru a-l sancționa.

Această obligație legală poate fi exercitată nu numai la solicitarea contribuabilului, ci și din inițiativa organului fiscal.

Este adevărat că acest rol activ ar fi fost mai plin de substanță în măsura în care ar fi fost prevăzută și obligativitatea organului fiscal de a da o soluție problemelor ridicate de contribuabil, precum și caracterul obligatoriu al unor astfel de soluții chiar pentru organele fiscale care le-au emis; credem însă că în cazul în care, deși contribuabilul a solicitat expres îndrumări chiar în scris, iar organele fiscale nu i-au răspuns, acest lucru poate fi avut în vedere de către instanță la rezolvarea contenciosului administrativ-fiscal în aprecierea conformării organului fiscal obligațiilor legale și a aplicării principiului bunei-credințe.

I.2.3. Principiul exercitării dreptului de apreciere al organului fiscal

Acest principiu este prevăzut pentru ca acesta să poată aprecia, prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege, relevanța stărilor de fapt fiscale și, pe baza unor constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză, să adopte soluția admisă de lege.

Un alt principiu prevăzut de procedura fiscală este cel privitor la buna-credință pe care să fie fundamentate relațiile dintre contribuabili și organele fiscale.

I.2.4. Principiul ascultării și cooperării contribuabilului

Este un alt principiu de conduită prevăzut în procedura fiscală. Conform acestui principiu, înaintea luării deciziei, organul fiscal are obligația legală de a asigura contribuabilului posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere cu privire la faptele și împrejurările relevante în luarea deciziei.

Această obligație legală comportă însă câteva excepții, când organul fiscal nu este obligat să asigure contribuabilului dreptul de a fi ascultat. Astfel, această obligație nu există când întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situației fiscale reale privind executarea obligațiilor contribuabilului, pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege sau când urmează să se ia măsuri de executare silită.

O altă situație care exceptează această ascultare este și atunci când situația de fapt prezentată urmează să se modifice nesemnificativ cu privire la cuantumul creanțelor fiscale sau când se acceptă informațiile prezentate de contribuabil pe care acesta le-a dat într-o declarație sau într-o cerere anterioară.

În ceea ce privește obligația de cooperare, aceasta revine contribuabilului care trebuie să prezinte în întregime faptele cunoscute de către acesta conform realității, fiind în același timp obligat să întreprindă măsurile în vederea procurării mijloacelor doveditoare necesare, prin utilizarea tuturor posibilităților juridice și efective ce îi stau la dispoziție.

I.2.5. Principiul secretului fiscal

Acest principiu este numai în sarcina funcționarilor publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu mai dețin această calitate, aceștia fiind obligați, în condițiile legii, să păstreze secretul asupra informațiilor pe care le dețin ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu.

Secretul fiscal poartă asupra informațiilor referitoare la impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat, aceste informații putând fi transmise numai:

– autorităților publice, în scopul îndeplinirii obligațiilor prevăzute de lege;

– autorităților fiscale ale altor țări, în condiții de reciprocitate în baza unor convenții;

– autorităților judiciare competente, potrivit legii;

– în alte cazuri prevăzute de lege.

În afară de aceste situații, legea permite transmiterea de informații cu caracter fiscal și în alte împrejurări decât cele prevăzute mai sus, dar numai în condițiile în care se asigură că din acestea nu reiese identitatea vreunei persoane fizice sau juridice.

Prin normele metodologice s-a detaliat care anume informații pot intra în această categorie asupra căreia poartă secretul fiscal, și anume: datele referitoare la identitatea contribuabililor, natura și cuantumul obligațiilor fiscale, natura, sursa și suma veniturilor debitorului, plăți, conturi, rulaje, transferuri de numerar, solduri, încasări, deduceri, credite, datorii, valoarea patrimoniului net sau orice fel de informații obținute din declarații ori documente prezentate de către contribuabili sau orice alte informații cunoscute de organul fiscal ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu.

Păstrarea secretului fiscal este o obligație care revine și autorității care primește informații fiscale și care la rândul ei este obligată să păstreze secretul asupra informațiilor primite.

În ceea ce privește sancțiunea nerespectării obligației de păstrare a secretului fiscal, în procedura fiscală se prevede doar că se atrage răspunderea potrivit legii.

I.3. Raportul juridic fiscal

Raportul de drept procedural fiscal cuprinde totalitatea drepturilor și obligațiilor ce revin părților în aplicarea prevederilor legislației fiscale.

Conținutul raportului de drept procedural fiscal este dat de relațiile financiare care se formează în procesul de instituire și percepere a impozitelor, taxelor și a altor contribuții datorate bugetului public. Acest raport este un raport juridic obligațional, în conținutul căruia intră dreptul de creanță ce aparține subiectului activ care este creditorul și corelativul acestuia, adică latura pasivă a raportului reprezentând obligația fiscală ce aparține subiectului pasiv care este debitorul.

Impozitul reprezintă o contribuție bănească obligatorie, cu titlu nerambursabil, care este datorată, conform legii, bugetului de stat de către persoanele fizice și juridice, pentru veniturile pe care le obțin sau bunurile pe care le posedă. Reprezintă contribuția persoanelor debitoare care participă astfel la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societății, prin finanțarea unor acțiuni și obiective de interes general și credem că ar trebui să reprezinte și o motivare pentru stat în a acorda o protecție generală, din partea organelor sale, tuturor contribuabililor.

În general, orice raport juridic cuprinde ca elemente principale: subiectele, conținutul și obiectul.

I.3.1. Subiecte ale raportului juridic fiscal

Subiecte ale raportului juridic fiscal sunt: statul, unitățile administrativ-teritoriale, în calitate de subiecte active cărora le revine dreptul de a controla, a calcula, a încasa și a urmări încasarea obligațiilor fiscale, și contribuabilul – ca subiect pasiv ce are în principal obligația de a plăti la termen creanțele fiscale, precum și alte persoane care dobândesc drepturi și obligații în cadrul acestui raport.

În ce-l privește pe contribuabil, acesta este definit de lege ca fiind orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuții și alte sume bugetului general consolidat, în condițiile legii.

Această definiție este importantă, întrucât introduce ca subiect fiscal orice entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite sau taxe bugetului general consolidat; este cazul, în speță, al asociației familiale care, deși nu are personalitate juridică, este un subiect de drept fiscal.

Statul este reprezentat de Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale teritoriale, iar unitățile administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autoritățile administrației publice locale, precum și de compartimentele de specialitate ale acestora, în limita atribuțiilor delegate de către autoritățile respective.

În raportul juridic fiscal, contribuabilul poate participa atât în mod direct, cât și printr-un reprezentant. Conținutul și limitele reprezentării sunt cele cuprinse în împuternicire sau stabilite de lege, după caz.

Pentru a-l putea reprezenta pe contribuabil, împuternicitul este obligat să înregistreze la organul fiscal actul de împuternicire, în forma autentică și în condițiile prevăzute de lege, iar revocarea împuternicirii operează față de organul fiscal de la data înregistrării actului de revocare.

În cazul reprezentării contribuabililor în relațiile cu organele fiscale prin avocat, nu este necesară o împuternicire în formă autentică, forma și conținutul împuternicirii fiind cele prevăzute de dispozițiile legale privind organizarea și exercitarea profesiei de avocat.

Dacă contribuabilul nu are domiciliu fiscal în România, acesta are obligația de a depune declarații la organele fiscale și trebuie să desemneze un împuternicit cu domiciliul fiscal în România, care să îndeplinească obligațiile acestuia față de organul fiscal. Dacă nu există un împuternicit, organul fiscal, în condițiile legii, va solicita instanței judecătorești competente numirea unui curator fiscal pentru contribuabilul absent, al cărui domiciliu fiscal este necunoscut ori care, din cauza bolii, unei infirmități, bătrâneții sau unui handicap de orice fel, nu poate să își exercite și să își îndeplinească personal drepturile și obligațiile ce îi revin potrivit legii.

Pentru activitatea sa, curatorul fiscal va fi remunerat potrivit hotărârii judecătorești, toate cheltuielile legate de această reprezentare fiind suportate de cel reprezentat. Competența numirii curatorului fiscal aparține instanței de contencios administrativ-fiscal, care poate fi ori tribunalul ori curtea de apel, în funcție de valoarea obligației fiscale.

Reprezentanții legali ai persoanelor fizice și juridice, precum și ai asocierilor fără personalitate juridică nu sunt limitați în ceea ce privește împuternicirea lor doar la reprezentare; ei pot fi obligați să îndeplinească obligațiile fiscale ale persoanelor reprezentate, în numele și din averea acestora, iar în cazul în care, din orice motiv, obligațiile fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică nu sunt achitate, asociații răspund solidar pentru îndeplinirea acestora.

I.3.2. Conținutul raportului juridic fiscal

Cu privire la conținutul raportului de drept procedural fiscal românesc, bazat pe autoimpunere, principala obligație ce revine contribuabililor o constituie declararea și plata impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale pe care aceștia le datorează bugetului general consolidat, administrat de Agenția Națională de Administrare Fiscală. Alături de aceasta, contribuabilii au obligația de a conduce evidența fiscală, potrivit legii, pentru stabilirea stării de fapt fiscale și a obligațiilor fiscale de plată datorate. Evidențele contabile și fiscale vor fi păstrate la domiciliul fiscal al contribuabilului sau la sediile secundare, după caz. Dispozițiile legale privind păstrarea, arhivarea și limba folosită pentru evidențele contabile sunt aplicabile și pentru evidențele fiscale.

Contribuabilii sunt obligați să evidențieze veniturile realizate și cheltuielile efectuate din activitățile desfășurate, prin întocmirea registrelor sau a oricăror alte documente prevăzute de lege. În acest sens, contribuabilii sunt obligați să utilizeze pentru activitatea desfășurată documente primare și de evidență contabilă stabilite prin lege, achiziționate numai de la unitățile stabilite prin normele legale în vigoare, și să completeze integral rubricile formularelor, corespunzător operațiunilor înregistrate.

Prin normele metodologice s-a prevăzut că sunt considerate evidențe fiscale registrele, situațiile, precum și orice alte înscrisuri care, potrivit legislației fiscale, trebuie întocmite în mod obligatoriu în scopul stabilirii stării de fapt fiscale și a creanțelor și obligațiilor fiscale, cum ar fi: jurnal pentru vânzări, jurnal pentru cumpărări, registrul de evidență fiscală și altele asemenea. Această enumerare este limitativă, organul fiscal putând lua în considerare orice evidențe relevante pentru impunere și care au fost ținute de contribuabil, chiar dacă nu fac parte din evidențele stabilite prin lege.

Dacă evidențele contabile și fiscale sunt ținute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe lângă datele arhivate în format electronic, contribuabilul este obligat să păstreze și să prezinte aplicațiile informatice cu ajutorul cărora le-a generat.

Subiectele principale ale raportului juridic fiscal, așa cum s-a arătat, sunt contribuabilul și statul.

Prin «contribuabil», în sens fiscal, se înțelege orice persoană fizică sau juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuții și alte sume bugetului general consolidat, în condițiile legii.

Statul este reprezentat de Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală și unitățile sale teritoriale, iar unitățile administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autoritari le administrației publice locale, precum și de compartimentele de specialitate ale acestora. În limita atribuțiilor delegate de către autoritățile respective.

Pentru ca persoanele împuternicite de către contribuabil să-l poată reprezenta în relațiile cu organul fiscal, acestea sunt obligate să înregistreze la organul fiscal actul de împuternicire, în forma autentică și în condițiile prevăzute de lege. Dacă această împuternicire este revocată, revocarea împuternicirii operează față de organul fiscal de la data înregistrării acrului de revocare. Când reprezentarea contribuabililor în relațiile cu organele fiscale se face prin avocat, forma și conținutul împuternicirii sunt cele prevăzute de dispozițiile legale privind organizarea și exercitarea profesiei de avocat.

Numirea unui împuternicit fiscal este facultativă, fiind lăsată la aprecierea contribuabilului; legea prevede însă un caz în care este obligatorie o asemenea împuternicire. Astfel, în cazul în care contribuabilul este absent, nu are domiciliul fiscal cunoscut ori care, din cauza bolii, unei infirmități, bătrâneții sau unui handicap de orice fel, nu poate să își exercite și să își îndeplinească personal drepturile și obligațiile ce îi revin potrivit legii, organul fiscal, în condițiile legii, va solicita instanței judecătorești competente numirea unui curator fiscal. Prin hotărârea instanței trebuie să se prevadă nu numai numirea curatorului, dar să se arate și modul în care va fi remunerat pentru activitatea sa curatorul fiscal, urmând ca toate cheltuielile legate de această reprezentare să fie suportate de cel reprezentat.

În cazul în care, din orice motiv, obligațiile fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică nu sunt achitate, asociații răspund solidar pentru îndeplinirea acestora.

Privitor la obligațiile care revin reprezentanților legali ai persoanelor fizice și juridice, precum și ai asocierilor fără personalitate juridică, aceștia sunt obligați să îndeplinească obligațiile fiscale ale persoanelor reprezentate, în numele și din averea acestora.

I.3.3. Drepturile și obligațiile contribuabilului

În ceea ce privește drepturile și obligațiile contribuabilului, acestea apar mai pregnant în timpul controlului efectuat de către organele fiscale.

Controlul organelor fiscale se realizează în principal prin inspecția fiscală, care este o parte a sistemului nostru fiscal declarativ, având ca scop verificarea bazelor de impunere, a legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și contabile, precum și stabilirea diferențelor obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente acestora.

Înainte de începerea inspecției fiscale trebuie să fie informat contribuabilul despre drepturile și obligațiile pe care le are în timpul desfășurării inspecției fiscale prin Carta drepturilor și obligațiilor contribuabililor pe timpul desfășurării inspecției fiscale, care va fi transmisă odată cu avizul de inspecție fiscală.

Potrivit acesteia, contribuabilul are dreptul de a fi înștiințat despre acțiunea de inspecție fiscală înaintea de începerea acesteia printr-un aviz de inspecție fiscală, care va fi transmis, în scris, de organul fiscal, astfel:

– cu 30 de zile înainte de începerea acțiunii de inspecție fiscală, pentru marii contribuabili;

– cu 15 zile înainte de începerea acțiunii de inspecție fiscală, pentru ceilalți contribuabili.

Avizul de inspecție fiscală trebuie să cuprindă date cu privire la organul de inspecție fiscală care va efectua inspecția fiscală, la temeiul juridic al inspecției fiscale, data de începere a inspecției fiscale, obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale, precum și la posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale. Amânarea datei de începere a inspecției fiscale se poate solicita o singură dată, pentru motive justificate. În acest caz trebuie să i se comunice contribuabilului din nou data la care a fost reprogramată inspecția fiscală.

Această modalitate de înștiințare reprezintă regula, legea prevede însă și câteva excepții. Astfel, în cazul în care inspecția fiscală are un caracter inopinat, se desfășoară în vederea soluționării unor cereri ale contribuabilului sau în cazul unor acțiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorități, potrivit legii, transmiterea avizului de inspecție fiscală nu este obligatorie.

Contribuabilul are dreptul de a fi verificat numai pentru impozitele, taxele și contribuțiile sociale aliate în cadrul termenului de prescripție. Organul de inspecție fiscală poate verifica situația contribuabilului numai în cadrul termenului de prescripție.

Inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă sau contribuție socială și pentru fiecare perioadă supusă verificării impozitării. Totuși, în cazul în care, de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii termenului de prescripție, apar date suplimentare, necunoscute organelor de inspecție fiscală la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influențează rezultatele acestora, conducătorul inspecției fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade.

Datele suplimentare pe care se fundamentează decizia de reverificare a unei anumite perioade pot rezulta din situații cum sunt:

– efectuarea unui control încrucișat asupra documentelor justificative ale unui grup de contribuabili;

– obținerea pe parcursul acțiunilor de inspecție fiscală efectuate la alți contribuabili a unor documente sau informații suplimentare referitoare la activitatea contribuabilului, într-o perioadă care a fost deja supusă inspecției fiscale;

– solicitări ale organelor de urmărire penală ori ale altor organe sau instituții îndreptățite potrivit legii;

– informații obținute în orice alt mod, de natură să modifice rezultatele inspecției fiscale anterioare.

La începerea inspecției fiscale, organul de inspecție fiscală este obligat să prezinte contribuabilului legitimația de inspecție fiscală și ordinul de serviciu semnat de conducătorul activității de inspecție fiscală, contribuabilul având dreptul, în caz contrar, să solicite legitimarea acestora. Începerea inspecției fiscale trebuie consemnată în Registrul unic de control. Corelativ acestui drept, există pentru contribuabil obligația de a permite accesul organului de inspecție fiscală în incintele de afaceri. Indiferent de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, organul de inspecție fiscală are dreptul să inspecteze orice incintă de afaceri a contribuabilului sau orice alte incinte ori locuri în care există bunuri impozabile sau se desfășoară activități producătoare de venituri, dar numai în prezența acestuia ori a unei persoane desemnate de către acesta.

Această obligație de a permite accesul organului de inspecție fiscală revine, de regulă, numai în timpul programului normal de lucru.

Cu acordul expres al contribuabilului și cu aprobarea conducătorului organului de inspecție fiscală, inspecția fiscală se poate însă desfășura și în afara programului de lucru. Pentru aceasta, acordul trebuie să fie exprimat în scris, să fie înregistrat la registratura contribuabilului, urmând a fi anexat la actul încheiat cu ocazia inspecției fiscale.

Pe timpul controlului, activitatea contribuabilului trebuie să fie cât mai puțin afectată, organele de inspecție fiscală având obligația să exercite activitatea de inspecție fiscală în așa fel încât să afecteze cât mai puțin desfășurarea activităților curente și să utilizeze eficient timpul destinat inspecției fiscale.

Contribuabilul are însă obligația de a asigura un spațiu adecvat și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Cum inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în spațiile acestuia de lucru, trebuie să pună la dispoziția organelor de inspecție fiscală un spațiu adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Prin «spațiu adecvat» se înțelege asigurarea unui spațiu în limita posibilităților, după caz, dotat cu necesarul minim de birotică și care să permită păstrarea în siguranță a documentelor primite pentru inspecția fiscală sau elaborate de organele de inspecție fiscală.

În cazul în care nu se poate asigura un spațiu corespunzător, contribuabilul trebuie să anunțe în scris și motivat organul de inspecție fiscală competent.

Pe tot parcursul desfășurării inspecției fiscale, organul de control are obligația legală de a informa contribuabilul despre constatările rezultate din inspecția fiscală. Organul de inspecție fiscală va solicita informațiile necesare pentru determinarea stării de fapt fiscale, întâi de la contribuabil sau de la altă persoană împuternicită de acesta. În vederea stabilirii stării de fapt fiscale, contribuabilul are obligația de a pune la dispoziție organului de inspecție fiscală registrele de evidență contabilă, documentele de afaceri și orice alte înscrisuri relevante pentru inspecția fiscală.

Organul de inspecție fiscală are dreptul de a solicita și altor persoane înscrisuri, dacă starea de fapt fiscală nu a fost clarificată pe baza înscrisurilor puse la dispoziție. De asemenea, contribuabilul are obligația de a da informații și a prezenta la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal, iar la finalizarea inspecției fiscale există obligația de a da o declarație scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziție toate documentele și informațiile relevante pentru inspecția fiscală.

Tot pentru contribuabil există și obligația de a colabora la constatarea stărilor de fapt fiscale. Astfel, acesta este obligat să ofere informații și să prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.

Dacă pe timpul desfășurării inspecției fiscale, starea de fapt fiscală nu a fost clarificată de către contribuabil, organul de inspecție fiscală poate solicita informații și altor persoane. Informațiile furnizate de aceste persoane vor fi luate în considerare numai în măsura în care sunt confirmate și de alte mijloace de probă.

Cererea de furnizare a informațiilor se formulează în scris și va specifica natura informațiilor solicitate pentru determinarea stării de fapt fiscale și documentele care susțin informațiile furnizate.

Această obligație a contribuabilului de a furniza informații, comportă și câteva excepții. Astfel, soțul/soția și rudele acestuia până la gradul al treilea inclusiv pot refuza furnizarea de informații, efectuarea de expertize, precum și prezentarea unor înscrisuri. De asemenea, și preoții, avocații, notarii publici, consultanții fiscali, executorii judecătorești, auditorii, experții contabili, medicii și psihoterapeuții pot refuza să furnizeze informații cu privire la datele de care au luat cunoștință în exercitarea activității lor, cu excepția informațiilor cu privire la îndeplinirea obligațiilor fiscale stabilite de lege în sarcina lor. Pentru ca persoanele sus-menționate, cu excepția preoților, să poată furniza informații, trebuie luat acordul persoanei despre care au fost solicitate informațiile.

Tot contribuabilului îi revine și obligația de a conduce, a păstra și a arhiva evidențele contabile și fiscale într-un mod adecvat și de a le păstra la domiciliul fiscal sau la sediile secundare, după caz. Atunci când s-au ținut evidențele contabile și fiscale cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe lângă datele arhivate, există obligația să se păstreze și să se prezinte și aplicațiile informatice cu ajutorul cărora s-au generat datele arhivate în format electronic. Pe toată durata exercitării inspecției fiscale, contribuabilul are dreptul să beneficieze de asistență de specialitate sau juridică.

În cazul în care se solicită prezentarea la sediul organului fiscal, contribuabilul are obligația de a se prezenta la sediul acestuia pentru a da informații și lămuriri necesare stabilirii situației fiscale reale. Această solicitare de a se prezenta la organul fiscal trebuie făcută în scris și să cuprindă obligatoriu data, ora și locul la care sunt obligați să se prezinte, baza legală a solicitării, scopul solicitării și documentele pe care trebuie să le prezinte.

Orice contribuabil are dreptul să fie protejat pe linia secretului fiscal. Informațiile pe care le furnizează organelor de inspecție fiscală, precum și cele pe care acestea le obțin pe timpul desfășurării inspecției fiscale sunt protejate pe linia secretului fiscal.

În categoria informațiilor de natura celor considerate a fi secret fiscal intră datele referitoare la identitatea contribuabililor, natura și cuantumul obligațiilor fiscale, natura, sursa și suma veniturilor debitorului, plăți, conturi, încasări, deduceri, credite, datorii, valoarea patrimoniului net sau orice fel de informații obținute din declarații ori din documente prezentate de către contribuabil sau orice alte informații cunoscute de organul fiscal ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu.

În acest sens, funcționarii publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu mai dețin această calitate, sunt obligați să păstreze secretul asupra informațiilor pe care le dețin ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu. În cazul reținerii unor documente de către organele de inspecție fiscală, contribuabilul are dreptul de a primi dovada scrisă în acest sens. Astfel, în cazul în care, în timpul desfășurării inspecției fiscale, se rețin, în scopul protejării, documente, acte, înscrisuri, registre și documente financiar-contabile sau orice element material care face dovada stabilirii, înregistrării și achitării obligațiilor fiscale de către contribuabil, organul de inspecție fiscală trebuie să întocmească un act în care sunt specificate toate elementele necesare individualizării probei sau dovezii respective, precum și mențiunea că aceasta a fost reținută, potrivit dispozițiilor legale, de către organul fiscal.

Dacă au fost reținute înscrisuri și alte documente în original, acestea vor fi înapoiate, organul de inspecție fiscală reținând numai copii ale înscrisurilor relevante din punct de vedere fiscal.

La încheierea inspecției fiscale, organul fiscal trebuie să poarte o discuție finală cu contribuabilul asupra constatărilor și consecințelor lor fiscale; pentru aceasta, data, ora, locul și problematica discuției trebuie comunicate în timp util acestuia.

Contribuabilul are dreptul să prezinte în scris punctul său de vedere cu privire la constatările inspecției fiscale. De asemenea, după încheierea inspecției fiscale, chiar în cazul în care nu se modifică baza de impunere aferentă impozitelor, taxelor, contribuțiilor sociale și altor sume datorate bugetului general consolidat, supuse inspecției fiscale, acest fapt va fi comunicat în scris.

Dacă în urma inspecției fiscale se modifică baza de impunere a obligațiilor bugetare supuse inspecției fiscale, se va comunica doar decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală.

Contribuabilul are obligația legală de a îndeplini măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecției fiscale, în termenele și în condițiile stabilite de organele de inspecție fiscală. De asemenea, acesta are obligația de a plăti diferențele de impozite, taxe, contribuții sociale stabilite cu ocazia inspecției fiscale, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere aferente acestora.

Pentru diferențele de impozite, taxe, contribuții sociale și pentru dobânzile și penalitățile de întârziere stabilite, termenul de plată se stabilește în funcție de data comunicării acestora prin decizia de impunere, astfel:

– dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1-15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare;

– dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare.

Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală poate fi comunicată după cum urmează:

– prin prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal emitent. în acest caz, data comunicării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale stabilite suplimentar de inspecția fiscală este data ridicării sub semnătură a actului respectiv;

– prin persoanele împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii;

– prin poștă, la domiciliul fiscal, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, precum și prin alte mijloace, cum sunt: fax, telefon, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului actului și confirmarea primirii acestuia, iar data comunicării va fi dovedită prin semnătura contribuabilului.

Dacă se constată lipsa acestuia sau a persoanei împuternicite de către el să primească decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală, de la domiciliul fiscal, comunicarea se face prin publicarea unui anunț într-un cotidian național de largă circulație și într-un cotidian local sau în Monitorul Oficial al României, în care se menționează că a fost emis actul pe numele contribuabilului. Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală produce efecte din momentul comunicării și se consideră comunicată în a cincea zi de la data publicării anunțului.

În cazul în care contribuabilul nu este de acord cu rezultatul inspecției fiscale, acesta are dreptul să conteste decizia de impunere emisă cu această ocazie de organul de inspecție fiscală.

Tot în legătură cu inspecția finală, contribuabilul trebuie să mai cunoască următoarele prevederi legale care sunt în legătură cu activitatea de control. Astfel, termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.

Dreptul de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 10 ani, în cazul în care acestea rezultă din săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală. Acest termen curge de la data săvârșirii faptei ce constituie infracțiune, sancționată ca atare printr-o hotărâre judecătorească definitivă.

La contribuabilii mari, perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei controlate anterior.

La celelalte categorii de contribuabili, inspecția fiscală se efectuează asupra creanțelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscală se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, dacă:

a) există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat;

b) nu au fost depuse declarații fiscale;

c) nu au fost îndeplinite obligațiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat.

Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organele de inspecție fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de 3 luni. În cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare, durata inspecției nu poate fi mai mare de 6 luni.

I.4. Raportul de drept material fiscal

I.4.1. Creanțele fiscale

Creanțele fiscale reprezintă acele drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezultă din raporturile de drept material fiscal. Ele se împart în creanțe fiscale principale și creanțe fiscale accesorii.

Creanțele fiscale principale sunt cele care rezultă din dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adăugată, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat.

Creanțele fiscale accesorii sunt cele rezultate din dobânzile și penalitățile de întârziere, în condițiile legii. Creanțele fiscale accesorii, așa cum le arată și denumirea, depind de creanțele fiscale principale, ele reprezentând în fapt doar sancțiuni fiscale ce se aplică pentru nerespectarea obligației de plată a creanțelor fiscale principale, fără a se stabili o legătură directă cu o pagubă concretă suferită de buget.

I.4.2. Obligațiile fiscale

Corelative acestor creanțe fiscale sunt obligațiile fiscale pe care legea le caracterizează ca fiind orice obligații care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor fiscale. Printre cele mai importante obligații fiscale amintim:

a) obligația de a declara bunurile și veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat;

b) obligația de a calcula și de a înregistra în evidențele contabile și fiscale impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat;

c) obligația de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului general consolidat;

d) obligația de a plăti dobânzi și penalități de întârziere aferente impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligații de plată accesorii;

e) obligația de a calcula, de a reține și de a înregistra în evidențele contabile și de plată, la termenele legale, impozitele și contribuțiile care se realizează prin stopaj la sursă.

Nașterea creanțelor și obligațiilor fiscale are loc, dacă legea nu prevede altfel, în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează. De la acest moment se naște și dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală datorată de contribuabil.

Ca modalitate de stingere a creanțelor fiscale, legea nu are o atitudine limitativă; astfel, creanțele fiscale se sting prin încasare, compensare, executare silită, scutire, anulare, prescripție și prin orice alte modalități prevăzute de lege.

I.4.3. Participanți în raporturile de drept material fiscal

Cu privire la participanții în raporturile de drept material fiscal, aceștia sunt persoanele titulare ale unor drepturi de creanță, respectiv creditorii și persoanele care sunt obligate să plătească aceste creanțe, respectiv debitorii. Codul de procedură fiscală prevede că organul fiscal este îndreptățit să solicite stingerea obligației fiscale de către cel îndatorat să execute acea obligație în locul debitorului, creând prin aceasta o nouă categorie de debitori fiscali care, deși nu sunt cei obligați în mod direct la plata creanțelor, sunt asimilați acestora de lege, având o răspundere subsidiară față de debitorii principali.

De altfel, principiul general al stingerii oricărei datorii este că oricine poate face plata.

Răspunderea acestor debitori subsidiari intervine doar în cazul în care obligația de plată nu a fost îndeplinită de debitorul principal. În ceea ce privește persoanele care devin debitori, în condițiile legii, subliniem că această enumerare cuprinsă în procedura fiscală este limitativă. Astfel, dacă obligația nu a fost îndeplinită de debitor, devin debitori următorii:

a) moștenitorul care a acceptat succesiunea contribuabilului debitor;

b) cel care preia, în tot sau în parte, drepturile și obligațiile debitorului supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare, după caz;

c) persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment;

d) persoana care își asumă obligația de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau printr-un alt act încheiat în formă autentică, cu asigurarea unei garanții reale la nivelul obligației de plată;

e) alte persoane, în condițiile legii.

Considerăm că enumerarea făcută de către lege reprezintă și ordinea în care devin obligate în subsidiar aceste persoane pentru acoperirea datoriilor debitorului în raportul de drept fiscal.

Aceste persoane, deși nu datorează în numele lor sume către bugetul de stat și, prin urmare, nu sunt contribuabili în sensul definit de lege, au totuși obligația de a plăti aceste creanțe fiscale, în virtutea unor legături foarte apropiate cu contribuabilul care datorează aceste sume și care nu le-a plătit. Analizând aceste legături dintre contribuabilul care nu a plătit și acești debitori subsidiari, observăm că în cazul moștenitorilor și al celor care au preluat în tot sau în parte drepturile și obligațiile debitorului-contribuabil, avem de-a face cu succesori universali sau cu titlu universal.

Obligația acestora de a plăti în locul debitorului-contribuabil intervine datorită faptului că aceștia au dobândit în tot sau în parte patrimoniul acestuia, privit ca universalitate de drepturi și obligații. În ceea ce-l privește pe moștenitorul acceptant al succesiunii, ar trebui subliniat faptul că legea face precizarea că drepturile și obligațiile din raportul juridic fiscal trec asupra succesorilor în condițiile dreptului comun.

Trecerea obligațiilor asupra succesorilor suportă totuși o excepție prevăzută de lege, și anume în cazul obligației de plată a amenzilor aplicate potrivit legii persoanelor fizice, întrucât pentru aceste obligații fiscale moștenitorii nu devin debitori și nu sunt ținuți să le plătească având în vedere probabil tocmai caracterul intuitu personae al acestor obligații.

Aceasta presupune ca în ceea ce-l privește pe moștenitorul care a acceptat succesiunea sub beneficiu de inventar, acesta să nu răspundă pentru creanțele fiscale decât în limita activului succesiunii. De aceea, pentru a se putea evita o asemenea urmărire, este indicat ca moștenitorii să accepte moștenirea sub beneficiu de inventar, pentru a putea invoca acest beneficiu față de creditorul fiscal.

Persoanele ținute prin lege să facă plata pentru debitor nu au o răspundere solidară cu acesta și considerăm că nici între categoriile prevăzute de lege și arătate de noi mai sus nu poate exista această solidaritate.

Privitor la persoana care își asumă obligația de plată a debitorului, avem de-a face cu o fidejusiune convențională care trebuie încheiată între debitor, creditor și fidejusorul care garantează că va executa obligația debitorului.

Această convenție de garanție credem că poate fi făcută atât sub forma unui înscris sub semnătură privată, cât și sub forma unui act autentic. Atunci când fidejusiunea privește o obligație principală, obligația de garanție se întinde și la toate accesoriile acestei obligații, respectiv la dobânzi sau penalități. Deși prin textul legii nu se consacră existența beneficiului de discuțiune pe care poate să-l ridice fidejusorul, în sensul de a cere creditorului fiscal să urmărească mai întâi bunurile debitorului, credem că nimic nu se opune ca acesta să poată invoca acest beneficiu, dat fiind caracterul accesoriu și subsidiar al fidejusiunii, cu excepția cazului când prin convenția încheiată s-a prevăzut solidaritatea răspunderii.

Spre deosebire de calitatea de debitor, calitatea de plătitor al obligației fiscale este mult mai largă, aceasta putând cuprinde și alte categorii. Astfel, plătitor al obligației fiscale poate fi atât debitorul, cât și persoana care, în numele debitorului, conform legii, are obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti, după caz, impozite, taxe, contribuții, amenzi și alte sume datorate bugetului general consolidat.

Pentru persoanele juridice cu sediul în România, care au sedii secundare, plătitor de obligații fiscale este persoana juridică, cu excepția impozitului pe venitul din salarii, pentru care plata impozitului se face, potrivit legii, de către sediile secundare ale persoanei juridice.

Întotdeauna când se constată că plata sumelor reprezentând impozite, taxe, contribuții și alte venituri ale bugetului general consolidat a fost fără temei legal, cel care a făcut astfel plata are dreptul la restituirea sumei respective. în acest caz, se face o plată fără a exista o obligație, motiv pentru care plata nu este valabil săvârșită, ea neavând o cauză. De fapt, suntem în prezența unei plăți nedatorate, care poate fi definită ca fiind executarea de către o persoană a unei obligații la care nu era ținută și pe care a făcut-o fără intenția de a plăti datoria altuia.

Prin efectuarea unei plăți nedatorate se naște un raport juridic în temeiul căruia cel care a plătit devine creditorul unei obligații de restituire a sumei plătite, iar organul fiscal devine debitorul acestei obligații. Este principiul consacrat de Codul civil, potrivit căruia acela care din eroare, crezându-se dator, a plătit o datorie, are drept de repetițiune în contra creditorului, care la rândul său este obligat a restitui suma de bani aceluia de la care a primit-o.

I.4.4. Răspunderea solidară pasivă pentru obligațiile fiscale

Răspunderea solidară pasivă este prevăzută de procedura fiscală pentru obligațiile de plată restante ale debitorului. Această răspundere nu funcționează însă decât în cazul debitorului declarat insolvabil în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală.

În ceea ce privește persoanele asupra cărora există răspundere solidară, legea face tot o enumerare limitativă a acestora:

a) persoanele fizice sau juridice care în cei 3 ani anteriori datei declarării insolvabilității, cu rea-credință, dobândesc, în orice mod, active de la debitorii care își provoacă astfel insolvabilitatea;

b) administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea-credință, sub orice formă, a bunurilor mobile și imobile proprietatea acesteia.

Răspunderea asociaților și acționarilor la societățile comerciale debitoare se stabilește, republicată, cu modificările și completările ulterioare, ceea ce presupune că în cazul unei societăți comerciale cu răspundere limitată, aceștia nu vor răspunde decât până la limita capitalului social, iar în cazul unei societăți pe acțiuni, până la limita valorii acțiunilor pe care le deține.

Aceste condiții impuse duc, în fapt, la înlăturarea efectelor unei răspunderi solidare doar în ceea ce-i privește pe asociați și acționari, în timp ce administratorii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea rămân să răspundă solidar. În cazul în care un asociat este și administrator, acesta va răspunde în mod solidar, fără a putea invoca calitatea de asociat. Așa cum se cunoaște, în cadrul unei răspunderi solidare pasive, creditorul este îndreptățit să ceară oricărui debitor executarea integrală a obligației, ceea ce face ca riscul insolvabilității debitorului-contribuabil să fie suportat de către ceilalți codebitori, și nu de creditor.

Numai că prevederea expresă care supune stabilirea răspunderii solidare a asociaților și în fapt, la înlăturarea principalului efect al solidarității pasive reprezentat de obligația de acoperire a datoriei în întregime, pentru că, așa cum am arătat, aceste persoane nu răspund decât într-o anumită limită, care poate fi mai mică decât creanța fiscală.

Persoana juridică care, direct ori indirect, controlează, este controlată sau se află sub control comun cu debitorul declarat insolvabil sau insolvent, în condițiile Codului de procedură fiscală, răspunde solidar cu acest dacă este îndeplinită cel puțin una dintre următoarele condiții:

a) desfășoară aceeași activitate sau aceleași activități ca și debitorul;

b) utilizează cu orice titlu active corporale de la debitor, iar valoarea contabilă a acestor active reprezintă cel puțin jumătate din valoarea contabilă netă a tuturor activelor corporale ale utilizatorilor;

c) are raporturi comerciale contractuale cu clienții și/sau cu furnizorii care, în proporție de cel puțin jumătate, au avut sau au raporturi contractuale cu debitorul;

d) are raporturi de muncă sau civile de prestări de servicii cu cel puțin jumătate din angajații sau prestatorii de servicii ai debitorului.

Noțiunea de control semnifică majoritatea drepturilor de vot, fie în adunarea generală a asociaților unei societăți comerciale ori a unei asociații sau consiliul director al unei asociații sau fundații;

Controlul indirect vizează activitatea prin care o persoană exercită controlul, prin una sau mai multe persoane.

Cu privire la natura juridică a răspunderii solidare, aceasta este o răspundere administrativ-fiscală care are un mecanism propriu de stabilire. Astfel, mai întâi va trebui declarată starea de insolvabilitate a debitorului-contribuabil, orice stabilire a unei răspunderi solidare înainte de declararea acestei stări, cu respectarea procedurii prevăzute de către Codul de procedură fiscală, fiind nelegală. După constatarea acestei insolvabilități, organul fiscal trebuie să constate dobândirea cu rea-credință, în orice mod, a unor active aparținând acelui debitor sau fapta persoanei care prin înstrăinare sau cu rea-credință a provocat starea de insolvabilitate.

După parcurgerea acestor etape, organul fiscal va întocmi o decizie în care vor fi arătate motivele de fapt și de drept pentru care este angajată răspunderea persoanei în cauză, decizie care se va supune spre aprobare conducerii organului fiscal. După aprobare, decizia constituie titlu de creanță privind obligația la plată a persoanei răspunzătoare în mod solidar cu debitorul-contribuabil.

Conținutul deciziei de atragere a răspunderii solidare, pe lângă elementele obligatorii prevăzute pentru orice act administrativ-fiscal, mai trebuie să cuprindă și următoarele elemente:

a) codul de identificare fiscală a persoanei răspunzătoare, obligată la plata obligației debitorului principal, precum și orice alte date de identificare;

b) numele și prenumele sau denumirea debitorului principal; codul de identificare fiscală; domiciliul sau sediul acestuia, precum și orice alte date de identificare;

c) cuantumul și natura sumelor datorate;

d) termenul în care persoana răspunzătoare trebuie să plătească obligația debitorului principal;

e) temeiul legal și motivele în fapt ale angajării răspunderii.

Această răspundere solidară va fi stabilită atât pentru obligația fiscală principală, cât și pentru accesoriile acesteia.

Decizia de atragere a răspunderii solidare care constituie titlul de creanță trebuie comunicată persoanei obligate la plată, menționându-se că aceasta urmează să facă plata în termenul stabilit.

Această decizie, reprezentând un act administrativ-fiscal, poate fi atacată în condițiile prevăzute de procedura fiscală.

I.5. Domiciliul fiscal

Importanța domiciliului fiscal este strâns legată de competența ce revine organului fiscal în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau al plătitorului de venit, în cazul impozitelor și contribuțiilor realizate prin stopaj la sursă, în condițiile legii, care ține pentru fiecare contribuabil un dosar fiscal ce este înregistrat în registrul contribuabililor.

Astfel, competența pentru soluționarea oricărei probleme privind administrarea revine organului fiscal unde își are domiciliul fiscal contribuabilul.

Noțiunea de «domiciliu fiscal» este definită de lege și se aplică numai în cazul în care privește creanțe fiscale administrate de Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală; în cazul celorlalte creanțe fiscale ale bugetului general consolidat, rămâne valabil domiciliul reglementat de dreptul comun sau sediul social înregistrat potrivit legii.

Domiciliul fiscal va fi, pentru contribuabilii persoane fizice, adresa unde își au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efectiv, atunci când aceasta este diferită de domiciliul înscris în actul de identitate.

În cazul în care contribuabilul are mai multe reședințe, legea a definit adresa unde locuiește efectiv ca fiind adresa locuinței pe care o persoană o folosește în mod continuu peste 183 de zile într-un an calendaristic, întreruperile de scurtă durată nefiind luate în considerare. Dacă șederea are un scop exclusiv de vizită, concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemănătoare și nu depășește perioada unui an, nu se consideră adresa unde locuiesc efectiv. Toate persoanele care locuiesc mai mult de 183 de zile din an la o adresă diferită de cea declarată în buletinul de identitate trebuie să declare noul „domiciliu fiscal” la administrația financiară. Înregistrarea domiciliului fiscal este obligatorie pentru contribuabil în toate cazurile în care acesta este diferit de domiciliu.

Această înregistrare se face prin depunerea unei cereri de înregistrare a domiciliului fiscal, care trebuie însoțită de o copie de pe actul care face dovada titlului în temeiul căruia este deținut spațiul respectiv și o copie de pe actul de identitate în care a fost înscrisă, potrivit legii, mențiunea de stabilire a domiciliului sau reședinței la care se solicită înregistrarea domiciliului fiscal. Această cerere trebuie depusă la organul fiscal în a cărui rază teritorială urmează a se stabili domiciliul fiscal.

După primirea cererii, organul fiscal va trebui să solicite de la ultimul domiciliu fiscal, dosarul fiscal al contribuabilului, care urmează să fie transmis în 30 de zile de la transmiterea cererii împreună cu certificatul de atestare fiscală și cu fișa de evidență pe plătitor. Odată cu primirea dosarului fiscal la noul domiciliu fiscal, organul fiscal trebuie să emită de îndată o decizie de înregistrare a domiciliului fiscal care va fi comunicată și contribuabilului, la data acestei comunicări operându-se și înregistrarea în registrul contabil de la noul domiciliu fiscal. Numai începând cu această dată noul organ fiscal devine competent teritorial să soluționeze problemele contribuabilului.

În cazul companiilor, domiciliul fiscal este sediul social sau locul unde se desfășoară gestiunea administrativă și conducerea efectivă a afacerilor, dacă acestea nu sunt realizate la sediul social declarat. în ceea ce privește asocierile și entitățile fără personalitate juridică, domiciliul fiscal este considerat ca fiind situat la adresa care reprezintă asocierea sau entitatea, iar în lipsa acesteia, la adresa domiciliului fiscal al oricăruia dintre asociați. Și pentru acestea, formalitățile de schimbare a domiciliului fiscal sunt aceleași ca cele arătate mai sus pentru persoanele fizice.

Când un contribuabil își schimbă domiciliul fiscal, are obligația să anunțe administrația fiscală și să depună o nouă declarație de înregistrare a domiciliului fiscal, în termen de 30 de zile de la data producerii modificării. Neîndeplinirea de către contribuabili a acestei obligații atrage sancțiunea amenzii contravenționale de la 50 RON la 500 RON în cazul persoanelor fizice, sau de la 500 RON la 2 500 RON în cazul persoanelor juridice.

Dacă contribuabilul își stabilește un nou domiciliu fiscal și nu depune cererea pentru înregistrarea acestuia, organele fiscale pot modifica din oficiu domiciliul fiscal al contribuabilului, la sesizarea organului constatator, potrivit legii.

Astfel, la primirea unei asemenea sesizări, contribuabilul este notificat de îndată de către organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul și-a stabilit domiciliul fiscal fără depunerea cererii de înregistrare a unui nou domiciliu fiscal, pentru a fi ascultat cu privire la faptele și împrejurările relevante în luarea deciziei de modificare din oficiu a domiciliului fiscal. Notificarea trebuie întocmită în două exemplare, dintre care un exemplar se transmite contribuabilului, iar al doilea exemplar se arhivează la dosarul fiscal al contribuabilului.

După transmiterea acestei notificări, organul fiscal întocmește o notă privind modificarea din oficiu a domiciliului fiscal al contribuabilului. Această notă cuprinde următoarele elemente: denumirea organului fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul și-a stabilit domiciliul fiscal, fără depunerea cererii de înregistrare a unui nou domiciliu fiscal; datele de identificare a contribuabilului sau a împuternicitului desemnat de acesta, după caz; obiectul notei; punctul de vedere al contribuabilului notificat, în cazul în care acesta a fost exprimat; documentul de identificare care atestă stabilirea domiciliului sau reședinței, precum și documentele care fac dovada deținerii legale a spațiului pentru domiciliul fiscal, după caz; motivele de fapt și de drept care determină organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul și-a stabilit domiciliul fiscal, fără depunerea cererii de înregistrare a unui nou domiciliu fiscal, să ia decizia de modificare din oficiu a domiciliului fiscal al contribuabilului; numele și semnătura persoanei care a întocmit nota privind modificarea din oficiu a domiciliului fiscal al contribuabilului.

La această notă se vor anexa, după caz, în copie, documentele certificate pe fiecare pagină de organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul și-a stabilit domiciliul fiscal fără depunerea cererii de înregistrare a unui nou domiciliu fiscal. Nota aceasta va ține loc de cerere de înregistrare a domiciliului fiscal al contribuabilului, urmând ca, după întocmirea notei, modificarea din oficiu a domiciliului fiscal al contribuabilului să se facă potrivit procedurii prevăzute pentru înregistrarea la cerere a domiciliului fiscal al contribuabilului.

Obligația de a înregistra domiciliul fiscal se completează cu obligația de a înregistra sediile secundare.

Legea de procedură fiscală definește noțiunea de «sediu secundar» ca fiind orice sucursală, agenție, reprezentanță sau alte asemenea unități fără personalitate juridică.

Contribuabilii au obligația legală de a declara organului fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile, înființarea de sedii secundare, chiar și în cazul în care acestea sunt înființate în străinătate. Declarația privind sediile secundare va fi însoțită de o copie de pe certificatul de înregistrare fiscală a contribuabilului de care aparține sediul secundar și de pe dovada deținerii cu titlu legal a spațiului și se depune la organul fiscal competent care va înregistra informațiile respective în registrul contribuabililor, fără a atribui cod de identificare propriu sediilor secundare astfel declarate.

I.6. Competența organului fiscal

Competența organelor fiscale poate fi împărțită într-o competență generală și una specială. Organele fiscale au competență generală privind administrarea creanțelor fiscale, exercitarea controlului și emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală.

În ceea ce privește competența specială de administrare, aceasta se poate stabili numai prin hotărâre a Guvernului și numai în ceea ce privește impozitul pe venit. Tot o competență specială există și pentru impozitele, taxele și alte sume care se datorează, potrivit legii, în vamă și care sunt administrate de către organele vamale.

Competența teritorială este cea care revine organului fiscal în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal contribuabilul. Astfel, pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, competența revine acelui organ fiscal județean, local sau al municipiului București, stabilit prin ordin al ministrului finanțelor publice, la propunerea președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau al plătitorului de venit, în cazul impozitelor și contribuțiilor realizate prin stopaj la sursă, în condițiile legii.

Când avem de-a face cu contribuabili nerezidenți care desfășoară activități pe teritoriul României cu un sediu permanent, competența revine organului fiscal pe al cărui teritoriu se realizează, în întregime sau cu preponderență, cifra de afaceri.

De la această competență teritorială pot exista excepții. Astfel, pentru administrarea de către organele fiscale din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală a creanțelor fiscale datorate de marii contribuabili, inclusiv de sediile secundare ale acestora, competența poate fi stabilită în sarcina altor organe fiscale decât cele prevăzute competente teritorial de regulă, competență stabilită prin ordin al ministrului finanțelor publice, la propunerea președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

O altă excepție legală de la competența teritorială privește competența în cazul sediilor secundare. Dacă contribuabilul are, potrivit legii, obligații de plată la sedii secundare, atunci competența teritorială pentru administrarea acestora revine organului fiscal în a cărui rază teritorială se află situate aceste sedii secundare.

Ținând cont de competența teritorială, compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale sunt competente pentru administrarea impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetelor locale ale unităților administrativ-teritoriale.

Un alt caz de competență specială este și acela în care contribuabilul nu are domiciliu fiscal. în acest caz, competența teritorială revine organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau faptului supus dispozițiilor legale fiscale.

Această competență specială ce aparține organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau faptului supus legii fiscale se aplică și atunci când este necesară luarea de urgență a măsurilor legale ce se impun în cazurile de dispariție a elementelor de identificare a bazei de impunere reale, precum și în caz de executare silită.

Potrivit normelor metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală, în acest ultim caz, organul fiscal care a luat măsura legală are și obligația de a face demersurile necesare pentru identificarea domiciliului fiscal al contribuabilului și de a transmite respectivul act prin care s-au dispus măsurile fiscale legale, organului fiscal de la domiciliul fiscal al contribuabilului sau, în cazul în care se justifică, să aplice procedura de înregistrare a domiciliului fiscal din oficiu.

Având în vedere toate aceste norme legale de competență a organelor fiscale, în procedura fiscală s-au prevăzut și norme pentru conflictul de competență. Potrivit acestora, există conflict de competență când două sau mai multe organe fiscale se declară deopotrivă competente sau necompetente. În acest caz, organul fiscal care s-a învestit primul sau care s-a declarat ultimul necompetent va continua procedura în derulare și va solicita organului ierarhic superior comun să hotărască asupra conflictului.

Ceea ce trebuie subliniat este că în toate cazurile de conflicte de competență organele fiscale nu suspendă soluționarea problemelor ivite. Când conflictul de competență intervine între două administrații ale finanțelor publice din raza teritorială a aceluiași județ, acesta se soluționează de Direcția Generală a Finanțelor Publice căreia îi sunt subordonate.

Conflictul ivit între două administrații ale finanțelor publice din județe diferite sau dintre o administrație a finanțelor publice și o direcție a finanțelor publice, se soluționează de Agenția Națională de Administrare Fiscală. Dacă organele fiscale între care apare conflictul de competență nu sunt subordonate unui organ ierarhic comun, conflictul de competentă ivit se soluționează de către Comisia fiscală centrală din cadrul Ministerului Finanțelor Publice. Atunci când conflictul se ivește între două organe vamale, acesta se soluționează de Autoritatea Națională a Vămilor.

În toate cazurile de soluționare a conflictelor de competență, acestea trebuie rezolvate de îndată prin decizie a organului competent, decizie care va fi comunicată organelor fiscale aflate în conflict. Normele privind competența, chiar dacă sunt obligatorii, pot fi înlocuite printr-un acord asupra competenței încheiat între organul fiscal și contribuabil. Acest acord se încheie de către organul fiscal care, conform prevederilor Codului de procedură fiscală, deține competența teritorială, de contribuabilul în cauză, precum și de un alt organ fiscal care poate prelua activitatea de administrare a acestuia.

Deciziile prin care se soluționează conflictele de competență, fiind la rândul lor acte administrativ-fiscale, pot fi atacate potrivit procedurii fiscale, dar numai de către contribuabili, întrucât pentru organele fiscale ele sunt obligatorii, iar termenul pentru atacarea acestor decizii va curge de la data la care contribuabilii au luat cunoștință de ele.

În cazul în care actul administrativ-fiscal a fost emis cu nerespectarea competenței legale, fie a competenței materiale, fie a competenței teritoriale, respectivul act este lovit de nulitate. Aceasta pentru că, în ceea ce privește competența legală, ea limitează posibilitățile organului fiscal în emiterea actelor administrativ-fiscale, stabilindu-le în acest mod limitele de manifestare în exercitarea activităților sale, iar orice depășire a acestei limite legale nu poate duce decât la nelegalitatea actului astfel emis.

I.7. Actul administrativ-fiscal

I.7.1. Emiterea actului administrativ-fiscal

Actul administrativ-fiscal se emite numai în formă scrisă, el fiind o manifestare unilaterală de voință a organului fiscal. Forma scrisă este obligatorie, reprezentând o condiție de validitate a actului fiscal. Actul administrativ-fiscal trebuie să cuprindă următoarele elemente:

– denumirea organului fiscal emitent;

– data la care a fost emis și data de la care își produce efectele;

– datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil, după caz;

– obiectul actului administrativ-fiscal;

– motivele de fapt;

– temeiul de drept;

– numele și semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii:

– ștampila organului fiscal emitent;

– posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestației și organul fiscal la care se depune contestația;

– mențiuni privind audierea contribuabilului.

În cazul în care actul administrativ-fiscal este emis prin intermediul mijloacelor informatice, acesta este valabil și dacă nu poartă semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, și ștampila organului emitent, dacă îndeplinește cerințele legale aplicabile în materie; această categorie de acte este însă limitată și trebuie stabilită prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Deși toate aceste elemente sunt obligatorii, legea prevede că numai lipsa unora dintre acestea atrage nulitatea absolută a actului administrativ-fiscal. Astfel, doar lipsa unuia dintre elementele actului administrativ-fiscal referitoare la numele, prenumele și calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele și prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepția prevăzută pentru actele emise prin mijloace informatice, atrage nulitatea acestuia.

Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu, chiar de către organul fiscal. Chiar dacă constatarea nulității intervine ulterior emiterii actului administrativ-fiscal, în ceea ce privește efectele acestei nulități, acestea sunt retroactive, din momentul în care actul a început să producă efecte juridice.

Comunicarea actului administrativ-fiscal reprezintă modalitatea prin care organul fiscal emitent îl aduce la cunoștința contribuabilului, prin înmânare directă, comunicare prin serviciul poștal sau publicare. În cazul contribuabililor fără domiciliu fiscal în România, care și-au desemnat împuternicit cu domiciliu fiscal în România și care îndeplinește obligațiile contribuabilului față de organul fiscal, precum și în cazul numirii unui curator fiscal, comunicarea actului administrativ-fiscal se face către împuternicit sau curator după caz.

Actul administrativ-fiscal se poate comunica în următoarele moduri:

a) prin prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal emitent și primirea actului administrativ-fiscal de către acesta sub semnătură, data comunicării fiind data ridicării sub semnătură a actului;

b) prin remiterea, sub semnătură, a actului administrativ-fiscal de către persoanele împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, data comunicării fiind data remiterii sub semnătură a actului;

c) prin poștă, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu scrisoare recomandă cu confirmare de primire, precum și prin alte mijloace, cum sunt fax, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal și confirmarea primii acestuia;

d) prin publicitate.

Comunicarea prin publicitate se face prin afișarea, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de Internet a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, a unui anunț în care se menționează că a fost emis actul administrativ-fiscal pe numele contribuabilului. Actul administrativ-fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afișării anunțului.

Deși legea prevede expres că la comunicarea actului fiscal se aplică dispozițiile Codului de procedură civilă privind comunicarea actelor de procedură, prin normele metodologice se arată că nu sunt aplicabile dispozițiile privind comunicarea prin afișare, ceea ce face ca actul fiscal să nu poată fi considerat ca fiind comunicat atunci când aceasta s-a făcut prin poștă, prin afișare.

În cazul în care se constată lipsa contribuabilului sau a oricărei persoane îndreptățite să primească actul administrativ-fiscal de la domiciliul fiscal al acestuia sau refuzul de a primi actul administrativ-fiscal, comunicarea se face prin publicarea unui anunț într-un cotidian național de largă circulație și/sau într-un cotidian local ori în Monitorul Oficial al României, în care se menționează că a fost emis actul pe numele contribuabilului.

Actul administrativ-fiscal care se comunică prin publicare se consideră comunicat în a cincea zi de la data publicării anunțului.

Cum scopul oricărui act juridic, în speță a actului fiscal, îl reprezintă producerea de efecte juridice, adică crearea, stingerea, modificarea unor situații juridice, este important momentul de la care acesta începe să producă efecte juridice. Dacă pentru organul fiscal emitent, actul începe să producă efecte din momentul emiterii lui, pentru contribuabil, actul administrativ-fiscal produce efecte din momentul în care este comunicat sau la o dată ulterioară menționată în actul administrativ comunicat, când se stabilește o asemenea dată pentru intrarea sa în vigoare, potrivit legii.

Cel mai important efect al comunicării actului administrativ-fiscal este acela că organul fiscal nu poate pretinde executarea obligației stabilite în sarcina contribuabilului prin actul administrativ, dacă acest act nu a fost comunicat cu respectarea prevederilor legale. Trecerea la executarea unui asemenea act deschide contribuabilului calea unei contestații la executare, în care acesta poate să invoce atât faptul că actul nu i-a fost comunicat, dar și efectuarea comunicării cu încălcarea dispozițiilor legale.

La fel de important este momentul comunicării actului administrativ-fiscal și pentru că de la această dată începe să curgă termenul în care acest act poate fi atacat, potrivit Codului de procedură fiscală.

încetarea efectelor juridice ale actelor administrative fiscale poate avea loc prin modificarea acestora sau desființarea lor.

Desființarea actului administrativ-fiscal presupune lipsirea actului în cauză de orice efecte juridice, ca și încetarea pentru viitor a oricăror efecte.

Desființarea actului administrativ-fiscal poate fi totală sau parțială și se poate obține prin atacarea acestuia ca urmare a soluționării contestației de către organul fiscal competent sau de către instanță. Prin revocarea actului administrativ-fiscal de către organul fiscal se poate desființa, de asemenea, actul cu efect retroactiv.

Desființarea sau modificarea actului administrativ-fiscal se poate obține și în cazul unei decizii de impunere sub rezerva verificării ulterioare; aceasta se face din inițiativa organului fiscal sau la cererea contribuabilului, fără a fi necesară formularea unei contestații în condițiile procedurii fiscale. O altă modalitate de modificare a actelor fiscale o constituie și îndreptarea erorilor materiale din cuprinsul actului administrativ-fiscal, îndreptare care se poate face atât din oficiu, cât și la cererea contribuabilului.

Actul astfel corectat trebuie din nou comunicat contribuabilului pentru a-și putea produce efectele. în ceea ce privește erorile materiale, acestea pot reprezenta greșeli sau omisiuni cu privire la numele, calitatea și susținerile părților din raportul juridic fiscal sau greșeli de calcul. În cazul în care greșelile privesc fondul actului administrativ-fiscal, respectiv existența sau inexistența obligațiilor fiscale stabilite, acestea nu pot fi îndreptate pe această cale. Îndreptarea erorilor materiale se poate face prin adăugiri sau ștersături operate în cuprinsul actului administrativ-fiscal, caz în care acestea trebuie semnate și ștampilate de organul fiscal. Sancțiunea care operează în lipsa semnăturii și ștampilei pe aceste adăugiri sau ștersături este aceea de a nu fi luate in seamă, ca și când acestea nu ar exista. îndreptarea erorii materiale trebuie operată pe toate exemplarele originale ale actului administrativ-fiscal.

O altă modalitate pentru îndreptarea unei erori materiale poate fi și aceea a emiterii unui nou act administrativ-fiscal în care se va face vorbire despre această îndreptare și care va fi comunicat din nou contribuabilului, cu toate efectele ce decurg din această comunicare.

I.7.2. Administrarea și aprecierea probelor

Emiterea unui act administrativ-fiscal presupune o activitate premergătoare destul de complexă, având în vedere că acesta privește modificări substanțiale a situației juridice a unei persoane. Codul de procedură fiscală chiar prevede un capitol întreg în ceea ce privește administrarea și aprecierea probelor. Astfel, pentru determinarea stării de fapt fiscale, organele fiscale, în condițiile precizate de Codul de procedură fiscală, trebuie să desfășoare acțiuni de stabilire a existenței sau inexistenței unui anumit fapt, prin folosirea următoarelor mijloace de probă:

a) solicitarea informațiilor, de orice fel, din partea contribuabililor și a altor persoane;

b) solicitarea de expertize;

c) folosirea înscrisurilor;

d) efectuarea de cercetări la fața locului.

Aceste mijloace pot fi folosite de către organele fiscale pentru a demonstra existența ori inexistența unui fapt juridic, precum și a oricărei alte situații și împrejurări referitoare la raporturile juridice fiscale dintre părți. O altă particularitate a acestor mijloace de probă prevăzute de procedura fiscală este legalitatea acestora, aprecierea noastră fiind că stabilirea situației fiscale nu se poate face prin orice mijloace, ci numai prin mijloacele de probă admise și precizate de lege.

Pentru stabilirea adevărului referitor la faptele sau actele juridice ce intră în conținutul raportului fiscal, organul fiscal poate solicita prezența contribuabilului la sediul său pentru a da informații și lămuriri necesare stabilirii situației sale fiscale reale. Această solicitare nu se poate face verbal, ci doar în scris, în acest sens fiind prevederile art. 51 alin. (2) din procedura fiscală, potrivit cărora cererea de furnizare a informațiilor se formulează în scris și va specifica natura informațiilor solicitate pentru determinarea stării de fapt fiscale și documentele care susțin informațiile furnizate.

Această solicitare trebuie consemnată printr-o adresă care să cuprindă, pe lângă data, ora, locul la care contribuabilul să se prezinte, și baza legală a solicitării, scopul solicitării, precum și documentele pe care contribuabilul este obligat să le prezinte; când este cazul, organul fiscal va indica și documentele pe care contribuabilul este obligat să le prezinte.

Contribuabilul sau altă persoană împuternicită de acesta are obligația de a furniza organului fiscal informațiile necesare pentru determinarea stării de fapt fiscale. Aceste informații pot fi solicitate de organul fiscal și altor persoane, dar numai atunci când starea de fapt fiscală nu a fost clarificată de către contribuabil, urmând ca aceste informații furnizate de alte persoane să fie luate în considerare numai în măsura în care sunt confirmate și de alic mijloace de probă.

Cu privire la cererea organului fiscal de furnizare de informații, precizăm că orice declarație a persoanelor obligate să furnizeze informații trebuie prezentată sau consemnată în scris, iar în cazul în care persoana obligată să furnizeze informația în scris este, din motive independente de voința sa, în imposibilitatea de a scrie, organul fiscal întocmește un proces-verbal în care se va consemna declarația acelei persoane.

Cererea de furnizare a informațiilor poate fi adresată și autorităților publice, instituțiilor publice și de interes public, centrale și locale precum și serviciilor descentralizate, ca și băncilor, toate acestea având obligația legală de a furniza informațiile solicitate. De asemenea, în procedura fiscală, organele fiscale își pot comunica reciproc informațiile deținute despre contribuabili. Dacă autoritatea publică, instituția publică sau de interes public solicitată refuză colaborarea, autoritatea publică superioară ambelor organe va decide, iar când o asemenea autoritate nu există, decizia va fi luată de autoritatea superioară celei care refuză.

În baza convențiilor internaționale sau chiar în lipsa lor, organele fiscale vor putea colabora cu autoritățile fiscale similare din alte state.

În ceea ce privește obligația băncilor de a furniza informații, acestea sunt obligate să comunice din oficiu organelor fiscale lista titularilor persoane fizice, juridice sau orice alte entități fără personalitate juridică ce deschid ori închid conturi, forma juridică pe care aceștia o au și domiciliul sau sediul acestora.

Această comunicare se va face în prima jumătate a fiecărei luni, cu referire la conturile deschise sau închise în luna anterioară, iar comunicarea va fi adresată Ministerului Finanțelor Publice. Aceste informații vor putea fi transmise de Ministerul Finanțelor Publice la cererea autorităților administrației publice locale, după o procedură elaborată împreună cu Banca Națională a României privind transmiterea informațiilor.

Legea prevede și posibilitatea de a se refuza furnizarea unor informații sau dovezi în anumite cazuri speciale și limitativ prevăzute. Astfel, rudele contribuabilului au dreptul de a refuza furnizarea de informații, efectuarea de expertize și prezentarea unor înscrisuri, drept care trebuie adus la cunoștința acestora de către organele fiscale.

În afara rudelor arătate de lege care pot refuza furnizarea informațiilor, mai au acest drept și alte persoane. Acestea sunt: preoții, avocații, notarii publici, consultanții fiscali, executorii judecătorești, auditorii, experții contabili, medicii și psihoterapeuții, ei putând refuza furnizarea informațiilor cu privire la datele de care au luat cunoștință în exercitarea activității lor. Sunt asimilate acestor persoane și asistenții, precum și persoanele care participă la activitatea profesională a acestora.

Aceste persoane, cu excepția preoților, pot furniza informații, însă numai cu acordul persoanei despre care au fost solicitate informațiile.

Atunci când consideră necesar, organul fiscal are dreptul să apeleze la serviciile unui expert pentru întocmirea unei expertize. În acest sens, organul fiscal este obligat să comunice contribuabilului numele expertului, iar contribuabilul poate și el să numească un expert pe cheltuiala proprie. Experții vor fi numiți de organul fiscal prin decizie, tot prin aceasta trebuind să fie stabilite și obiectivele asupra cărora trebuie să se pronunțe experții. Expertiza se întocmește în scris, onorariile stabilite pentru expertizele prevăzute de prezentul articol urmând să fie plătite de la bugetele organelor fiscale care au apelat la serviciile expertului, iar expertul are obligația să păstreze secretul fiscal asupra datelor și informațiilor pe care le dobândește.

În ceea ce privește proba prin înscrisuri, contribuabilul are obligația să pună la dispoziția organului fiscal registre, evidențe, documente de afaceri și orice alte înscrisuri, care pot fi solicitate și altor persoane, dacă starea de fapt fiscală nu a fost clarificată pe baza înscrisurilor puse la dispoziție de către contribuabil.

Aceste înscrisuri pot fi prezentate la solicitarea organului fiscal la sediul său ori la domiciliul fiscal al persoanei obligate să le prezinte. în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, actele, înscrisurile, registrele și documente financiar-contabile sau orice element material care face dovada stabilirii, înregistrării și achitării obligațiilor fiscale de către contribuabili, organul fiscal are dreptul să rețină pe o perioadă de maximum 30 de zile aceste înscrisuri, iar în cazuri excepționale, cu aprobarea conducătorului organului fiscal, perioada de reținere poate fi prelungită cu maximum 90 de zile.

În cazul reținerii unor documente, organul fiscal trebuie să elibereze din oficiu, fără a fi necesară o cerere din partea contribuabilului, o dovadă a reținerii acestora, în care se vor specifica toate elementele necesare individualizării probei, dovadă care trebuie semnată și de contribuabil și care trebuie comunicată acestuia.

În condițiile legii, organul fiscal poate efectua și cercetare la fața locului, întocmind în acest sens un proces-verbal. Pentru desfășurarea cercetării locale, contribuabilii au obligația să permită funcționarilor împuterniciți de organul fiscal precum și experților folosiți pentru această acțiune, intrarea acestora pe terenuri, în încăperi și în orice alte incinte, în măsura în care acest lucru este necesar pentru a face constatări în interes fiscal. În vederea desfășurării cercetării locale, deținătorii terenurilor ori incintelor respective trebuie să fie înștiințați în timp util despre cercetare, cu excepția cazului în care se face un control inopinat ca urmare a unei sesizări cu privire la existența unor fapte de încălcare a legislației fiscale.

Toate aceste prevederi legale privesc cercetarea desfășurată în afara domiciliului sau reședinței persoanelor fizice. Pentru ca cercetarea să se efectueze în aceste locuri, este necesar acordul contribuabilului sau al persoanei unde se face cercetarea, pentru că procedura fiscală prevede în mod expres obligația organelor fiscale de a informa persoanele fizice asupra dreptului de a refuza intrarea în domiciliu sau reședință. Dacă persoana fizică refuză să-și dea acordul la cercetarea locuinței sale, intrarea în domiciliul acesteia se va face cu autorizarea instanței civile judecătorești competente, prin solicitarea pe cale de ordonanță președințială, conform Codului de procedură civilă, a dreptului de a efectua această cercetare.

La cererea organului fiscal, organele de poliție, jandarmerie ori alți agenți ai forței publice sunt obligați să îi acorde sprijinul pentru aplicarea prevederilor din Codul de procedură fiscală referitoare la cercetarea locală.

I.7.3. Incompatibilitatea funcționarului fiscal

Funcționarul public din cadrul organului fiscal poate fi incompatibil într-o procedură de administrare atunci când se află în conflict de interese, caz în care acesta se poate abține sau poate fi recuzat de contribuabil. Există conflict de interese în cadrul unei proceduri de administrare, dacă în cadrul procedurii respective acesta este contribuabil, soț al contribuabilului, rudă până la gradul al treilea inclusiv a contribuabilului, ori este reprezentant sau împuternicit al contribuabilului. De asemenea, funcționarul public din cadrul organului fiscal este în conflict de interese, dacă în cadrul procedurii respective poate dobândi un avantaj ori poate suporta un dezavantaj direct sau există un conflict între el, soțul, rudele sale până la gradul al treilea inclusiv și una dintre părți sau soțul, rudele părții până la gradul al treilea inclusiv, precum și în alte cazuri prevăzute de lege.

Atunci când un asemenea funcționar se găsește într-unui din conflictele de interese arătate mai sus, acesta este obligat să înștiințeze conducătorul organului fiscal și să se abțină de la îndeplinirea procedurii. Dacă conflictul de interese se referă la conducătorul organului fiscal, acesta este obligat să înștiințeze organul ierarhic superior.

În ceea ce privește procedura de soluționare a cererii de abținere, aceasta se propune de funcționarul public și se decide de îndată de conducătorul organului fiscal sau de organul ierarhic superior.

Când funcționarul se află în conflict de interese și nu se abține, contribuabilul implicat în procedura în derulare poate solicita recuzarea funcționarului public.

Procedura recuzării trebuie realizată prin depunerea cererii la conducătorul organului fiscal sau la organul fiscal ierarhic superior. Recuzarea se decide de îndată de către conducătorul organului fiscal sau de organul fiscal ierarhic superior. Decizia de admitere a cererii de recuzare sau de admitere sau respingere a cererii de abținere nu poate fi atacată. Singura decizie care se poate ataca este aceea prin care se respinge cererea de recuzare și care se atacă la instanța judecătorească competentă.

Cererea de recuzare nu suspendă procedura de administrare în derulare. în ceea ce privește instanța competentă să soluționeze atât cererea de ordonanță președințială pentru efectuarea cercetării în domiciliul sau reședința unei persoane fizice, cât și plângerea împotriva cererii de recuzare, apreciem că aceasta poate fi atât tribunalul administrativ-fiscal, respectiv secția fiscal-administrativă a tribunalului, cât și secția de contencios administrativ-fiscal a curții de apel.

Opinăm pentru această soluție, întrucât potrivit Legii contenciosului administrativ, în ceea ce privește litigiile fiscale, s-a menținut principiului dublului grad de jurisdicție; astfel, în ceea ce privește litigiile neevaluabile în bani, competența va reveni uneia dintre instanțele arătate mai sus, în funcție de locul organului fiscal în ierarhie al cărui act se atacă, pentru actele autorităților fiscale locale competența aparținând tribunalului, iar pentru actele autorităților centrale această competență revenind curții de apel.

În ceea ce privește litigiile evaluabile în bani, competența revine tribunalului pentru litigiile cu o valoare de până la 5 miliarde lei și curții de apel pentru litigiile al căror obiect depășește această valoare.

Cu privire la puterea doveditoare a probelor, procedura fiscală arată că documentele justificative și evidențele contabile ale contribuabilului constituie probe la stabilirea bazei de impunere, însă în cazul în care există și alte acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la stabilirea bazei de impunere.

Credem că legiuitorul a dorit prin această prevedere să dea o forță probantă mai mare acestor documente justificative și evidențe contabile care aparțin contribuabilului, față de celelalte mijloace de probă precizate în lege.

I.7.4. Sarcina probei

Necesitatea probelor este indiscutabilă, întrucât orice fapt, pentru a putea produce efecte juridice, trebuie mai întâi să fie probat, pentru că ceea ce nu este probat nu există. Funcționarea sarcinii probatorii în ceea ce privește litigiul administrativ-fiscal este reglementată de procedura fiscală, potrivit căreia contribuabilul are sarcina de a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal, iar organul fiscal are sarcina de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii.

Legea fiscală nu derogă de la principiul general potrivit căruia sarcina probei aparține celui care face o anumită susținere, sarcină care se deplasează de la o parte la alta în măsura în care acestea fac diferite alegații pe care trebuie să le dovedească pentru a putea fi luate în considerare și pentru a putea produce efectele juridice pe care părțile le-au atribuit acestora. Astfel, în privința declarațiilor și a cererilor sale, sarcina probei revine în mod firesc contribuabilului, în timp ce organului fiscal îi revine sarcina de a proba faptele susținute prin decizia de impunere. Probele administrate vor fi coroborate și apreciate ținându-se seama de forța lor doveditoare recunoscută de lege.

Ca o excepție de la sarcina probei ce revine organului fiscal, se permite acestuia ca în cazul în care constată că anumite bunuri, venituri sau alte valori care, potrivit legii, constituie baza impozabilă, sunt deținute de persoane care în mod continuu beneficiază de câștigurile sau de orice foloase obișnuite aduse de acestea și că persoanele respective declară în scris că nu sunt proprietarii bunurilor, veniturilor sau valorilor în cauză, fără să arate însă care sunt titularii dreptului de proprietate, să procedeze la stabilirea provizorie a obligației fiscale corespunzătoare în sarcina acelor persoane, fără administrarea altor probe.

Dacă în cursul soluționării unui eventual litigiu, aceste persoane dovedesc că nu ele sunt titularii dreptului de proprietate, organul fiscal nu poate fi obligat să restituie sumele plătite de aceștia, deși obligația fiscală va putea fi stabilită în sarcina titularilor dreptului de proprietate, iar aceasta va fi considerată achitată, aceștia datorând despăgubiri persoanelor care au făcut plata pentru stingerea obligației astfel stabilite. Credem însă că și această stabilire provizorie impune probarea anumitor fapte de către organul fiscal, printre care cele mai importante ni se par probele cu privire la deținerea unor asemenea bunuri și la însușirea continuă a câștigurilor sau foloaselor aduse de acestea.

O altă excepție de la probarea deciziei de impunere se referă la cazul în care organul fiscal nu poate determina mărimea bazei de impunere, acesta trebuind să o estimeze. În acest caz, trebuie avute în vedere toate datele și documentele care au relevanță pentru estimare. În ceea ce privește estimarea, aceasta constă în identificarea acelor elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale.

Un alt criteriu la estimarea bazei de impunere poate fi și prețul de piață al tranzacției sau bunului impozabil, astfel cum este definit de Codul fiscal. Prin normele metodologice, se face precizarea expresă – pe care o apreciem ca enunțiativă, și nu limitativă – a situațiilor când are loc estimarea bazelor de impunere, și anume: situația în care contribuabilul nu depune declarații fiscale sau cele prezentate nu permit stabilirea corectă a bazei de impunere, situația în care aceștia refuză să colaboreze la stabilirea stării de fapt fiscale, inclusiv situațiile în care obstrucționează sau refuză acțiunea de inspecție fiscală.

Alte situații privesc cazurile în care contribuabilul nu conduce evidența contabilă sau fiscală, ori când acestea au dispărut și contribuabilul nu și-a îndeplinit obligația de refacere a acestora.

La baza acestei estimări, organul fiscal va trebui să identifice acele elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale, luând în considerare prețul de piață al tranzacției sau al bunului impozabil, precum și informații și documente existente la dosarul fiscal care sunt relevante pentru impunere și doar în lipsa acestora urmează a fi avute în vederi datele și informațiile deținute de organele fiscale despre contribuabili cu activități similare.

I.7.5. Termenele procedurale fiscale

Fiind o veritabilă procedură, cea fiscală nu putea să nu reglementeze termenele procedurale aplicabile raporturilor juridice de drept fiscal. Astfel, termenele de orice fel privind exercitarea drepturilor și îndeplinirea obligațiilor prevăzute de Codul de procedură fiscală, precum și de alte dispoziții legale aplicabile în materie, dacă legea fiscală nu dispune altfel, se calculează potrivit dispozițiilor Codului de procedură civilă. Articolul 101 C. proc. civ. oferă cadrul general pentru calculul termenelor de procedură. Termene le stabilite pe ore încep să curgă de la miezul nopții zilei următoare, moment din care ele curg din oră în oră. Termenul trebuie să conțină expres această prevedere de ore.

Termenele stabilite pe zile, se calculează „pe zile libere”, ceea ce înseamnă că nu se ia în calculul termenului nici ziua când a început, nici ziua când el s-a sfârșit. Dacă termenul se sfârșește într-o zi de sărbătoare legală sau când serviciul este suspendat, el se va prelungi până la sfârșitul primei zile de lucru următoare.

Termenele care se stabilesc pe luni sau ani se sfârșesc în ziua lunii sau anului corespunzătoare zilei de plecare, iar în cazul în care se sfârșește într-o lună care nu are o asemenea zi, se va socoti împlinit în ziua cea din urmă a lunii. Având în vedere aplicarea prevederilor Codului de procedură civilă doar la calculul termenelor, apreciem că în cauzele fiscale nu poate exista instituția întreruperii sau suspendării termenelor procedurale fiscale. În schimb, legea fiscală prevede o caracteristică specifică acestor termene, și anume prelungirea termenelor.

Potrivit acesteia, în considerarea unor impedimente de a acționa în termenele legale stabilite în baza legii de un organ fiscal, dar și pentru depunerea declarațiilor fiscale, termenele pot fi prelungite în situații temeinic justificate, potrivit competenței stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice. în ceea ce privește prelungirea termenului de depunere a declarației pentru situații temeinic justificate, contribuabilul poate cere în scris prelungirea termenului, înainte de expirarea acestuia.

O altă situație o constituie împrejurările mai presus de voința părții, când declarația trebuie depusă în 30 de zile de la încetarea împrejurării, înștiințând totodată în scris organul fiscal despre împrejurarea în cauză. Nici în acest ultim caz nu credem că avem de-a face cu o întrerupere a termenului, întrucât cazul fortuit trebuie să intervină în termenul procedural de depunere a declarației sau în termenul prelungit de organul fiscal, moment de la care are loc în fapt o prelungire de drept a acestui termen, prelungire care va fi constată de către organul fiscal.

CAPITOLUL II.

ÎNREGISTRAREA FISCALĂ ȘI INSPECȚIA FISCALĂ.

STABILIREA IMPOZITELOR ȘI TAXELOR

II.1. Înregistrarea fiscală și evidența contabilă și fiscală

Toate subiectele sau entitățile care sunt subiecte într-un raport juridic fiscal trebuie să se înregistreze fiscal, primind un cod de identificare fiscală.

Procedura de înregistrare și de atribuire a codului fiscal diferă pentru fiecare categorie de plătitori de impozite și taxe. Astfel, codul de înregistrare fiscală se atribuie de organul fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală: pentru persoanele juridice, cu excepția comercianților, precum și pentru asocieri și alte entități fără personalitate juridică, pentru persoanele fizice (codul numeric personal va fi cel atribuit potrivit legii speciale) și pentru cele plătitoare de taxă pe valoare adăugată. Pentru comercianți, inclusiv pentru sucursalele comercianților care au sediul principal al comerțului în străinătate, codul unic de înregistrare va fi atribuit potrivit dispozițiilor legale privind înregistrarea comercianților.

În vederea atribuirii codului de identificare fiscală, persoanele plătitoare de taxe și impozite au obligația să depună declarație de înregistrare fiscală. De asemenea, și contribuabilii care obțin venituri din activități independente pentru care plățile anticipate se fac prin reținere la sursă de către plătitorii de venituri, au obligația să depună la organul fiscal competent declarația de înregistrare fiscală, în vederea înregistrării.

În ceea ce privește data la care trebuie depusă declarația de înregistrare fiscală, legea prevede că aceasta se depune în termen de 30 de zile de la data înființării, potrivit legii, în cazul persoanelor juridice, asocierilor și altor entități fără personalitate juridică, sau de la data eliberării actului legal de funcționare, data începerii activității, data obținerii primului venit sau dobândirii calității de angajator, după caz, în cazul persoanelor fizice. Forma și conținutul declarației de înregistrare fiscală sunt stabilite prin ordin al ministrului de finanțe.

Declarația de înregistrare fiscală se va întocmi prin completarea unui formular pus la dispoziție gratuit de organul fiscal din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală și va fi însoțită de acte doveditoare ale informațiilor cuprinse în aceasta.

În ceea ce privește conținutul declarației de înregistrare fiscală, aceasta va cuprinde: datele de identificare a contribuabilului, categoriile de obligații de plată datorate potrivit Codului fiscal, date privind sediile secundare, datele de identificare a împuternicitului, date privind situația juridică a contribuabilului, precum și alte informații necesare administrării impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat. Odată cu această declarație mai trebuie depuse, în dovedirea informațiilor înscrise în declarația de înregistrare fiscală, următoarele acte: copie de pe autorizația de funcționare eliberată de autoritatea competentă sau de pe actul legal de înființare, după caz; dovada deținerii sediului (act de proprietate, contract de închiriere și altele asemenea); orice alte acte doveditoare.

Dacă contribuabilul este o persoană fizică care nu are cod numeric personal, declarația de înregistrare fiscală va fi însoțită de copia de pe pașaport sau de pe alt document de identitate eliberat de organele abilitate potrivit legii. În cazul înregistrării ca plătitori de T.V.A. a persoanelor fizice ce nu au calitatea de comerciant, precum și a contribuabililor pentru care plățile anticipate se fac prin reținere la sursă de către plătitorii de venituri, declarația de înregistrare fiscală va fi însoțită de copie de pe actul de identitate, copie de pe documentul eliberat de autoritatea competentă care atestă dreptul de exercitare a activității, copie de pe alte acte doveditoare în baza cărora se exercită activități. Toate copiile depuse de către contribuabili trebuie certificate pe fiecare pagină de organul fiscal competent, pentru conformitate cu originalul.

După depunerea declarației de înregistrare fiscală, organul fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală trebuie să elibereze certificatul de înregistrare fiscală, în termen de 15 zile de la data depunerii declarației. Eliberarea certificatelor de înregistrare fiscală se face în două exemplare, din care primul exemplar se înmânează contribuabilului, iar al doilea exemplar se păstrează la dosarul fiscal al acestuia, și nu este supusă taxelor de timbru.

În certificatul de înregistrare fiscală se înscrie obligatoriu codul de identificare fiscală. Dacă acest certificat de înregistrare fiscală este pierdut sau distrus, contribuabilii pot cere organului fiscal eliberarea unui duplicat al acestuia, prezentând o dovadă de publicare a pierderii, furtului sau distragerii, în Monitorul Oficial al României. Certificatul de înregistrare fiscală eliberat plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată va avea înscrise codul de identificare fiscală precedat de lit. „R”, precum și data luării în evidență ca plătitor de T.V.A.

Contribuabilii care realizează venituri din activitatea de comerț sau prestări de servicii către populație sunt obligați să afișeze certificatul de înregistrare fiscală în locurile unde se desfășoară activitatea. Codul de înregistrare fiscală reprezentând principalul element de identificare a plătitorilor de impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat, aceștia au obligația legală de a menționa pe facturi, scrisori, oferte, comenzi sau pe orice alte documente emise codul de identificare fiscală propriu.

Orice modificări ulterioare ale datelor din declarația de înregistrare fiscală trebuie aduse la cunoștință organului fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile de la data producerii acestora, prin completarea și depunerea declarației de mențiuni. Atunci când condițiile care au generat înregistrarea fiscală încetează, contribuabilii au obligația de a preda organelor fiscale, în vederea anulării, certificatul de înregistrare fiscală, odată cu depunerea declarației de mențiuni. Organul fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală organizează evidența plătitorilor de impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul asigurărilor pentru șomaj, printr-un registru al contribuabililor.

Pentru persoanele juridice și comercianți se deschide câte un dosar fiscal unde se vor pune toate actele constitutive și cele care rezultă din administrarea fiscală. Persoanele fizice vor fi trecute într-un registru al contribuabililor.

Registrul contribuabililor va conține: datele de identificare a contribuabilului; categoriile de obligații fiscale de plată datorate potrivit legii, denumite vector fiscal; alte informații necesare administrării obligațiilor fiscale.

Toate aceste date sunt completate de organul fiscal pe baza informațiilor comunicate de contribuabili, de oficiul registrului comerțului, de serviciul de evidență a populației, de la alte autorități și instituții, precum și din constatările proprii ale organului fiscal și pot fi modificate din oficiu ori de câte ori se constată că acestea nu corespund stării de fapt reale, urmând ca aceste notificări din oficiu să fie comunicate contribuabililor.

Dacă contribuabilii persoane juridice sau orice alte entități fără personalitate juridică nu depun declarații fiscale, situații financiare, nu efectuează plăți și nu prezintă solicitări organului fiscal în decurs de 12 luni consecutive, vor fi trecuți într-o evidență specială.

II.1.1. Înregistrarea și scoaterea din evidență a plătitorilor de taxă pe valoarea adăugată

Persoanele impozabile care devin plătitoare de T.V.A. potrivit legii, la înregistrare sau ulterior înregistrării fiscale, trebuie să se înregistreze la organul fiscal în a cărui rază teritorială își au domiciliul fiscal. Pentru a se înregistra, ei trebuie să completeze și să depună o declarație de înregistrare fiscală sau, după caz, o declarație de mențiuni la organul fiscal, cu excepția comercianților care își îndeplinesc aceste obligații, conform dispozițiilor legale privind înregistrarea comercianților. În ceea ce-i privește pe aceștia, pentru înregistrarea mențiunilor privind luarea sau scoaterea lor din evidență ca plătitor de T.V.A., comercianții vor completa și vor depune cererea de preschimbare a certificatului de înregistrare la Oficiul Registrului Comerțului, potrivit dispozițiilor legale privind înregistrarea comercianților, însoțită de avizul organelor fiscale competente.

Momentul la care persoanele sunt obligate să ceară înregistrarea fiscală ca plătitor de TVA este diferit; astfel, ele au această obligație chiar de la înființare, dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri peste plafonul de scutire prevăzut de dispozițiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată sau atunci când declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri sub plafonul de scutire prevăzut de dispozițiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.

În aceste împrejurări, data înregistrării ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată este data comunicării certificatului de înregistrare. Obligația de înregistrare ca plătitor de TVA o au obligatoriu și după înființare, dacă depășesc plafonul de scutire prevăzut de dispozițiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care a depășit acest plafon, sau dacă cifra de afaceri realizată este sub plafonul de scutire prevăzut de dispozițiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată, dar dorește să opteze pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.

Datele înregistrării ca plătitor de TVA pentru situațiile arătate sunt: data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă solicită luarea în evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată sau data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă face opțiunea pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.

Și persoanele care realizează în exclusivitate operațiuni scutite de taxa pe valoarea adăugată pot opta pentru taxarea acestora, caz în care aceștia trebuie să solicite înregistrarea ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. Codul de identificare fiscală în cazul persoanelor înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată este precedat de lit. „R”. Certificatul de înregistrare fiscală conținând atributul fiscal „R” constituie dovada luării în evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată.

Scoaterea din evidență ca plătitor de TVA nu funcționează în mod automat de la data la care nu se mai realizează operațiunile care dau drept de deducere, ci aceasta se va face doar în urma solicitării adresate de contribuabil organului fiscal competent. Persoana impozabilă poate cere scoaterea din evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în cazul în care, ulterior înregistrării, realizează exclusiv operațiuni care nu dau drept de deducere, solicitarea pentru scoaterea din această evidență, urmând a fi făcută în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care realizează exclusiv astfel de operațiuni, iar scoaterea efectivă din evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată se va face începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă are obligația să solicite această scoatere din evidență.

Un alt caz în care trebuie solicitată scoaterea din evidență ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată este încetarea activității, urmând să solicite aceasta în termen de 15 zile de la data actului în care se consemnează situația respectivă.

II.1.2. Persoanele impozabile stabilite în străinătate

Persoanele impozabile stabilite în străinătate, care realizează pe teritoriul României operațiuni taxabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, odată cu depunerea cererii de desemnare a reprezentantului fiscal, potrivit prevederilor Codului fiscal, au obligația de a depune la organul fiscal competent și declarația de înregistrare fiscală.

Înregistrarea fiscală a persoanei străine impozabile și atribuirea codului de identificare fiscală al acesteia se efectuează anterior transmiterii deciziei de aprobare a reprezentantului fiscal propus, iar codul de identificare fiscală atribuit este și codul ce identificare fiscală atribuit reprezentantului fiscal potrivit reglementărilor speciale în materie de taxă pe valoarea adăugată și care este diferit de codul de identificare fiscala atribuit reprezentantului fiscal pentru activitatea proprie.

II.2. Declarația fiscală

În vederea stabilirii impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat, contribuabilii au obligația de a depune la termenele fixate declarații fiscale, potrivit Codului fiscal. Obligația de a depune declarație fiscală este legală și imperativă, ea menținându-se chiar și în cazurile în care a fost efectuată plata obligației fiscale, organul fiscal stabilind din oficiu baza de impunere și obligația fiscală, sau obligația fiscală respectivă este scutită la plată, conform reglementărilor legale.

Singura excepție de la obligativitatea depunerii declarației fiscale o constituie situația de inactivitate temporară sau în cazul obligațiilor de declarare a unor venituri care, potrivit legii, sunt scutite la plata impozitului pe venit. În aceste cazuri, organul fiscal competent poate aproba, la cererea contribuabilului, alte termene sau condiții de depunere a declarațiilor fiscale, în funcție de necesitățile administrării obligațiilor fiscale. Asupra termenelor și condițiilor stabilite pe această cale de excepție, va decide organul fiscal, potrivit competențelor aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Privitor la forma declarației fiscale, aceasta se întocmește prin completarea unui formular pus la dispoziție gratuit de organul fiscal. Atunci când legea prevede, contribuabilul trebuie să treacă în declarația fiscală calculul cuantumului obligației fiscale. De asemenea, acestuia îi revine și obligația de a completa declarațiile fiscale înscriind corect, complet și cu bună-credință informațiile prevăzute de formular, corespunzătoare situației sale fiscale. Pentru ca declarația fiscală să producă efecte, aceasta trebuie semnată de către contribuabil sau de către împuternicit.

Declarațiile fiscale se pot depune la registratura organului fiscal competent sau la poștă, prin scrisoare recomandată. De asemenea, declarația fiscală poate fi transmisă și prin mijloace electronice sau prin sisteme de transmitere la distanță, dacă în acest sens s-a stabilit o procedură prin ordin al ministrului finanțelor publice. Atunci când contribuabilul este în imposibilitate de a scrie din motive independente de voința sa, declarațiile fiscale pot fi redactate de organul fiscal sub formă de proces-verbal. Această procedură nu se poate aplica în cazul în care contribuabilul refuză să redacteze declarația fiscală. În ceea ce privește data depunerii declarației fiscale, aceasta este data înregistrării acesteia la organul fiscal sau data depunerii la poștă, după caz.

Nedepunerea declarației fiscale are drept consecință nașterea pentru organul fiscal a dreptului de a proceda la stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale prin estimarea bazei de impunere. Când organele de inspecție fiscală estimează baza de impunere, se vor menționa în actul de inspecție motivele de fapt și temeiul legal care au determinat folosirea estimării, precum și criteriile de estimare.

Singurul impediment la stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale este acela că aceasta nu se poate face înainte de împlinirea unui termen de 15 zile de la înștiințarea contribuabilului privind depășirea termenului legal de depunere a declarației fiscale. Nerespectarea acestei obligații de înștiințare a contribuabilului face ca stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale să fie nelegală, acest lucru dând posibilitatea contribuabilului de a solicita anularea acestor obligații stabilite cu nerespectarea acestei obligații.

Privitor la conținutul declarațiilor fiscale, acestea cuprind:

– impozitele, taxele și contribuțiile datorate, în cazul în care, potrivit legii, obligația calculării impozitelor și taxelor revine plătitorului;

– bunurile și veniturile impozabile, în cazul în care, potrivit legii, stabilirea impozitului și a taxei se face de organul fiscal;

– impozitele colectate prin stopaj la sursă, în cazul în care plătitorul are obligația de a calcula, de a reține și de a vărsa impozite și taxe.

Odată depuse, declarațiile pot fi corectate de către contribuabil, din proprie inițiativă, ori de câte ori constată erori în declarația inițială, prin depunerea unei declarații rectificative la organul fiscal competent.

Declarația rectificativă se întocmește pe același model de formular ca și cel care se corectează și va fi completată înscriindu-se toate datele și informațiile prevăzute de formular, inclusiv cele care nu diferă față de declarația inițială.

II.3. Prescripția extinctivă în raporturile juridice fiscale

II.3.1. Prescripția extinctivă a dreptului de a stabili obligații fiscale

Codul de procedură fiscală prevede în mod expres prescripția extinctivă în dreptul material fiscal. Obiectul prescripției dreptului de a stabili obligațiile fiscale îl reprezintă stingerea răspunderii fiscale a contribuabililor prin faptul stingerii dreptului material al organelor fiscale de a le mai stabili și, implicit, de a mai emite decizii de impunere privind obligațiile fiscale. Dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel.

Acest termen de prescripție a dreptului de a stabili obligațiile fiscale începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală, iar creanța fiscală se naște în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care generează dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală, acesta fiind și termenul la care se naște dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală datorată. Această posibilitate pe care legea o stabilește ca excepție de la termenul de prescripție de 5 ani este prevăzută tot de procedura fiscală, care prevede că dreptul de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 10 ani, în cazul în care acestea rezultă din săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală.

Decizia va cuprinde și repartizarea venitului impozabil pe fiecare persoană care a participat la realizarea venitului.

Dacă obligația fiscală rezultă din săvârșirea unei fapte fiscale, termenul de ;a care curge prescripția este cel de la data săvârșirii faptei ce constituie infracțiune sancționată ca atare printr-o hotărâre judecătorească definitivă.

Având în vedere caracterul imperativ al normelor care reglementează prescripția extinctivă în dreptul material fiscal, credem că efectele prescripției extinctive se produc de drept, organul fiscal fiind obligat ca la constatarea împlinirii termenului de prescripție a dreptului de stabilire a obligației fiscale, fără a mai fi nevoie de vreo cerere sau contestare, să procedeze la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanță fiscală și la scoaterea plătitorilor din evidențele fiscale. După împlinirea termenului de prescripție, arătat mai sus, apreciem că nu mai poate fi considerată valabilă nici recunoașterea sau plata obligațiilor fiscale în mod voluntar și în cunoștință de cauză de contribuabil, tocmai pentru că acestea nu sunt legal stabilite și datorate, neputând fi făcută o plată fără cauză.

Suspendarea termenului de prescripție a dreptului de stabilire a obligației fiscale

Prin suspendarea prescripției extinctive se realizează în fapt o modificare a curgerii termenului de prescripție, oprindu-se de drept curgerea acestuia pe timpul cât durează situațiile prevăzute de lege.

Aceste situații de suspendare a prescripției extinctive sunt limitativ prevăzute de lege și constau în imposibilitatea de a acționa a titularului dreptului material la acțiune. Efectul extinctiv al prescripției are un caracter sancționator ce se aplică pentru pasivitatea ori neglijența titularului dreptului la acțiune care nu a acționat pentru protecția dreptului său. Suspendarea prescripției intervine atunci când, datorită anumitor împrejurări, cauze ori situații juridice, titularul dreptului material la acțiune ar fi pus în imposibilitate de a acționa, caz în care, pe timpul cât durează aceste cauze, prescripția extinctivă este oprită.

După încetarea suspendării prescripției extinctive, prescripția își reia cursul, urmând ca la calculul acesteia să se socotească și timpul curs înainte de suspendare.

În materia stabilirii obligației fiscale, legea trimite la cauzele de suspendare a Termenului de prescripție a dreptului la acțiune potrivit dreptului comun. Astfel, cursul prescripției extinctive este suspendat cât timp cel împotriva căruia, curge este împiedicat de un caz de forță majoră să facă acte de întrerupere. Forța majoră este definită ca fiind o împrejurare extraordinară și insurmontabilă, care creează un obstacol de neînlăturat în executarea obligației organului fiscal.

Atunci când se invocă forța majoră, trebuie dovedită acea împrejurare care a făcut ca titularul dreptului să fie în imposibilitate să săvârșească un act de întrerupere a prescripției, prin existența unui obstacol pe care, în circumstanțele date, îi era imposibil să-l înlăture. Acesta credem că este singurul caz de suspendare a prescripției extinctive potrivit dreptului comun, în stabilirea obligației fiscale, întrucât celelalte cazuri prevăzute nu sunt compatibile cu specificul raporturilor de drept fiscal, neputând fi aplicate acestuia.

Alături de această cauză, legea mai prevede și un caz special de suspendare a prescripției extinctive în materie fiscală, și anume cel în care termenul de prescripție a dreptului de stabilire a obligației fiscale se suspendă pe perioada cuprinsă între momentul începerii inspecției fiscale și momentul emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecției fiscale.

Întreruperea prescripției extinctive presupune o modificare a cursului ei, care constă în apariția unei cauze de întrerupere, după care începe curgerea din nou a unui alt termen, înlăturându-se prescripția scursă înainte.

În fapt, întreruperea prescripției extinctive are loc atunci când titularul dreptului la acțiune săvârșește un act prin care pretinde satisfacerea sau realizarea dreptului său sau când subiectul pasiv recunoaște acest drept. În ceea ce privește cauzele practice prin care ar putea opera întreruperea prescripției extinctive, credem că, în privința unei acțiuni a organului fiscal, aceasta nu ar putea fi în nici un caz un act săvârșit de către acesta prin realizarea unor acte care sunt necesare în procedura de emitere a titlului de creanță fiscală, în acest sens fiind chiar dispozițiile Codului de procedură fiscală, care precizează în mod expres că la constatarea împlinirii termenului de prescripție organul fiscal va proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanță fiscală.

Și în privința cauzelor de întrerupere a prescripției extinctive în materia stabilirii obligației fiscale, legea trimite la cauzele de întrerupere a termenului de prescripție a dreptului la acțiune potrivit dreptului comun, fiind incidente prevederile Decretului nr. 167/1958.

II.3.2. Prescripția extinctivă a executării silite fiscale

Alături de prescripția extinctivă a dreptului de a stabili obligațiile fiscale, care reprezintă o prescripție extinctivă a dreptului material fiscal, procedura fiscală reglementează și prescripția dreptului de a cere executarea silită și a dreptului de a cere compensarea sau restituirea.

Această prescripție, care privește executarea silită a obligațiilor fiscale, se referă la punerea în executare a titlurilor executorii fiscale care se face de organul fiscal prin organele proprii, denumite executori bugetari, în cadrul unei proceduri administrative fiscale, derogatorie de la executarea silită de drept comun. Spre deosebire de prescripția extinctivă a dreptului de a stabili obligația fiscală, în acest din urmă caz avem de-a face cu o prescripție în sens procedural, care presupune stingerea dreptului de executare silită a titlurilor executorii emise de organele fiscale din cauza neexercitării lui în termenul de prescripție stabilit de lege.

Putem spune că prescripția dreptului de a cere executarea silită reprezintă o sancțiune procedurală care stinge dreptul de executare silită a organelor fiscale și obligația corelativă a contribuabilului. Aceasta, chiar dacă atrage încetarea măsurilor de realizare silită, trebuie subliniat că nu stinge și creanța bugetară însăși, debitorul fiscal având posibilitatea de a achita de bunăvoie obligația fiscală, iar sumele astfel achitate nu mai pot fi restituite.

Dreptul de a cere executarea silită a creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere acest drept. Acest termen de prescripție se aplică și creanțelor provenind din amenzi contravenționale. Data de la care se naște dreptul de a cere executarea silită este data emiterii deciziei de impunere care reprezintă titlul executoriu, în schimb, termenul de prescripție pentru executarea silită nu începe să curgă de la această dată, ci de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul de a cere executarea silită. Dacă dreptul de a cere executare silită nu a fost exercitat în termenul stabilit de lege, de 5 ani, acesta se stinge pe data împlinirii acestuia. Atunci când debitorul este obligat la plăți succesive, dreptul de a cere executarea silită se stinge separat pentru fiecare din aceste plăți.

Odată cu dreptul de a cere executarea silită a obligației fiscale principale se stinge și dreptul de a executa silit obligațiile fiscale accesorii (dobânzi, penalități si alte accesorii). Stingerea dreptului de a cere executarea silită se produce prin efectul legii, ope legis, pe data împlinirii termenului de prescripție, acest lucru având ca efect obligația organului de executare bugetară de a înceta din oficiu orice măsuri de executare silită.

Cauzele de suspendare a prescripției extinctive a executării silite sunt, în primul rând, aceleași ca și în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripție a dreptului la acțiune, și anume cât organul de executare este împiedicat de un caz de forță majoră să îndeplinească măsurile de executare silită, respectiv cât timp debitorul face parte din forțele armate ale României, iar acestea se află pe picior de război.

Alte cauze de suspendare a prescripției executării silite există și în cazul în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a fost dispusă de instanța judecătorească sau de alt organ competent, potrivit legii, pe perioada valabilității înlesnirii acordate potrivit legii, cât timp debitorul își sustrage veniturile și bunurile de la executarea silită sau în alte cazuri prevăzute de lege.

După încetarea suspendării prescripția își reia cursul, iar la calcularea împlinirii termenului de prescripție urmează să se calculeze și termenul scurs înainte de suspendare.

Întreruperea termenului de prescripție are loc, în primul rând, în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripție a dreptului la acțiune, deși, în fapt, cererea de chemare în judecată nu se aplică, întrucât emiterea titlurilor executorii fiscale nu presupune introducerea unei cereri de chemare în judecată, pentru că ar fi inutilă, iar recunoașterea dreptului este reglementată separat.

Celelalte cazuri stabilite expres și limitativ de lege în ceea ce privește întreruperea prescripției executării silite fiscale sunt:

– pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act voluntar de plată a obligației prevăzute în titlul executoriu ori a recunoașterii în orice alt mod a datoriei;

– pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită';

– pe data întocmirii, potrivit legii, a actului de constatare a insolvabilității contribuabilului;

– în alte cazuri prevăzute de lege.

Ca acte de recunoaștere pot fi asimilate și cererea de compensare a obligației fiscale, cererea pentru acordarea unor înlesniri la plată a acestor obligații, precum și orice alte cereri din care reiese recunoașterea obligației în mod neîndoielnic.

Efectul întreruperii termenului de prescripție a executării silite este acela de ștergere a prescripției începute înainte de apariția împrejurării care a întrerupt-o și de curgere, după întrerupere, a unui nou termen de prescripție.

Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripție a dreptului de a cere executarea silită a creanțelor fiscale, acesta va proceda la încetarea măsurilor de realizare și la scăderea acestora din evidența analitică pe plătitori. Scăderea din evidența analitică pe plătitori a creanțelor fiscale pentru care s-a împlinit termenul de prescripție a dreptului de a cere executarea silită se va face pe baza unui proces-verbal de constatare a împlinirii termenului de prescripție, însușit de șeful compartimentului de specialitate, avizat de compartimentul juridic din cadrul aceluiași organ fiscal sau din cadrul organului ierarhic superior, după caz și care va fi supus spre aprobare conducătorului organului fiscal, împreună cu dosarul. Acest dosar trebuie să cuprindă toate documentele și informațiile necesare pentru constatarea împlinirii termenului de prescripție, precum și procesul-verbal de constatare.

Și dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul la compensare sau restituire. În ceea ce privește cauzele de suspendare și întrerupere a acestei prescripții extinctive privind dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea, acestea sunt aceleași ca și în cazul prescripției executării silite a organului fiscal, la fel fiind și în cazul efectului produs de aceasta.

II.4. Sfera inspecției fiscale

Obiectul inspecției fiscale îl constituie verificarea bazelor de impunere, a legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și contabile, stabilirea diferențelor obligațiilor de plată, precum și a accesoriilor aferente acestora.

Cu privire la atribuțiile inspecției fiscale, procedura fiscală are prevederi exprese care credem că au un caracter limitativ și nu pot fi extinse asupra altor situații.

Astfel, printre principalele atribuții ale inspecției fiscale se numără constatarea și investigarea fiscală a tuturor actelor și faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecției sau altor persoane privind legalitatea și conformitatea declarațiilor fiscale, corectitudinea și exactitatea îndeplinirii obligațiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale. În cazul în care organele fiscale dețin informații proprii sau din alte surse, care diferă de declarațiile fiscale făcute de contribuabili, se poate realiza o inspecție fiscală care să aibă ca obiect analiza și evaluarea informațiilor fiscale. Și nu în ultimul rând, inspecția fiscală are atribuția de sancționare potrivit legii a faptelor constatate și dispunerea de măsuri pentru prevenirea și combaterea abaterilor de la prevederile legislației fiscale.

Toate aceste atribuții sunt exercitate de organele fiscale, exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, ori de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuții sau alte sume datorate bugetului general consolidat.

II.5. Competența organelor fiscale

Cu privire la competența organelor fiscale de realizare a inspecțiilor, legea prevede că Agenția Națională de Administrare Fiscală are competență generală materială și teritorială în efectuarea inspecției fiscale în domeniul impozitelor, taxelor, contribuțiilor sociale și al celorlalte sume datorate bugetului general consolidat pentru a căror administrare este competentă potrivit legii, putând efectua inspecții fiscale în toate unitățile administrativ-teritoriale.

Unitățile administrativ-teritoriale, prin compartimentele de specialitate din structura acestora, au competența materială și teritorială pentru efectuarea inspecției fiscale în domeniul impozitelor, taxelor și al altor venituri pentru a căror administrare sunt competente, potrivit legii.

Competența privind efectuarea inspecției fiscale se poate delega altui organ fiscal Această delegare de competență se face prin emiterea unui ordin de serviciu.

II.6. Realizarea inspecției fiscale

II.6.1. Procedura de desfășurare a inspecției fiscale

Inspecția fiscală nu va putea începe înainte ca organul fiscal să-și îndeplinească obligația legală de a înștiința contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de inspecție fiscală.

Conținutul acestui aviz de inspecție fiscală este prevăzut de lege; potrivit acesteia, avizul trebuie să cuprindă:

– temeiul juridic al inspecției fiscale;

– data de începere a inspecției fiscale;

– obligațiile fiscale și perioadele ce urmează a fi supuse inspecției fiscale;

– posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale.

În privința posibilității amânării inspecției fiscale pe care legea o prevede, aceasta se poate solicita o singură dată, pentru motive justificate, acordarea acestei amânări fiind însă lăsată la latitudinea organului fiscal.

Avizul de inspecție fiscală trebuie comunicat contribuabilului în scris, înainte de începerea inspecției fiscale, cu 30 de zile pentru marii contribuabili și cu 15 zile pentru ceilalți contribuabili.

Legea prevede câteva excepții în privința acestei obligații de comunicare a avizului fiscal. Astfel, comunicarea avizului de inspecție fiscală nu este necesară când inspecția fiscală se realizează pentru soluționarea unor cereri ale contribuabilului sau în cazul unor acțiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorități, potrivit legii, precum și în cazul controlului inopinat.

Locul desfășurării inspecției fiscale trebuie să privească în special pe contribuabilul supus acestei inspecții, urmând să se desfășoare, de regulă, în spațiile de lucru ale contribuabilului. Pentru aceasta, contribuabilul trebuie să pună la dispoziție un spațiu adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Atunci când nu există un spațiu de lucru adecvat pentru derularea inspecției fiscale, activitatea de inspecție se va putea desfășura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul. în cazul în care contribuabilul nu poate asigura un spațiu corespunzător, va anunța în scris și motivat organul de inspecție fiscală competent.

Inspecția fiscală nu este limitată în efectuarea controlului doar la sediul contribuabilului, ci aceasta, indiferent de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, dă dreptul organului fiscal să inspecteze locurile în care se desfășoară activitatea, în prezența contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta.

În cazul contribuabililor care au sedii secundare, inspecția fiscală se va exercita, de regulă, concomitent – la sediul principal și la sediile secundare – de către organul fiscal competent. Există și posibilitatea pentru organul fiscal competent să poată delega competența de efectuare a inspecției fiscale organelor fiscale în a căror rază teritorială se află sediile secundare, caz în care coordonarea activității de inspecție fiscală se face de către organul fiscal în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului.

În ceea ce privește activitatea de inspecție fiscală la sediile secundare, aici se încheie, de regulă, acte de inspecție care se centralizează și se definitivează în actul de inspecție încheiat de organul fiscal în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al contribuabilului.

Ca o excepție de la cele arătate mai sus, legea prevede ca pentru impozitele, taxele și contribuțiile care, potrivit legii, se datorează și se plătesc de un sediu secundar, să se încheie acte de inspecție fiscală definitive de către organul de inspecție fiscală în a cărui rază teritorială se află situat sediul secundar.

Timpul în care se desfășoară inspecția fiscală este de regulă cel din timpul programului de lucru al contribuabilului. Aceasta se poate însă desfășura și în afara programului de lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia și cu aprobarea conducătorului organului fiscal. Excepția de la regula ca inspecția fiscală să se desfășoare în timpul programului normal de lucru al contribuabilului se aplică doar în cazul îndeplinirii cumulative a celor două condiții: acordul scris al contribuabilului și aprobarea conducătorului organului fiscal, lipsa acestora sau numai a uneia dintre condiții face ca orice inspecție astfel efectuată să fie în afara normelor legale, contribuabilul nemaifiind ținut de obligațiile legale de a coopera cu organul fiscal care nu se încadrează în prevederile legii.

Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organele de inspecție fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției, și este limitată de lege în timp, motiv pentru care nu poate fi mai mare de 3 luni. Și în acest caz există o excepție legală, care se aplică în cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare, cazuri în care durata inspecției nu poate fi mai mare de 6 luni.

O altă obligație a organului fiscal care realizează inspecția fiscală este cea referitoare la perioada supusă acestei inspecții. Perioada supusă inspecției fiscale trebuie să se situeze înlăuntrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, orice inspecție fiscală care nu se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale fiind nelegală și putând fi atacată de contribuabil la instanța de contencios administrativ-fiscal pentru oprirea acesteia.

Regula în ceea ce privește perioada supusă inspecției fiscale este diferită pentru contribuabilii mari, în cazul cărora perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei controlate anterior. Pentru celelalte categorii de contribuabili, inspecția fiscală se efectuează, de regulă, asupra creanțelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale, ea însă se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, dacă sunt îndeplinite una din următoarele condiții:

– există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat;

– nu au fost depuse declarații fiscale;

– nu au fost îndeplinite obligațiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat.

Atunci când nici una dintre condițiile enumerate mai sus nu se regăsește în situația contribuabilului supus inspecției fiscale, organul fiscal nu poate depăși perioada ultimilor 3 ani fiscali, în ceea ce privește perioada supusă controlului.

II.6.2. Clasificarea inspecțiilor fiscale

Inspecțiile fiscale sunt clasificate în funcție de întinderea lor asupra diferitelor activități sau raporturi ale contribuabilului verificat. Procedura fiscală prevede:

– o inspecție fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor obligațiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;

– o inspecție fiscală parțială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia sau mai multor obligații fiscale, pentru o perioadă de timp determinată;

– sau o inspecție fiscală extinsă, care poate cuprinde și alți contribuabili, în afara celui verificat, care se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru impozitare, dacă acestea prezintă interes pentru aplicarea legii fiscale.

Cel care decide asupra formei de inspecție fiscală pe care o va realiza este organul fiscal; credem însă că acesta are obligația de a arăta în avizul fiscal pe care-i comunică contribuabilul forma inspecției fiscale la care va fi supus.

II.6.3. Proceduri de control

Pentru realizarea atribuțiilor, inspecția fiscală poate aplica mai multe proceduri de control. Una dintre procedurile de control prevăzute de lege este controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor și operațiunilor semnificative în care sunt reflectate modul de calcul, de evidențiere și de plată a obligațiilor fiscale datorate bugetului general consolidat.

O altă procedură de control o reprezintă controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică și documentară, în principal ca urmare a unei sesizări cu privire la existența unor fapte de încălcare a legislației fiscale, fără anunțarea în prealabil a contribuabilului.

În sfârșit, o ultimă procedură de control o reprezintă controlul încrucișat, care constă în verificarea documentelor și operațiunilor impozabile ale contribuabilului în corelație cu cele deținute de alte persoane; controlul încrucișat poate fi și inopinat.

În ceea ce privește ultimele două proceduri, la finalizarea controlului inopinat sau încrucișat se încheie proces-verbal.

Acest proces-verbal nu reprezintă decât un act premergător raportului de inspecție fiscală. Cu privire la modul de desfășurare a inspecției fiscale, Codul de procedură fiscală a stabilit o serie de reguli pe care organul fiscal trebuie să le respecte. în plan general, inspecția fiscală trebuie să aibă în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere.

De asemenea, inspecția fiscală va trebui să fie efectuată în așa fel încât să afecteze cât mai puțin activitatea curentă a contribuabililor și să utilizeze eficient timpul destinat inspecției fiscale.

În ceea ce privește obiectul acesteia, inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuție și alte sume datorate bugetului general consolidat și pentru fiecare perioadă supusă impozitării.

II.6.4. Procedura de reverificare fiscală

Legea prevede ca excepție de la această regulă posibilitatea pentru conducătorul inspecției fiscale competent de a decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii termenului de prescripție, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influențează rezultatele acestora.

Datele suplimentare, necunoscute organelor de inspecție fiscală la data efectuării inspecției fiscale la un contribuabil, pe care se fundamentează decizia de reverificare a unei anumite perioade, pot rezulta, așa cum se arată în normele metodologice, din efectuarea unui control încrucișat asupra documentelor justificative ale unui grup de contribuabili din care face parte și contribuabilul în cauză sau din obținerea pe parcursul acțiunilor de inspecție fiscală efectuate la alți contribuabili a unor documente sau informații suplimentare referitoare la activitatea contribuabilului, într-o perioadă care a fost deja supusă inspecției fiscale.

De asemenea, această reverificare poate fi făcută și ca urmare a solicitării organelor de urmărire penală sau ale altor organe ori instituții îndreptățite potrivit legii să facă asemenea cereri sau ca urmare o altor informații obținute în orice alt mod, de natură să modifice rezultatele controlului fiscal anterior.

Credem însă că reverificarea poate fi decisă chiar și la cererea contribuabilului, ne-fiind justificat ca tocmai cel interesat în cea mai mare măsură să nu poată solicita reverificarea, dacă acesta va face dovada unor date suplimentare necunoscute la data efectuării verificărilor realizate sau a unor erori de calcul care influențează rezultatele inspecției. în cazul în care conducătorul organului fiscal nu răspunde unei asemenea solicitări a contribuabilului, credem că acesta are deschisă calea unei acțiuni la instanța de contencios administrativ-fiscal pentru ca instanța să dispună reverificarea unei anumite perioade. Reverificarea fiscală se poate face până la împlinirea termenului de prescripție extinctivă a dreptului de stabilire a obligației fiscale.

Procedura după care se hotărăște reverificarea cuprinde solicitarea organului fiscal competent care a obținut informațiile suplimentare ce necesită reverificarea și care se poate face până la împlinirea termenului de prescripție, prin întocmirea unui referat în care sunt prezentate motivele solicitării. Acest referat este supus aprobării conducătorului organului de inspecție fiscală competent, iar după aprobare se programează acțiunea de inspecție fiscală.

Dacă s-a dispus reverificarea unei anumite perioade, fiind sesizate în același timp și organele de cercetare penală, iar din instrumentarea cauzelor penale de către organele competente nu rezultă existența prejudiciului, indiferent de existența vreunei infracțiuni, atunci reverificarea nu este urmată de emiterea unei decizii de impunere. De altfel, credem că, în toate cazurile în care s-a dispus reverificarea, dacă nu se constată existența unei alte situații care să schimbe datele inspecției fiscale anterioare, rezultatul va fi cel arătat mai sus, în sensul că nu se va încheia decât un proces-verbal de control cu consemnarea rezultatelor, fără a se emite o nouă decizie.

II.6.5. Principiile inspecției fiscale

Principiile generale în baza cărora se desfășoară inspecția fiscală sunt: principiul independenței, care presupune independența organului fiscal în efectuarea controlului, al unicității, pentru fiecare impozit sau taxă și pentru fiecare perioadă efectuându-se de regulă un singur control, cu excepțiile arătate mai sus, principiul autonomiei organului fiscal față de celelalte organe în exercitarea inspecției fiscale și, în sfârșit, principiile ierarhizării, teritorialității și descentralizării, referitoare la competența organelor fiscale în procedurile de realizare a controalelor pe care le efectuează.

Prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală sau prin acte ale autorităților administrației publice locale, după caz, activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare, aprobate în condițiile stabilite de organele fiscale.

La începerea inspecției fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului legitimația de inspecție și ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control, iar începerea inspecției fiscale trebuie consemnată în registrul unic de control.

Cu privire la obligațiile pe care le are contribuabilul în desfășurarea inspecției fiscale, acesta are în principal obligația să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Această colaborare se va face prin furnizarea de informații, prezentarea la locul de desfășurare a inspecției fiscale a tuturor documentelor, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.

Contribuabilul poate să furnizeze personal informațiile solicitate sau poate numi persoane care să dea aceste informații. Dacă informațiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa și altor persoane pentru obținerea de informații.

O altă obligație care revine contribuabilului cu ocazia întocmirii raportului de inspecție fiscală prin care s-a dispus îndeplinirea unor măsuri este aceea de a îndeplini măsurile dispuse de organul fiscal.

Alături de aceste obligații, contribuabilul are și drepturi, respectiv dreptul de a beneficia de asistență de specialitate pe toată durata exercitării inspecției fiscale, ca și dreptul de a fi informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale asupra constatărilor rezultate din inspecția fiscală. Odată cu încheierea inspecției fiscale, cu prezentarea constatărilor și consecințelor lor fiscale, organul fiscal trebuie să-i dea contribuabilului posibilitatea ca acesta să-și exprime punctul de vedere, acesta fiind și un drept legal al contribuabilului.

Organele fiscale nu mai sunt ținute de această obligație în cazul în care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare în urma inspecției fiscale sau în cazul în care contribuabilul renunță la acest drept și notifică acest fapt organelor de inspecție fiscală. Rezultatul inspecției fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta constatările inspecției din punct de vedere faptic și legal.

Atunci când, ca urmare a inspecției, se modifică baza de impunere, raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere. în cazul în care baza de impunere nu se modifică, acest fapt va fi comunicat în scris contribuabilului.

În vederea încheierii raportului fiscal, organul fiscal va trebui mai întâi să stabilească și să examineze starea de fapt fiscală, având în vedere toate documentele justificative și evidențele financiar-contabile și fiscale care constituie mijloace de probă și sunt relevante pentru stabilirea drepturilor și obligațiilor fiscale. Atunci când este cazul, organele fiscale vor putea lua și măsuri asigurătorii.

Dacă cu ocazia inspecției fiscale se va stabili în legătură cu constatările efectuate că acestea ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală, organul fiscal va sesiza organele de urmărire penală.

Dacă este sesizat organul de urmărire penală, organului fiscal care realizează inspecția fiscală îi revine obligația de a întocmi proces-verbal semnat de organul de inspecție și de către contribuabilul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului. Dacă contribuabilul supus controlului refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecție fiscală va consemna despre aceasta în procesul-verbal, urmând ca, în toate cazurile, procesul-verbal să fie comunicat contribuabilului.

La sfârșitul inspecției fiscale, contribuabilul este obligat să dea o declarație scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziție toate documentele și informațiile solicitate pentru inspecția fiscală și să menționeze și faptul că au fost restituite toate documentele solicitate și puse la dispoziție de contribuabil. Rezultatul inspecției fiscale generale sau parțiale va fi consemnat într-un raport de inspecție fiscală.

La acest raport privind rezultatele inspecției fiscale se vor anexa, ori de câte ori este cazul, actele privind constatările preliminare, cum sunt procesele-verbale încheiate inclusiv cu ocazia controalelor inopinate și/sau încrucișate și orice alte acte, ca și copii de pe documentele care au stat la baza constatărilor efectuate cu ocazia inspecției. Raportul de inspecție fiscală trebuie semnat de către organele de inspecție fiscală, după care se verifică și se avizează de șeful de serviciu. După aprobarea raportului de către conducătorul organului de inspecție fiscală, urmează să se emită decizia de impunere de către organul fiscal competent teritorial.

CAPITOLUL III

COLECTAREA CREANȚELOR FISCALE ȘI STINGEREA CREANȚELOR PRIN EXECUTAREA SILITĂ

III.1. Stingerea creanțelor fiscale prin plată

Ca modalități principale de stingere a creanțelor fiscale, procedura fiscală prevede, alături de plata acestora, și modalitatea compensării și a restituirii.

Efectul oricărei obligații fiscale constă în dreptul pe care aceasta îl conferă organului fiscal de a pretinde și obține de la debitorul fiscal îndeplinirea exactă a obligației prin plata acesteia în cuantumul și la termenul prevăzut în titlul de creanță emis de organul fiscal. În principiu, prestația care face obiectul unei obligații fiscale, respectiv plata unei sume de bani sub forma impozitului, taxei sau oricărei alte contribuții stabilite de organul fiscal, trebuie executată de bunăvoie de contribuabil, în caz contrar se va apela la executarea silită a acestei creanțe fiscale.

Pe parcursul derulării sale în ceea ce privește plata obligației fiscale, raportul juridic fiscal poate suferi unele modificări până la stingerea obligației, modificări care pot interveni doar în anumite circumstanțe speciale, prevăzute în mod expres și limitativ de lege. Aceste modificări ale obligației fiscale pot interveni ulterior constatării și individualizării obligației printr-un titlu de creanță în sarcina contribuabilului și pot avea loc doar prin aprobarea solicitării acestuia de acordare a unor înlesniri prevăzute de lege.

III.1.1. Înlesnirile la plata obligațiilor fiscale

Înlesnirile la plata obligațiilor fiscale se pot acorda la cererea temeinic justificată a contribuabililor Aceste înlesniri se pot acorda de organul fiscal competent pentru obligațiile fiscale restante, atât înaintea începerii executării silite, cât și în timpul efectuării acesteia. În ceea ce privește modalitățile de înlesnire la plată prevăzute de lege, și acestea sunt expres prevăzute în procedura fiscală.

Astfel, la cererea temeinic justificată a debitorilor, persoane fizice sau juridice, creditorii bugetari locali, prin autoritățile administrației publice locale care administrează aceste bugete, pot acorda, pentru obligațiile bugetare restante pe care le administrează, înlesniri la plată, prin modalitatea eșalonărilor la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redevențelor, contribuțiilor și a altor obligații la bugetul local.

O altă modalitate de înlesnire o reprezintă amânările la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, contribuțiilor și a altor obligații la bugetul local. Și, în sfârșit, cea mai importantă înlesnire care se poate face la plata obligației fiscale este aceea a scutirilor sau reducerilor de impozite și taxe locale, care se poate aplica atât pentru creanța fiscală principală, cât și pentru cele accesorii reprezentând plata unor dobânzi sau penalități.

Această facilitate fiscală, având o deosebită importanță, întrucât duce la neplata în parte sau în totalitate a obligației fiscale, nu este lăsată la latitudinea organelor fiscale, ea putând fi acordată numai prin lege. Scutirea sau reducerea unei obligații fiscale pot influența negativ conduita agenților economici care-și achită aceste obligații și care pot percepe aceste înlesniri ca pe o încurajare la neplata obligațiilor financiare. Alte modalități de înlesnire la plată sunt și cele care privesc eșalonări sau amânări la plata dobânzilor sau penalităților, cu excepția dobânzilor datorate pe perioada de eșalonare.

III.1.2. Constituirea de garanții

Prin Codul de procedură fiscală s-a prevăzut ca pentru acordarea înlesnirilor la plată, creditorii bugetari locali să ceară debitorilor constituirea de garanții, urmând ca procedura de acordare a înlesnirilor la plată pentru creanțele bugetare locale să se stabilească prin acte normative speciale. De asemenea, tot prin procedura fiscală s-a stabilit ca pentru obligațiile la bugetul local, datorate și neachitate după data de 1 iulie 2003 de către persoanele fizice, garanția să fie o sumă egală cu două rate medii din eșalonare, reprezentând obligații bugetare locale eșalonate și dobânzi calculate, în cazul eșalonărilor la plată.

Dacă înlesnirea la plată privește amânarea la plată, garanția va fi o sumă rezultată din raportul dintre contravaloarea debitelor amânate și dobânzile calculate și numărul de luni aprobate pentru amânare la plată, în cazul amânărilor la plată. Garanția pentru persoanele juridice, în ceea ce privește înlesnirile la plată, a fost stabilită pentru obligațiile la bugetul local datorate și neachitate după data de 1 iulie 2003, de 100% din totalul creanței bugetare locale pentru care s-a acordat înlesnirea.

Constituirea de garanții în procedura fiscală se poate cere debitorului obligației fiscale atât în cazul acordării de înlesniri fiscale acestuia, dar și în cazul suspendării executării silite, a popririi înființate pe bunurile debitorului sau în cazul asumării obligației de plată de către o altă persoană, prin angajament de plată. Legea prevede câteva tipuri de garanții care se pot constitui de către debitorul contribuabil, și anume:

– prin consemnarea de mijloace bănești la o unitate a Trezoreriei Statului;

– prin scrisoare de garanție bancară, prin ipotecă asupra unor bunuri imobile din țară;

– prin gaj asupra unor bunuri mobile sau prin fidejusiune.

În cazul în care debitorul nu-și îndeplinește obligațiile asumate, organul fiscal urmează să treacă la valorificarea garanțiilor depuse.

III.1.3. Plata obligației fiscale

Plata obligației fiscale reprezintă principala modalitate de stingere a creanței fiscale, întrucât executarea obligației bugetare trebuie să se facă de debitorul acesteia, de regulă prin plată. Plata reprezintă executarea voluntară a obligației de către debitorul acesteia din raportul juridic fiscal. Și în materie fiscală, principiul general în ceea ce privește plata obligațiilor fiscale este acela că oricine poate face plata.

Plățile către organele fiscale se efectuează prin intermediul băncilor, trezoreriilor și al altor instituții autorizate să deruleze operațiuni de plată. Plata obligațiilor fiscale trebuie efectuată de către debitori, distinct, pe fiecare impozit, taxă, contribuție și alte sume datorate bugetului general consolidat, inclusiv dobânzi și penalități de întârziere, și prin menționarea în mod obligatoriu a actului prin care s-a instituit obligația de plată, numărul și data acestuia, cuantumul obligației de plată, precum și organul care 1-a întocmit. Data efectuării plății are o deosebită importanță în ceea ce privește constatarea dacă aceasta s-a făcut în termenul de plată acordat de organul fiscal sau dacă s-a făcut cu depășirea acestuia, caz în care se naște obligația legală pentru contribuabil de a achita și dobânzi sau penalități de întârziere. Având în vedere că în cazul plății, obligația bugetară se consideră achitată și deci raportul juridic fiscal se stinge la data efectuării acesteia, este important de stabilit data când s-a făcut plata.

Procedura fiscală a stabilit că în cazul stingerii prin plată a obligațiilor fiscale, momentul plății este diferit, în funcție de modalitatea prin care se face.

Astfel, în cazul plăților în numerar, momentul plății este considerat ca fiind data înscrisă în documentul de plată eliberat de organele sau persoanele abilitate de organul fiscal. Atunci când plata se face prin mandat poștal, momentul plății este cel al datei poștei, înscrise pe mandatul poștal. în cazul plăților efectuate prin decontare bancară, momentul plății obligației fiscale îl constituie data la care băncile debitează contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, astfel cum această informație este transmisă prin mesajul electronic de plată de către instituția bancară inițiatoare, potrivit reglementărilor specifice în vigoare, data putând fi dovedită prin extrasul de cont al contribuabilului.

Societăților bancare le revine obligația legală de a vira sumele reprezentând obligații fiscale care au fost debitate din contul plătitorului, în contul bugetar corespunzător, în termenul prevăzut de lege. Chiar și în cazul băncilor supuse regimului de supraveghere specială sau de administrare specială și care efectuează plățile dispuse în limita încasărilor, acestea sunt obligate să deconteze zilnic, cu prioritate, sumele reprezentând obligații fiscale cuprinse în ordinele de plată emise de debitori și creanțele fiscale cuprinse în dispozițiile de încasare emise de organele de executare.

Potrivit legii, chiar dacă debitorul contribuabil nu este în culpă pentru decontarea cu întârziere a plății de către bancă, acest fapt nu îl exonerează față de organul fiscal de obligația de plată a sumelor respective, atrăgând după sine și obligarea contribuabilului la plata dobânzilor și a penalităților de întârziere. Legea prevede totuși posibilitatea pentru contribuabil de a se îndrepta împotriva unității bancare care a întârziat respectiva decontare.

Pentru obligațiile fiscale care se sting prin anulare de timbre fiscale mobile, momentul plății este data înregistrării la organul competent a documentului sau a actului pentru care s-au depus și anulat timbrele datorate potrivit legii.

III.1.4. Imputația plății obligațiilor fiscale

Efectuarea plății obligațiilor fiscale se poate face și în situația în care contribuabilul are mai multe obligații fiscale restante, scadente și viitoare. în acest caz, contribuabilul poate plăti o sumă care să nu fie suficientă pentru a acoperi toate aceste obligații, motiv pentru care se va pune problema de a ști care dintre datorii se stinge prin prestația făcută. Pentru rezolvarea unei asemenea situații, legea a prevăzut o anumită ordine de stingere a datoriilor.

Astfel, imputația plăților, atunci când un contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuții și alte sume reprezentând creanțe fiscale, iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate datoriile, se face asupra datoriilor acelui tip de creanță fiscală principală pe care îl stabilește contribuabilul (impozit, taxă sau altă contribuție), conform numărului de evidență a plății înscris pe ordinul de plată pentru Trezoreria Statului. Dacă nu s-a stabilit de către contribuabil tipul de creanță fiscală ce urmează a fi stinsă, plata se va imputa în următoarea ordine:

a) sume datorate în contul ratelor din graficele de plată a obligațiilor fiscale pentru care s-au aprobat eșalonări și/sau amânări la plată, precum și dobânzile datorate pe perioada eșalonării și/sau amânării la plată și calculate conform legii;

b) obligații fiscale principale cu termene de plată în anul curent, precum și accesoriile acestora, în ordinea vechimii;

c) obligații fiscale datorate și neachitate la data de 31 decembrie a anului precedent, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora;

d) dobânzi, penalități de întârziere aferente obligațiilor fiscale în ordinea vechimii;

e) obligații fiscale cu termene de plată viitoare, la solicitarea debitorului.

În situația în care debitorul nu efectuează plata obligațiilor fiscale distinct, pe fiecare impozit, taxă sau contribuție, inclusiv dobânzi și penalități, creditorul fiscal va preceda la stingerea obligațiilor fiscale pe care le administrează, în conformitate cu ordinea ce plată arătată mai sus, urmând să înștiințeze despre aceasta debitorul, în termen de 10 zile de la data efectuării stingerii.

Ca o excepție de la această ordine de imputație a plății, legea stabilește ca orice plată făcută după comunicarea somației în cadrul executării silite să stingă, mai întâi, obligația fiscală stabilită în titlul executoriu, după aceea trecându-se la ordinea de imputație a plății, iar în ceea ce privește creanțele bugetelor locale, urmează a se stinge cu prioritate obligațiile stabilite ca urmare a inspecției fiscale.

III.1.5. Compensarea obligației fiscale

Compensarea obligației fiscale reprezintă o altă modalitate de stingere a creanțelor fiscale. Compensația este modul de stingere a obligațiilor care constă în stingerea a două obligații reciproce, până la concurența celei mai mici dintre ele.

Compensarea este o procedură care intervine în situația în care același contribuabil, persoană fizică sau juridică, are pe de o parte obligații de plată la buget, iar pe de altă parte, are de primit sume plătite în plus, de rambursat ori de restituit de la buget. Compensarea se face prin stingerea creanțelor fiscale cu creanțele debitorului contribuabil reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurența celei mai mici sume, condiția esențială fiind ca ambele părți să aibă în același timp atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor, dacă legea nu prevede altfel.

Așa cum se poate observa, operațiunea de compensare din dreptul fiscal se deosebește de cea din dreptul civil, prin faptul că permite ca, în anumite cazuri de excepție prevăzute expres de lege, să aibă loc compensarea, chiar dacă nu este îndeplinită condiția ca părțile din raportul fiscal să aibă reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor.

Avantajele compensării ca modalitate de stingere a obligațiilor constau în primul rând în caracterul simplificat al acesteia, dar și în evitarea unei plăți duble și nu în ultimul rând, într-o garantare a realizării creanței de către creditorul fiscal.

Competența în efectuarea compensării revine organului fiscal în a cărui rază teritorială debitorul își are domiciliul fiscal.

Procedura fiscală prevede că aceasta se face de organul fiscal competent la cererea debitorului sau înainte de restituirea ori rambursarea sumelor cuvenite acestuia, după caz, într-o anumită ordine. De asemenea, compensarea se poate face de organul fiscal și din oficiu, ori de câte ori constată existența unor creanțe reciproce. Cu privire la cererea de compensare a contribuabilului, aceasta trebuie să cuprindă elementele de identificare a solicitantului, precum și suma și natura creanțelor fiscale ce fac obiectul compensării.

Împreună cu cererea de compensare, vor trebui depuse și documente care dovedesc dreptul contribuabilului la rambursarea sau restituirea de la buget a sumelor, cum sunt: copii legalizate de pe hotărârile judecătorești definitive și irevocabile sau de pe deciziile de soluționare a contestațiilor rămase definitive ori de pe deciziile de impunere emise de organele fiscale, precum și copii de pe orice documente din care să rezulte că suma plătită nu reprezintă obligație fiscală.

În ceea ce privește compensarea efectuată de organul fiscal din oficiu, aceasta poate fi efectuată în tot cursul termenului de prescripție prevăzut de lege pentru fiecare dintre obligațiile supuse compensării, începând cu momentul în care ambele obligații îndeplinesc condițiile prevăzute, respectiv din momentul în care acestea sunt lichide și exigibile.

Formalitatea îndeplinirii compensării la cerere sau din oficiu, în ceea ce privește rezultatul acesteia, va fi consemnată într-o notă de compensare ce va fi comunicată contribuabilului.

Așa cum se cunoaște, compensarea poate fi legală, convențională și judecătorească. Stabilirea felului compensării prevăzute în procedura fiscală credem că are o mare importanță pentru raportul fiscal. Astfel, dacă ar fi vorba despre o compensație legală, aceasta ar opera de drept în puterea legii, în timp ce dacă am avea de-a face cu o compensare convențională, aceasta nu ar putea opera de drept, ci numai prin convenția părților, ceea ce ar însemna că până la încheierea unei asemenea convenții, obligațiile fiscale neachitate produc efectele creanțelor care nu sunt achitate în termen, pentru acestea curgând mai departe dobânzi și penalități.

Potrivit art. 1144 C. civ., compensația operează de drept, în puterea legii, și chiar când debitorii n-ar ști nimic despre aceasta, cele două datorii stingându-se reciproc în momentul când ele se găsesc existând deodată și până la concurența cotităților lor respective. Așa cum reiese din această definiție a compensării legale, aceasta are loc când sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții: reciprocitatea obligațiilor, prin faptul că ambele creanțe existând între aceleași persoane care sunt și creditor și debitor, să fie certe, lichide și exigibile.

Numai în cazul în care aceste condiții nu sunt îndeplinite poate interveni compensarea convențională.

Având în vedere cele de mai sus, considerăm că procedura fiscală prevede o compensare legală atunci când arată că aceasta se face din oficiu de organul fiscal, lucru care reiese și din normele de aplicare a Codului de procedură fiscală, acest fapt ducând la concluzia că organul fiscal este obligat să opereze această compensare legală din oficiu.

În cazul în care, deși sunt întrunite condițiile pentru a opera compensația legală, iar organul fiscal nu operează această compensație, motivând faptul că nu există o cerere de compensare din partea contribuabilului, și lasă să curgă în continuare dobânzile și penalitățile pentru această obligație, credem că acesta procedează în mod nelegal, iar contribuabilul are deschisă calea unei contestații la executare prin care se poate lua act de intervenirea compensării legale.

Este adevărat că legea vorbește și despre compensarea la cererea debitorului, aceasta arătând că în raporturile fiscale poate opera și compensația convențională, atunci când nu sunt întrunite condițiile pentru o compensație legală.

Efectele acestei compensări convenționale vor fi aceleași ca la compensația legală, numai că ele se vor produce de la data când s-a încheiat convenția părților cu privire la compensație. Raportul dintre compensarea legală și compensarea convențională este unul de subsidiaritate pentru compensarea convențională, aceasta putând interveni ori de câte ori nu sunt îndeplinite condițiile pentru compensarea legală.

III.1.6. Ordinea compensării

În ceea ce privește ordinea compensării, legea a stabilit principiul potrivit căruia compensarea creanțelor debitorului să se efectueze cu obligații datorate aceluiași buget. De la această regulă există și o excepție: în cazul în care se acoperă acele creanțe bugetare și mai rămân diferențe, acestea urmează să fie compensate cu obligațiile datorate altor bugete, în următoarea ordine:

– bugetul de stat;

– fondul de risc pentru garanții de stat, pentru împrumuturi externe;

– bugetul asigurărilor sociale de stat;

– bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate;

– bugetul asigurărilor pentru șomaj.

Această excepție nu se poate aplica în cazul creanțelor bugetelor locale, unde compensarea se va efectua doar cu obligații datorate aceluiași buget; în acest caz, deși nu funcționează o ordine legală de compensare, credem că nimic nu se opune ca în cazul în care părțile convin, să se realizeze o compensare convențională. La efectuarea oricărei compensări, fie că este vorba despre o compensare din oficiu sau de o cerere de compensare a contribuabilului, există obligația legală pentru organul fiscal competent să înștiințeze în scris debitorul despre măsura compensării luate, în termen de 7 zile de la data efectuării operațiunii respective.

III.2. Restituirea suinelor de către organele fiscale

Organele fiscale nu se află numai în situația de a primi plata unor obligații fiscale, existând situații când organele fiscale trebuie să restituie anumite sume contribuabilului. Aceste situații sunt privite cu circumspecție nu numai de organele fiscale, ci și de legea fiscală. Astfel, Codul de procedură fiscală prevede în mod expres și limitativ cazurile în care organele fiscale au de restituit aceste sume către contribuabil.

Procedura de restituire este stabilită prin ordin al ministrului finanțelor publice. Ceea ce trebuie subliniat este că aceste restituiri nu se pot face din oficiu, ci numai în urma unei cereri a contribuabilului și numai dacă debitorul nu înregistrează obligații fiscale restante, caz în care va opera compensarea legală.

Doar de la această dată de depunere a cererii se naște pentru contribuabil dreptul de a primi sumele de bani respective și, eventual, răspunderea organelor fiscale pentru nerestituirea sumelor de bani.

Sumele care pot fi restituite la cererea contribuabilului sunt în primul rând cele plătite fără existența unui titlu de creanță, cele plătite în plus față de obligația fiscală sau cele plătite ca urmare a unei erori de calcul, ori ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale.

O altă categorie de sume ce se pot restitui contribuabililor la cerere sunt cele de rambursat de la bugetul de stat și cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii, precum și cele rămase după executarea silită a unor obligații fiscale și după efectuarea distribuirii legale.

Și de la această regulă privind restituirea doar la cerere, legea prevede o excepție, și anume este vorba despre sumele de restituit reprezentând diferențe de impozite rezultate din regularizarea anuală a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice, care se restituie din oficiu de organele fiscale competente, în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.

Atunci când în cauză se cere restituirea sumelor în valută confiscate, aceasta se realizează conform legii, în lei, la cursul de referință al pieței valutare pentru euro comunicat de Banca Națională a României, de la data rămânerii definitive și irevocabile a hotărârii judecătorești prin care se dispune restituirea.

Potrivit dispozițiilor legale privind cesiunea creanțelor fiscale ale contribuabililor, creanțele principale sau accesorii privind drepturi de rambursare sau de restituire ale contribuabililor, precum și sumele afectate garantării executării unei obligații fiscale nu pot fi cesionate, decât numai după stabilirea lor potrivit legii.

Așa cum se cunoaște, cesiunea de creanță este o convenție prin care un creditor transmite o creanță a sa unei alte persoane. Creditorul care transmite creanța se numește cedent, cel care dobândește creanța se numește cesionar, iar debitorul creanței cedate se numește debitor cedat. Pentru validitatea cesiunii de creanță, nu este necesar consimțământul debitorului cedat, în speță al organului fiscal, el fiind un terț față de convenția încheiată între cedent și cesionar.

La fel ca în dreptul comun, și în raporturile fiscale, cesiunea de creanță produce efecte față de debitor numai după notificarea acestuia și doar de la data primirii acestei notificări, în cazul desființării cesiunii sau constatării nulității acesteia ulterior stingerii obligației fiscale, aceste situații nu sunt opozabile organului fiscal.

III.3. Modalități speciale de stingere a obligațiilor bugetare

Codul de procedură fiscală prevede și alte modalități speciale de stingere a obligațiilor bugetare; principala caracteristică a acestora credem că este aceea că ele nu duc la realizarea creanței fiscale de către organul fiscal.

III.3.1. Insolvabilitatea

Astfel, o modalitate specială de stingere a obligațiilor bugetare este scăderea pentru cauze de insolvabilitate.

Insolvabilitatea intervine atunci când valoarea activului patrimonial al debitorului este depășită de valoarea elementelor pasivului patrimonial, având drept consecință imposibilitatea pentru creditori de a obține, chiar prin executare silită, plata datoriilor

Procedura de insolvabilitate prevăzută de procedura fiscală constă în scoaterea din evidență a acestora, când debitorii se găsesc într-una din situațiile de insolvabilitate prevăzute de lege. Cazurile când se poate aplica procedura de insolvabilitate sun: expres și limitativ prevăzute; astfel, aceasta se aplică în cazul când:

– debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile;

– după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului rămân debite neachitate;

– debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere;

– debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut și la acesta ori în alte locuri unde există indicii că a avut avere, nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile;

– debitorul persoană juridică își încetează existența, potrivit legii, și au rămas neachitate obligații fiscale.

În cazul în care organul fiscal nu poate recupera obligația fiscală datorită motivelor arătate mai sus, acesta trebuie să-i declare pe respectivii debitori în stare de insolvență, potrivit Codului de procedură fiscală, prin încheierea unui proces-verbal de constatare a insolvabilității, care va fi supus spre aprobare conducătorului organului de executare fiscală. Acesta va putea dispune printr-o rezoluție scoaterea creanței din evidența curentă și trecerea ei într-o evidență separată.

Declararea stării de insolvabilitate are o importanță foarte mare în ceea ce privește starea obligației fiscale, pentru că de la data acestei constatări a insolvenței care va fi cea trecută pe procesul-verbal prin rezoluția conducătorului organului fiscal, se Întrerupe prescripția extinctivă a dreptului de a cere executarea silită, cu toate efectele acestei întreruperi, așa cum s-a arătat. Or, în cazul când nu se constată și nu se declari această stare, curge termenul prescripției extinctive, organul fiscal fiind în pericol de z nu mai putea executa obligația fiscală, întrucât s-a prescris acest drept.

Aceeași importanță o are declararea stării de insolvabilitate și pentru debiter, pentru că de la acea dată nu i se mai calculează dobânzi și penalități.

Declararea stării de insolvabilitate nu duce la exonerarea de orice obligații pentru organul fiscal. Acesta este obligat în continuare să urmărească situația debitorilor pe toată durata prescripției dreptului de a cere executarea silită, chiar dacă cursul acesteia este întrerupt, și să verifice situația debitorilor cel puțin odată pe an. Pentru creanțele fiscale pentru care s-a declarat starea de insolvabilitate a debitorului, organele de executare sunt obligate să urmărească situația debitorilor pe toată perioada, până la împlinirea termenului de prescripție a dreptului de a cere executarea silită, inclusiv pe perioada în care cursul acesteia este suspendat sau întrerupt.

Verificarea situației debitorului se va face cel puțin o dată pe an, repetându-se, când este necesar, investigațiile prevăzute de lege, iar în cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri urmăribile după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare vor lua măsurile necesare de redebitare a sumelor și de executare silită. Redebitarea sumelor datorate de debitorul fiscal este necesară, deoarece creanța asupra acestuia nu se mai aflS în evidența operativă, organul fiscal trebuind să procedeze la comunicarea unei noi înștiințări de plată.

Efectul insolvabilității, așa cum reiese din cele arătate mai sus, nu pare a fi cel de stingere a creanțelor fiscale, ci mai mult de amânare a plății acestora prin întreruperea prescripției extinctive a dreptului de a cere executarea silită.

Credem însă că insolvabilitatea poate prezenta și o cauză de stingere a creanțelor fiscale, întrucât chiar legea vorbește despre scăderea acestora din evidențe, fără a face trimitere la o evidență specială, așa cum a înțeles să o facă. Această scădere însă nu poate fi făcută decât în momentul în care nu mai există nici un mijloc de a recupera creanța de la debitor, fiind lăsată la latitudinea organului fiscal.

III.3.2. Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară și faliment

Printre alte modalități speciale de stingere a creanțelor fiscale, legea prevede și deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau faliment.

Astfel, organul de executare este obligat ca pentru creanțele fiscale datorate de comercianți, societăți comerciale, cooperative de consum ori cooperative meșteșugărești sau persoane fizice să ceară instanțelor judecătorești competente începerea procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului, în condițiile legii.

Toate cererile organelor fiscale privind începerea procedurii reorganizării judiciare și a falimentului vor fi înaintate instanțelor judecătorești și sunt scutite de consemnarea vreunei cauțiuni. Cu privire la scutirea de plata cauțiunii, Curtea Constituțională a statuat că susținerea autorului acesteia privind instituirea unui tratament inegal pentru creditori în raport cu organele fiscale este neîntemeiată. Astfel, Curtea a statuat ca „textul constituțional

ar fi aplicabil în cazul persoanelor colective față de care s-a promovat un tratament juridic diferențiat, numai dacă astfel regimul juridic diferit s-ar răsfrânge asupra cetățenilor, implicând inegalitatea lor în fața legii și a autorităților publice”.

Așa cum rezultă din dispozițiile constituționale ale art. 16, cetățenii se bucură de drepturile prevăzute în Constituție și în legi, fiind egali în fața acestora și a autorităților publice, în timp ce autoritățile publice exercită atribuțiile ce le sunt stabilite de lege, potrivit competenței lor, în realizarea funcțiilor pentru care sunt create. Principiul egalității în drepturi prevăzut de Constituție pentru cetățeni nu poate ca, prin extensie, să primească semnificația unei egalități între cetățeni și autoritățile publice. Așa fiind, nu se poate vorbi despre încălcarea principiului egalității decât atunci când se aplică un tratament diferențiat unor cazuri egale, fără să existe o motivare obiectivă și rezonabilă, or în ipoteza prevăzută de textul de lege criticat, persoanele juridice, ca subiecte colective de drept, și organele fiscale se află evident într-o situație diferită.

Ca atare, scutirea organelor fiscale de la consemnarea vreunei cauțiuni pentru cererile, acțiunile și orice alte măsuri pe care le îndeplinesc în vederea realizării creanțelor fiscale are o justificare obiectivă și rațională, autoritățile respective – creditori bugetari – fiind finanțate de la bugetul de stat pentru a putea funcționa, iar taxele respective se fac venit tot la bugetul de stat, astfel că ar fi absurd ca autoritățile în cauză să fie obligate (formal) să plătească din buget o taxă care revine aceluiași buget. În acest sens, Curtea Constituțională s-a mai pronunțat prin Decizia nr. 373 din 2 octombrie 2003 (M. Of. nr. 801 din 13 noiembrie 2003).

Deși această modalitate apare mai mult ca o stingere a dreptului de a executa silit anumiți debitori prin organele proprii, ne întrebăm cum vor putea fi stinse creanțele fiscale prin formularea unor cereri de deschidere a procedurii de reorganizare judiciară sau de faliment. Probabil că legiuitorul a avut în vedere posibilitatea pentru organul fiscal de a obține pe această cale stingerea obligațiilor fiscale, urmând însă ca stingerea efectivă a acestora să se realizeze doar în cazul în care sunt recuperate prin acest mod creanțele fiscale.

Reținem și prevederea din art. 25 alin. (2) lit. c) C. proc. fiscală, unde se arată că în cazul în care debitorii în raporturile fiscale nu îndeplinesc obligațiile de plată, poate deveni debitor în locul acestora, în condițiile legii, și persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment. Această prevedere se coroborează cu art. 124 din Legea reorganizării judiciare și a falimentului.

În ceea ce privește art. 27 C. proc. fiscală, acesta instituie o răspundere solidară specială pentru administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea-credință, sub orice formă, a bunurilor mobile și imobile proprietatea acesteia. Așa cum se poate observa, aceste situații sunt prevăzute și de art. 124 din Legea nr. 64/1995. Pentru ca această răspundere să opereze, este necesar ca debitorul să fi fost mai întâi declarat insolvabil în condițiile Codului de procedură fiscală.

Astfel, debitorul principal trebuie să fi fost urmărit și declarat insolvabil, numai după aceasta putând fi antrenată și răspunderea persoanelor enumerate mai sus, ceea ce face ca răspunderea să nu aibă un caracter solidar, ci la fel ca și răspunderea în cazul falimentului, aceasta să aibă un caracter subsidiar.

Întrebarea pe care ne-o punem este dacă această răspundere stabilită pe cale administrativ-fiscală în sarcina persoanelor poate opera înainte sau concomitent cu declanșarea procedurii reorganizării judiciare și de faliment, respectiv ulterior închiderii acestei proceduri?

Este clar că această răspundere administrativ-fiscală nu poate funcționa concomitent cu recuperarea creanțelor fiscale în cadrul procedurii stabilite deoarece s-ar rupe în mod direct echilibrul care trebuie să existe între creditorii chemați la masa falimentului.

Analizând însă situațiile în care este aplicabilă procedura de insolvabilitate, observăm că atunci când debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile, când după încetarea executării silite împotriva debitorului rămân debite neachitate sau când debitorul a dispărut sau a decedat fără avere, aceste situații permit ca răspunderea administrativ-fiscală să poată fi atrasă chiar înaintea deschiderii procedurii de reorganizare judiciară și faliment.

În cazul când, potrivit legii, debitorul persoană juridică își încetează existența și au rămas neachitate obligațiile fiscale, credem că în această situație nu mai există nici o urmă de îndoială că legiuitorul a prevăzut posibilitatea atragerii acestui gen de răspundere, chiar și după închiderea acestei proceduri de faliment.

În cazul când răspunderea administrativ-fiscală este atrasă pentru administratori, înainte de deschiderea procedurii, răspunderea prevăzută nu mai poate fi aplicată pentru aceeași situație avută în vedere la stabilirea primei răspunderi, putând însă fi atrasă răspunderea acestora pentru alte situații care nu au fost avute în vedere de organul fiscal.

Potrivit Codului de procedură fiscală, răspunderea administrativ-fiscală pentru obligațiile fiscale restante ale debitorului insolvabil poate urma însă procedurii falimentului, atunci când persoana juridică își încetează existența ca urmare a falimentului și au rămas neachitate obligații fiscale. În această situație, se poate atrage răspunderea administrativă dacă în sarcina persoanelor prevăzute nu s-a stabilit o răspundere în cadrul procedurii falimentului pentru aceleași situații și dacă se mai află în cadrul termenului de prescripție a creanțelor fiscale de 5 ani.

III.4. Dobânzi și penalități de întârziere

III.4.1. Dobânzi fiscale

Dacă debitorul contribuabil nu-și achită la termenul de scadență obligațiile de plată, acesta urmează să datoreze după acest termen dobânzi și penalități de întârziere. Aceste dobânzi și penalitățile de întârziere reprezintă o modalitate specifică de răspundere patrimonială în raporturile fiscale, urmând ca acestea să se facă venit la bugetul căruia îi aparține creanța principală. Dobânzile se datorează pentru fiecare zi de întârziere, în timp ce penalitățile se datorează pe fiecare lună de întârziere sau pentru fiecare fracțiune de lună de întârziere.

Legea prevede ca dobânzile să se cumuleze cu penalitățile de întârziere, prevăzând în acest sens o dublă răspundere pentru debitorul contribuabil, întrucât amândouă sancționează plata cu întârziere a obligațiilor fiscale, singurele diferențe fiind că dobânzile curg pe fiecare zi de întârziere, iar penalitățile pe fiecare lună de întârziere sau fracțiune de lună și că dobânzile curg până la data stingerii sumei datorate, în timp ce penalitățile curg doar până la începerea procedurii de executare silită.

Am putea spune că odată începută executarea silită, indiferent de rezultatul acesteia, organul fiscal nu mai trebuie să calculeze penalități de întârziere pentru creanțele fiscale, putând însă calcula dobânzi. Legea prevede, prin excepție, că nu se datorează dobânzi și penalități de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, dobânzi și penalități de întârziere stabilite potrivit legii. Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

Modul de calcul al dobânzilor aferente sumelor reprezentând eventuale diferențe între impozitul pe profit plătit la data de 25 ianuarie a anului următor celui de impunere și impozitul pe profit datorat conform declarației de impunere întocmite pe baza situației financiare anuale va fi reglementat prin norme metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Pentru obligațiile fiscale neachitate la termenul de plată, reprezentând impozitul pe venitul global, se datorează pentru anul fiscal de impunere dobânzile pentru plățile anticipate stabilite de organul fiscal prin decizii de plăți anticipate și se calculează până la data plății debitului sau, după caz, până la data de 31 decembrie.

Dacă dobânzile privesc sumele neachitate în anul de impunere, acestea se calculează începând cu data de 1 ianuarie a anului următor până la data stingerii acestora, inclusiv. Există și posibilitatea recalculării dobânzilor, dar numai în cazul în care impozitul pe venit stabilit prin decizia de impunere anuală este mai mic decât cel stabilit prin deciziile de plăți anticipate, urmând ca dobânzile să se recalculeze, începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui de impunere, la soldul neachitat în raport cu impozitul anual stabilit prin decizia de impunere anuală, și să se facă regularizarea dobânzii în mod corespunzător.

Nivelul dobânzii se stabilește prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanțelor Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referință a Băncii Naționale a României, la care se adaugă 10 puncte procentuale, o dată pe an, în luna decembrie, pentru anul următor sau în cursul anului, dacă rata dobânzii de referință se modifică cu peste 5 puncte procentuale.

Prin excepție de la situația în care dobânzile se calculează începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență, legea prevede ca pentru diferențele de impozite, taxe, contribuții, precum și cele administrate de organele vamale, stabilite de organele competente, dobânzile să se datoreze începând cu ziua imediat următoare scadenței impozitului, taxei sau contribuției pentru care s-a stabilit diferența, până la data stingerii acesteia inclusiv, deși data stabilirii acestei diferențe este ulterioară datei de la care se vor calcula aceste dobânzi, urmând a se ține seama de scadența inițial stabilită a creanței fiscale.

O altă situație de excepție privește executarea silită pentru impozitele, taxele și contribuțiile stinse pe această cale, dobânda calculându-se până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire inclusiv.

În cazul plății prețului în rate, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului, iar pentru suma rămasă de plată, dobânda este datorată de către cumpărător. De asemenea, pentru impozitele, taxele și contribuțiile debitorului declarat insolvabil, dobânzile se calculează numai până la data încheierii procesul ui-verbal de constatare a insolvabilității, inclusiv; după această dată, dobânzile nu mai curg și nu se mai calculează.

III.4.2. Penalități de întârziere

Așa cum am arătat, deși penalitățile de întârziere au același efect ca și dobânzile, acestea se calculează pe lună de întârziere și numai până la începerea executări silite, iar plata penalităților de întârziere nu înlătură obligația de plată a dobânzilor.

Cuantumul prevăzut de lege pentru penalitățile de întârziere este de 0,5% pentru fiecare lună și/sau pentru fiecare fracțiune de lună de, începând cu data de întâi a lunii următoare scadenței acestora până la data stingerii acestora inclusiv. Penalitățile de întârziere se datorează și în cazul în care s-au acordat înlesniri de plată, până la data de întâi a lunii următoare celei în care s-au acordat înlesnirile. Dacă nu se respectă aceste înlesniri la plată, așa cum au fost acordate, aceasta va conduce la calculul penalităților de întârziere de la data încetării, conform legii, a valabilității înlesnirilor.

III.4.3. Curgerea și plata dobânzilor și penalităților

Dobânzile și penalitățile de întârziere curg și în cazul întârzierii plăților efectuate prin decontare bancară. Deși întârzierea în decontare bancară nu-i poate fi imputată debitorului contribuabil, dacă aceasta nu se face în termen de 3 zile lucrătoare de la data debitării contului plătitorului, acest lucru nu-l exonerează pe contribuabil de plata acestor sume, motiv pentru care atrage curgerea în continuare a dobânzilor și penalităților de întârziere, urmând ca, dacă va fi executat plătitorul contribuabil de către organul fiscal, acesta să se poată întoarce împotriva unității bancare respective, pentru a-și putea recupera sumele plătite și nedecontate, precum și dobânzile și penalitățile de întârziere la care a fost obligat.

Atunci când creanțele fiscale sunt stinse prin compensare, dobânzile și penalitățile sunt datorate până la data stingerii efective. Această dată a stingerii prezintă importanță pentru a vedea până la ce dată se calculează dobânzile și penalitățile. Astfel, sunt luate în calcul, ca dată a stingerii:

a) pentru compensările la cerere, data depunerii la organul competent a cererii de compensare;

b) pentru compensările din oficiu, data înregistrării operației de compensare de către unitatea de trezorerie teritorială conform notei de compensare întocmite de organul competent;

c) pentru compensările efectuate ca urmare a unei cereri de restituire sau rambursare a sumei cuvenite debitorului, data depunerii cererii de rambursare sau de restituire.

Dacă în urma analizării cererii de compensare sau a exercitării controlului s-a stabilit că suma ce urmează a se compensa este mai mică decât suma cuprinsă în cererea de compensare, urmează ca dobânzile și penalitățile să se recalculeze pentru diferența rămasă de la data înregistrării cererii de compensare. Când obligațiile fiscale au fost stinse prin proceduri de compensare prevăzute prin acte normative, data stingerii va fi data prevăzută în actul normativ respectiv.

În ceea ce privește obligațiile fiscale neplătite la termen, atât înainte, cât și după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară, se datorează dobânzi și penalități de întârziere până la data deschiderii procedurii de faliment, reglementare care precizează că de la data deschiderii procedurii reorganizării judiciare și a falimentului nu mai curge nici un fel de dobândă asupra debitorului.

În practică, s-a încercat explicarea acestui fapt prin considerarea Legii falimentului ca o lege generală, cu reglementări generale în materie, în timp ce prevederile Codului de procedură fiscală reprezintă o reglementare specială, care trebuie să se aplice cu întâietate față de norma generală.

Noi credem că această interpretare nu este cea mai corectă și spunem aceasta având în vedere că a fost modificată în mod esențial în 2004, iar Codul de procedură fiscală a fost adoptat; de asemenea, ne întemeiem argumentarea chiar pe textul legii care atunci când arată că de la deschiderea procedurii reorganizării judiciare și a falimentului nu mai curg nici un fel de dobânzi, nu adaugă, potrivit normelor de tehnică legislativă, „dacă în alte legi nu se prevede altfel”.

Mai mult, dând întâietate aplicării reglementării din Codul de procedură fiscală privind curgerea dobânzilor până la deschiderea procedurii falimentului, se înfrânge însăși esența care se bazează pe egalitatea de șansă a creditorilor în recuperarea creanțelor lor. Pentru obligațiile fiscale născute după data deschiderii procedurii de faliment și neplătite la termen, nu se datorează dobânzi și penalități de întârziere.

Până la data aprobării de către organul competent a înlesnirii la plată, debitorul datorează dobânzi. Și pe perioada pentru care au fost acordate înlesniri de plată a obligațiilor fiscale restante se datorează dobânzi. Legea a prevăzut și în acest caz curgerea dobânzilor, legat de faptul că acordarea înlesnirilor la plată înseamnă, de fapt, plata cu întârziere a obligațiilor fiscale.

Dacă obligațiile fiscale restante au fost amânate sau eșalonate, se datorează dobânzi calculate începând cu data aprobării de către organul competent a înlesnirii acordate și până la data efectuării ultimei plăți datorate. Atribuțiile pentru calcularea dobânzilor pe această perioadă revin organelor competente care aprobă înlesnirea la plată, urmând ca acestea să fie comunicate debitorului.

Modul de achitare a acestor dobânzi este lunar și trebuie stabilit conform graficelor care se anexează la documentul de aprobare a înlesnirilor la plată, inclusiv pe perioada de grație acordată la eșalonare și pe perioada amânării la plată. Dacă debitorul achită debitul într-o perioadă mai scurtă decât cea acordată, organul fiscal trebuie să procedeze la recalcularea cuantumului dobânzilor în funcție de data la care a fost făcută plata.

Pentru amânarea sau eșalonarea la plată a dobânzilor și a penalităților de întârziere nu se datorează dobânzi. în ceea ce privește calculul dobânzilor datorate pe perioada amânării sau eșalonării la plată, aceasta se face pentru fiecare termen de plată lunar, inclusiv pe perioada de grație sau pe perioada amânării la plată, prin înmulțirea soldului rămas de plată la termenul anterior ratei curente cu numărul de zile calendaristice ale intervalului de timp și cu nivelul cotei dobânzii.

Pentru persoanele care au de primit sau trebuie să li se restituie sume de bani de către organul fiscal, nu se pot calcula decât dobânzi, nu și penalități. Astfel, pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului de 60 de zile de la data comunicării deciziei de restituire sau a expirării termenului de 45 de zile de la data depunerii cererii de restituire. Acordarea dobânzilor nu se poate face din oficiu, ci doar la cererea contribuabililor. Privitor la nivelul dobânzii care se va acorda contribuabilului, acesta este același ca cel prevăzut pentru organul fiscal și urmează a se suporta din același buget și același venit bugetar din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de către plătitori.

III.5. Părțile din executarea silită

Părțile din executarea silită sunt, pe de o parte, creditorul urmăritor, în persoana organului fiscal titular al creanței fiscale și care administrează creanțele fiscale, și debitorul urmărit, în persoana contribuabilului obligat la acoperirea creanței fiscale sau altă persoană care devine debitor în condițiile legii.

Părțile din procedura de executare silită au posibilitatea de a participa la executare personal sau prin reprezentant și au dreptul de a fi înștiințate despre începerea executării și despre celelalte acte procedurale încheiate în cursul executării fiscale.

În ceea ce privește organul de executare, acesta este organul învestit cu autoritatea de stat pentru a putea impune debitorului urmărit sau unor terțe persoane, care dețin bunurile acestuia, obligația de a executa dispozițiile din titlul executoriu. Creanțele bugetare care se încasează, se administrează, se contabilizează și se utilizează de instituțiile publice, provenite din venituri proprii, precum și cele rezultate din raporturi juridice contractuale, se execută prin organe proprii, acestea fiind abilitate să ducă la îndeplinire măsurile asigurătorii și să efectueze procedura de executare silită, potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală. Organele de executare în ceea ce privește creanțele bugetare sunt denumite organe de executare fiscală și își aduc la îndeplinire sarcinile privind executarea silită prin executorii fiscali.

III.6. Competența organelor de executare fiscală

Competența pentru efectuarea procedurii de executare silită aparține organului de executare fiscală în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmăribile, iar coordonarea întregii executări revine organului de executare fiscală în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul.

Organul de executare coordonator are atribuția de a sesiza în scris celelalte organe fiscale, comunicându-le titlul executoriu în copie certificată, situația debitorului, contul în care se vor vira sumele încasate, precum și orice alte date utile pentru identificarea debitorului și a bunurilor ori veniturilor urmăribile. Organul de executare coordonator poate proceda la indisponibilizarea și executarea silită a bunurilor debitorului, indiferent de locul în care se găsesc aceste bunuri, atunci când se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de sustragere de la executare silită a bunurilor și veniturilor urmăribile ale debitorului.

Așa cum s-a arătat, competența teritorială în executarea fiscală este legată de domiciliul fiscal al debitorului contribuabil, motiv pentru care atunci când titlul executoriu aparține unui alt organ de executare, acesta îl va trimite împreună cu dosarul executării organului fiscal de la domiciliul fiscal al debitorului.

Atunci când executarea silită se face prin poprire, organul de executare coordonator poate proceda la aplicarea acestei măsuri de executare asupra terțului poprit, indiferent de locul unde își are domiciliul fiscal.

III.6.1. Executorii fiscali

Executorii fiscali, în exercitarea atribuțiilor ce le revin pentru aplicarea procedurilor de executare silită, sunt împuterniciți în fața debitorului și a terților prin legitimația de executor fiscal și delegația emisă de organul de executare silită, acestora revenindu-le obligația legală de a deține o legitimație de serviciu pe care trebuie să o prezinte în exercitarea activității.

Cu privire la atribuțiile legale ale executorilor fiscali în executarea silită fiscală, aceștia pot să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte unde acesta își păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit, precum și să analizeze evidența contabilă a debitorului, în scopul identificării terților care datorează sau dețin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului.

De asemenea, ei pot intra în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoană fizică, precum și să cerceteze toate locurile în care acesta își păstrează bunurile, pot solicita să verifice orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului. Atunci când este vorba despre intrarea în încăperile ce reprezintă domiciliul sau reședința unei persoane fizice, executorul fiscal nu poate intra decât cu consimțământul acesteia, iar în caz de refuz, organul de executare va cere autorizarea instanței judecătorești competente, potrivit dispozițiilor Codului de procedură civilă. Această autorizare este o autorizare care se cere pe cale civilă, printr-o ordonanță președințială, la instanța de executare arătată de Codul de procedură civilă.

Accesul executorului fiscal în locuință, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6.00-20.00, în orice zi lucrătoare. Dacă executarea a început, ea va putea continua în aceeași zi sau în zilele următoare. Pentru accesul în încăperile debitorului la alte ore decât cele menționate, precum și în zilele nelucrătoare, se poate solicita instanței de executare, tot pe cale de ordonanță președințială, o autorizare specială pentru cazuri temeinic justificate de pericolul înstrăinării unor bunuri.

Atunci când debitorul lipsește sau dacă acesta refuză accesul în oricare dintre incintele de afaceri, executorul fiscal poate să pătrundă în acestea în prezența unui reprezentant al poliției ori al jandarmeriei sau a altui agent al forței publice și a doi martori majori, după ce obține autorizarea de la instanța de executare.

III.7. Titlul executoriu fiscal

Executarea silită a creanțelor fiscale se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală de către organul de executare competent în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul sau al unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.

Așa cum am mai arătat, titlul de creanță devine titlu executoriu la data la care creanța fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent, ori în alt mod prevăzut de lege. Pentru a deveni titlu executoriu, organul fiscal trebuie să constate cuantumul și natura sumelor datorate și neachitate, ca și temeiul legal al puterii executorii a titlului; aceasta nu înseamnă că se va emite un nou titlu de creanță, ci doar că se va constata că titlul de creanță, deși scadent, nu a fost executat, acesta devenind titlu executoriu.

În lipsa acestei constatări, care trebuie făcută în scris, se consideră că titlul executoriu nu există. Pentru debitorii obligați în mod solidar la plata creanțelor fiscale se va întocmi un singur titlu executoriu. Executarea silită în cazul debitorilor solidari se va face de organul de executare coordonator, care va fi cel în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul despre care există indicii că deține mai multe venituri sau bunuri urmăribile. Acest organ de executare coordonator înscrie în întregime debitul în evidențele sale și ia măsuri de executare silită, comunicând întregul debit organelor de executare în a căror rază teritorială se află domiciliile fiscale ale celorlalți codebitori.

Astfel, organele de executare sesizate cărora li s-a comunicat debitul, după înscrierea acestuia într-o evidență nominală, vor lua măsuri de executare silită și vor comunica organului de executare coordonator sumele realizate în contul debitorului, în termen de 10 zile de la realizarea acestora. După ce organul de executare coordonator, care ține evidența întregului debit, constată că acesta a fost realizat prin actele de executare silită făcute de el însuși și de celelalte organe sesizate, este obligat să ceară în scris acestora din urmă să înceteze de îndată executarea silită.

În cazul executării silite împotriva unei asocieri fără personalitate juridică, chiar dacă există titlu executoriu pe numele asocierii, pot fi executate silit atât bunurile mobile și imobile ale asocierii, cât și bunurile personale ale membrilor acesteia. Este cazul asociaților familiale care se înființează în condițiile prevăzute de lege. Conform acestei legi, asociația familială administrează patrimoniul afacerii prin persoana desemnată să reprezinte asociația. Acest patrimoniu al afacerii se formează din contribuțiile membrilor aduse în asociație, dar care nu devin proprietatea asociației, întrucât aceasta nu are un patrimoniu propriu și distinct de cel al asociaților. Deși nu are patrimoniu propriu, totuși legea de procedură fiscală îi atribuie calitatea de contribuabil care datorează taxe, impozite, contribuții și alte sume la bugetul consolidat, în condițiile legii. Această calificare determinată atrage și calitatea de subiect al raportului juridic fiscal al asociației familiale. Iar în această calitate de subiect al raportului juridic fiscal, aceasta dobândește drepturi și obligații aferente acestui raport.

Deși lipsită de personalitate juridică, în raportul juridic fiscal asociația familială dobândește totuși drepturi și obligații și, deși nu are un patrimoniu propriu, are totuși obligația legală de plată a taxelor și impozitelor. în conformitate cu prevederile Codului fiscal, asociația familială are obligația de a depune declarația anuală de venit, iar potrivit procedurii fiscale, are obligația de a plăti impozitele, taxele și celelalte contribuții la bugetul general consolidat. Toate aceste obligații fiscale care se stabilesc în sarcina asociației familiale se plătesc din patrimoniul afacerii administrat de asociație sau din bunurile personale ale membrilor asociați.

Mai mult, conform Codului fiscal, pierderile anuale ale asociației realizate în cadrul asocierii se distribuie asociaților proporțional cu cota de participare corespunzătoare contribuției și sunt considerate, în vederea impunerii, venituri ale membrilor asociați din activități independente.

Concluzia pe care o putem trage din cele arătate mai sus este că asociațiile familiale sunt forme de organizare a activității economice a persoanelor fizice, fără personalitate juridică și patrimoniu propriu, dar ușor de constituit și de gestionat material și contabil. În schimb, aceste forme de organizare, deși nu presupun o confuziune de patrimonii între cel al asociaților și patrimoniul de fapt pe care asociația îl folosește în activitatea sa economică, asociații acesteia au o răspundere nelimitată și solidară pentru obligațiile asociației, în ceea ce privește modul de funcționare a acestei răspunderi a asociaților, credem că aceasta nu este una subsidiară, organul fiscal putând urmări încă de la începutul executării silite a creanței fiscale pe asociați.

Această răspundere nelimitată și solidară a asociaților credem că funcționează nu numai în raporturile juridice fiscale, dar și în cele comerciale, având în vedere atât cele arătate mai sus. dar și faptul că acești asociați sunt cei care desfășoară întreaga activitate în numele asociației pe care o reprezintă.

III.8. Procedura executării silite

Executarea silită poate începe numai după ce organul fiscal a transmis debitorului înștiințarea de plată prin care i se comunică acestuia suma datorată, iar după înștiințare au trecut 15 zile de la comunicare. înștiințarea de plată nu este un act de executare, ci doar un act premergător executării silite și care cuprinde, în general, invitația adresată debitorului de a executa de bunăvoie obligația fiscală înăuntrul termenului de 15 zile de la comunicare, în caz contrar urmând a se proceda la executarea silită. Înștiințarea de plată se comunică debitorului printr-o adresă care trebuie să cuprindă toate informațiile cu privire la creanța bugetară, la titlul executoriu și la debitor.

Cu privire la conținutul titlului executoriu, acesta trebuie întocmit pentru fiecare tip de creanță fiscală reprezentând impozite, taxe, contribuții, precum și accesoriile acestora. Astfel, dacă este vorba despre creanțe fiscale provenind din impozite și taxe, trebuie să existe un titlu executoriu pentru creanțe provenind din impozite și accesoriile acestora și, separat de acesta, un titlu executoriu pentru taxe și accesoriile acesteia. Subliniem acest lucru pentru că organul fiscal nu poate trimite în locul titlului executoriu o adresă în care se arată doar niște sume și ce reprezintă acestea pe scurt. Asemenea adrese nu constituie titluri executorii, în înțelesul legii fiscale, și cum respectarea legii de către organele fiscale presupune aplicarea corectă atât a normelor de drept material, cât și a normelor de drept procesual, într-o astfel de situație, debitorul este îndreptățit să obțină, pe calea unei contestații la executare, anularea actelor de executare emise fără respectarea legii.

Chiar dacă prin normele metodologice se arată că titlurile executorii se transmit printr-o adresă, credem că aceasta este diferită de titlul executoriu care trebuie transmis, având în vedere că această adresă trebuie să cuprindă și temeiul legal al transmiterii titlului executoriu spre executare, dar și prevederea expresă tot din norme, potrivit căreia, atunci când este cazul, împreună cu titlurile executorii se vor transmite și copii certificate de pe procesul-verbal de aducere la îndeplinire a măsurilor asigurătorii, dar mai ales prevederea expresă că titlurile executorii se vor transmite odată cu comunicarea somației de executare silită. De fapt, aceste adrese sunt cele care se transmit cu înștiințarea de plată, ca niște acte premergătoare executării silite.

Titlul executoriu trebuie să cuprindă, pe lângă elementele necesare oricărui act administrativ-fiscal, și alte elemente, cum ar fi: codul de identificare fiscală, domiciliul fiscal al acestuia, precum și orice alte date de identificare, cuantumul și natura sumelor datorate și neachitate, temeiul legal al puterii executorii a titlului.

Procedura fiscală nu menționează expres lipsa căror mențiuni din titlurile executorii atrage nulitatea absolută a acestora, în schimb se precizează în mod expres că pentru titlurile executorii emise de alte organe decât cele de la domiciliul fiscal, care nu cuprind unul dintre următoarele elemente: numele și prenumele sau denumirea debitorului, codul numeric personal, codul unic de înregistrare, domiciliul sau sediul, cuantumul sumei datorate, temeiul legal, semnătura organului care I-a emis și dovada comunicării acestora, organul de executare va restitui de îndată titlurile executorii organelor emitente, ceea ce ne poate duce la concluzia că lipsa acestor mențiuni face ca titlul executoriu să fie inform și să nu poată fi pus în executare.

Titlurile executorii emise de alte organe competente, care privesc creanțe fiscale, se transmit în termen de cel mult 30 de zile de la emitere, spre executare silită, potrivit legii, organelor de la domiciliul fiscal; acest organ de executare îi va confirma primirea, în termen de 30 de zile. În toate cazurile în care alte organe sau instituții publice transmit titluri executorii privind venituri proprii spre executare silită organelor fiscale, sumele astfel realizate se fac venit la bugetul de stat sau local.

Începerea executării silite se realizează prin comunicarea somației, care va fi însoțită de un exemplar al titlului executoriu.

Somația reprezintă un act de executare cu toate caracteristicile pe care acesta le are și cu dreptul ca de la această dată să poată fi atacată executarea. Dacă debitul nu se stinge în termen de 15 zile de la comunicarea somației, se continuă măsurile de executare silită. Așa cum putem observa, executarea începe cu un act premergător care este înștiințarea de plată, în termen de 15 zile, și se continuă cu comunicarea somației și a titlului executoriu, organul fiscal putând trece la executare doar după 15 zile de la comunicarea acesteia. Având în vedere precizările exprese din procedura fiscală cu privire la actul premergător de executare al înștiințării de plată, ca și cele privitoare la comunicarea somației, credem că, potrivit legii, nu se poate comunica somația odată cu înștiințarea de plată, tocmai pentru că aceasta trebuie să fie comunicată ulterior acestei înștiințări.

Cuprinsul somației este alcătuit din elementele prevăzute expres pentru actele administrativ-fiscale, la care se adaugă numărul dosarului de executare, suma pentru care se începe executarea silită, termenul în care cel somat urmează să plătească suma prevăzută în titlul executoriu, precum și indicarea consecințelor nerespectării acesteia. Toate aceste elemente fiind prevăzute de lege fără a fi lăsate la latitudinea organului fiscal, credem că sunt obligatorii, iar în lipsa acestora actele de executare emise sunt nelegale, putându-se solicita pentru acest motiv anularea lor.

Executarea silită se poate întinde asupra tuturor veniturilor și bunurilor proprietate a debitorului, urmăribile, potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanțelor fiscale și a cheltuielilor de executare.

III.9. Măsuri asigurătorii

III.9.1. Poprirea asigurătorie

În ceea ce privește poprirea, aceasta este o formă de executare prin care un creditor urmărește sumele de bani în baza unui titlu executoriu sau alte bunuri incorporale urmăribile datorate debitorului de o a treia persoană sau pe care aceasta le va datora în viitor și constă în indisponibilizarea acestora în mâinile terțului (care este debitor al datornicului), după care urmează plata directă a creanței poprite către creditor. Spre deosebire de poprirea clasică, poprirea asigurătorie reprezintă o formă simplificată a acesteia, întrucât se poate înființa chiar și în lipsa unui titlu executoriu, doar pe baza existenței unei creanțe exigibile, dar care se poate înființa, de asemenea, și în cazul în care creanța nu este exigibilă. Poprirea asigurătorie se înființează de organul de executare printr-o adresă care va fi trimisă terțului poprit prin scrisoare recomandată, cu dovadă de primire, fără înștiințarea debitorului, principalul efect al acesteia fiind indisponibilizarea sumelor sau bunurilor asupra cărora s-a înființat poprirea asigurătorie.

III.9.2. Sechestrul asigurător

Sechestrul asigurător se poate solicita atât de creditorul care nu are titlu executoriu, dar a cărui creanță este constată prin act scris și este exigibilă, dar și de cel a cărui creanță nu este constatată printr-un înscris sau a cărui creanță nu este exigibilă. Sechestrul asigurător se solicită în cazul în care există pericolul ca debitorul să-și ascundă sau să-și risipească patrimoniul, îngreunând astfel colectarea creanței fiscale, precum și în cazul suspendării actului administrativ.

Atunci când organul fiscal înființează sechestru asigurătoriu asupra bunurilor mobile, acesta va întocmi un proces-verbal de sechestru de la data căruia bunurile sechestrate vor fi indisponibilizate. Efectele acestei indisponibilizări constau, în principal, în nulitatea absolută care ar lovi toate actele de dispoziție care ar interveni ulterior aplicării sechestrului asigurător. în ceea ce privește sechestrul asigurător asupra bunurilor imobile, acesta constituie ipotecă legală; în cazul acestuia, organul fiscal va trebui să solicite biroului de carte funciară efectuarea inscripției ipotecare, anexând un exemplar al procesului-verbal.

Înscrierea face opozabil sechestrul tuturor acelora care, după înscriere, vor dobândi vreun drept asupra imobilului respectiv. Actele de dispoziție ce ar interveni ulterior acestei înscrieri sunt lovite de nulitate absolută. Atunci când valoarea bunurilor proprii ale debitorului nu acoperă integral creanța fiscală a bugetului general consolidat, măsurile asigurătorii pot fi înființate și asupra bunurilor deținute de către debitor în proprietate comună cu terțe persoane, pentru cota-parte deținută de acesta. Cel interesat poate face contestație la executare împotriva actelor prin care se dispun și se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii.

Măsurile asigurătorii se pot ridica, prin decizie motivată, de către creditorii fiscali, când au încetat motivele pentru care au fost dispuse sau la constituirea unei garanții prevăzute de procedura fiscală. De asemenea, aceste măsuri asigurătorii se pot ridica de către instanța de judecată care soluționează contestația la executare împotriva acestora.

III.10. Modalități de executare silită

Executarea silită efectuată de organele fiscale se desfășoară până la stingerea creanțelor fiscale înscrise în titlul executoriu, inclusiv a dobânzilor, penalităților de întârziere ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum și a cheltuielilor de executare. Modalitățile de executare silită prevăzute de procedura fiscală pot fi folosite de organele fiscale succesiv sau concomitent.

O prevedere importantă privind executarea silită a creanțelor fiscale se referă la faptul că această executare nu se perimează, ea desfășurându-se până la stingerea totală a acestora. Pe parcursul executării silite fiscale, organul de executare poate calcula dobânzile și penalitățile de întârziere sau alte sume. când acestea au fost prevăzute prin titlul executoriu, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora. După efectuarea acestui calcul, organul de executare trebuie să încheie un proces-verbal, în care va consemna cuantumul lor, acest proces-verbal constituind titlu executoriu, care se comunică debitorului.

Garanțiile reale si celelalte sarcini reale asupra bunurilor supuse executării au față de terți și față de stat un grad de prioritate care se stabilește de la momentul în care acestea au fost făcute publice, prin oricare dintre metodele prevăzute de lege. în cazul în care organul de executare silită fiscal pune sechestru pe un bun al debitorului asupra căruia este constituită o garanție a unui terț, acesta din urmă nu se poate opune sechestrării respectivului bun al debitorului invocând un drept de gaj, drept de ipotecă sau un privilegiu, el putând doar să participe la distribuirea sumelor rezultate din valorificarea bunului, potrivit legii.

III.10.1. Executarea silită prin poprire

Poprirea reprezintă o formă de executare silită indirectă prin care se valorifică sumele de bani, titlurile de valoare sau alte bunuri mobile incorporale, urmăribile, datorate debitorului urmărit de către o terță persoană, creditorul subrogându-se în mod condiționat și provizoriu în drepturile acestuia din urmă.

Poprirea, ca modalitate de executare silită, prezintă o serie de avantaje, în sensul că aceasta se realizează prin intermediul unei proceduri ce conferă suplețe și rapiditate în recuperarea creanțelor, iar riscurile creditorului în cadrul acestei proceduri sunt mult mai reduse decât în cazul celorlalte forme de executare silită indirectă. În același timp, în poprire poate interveni mai rar reaua-credință a debitorului, întrucât procedura acordă terțului poprit posibilitatea de a plăti direct creditorului, iar terțul poprit nu are nici un interes practic de a se opune la această executare silită.

În cadrul unei popriri se regăsesc trei raporturi juridice distincte. Două dintre aceste raporturi juridice sunt raporturi de creanță de drept substanțial, care preced înființarea popririi, fiind vorba despre raportul juridic dintre organul fiscal și contribuabil, din care ia naștere creanța fiscală, și raportul juridic dintre debitorul urmărit și terțul poprit, care se caracterizează prin faptul că terțul este dator față de debitorul urmărit. Cel de-al treilea raport juridic care rezultă dintr-o poprire are un caracter particular, prin faptul că el nu precede raportul execuțional, ci acesta ia naștere doar în cadrul procedurii de poprire, formându-se deci în baza unui act procedural, și nu a unui act de drept substanțial. Astfel, prin adresa de înființare a popririi ia naștere raportul juridic de creanță dintre creditorul urmăritor și terțul poprit, prin care acesta din urmă va trebui să plătească sumele datorate debitorului, în limitele acoperirii creanței pentru care s-a înființat poprirea, direct în mâinile creditorului urmăritor.

Cele trei raporturi juridice arătate mai sus reprezintă, în fapt, esența unei proceduri de poprire, care nu poate exista decât în prezența acestor trei raporturi juridice, fiind indiferent numărul de persoane implicate în această procedură (care pot fi și două sau chiar mai multe de trei).

Privitor la executarea silită fiscală prin poprire, sunt supuse executării silte prin această procedură orice sume urmăribile reprezentând venituri și disponibilități bănești în lei și în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deținute și sau datorate, cu orice titlu, debitorului de către terțe persoane sau pe care aceștia le vor datora și/sau deține în viitor, în temeiul unor raporturi juridice existente. Dacă sumele urmăribile reprezintă venituri și disponibilități în valută, băncile sunt autorizate să efectueze convertirea în lei a sumelor în valută, fără consimțământul titularului de cont, la cursul de schimb afișat de acestea pentru ziua respectivă.

Legea fiscală exceptează de la aplicarea prevederilor sale sumele ce reprezintă venituri bănești ale debitorului persoană fizică realizate ca angajat, pensiile de orice fel, precum și ajutoarele sau indemnizațiile cu destinație specială care sunt supuse urmăririi numai în condițiile prevăzute de Codul de procedură civilă. Executarea silită fiscală prin poprire nu este supusă validării.

Procedura de poprire asupra veniturilor debitorilor persoane fizice sau persoane juridice începe printr-o adresă care va fi trimisă terțului poprit de către organul de executare fiscal prin scrisoare recomandată, cu dovadă de primire, împreună cu o copie certificată de pe titlul executoriu, aceasta reprezentând de fapt actul prin care se înființează poprirea asupra sumelor sau bunurilor datorate de terțul poprit debitorului fiscal.

Adresa de înființare a popririi trebuie să cuprindă: denumirea și sediul organului de executare; numărul și data emiterii; denumirea și sediul sau numele, prenumele și domiciliul terțului poprit; temeiul legal al executării silite prin poprire; datele de identificare a debitorului; numărul și data titlului executoriu, precum și organul emitent; natura creanței fiscale; cuantumul creanței fiscale pentru care s-a înființat poprirea, când acesta este mai mic decât cel evidențiat în titlul executoriu, ca urmare a stingerii parțiale a debitului; contul în care urmează a se vira suma reținută; semnătura și ștampila organului de executare, în lipsa oricăruia dintre elementele arătate mai sus, care sunt absolut necesare pentru legarea raportului juridic de poprire, adresa de poprire este informă, motiv pentru care aceasta nu poate fi executată de terțul poprit.

Efectul acestei adrese va fi cel de indisponibilizare, terțul poprit având interdicția de a plăti debitorului sumele de bani sau bunurile mobile incorporale ce i le datorează ori pe care i le va datora, acestea declarându-se poprite în măsura necesară pentru realizarea creanței fiscale ce se execută. Despre înființarea popririi va trebui înștiințat și debitorul. Dacă anterior acesteia a fost înființată poprirea asigurătorie, aceasta devine executorie prin comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu făcută terțului poprit și înștiințarea debitorului despre aceasta.

Poprirea se consideră înființată din momentul primirii adresei de înființare de către terțul poprit. în acest sens, terțul poprit este obligat să înregistreze atât ziua. cât și ora primirii adresei de înființare a popririi.

După înființarea popririi, terțul poprit are următoarele obligații:

a) să plătească, de îndată sau după data la care creanța devine exigibilă, organului fiscal, suma reținută și cuvenită, în contul indicat de organul de executare;

b) să indisponibilizeze bunurile mobile necorporale poprite, înștiințând despre aceasta organul de executare.

El este răspunzător de orice plăți efectuate împotriva dispozițiilor de indisponibilizare cuprinse în adresa de înființare a popririi, orice astfel de plată nefiind opozabilă creditorului fiscal, care poate obține obligarea terțului la plata creanței fiscale. Dacă terțul poprit înștiințează organul de executare că nu datorează vreo sumă de bani debitorului urmărit sau nu respectă reglementările legale privind poprirea, precum și în cazul în care invocă alte neregularități în legătură cu drepturile și obligațiile părților privind înființarea popririi, organul de executare ori a altă parte interesată se poate adresa cu o cerere către instanța judecătorească de executare în a cărei rază teritorială se află domiciliul sau sediul terțului poprit, care urmează ca pe baza probelor administrate să se pronunțe de urgență și cu precădere asupra menținerii sau desființării popririi.

Dacă instanța s-a pronunțat prin hotărâre pentru menținerea popririi, aceasta va constitui titlu executoriu, iar organul de executare poate începe executarea silită a terțului poprit în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală.

Procedura fiscală are prevederi exprese și în ceea ce privește poprirea asupra conturilor bancare. Astfel, pentru stingerea creanțelor fiscale prin poprire asupra conturilor bancare, odată cu comunicarea somației și a titlului executoriu făcută debitorului, o copie certificată de pe acest titlu va fi comunicată băncii la care se află deschis contul debitorului. Despre această măsură va fi înștiințat și debitorul.

De la data sesizării băncii, sumele existente, precum și cele viitoare provenite din încasările zilnice în conturile în lei și în valută sunt indisponibilizate, în măsura în care este necesar, pentru achitarea sumei datorate. Din momentul indisponibilizării, respectiv de la data și ora primirii adresei de înființare a popririi asupra disponibilităților bănești, băncile nu vor mai putea proceda la decontarea documentelor de plată primite, respectiv la debitarea conturilor debitorilor, și nu vor putea accepta alte plăți din conturile acestora până la achitarea integrală a obligațiilor fiscale, cu excepția sumelor necesare plății drepturilor salariale.

Organul de executare fiscală poate înființa poprire asupra mai multor conturi bancare sau asupra mai multor terți popriți, dacă debitorul are conturi deschise la mai multe bănci, în cazul în care debitorul face plata în termenul prevăzut în somație, organul de executare este obligat să înștiințeze băncile de îndată, în scris, pentru sistarea totală sau parțială a indisponibilizării conturilor și reținerilor.

Dacă debitorul a plătit, iar organul de executare fiscală nu și-a îndeplinit obligația legală de a înștiința banca, aceasta din urmă este obligată să procedeze în continuare la realizarea popririi, caz în care considerăm că debitorul se poate întoarce pentru eventualele prejudicii suferite împotriva organului de executare fiscală datorită căruia s-a ajuns la această situație.

Atunci când titlurile executorii nu pot fi onorate în aceeași zi, băncile vor urmări executarea acestora din încasările zilnice realizate în contul debitorului.

În situația în care sumele datorate debitorului sunt poprite de mai mulți creditori, terțul poprit îi va anunța în scris despre aceasta pe toți creditorii și va proceda la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferință prevăzute în procedura fiscală la art. 166.

III.10.2. Executarea silită a bunurilor mobile

Executarea silită a bunurilor mobile este o formă de executare silită indirectă care se realizează prin urmărirea și valorificarea bunurilor mobile deținute de debitor cu titlu de proprietar.

Urmărirea silită a bunurilor mobile parcurge mai multe etape procedurale în cadrul cărora se realizează mai întâi indisponibilizarea și sechestrarea bunurilor, după care urmează vânzarea acestora prin licitație, ultima etapă fiind cea a eliberării sumelor realizate către creditorul urmăritor. Astfel, urmărirea silită mobiliară va fi declanșată prin somația de plată adresată debitorului pentru îndeplinirea obligației fiscale, după care urmează identificarea bunurilor asupra cărora se va aplica sechestrul și aplicarea sechestrului asupra bunurilor mobile aparținând debitorului, în funcție de valoarea necesară acoperirii creanței bugetare, ultima etapă fiind cea a valorificării bunurilor mobile sechestrate.

Cu privire la bunurile mobile care pot fi supuse executării silite, există o singură condiție, și anume acestea să aparțină debitorului. Legea prevede însă și o excepție, în cazul debitorului persoană fizică neputând fi supuse executării silite, fiind necesare vieții și muncii debitorului, precum și familiei sale:

a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor și la formarea profesională, precum și cele strict necesare exercitării profesiei sau altei ocupații cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfășurării activității agricole, cum sunt uneltele, semințele, îngrășămintele, furajele și animalele de producție și de lucru;

b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului și familiei sale, precum și obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de același fel;

c) alimentele necesare debitorului și familiei sale pe timp de două luni, iar dacă debitorul se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă;

d) combustibilul necesar debitorului și familiei sale pentru încălzit și pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă;

e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor bolnave;

f) bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziții legale.

Executarea silită a bunurilor mobile se face prin sechestrarea, urmată de valorificarea acestora, chiar dacă acestea se află la un terț. Sechestrul asupra bunurilor mobile se instituie printr-un proces-verbal. Dacă bunurile mobile au fost anterior sechestrate ca măsură asigurătorie, nu este necesară o nouă sechestrare, executorul fiscal, la începerea executării silite, urmând să verifice dacă bunurile pe care a fost pus sechestru asigurător se găsesc la locul aplicării sechestrului și dacă nu au fost substituite sau degradate, precum și să sechestreze alte bunuri ale debitorului, în cazul în care cele găsite la verificare nu sunt suficiente pentru stingerea creanței.

În toate situațiile în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală a creanței fiscale și la începerea executării silite se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau sustragere de la urmărire a bunurilor urmăribile ale debitorului, sechestrarea lor va fi aplicată odată cu comunicarea somației.

În cazul în care bunurile sechestrate constau în sume de bani în lei sau în valută, titluri de valoare, obiecte din metale prețioase, pietre prețioase, obiecte de artă, colecții de valoare, acestea se ridică și se depun, cel târziu a doua zi lucrătoare, la unitățile specializate.

Atunci când prin valorificarea bunurilor mobile nu s-ar putea acoperi decât cheltuielile de executare, aceste bunuri nu vor mai fi sechestrate.

Efectul principal al sechestrului înființat asupra bunurilor mobile îl reprezintă dreptul de gaj pe care îl dobândește creditorul fiscal asupra acestora și care-i conferă în raport cu alți creditori aceleași drepturi ca și dreptul de gaj în sensul prevederilor dreptului comun, începând cu data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt indisponibilizate, efect care face ca atâta timp cât durează executarea silită, debitorul să nu poată dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul competent. Nerespectarea acestei interdicții atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în culpă, iar actele de dispoziție care ar interveni ulterior indisponibilizării sunt lovite de nulitate absolută.

În ceea ce privește procesul-verbal de sechestru, acesta reprezintă un act de executare, care trebuie să cuprindă, pe lângă datele de identificare ale organului de executare, executorului fiscal, debitorului urmărit, dosarului de executare, și temeiul legal în baza căruia se face executarea silită, respectiv sumele datorate pentru a căror executare silită se aplică sechestrul, inclusiv cele reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, menționându-se și cota acestora, precum și actul normativ în baza căruia a fost stabilită obligația de plată.

De asemenea, în procesul-verbal de sechestru se va menționa și descrierea bunurilor mobile sechestrate și indicarea valorii estimative a fiecăruia, după aprecierea executorului fiscal, pentru identificarea și individualizarea acestora, menționându-se starea de uzură și eventualele semne particulare ale fiecărui bun, precum și dacă s-au luat măsuri spre neschimbare (cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la locul unde se află) sau de administrare ori conservare a acestora, după caz, semnătura executorului fiscal care a aplicat sechestrul și a tuturor persoanelor care au fost de față la sechestrare și mențiunea că, în cazul în care în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, debitorul nu plătește obligațiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate.

Debitorul trebuie să facă mențiunea în procesul-verbal privind existența sau inexistența unui drept de gaj, ipotecă ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate, precum și eventualele obiecții față de aplicarea sechestrului.

Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă debitorului sub semnătură sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia, precum și, atunci când este cazul, custodelui, acesta din urmă semnând cu mențiune de primire a bunurilor în păstrare.

Dacă se sechestrează și bunuri gajate pentru garantarea creanțelor altor creditori, organul de executare le va trimite și acestora câte un exemplar din procesul-verbal de sechestru.

Când executorul fiscal constată că bunurile fac obiectul unui sechestru anterior, va consemna aceasta în procesul-verbal, la care va anexa o copie de pe procesele verbale de sechestru respective. Prin același proces-verbal executorul fiscal poate să declare sechestrate, când este necesar, și alte bunuri pe care le va identifica. Dacă în legătură cu bunurile sechestrate s-au săvârșit fapte care pot constitui infracțiuni, executorul fiscal va consemna acest lucru în procesul-verbal de sechestru și va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente.

Bunurile sechestrate pot fi lăsate cu acordul creditorului în custodia debitorului, a creditorului sau a altei persoane desemnate de organul de executare sau de executorul fiscal, sau, după caz, vor fi ridicate și depozitate de către acesta.

Atunci când bunurile sunt lăsate în custodia debitorului sau a altei persoane desemnate conform legii și când se constată că există pericol de substituire ori de degradare, executorul fiscal poate aplica sigiliul asupra bunurilor; acest lucru nu înseamnă că debitorul sau custodele au voie să folosească bunurile sechestrate, o atare măsură fiind în contradicție cu însăși esența sechestrului, potrivit căreia debitorul sau custodele nu mai pot dispune de aceste bunuri sechestrate. Custodele care primește bunurile sechestrate trebuie să semneze procesul-verbal de sechestru.

Custodele, dacă este o altă persoană decât debitorul sau creditorul, este îndreptățit și la o plată ce se va stabili ținând seama de activitatea lui, de organul de executare, plata acestuia urmând a se face cu precădere din bunurile urmărite.

Pentru a se trece la ultima etapă, cea a valorificării, trebuie să se facă mai întâi evaluarea bunurilor. Acestea vor fi evaluate de organul de executare și numai dacă acesta nu poate face o evaluare corectă a lor, va apela la organe și persoane de specialitate.

În ceea ce privește prețul la care se va face valorificarea bunurilor mobile, organul de executare este obligat să actualizeze prețul de evaluare ținând cont de rata inflației, iar în cazul în care consideră necesar, organul de executare va putea proceda și la o nouă evaluare.

În ceea ce privește valorificarea, având în vedere că procedura fiscală prevede norme comune atât pentru valorificarea bunurilor mobile, cât și pentru valorificarea bunurilor imobile, aceasta urmează a fi tratată după capitolul referitor la executarea silită a bunurilor imobile.

III.10.3. Executarea silită a bunurilor imobile

Urmărirea bunurilor imobile reprezintă tot o procedură de realizare indirectă a creanței fiscale, aceasta fiind însă cea mai importantă formă de executare silită.

Scopul vizat prin urmărirea bunurilor imobile îl reprezintă satisfacerea creanțelor fiscale pentru care s-a declanșat executarea silită, prin vânzarea unor bunuri imobile aparținând debitorului urmărit, în cadrul unei proceduri mai complexe decât celelalte modalități de executare silită.

Alături de bunurile imobile ale debitorului supuse executării silite imobiliare, această procedură de executare silită se întinde de plin drept și asupra bunurilor accesorii bunului imobil, bunuri accesorii care nu pot fi urmărite decât odată cu imobilul.

Cu o excepție de la posibilitatea executării silite a bunurilor imobile aparținând debitorului, legea prevede ca în cazul debitorului persoană fizică să nu poată fi supus executării silite spațiul minim locuit de debitor și familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare. Această excepție prevăzută să funcționeze în favoarea debitorului persoană fizică nu se aplică în cazurile în care executarea silită se face pentru stingerea creanțelor fiscale rezultate din săvârșirea de infracțiuni.

Începerea executării silite se realizează prin comunicarea somației, care va fi însoțită de un exemplar al titlului executoriu și care este precedată de o adresă de înștiințare de plată.

Somația reprezintă un act de executare cu toate caracteristicile pe care acesta le are și cu dreptul ca de la această dată să poată fi atacată executarea.

Dacă în termen de 15 zile de la comunicarea somației nu se stinge debitul, se continuă măsurile de executare silită. în procesul executării silite, pentru asigurarea încasării creanțelor fiscale, organele de executare fiscală competente pot dispune instituirea unor măsuri asigurătorii prin care vor indisponibiliza bunurile.

Măsurile asigurătorii, fiind niște măsuri prealabile începerii executării silite, se pot lua înainte de obținerea unui titlu executoriu și chiar înainte de stabilirea unui titlu de creanță fiscală, cât creanța nu a fost încă individualizată și nu a devenit scadentă; în fapt, acestea se iau de cele mai multe ori înainte de începerea executării silite.

Măsurile asigurătorii pot fi dispuse atât de organele fiscale, dar și de instanțele judecătorești, ele rămânând valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalități, chiar dacă acestea au fost luate înainte de începerea executării silite. în acest caz, după individualizarea creanței și ajungerea acesteia la scadență, în cazul neplății, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii.

Dacă măsurile asigurătorii se dispun de organul fiscal competent, acesta va emite în acest sens o decizie motivată și semnată de conducătorul organului fiscal competent. Prin această decizie, organul fiscal va preciza debitorului că prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate.

Măsurile asigurătorii urmează a fi aduse la îndeplinire de organele fiscale, în conformitate cu dispozițiile referitoare la executarea silită, care se aplică în mod corespunzător, prin indisponibilizarea bunurilor imobile, potrivit legii. Odată cu aducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii, organul de executare va comunica debitorului din raportul fiscal decizia emisă de organul care a dispus instituirea măsurilor asigurătorii.

Atunci când organul fiscal înființează sechestru asigurătoriu asupra bunurilor imobile, acesta va întocmi un proces-verbal de sechestru de la data căruia bunurile sechestrate vor fi indisponibilizate. Efectele acestei indisponibilizări constau, în principal, în nulitatea absolută care ar lovi toate actele de dispoziție care ar interveni ulterior aplicării sechestrului asigurător. Sechestrul asigurător asupra bunurilor imobile constituie ipotecă legală; în cazul acestuia, organul fiscal va trebui să solicite biroului de carte funciară efectuarea inscripției ipotecare, anexând un exemplar al procesului-verbal.

Înscrierea face opozabil sechestrul tuturor acelora care, după înscriere, vor dobândi vreun drept asupra imobilului respectiv. Actele de dispoziție ce ar interveni ulterior acestei înscrieri sunt lovite de nulitate absolută. Dacă nu a fost aplicat sechestrul asigurătoriu, executorul fiscal, după identificarea imobilului, va încheia un proces-verbal de aplicare a sechestrului asupra bunurilor imobile aparținând debitorului.

Pentru aceste imobile sechestrate, organul de executare are obligația de a solicita îndată biroului de carte funciară efectuarea inscripției ipotecare, anexând un exemplar al procesului-verbal de sechestru. La cererea organului de executare, biroul de carte funciară trebuie să comunice în termen de 10 zile, celelalte drepturi reale și sarcini care grevează imobilul urmărit.

Titularii acestor drepturi vor trebui înștiințați de organul de executare fiscală și chemați la termenele fixate pentru vânzarea bunului imobil și pentru distribuirea prețului. Creditorii debitorului, alții decât titularii drepturilor menționate mai sus, sunt obligați ca, în termen de 30 de zile de la înscrierea procesului-verbal de sechestru al bunului imobil în evidențele de publicitate imobiliară, să comunice în scris organului de executare titlurile pe care le au pentru bunul imobil respectiv, în caz contrar ei nu vor fi luați în considerare la distribuirea sumelor rezultate din executarea silită.

Efectul principal al sechestrului înființat asupra bunurilor imobile îl reprezintă dreptul de ipotecă legală pe care îl dobândește creditorul fiscal asupra acestora și care-i conferă în raport cu alți creditori aceleași drepturi ca și dreptul de ipotecă în sensul prevederilor dreptului comun. începând cu data întocmirii procesului-verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt indisponibilizate, efect care face ca atâta timp cât durează executarea silită, debitorul să nu poată dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată, potrivit legii, de organul competent.

Nerespectarea acestei interdicții atrage răspunderea, potrivit legii, a celui în culpă, iar actele de dispoziție care ar interveni ulterior indisponibilizării sunt lovite de nulitate absolută.

În ceea ce privește procesul-verbal de sechestru, acesta reprezintă un act de executare diferit de somația de executare și care trebuie să cuprindă pe lângă datele de identificare ale organului de executare și pe cele ale executorului fiscal, debitorului urmărit, dosarului de executare și temeiul legal în baza căruia se face executarea silită, respectiv sumele datorate pentru a căror executare silită se aplică sechestrul, inclusiv cele reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, menționându-se și cota acestora, precum și actul normativ în baza căruia a fost stabilită obligația de plată.

De asemenea, în procesul-verbal de sechestru se va menționa și descrierea bunurilor imobile sechestrate, situația acestora și indicarea valorii estimative a fiecăruia, după aprecierea executorului fiscal, pentru identificarea și individualizarea acestora, menționându-se starea de uzură și eventualele semne particulare ale fiecărui bun, precum și dacă s-au luat măsuri spre neschimbare, cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la locul unde se află, sau de administrare ori conservare a acestora, după caz, semnătura executorului fiscal care a aplicat sechestrul și a tuturor persoanelor care au fost de față la sechestrare, și mențiunea că, în cazul în care, în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, debitorul nu plătește obligațiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate.

Debitorul trebuie să facă mențiunea în procesul-verbal privind existența sau inexistența unui drept de ipotecă ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate, precum și eventualele obiecții față de aplicarea sechestrului. Câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru se predă debitorului sub semnătură sau i se comunică la domiciliul ori sediul acestuia, precum și, atunci când este cazul, sechestrului-administrator, acesta din urmă semnând cu mențiune de primire a bunurilor în păstrare.

Dacă se sechestrează și bunuri ipotecate pentru garantarea creanțelor altor creditori organul de executare le va trimite și acestora câte un exemplar din procesul-verbal de sechestru. Când executorul fiscal constată că bunurile fac obiectul unui sechestru anterior va consemna aceasta în procesul-verbal, la care va anexa o copie de pe procesele verbale de sechestru respective. Prin același proces-verbal, executorul fiscal poate să declare sechestrate, când este necesar, și alte bunuri pe care le va identifica. Dacă în legătură cu bunurile sechestrate s-au săvârșit fapte care pot constitui infracțiuni, executorul fiscal va consemna acest lucru în procesul-verbal de sechestru și va sesiza de îndată organele de urmărire penală competente.

Dacă organul de executare consideră că administrarea imobilului urmărit, a chiriilor, a arendei și a altor venituri obținute din administrarea acestuia, inclusiv pentru apărarea în litigii privind imobilul respectiv, reprezintă o sarcină grea și pe care nu o poate îndeplini, va numi un administrator-sechestru pentru imobilul sechestrat. Administrator-sechestru poate fi numit creditorul, debitorul ori altă persoană fizică sau juridică, acesta având obligația de a consemna veniturile încasate la unitățile abilitate și să depună recipisa la organul de executare. Atunci când administrator-sechestru este numită o altă persoană decât creditorul sau debitorul, organul de executare îi va fixa o remunerație, ținând seama de activitatea depusă, și care urmează a fi plătită din prețul obținut pe imobil în urma vânzării.

Atribuțiile administratorului-sechestru trebuie stabilite de organul fiscal prin procesul-verbal de sechestru prin care a fost numit. în general, un administrator sechestru va putea face toate actele de conservare și administrare, va încasa orice venituri și sume datorate și va putea plăti orice datorii cu caracter curent; de asemenea, el va putea sta în judecată în numele debitorului cu privire la bunul pus sub sechestru, dar numai cu autorizarea prealabilă a organului care 1-a numit. Dacă administratorul sechestru nu-și îndeplinește obligațiile stabilite în sarcina sa, acesta poate fi revocat de către organul care 1-a numit, putând fi obligat și la despăgubiri.

Potrivit procedurii fiscale, debitorul poate obține suspendarea executării silite, dacă, după primirea procesului-verbal de sechestru, solicită organului de executare, în termen de 15 zile de Ia comunicare, să-i aprobe ca plata integrală a creanțelor fiscale să se facă din veniturile bunului imobil urmărit sau din alte venituri ale sale pe timp de cel mult 6 luni.

În cazul în care această cerere de plată din veniturile imobilului urmărit sau alte venituri se aprobă de organul de executare, începând de la data aprobării cererii debitorului executarea silită începută asupra bunului imobil se suspendă. Executarea silită poate fi însă reluată pentru motive temeinice de organul de executare chiar înainte de expirarea termenului de 6 luni.

Sustragerea debitorului de la executarea silită sau provocarea de către acesta a insolvabilității după aprobarea suspendării, atrage răspunderea solidară a altor persoane, în conformitate cu prevederile procedurii fiscale.

III.10.4. Executarea silită a altor bunuri

Pe lângă modalitățile de executare silită arătate mai sus, procedura fiscală prevede și executarea silită a fructelor neculese și a recoltelor prinse de rădăcini sau a unui ansamblu de bunuri.

Executarea silita a fructelor neculese și a recoltelor prinse de rădăcini care sunt ale debitorului se efectuează în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală privind bunurile mobile. Debitorul urmărit trebuie să fie persoana proprietara a fructelor neculese sau a recoltelor prinse de rădăcini, indiferent de faptul că este sau nu este proprietarul terenului respectiv, ci doar uzufructuar, întrucât legea nu distinge. Pentru executarea silită a recoltelor și a fructelor culese sunt aplicabile prevederile Codului de procedură fiscală privind bunurile mobile.

Pentru că procedura fiscală nu mai face nici o trimitere la dispozițiile Codului civil, credem că în acest caz nu mai funcționează termenul de 6 săptămâni înaintea coacerii recoltelor de la care se putea începe urmărirea, considerând că executarea silită asupra acestor recolte sau fructe neculese poate începe chiar înainte de acesta, fără nici o urmare în ceea ce privește legalitatea executării silite. Organul de executare poate hotărî, după caz, valorificarea fructelor neculese sau a recoltelor, așa cum sunt prinse de rădăcini sau după ce vor fi culese.

În ceea ce privește executarea silită a unui ansamblu de bunuri mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, procedura fiscală prevede că acestea pot fi valorificate dacă organul de executare apreciază că, astfel, acestea pot fi vândute în condiții mai avantajoase. Pentru executarea silită a bunurilor prevăzute, organul de executare va proceda la sechestrarea acestora, potrivit prevederilor privind bunurile mobile sau imobile după caz, acestea putând fi plătite și în rate.

III.11. Suspendarea, întreruperea sau încetarea executării silite

Potrivit Codului de procedură fiscală, executarea silită se poate suspenda. întrerupe sau poate înceta. Față de cerința ca titlurile executorii să fie aduse la îndeplinire într-un termen cât mai scurt pentru realizarea creanțelor fiscale, aceste modalități de oprire a executării silite apar ca măsuri excepționale, care nu pot fi luate decât arunci când utilitatea lor este evidentă.

Cu privire la aceste modalități legale de oprire a executării silite, legiuitorul a creat, în primul rând, posibilitatea suspendării executării silite.

Suspendarea executării silite constă în oprirea temporară a activității executorilor fiscali, ea putând începe chiar și înaintea executării silite.

În primul rând, cel care are interesul de a opri îndeplinirea executării silite este debitorul urmărit, care încearcă să evite eventuale urmări grave ce pot avea loc prin executarea silită.

Cererea debitorului de suspendare a executării silite se depune la organul de executare în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al acestuia și trebuie să cuprindă, pe lângă datele de identificare a debitorului, respectiv denumirea, domiciliul fiscal, codul de identificare fiscală și alte date necesare, precum și motivele invocate în susținerea cererii. De asemenea, cererea mai poate cuprinde solicitarea expresă a suspendării popririi conturilor bancare și precizarea băncilor și a tuturor conturilor bancare deschise la acestea, sau indicarea expresă a bunurilor mobile/imobile libere de orice sarcini, aflate în proprietatea debitorului, în vederea sechestrării acestora, precum și orice alte garanții constituite în formele prevăzute la art. 123 C. proc. fiscală, potrivit legii, de debitor sau terțe persoane în favoarea debitorului, după caz.

Astfel, suspendarea poate fi acordată atât de instanță la cererea debitorului, cât și de către creditor în condițiile legii, având de-a face cu o suspendare judecătorească în primul caz și cu o suspendare convențională sau voluntară, în cel de-al doilea caz. Suspendarea acordată de instanță va dura până la termenul fixat de instanță, în timp ce suspendarea acordată de creditor va dura până când creditorul va relua executarea silită.

O altă modalitate de suspendare este cea care intervine în cazul acordării înlesnirilor la plată a creanței fiscale, suspendare care intervine de drept la data comunicării aprobării acestor înlesniri și care durează până la îndeplinirea condițiilor pentru care s-au acordat acestea.

O suspendare specială a executării silite intervine în cazul în care popririle înființate de organul de executare generează imposibilitatea debitorului de a-și continua activitatea economică, cu consecințe sociale deosebite. Pentru aceste cazuri, creditorul fiscal poate dispune, la cererea debitorului și ținând seama de motivele invocate de acesta, fie suspendarea temporară totală, fie suspendarea temporară parțială a executării silite prin poprirea conturilor bancare. Această suspendare este una voluntară care se ia de către creditorul fiscal și nu se poate dispune decât după oferirea unor garanții de către debitor; astfel, odată cu cererea de suspendare, debitorul va trebui să indice bunurile libere de orice sarcini oferite în vederea sechestrării sau alte garanții prevăzute de lege. Suspendarea se poate dispune pentru o perioadă de cel mult 6 luni de la data comunicării către bancă a suspendării popririi de către organul fiscal.

Organele competente să dispună suspendarea popririi pentru creanțele fiscale administrate de Ministerul Finanțelor Publice sunt direcțiile generale ale finanțelor publice județene și Direcția generală de administrare a marilor contribuabili, după caz, cu aprobarea directorului executiv. Pentru creanțele bugetelor locale, competența de a aproba suspendarea popririi aparține reprezentantului legal al creditorului local, iar în cazul creanțelor administrate de organele vamale, cererile de suspendare a executării silite prin poprire sunt soluționate de către direcția regională vamală în a cărei rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul și sunt aprobate de conducătorul acesteia. Pentru creanțele bugetului general consolidat administrate de alte organe sau instituții, cererile se aprobă de către conducătorul organului sau al instituției respective.

Efectele suspendării executării silite a popririi sunt cele contrare executării silite. Astfel, dacă efectul executării silite prin poprire îl reprezintă indisponibilizarea sumelor de bani aflate în posesia terțului poprit, în cazul suspendării executării silite efectul acesteia constă în disponibilizarea acestor sume de către terțul poprit, debitorul având acces la acestea și putând dispune de ele. De asemenea, procedura fiscală prevede o altă suspendare de drept a executării silite fiscale, care intervine în cazul în care debitorului i se aprobă ca plată integrală a creanței fiscale să se facă din veniturile imobilului urmărit sau din alte venituri ale sale pe timp de cel mult 6 luni. Data de la care curge această suspendare este data aprobării cererii debitorului și aceasta durează timp de 6 luni, organul fiscal putând relua executarea silită fiscală pentru motive temeinice și înainte de expirarea acestui termen.

Întreruperea executării silite fiscale reprezintă o cauză obiectivă de oprire a acestei executări, neputând fi luată la cererea debitorului sau lăsată la latitudinea creditorului fiscal, ci mai degrabă aceasta funcționând automat la data declarării stării de insolvabilitate a debitorului sau în alte cazuri prevăzute de lege.

Cu privire la încetarea executării silite fiscale, aceasta nu mai are doar rolul de a opri temporar executarea silită, încetarea privind însăși stingerea obligațiilor bugetare. Legea prevede că executarea silită fiscală încetează atunci când s-au stins integral obligațiile fiscale prevăzute în titlul executoriu, inclusiv obligațiile de plată accesorii, cheltuielile de executare și orice alte suine stabilite în sarcina debitorului, potrivit legii, sau a fost desființat titlul executoriu, caz în care nu mai există nici o obligație fiscală în sarcina debitorului.

III.12. Valorificarea bunurilor supuse executării silite –

dispoziții generale

O altă etapă importantă în executarea silită fiscală, atât în ceea ce privește executarea mobiliară, cât și cea imobiliară, o reprezintă valorificarea bunurilor supuse procedurii de executare silită. Această valorificare este concretizată printr-o vânzare silită a bunului respectiv, transmiterea dreptului de proprietate de la debitor către terțul participant care oferă prețul cel mai mare și, în final, acoperirea creanței pentru care a fost începută executarea silită fiscală. Normele conținute în procedura fiscală referitoare la valorificarea bunurilor sunt de aplicare generală, privind atât bunurile mobile, cât și pe cele imobile.

Astfel, în cazul în care creanța fiscală nu este stinsă în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, se va proceda, fără efectuarea altei formalități, la valorificarea bunurilor sechestrate, cu excepția situațiilor în care, potrivit legii, s-a dispus desființarea sechestrului, suspendarea sau amânarea executării silite. Credem că, în acest caz, este vorba despre procesul-verbal de sechestru, încheiat după comunicarea somației de plată, în cazul în care nu a fost aplicat un sechestru asigurător pe bunurile în cauză.

Apreciem că așa cum este reglementată valorificarea bunurilor, aceasta nu se poate face decât după încheierea procesului-verbal de sechestru, care în fapt echivalează cu un proces-verbal de situație a bunului supus executării silite în dreptul comun. în realizarea unei valorificări cu rezultate cât mai avantajoase, organul de executare fiscală trebuie să țină seama atât de interesul legitim și imediat al creditorului, cât și de drepturile și obligațiile debitorului urmărit, urmând a proceda la valorificarea bunurilor sechestrate în una dintre modalitățile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare și care, față de datele concrete ale cauzei, se dovedește a fi cea mai eficientă.

III.13. Modalități de valorificare în executarea silită fiscală

III.13.1. Dispoziții generale

Modalitățile de valorificare a bunurilor sechestrate sunt expres și limitativ prevăzute de legea fiscală. Astfel, valorificarea se poate face prin: înțelegerea părților; vânzare în regim de consignație a bunurilor mobile; vânzare directă; vânzare la licitație; alte modalități admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitații, agenții imobiliare sau societăți de brokeraj, după caz.

Atunci când organul de executare fiscală a sechestrat bunuri perisabile sau supuse degradării, acestea pot fi vândute în regim de urgență.

O regulă importantă în valorificarea bunurilor efectuată în cadrul executării silite fiscale se referă la persoanele care achiziționează aceste bunuri și cărora legea le cere ca o condiție de a participa la valorificare, să nu aibă obligații fiscale restante. Deci orice persoană fizică sau juridică, pentru a participa la procedura de valorificare a bunurilor supuse executării silite fiscale, trebuie să facă dovada că nu are obligații fiscale restante, aceasta reprezentând o obligație legală imperativă, cerută de lege nu numai pentru scăderea riscului în acoperirea creanței bugetare, dar, credem noi, și ca o conduită moral-preventivă.

Cazul vânzării în regim de consignație este singura modalitate de valorificare care nu se aplică decât în materia bunurilor mobile, nu și în cea a bunurilor imobile. Organul de executare va preda bunurile mobile sechestrate unității care se ocupă cu vânzarea în regim de consignație. Predarea se face pe baza unui proces-verbal de predare-primire, întocmit în două exemplare, din care fiecare parte ia câte un exemplar.

Procesul-verbal de predare-primire va cuprinde, în mod obligatoriu, date privind identificarea persoanelor între care are loc predarea-primirea bunurilor, denumirea fiecărui bun mobil cu descrierea caracteristicilor sale, valoarea fiecărui bun, data și locul predării, precum și semnăturile părților. Dacă în perioada de expunere spre vânzare debitorul achită suma datorată, organul de executare va comunica de îndată unității de vânzare în regim de consignație să înceteze vânzarea bunurilor. Bunurile mobile nevândute vor fi ridicate de către executorul fiscal pe bază de proces-verbal de predare-primire.

III.13.2. Valorificarea bunurilor prin înțelegerea părților

Modalitatea de valorificare a bunurilor potrivit înțelegerii părților se realizează de debitorul însuși, cu acordul organului de executare, astfel încât să se asigure o recuperare corespunzătoare a creanței fiscale. Procedura după care se realizează valorificarea bunurilor potrivit înțelegerii părților începe la inițiativa debitorului, cu obligația acestuia de a prezenta în scris organului de executare propunerile ce i s-au făcut și nivelul de acoperire a creanțelor fiscale, indicând numele și adresa potențialului cumpărător, precum și termenul în care acesta din urmă va achita prețul propus.

Prețul propus de cumpărător trebuie acceptat de organul de executare și nu poate fi mai mic decât prețul de evaluare. După analiza propunerilor transmise de debitor, organul de executare va comunica aprobarea, indicând termenul și contul bugetar în care prețul bunului va fi virat de cumpărător.

La vânzare nu participă decât debitorul urmărit și cumpărătorul, fără participarea directă a organului de executare fiscală, dar numai în cazul existenței aprobării date de organul de executare. Aprobarea nu include în mod explicit sau implicit ridicarea indisponibilizării asupra bunului, această ridicare având loc doar după creditarea contului bugetar cu suma obținută din valorificarea bunului. Respectiva situație implică, în primul rând, faptul că dacă, deși există aprobarea organului de executare, nu se achită suma de bani în contul bugetar conform aprobării organului fiscal, atunci vânzarea este nulă de drept, fiind considerată ca făcută sub efectul indisponibilizării.

III.13.3. Valorificarea bunurilor prin vânzare directă

Valorificarea bunurilor prin vânzare directă este o modalitate de valorificare a bunurilor supuse executării silite la care organul de executare participă în mod direct și care este precedat de un anunț public făcut în acest sens de către organul de executare. Lipsa acestei publicități a vânzării directe a bunului credem că face ca vânzarea să fie făcută cu nerespectarea legii, putând atrage anularea respectivei vânzări.

Vânzarea directă se poate face indiferent dacă se prezintă un singur vânzător sau mai mulți, legea, prin situațiile expuse, lăsând în mod practic alegerea acestei modalități la latitudinea executorului fiscal. Astfel, valorificarea bunurilor prin vânzare directă se poate realiza în primul rând pentru bunurile perisabile sau supuse degradării, dar și înaintea începerii procedurii de valorificare prin licitație, dacă se recuperează integral creanța fiscală.

De asemenea, se poate realiza și pe parcursul procedurii de valorificare prin licitație sau după finalizarea ei, dacă bunul nu a fost vândut și o persoană oferă cel puțin prețul de evaluare. Așa cum se poate observa, vânzarea directă care are loc înainte de începerea procedurii de licitație trebuie să îndeplinească condiția esențială a executării silite, și anume recuperarea integrală a creanței fiscale. În cazul în care vânzarea directă are loc după începerea procedurii de licitație, prin această modalitate de valorificare trebuie să se obțină cel puțin prețul de evaluare al bunului, nefiind permisă scăderea prețului de pornire, ca în cazul licitației.

Modalitatea practică de încheiere a vânzării directe se realizează prin încheierea unui proces-verbal care constituie titlu de proprietate.

Procesul-verbal va cuprinde:

– numărul dosarului de executare silită;

– titlul executoriu în temeiul căruia se face executarea silită;

– numele și domiciliul sau, după caz, denumirea și sediul cumpărătorului;

– codul de identificare fiscală a debitorului și a cumpărătorului;

– prețul la care s-a vândut bunul și taxa pe valoarea adăugată, dacă este cazul;

– datele de identificare a bunului;

– mențiunea că acest document constituie titlu de proprietate și că poate fi înscris în cartea funciară;

– semnătura cumpărătorului sau a reprezentantului său legal, după caz. Cumpărătorul are obligația să achite prețul în termen de 5 zile de la data vânzării, în caz contrar procedura executării silite reluându-se, iar cumpărătorul fiind ținut pentru despăgubiri reprezentând cheltuielile de executare sau diferența de preț. Acest proces-verbal se va elibera cumpărătorului a doua zi după creditarea contului indicat de organul de executare.

Și în cazul vânzării directe este posibilă participarea mai multor persoane pentru cumpărarea bunului, fără ca aceasta să se transforme într-o licitație; în acest caz, organul de executare va vinde bunul persoanei care oferă cel mai mare preț față de prețul de evaluare.

CAP IV: STUDIU PRACTIC PRIVIND CREANȚELE BUGETARE ȘI COLECTAREA ACESTORA PE EXEMPLUL:

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE

A JUDEȚULUI ARGEȘ

IV.1. Direcția Județeană a Finanțelor Publice Argeș- Anexa 1

Direcția generală a finanțelor publice este unitate teritorială a Ministerului Finanțelor Publice, prin care se realizează, în mod unitar, strategia și programul Guvernului în domeniul finanțelor publice și se aplică politica fiscală a statului.

Coordonarea la nivel central este asigurată de secretarul general al ministerului și de un secretar de stat desemnat de Ministrul Finanțelor Publice.

Direcția generală a finanțelor publice își desfășoară activitatea la nivelul fiecărui județ în baza legilor, ordonanțelor guvernului, ordinelor și instrucțiunilor elaborate de Ministerul Finanțelor Publice având în componență Direcția metodologie și administrarea veniturilor statului, Direcția trezorerie și contabilitate publică, Direcția controlului fiscal, Garda financiară, Direcția servicii interne, Serviciile independente și în subordine Administrațiile finanțelor publice municipale, Administrațiile finanțelor publice orășenești și Administratiile finanțelor publice comunale.

Direcția generală a finanțelor publice are urmatoarele atribuții:

organizează activitatea de înregistrare fiscală a plătitorilor de impozite și taxe din județ, de impunere, urmărire și încasare a veniturilor bugetului de stat, a bugetelor locale potrivit legii și a mijloacelor din veniturile extrabugetare.

analizează și coordonează aplicarea de catre organele de executare din cadrul unităților subordonate a dispozițiilor legale în vigoare privind procedurile de executare silită a persoanelor fizice și juridice care nu-și îndeplinesc obligațiile către bugetul de stat;

organizează acțiuni de control fiscal la persoanele fizice și juridice cu privire la îndeplinirea obligațiilor financiare și fiscale, evidența și vărsarea impozitelor și taxelor la bugetul de stat;

organizează în conformitate cu prevederile legale activitatea de trezorerie și contabilitate publică la nivel teritorial asigurând încasarea veniturilor și efectuarea cheltuielilor pe bugete precum și exercitarea controlului prevăzut de normele legale;

verifică și avizează, potrivit legislației, documentele justificative prezentate de agenții economici în care se solicită acordarea de subvenții, prime, diferențe de preț de la bugetul de stat;

administrează contul curent general al trezoreriei statului deschis la Banca Națională a României, urmărind în mod deosebit încasarea veniturilor statului, efectuarea decontării cheltuielilor instituțiilor publice, existența soldului precum și a angajamentelor asupra acestuia.

organizează și urmăresite derularea activității privind vânzarea și răscumpărarea certificatelor de trezorerie, asigurând efectuarea la timp a tuturor operațiunilor de încasări si plăți;

așigură primirea, verificarea și centralizarea potrivit normelor legale a bilanțurilor contabile și a raportarilor contabile semestriale, respectiv a dărilor de seamă întocmite și depuse de agenții economici, respectiv de instituțiile publice și organizațiile obstesti, și analizează rezultatele financiare pe ansamblul județului;

exercită controlul respectarii reglementărilor financiar – contabile și fiscale cu privire la calcularea evidența și raportarea corectă a obligaților fiscale de către contribuabili; analizează și soluționează potrivit competențelor legale, obiecțiunile și contestațile formulate de contribuabili; ia măsuri de prevenire, depistare și combatere a fenomenelor de evaziune fiscală și corupție precum și pentru protecția patrimoniului public;

așigură așistența tehnică privind elaborarea și executarea bugetelor locale, colaborând în acest scop cu autoritățile administrativ-teritoriale;

analizează periodic încasarea veniturilor bugetare și dispune măsuri pentru încasarea la termen a acestora și eliminarea neajunsurilor constatate;

așigură organizarea și funcționarea sistemului informațional privind activitatea de administrare a veniturilor statului, trezoreria și contabilitatea publică, control fiscal, Garda Financiară, în vederea conducerii unitare și cu un randament sporit a activității din toate sectoarele;

organizează activitatea de soluționare a cererilor de acordare a înlesnirilor la plata impozitelor, taxelor și a altor venituri ale bugetului de stat, potrivit reglementarilor legale în vigoare;

organizează distinct activitatea de administrare a contribuabililor mari din județ;

înfăptuiește activitatea de management a personalului, de perfecționare a pregătirii profeșionale și de stimulare a acestuia;

reprezintă interesele statului în fata instanțelor de judecată în litigiile legate de activitatea pe care o desfăsioară, participă potrivit actelor normative în vigoare sau a mandatului primit din partea Ministerului Finanțelor Publice ca reprezentant al acestuia;

așigură dialogul, în cadrul Comișiei de dialog social, cu partenerii sociali, în scopul informarii permanente asupa nevoilor acestora și facilitării rezolvării problemelor ridicate ce intra în sfera de activitate a Ministerului Finanțelor Publice;

implementează obligatoriu aplicațiile informatice proiectate de Direcția generala tehnologia informației.

În îndeplinirea atribuțiilor sale, Direcția generală a finanțelor publice are dreptul:

să aplice sancțiunile prevăzute de lege pentru abaterile înregistrate în domeniul financiar contabil și fiscal;

sa coordoneze aplicarea de catre organele de executare din cadrul unităților subordonate a procedurilor de executare silită în cazul creanțelor bugetare administrate de Ministerul Finanțelor Publice neplatite în termen;

să aprobe, în condițiile prevăzute de lege, înlesniri la plata, precum și restituiri de impozite, taxe și alte vărsăminte obligatorii la buget, cât și repunerea în termen a cererilor și contestațiilor.

IV.2. Serviciul de îndrumare colectare venituri- Anexa 2

Serviciul de îndrumare colectare venituri funcționează în cadrul Direcției metodologie și administrarea veniturilor statului și are următoarele atribuții și sarcini:

organizează, îndrumă și coordonează, în teritoriu, activitatea de executare silită asupra veniturilor și bunurilor urmăribile ale debitorilor, persoane fizice și persoane juridice, care domiciliază ori sunt înregistrați ca plătitori de impozite și taxe, dupa caz, în raza teritoriala a județului sau ale celor care au venituri sau bunuri urmăribile în raza teritoriala a județului, în vederea realizării creanțelor bugetului de stat stabilite prin titluri executorii, precum și cea de stingere prin alte modalități.

analizează activitatea privind colectarea și executarea silită a veniturilor bugetului de stat și întocmeste informări periodice pe care le transmite Ministerului Finanțelor Publice;

urmărește și asigură aplicarea reglementărilor legale privind executarea silită a creanțelor bugetului de stat;

stabilesite continutul și periodicitatea raportărilor care se întocmesc de unitățile din subordine, în funcție de cerințele Direcției generale de administrare a veniturilor publice și a monopolurilor;

propune modelul formularelor specifice activitații de colectare, executare silită și stingere prin alte modalități a creanțelor bugetului de stat.

IV.3. Activitatea de executare silită și stingere prin alte modalități a creanțelor bugetului de stat- Anexa 3

Îndrumă activitatea organelor de executare din cadrul unităților teritoriale și asigură respectarea metodologiei stabilite prin Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind executarea creanțelor bugetare, cu privire la:

respectarea etapelor și termenelor în cadrul fiecărei modalități de executare silită;

întocmirea și comunicarea somațiilor de plată;

înființarea popririlor asupra veniturilor urmăribile ale debitorilor, precum și popririlor asupra disponibilităților din conturile bancare ale acestora;

înființarea sechestrelor asupra bunurilor mobile urmăribile și indisponibilizarea bunurilor imobile urmăribile ale debitorilor;

aplicarea măsurilor asigurătorii;

organizarea publicității vânzării și a licitațiilor;

distribuirea sumelor încasate conform ordinii de preferință stabilite de lege;

aplicarea metodologiei privind stingerea creanțelor bugetului de stat prin trecerea în proprietatea publica a statului a unor bunuri imobile supuse executării silite;

recuperarea cheltuielilor efectuate cu executarea silită;

aplicarea metodologiei privind compensarea, restituirea, scăderea pentru cauze de insolvabilitate, cesiune și anularea obligațiilor bugetului de stat;

întocmirea dosarelor de executare silită;

urmărirea prescrierii dreptului de a cere executarea silită a creanțelor bugetare;

întocmirea și transmiterea documentației pentru începerea procedurii de reorganizare judiciara și a falimentului;

verificarea la administrațiile finanțelor publice municipale, orășenești și comunale a respectării condițiilor și prevederilor legale privind identificarea debitorilor, confirmarea și debitarea titlurilor executorii privind creanțele bugetare primite de la alte organe, precum și aplicarea procedurii de executare silită și de stingere a creanțelor bugetului de stat;

pentru îndeplinirea sarcinilor ce-i revin, solicită sprijinul organelor de poliție, precum și relații de la persoanele fizice, juridice, Oficiul Registrului comerțului, instanțele judecătorești, societățile bancare, alte instituții ale administrației publice centrale și locale;

colaborează cu organele de control fiscal pentru culegerea de informații suplimentare referitoare la conturile bancare ale debitorilor, bunurile mobile și imobile aflate în proprietatea acestora, precum și alte elemente necesare activității de executare silită;

coordonează acțiunea privind înscrierea creanțelor bugetare în Arhiva Electronica de Garanții Reale Mobiliare, în cazul executării creanței bugetului de stat prin poprire sau al executării silite asupra bunurilor mobile;

participă la efectuarea procedurii de executare silită asupra bunurilor imobile aflate pe raza județului, realizata de organele de executare din cadrul administrațiilor finanțelor publice municipale, orășenești și comunale.

participă, în comisiile de licitație publică organizate de organele fiscale teritoriale pentru valorificarea bunurilor asupra cărora a fost instituit sechestru, în vederea recuperării creanțelor bugetului de stat;

întocmește și transmite către Serviciul juridic documentația privind vânzarea de către agenții economici, fără acordul organului de executare, a bunurilor mobile și imobile asupra cărora a fost instituit sechestru de către unitățile teritoriale, pentru a fi înaintate organelor competente ale Ministerului Finanțelor Publice și Ministerului Justiției;

analizează, verifică și transmite direcției de specialitate din Ministerul Finanțelor Publice, împreuna cu punctul de vedere, dosarele cuprinzând cererile debitorilor persoane juridice care solicită stingerea creanțelor bugetului de stat prin trecerea în proprietatea publică a statului a unor bunuri imobile supuse executării silite;

colaborează cu Serviciul juridic în cauzele referitoare la contestațiile la executare, înființarea măsurilor asigurătorii, aplicarea dispozițiilor privind ordonanța presedințială și în alte cauze care au ca obiect realizarea creanțelor bugetului de stat;

coordonează elaborarea și/sau elaborează soluții pentru activitatea de executare silită și stingere a creanțelor bugetului de stat, pentru compartimentele și unitățile subordonate care au atribuții în acest domeniu;

întocmește materiale și face propuneri de îmbunătățire a legislației privind executarea silită și stingere prin alte modalități a creanțelor bugetului de stat;

soluționează aspectele prezentate de organele teritoriale privind executarea silită și stingerea creanțelor bugetului de stat;

soluționează scrisorile primite de la contribuabili și de la unitățile teritoriale, referitoare la aplicarea procedurii de executare silită și stingere a creanțelor bugetului de stat;

stabilește soluții de principiu pentru rezolvarea unor probleme din domeniul său de activitate;

elaborează, pe baza datelor transmise de organele teritoriale, informări și situații centralizatoare privind activitatea de realizare a creanțelor bugetului de stat prin aplicarea modalităților de executare silită, inclusiv pentru cele solicitate de Ministerul Finanțelor Publice;

soluționează și rezolvă orice alte lucrări care revin compartimentului de executare silită a veniturilor statului în baza sarcinilor rezultate din legislația fiscală repartizate de conducere;

organizează și asigură activitatea de perfecționare a pregătirii profesionale a personalului din aparatul propriu și din subordine ;

hh) îndeplinește orice alte atribuții stabilite de conducerea unității în legătură cu sarcinile specifice din domeniul de activitate.

IV.4. FIȘA POSTULUI, EVALUAREA PERSONALULUI

IV.4.1. Fișa postului unui funcționar public însărcinat cu executarea silită

Denumirea postului INSPECTOR DE SPECIALITATE

Nivelul postului

Funcția publică de conducere –

Funcția publică de execuție INSPECTOR DE SPECIALITATE

Gradul profeșional al ocupantului postului categoria A, clasa III, gradul 1

Scopul principal al postului Urmărește și asigură aplicarea reglementărilor legale privind colectarea impozitelor, taxelor și altor venituri ale bugetului de stat pentru contribuabilii aflați în administrarea directă a serviciului îndrumare colectare venituri.

Integrarea postului în structura organizatorică:

A- Postul imediat superior: șef serviciu I.C.V.

B- Subordonări: –

Cerințe privind ocuparea postului

Pregătirea de specialiate: Studii superioare economice

Specializări în domeniul financiar contabil sau fiscal

Perfecționări (specializări): Cursuri de pregătire profesională – organizate în cadrul

DGFP Argeș

Cunoștințe de operare/programere pe calculator:

Operare în: LOTUS WORD PRO, LOTUS 123, MS WORD, MS EXCEL,

Nivel: avansat

Necesitate: pentru corespondență pe linia actelor de executare silită cu agenții economici, organele fiscale teritoriale, alte instituții pentru întocmirea situațiilor curente și periodice

Limbi străine: în cadrul direcției nu este absolut necesară cunoașterea limbilor străine

Vechime în funcțiile publice: minim 5 ani

Abilitățile, calitățile și aptitudinile necesare:

competență în îndrumarea, conducere și consiliere

asumarea responsabilităților

capacitatea de perfecționare

aptituduini de comunicare și control

capacitate de analiză și sinteză

capacitate de a rezolva în mod eficient probleme complexe

abilitate de a planifica

capacitate de a lua decizii

creativitate

flexibilitate

competență în redactare

respectul față de lege

loialitatea față de interesele instituției

Cerințe specifice:

disponibilitatea pentru delegări – deplasări în județ

activitate desfășurată în domeniul financiar, contabil, fiscal

titularul postului are obligația de a studia permanent literatura – publicațiile de specialitate și legislația în domeniu pentru a le aplica în practică

Competența managerială: –

Atribuții:

A) Privind activitatea de colectare:

analizează activitatea de colectare a veniturilor bugetului de stat în cadrul structurilor subordonate direcțiilor generale a finanțelor publice și întocmește informații periodice pe care le transmite Ministerului Finanțelor Publice;

urmărește și asigură aplicarea reglementărilor legale privind colectarea impozitelor, taxelor și altor venituri ale bugetului de stat pentru contribuabilii aflați în administrarea directă a serviciului îndrumare colectare venituri;

coordonează, îndrumă activitatea organelor fiscale din teritoriu privind activitatea de colectare a veniturilor, conducerea evidențelor, încasarea și lichidarea debitelor restante;

B) Privind activitatea de executare silită și stingere prin alte modalități a creanțelor bugetului de stat:

îndruma activitatea organelor de executare din cadrul unităților teritoriale în vederea respectării metodologiei stabilite prin actele normative în vigoare, cu privire la:

respectarea etapelor și termenelor în cadrul fiecărei modalități de executare silită;

întocmirea și comunicarea somațiilor de plată;

înființarea popririlor asupra veniturilor urmăribile ale debitorilor, precum și popririlor asupra disponibilităților din conturile bancare ale acestora;

înființarea sechestrelor asupra bunurilor mobile urmăribile și indisponibilizarea bunurilor imobile urmăribile ale debitorilor;

aplicarea măsurilor asiguratorii;

organizarea publicității vânzării și a licitațiilor;

distribuirea sumelor încasate conform ordinii de preferința stabilite de lege;

aplicarea metodologiei privind stingerea creanțelor bugetului de stat prin trecerea în proprietatea publica a statului a unor bunuri imobile supuse executării silite;

recuperarea cheltuielilor efectuate cu executarea silită;

aplicarea metodologiei privind compensarea, restituirea, scăderea pentru cauze de insolvabilitate, cesiune și anularea obligațiilor bugetului de stat;

întocmirea dosarelor de executare silită;

prescrierea dreptului de a cere executarea silită a creanțelor bugetare;

întocmirea și transmiterea documentației pentru începerea procedurii de reorganizare judiciară și a falimentului;

verifică la marii contribuabili și coordonează la administrațiile finanțelor publice municipale, orășenești și comunale respectarea condițiilor și prevederilor legale privind identificarea debitorilor, confirmarea și debitarea titlurilor executorii privind creanțele bugetare primite de la alte organe, precum și aplicarea procedurii de executare silită și de stingere a creanțelor bugetului de stat;

pentru îndeplinirea sarcinilor ce-i revin, solicită sprijinul organelor de poliție, precum și relații de la persoanele fizice, juridice, Oficiul Registrului comerțului, instanțele judecătorești, societățile bancare, alte instituții ale administrației publice centrale și locale;

colaborează cu organele de control fiscal pentru culegerea de informații suplimentare referitoare la conturile bancare ale debitorilor, bunurile mobile și imobile aflate in proprietatea acestora, precum și alte elemente necesare activității de executare silită;

coordonează acțiunea privind înscrierea creanțelor bugetare în Arhiva Electronică de Garanții Reale Mobiliare, în cazul executării creanței bugetului de stat prin poprire sau al executării silite asupra bunurilor mobile;

participă sau asigură participarea personalului din subordine la efectuarea procedurii de executare silită asupra bunurilor imobile aflate pe raza județului, realizată de organele de executare din cadrul administrațiilor finanțelor publice municipale, orășenești și comunale.

participă, în comisiile de licitație publică organizate de organele fiscale teritoriale pentru valorificarea în conformitate cu prevederile legale în vigoare, a bunurilor mobile asupra cărora a fost instituit sechestru, precum și a bunurilor imobile indisponibilizate, în vederea recuperării creanțelor bugetului de stat;

întocmește și transmite către Serviciul juridic documentația privind vânzarea de către agenții economici, fără acordul organului de executare, a bunurilor mobile și imobile asupra cărora a fost instituit sechestru de către unitățile teritoriale, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, pentru a fi înaintate organelor competente ale Ministerului Finanțelor Publice și Ministerului Justiției;

analizează, verifică și transmite direcției de specialitate din Ministerul Finanțelor Publice, împreuna cu punctul de vedere, dosarele cuprinzând cererile debitorilor persoane juridice care solicită stingerea creanțelor bugetului de stat prin trecerea în proprietatea publică a statului a unor bunuri imobile supuse executării silite;

colaborează cu Serviciul juridic în cauzele referitoare la contestațiile la executare, înființarea măsurilor asigurătorii, aplicarea dispozițiilor privind ordonanța prezidențială și în alte cauze care au ca obiect realizarea creanțelor bugetului de stat;

coordonează elaborarea și/sau elaborează soluții pentru activitatea de executare silită și stingere a creanțelor bugetului de stat, pentru compartimentele și unitățile subordonate care au atribuții în acest domeniu;

întocmește materiale și face propuneri de îmbunătățire a legislației privind executarea silită și stingere prin alte modalități a creanțelor bugetului de stat;

soluționează aspectele prezentate de organele teritoriale privind executarea silită și stingerea creanțelor bugetului de stat;

soluționează scrisorile primite de la contribuabili și de la unitățile teritoriale, referitoare la aplicarea procedurii de executare silită și stingere a creanțelor bugetului de stat;

elaborează, pe baza datelor transmise de organele teritoriale, informări și situații centralizatoare privind activitatea de realizare a creanțelor bugetului de stat prin aplicarea modalităților de executare silită, inclusiv pentru cele solicitate de Ministerul Finanțelor Publice;

întocmește note și informări privind modul de soluționare a unor probleme deosebite întâmpinate în activitatea de executare a creanțelor bugetului de stat;

soluționează și rezolvă orice alte lucrări care revin compartimentului de executare silită a veniturilor statului în baza sarcinilor rezultate din legislația fiscală repartizate de conducere;

C. Alte obligații și responsabilități:

răspunde de corecta îndeplinire a sarcinilor de serviciu, a realității și exactității datelor înscrise în documentele întocmite sau confirmate;

răspunde de asigurarea confidențialității și securitatății datelor și a documentelor vehiculate în îndeplinirea sarcinilor de serviciu;

stabilește soluții de principiu pentru rezolvarea unor probleme din domeniul sau de activitate;

organizează și asigură activitatea de perfecționare a pregătirii profesionale a personalului din aparatul propriu și din subordine;

ia măsuri în vederea reducerii cheltuielilor cu rechizitele, imprimatele, notele de telefon etc.

îndeplinește orice alte atribuții stabilite de conducerea unității în legătură cu sarcinile specifice din domeniul de activitate;

pentru neîndeplinirea atribuțiunilor ce îi revine răspunde în condițiile legii: penal, material, contravențional sau disciplinar;

Limite de competență: potrivit regulamentelor interne (ROF, ROI) și deciziilor managementului superior

Delegarea de atribuții: prin dispoziția superiorului ierarhic direct

Sfera relațională:

Intern:

a) Relațiile ierarhice: subordonat față de șeful de serviciu superior pentru –

b) Relațiile funcționale: cu alte compartimente în măsura în care deciziile acestora au influență asupra obiectivului postului

c) Relații de control: –

d) Relații de reprezentare: în baza delegării de către conducerea direcției

Extern:

a) Cu autorități și instituții publice:

îndrumare metodologică, coordonare, colaborare;

postul presupune relații de colaborare cu furnizorii precum și cu beneficiarii, atât în interiorul instituției cât și în afara acesteia, în vederea obținerii de date necesare efectuării unei verificări eficiente a modului de plată a impozitelor și taxelor

b) Cu organizații internaționale: nu este cazul

c) Cu persoane juridice private: pe linia executării silite a creanțelor bugetare

Întocmit de:

Nume și prenume: …………………………………………………..

Funcția de conducere: . ȘEF SERVICIU ÎNDRUMARE COLECTARE VENITURI

Semnătura: …………………………………………………..

Data întocmirii: ……………………………………………..

Luat la cunoștiință:

Nume și prenume: …………………………………………………..

Semnătura: …………………………………………………..

Data întocmirii: ……………………………………………..

Avizat de:

Nume și prenume: …………………………………………………..

Funcția de conducere: DIRECTOR EXECUTIV ADJ. D.M.A.V.S.

Semnătura: …………………………………………………..

Data întocmirii: ……………………………………………..

IV.5. Implementarea unor proceduri și metodologii în vederea tratării arieratelor și a obligațiilor față de bugetul statului conform ordinului ANAF nr. 195/29.03.04- Anexa 4 -7

IV.6.1 Colectarea creanțelor fiscale

1. Dispoziții generale

Colectarea creanțelor fiscale în sensul prezentului titlu, constă în exercitarea acțiunilor care au ca scop stingerea creanțelor fiscale.Colectarea creanțelor fiscale se face în temeiul unui titlu de creanță sau al unui titlu executoriu,după caz.

Titlul de creanță este actul prin care se stabilește și se individualizează creanța fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptățite, potrivit legii.

Termenele de plată :

Creanțele fiscale sunt scadente la expirarea termenelor prevăzute de Codul fiscal sau de alte legi care le reglementează.

Pentru diferențele de obligații fiscale principale și pentru obligațiile fiscale accesorii, stabilite potrivit legii, termenul de plată se stabilește în funcție de data comunicării acestora, astfel:

dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1 – 15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare;

dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare.

Pentru creanțele fiscale care nu au prevăzute termene de plată Ministerul Finanțelor Publice este abilitat să stabilească aceste termene.

Contribuțiile la bugetul asigurărilor sociale de stat, la bugetul asigurărilor pentru șomaj și la fondul asigurărilor sociale de sănătate, după calcularea și reținerea acestora conform reglementărilor legale în materie, se virează până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se efectuează plata
drepturilor salariale.

2. Stingerea creanțelor fiscale prin plată, compensare și restituire.

Dispoziții privind efectuarea plății :

Plățile către organele fiscale se efectuează prin intermediul băncilor, trezoreriilor și al altor instituții autorizate să deruleze operațiuni de plată.

Plata obligațiilor fiscale se efectuează de către debitori, distinct, pe fiecare impozit, taxă sau alte obligații fiscale, inclusiv dobânzi și penalități de întârziere.

In cazul stingerii prin plată a obligațiilor fiscale, momentul plății este:

în cazul plăților în numerar, data înscrisă în documentul de plată eliberat de organele sau persoanele abilitate de organul fiscal;

în cazul plăților efectuate prin mandat poștal sau prin decontare bancară, data la care băncile debitează contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, confirmate prin ștampila și
semnătura autorizată a acestora.

Ordinea stingerii datoriilor.

Plata obligațiilor fiscale se efectuează în următoarea ordine:

obligații fiscale cu termene de plată în anul curent;

obligații fiscale datorate și neachitate la data de 31 decembrie a anului precedent, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora;

dobânzi, penalități de întârziere aferente obligațiilor fiscale prevăzute la lit. b);

c) obligații fiscale cu termene de plată viitoare, la solicitarea debitorului.

In situația în care debitorul nu efectuează plata obligațiilor fiscale,
creditorul fiscal va proceda la stingerea obligațiilor fiscale pe care Ie administrează, în conformitate cu ordinea de plată reglementată de prezentul cod, și va înștiința despre aceasta debitorul în termen de 10 zile de la data efectuării stingerii.

Compensarea.

Prin compensare se sting creanțele administrate de Ministerul Finanțelor Publice cu creanțele debitorului reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurența celei mai mici sume, când ambele părți dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor, dacă legea nu prevede altfel.

Creanțele fiscale administrate de unitățile administrativ-teritoriale se sting prin compensarea cu creanțele debitorului reprezentând sume de restituit de la bugetele locale, până la concurența celei mai mici sume, când ambele părți dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor, dacă legea nu prevede altfel.

Compensarea se face de organul fiscal competent la cererea debitorului sau înainte de restituirea ori rambursarea sumelor cuvenite acestuia.

Compensarea creantelor debitorului se va efectua cu obligatii datorate aceluiasi buget , urmand ca din diferenta ramasa sa fie compensate obligatiile datorate altor bugete , in urmatoarea ordine :

a) bugetul de stat ;

b) fondul de risc pentru garantii de stat , pentru imprumuturi externe ;

c) bugetul asigurarilor sociale de stat ;

d) bugetul Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate ;

e) bugetul asigurarilor pentru somaj.

Organul competent va înștiința în scris debitorul despre măsura cmpensării, în termen de 7 zile de la data efectuării operațiunii.

Restituiri de sume.

Se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume:

cele plătite fără existența unui titlu de creanță;

cele plătite în plus față de obligația fiscală;

cele plătite ca urmare a unei erori de calcul;

cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale;

cele de rambursat de la bugetul de stat;

cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii;

cele rămase după efectuarea distribuirii

cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reținerile prin poprire, precum și cauțiunea depusă in temeiul hotărârii judecătorești prin care se dispune desființarea executării silite.

In cazul restituirii sumelor în valută confiscate, aceasta se realizează conform legii, în lei la cursul de referință al pieței valutare pentru euro, comunicat de Banca Națională a României, de la data rămânerii definitive și irevocabile a hotărârii judecătorești prin care se dispune restituirea.

Dacă debitorul înregistrează obligații fiscale restante, sumele se vor restitui numai după efectuarea compensării potrivit prezentului cod.

In cazul în care suma de rambursat sau de restituit este mai mică decât obligațiile fiscale restante ale debitorului, se va efectua compensarea până la concurența sumei de rambursat sau de restituit.

In cazul în care suma de rambursat sau de restituit este mai mare decât suma reprezentând obligații fiscale restante ale debitorului, se va efectua compensarea până la concurența obligațiilor fiscale restante, diferența rezultată restituindu-se debitorului.

Obligația băncilor supuse regimului de supraveghere specială sau de administrare specială Băncile supuse regimului de supraveghere specială sau de administrare specială și care efectuează plățile dispuse în limita încasărilor vor deconta zilnic, cu prioritate, sumele reprezentând obligații fiscale cuprinse în ordinele de plată emise de debitori și/sau creanțe fiscale cuprinse în dispozițiile de încasare emise de organele de executare.

Dobânzi și penalități de întârziere.

Dispoziții generale privind dobânzi și penalități de întârziere.

Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen dobânzi și penalități de întârziere.

Nu se datorează dobânzi și penalități de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, dobânzi și penalități de întârziere stabilite potrivit legii.

Dobânzi.

Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

Se datorează dobânzi după cum urmează:

pentru diferențele de impozite și taxe, stabilite de organele competente, dobânzile se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenței impozitului sau taxei, pentru care s-a stabilit diferența, până la data stingerii acesteia inclusiv;

pentru impozitele și taxele stinse prin executare silită, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire inclusiv. în cazul plății prețului în rate, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului. Pentru suma rămasă de plată dobânda este datorată de către cumpărător;

pentru impozitele și taxele debitorului declarat insolvabil, dobânzile se calculează până la data încheierii procesului-verbal de constatare a insolvabilității, inclusiv.

Modul de calcul al dobânzilor aferente sumelor reprezentând eventuale diferențe între impozitul pe profit plătit la data de 25 ianuarie a anului următor celui de impunere și impozitul pe profit datorat conform declarației de impunere întocmite pe baza situației financiare anuale va fi reglementat prin
norme metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Pentru obligațiile fiscale neachitate la termenul de plată, reprezentând impozitul pe venitul global, se datorează dobânzi după cum urmează:

pentru anul fiscal de impunere dobânzile pentru plățile anticipate stabilite de organul fiscal prin decizii de plăți anticipate se calculează până la data plății debitului sau, după caz, până la data de 31 decembrie;

dobânzile pentru sumele neachitate în anul de impunere, potrivit lit. a), se calculează începând cu data de 1 ianuarie a anului următor până la data stingerii acestora, inclusiv;

în cazul în care impozitul pe venit stabilit prin decizia de impunere anuală este mai mic decât cel stabilit prin deciziile de plăți anticipate, dobânzile se recalculează, începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui de impunere, la soldul neachitat în raport cu impozitul anual stabilit prin decizia
de impunere anuală, urmând a se face regularizarea dobânzii în mod corespunzător.

Nivelul dobânzii se stabilește prin hotărâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanțelor Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referință a Băncii Naționale a României, o dată pe an, în luna decembrie, pentru anul următor, sau în cursul anului, dacă aceasta se modifică cu peste 5 puncte
procentuale.

Dobânzi și penalități de întârziere în cazul plăților efectuate prin decontare bancară.

Nedecontarea de către unitățile bancare a sumelor cuvenite bugetului, în termen de 3 zile lucrătoare de la data debitării contului plătitorului, nu îl exonerează pe plăților de obligația de plată a sumelor respective și atrage pentru acesta dobânzi și penalități de întârziere, după termenul de 3 zile.

Dobânzi și penalități de întârziere în cazul compensării și în cazul deschiderii procedurii de reorganizare judiciară.

In cazul creanțelor fiscale stinse prin compensare, dobânzile se datorează până la data stingerii inclusiv. Data stingerii este, pentru compensările la cerere, data depunerii la organul competent a cererii de compensare, iar pentru compensările efectuate înaintea restituirii sau rambursării sumei
cuvenite debitorului, data depunerii cererii de rambursare sau restituire.

In cazul în care în urma exercitării controlului sau analizării cererii de compensare s-a stabilit că suma ce urmează a se compensa este mai mică decât suma cuprinsă în cererea de compensare, dobânzile și penalitățile de întârziere se recalculează pentru diferența rămasă de la data înregistrării
cererii de compensare.

Pentru obligațiile fiscale stinse prin procedurile de compensare prevăzute de actele normative speciale, data stingerii este data la care se efectuează compensarea prevăzută în actul normativ care o reglementează sau în normele metodologice de aplicare a acestuia, aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Pentru obligațiile fiscale neplătite la termen atât înainte, cât și după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară se datorează dobânzi și penalități de întârziere până la data deschiderii procedurii de faliment.

Dobânzi în cazul înlesnirilor la plată.

Pe perioada pentru care au fost acordate înlesniri la plata impozitelor și taxelor restante se datorează dobânzi.

Penalități de întârziere.

Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere de 0,5% pentru fiecare lună și/sau pentru fiecare fracțiune de lună de întârziere, începând cu data de întâi a lunii următoare scadenței acestora până la data stingerii acestora inclusiv. Penalitatea de întârziere nu
înlătură obligația de plată a dobânzilor.

Penalitatea de întârziere se datorează până la data începerii procedurii de executare silită.

In cazul în care s-au acordat înlesniri la plată, penalitatea de întârziere se datorează până la data de întâi a lunii următoare celei în care s-au acordat înlesnirile. Nerespectarea înlesnirilor la plată, așa cum au fost acordate, conduce la calculul penalităților de întârziere de la data încetării valabilității
înlesnirilor, conform legii.

Nivelul penalității de întârziere se poate modifica anual prin legea bugetului de stat.

3.Inlesniri la plată

Inlesniri la plata obligațiilor fiscale.

La cererea temeinic justificată a contribuabililor, organul fiscal competent poate acorda pentru obligațiile fiscale restante, atât înaintea începerii executării silite, cât și în timpul efectuării acesteia, înlesniri la plată, în condițiile legii.

4.Constituirea de garanții.

Organul fiscal solicită constituirea unei garanții pentru:

suspendarea executării silite ;

ridicarea măsurilor asigurătorii;

asumarea obligației de plată de către altă persoană prin angajament de plată;

d) în alte cazuri prevăzute de lege.

Tipuri de garanții.

Garanțiile pentru luarea măsurilor se pot constitui, în condițiile legii, prin:

consemnarea de mijloace bănești la o unitate a Trezoreriei Statului;

scrisoare de garanție bancară;

ipotecă asupra unor bunuri imobile din țară;

gaj asupra unor bunuri mobile;

fidejusiune.
Valorificarea garanțiilor.

Organul competent, în condițiile legii, se îndestulează din garanțiile depuse, dacă nu s-a realizat scopul pentru care acestea au fost solicitate.

5. Măsuri asigurătorii.Poprirea și sechestrul asigurătoriu.

Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun și se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organele fiscale competente.

Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurătoriu asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietatea debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, când există pericolul ca acesta să se sustragă, să-și ascundă ori să-și risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Aceste măsuri pot fi luate și în cazul în care creanța nu a fost încă individualizată și nu a devenit scadentă. Măsurile asigurătorii dispuse, dacă nu au fost desființate în condițiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalități. O dată cu individualizarea creanței și
ajungerea acesteia la scadență, în cazul neplății, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii.

Măsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent. în decizie organul fiscal va preciza debitorului că prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate.

Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată și semnată de către conducătorul organului fiscal competent.

Măsurile asigurătorii precum și cele dispuse de instanțele judecătorești
sau de alte organe competente se duc la îndeplinire în conformitate cu dispozițiile referitoare la executarea silită, care se aplică în mod corespunzător.

In cazul înființării sechestrului asigurătoriu asupra bunurilor imobile, un exemplar al procesului-verbal întocmit de organul de executare se comunică pentru înscriere Biroului de carte funciară.

Inscrierea face opozabil sechestrul tuturor acelora care, după înscriere, vor dobândi vreun drept asupra imobilului respectiv. Actele de dispoziție ce ar interveni ulterior sunt lovite de nulitate absolută.

Dacă valoarea bunurilor proprii ale debitorului nu acoperă integral creanța bugetară, măsurile asigurătorii pot fi înființate și asupra bunurilor deținute de către debitor în proprietate comună cu terțe persoane, pentru cota-parte deținută de acesta.

Impotriva actelor prin care se dispun și se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate face contestație .

Ridicarea măsurilor asigurătorii.

Măsurile asiguratorii se ridică, prin decizie motivată, de către creditorii fiscali, când au încetat motivele pentru care au fost dispuse sau la constituirea garanției după caz.

7. Prescripția dreptului de a cere executarea silită și a dreptului de a cere compensarea sau restituirea.

Inceperea termenului de prescripție.

Dreptul de a cere executarea silită a creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere acest drept.

Termenul de prescripție prevăzut anterior se aplică și creanțelor provenind din amenzi contravenționale.

Suspendarea termenului de prescripție.

Termenul de prescripție prevăzut la art. 121 se suspendă:

în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripție a dreptului la acțiune;

în cazurile și în condițiile în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a fost dispusă de instanța judecătorească sau de alt organ competent, potrivit legii;

pe perioada valabilității înlesnirii acordate potrivit legii;

cât timp debitorul își sustrage veniturile și bunurile de la executarea silită;

e) în alte cazuri prevăzute de lege.

Intreruperea termenului de prescripție.

Termenul de prescripție se întrerupe:

în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripție a dreptului la acțiune;

pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act voluntar de plată a obligației prevăzute în titlul executoriu ori a recunoașterii în orice alt mod a datoriei;

pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită;

pe data întocmirii, potrivit legii, a actului de constatare a insolvabilității contribuabilului;

în alte cazuri prevăzute de lege.

Efecte ale împlinirii termenului de prescripție.

Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripție a dreptului de a cere executarea silită a creanțelor fiscale, acesta va proceda la încetarea măsurilor de realizare și la scăderea acestora din evidența analitică pe plătitori.

Sumele achitate de debitor în contul unor creanțe fiscale, după împlinirea termenului de prescripție, nu se restituie.

Prescripția dreptului de a cere compensarea sau restituirea .Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul la compensare sau restituire.

IV.6.2. Organele de executare silita.

In cazul în care debitorul nu-și plătește de bunăvoie obligațiile fiscale datorate, organele fiscale competente, pentru stingerea acestora, vor proceda la acțiuni de executare silită, potrivit prezentului cod.

Organele fiscale care administrează creanțe fiscale sunt abilitate să ducă la îndeplinire măsurile asigurătorii și să efectueze procedura de executare silită.

Creanțele bugetare care se încasează, se administrează, se contabilizează și se utilizează de instituțiile publice, provenite din venituri proprii, precum și cele rezultate din raporturi juridice contractuale se execută prin organe proprii, acestea fiind abilitate să ducă la îndeplinire măsurile asigurătorii și să efectueze procedura de executare silită, potrivit prevederilor prezentului cod.

Organele sunt denumite în continuare organe de executare silită.

Pentru efectuarea procedurii de executare silită este competent organul de executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmăribile, coordonarea întregii executări revenind organului de executare în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul. în cazul în care executarea silită
se face prin poprire, organul de executare coordonator poate proceda la aplicarea acestei măsuri de executare asupra terțului poprit, indiferent de locul unde își are domiciliul fiscal.

Atunci când se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de sustragere de la executare silită a bunurilor și veniturilor urmăribile ale debitorului, organul de executare în a cărui rază teritorială se află domiciliul fiscal al debitorului poate proceda la indisponibilizarea și executarea
silită a acestora, indiferent de locul în care se găsesc bunurile.

Organul de executare coordonator va sesiza în scris celelalte organe,
comunicându-le titlul executoriu în copie certificată, situația debitorului, contul în care se vor vira sumele încasate, precum și orice alte date utile pentru identificarea debitorului și a bunurilor ori veniturilor urmăribile.

In cazul în care asupra acelorași venituri ori bunuri ale debitorului a fost pornită executarea, atât pentru realizarea titlurilor executorii privind creanțe fiscale, cât și pentru titluri ce se execută în condițiile prevăzute de alte dispoziții legale, executarea silită se va face, potrivit dispozițiilor
prezentului cod, de către organele de executare prevăzute de acesta. Dispozițiile legii privind procedura reorganizării judiciare și a falimentului se aplică în mod corespunzător.

Când se constată că domiciliul sau sediul debitorului se află în raza teritorială a altui organ de executare, titlul executoriu împreună cu dosarul executării vor fi trimise acestuia, înștiințându-se, dacă este cazul, organul de la care s-a primit titlul executoriu.

Executarea silită în cazul debitorilor solidari.

Organul de executare coordonator, în cazul debitorilor solidari, este cel în a cărui rază teritorială își are domiciliul fiscal debitorul despre care există indicii că deține mai multe venituri sau bunuri urmăribile.

Organul de executare coordonator înscrie în întregime debitul în evidențele sale și ia măsuri de executare silită, comunicând întregul debit fiecărui organ de executare în a cărui rază teritorială domiciliază sau își au sediul ceilalți codebitori.

Organele de executare sesizate cărora li s-a comunicat debitul, după înscrierea acestuia într-o evidență nominală, vor lua măsuri de executare silită și vor comunica organului de executare coordonator sumele realizate în contul debitorului, în termen de 10 zile de la realizarea acestora.

Dacă organul de executare coordonator, care ține evidența întregului debit, constată că acesta a fost realizat prin actele de executare silită făcute de el însuși și de celelalte organe sesizate, el este obligat să ceară în scris acestora din urmă să înceteze de îndată executarea silită.

Executorii fiscali

Executarea silită se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali.

Aceștia trebuie să dețină o legitimație de serviciu pe care trebuie să o prezinte în exercitarea activității.

Executorul fiscal este împuternicit în fața debitorului și a terților prin legitimația de executor fiscal și delegație emisă de organul de executare silită.

în exercitarea atribuțiilor ce le revin, pentru aplicarea procedurilor de executare silită, executorii fiscali pot:

să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte unde acesta își păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit, precum și să analizeze evidența contabilă a debitorului în scopul identificării terților care datorează sau dețin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului;

să intre în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoană fizică, precum și să cerceteze toate locurile în care acesta își păstrează bunurile;

să solicite și să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului.

Executorul fiscal poate intra în încăperile ce reprezintă domiciliul sau reședința unei persoane fizice, cu consimțământul acesteia, iar în caz de refuz, organul de executare va cere autorizarea instanței judecătorești competente potrivit dispozițiilor Codului de procedură civilă.

Accesul executorului fiscal în locuință, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6,00 – 20,00, în orice zi lucrătoare.
Executarea începută va putea continua în aceeași zi sau în zilele următoare. în cazuri temeinic justificate de pericolul înstrăinării unor bunuri, accesul în încăperile debitorului va avea loc și la alte ore decât cele menționate, precum și în zilele nelucrătoare.

In absența debitorului executorul fiscal poate să pătrundă în acestea în prezența unui reprezentant al poliției ori al jandarmeriei sau a altui agent al forței publice și a doi martori majori.

Executarea silită împotriva unei asocieri fără personalitate juridică.

Pentru executarea silită a creanțelor fiscale datorate de o asociere fără personalitate juridică, chiar dacă există un titlu executoriu pe numele asocierii, pot fi executate silit atât bunurile mobile și imobile ale asocierii, cât și bunurile personale ale membrilor acesteia.

Titlul executoriu și condițiile pentru începerea executării silite.

Executarea silită a creanțelor fiscale se efectuează numai în temeiul unui titlu executoriu emis de organul fiscal competent sau al unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.

Titlul de creanță devine titlu executoriu la data la care creanța fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent ori în alt mod prevăzut de lege.

Executarea silită începe numai după ce debitorul a fost înștiințat să plătească, iar după înștiințare au trecut 15 zile de la comunicare.

Actul prevăzut mai sus , în cuprinsul căruia s-a înscris creanța fiscală, denumit titlu executoriu,va conține următoarele: codul de identificare fiscală;
domiciliul fiscal al acestuia, precum și orice alte date de identificare; cuantumul și natura sumelor datorate și neachitate; temeiul legal al puterii executorii a titlului.

Pentru debitorii obligați în mod solidar la plata creanțelor fiscale se va întocmi un singur titlu executoriu.

Titlurile executorii emise de alte organe competente, care privesc creanțe fiscale, se transmit în termen de cel mult 30 de zile de la emitere, spre executare silită, potrivit legii.

In cazul în care titlurile executorii emise de alte nu cuprind unul dintre următoarele elemente: numele și prenumele sau denumirea debitorului, codul
numeric personal, codul unic de înregistrare, domiciliul sau sediul, cuantumul sumei datorate, temeiul legal, semnătura organului care 1-a emis și dovada comunicării acestora, organul de executare va restitui de îndată titlurile executorii organelor emitente.

In cazul în care titlul executoriu i-a fost transmis spre executare de către un alt organ, organul de executare îi va confirma primirea, în termen de 30 de zile.

Reguli privind executarea silită.

Executarea silită se poate întinde asupra tuturor veniturilor și bunurilor proprietate a debitorului, urmăribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanțelor fiscale și a cheltuielilor de executare.

Bunurile supuse unui regim special de circulație pot fi urmărite numai cu respectarea condițiilor prevăzute de lege.

în cadrul procedurii de executare silită se pot folosi succesiv sau concomitent modalitățile de executare silită prevăzute de prezentul cod.

Executarea silită a creanțelor fiscale nu se perimează.

Executarea silită se desfășoară până Ia stingerea creanțelor fiscale înscrise în titlul executoriu, inclusiv a dobânzilor, penalităților de întârziere ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum și a cheltuielilor de executare.

In cazul în care prin titlul executoriu sunt prevăzute, după caz, dobânzi, penalități de întârziere sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora, ele vor fi calculate de către organul de executare și consemnate într-un proces-verbal care constituie titlu executoriu, care se comunică debitorului.

Față de terți, inclusiv față de stat, o garanție reală și celelalte sarcini reale asupra bunurilor au un grad de prioritate care se stabilește de la momentul în care acestea au fost tăcute publice prin oricare dintre metodele prevăzute de lege.

Obligația de informare

In vederea începerii executării silite, organul de executare competent se poate folosi de mijloacele de probă, în vederea determinării averii și a venitului debitorului. La cererea organului fiscal, debitorul este obligat să furnizeze în scris, pe propria răspundere, informațiile solicitate.

Precizarea naturii debitului

In toate actele de executare silită trebuie să se indice titlul executoriu și să se arate natura și cuantumul debitului ce face obiectul executării.

Somația

Executarea silită începe prin comunicarea somației. Dacă în termen de 15 zile de la comunicarea somației nu se stinge debitul, se continuă măsurile de executare silită. Somația este însoțită de un exemplar al titlului executoriu.

Somația cuprinde următoarele: numărul dosarului de executare; suma pentru care se începe executarea silită; termenul în care cel somat urmează să plătească suma prevăzută în titlul executoriu, precum și indicarea consecințelor nerespectării acesteia.

Drepturi și obligații ale terțului.

Terțul nu se poate opune sechestrării unui bun al debitorului, invocând un drept de gaj, drept de ipotecă sau un privilegiu. Terțul va participa la distribuirea sumelor rezultate din valorificarea bunului, potrivit legii.

Evaluarea bunurilor supuse executării silite.

Inaintea valorificării bunurilor acestea vor fi evaluate. în acest scop organul de executare va apela Ia organe și persoane de specialitate, a căror selectare nu este supusă reglementărilor privind achizițiile publice și care sunt obligate să își îndeplinească atribuțiile ce le revin în acest sens.

Organul de executare va actualiza prețul de evaluare ținând cont de rata inflației.

Atunci când se consideră necesar, organul de executare va proceda la o nouă evaluare.
Suspendarea sau încetarea executării silite.

Executarea silită se poate suspenda, întrerupe sau poate înceta în cazurile prevăzute de prezentul cod.

Executarea silită se suspendă:

când suspendarea a fost dispusă de instanță sau de creditor, în condițiile legii;

la data comunicării aprobării înlesnirii la plată, în condițiile legii;

în cazul prevăzut la art. 145;

în alte cazuri prevăzute de lege.

Executarea silită se întrerupe:

la data declarării stării de insolvabilitate a debitorului;

în alte cazuri prevăzute de lege.

Executarea silită încetează dacă:

a) s-au stins integral obligațiile fiscale prevăzute în titlul executoriu, inclusiv obligațiile de plată accesorii, cheltuielile de executare și orice alte sume stabilite în sarcina debitorului, potrivit legii;

b) a fost desființat titlul executoriu;

c) în alte cazuri prevăzute de lege.

In cazul în care popririle înființate de organul de executare generează imposibilitatea debitorului de a-și continua activitatea economică, cu consecințe sociale deosebite, creditorul fiscal poate dispune, la cererea debitorului și ținând seama de motivele invocate de acesta, suspendarea temporară, totală sau
parțială a executării silite prin poprirea conturilor bancare.

O dată cu cererea de suspendare debitorul va indica bunurile libere de orice sarcini, oferite în vederea sechestrării, sau alte garanții prevăzute de lege.

IV.6.3. Valorificarea bunurilor sechestrate.

In cazul in care creanța fiscală nu este stinsă în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru, se va proceda, fără efectuarea altei formalități, la valorificarea bunurilor sechestrate, cu excepția situațiilor în care, potrivit legii, s-a dispus desființarea sechestrului, suspendarea sau amânarea executării silite.

Pentru a realiza executarea silită cu rezultate cât mai avantajoase, ținând seama atât de interesul legitim și imediat al creditorului, cât și de drepturile și obligațiile debitorului urmărit, organul de executare va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate în una dintre modalitățile prevăzute de
dispozițiile legale în vigoare și care, față de datele concrete ale cauzei, se dovedește a fi mai eficientă.

Organul de executare competent va proceda la valorificarea bunurilor
sechestrate prin :

înțelegerea părților;

vânzare în regim de consignație a bunurilor mobile;

vânzare directă;

vânzare la licitație;

e) alte modalități admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitații, agenții imobiliare sau societăți de brokeraj, după caz.

Dacă au fost sechestrate bunuri perisabile sau supuse degradării, acestea pot fi vândute în regim de urgență.

Dacă din cauza unei contestații sau a unei învoieli între părți data, locul sau ora vânzării directe sau la licitație a fost schimbată de organul de executare, se vor face alte publicații și anunțuri.

Vânzarea bunurilor sechestrate se face numai către persoane fizice sau juridice care nu au obligații fiscale restante.

In categoria obligațiilor fiscale restante nu se cuprind obligațiile fiscale pentru care s-au acordat, potrivit legii, reduceri, amânări sau eșalonări la plată.

Valorificarea bunurilor potrivit înțelegerii părților.

Valorificarea bunurilor potrivit înțelegerii părților se realizează de debitorul însuși, cu acordul organului de executare, astfel încât să se asigure o recuperare corespunzătoare a creanței fiscale.
Debitorul este obligat să prezinte în scris organului de executare propunerile ce i s-au făcut și nivelul de acoperire a creanțelor fiscale, indicând numele și adresa potențialului cumpărător, precum și termenul în care acesta din urmă va achita prețul propus.

Prețul propus de cumpărător și acceptat de organul de executare nu poate fi mai mic decât prețul de evaluare.

Organul de executare, după analiza propunerilor , va comunica aprobarea indicând termenul și contul bugetar în care prețul bunului va fi virat de cumpărător.

Valorificarea bunurilor prin vânzare directă.

Valorificarea bunurilor prin vânzare directă se poate realiza în următoarele cazuri:

pentru bunurile prevăzute mai sus

înaintea începerii procedurii de valorificare prin licitație, dacă se recuperează integral creanța fiscală;

c) pe parcursul procedurii de valorificare prin licitație sau după finalizarea ei, dacă bunul nu a fost vândut și o persoană oferă cel puțin prețul de evaluare.

Vânzarea directă se realizează prin încheierea unui proces-verbal care constituie titlu de proprietate.

In cazul în care organul de executare înregistrează mai multe
cereri, va vinde bunul persoanei care oferă cel mai mare preț față de prețul de evaluare.

Vânzarea bunurilor la licitație.

Pentru valorificarea bunurilor sechestrate prin vânzare la licitație organul de executare este obligat să efectueze publicitatea vânzării cu cel puțin 10 zile înainte de data fixată pentru desfășurarea licitației.

Publicitatea vânzării se realizează prin afișarea anunțului privind vânzarea la sediul organului de executare, al primăriei în a cărei rază teritorială se află bunurile sechestrate, la sediul și domiciliul debitorului, la locul vânzării, dacă acesta este altul decât cel unde se află bunurile sechestrate, pe imobilul scos la vânzare, în cazul vânzării bunurilor imobile, și prin anunțuri într-un cotidian național de largă circulație, într-un cotidian local, în pagina de Internet sau, după caz, în Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, precum și prin alte modalități prevăzute de lege.

Despre data, ora și locul licitației vor fi înștiințați și debitorul, custodele, administratorul-sechestru, precum și titularii drepturilor reaie și ai sarcinilor care grevează bunul urmărit.

Anunțul privind vânzarea cuprinde următoarele:

numărul dosarului de executare silită;

bunurile care se oferă spre vânzare și descrierea lor sumară;

prețul de evaluare ori prețul de pornire a licitației, în cazul vânzării la licitație, pentru fiecare bun oferit spre vânzare;

indicarea, dacă este cazul, a drepturilor reale și a privilegiilor care grevează bunurile;

data, ora și locul vânzării;

invitația, pentru toți cei care pretind vreun drept asupra bunurilor, să înștiințeze despre aceasta organul de executare înainte de data stabilită pentru vânzare;

invitația către toți cei interesați în cumpărarea bunurilor să se prezinte la termenul de vânzare la locul fixat în acest scop și până la acel termen să prezinte oferte de cumpărare;

h) mențiunea că ofertanții sunt obligați să depună, în cazul vânzării prin licitație, până la termenul de vânzare, o taxă de participare reprezentând 10% din prețul de pornire a licitației;

i) mențiunea că toți cei interesați în cumpărarea bunurilor trebuie să prezinte dovada emisă de creditorii bugetari că nu au obligații fiscale restante;

j) data afișării publicației de vânzare.

Licitația se ține la locul unde se află bunurile sechestrate sau la locul stabilit de organul de executare, după caz.

Debitorul este obligat să permită ținerea licitației în spațiile pe care le deține, dacă sunt adecvate acestui scop.

Pentru participarea la licitație ofertanții depun, cu cel puțin o zi înainte de data licitației, următoarele documente:

oferta de cumpărare;

dovada plății taxei de participare;

împuternicirea persoanei care îl reprezintă pe ofertant;

pentru persoanele juridice de naționalitate română, copie de pe certificatul unic de înregistrare eliberat de oficiul registrului comerțului;

pentru persoanele juridice străine, actul de înmatriculare tradus în limba română;

pentru persoanele fizice române, copie de pe actul de identitate;

pentru persoanele fizice străine, copie de pe pașaport;

h) dovada, emisă de creditorii fiscali, că nu are obligații fiscale restante.

Prețul de pornire a licitației este prețul de evaluare pentru prima licitație, diminuat cu 25% pentru a doua licitație și cu 50% pentru a treia licitație.

Licitația începe de la cel mai mare preț din ofertele de cumpărare scrise, iar în caz contrar va începe de la acest din urmă preț.

Adjudecarea se face în favoarea participantului care a oferit cel mai mare preț, dar nu mai puțin decât prețul de pornire. în cazul prezentării unui singur ofertant la licitație, comisia poate să îl declare adjudecatar dacă acesta oferă cel puțin prețul de pornire a licitației.

Taxa de participare reprezintă 10% din prețul de pornire a licitației și se plătește în lei la unitatea teritorială a Trezoreriei Statului. în termen de 5 zile de la data întocmirii procesului-verbal de licitație, organul de executare va dispune în scris restituirea taxei de participare participanților care au depus oferte de cumpărare și nu au fost declarați adjudecatari, iar în cazul adjudecării taxa se reține în contul prețului. Taxa de participare nu se restituie ofertanților care nu s-au prezentat la licitație, celui care a refuzat încheierea procesului-verbal de adjudecare, precum și adjudecatarului care nu a plătit prețul, reținându-se în contul organului de executare pentru acoperirea cheltuielilor de executare silită.

Comisia de licitație

Vânzarea la licitație a bunurilor sechestrate este organizată de o comisie. Atribuțiile comisiei și competențele acesteia sunt stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Dacă la prima licitație nu s-au prezentat ofertanți sau nu s-a obținut cel puțin prețul de pornire al licitației , organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în vederea ținerii celei de-a doua licitații.

În cazul în care nu s-a obținut prețul de pornire nici la a doua licitație ori nu s-au prezentat ofertanți, organul de executare va fixa un termen în cel mult 30 de zile, în vederea ținerii celei de-a treia licitații.

La a treia licitație creditorii urmăritori sau intervenienți nu pot să adjudece bunurile oferite spre vânzare la un preț mai mic de 50% din prețul de evaluare.

Pentru fiecare termen de licitație se va face o nouă publicitate a vânzării.

După licitarea fiecărui bun se va întocmi un proces-verbal privind desfășurarea și rezultatul licitației.

In procesul-verbal se vor menționa următoarele: numele și prenumele sau denumirea cumpărătorului, precum și domiciliul sau sediul acestuia; numărul dosarului de executare silită; indicarea bunurilor adjudecate, a prețului la care
bunul a fost adjudecat și a taxei pe valoarea adăugată, dacă este cazul; toți cei care au participat la licitație și sumele oferite de fiecare participant, precum și, dacă este cazul, menționarea situațiilor în care vânzarea nu s-a realizat.

Adjudecarea

După adjudecarea bunului adjudecatarul este obligat să plătească prețul, diminuat cu contravaloarea taxei de participare, în lei, în numerar la o unitatea a Trezoreriei Statului sau prin decontare bancară, în cel mult 5 zile de la data adjudecării.

Dacă adjudecatarul nu plătește prețul, procedura vânzării la licitație se va relua în termen de 10 zile de la data adjudecării. în acest caz, adjudecatarul este obligat să plătească cheltuielile prilejuite de noua licitație și, în cazul în care prețul obținut la noua licitație este mai mic, diferența de preț.

Adjudecatarul va putea să achite la următoarea licitație prețul oferit inițial, caz în care va fi obligat numai la plata cheltuielilor cauzate de noua licitație.

Dacă la următoarea licitație bunul nu a fost vândut, fostul adjudecatar este obligat să plătească toate cheltuielile prilejuite de urmărirea acestuia.

Termenul prevăzut mai sus se aplică și în cazul valorificării conform înțelegerii părților sau prin vânzare directă.

Plata în rate

In cazul vânzării la licitație a bunurilor imobile cumpărătorii pot solicita plata prețului în rate, în cel mult 12 rate lunare, cu un avans de minimum 50% din prețul de adjudecare a bunului imobil și cu plata unei dobânzi stabilite conform prezentului cod.

Organul de executare va stabili condițiile și termenele de plată a prețului în rate.

Cumpărătorul nu va putea înstrăina bunul imobil decât după plata prețului în întregime și a dobânzii stabilite.

Suma reprezentând dobânda nu stinge creanțele fiscale pentru care s-a început executarea silită și constituie venit al bugetului corespunzător creanței principale.

Procesul-verbal de adjudecare

In cazul vânzării bunurilor imobile, organul de executare va încheia procesul-verbal de adjudecare, în termen de cel mult 5 zile de la plata în întregime a prețului sau a avansului , dacă bunul a fost vândut cu plata în rate. Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate, transferul dreptului de proprietate operând la data încheierii acestuia. Un exemplar al procesului-verbal de adjudecare a bunului imobil va fi trimis, în cazul vânzării cu plata în rate, biroului de carte funciară pentru a înscrie interdicția de înstrăinare și grevare a bunului până la plata integrală a prețului și a dobânzii stabilite pentru imobilul transmis, pe baza căruia se face înscrierea în cartea funciară.

Procesul-verbal de adjudecare întocmit va cuprinde următoarele mențiuni:

numărul dosarului de executare silită;

numărul și data procesului-verbal de desfășurare a licitației;

numele și domiciliul sau, după caz, denumirea și sediul cumpărătorului;

codul de identificare fiscală a debitorului și cumpărătorului;

prețul la care s-a adjudecat bunul și taxa pe valoarea adăugată, dacă este cazul;

modalitatea de plată a diferenței de preț în cazul în care vânzarea s-a făcut cu plata în rate;

datele de identificare a bunului;

h) mențiunea că acest document constituie titlu de proprietate și că poate fi înscris în cartea funciară;

i) mențiunea că pentru creditor procesul-verbal de adjudecare constituie documentul pe baza căruia se emite titlul executoriu împotriva cumpărătorului care nu plătește diferența de preț, în cazul în care vânzarea s-a făcut cu plata prețului în rate;

j) semnătura cumpărătorului sau a reprezentantului său legal, după caz.

In cazul în care cumpărătorul căruia i s-a încuviințat plata prețului în rate nu plătește restul de preț în condițiile și la termenele stabilite, el va putea fi executat silit pentru plata sumei datorate, în baza procesului-verbal de adjudecare care constituie titlu executoriu.

In cazul vânzării bunurilor mobile, după plata prețului, executorul fiscal întocmește în termen de 5 zile un proces-verbal de adjudecare care constituie titlu de proprietate.

Câte un exemplar al procesului-verbal de adjudecare se va transmite organului de executare coordonator și cumpărătorului.

Reluarea procedurii de valorificare.

Dacă bunurile supuse executării silite nu au putut fi valorificate prin modalitățile prevăzute mai sus , acestea vor fi restituite debitorului cu menținerea măsurii de indisponibilizare, până la împlinirea termenului de prescripție. în cadrul acestui termen organul de executare poate relua oricând procedura de valorificare și va putea, după caz, să ia măsura numirii, menținerii ori schimbării administratorului- sechestru ori custodelui.

In cazul în care debitorii , cărora urma să li se restituie bunuri , nu se mai află la domiciliul fiscal declarat și, în urma demersurilor întreprinse, nu au putut fi identificați, organul fiscal va proceda la înștiințarea acestora, cu procedura prevăzută pentru comunicarea prin publicitate, că bunul în cauză este păstrat la dispoziția proprietarului până la împlinirea unui termen de 6 luni de la data comunicării respective, după care va fi valorificat potrivit dispozițiilor legale privind valorificarea bunurilor intrate în proprietatea privată a statului, dacă legea nu prevede altfel.Toate acestea vor fi consemnate într-un proces-verbal întocmit de organul fiscal.

In cazul bunurilor imobile, în baza procesului-verbal prevăzut mai sus în condițiile legii se va sesiza instanța judecătorească competentă cu acțiune în constatarea dreptului de proprietate privată a statului asupra bunului respectiv.

Darea în plată

In tot cursul executării silite asupra bunurilor imobile ale debitorului persoană juridică, inclusiv în perioada în care poate avea loc reluarea procedurii de valorificare , creanțele fiscale pot fi stinse, la cererea debitorului, cu acordul creditorului fiscal, prin trecerea în proprietatea publică a statului a bunurilor imobile supuse executării silite.

In scopul prevăzut mai sus organul abilitat să efectueze procedura de executare silită, potrivit legii, va transmite cererea, împreună cu un exemplar al dosarului de executare silită și propunerile sale, comisiei numite prin ordin al ministrului finanțelor publice, care va decide asupra modului de
soluționare a acesteia și va dispune organului abilitat să efectueze procedura de executare silită, încheierea procesului-verbal de trecere în proprietatea publică a statului a bunului imobil și stingerea creanței pentru care s-a început executarea silită.

De la data depunerii cererii de către debitor până la data întocmirii procesului-verbal de trecere în proprietatea publică a statului, bunul imobil rămâne indisponibilizat.

Procesul-verbal de trecere în proprietatea publică a statului a bunului imobil constituie titlu de proprietate. Operațiunea de transfer al dreptului de proprietate, ca efect al dării în plată, este scutită de taxa pe valoarea adăugată.

Bunurile imobile trecute în proprietatea publică a statului pot fi date în
administrare în condițiile legii.

In cazul în care bunurile imobile trecute în proprietatea publică a statului conform prezentului cod au fost revendicate și restituite, potrivit legii, terțelor persoane, debitorul persoană juridică va fi obligat la plata sumelor stinse prin această modalitate.

Cheltuieli

Cheltuieli de executare silită

Cheltuielile ocazionate cu efectuarea procedurii de executare silită sunt în sarcina debitorului.

Suma cheltuielilor cu executarea silită se stabilește de organul de executare, prin proces-verbal, care constituie titlu executoriu potrivit prezentului cod, care are la bază documente privind cheltuielile efectuate.

Cheltuielile de executare silită a creanțelor fiscale se avansează de organele de executare, din bugetul acestora.

Cheltuielile de executare silită care nu au la bază documente care să ateste că au fost efectuate în scopul executării silite nu sunt în sarcina debitorului urmărit.

Sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la bugetul de stat.

Eliberarea și distribuirea sumelor realizate prin executare silită

Sumele realizate din executare silită

Suma realizată în cursul procedurii de executare silită reprezintă totalitatea sumelor încasate după comunicarea somației prin orice modalitate prevăzută de prezentul cod.

Creanțele fiscale înscrise în titlul executoriu se sting cu sumele realizate, în ordinea vechimii, mai întâi creanța principală și apoi accesoriile acesteia.

Dacă suma ce reprezintă atât creanța fiscală, cât și cheltuielile de executare este mai mică decât suma realizată prin executare silită, cu diferența se va proceda la compensare, sau se restituie, la cerere, debitorului, după caz.

Despre sumele de restituit debitorul va fi înștiințat de îndată.

Ordinea de distribuire

In cazul în care executarea silită a fost pornită de mai mulți creditori sau când până la eliberarea ori distribuirea sumei rezultate din executare au depus și alți creditori titlurile lor, organele vor proceda la distribuirea sumei potrivit următoarei ordini de preferință, dacă legea nu prevede altfel:

a) creanțele reprezentând cheltuielile de orice fel, făcute cu urmărirea și conservarea bunurilor al căror preț se distribuie;

b) creanțele reprezentând salarii și alte datorii asimilate acestora, pensiile, sumele cuvenite șomerilor, potrivit legii, ajutoarele pentru întreținerea și îngrijirea copiilor, pentru maternitate, pentru incapacitate temporară de muncă, pentru prevenirea îmbolnăvirilor, refacerea sau întărirea sănătății, ajutoarele de deces, acordate în cadrul asigurărilor sociale de stat, precum și creanțele reprezentând obligația de reparare a pagubelor cauzate prin moarte, vătămarea integrității corporale sau a sănătății;

c) creanțele rezultând din obligații de întreținere, alocații pentru copii sau de plată a altor sume periodice destinate asigurării mijloacelor de existență;

d) creanțele fiscale provenite din impozite, taxe, contribuții și din alte sume stabilite potrivit legii, datorate bugetului de stat, bugetului trezoreriei statului, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetelor locale și bugetelor fondurilor speciale;

e) creanțele rezultând din împrumuturi acordate de stat;

f) creanțele reprezentând despăgubiri pentru repararea pagubelor pricinuite proprietății publice prin fapte ilicite;

g) creanțele rezultând din împrumuturi bancare, din livrări de produse, prestări de servicii sau executări de lucrări, precum și din chirii sau arenzi;

h) creanțele reprezentând amenzi cuvenite bugetului de stat sau bugetelor locale;

i) alte creanțe.

Pentru plata creanțelor care au aceeași ordine de preferință, clacă legea nu prevede altfel, suma realizată din executare se repartizează între creditori proporțional cu creanța fiecăruia.

Reguli privind eliberarea și distribuirea

Creditorii fiscali care au un privilegiu prin efectul legii și care îndeplinesc condiția de publicitate sau posesie a bunului mobil au prioritate la distribuirea sumei rezultate din vânzare față de alți creditori care au garanții reale asupra bunului respectiv.

Accesoriile creanței principale prevăzute în titlul executoriu vor urma ordinea de preferință a creanței principale.

In cazul vânzării bunurilor grevate printr-un drept de gaj, ipotecă sau alte drepturi reale, organul de executare este obligat să îi înștiințeze din oficiu pe creditorii în favoarea cărora au fost conservate aceste sarcini, pentru a participa la distribuirea prețului.

Creditorii care nu au participat la executarea silită pot depune titlurile lor în vederea participării la distribuirea sumelor realizate prin executare silită, numai până la data întocmirii de către organele de executare a procesului-verbal privind eliberarea sau distribuirea acestor sume.

Eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită se va face numai după trecerea unui termen de 15 zile de la data depunerii sumei, când organul de executare va proceda, după caz, la eliberarea sau distribuirea sumei, cu înștiințarea părților și a creditorilor care și-au depus titlurile.

Eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită se va consemna de executorul fiscal de îndată într-un proces-verbal, care se va semna de toți cei îndreptățiți.

Cel nemulțumit de modul în care se face eliberarea sau distribuirea sumei rezultate din executarea silită poate cere executorului fiscal să consemneze în procesul-verbal obiecțiile sale.

După întocmirea procesului-verbal prevăzut nici un creditor nu mai este în drept să ceară să participe la distribuirea sumelor rezultate din executarea silită.

Contestația la executare silită

Persoanele interesate pot face contestație împotriva oricărui act de executare efectuat cu încălcarea prevederilor prezentului cod de către organele de executare, precum și în cazul în care aceste organe refuză să îndeplinească un act de executare în condițiile legii.

Contestația poate fi făcută și împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanță judecătorească sau de alt organ jurisdicțional și dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege.

Contestația se introduce la instanța judecătorească competentă și se judecă în procedură de urgență.

Termen de contestare

Contestația se poate face în termen de 15 zile, sub sancțiunea decăderii, de la data când:

contestatorul a luat cunoștință de executarea ori de actul de executare pe care le contestă, din comunicarea somației sau din altă înștiințare primită ori, în lipsa acestora, cu ocazia efectuării executării silite sau în alt mod;

contestatorul a luat cunoștință, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a îndeplini un act de executare;

cel interesat a luat cunoștință, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor pe care le contestă.

Contestația prin care o terță persoană pretinde că are un drept de proprietate sau un alt drept real asupra bunului urmărit poate fi introdusă cel mai târziu în termen de 15 zile după efectuarea executării.

Neintroducerea contestației în termenul prevăzut mai sus nu îl împiedică pe cel de-al treilea să își realizeze dreptul pe calea unei cereri separate, potrivit dreptului comun.

Condiții de sesizare a instanței

Contestația la executare se face cu condiția depunerii numai de către persoanele juridice a unei cauțiuni egale cu 20% din cuantumul sumei datorate, la unitatea teritorială a Trezoreriei Statului.

Dovada privind plata cauțiunii prevăzute mai sus va însoți în mod obligatoriu contestația debitorului, fără de care aceasta nu va putea fi înregistrată.

Verificarea cuantumului cauțiunii se va efectua de judecătorul de serviciu la data înregistrării cererii.

Cauțiunea se restituie în cazul admiterii în totalitate a contestației.

Judecarea contestației

La judecarea contestației instanța va cita și organul de executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmărite ori, în cazul executării prin poprire, își are sediul sau domiciliul terțul poprit.

La cererea părții interesate instanța poate decide, în cadrul contestației la executare, asupra împărțirii bunurilor pe care debitorul le deține în proprietate comună cu alte persoane.

Dacă admite contestația la executare, instanța, după caz, poate dispune anularea actului de executare contestat sau îndreptarea acestuia, anularea ori încetarea executării înseși, anularea sau lămurirea titlului executoriu ori efectuarea actului de executare a cărui îndeplinire a fost refuzată.

în cazul anulării actului de executare contestat sau al încetării executării înseși și al anulării titlului executoriu, instanța poate dispune prin aceeași hotărâre să i se restituie celui îndreptățit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor sau din reținerile prin poprire.

In cazul respingerii contestației contestatorul poate fi obligat, la cererea organului de executare, la despăgubiri pentru pagubele cauzate prin întârzierea executării, iar când contestația a fost exercitată cu rea-credință, el va fi obligat și la plata unei amenzi de la 50 RON la 1000 RON.

Insolvabilitatea

Creanțele fiscale urmărite de organele de executare pot fi scăzute din evidența acestora în cazul în care debitorul respectiv se găsește în stare de insolvabilitate.

Procedura de insolvabilitate este aplicabilă în următoarele situații:

când debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile;

când după încetarea executării silite pornite împotriva debitorului rămân debite neachitate;

când debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere;

când debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut și la acestea ori în alte locuri, unde există indicii că a avut avere, nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile;

când, potrivit legii, debitorul persoană juridică își încetează existența și au rămas neachitate obligații fiscale.

Prevederilede mai sus nu se aplică în cazul în care există succesori universali sau cu titlu universal, potrivit dreptului comun, sau există debitori .

Pentru creanțele fiscale ale debitorilor declarați în stare de insolvabilitate, conducătorul organului de executare dispune scoaterea creanței din evidența curentă și trecerea ei într-o evidență separată.

In cazurile în care se constată că debitorii au dobândit venituri sau bunuri urmăribile după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare vor lua măsurile necesare de redebitare a sumelor și de executare silită.

Deschiderea procedurii de reorganizare judiciară sau faliment

Organul de executare este obligat ca pentru creanțele fiscale datorate de comercianți, societăți comerciale, cooperative de consum ori cooperative meșteșugărești sau persoane fizice să ceară instanțelor judecătorești competente începerea procedurii reorganizării judiciare sau a falimentului, în
condițiile legii.

Cererile organelor fiscale privind începerea procedurii reorganizării judiciare și a falimentului se vor înainta instanțelor judecătorești și sunt scutite de consemnarea vreunei cauțiuni.

Anularea creanțelor fiscale

In cazuri excepționale, pentru motive temeinice, prin hotărâre, Guvernul poate aproba anularea unor categorii de creanțe fiscale.

In situațiile în care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin poștă, sunt mai mari decât creanțele fiscale supuse executării silite, conducătorul organului de executare poate aproba anularea debitelor respective. Cheltuielile generate de comunicarea somației prin poștă sunt
suportate de organul fiscal.

BIBLIOGRAFIE

Popescu Luigi, – Fiscalitate, Editura Sitech, Craiova 2002

Luminița Panduru

Mihaela Dumitru

Radu Vasile – Monedă și politică fiscală. Editura Uranus, București 1994

Slăvescu Victor – Probleme economice actuale, Imprimeriile Independența, București 1932

Stan N. Ion – Fraude și sancțiuni fiscale. Editura de lucrări Financiare. Tipografia Tiparnița, București 1947

Stănescu Victor – Manual de drept financiar, vol. I, Editura Sedona, Timișoara 1995

Tatiana Moșteanu – Reforma sistemului fiscal din România, Editura Didactică și Pedagogică, București 1999

Tăutu C. Nicolae – Evoluția și tehnica impozitelor directe România. Teză de doctorat susținută la Academia de Înalte Studii Comerciale și Industriale, Cluj

Văcărel Iulian – Probleme ale teoriei finanțelor, Editura Științifică, București 1963

Văcărel Iulian – Finanțele Republicii Socialiste România, Editura Științifică București 1974

Văcărel Iulian – Politici Economice și financiare de ieri și de azi, Ed. Economică, București 1974

Văcărel Iulian – Politici economice și financiare de ieri și de azi, Ed. Economică, București 1996

Văcărel Iulian – Finanțe publice, Editura Didactică și Pedagogică,

Gh. D. Bistriceanu R.A. București, 1992

Bercea F.

Stolojan T.

Anghelache G. Bodnar M.

Moșteanu T.

Copyright Notice

© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.

Acest articol: .procedura Fiscala (ID: 132731)

Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.

.procedura Fiscala

Copyright Notice

Strategie de Relatii Publice Pentru Ancpi

Importanta Economica Si Biologica a Carnii Pentru Alimentatia Omului

Managementul Crizelor In Turism

Planificarea Auditului

Influenta Politicii de Pret Asupra Performantelor Financiare ale Intreprinderii

Parametri DE Compozitie Si Calitate Realizate In Podgoria Diosi

Copyright Notice

Similar Posts