. Intocmirea Si Analiza Conturilor Anuale

CAPITOLUL I

Sistemul informational si decizional privind situatiile financiare

Structuri informationale delimitate si ierarhizate in situatiile financiare. Recunoastere si evaluare.

Situatiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzactiilor si ale altor evenimente, grupandu-le in clase cuprinzatoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt numite "structurile situatiilor financiare". Structurile bilantului legate in mod direct de evaluarea pozitiei financiare sunt: activele, datoriile si capitalul propriu. Structurile contului de profit si pierdere, legate in mod direct de evaluarea performantei, sunt veniturile si cheltuielile. Situatia modificarilor pozitiei financiare reflecta de obicei structurile din contul de profit si pierdere si modificarile structurilor din bilant; in consecinta "cadrul general" nu identifica structurile specifice acesteia.

Prezentarea acestor structuri in bilant si in contul de profit si pierdere implica un proces de subclasificare. De exemplu, activele si datoriile pot fi clasificate dupa natura sau functia lor in activitatea intreprinderii, pentru a prezenta informatii in cea mai folositoare maniera pentru utilizatori, in scopul adoptarii deciziilor economice.

Pozitia financiara

Elementele legate in mod direct de evaluarea pozitiei financiare sunt activele, datoriile si capitalul propriu. Acestea sunt definite dupa cum urmeaza:

a) un activ reprezinta o resursa controlata de intreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru intreprindere;

b) o datorie reprezinta o obligatie actuala a intreprinderii ce decurge din evenimente trecute si prin decontarea careia se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice;

c) capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al actionarilor in activele unei intreprinderi dupa deducerea tuturor datoriilor sale.

Definitiile activelor si datoriilor identifica elementele esentiale ale acestora, dar nu incearca sa specifice criteriile ce trebuie indeplinite inainte de a fi recunoscute in bilant. Astfel definitiile includ si elemente ce nu sunt recunoscute ca fiind active sau datorii in bilant, deoarece nu satisfac criteriile de recunoastere prezentate. Fluxurile de beneficii economice viitoare dinspre sau catre intreprindere trebuie sa fie suficient de sigure pentru a indeplini criteriile de probabilitate prevazute inainte de a recunoaste un activ sau o datorie.

La stabilirea momentului in care un element satisface definitia activelor, datoriilor sau capitalurilor proprii trebuie acordata atentie substantei si realitatii economice a acestuia si nu numai formei sale juridice. Astfel, de exemplu, in cazul contractelor de leasing financiar substanta si realitatea economica reprezinta faptul ca Situatiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzactiilor si ale altor evenimente, grupandu-le in clase cuprinzatoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt numite "structurile situatiilor financiare". Structurile bilantului legate in mod direct de evaluarea pozitiei financiare sunt: activele, datoriile si capitalul propriu. Structurile contului de profit si pierdere, legate in mod direct de evaluarea performantei, sunt veniturile si cheltuielile. Situatia modificarilor pozitiei financiare reflecta de obicei structurile din contul de profit si pierdere si modificarile structurilor din bilant; in consecinta "cadrul general" nu identifica structurile specifice acesteia.

Prezentarea acestor structuri in bilant si in contul de profit si pierdere implica un proces de subclasificare. De exemplu, activele si datoriile pot fi clasificate dupa natura sau functia lor in activitatea intreprinderii, pentru a prezenta informatii in cea mai folositoare maniera pentru utilizatori, in scopul adoptarii deciziilor economice.

La stabilirea momentului in care un element satisface definitia activelor, datoriilor sau capitalurilor proprii trebuie acordata atentie substantei si realitatii economice a acestuia si nu nulocatarul obtine beneficiile economice ale utilizarii activului contractat pe cea mai mare parte a duratei de utilizare a acestuia in schimbul obligatiei de a plati pentru acest drept o suma aproximativ egala cu valoarea justa a activului si dobanda aferenta. Din acest motiv leasingul financiar da nastere unor elemente ce satisfac definitiile activelor si datoriilor si care sunt recunoscute in consecinta in bilantul locatarului.

Bilanturile elaborate conform Standardelor Internationale de Contabilitate actuale pot include si elemente ce nu satisfac definitiile activelor sau ale datoriilor si nici nu sunt prezentate ca parte a capitalurilor proprii. Definitiile vor sta la baza revizuirilor viitoare ale Standardelor Internationale de Contabilitate, precum si la baza elaborarii unor noi standarde.

Active

Beneficiile economice viitoare incorporate in active reprezinta potentialul de a contribui, in mod direct sau indirect, la fluxul de numerar si echivalente ale numerarului catre intreprindere. Acest potential poate fi unul productiv, fiind parte a activitatilor de exploatare ale intreprinderii. De asemenea, se poate transforma in numerar sau echivalente ale numerarului sau poate avea capacitatea de a reduce iesirile de numerar, cum ar fi un proces alternativ de productie care micsoreaza costurile.

De obicei o intreprindere isi utilizeaza activele pentru a produce bunuri sau pentru a presta servicii, capabile sa satisfaca dorintele sau necesitatile clientilor; datorita faptului ca aceste bunuri sau servicii pot satisface aceste dorinte sau necesitati, clientii sunt dispusi sa plateasca pentru a le obtine, contribuind astfel la fluxul de trezorerie al intreprinderii. Numerarul in sine confera un avantaj intreprinderii, datorita faptului ca se impune fata de celelalte resurse.

Beneficiile economice viitoare incorporate in active pot intra in intreprindere in mai multe moduri. De exemplu, un activ poate fi:

a) utilizat separat sau impreuna cu alte active pentru prestarea de servicii sau productia de bunuri destinate vanzarii de catre intreprindere;

b) schimbat cu alte active;

c) utilizat pentru stingerea unei datorii; sau

d) repartizat actionarilor intreprinderii.

Multe active, de exemplu terenurile si mijloacele fixe, au o forma fizica. Cu toate acestea forma fizica nu este esentiala pentru existenta unui activ, de aceea brevetele si drepturile de autor (copyright) sunt active daca se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare intreprinderii si daca sunt controlate de aceasta.

Multe active, de exemplu creantele, terenurile si cladirile, sunt asociate cu drepturi legale, inclusiv cu dreptul de proprietate. Dreptul de proprietate nu este esential pentru determinarea existentei unui activ, desi, de exemplu, o proprietate detinuta intr-un contract de leasing este un activ in cazul in care intreprinderea controleaza beneficiile oferite de proprietatea respectiva. Desi capacitatea unei intreprinderi de a controla beneficiile este de obicei rezultatul drepturilor legale, un element poate satisface definitia unui activ, chiar si fara a exista un control legal. De exemplu, know-how obtinut dintr-o activitate de dezvoltare poate satisface definitia unui activ atunci cand intreprinderea controleaza beneficiile acestui know-how , tinandu-l secret.

Activele unei intreprinderi rezulta din tranzactii sau evenimente anterioare. In mod normal intreprinderile obtin activele prin cumpararea sau producerea acestora, dar si alte tranzactii sau evenimente pot genera active, de exemplu proprietatile primite de intreprindere de la Guvern ca parte a unui program de incurajare a cresterii economice intr-o regiune si de descoperire a rezervelor minerale. Tranzactiile sau evenimentele care sunt asteptate in viitor nu genereaza prin ele insele active, de aceea, de exemplu, intentia de a cumpara un bun nu satisface prin ea insasi definitia unui activ.

Exista o legatura stransa intre iesirile de numerar si generarea de active, dar nu este neaparat necesar ca cele doua sa coincida. De aceea , in momentul in care se produce o iesire de numerar, aceasta poate insemna ca se urmareste obtinerea de beneficii economice viitoare, dar nu este o dovada concludenta ca elementul obtinut corespunde definitiei unui activ. In mod similar absenta unei iesiri de numerar nu exclude posibilitatea ca un element sa satisfaca definitia unui activ, care poate fi recunoscut in bilant, de exemplu, elemente care au fost donate unei intreprinderi pot satisface definitia unui activ.

Datorii

O caracteristica esentiala a unei datorii este faptul ca intreprinderea are o obligatie actuala . O obligatie reprezinta un angajament sau o responsabilitate de a actiona intr-un anumit fel. Legea poate impune intreprinderii sa isi respecte obligatiile ce decurg dintr-un contract sau dintr-o cerinta legala. In mod normal acestea reprezinta sume ce trebuie platite pentru bunuri si servicii primite. De asemenea, obligatiile apar si din activitatea normala, din dorinta de a mentine relatii bune de afaceri sau de a se comporta intr-o maniera echitabila. Daca, de exemplu, o intreprindere decide sa remedieze defectiunile produselor sale chiar si dupa ce perioada de garantie a expirat, sumele ce se asteapta sa fie cheltuite in legatura cu bunurile deja vandute reprezinta datorii.

Trebuie facuta distinctia intre o obligatie actuala si un angajament viitor. Decizia conducerii unei intreprinderi de a achizitiona active in viitor nu reprezinta prin ea insasi o obligatie prezenta. In mod normal obligatia apare numai in momentul livrarii activului sau in momentul in care intreprinderea are un acord irevocabil de cumparare a activului. In cazul din urma natura irevocabila a acordului poate conduce la consecinte economice ca urmare a neonorarii obligatiei; de exemplu, din cauza existentei unei penalizari substantiale, intreprinderea poate fi in imposibilitatea de a impiedica fluxul resurselor catre o alta parte.

Stingerea unei obligatii prezente implica de obicei renuntarea intreprinderii la anumite resurse care incorporeaza beneficii economice, in scopul satisfacerii cererilor celeilalte parti. Stingerea unei obligatii prezente se poate face in mai multe moduri, de exemplu prin:

a) plata in numerar;

b) transferul altor active;

c) prestarea de servicii;

d) inlocuirea respectivei obligatii cu o alta obligatie; sau

e) transformarea obligatiei in capital propriu.

O obligatie poate fi stinsa si prin alte mijloace, cum ar fi renuntarea unei intreprinderi de a achizitiona active in viitor nu reprezinta prin ea insasi o obligatie prezenta. In mod normal obligatia apare numai in momentul livrarii activului sau in momentul in care intreprinderea are un acord irevocabil de cumparare a activului. In cazul din urma natura irevocabila a acordului poate conduce la consecinte economice ca urmare a neonorarii obligatiei; de exemplu, din cauza existentei unei penalizari substantiale, intreprinderea poate fi in imposibilitatea de a impiedica fluxul resurselor catre o alta parte.

Stingerea unei obligatii prezente implica de obicei renuntarea intreprinderii la anumite resurse care incorporeaza beneficii economice, in scopul satisfacerii cererilor celeilalte parti. Stingerea unei obligatii prezente se poate face in mai multe moduri, de exemplu prin:

a) plata in numerar;

b) transferul altor active;

c) prestarea de servicii;

d) inlocuirea respectivei obligatii cu o alta obligatie; sau

e) transformarea obligatiei in capital propriu.

O obligatie poate fi stinsa si prin alte mijloace, cum ar fi renuntarea de catre creditor la drepturile sale.

Datoriile rezulta din tranzactii sau din alte evenimente trecute. De exemplu, achizitia de bunuri sau utilizarea serviciilor da nastere unor datorii comerciale (in afara cazului in care se face plata in avans sau se plateste in momentul livrarii), iar primirea unui credit de la banca da nastere unei obligatii de rambursare a creditului. De asemenea, o intreprindere poate recunoaste reduceri viitoare pe baza cumpararilor anuale facute de clienti ca fiind obligatii; in acest caz vanzarea bunurilor din perioada anterioara este tranzactia care da nastere datoriei respective.

Unele datorii pot fi determinate doar prin utilizarea unui grad ridicat de estimare. Unele intreprinderi considera aceste datorii drept provizioane. In anumite tari asemenea provizioane nu sunt privite ca datorii, deoarece conceptul de datori e este definit mai restrans, in asa fel incat sa includa doar sumele ce pot fi stabilite fara sa fie necesar sa se faca estimari. Astfel, cand un provizion implica o obligatie prezenta si satisface restul definitiei, este o datorie, chiar daca suma trebuie sa fie estimata. Exemplele din aceasta categorie se refera la provizioanele pentru plati ce trebuie facute pentru garantiile existente si la provizioanele pentru acoperirea obligatiilor privind pensiile.

Capitalul propriu

Desi capitalul propriu este definit ca interes rezidual al actionarilor, acesta poate fi subclasificat in bilant. De exemplu, intr-o intreprindere fondurile cu care au contribuit actionarii, profitul capitalizat, rezervele ce reprezinta alocarea rezultatului reportat si rezervele ce reprezinta ajustari pentru mentinerea nivelului capitalului pot fi prezentate separat. Asemenea clasificari pot fi relevante pentru procesul de luare a deciziilor de catre utilizatorii situatiilor financiare, cand exista restrictii legale sau de alta natura privind capacitatea intreprinderii de a distribui sau de a utiliza intr-un alt mod capitalul propriu. De asemenea, ar putea reflecta faptul ca partile care au interese in capitalul intreprinderii au drepturi diferite cu privire la primirea dividendelor sau la rambursarea capitalului.

Constituirea rezervelor este ceruta uneori de lege, de statut sau de alte acte normative, in scopul asigurarii unei masuri suplimentare de protectie impotriva efectelor pierderilor pentru intreprindere si creditorii acesteia. Pot fi constituite alte rezerve daca legislatia fiscala nationala asigura scutirea sau reducerea impozitului cand se fac transferuri catre astfel de rezerve. Existenta si marimea unor asemenea rezerve legale, statutare si fiscale constituie o informatie ce poate fi relevanta pentru luarea deciziilor de catre utilizatori. Transferurile catre asemenea rezerve sunt mai degraba alocari ale rezultatului reportat decat cheltuieli.

Suma cu care este inregistrat capitalul propriu in bilant depinde de evaluarea activelor si a datoriilor. In mod normal suma cumulata a capitalurilor proprii nu poate corespunde decat din intamplare cu valoarea de piata a actiunilor intreprinderii sau cu suma care ar putea fi obtinuta prin vanzarea pe elemente a activului net sau a intreprinderii in intregime, presupunand continuitatea activitatii.

Activitatile comerciale si industriale se regasesc de obicei sub forma intreprinderilor cu asociat unic, a parteneriatelor, precum si a diferitelor tipuri de intreprinderi cu capital de stat. Cadrul legal si de reglementare pentru astfel de intreprinderi este adesea diferit de cel care se aplica in cazul societatilor comerciale. De exemplu, pot exista unele restrictii in ceea ce priveste repartizarea sumelor incluse in capitalurile proprii catre proprietari sau catre alti beneficiari. Totusi definitia capitalului propriu, precum si alte aspecte ale acestui cadru general referitoare la capitalul propriu sunt valabile si pentru astfel de intreprinderi.

Performanta

Profitul este frecvent utilizat ca o masura a performantei sau ca baza de referinta pentru alti indicatori, cum ar fi rentabilitatea investitiei sau rezultatul pe actiune. Veniturile si cheltuielile constituie elemente direct legate de masurarea profitului. Recunoasterea si masurarea veniturilor si a cheltuielilor, si deci a profitului, depind partial de conceptele de capital si de mentinere a nivelului capitalului, concepte utilizate de intreprinderi in elaborarea situatiilor financiare.

Elementele de venituri si cheltuieli sunt definite dupa cum urmeaza:

a) veniturile constituie cresteri ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor , care se concretizeaza in cresteri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din contributii ale actionarilor;

b) cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor, care se concretizeaza in reduceri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari.

Definitiile veniturilor si cheltuielilor surprind caracteristicile lor esentiale, dar nu specifica criteriile ce trebuie indeplinite pentru a putea fi inregistrate in contul de profit si pierdere.

Veniturile si cheltuielile se pot regasi in contul de profit si pierdere in diferite moduri , astfel incat sa furnizeze informatia relevanta pentru procesul decizional. De exemplu, se foloseste adesea distinctia dintre acele elemente de venituri si cheltuieli care sunt rezultatul activitatilor curente ale intreprinderii si cele care nu sunt rezultatul acestor activitati. Aceasta distinctie se realizeaza plecandu-se de la prezumtia ca sursa unui element (de venituri sau cheltuieli) este relevanta in procesul de evaluare a capacitatii intreprinderii de a genera in viitor numerar si echivalente ale numerarului. De exemplu, activitati intamplatoare, cum ar fi instrainarea unei investitii pe termen lung, nu pot aparea in mod curent. In procesul de separare a veniturilor si cheltuielilor in functie de caracterul lor curent sau extraordinar este necesara analiza naturii si activitatii intreprinderii. Elementele care pentru unele intreprinderi sunt rezultatul unor activitati curente pot reprezenta in cazul altor intreprinderi activitati extraordinare.

De asemenea, distinctia dintre elementele de venituri si cheltuieli si combinarea acestora in diferite moduri permite intreprinderii sa isi prezinte in mod variat performantele. Aceste clasificari prezinta diferite grade de cuprindere. De exemplu, contul de profit si pierdere poate include marja bruta, profitul din activitatile curente inainte de impozitare, profitul din a ctivitatile curente dupa impozitare si profitul net.

Venituri

Definitia veniturilor include atat venituri din activitatile curente, cat si castiguri din orice alte surse. Veniturile din activitatile curente se pot regasi sub diferite denumiri, cum ar fi vanzari, comisioane, dobanzi, dividende, redevente si chirii.

Castigurile reprezinta alte elemente care corespund definitiei veniturilor si pot aparea sau nu pot aparea ca rezultat al activitatii curente a intreprinderii. Castigurile reprezinta cresteri ale beneficiilor economice si din acest punct de vedere nu difera ca natura de venituri. Prin urmare, in acest cadru general castigurile nu sunt privite ca elemente separate.

Castigurile includ, de exemplu, sumele rezultate in urma iesirii activelor imobilizate pe termen mediu si lung. Definitia veniturilor include totodata si castigurile nerealizate , de exemplu cele rezultate din reevaluarea titlurilor de plasament si cele rezultate din cresterea valorii contabile a activelor pe termen lung. Prezentarea castigurilor in contul de profit s i pierdere se realizeaza de obicei distinct, deoarece cunoasterea existentei acestora este importanta pentru procesul decizional. Castigurile sunt prezentate de regula la valoarea neta, exclusiv cheltuielile aferente.

Veniturile pot fi utilizate pentru achizitionarea de active sau pentru cresterea valorii diferitelor tipuri de active, de exemplu: numerar, creante, bunuri si servicii primite in schimbul bunurilor si al serviciilor furnizate. Veniturile pot rezulta, de asemenea, din lichidarea datoriilor. De exemplu, o intreprindere poate furniza bunuri si servici i unui creditor in scopul lichidarii unei datorii legate de un credit in derulare.

Cheltuieli

Definitia cheltuielilor include pierderile, precum si acele cheltuieli care apar in procesul desfasurarii activitatilor curente ale intreprinderii. De exemplu, cheltuielile ce apar in cursul activitatilor curente ale intreprinderii includ costul vanzarilor, salariile si amortizarea. Ele se regasesc de obicei sub forma iesirilor sau scaderii valorii activelor, cum ar fi: numerarul sau echivalentele numerarului, stocurile, terenurile si mijloacele fixe.

Pierderile reprezinta alte elemente care corespund definitiei cheltuielilor si care pot aparea sau nu pot aparea pe parcursul desfasurarii activitatilor curente ale intreprinderii. Pierderile reprezinta diminua ri ale beneficiilor economice si din acest punct de vedere nu difera ca natura de alte tipuri de cheltuieli. Prin urmare, in acest "cadru general" ele nu sunt considerate ca structura distincta.

In categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundatiile sau incendiile, precum si cele rezultate din iesire a activelor pe termen lung. De asemenea, definitia cheltuielilor include si pierderile nerealizate, de exemplu cele rezultate din cresterea cursului de schimb valutar in cazul unor imprumuturi pe care intreprinderea le-a contractat in valuta . De obicei, in contul de profit si pierdere prezentarea pierderilor se efectueaza distinct, datorita importantei cunoasterii existentei si valorii acestora in procesul decizional. Pierderile sunt raportate de regula la valoarea neta, exclusiv veniturile aferente.

Ajustari pentru mentinerea nivelului capitalului
Reevaluarea sau ajustarea valorii activelor si datoriilor determina cresteri sau diminuari ale capitalului propriu. Desi aceste cresteri sau diminuari corespund definitiei veniturilor si cheltuielilor, ele nu sunt incluse in contul de profit si pierdere in baza anumitor concepte legate de mentinerea nivelului capitalului. In schimb ele sunt incluse in capitalul propriu, ca ajustari pentru mentinerea nivelului capitalului sau ca rezerve din reevaluare.

RECUNOASTEREA STRUCTURILOR SITUATIILOR FINANCIARE

Recunoasterea este procesul incorporarii in bilant sau in contul de profit si pierdere a unui element care indeplineste criteriile de recunoastere stabilite . Acest proces implica descrierea in cuvinte a respectivului element si asocierea unei anumite sume, precum si includerea respectivei sume in totalul bilantului sau al contului de profit si pierdere. Elementele care satisfac criteriile de recunoastere trebuie prezentate in bilant sau in contul de profit si pierdere. Nerecunoasterea acestor elemente nu poate fi corectata nici prin prezentarea politicilor contabile folosite , nici prin note sau informatii suplimentare.

Un element care corespunde definitiei unei structuri a situatiei financiare trebuie recunoscut in cazul in care:

a) este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat sa intre sau sa iasa in sau din intreprindere; si

b) elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluata in mod credibil.

In procesul de evaluare a indeplinirii sau neindeplinirii criteriilor de recunoastere in situatiile financiare trebuie acordata atentie consideratiilor legate de pragul de semnificatie. Interdependenta intre s tructuri exista in cazul in care un element ce corespunde definitiei si indeplineste criteriile de recunoastere pentru o anumita structura, de exemplu un activ, impune automat recunoasterea unei alte structuri, de exemplu un venit sau o datorie.

Probabilitatea realizarii unor beneficii economice viitoare

Conceptul de probabilitate este utilizat pentru criteriile de recunoastere referitoare la gradul de incertitudine in realizarea unui beneficiu economic viitor asociat unui element. Acest concept este impus de incertitudinea ce caracterizeaza mediul in care isi desfasoara activitatea orice intreprindere . Evaluarea gradului de incertitudine legat de beneficiile economice viitoare ia in calcul informatia disponibila in momentul intocmirii situatiilor financiare. De exemplu, cand incasarea unei creante a intreprinderii este probabila, in absenta oricarei probe care sa demonstreze contrariul, se justifica recunoasterea creantei ca activ. In cazul unei diversitati mari a creantelor totusi va fi considerata normala probabilitatea aparitiei unui grad de neincasare si, prin urmare , reducerea prognozata a beneficiului economic va fi inregistrata drept cheltuiala.

Credibilitatea evaluarii

A doua conditie pe care un element trebuie sa o indeplineasca pentru a fi recunoscut este ca acesta sa aiba un cost sau o valoare ce poate fi evaluata in mod credibil. In multe cazuri costul sau valoarea trebuie estimata; folosirea unor estimari rezonabile constituie o parte esentiala in elaborarea situatiilor financiare si nu influenteaza credibilitatea lor. In cazul in care totusi nu poate fi realizata o estimare rezonabila, elementul nu va fi recunoscut in bilant sau in contul de profit si pierdere. De exemplu, incasarile previzionate in urma unui proces in instanta pot corespunde definitiei activelor si veniturilor, precum si criteriului de probabilitate a realizarii; totusi, daca nu este posibila evaluarea credibila a castigului, acestea nu pot fi inregistrate ca active sau ca venituri; aceste incasari previzionate trebuie totusi prezentate note sau informatii suplimentare.

Un element care la un anumit moment nu mai corespunde criteriilor de recunoastere stabilite poate fi recunoscut mai tarziu ca urmare a unor circumstante sau evenimente ulterioare.

Informatii referitoare la un element care are caracteristicile esential e ale unei structuri a situatiilor financiare, dar nu indeplineste criteriile de recunoastere pot fi totusi prezentate in note si informatii suplimentare. Acest procedeu este recomandat in cazul in care cunoasterea existentei acestui element este relevanta pentru evaluarea pozitiei financiare a intreprinderii, a performantei financiare sau a modificarii pozitiei financiare de catre utilizatorii situatiilor financiare.

Recunoasterea activelor

Un activ este recunoscut in bilant in momentul in care este probabila realizarea unui beneficiu economic viitor de catre intreprindere si activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluata in mod credibil.

Un activ nu este recunoscut in bilant atunci cand este improbabil ca intrarea de numerar sa genereze beneficii economice pentru intreprindere in perioadele viitoare. In schimb o astfel de tranzactie va avea ca efect recunoasterea unei cheltuieli in contul de profit si pierdere. Acest tratament nu inseamna ca scopul pentru care s-au efectuat cheltuielile a fost altul decat obtinerea unui beneficiu economic pentru intreprindere sau ca managementul a fost deficitar. Singura implicatie este aceea ca gradul de siguranta privind obtinerea unui beneficiu intr-o perioada contabila ulterioara este insuficient pentru a garanta recunoasterea unui activ.

Recunoasterea datoriilor

O datorie este recunoscuta in bilant in momentul in care este probabil ca o iesire de resurse, purtatoare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea unei obligatii prezente, iar valoarea la care se va realiza aceasta lichidare poate fi evaluata in mod credibil. In practica obligatiile rezultate din contracte in care nu s-au respectat inca obligatiile contractuale (de exemplu, datoriile pentru stocuri comandate, dar neprimite inca) nu sunt in general recunoscute ca datorii in situatiile financiare. Totusi astfel de obligatii pot corespunde definitiei datoriilor si, in cazul in care criteriile de recunoastere sunt indeplinite in anumite circumstante, acestea pot fi recunoscute. In astfel de circumstante recunoasterea datoriilor implica si recunoasterea activelor sau a cheltuielilor aferente.

Recunoasterea veniturilor

Veniturile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere atunci cand a avut loc o crestere a beneficiilor economice viitoare aferente cresterii unui activ sau diminuarii unei datorii, modificare ce poate fi evaluata in mod credibil. Aceasta presupune ca recunoasterea veniturilor se realizeaza simultan cu recunoasterea cresterii activelor sau a reducerii datoriilor ( de exemplu, cresterea neta a activelor rezultata din vanzarea produselor sau a serviciilor ori descresterea datoriilor ca rezultat al anularii unei datorii).

Procedurile adoptate in practica in mod normal pentru recunoasterea veniturilor, de exemplu cerinta ca venitul sa fie obtinut, constituie aplicatii ale criteriilor de recunoastere prezentate in acest "cadru general". Astfel de proceduri conduc in general la limitarea recunoasterii ca venituri numai a acelor elemente ce pot fi evaluate in mod credibil si care au un grad suficient de certitudine.

Recunoasterea cheltuielilor

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere atunci cand a avut loc oreducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuarii unui activ sau cresterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluata in mod credibil . De fapt aceasta inseamna ca recunoasterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoasterea cresterii datoriilor sau a reducerii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea mijloacelor fixe).

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere pe baza asocierii directe intre costurile implicate si obtinerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri, implica recunoasterea simultana sau combinata a veniturilor si cheltuielilor care rezulta direct si concomitent din aceleasi tranzactii sau din alte evenimente . De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor vandute sunt recunoscute in acelasi timp cu venitul din vanzarea bunurilor. Totusi aplicarea conceptului conectarii in conformitate cu prevederile prezentului "cadru general" nu permite recunoasterea in bilant a elementelor care nu corespund definitiei activelor sau datoriilor.

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere pe baza unei proceduri de alocare sistematica si rationala, atunci cand se asteapta sa se obtina beneficii economice in decursul mai multor perioade contabile si cand asocierea acestora cu veniturile poate fi determinata doar in mod vag sau indirect. Aceasta modalitate este deseori necesara in procesul recunoasterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active, cum ar fi : terenuri si mijloace fixe, fond comercial, licente si marci de comert; in astfel de cazuri cheltuiala este prezentata ca amortizare. Aceste proceduri de alocare au drept scop recunoasterea cheltuielilor in cadrul perioadelor contabile in care se consuma sau expira beneficiile economice asociate acestor elemente.

O cheltuiala este recunoscuta imediat in contul de profit si pierdere atunci cand un cost nu genereaza beneficii economice viitoare sau atunci cand si in masura in care viitoarele beneficii economice nu corespund sau inceteaza sa mai corespunda conditiilor pentru recunoasterea in bilant sub forma de activ.

O cheltuiala este, de asemenea, recunoscuta in contul de profit si pierdere in acele situatii in care apare o datorie fara recunoasterea unui activ, cum ar fi cazul in care datoria apare ca urmare a acordarii de garantii pentru produsele vandute.

EVALUAREA STRUCTURILOR SITUATIILOR FINANCIARE

Evaluarea este procesul prin care se determina valorile la care structurile situatiilor financiare vor fi recunoscute in bilant si in contul de profit si pierdere. Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de evaluare.

Diverse baze de evaluare sunt utilizate in situatiile financiare in combinatii variate. Ele includ urmatoarele:

a) costul istoric. Activele sunt inregistrate la suma platita in numerar sau in echivalente ale numerarului sau la valoarea justa din momentul cumpararii lor. Datoriile sunt inregistrate la valoarea echivalentelor obtinute in schimbul obligatiei sau , in anumite imprejurari (de exemplu , impozitul pe profit ) , la valoarea ce se asteapta sa fie platita in numerar sau in echivalente ale numerarului pentru a stinge datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor;

b) costul curent. Activele sunt inregistrate la valoarea in numerar sau in echivalente ale numerarului, care ar trebui platita daca acelasi activ sau unul asemanator ar fi achizitionat in prezent. Datoriile sunt inregistrate la valoarea neactualizata in numerar sau in echivalente ale numerarului, necesara pentru a deconta in prezent obligatia;

c) valoarea realizabila ( de decontare a obligatiei ) . Activele sunt inregistrate la valoarea in numerar sau in echivalente ale numerarului, care poate fi obtinuta in prezent prin vanzarea normala a activelor. Datoriile sunt inregistrate la valoarea lor de decontare ; aceasta reprezinta valoarea neactualizata in numerar sau in echivalente ale numerarului, care trebuie platita pentru a achita datoriile potrivit cursului normal al afacerilor;

d) valoarea actualizata . Activele sunt inregistrate la valoarea actualizata a viitoarelor intrari nete de numerar, care urmeaza sa fie generate in derularea normala a activitatii intreprinderii. Datoriile sunt inregistrate la valoarea actualizata a viitoarelor iesiri de numerar, care se asteapta sa fie necesare pentru a deconta datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor.

Baza de evaluare cel mai frecvent adoptata de intreprinderi in elaborarea situatiilor financiare este costul istoric . Acesta este de obicei combinat cu alte baze de evaluare. De exemplu, stocurile sunt de obicei inregistrate la minimul dintre cost si valoarea realizabila neta, titlurile tranzactionabile – la valoarea de piata, iar datoriile privind pensiile – la valoarea lor actualizata. Mai mult, unele intreprinderi utilizeaza costul curent ca raspuns la incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de efectul modificarii preturilor activelor nemonetare.

2. Caracteristicile calitative ale informatiilor prezentate in situatiile financiare.

Caracteristicile calitative sunt atributele care determina utilitatea informatiei oferite de situatiile financiare . Cele patru caracteristici calitative principale sunt: inteligibilitatea, relevanta, credibilitatea si comparabilitatea.

Inteligibilitatea

O calitate esentiala a informatiilor furnizate de situatiile financiare este aceea ca ele pot fi usor intelese de utilizatori. In acest scop se presupune ca utilizatorii dispun de cunostinte suficiente privind desfasurarea afacerilor si a activitatilor economice, de notiuni de contabilitate si au dorinta de a studia informatiile prezentate cu diligentele cuvenite. Totusi informatiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse in situatiile financiare datorita relevantei lor in luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul ca ar putea fi prea dificil de inteles pentru anumitiutilizatori.

Relevanta

Pentru a fi utile informatiile trebuie sa fie relevante fata de necesitatile de luare a deciziilor de catre utilizatori. Informatiile sunt relevante atunci cand influenteaza deciziile economice ale utilizatorilor, ajutandu-i pe acestia sa evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, confirmand sau corectand evaluarile lor anterioare.

Rolul de previziune si cel de confirmare ale informatiilor sunt in stransa legatura. De exemplu, informatiile despre nivelul actual si structura activelor au valoare pentru utilizatori atunci cand acestia incearca sa previzioneze capacitatea intreprinderii de a profita de oportunitati si de a reactiona la situatii nefavorabile. Aceleasi informatii au rolul de a confirma previziunile anterioare, de exemplu modul in care intreprinderea poate fi structurata sau rezultatul activitatilor planificate.

Informatiile despre pozitia financiara sau performantele precedente sunt frecvent folosite ca baza pentru previzionarea pozitiei si performantei financiare viitoare si a altor probleme despre care utilizatorii sunt direct interesati, cum ar fi: plata dividendelor si a salariilor, modificarile pretului garantiilor, precum si capacitatea intreprinderii de a-si onora obligatiile scadente. Pentru a avea valoare previzionala informatiile nu trebuie sa fie sub forma unei prognoze explicite. Capacitatea de a previziona pe baza situatiilor financiare este imbunatatita totusi prin maniera in care sunt expuse informatiile asupra tranzactiilor si evenimentelor trecute. De exemplu, valoarea previzionata a contului de profit si pierdere este imbunatatita daca informatiile privind veniturile sau cheltuielile neobisnuite, anormale si cu frecventa rara sunt evidentiate separat.

Pragul de semnificatie

Relevanta informatiei este influentata de natura sa si de pragul de semnificatie. In anumite cazuri natura informatiei este suficienta prin ea insasi pentru a determina relevanta sa. De exemplu, raportarea unui nou segment de activitate poate influenta evaluarea riscurilor si a oportunitatilor intreprinderii, indiferent de dimensiunea rezultatelor obtinute prin segmentul respectiv in perioada de raportare. In alte cazuri atat natura, cat si pragul de semnificatie sunt importante, de exemplu volumul valoric al stocurilor din fiecare categorie principala pe care o intreprindere ar trebui sa le detina pentru a avea o activitateadecvata.

Informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatiilor financiare. Pragul de semnificatie depinde de marimea elementului sau a erorii, judecata in imprejurarile specifice ale omisiunii sau declararii gresite. Astfel pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita decat sa reprezinte o caracteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila.

Credibilitatea

Pentru a fi utila informatia trebuie sa fie credibila. Informatia are calitatea de a fi credibila atunci cand nu contine erori semnificative, nu este partinitoare, iar utilizatorii pot avea incredere ca reprezinta corect ceea ce informatia si-a propus sa reprezinte sau ceea ce se asteapta, in mod rezonabil, sa reprezinte.

Informatia poate fi relevanta, dar atat de putin credibila sub aspectul naturii sau reprezentarii incat recunoasterea acesteia poate induce in eroare. De exemplu, daca validitatea si valoarea daunelor pentru despagubiri sunt disputate intr-un litigiu, nu ar fi adecvat pentru intreprindere sa inregistreze in bilant intreaga suma a despagubirilor cerute, desi ar fi adecvata prezentarea sumei solicitate si a circumstantelor conflictului intr-o nota a situatiilor financiare.

Reprezentarea fidela

Pentru a fi credibila informatia trebuie sa reprezinte cu fidelitate tranzactiile si alte evenimente pe care aceasta fie si-a propus sa le reprezinte, fie se asteapta, in mod rezonabil, sa le reprezinte. De exemplu, bilantul trebuie sa reprezinte in mod credibil tranzactiile si alte evenimente care se concretizeaza in active, datorii si capital propriu ale intreprinderii la data raportarii si care indeplinesc criteriile de recunoastere.

Cea mai mare parte a informatiilor financiare este supusa unui anumit risc de a da o reprezentare mai putin credibila decat ar trebui. Aceasta nu se datoreaza partinirii, ci mai degraba dificultatilor inerente fie identificarii tranzactiilor si altor evenimente ce urmeaza sa fie evaluate, fie conceperii si aplicarii tehnicilor de evaluare si prezentare ce pot transmite mesaje care corespund acelor tranzactii si evenimente. In anumite cazuri masurarea efectelor financiare ale elementelor ar putea fi atat de incerta incat intreprinderile, in general, nu le recunosc in situatiile financiare; de exemplu, desi majoritatea intreprinderilor genereaza fond comercial (goodwill) in timp, de obicei este greu de identificat sau de evaluat acest fond comercial in mod credibil. In alte cazuri totusi pot fi relevante recunoasterea elementelor respective si prezentarea, in acelasi timp, a riscului de eroare ce planeaza asupra recunoasterii si evaluarii lor.

Prevalenta economicului asupra juridicului

Pentru ca informatia sa prezinte in mod credibil evenimentele si tranzactiile pe care le reprezinta este necesar ca acestea sa fie contabilizate si prezentate in concordanta cu fondul lor si cu realitatea economica, si nu doar cu forma lor juridica. Fondul tranzactiilor sau al altor evenimente nu este intotdeauna in concordanta cu ceea ce transpare din forma lor juridica sau conventionala. De exemplu, o intreprindere instraineaza un activ unei alte parti intr-un astfel de mod incat documentele sa sustina transmiterea dreptului de proprietate partii respective; cu toate acestea pot exista contracte care sa asigure intreprinderii dreptul de a se bucura in continuare de beneficii economice viitoare de pe urma activului respectiv. In astfel de circumstante raportarea unei vanzari nu ar reprezenta in mod credibil operatiunea incheiata (daca intr-adevar ar exista o operatiune de aceasta natura).

Neutralitatea

Pentru a fi credibila informatia cuprinsa in situatiile financiare trebuie sa fie neutra, adica lipsita de influente. Situatiile financiare nu sunt neutre daca prin selectarea si prezentarea informatiei influenteaza luarea unei decizii sau formularea unui rationament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.

Prudenta

Cei care elaboreaza situatii financiare trebuie sa se confrunte cu incertitudini care in mod inevitabil planeaza asupra multor evenimente si circumstante, cum ar fi: incasarea creantelor indoielnice, durata de utilizare probabila a utilajelor si echipamentelor si numarul eventualelor reclamatii cu privire la produsele in garantie. Astfel de incertitudini sunt recunoscute prin prezentarea naturii si valorii lor, dar si prin exercitarea prudentei in intocmirea situatiilor financiare. Prudenta inseamna includerea unui grad de precautie in exercitarea rationamentelor necesare pentru a face estimarile cerute in conditii de incertitudine, astfel incat activele si veniturile sa nu fie supraevaluate, iar datoriile si cheltuielile sa nu fie subevaluate. Totusi exercitarea prudentei nu permite, de exemplu, constituirea de rezerve ascunse sau de provizioane excesive, subevaluarea deliberata a activelor sau a veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberata a datoriilor sau a cheltuielilor, deoarece situatiile financiare nu ar mai fi neutre si de aceea nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.

Integralitatea

Pentru a fi credibila informatia din situatiile financiare trebuie sa fie completa in limitele rezonabile ale pragului de semnificatie si ale costului obtinerii acelei informatii. O omisiune poate face ca informatia sa fie falsa sau sa induca in eroare si astfel sa devina necredibila si defectuoasa din punct de vedere al relevantei.

Comparabilitatea

Utilizatorii trebuie sa poata compara situatiile financiare ale unei intreprinderi in timp pentru a identifica tendintele in pozitia financiara si performantele sale. Utilizatorii trebuie totodata sa poata compara situatiile financiare ale diverselor intreprinderi, pentru a le evalua pozitia financiara, performantele si modificarile pozitiei financiare. Astfel masurarea si prezentarea efectului financiar al acelorasi tranzactii si evenimente trebuie efectuate intr-o maniera consecventa in cadrul unei intreprinderi si de-a lungul timpului pentru acea intreprindere si intr-o maniera consecventa pentru diferite intreprinderi.

O implicatie importanta a caracteristicii calitatii informatiei de a fi comparabila este ca utilizatorii sa fie informati despre politicile contabile utilizate in elaborarea situatiilor financiare si despre orice schimbare a acestor politici, precum si despre efectele unor astfel de schimbari. Utilizatorii trebuie sa fie in masura sa identifice diferentele dintre politicile contabile pentru tranzactii si alte evenimente asemanatoare utilizate de aceeasi intreprindere de la o perioada la alta, precum si de diferite intreprinderi. Conformitatea cu Standardele Internationale de Contabilitate, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de intreprindere, ajuta la realizarea comparabilitatii.

Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundata cu simpla uniformitate si nu trebuie lasata sa devina un impediment in introducerea de standarde de contabilitate imbunatatite. Nu este indicat pentru o intreprindere sa continue evidentierea in contabilitate in aceeasi maniera pentru o tranzactie sau pentru un alt eveniment, daca metoda adoptata nu mentine caracteristicile calitative de relevanta si credibilitate. Nu este indicat pentru o intreprindere nici sa isi lase politicile contabile neschimbate atunci cand exista alternative mai relevante si credibile.

Deoarece utilizatorii doresc sa compare pozitia financiara, performanta si modificarile pozitiei financiare a unei intreprinderi in timp, este important ca situatiile financiare sa releve informatii corespunzatoare pentru perioadele precedente.

Limite ce privesc informatia relevanta si credibila

Oportunitatea

Daca exista o intarziere exagerata in raportarea informatiei, aceasta isi poate pierde relevanta. Conducerea poate fi nevoita sa aleaga intre valoarea relativa a raportarii la un anumit moment si furnizarea de informatii credibile. Pentru a furniza informatii oportune deseori poate fi necesara raportarea tuturor aspectelor unei tranzactii sau ale altui eveniment, inainte ca acestea sa fie cunoscute, desi in acest fel este afectata credibilitatea. Dimpotriva, daca raportarea este intarziata pana cand toate aspectele sunt cunoscute, informatia poate fi foarte credibila, dar de utilitate redusa pentru utilizatorii care au fost nevoiti intre timp sa ia decizii. Pentru a realiza un echilibru intre relevanta si credibilitate considerentul fundamental este satisfacerea adecvata a necesitatilor utilizatorilor in procesul luarii deciziilor economice.

Raportul cost-beneficiu

Raportul cost-beneficiu este mai degraba o constrangere generala decat o caracteristica calitativa. Beneficiile de pe urma informatiei ar trebui sa depaseasca costul furnizarii acesteia. Evaluarea beneficiilor si a costurilor reprezinta in fond rezultatul unui rationament profesional. In plus costurile nu sunt suportate neaparat de acei utilizatori care se bucura si de beneficii. De beneficii se pot bucura si alti utilizatori decat cei pentru care informatia este pregatita; de exemplu, furnizarea de informatii suplimentare creditorilor poate reduce costurile indatorarii intreprinderii. Din acest motiv testul cost-beneficiu este dificil de aplicat oricarui caz particular. Cu toate acestea cei abilitati sa emita standardele, precum si cei care intocmesc si utilizeaza situatiile financiare ar trebui sa fie constienti de aceasta limita.

Echilibrul dintre caracteristicile calitative

In practica stabilirea unui echilibru intre caracteristicile calitative este deseori necesara. In general telul este de a realiza un echilibru adecvat intre caracteristicile respective pentru a satisface obiectivul situatiilor financiare. Importanta relativa a caracteristicilor in diferite cazuri este o problema de rationament profesional.

Imaginea fidela/Prezentarea fidela

Situatiile financiare sunt frecvent descrise ca prezentand o imagine fidela a pozitiei financiare, performantei si a modificarilor pozitiei financiare a unei intreprinderi. Desi acest "cadru general" nu abordeaza direct astfel de concepte, aplicarea caracteristicilor calitative principale si a standardelor adecvate de contabilitate are in mod normal ca rezultat intocmirea unor situatii financiare care reflecta, in general, o imagine fidela a situatiei intreprinderii.

3. Lucrările contabile preliminare întocmirii situațiilor financiare.

3.1.Inventarierea patrimoniului.

Intocmirea situatiilor financiare cu intreaga lor formatie de documente de sinteza reprezinta un proces complex de agregare a datelor in vederea constituirii indicatorilor economico-financiari privind situatia patrimoniului si rezultatele obtinute. Derularea acestui proces se concretizeaza intr-o suita de lucrari, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zisa a bilantului.

Lucrarile preliminare sunt denumite lucrari de inchidere a exercitiului, fiind structurate astfel:

stabilirea balantei conturilor inainte de inventariere

inventarierea generala a patrimoniului

contabilitatea operatiilor de regularizare privind :

diferentele de inventar

amortizarile

provizioanele pentru deprecieri

provizioanele pentru riscuri si cheltuieli

diferentele de conversie si diferentele de curs valutar

delimitarea in timp a cheltuielilor si veniturilor

stabilirea balantei conturilor dupa inventariere

determinarea rezultatului exercitiului si distribuirea profitului sau finantarea pierderii

redactarea bilantului contabil

Inventarierea generala a patrimoniului reprezinta lucrarea preliminara prin care se stabileste situatia reala a patrimoniului. Nu se poate concepe un bilant, adica nu se pot determina patrimoniul, situatia financiara si rezultatele unei intreprinderi la un anumit moment si pe o anumita perioada de timp, fara sa se alcatuiasca in prealabil inventarul.Numai printr-un bilant alcatuit pe baze reale, interpinzatorul se poate orienta si mentine intr-o economie insotita de variatia preturilor si puterii de cumparare a banului.

Relatia prorie inventarului prin care se determina situatia reala a patrimoniului la un moment dat este de forma:

Situatia neta a = activul – datorii

patrimoniului inventariat inventariate

Constatarea existentei elementelor inventariate se face prin observare directa( prin numarare, cantaraire, masurare etc.) pentru bunurile corporale( materiale), pe baze de registre sau documente( extrase de cont confirmate de terti), pentru bunurile necorporale( nemateriale), creante si datorii. In ceea ce priveste evaluarea elementelor patrimoniale inventariate, aceasta se face la nivelul valorii actuale, denumita valoare de inventar.

Valoarea de inventar este estimata in functie de pretul pietii, utilitatea bunului pentru economia intreprinderii, starea si amplasarea bunurilor.De aceea, in mai multe lucrari de specialitate se apreciaza ca valoarea de inventar este egala cu valoarea de intrebuintare.

Conform IAS 2” Stocuri „ ,stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta. Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente achizitiei si prelucrarii, precum si alte costuri suportate pentru a aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc in prezent.

Marfurile se evalueaza la costul de achizitie al ultimei intrari in gestiune. Se poate estima si in varianta: pornind de la pretul pietei la 31.XII. sau pretul de vanzare la aceeasi data din care se scade rabatul (adaosul sau marja comerciala).

De asemenea, conform IAS 16” Imobilizari corporale” , aflam ca valoarea justa a terenurilor si cladirilor este, de obicei, valoarea lor de piata.Aceasta valoare este determinata pe baza unor evaluari efectuate, de regula, de evaluatori autorizati.Valoarea justa a celorlalte categorii de imobilizari corporale este, de obicei, valoarea lor de piata determinata in urma unei evaluari.Frecventa reevaluarilor depinde de evolutia valorii juste a imobilizarilor corporale in cauza.In cazul in care valoarea justa a unui activ reevaluat difera semnificativ de valoarea contabila, atunci este necesara o noua reevaluare.

Principalul document intocmit la societatea comerciala” KETTER IMPEX ” S.R.L. necesar inventarierii generale a patrimoniului il constitue registrul-inventar. In cadrul registrului-inventar se recapituleaza elementele patrimoniale, grupate in functie de natura lor conform posturilor din bilantul contabil; de asemenea, fiecare pozitie de activ si pasiv se dezvolta la nivelul posturilor bilantiere . Acest document se completeaza la 31.XII de toate intreprinderile fiind obligatoriu. In registrul-inventar se trec soldurile conturilor la 31.XII preluate din balanta de verificare din luna decembrie a anului respectiv.

Asa cum prevad ” Normele privind organizarea inventarierii patrimoniului ” in evaluarea stocurilor in listele de inventariere si registrul-inventar , valoarea de inventar se considera egala cu valoarea contabila in cazul ” in care se constata ca valoarea de inventar, stabilitat in functie de utilitatea bunului si pretul pietei este mai mare decat valoarea cu care sunt inregistrate acestea in contabilitate”. O asemenea prevedere pierde din vedere faptul ca inventarul este conceput ca un instrument pentru determinarea situatiei reale a patrimoniului ata prin prisma constatarii faptice cat si prin evaluarea la valoarea actuala a activelor si datoriilor.

Pentru ca societatea ” KETTER IMPEX ” S.R.L. nu a avut diferente intre valoarea contabila si cea de inventar, nu s-a facut nici o inregistrare. Cazul unor diferente dintre valoarea contabila si cea de inventar va fi prezentat in urmatorul paragraf intitulat ” regularizarea patrimoniului”.

In afara de acest registru, ” KETTER IMPEX ” S.R.L. mai face un inventar pentru marfa din stoc, si anume:

un tabel in EXCEL, de genul :

– tabel nr. 1

un proces verbal in care se specifica daca exista sau nu (+) sau (-) la inventar si care se semneaza.

La alte unitati comerciale se poate face inventarul altor elemente patrimoniale, dar in cazul societatii comerciale ” KETTER IMPEX ” S.R.L. nu este cazul.

3.2 Regularizarea inventarului

Odata stabilite rezultatele inventarierii, plusurile si minusurile de inventar, se procedeaza la inregistrarea si decontarea lor gestionara. A efectua aceasta operatie inseamna a regulariza rezultatul inventarierii.

De regula, plusurile se inregistreaza ca intrari in patrimoniul intreprinderii, iar minusurile se imputa. Daca lipsurile constatate la inventariere nu sunt din vuna cuiva se deconteaza, dupa caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor intreprinderii. De asemenea, se pot admite compensari cantitative ale lipsurilor cu plusurile, in cazurile in care exista riscul de confuzie intre sortimentele aceluiasi produs, fara a se diminua patrimoniul societatii. Compensarea se admite, de regula, numai pentru aceeasi perioada de gestiune si la acelasi gestionar.

Pentru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acorda scazaminte fara a depasi valoarea constatata in minus. De asemenea, pentru aceste valori, in cazul compensarii lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, scazamintele se calculeaza numai in situatia cand cantitatile lipsa sunt mai mari decat cantitatile in plus. Calculul se efectueaza pentru valorile materiale la care s-au constatat lipsurile , iar daca mai raman diferente cantitative in minus cotele de scazaminte se pot aplica si pentru celelalte valori materiale admise in compensare, la care s-au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferente. Diferenta stabilita in minus in urma compensarii si aplicarii tuturor cotelor de scazaminte, reprezentand un prejudiciu pentru patrimoniul, se recupereaza de la persoanele vinovate in conformitate cu dispozitiile legale.

In raport de natura structurilor de activ si de pasiv, inventariate, regularizarea diferentelor de inventar genereaza urmatoarele tipuri de inregistrari ;

plusurile de active imobilizate, la valoarea de inventar ,

conturile de active imobilizate = subventii pentru investitii

plusurile de stocuri cumparate ,

conturi de stocuri = ch. cu materii prime, materiale si marfuri

plusurile de titluri de plasament ,

titluri de plasament = ch. privind titlurile de plasament cedate

plusurile constatate la inventarierea casieriei ,

casa = venituri exceptionale din operatii de gestiune

Pentru minusurile de inventar neimputabile, cu exceptia minusurilor de casa, inregistrarile sunt de sens invers fata de cele scrise mai sus, iar in cazul activelor imobilizate tipul de inregistrare este :

amortizari privind imobilizarile = conturi de active imobilizate

ch. privind activele cedate

Daca minusurile de inventar de natura activelor circulante sunt imputabile, iregistrarile sunt similare cu cele efectuate in cazul minusurilor neimputabile. Totodata, pentru valoarea imputatase face inregistrarea :

debitori diversi = alte venituri din exploatare

T.V.A. colectata

Lipsurile imputabile se evalueaza la valoarea de inlocuire. Aceasta reprezinta costul de achizitie al bunului respectiv la data constatarii pagubei, format astfel :

pretul de cumparare practicat de piata

+ taxele nerecuperabile

+ cheltuielile de transport – aprovizionare

+ alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea in starea de utilitate sau pentru intrarea in gestiune.

Daca bunurile lipsa imputabile nu pot fi cumparate pe piata, valoarea de imputare se stabileste de specialisti in domeniul respectiv.

La societatea „ KETTER IMPEX” S.R.L. in cazul unui „+” de marfa de 100.000 lei se incheie inregistrarea :

371 = 607 100.000

In data de 20.V.2001 s-a inregistrat un „-” de casa de 250.000 lei :

671 = 531 250.000

Societatea comerciala are de amortizat cladirea, in care isi are sediul social, pe o perioada de 50 de ani , astfel realizeaza operatia de amortizare a cladirii ; metoda folosita in acest sens este amortizarea liniara.

681 = 281 8.333.330

Metodologia este foarte simpla:

amortizarea = valoarea contabila * rata anuala a amortizarii

anuala de intrare

rata anuala a amortizarii = 100 / durata normala de utilizare

La inchiderea exercitiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar sa fie egala cu valoarea ramasa de amortizat.

De regularizarea provizioanelor nu se pune problema deoarece firma nu-si constituie provizioane.

Analizand balanta de verificare constatam ca firma utilizeaza devize, marci germane si euro. Diferentele de curs valutar aferente disponibilitatilor in devize rezultate din evaluarea la cursul zilei, in vigoare la inchiderea exercitiului financiar se contabilizeaza astfel:

diferentele favorabile ,

5124/dm = 765/dm 184.800

5124/eu = 765/eu 39.504.863

diferente nefavorabile ,

665/dm = 5124/dm 1.760.000

665/eu = 5124/eu 1.145.305.009

Pentru a stabili corect rezultatul exercitiului ese necesara separarea in timp a cheltuielilor si veniturilor inregistrate in cursul exercitiului sau preluate ca sold in exercitiul precedent.

In cazul regularizarii cheltuielilor si veniturilor se cuprind: operatiile privind inregistrarea cheltuielilor de plata(facturi nesosite, documente de plata neintocmite) si venituri de realizat(facturi neintocmite pentru bunuri materiale si prestatii furnizate); operatii privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi primate fara bunuri materiale si prestatii (la comparator ) si veniturilor pentru facturi intocmite fara expedierea bunurilor materiale sau receptia prestatiilor (la vanzator) ; operatiile privind regularizarea cheltuielilor si veniturilor inregistrate in avans; operatii privind etalarea cheltuielilor pe mai multe exercitii.

In exercitiul in curs s-au constatat cheltuieli ca fiind aferente exercitiului urmator inregistrandu-se :

471 = 607 5.109.580

La societatea ” KETTER IMPEX ” S.R.L. , la inceputul anului se face deschiderea de an : se initializeaza conturile cu soldurile initiale care trebuie sa fie identice cu soldurile finale ale anului precedent.

Dupa aceasta operatie se trece la regularizarea contului de profit si pierdere astfel:

121 → 1.255.082.658 (credit)

129 → 1.255.082.658 (debit)

– ambele la 31.XII. 2001

Apoi la 01.I.2002 se face regularizarea :

121 = 129 1.255.082.658

In cazul in care societatea ar fi avut pierdere in 2001, deci daca contul 121 ar fi avut un sold final debitor de 122.000 atunci la 01.I.2002 se facea inregistrarea :

107 = 121 122.000

contul 107 ramanand cu sold debitor pana cand se va acoperi pierderea in exercitiile urmatoare.

3.3. Determinarea rezultatului contabil.Impozitarea si distribuirea profitului.

La baza determinarii rezultatului oricarei intreprinderi sta intocmirea contului de profit si pierdere.

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE

Formularul cuprinde totalitatea veniturilor realizate, cheltuielilor efectuate si rezultatelor obtinute (profit sau pierdere).

Datele se preiau din rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli, respectiv din rulajele creditoare ale conturilor de venituri, cumulate de la inceputul anului. In situatia in care au fost efectuate inregistrari prin creditul conturilor de cheltuieli sau prin debitul conturilor de venituri (operatiuni contabile privin asocierile in participatie, corectari prin inregistrari contabile inverse etc.) datele sunt reprezentate de soldurile conturilor de venituri si cheltuieli, inainte de a fi transferate aupra contului 121 “profit si pierdere”, cumulate de la inceputul anului.

1. Determinarea rezultatului contabil

    Veniturile totale ale S.C. ” KETTER IMPEX ” S.R.L. in anul 2001 au fost de 10.911.826 mii lei ceea ce reprezinta o crestere cu 66% fata de anul precedent si cheltuieli de 9.448.074 mii lei, acestea din urma dublandu-se fata de inceputul anului, conducand la realizarea unui profit brut de 1.463.752 miilei.

Rezultatul contabil reprezinta suma globala a profitului sau pierderii exercitiului financiar ce figureaza in contul 121”profit si pierdere” inainte de impozitare.

Din activitatea de exploatare,activitatea de baza a intreprinderii, s-au realizat venituri de 10.854.755 mii lei, din care, cifra de afaceri 10.850.580 mii lei (99% din totalul veniturilor din activitatea de exploatare). Acestor venituri le-au fost afectate cheltuieli totale de exploatare de 8.836.589 mii lei obtinandu-se un profit din exploatare de 2.018.166 mii lei.

Rentabilitatea activitatii de exploatare a fost de 18%.
Rentabilitatea totala (profit brut/venituri totale) reprezinta numai 13%.

In cadrul activitatii financiare a firmei s-a realizat o pierdere financiara de 1.089.994.000 lei cu venituri financiare totale in suma 57.071.000 lei si cheltuieli de 1.147.065.000 lei , ponderea cea mai mare avand-o cheltuielile din diferente de curs valutar.

Activitatea exceptionala a inregistrat un profit de 535.580.000 lei prin stornarea in rosu a cheltuielilor exceptionale.

Pentru determinarea corecta a rezultatului contabil se procedeaza la inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri ,relatiile dintre conturi fiind:

inchiderea conturilor de cheltuieli:

=    6xx 9.448.074.000

inchiderea conturilor de venituri:

7xx = 121 10.911.826.000

Din aceste doua inregistrari rezulta un profit brut al exercitiului de 1.463.752.000 lei ce urmeaza a fi impozitat in urmatorul paragraf.

Impozitarea profitului

Impozitul pe profit determinat conform prevederilor Ordonantei nr. 70/1994, cu modificarile sale ulterioare, reprezinta suma de 208.669 mii lei, rezultand un profit de repartizat in valoare de 1.255.083 mii lei.

Inregistrarea in contabilitate a impozitului pe profit se realizeaza cu ajutorul contului 441 ”impozitul pe profit” ,astfel:

691 = 441 208.669.000

urmand inregistrarea

121 = 691 208.669.000

Ca formula, acesta se calculeaza astfel:

Profitul = venituri – cheltuieli – cheltuieli – deduceri

Impozabil realizate deductibile nedeductibile fiscale

Distribuirea profitului

Pentru completarea formularului se are in vedere profitul contabil ramas dupa deducerea impozitului pe profit, care se reaprtizeaza astfel: profitul a fost repartizat prin platirea dividendelor (dividende cuvenite asociatiilor) in suma de 1.255.083 mii lei.

Astfel, are loc inregistrarea :

121 = 129 1.255.083.000

” KETTER IMPEX ” S.R.L. distribuie profit prin acordarea de dividende la sfarsitul anului. Astfel se inregistreaza acordarea dividendelor, asfel:

129 = 457 1.255.083.000

4.Întocmirea si redactarea situațiilor financiare. Studiu de caz pe exemplu întreprinderii.

Persoanele juridice prevazute la art. 1 din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, modificata si completata prin O.G. nr. 61/2001, precum si cele aflate in curs de lichidare, cu exceptia celor prevazute la art. 27 (3) din legea mentionata, au obligatia sa intocmeasca si sa depuna situatii financiare anuale simplificate la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice , potrivit prevederilor H.G. nr. 627/1995, la registratura acestora sau la oficiile postale, prin scrisori cu valoare declarata.

Situatiile financiare anuale simplificate, precum si raportul administratorului se semneaza de catre administratorul unitatii si conducatorul compartimentului financiar-contabil, iar in lipsa acestora, de catre inlocuitorul de drept. De altfel, administratorul unitatii si persoanele care intocmesc si semneaza situatiile financiare anuale simplificate poarta raspunderea, potrivit legii, asupra realitatii si exactitatii datelor cuprinse in situatiile financiare anuale simplificate.

Situatiile financiare anuale simplificate se verifica si se certifica in conditiile prevederilor Legii contabilitatii nr.82/1991, republicata, modificata si completata prin O.G. nr.61/2001, Legii privind societatile comerciale nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, si Legii nr. 186/1999 si/sau Ordinului ministrului finantelor publice nr.1988/2001.

Situatiile financiare anuale simplificate pe anul 2001 se depun in termenul legal prevazut, impreuna cu o copie dupa codul fiscal/codul unic de inregistrare, raportul administratorului, procesul verbal al adunarii generale a asociatilor, o copie dupa balanta de verificare a conturilor sintetice, precum si raportul in forma scurta intocmit de persoanele imputernicite, conform legii, cu verificare si certificarea acestuia.

Societatea “ KETTER IMPEX ” S.R.L. incheie la sfarsitul anului situatiile financiare anuale simplificate, care curpind :

Bilantul

Contul de profit si pierdere

Note explicative

– repartizarea profitului

situatia stocurilor si a productiei in curs de executie

situatia creantelor si datoriilor

situatia altor provizioane

Date informative

situatia activelor imobilizate

amortizari

provizioane pentru depreciere

alte informatii privind regulile si metodele contabile si date complementare.

BILANTUL

Bilantul este documentul contabil de sinteza prin care se prezinta activul si pasivul persoanei juridice la inchiderea exercitiului, precum si celelalte situatii prevazute de lege. Bilantul se intocmeste pe baza balantei de verificare a conturilor sintetice la 31.12.2001, puse de acord cu soldurile din balanta conturilor analitice, incheiata dupa inregistrarea tuturor documentelor in care au fost consemnate operatiunile financiar-contabile aferente activitatii perioadei raportate. Soldurile conturilor din balanta de verificare se grupeaza si se inscriu in formular potrivit mentiunilor din cadrul fiecariu rand.

Structura bilantului se prezinta astfel:

1.Activul bilantului :

Conform bilantului la 31.XII.2001 activul total era de 5.709.447 mii lei cu 318.588 mii lei mai putin decat la inceputul anului :

– tabel nr. 2

– mii lei –

Structura activului

Se inregistreaza o crestere a ponderii stocurilor de la 61% la 80% ca urmare, in special, a cresterii fata de inceputul anului, a stocului de marfuri cu 857.125.000 lei.

    Cresterea stocului de marfuri se datoreaza:

nelivrarii unor produse in luna decembrie ca urmare a lipsei de disponibilitati pe care clientii le-au inregistrat la sfarsitul anului 2001;

neprezentarii clientilor pentru ridicarea marfurilor

2.Pasivul bilantului :

Conform bilantului la 31.XII.2001 pasivul total era de 5.709.447 mii lei cu 318.588 mii lei mai putin decat la inceputul anului :

– tabel nr. 3

– mii lei –

Structura pasivului

In structura surselor de finantare a utilizarilor ( capitalului economic) datoriile totale reprezinta, la data de 31.12.2001, 99% din total , la fel ca la inceputul anului.
    Celelalte datorii din grupa "Alte datorii" (datorii fata de personal, datorii fata de bugete, datorii fata de fondurile speciale, datorii fata de fondurile de asigurari si protectie sociala, etc.) au crescut de la 1.727.637 mii lei la 4.054.999 mii lei . Mentionam faptul ca intreprinderea nu inregistreaza la data de 31.12.2001 credite restante la banci sau datorii restante fata de bugete, de fondurile speciale, de fondurile de asigurari si protectie sociala.

Cresterea “ altor datorii” se explica prin faptul ca intreprinderea a fost restatanta cu unele datorii fata de fondurile speciale, fata de personal iar in anul current, ea si-a platit toate datoriile. Anul 2001 , intreprinderea l-a incheiat fara nici un credit restant sau o datorie neplatita.
    Structura datoriilor totale la data de 31.12.2001 comparativ cu aceeasi structura la data de 01.01.2001 este redata in figurile de mai jos:

Structura datoriilor totale

2. Situatia neta (patrimoniul net)

In urmatorul tabel este prezentat patrimoniul net la data de 31.12.2001 comparativ cu cel de la data de 01.01.2001:

– date preluate din bilant la 1.I.2001 si 31.XII.2001

– tabel nr. 4   

– mii lei –

PATRIMONIUL NET AL UNITATII

Se remarca o modificare absoluta a activului brut al unitatii identica cu cea a datoriior totale in suma de 318.588 mii lei.

Deoarece ritmul de crestere este acelasi ca la inceputul anului, patrimoniul net al intreprinderii se mentina la valoarea de 9.360 mii lei.

De asemenea, in structura surselor de finantare a utilizarilor, datoriile totale reprezinta 99 % din total, la fel ca la inceputul anului.

La baza determinarii rezultatului oricarei intreprinderi sta intocmirea contului de profit si pierdere.

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE

Formularul cuprinde totalitatea veniturilor realizate, cheltuielilor efectuate si rezultatelor obtinute (profit sau pierdere).

Datele se preiau din rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli, respectiv din rulajele creditoare ale conturilor de venituri, cumulate de la inceputul anului. In situatia in care au fost efectuate inregistrari prin creditul conturilor de cheltuieli sau prin debitul conturilor de venituri (operatiuni contabile privin asocierile in participatie, corectari prin inregistrari contabile inverse etc.) datele sunt reprezentate de soldurile conturilor de venituri si cheltuieli, inainte de a fi transferate aupra contului 121 “profit si pierdere”, cumulate de la inceputul anului.

1. Realizarea bugetului activitatii generale

    Veniturile totale ale S.C. ” KETTER IMPEX ” S.R.L. in anul 2001 au fost de 10.911.826 mii lei ceea ce reprezinta o crestere cu 66% fata de anul precedent si cheltuieli de 9.448.074 mii lei, conducand la realizarea unui profit brut de 1.463.752 mii lei.

    Din activitatea de exploatare s – au realizat venituri de 10.854.755 mii lei, din care, cifra de afaceri 10.850.580 mii lei ( 99% din totalul veniturilor din activitatea de exploatare). Acestor venituri le-au fost afectate cheltuieli totale de exploatare de 8.836.589 mii lei obtinandu-se un profit din exploatare de 2.018.166 mii lei. Rentabilitatea activitatii de exploatare a fost de 18%. Rentabilitatea totala (profit brut/venituri totale) reprezinta numai 13%.

   Impozitul pe profit determinat conform prevederilor Ordonantei nr. 70/1994, cu modificarile sale ulterioare, reprezinta suma de 208.669 mii lei, rezultand un profit de repartizat in valoare de 1.255.083 mii lei.

Repartizarea profitului

Pentru completarea formularului se are in vedere profitul contabil ramas dupa deducerea impozitului pe profit, care se reaprtizeaza astfel: profitul a fost repartizat prin platirea dividendelor (dividende cuvenite asociatiilor) in suma de 1.255.083 mii lei.

5. Auditarea situatiilor financiare. Studiu de caz pe exemplu intreprinderii.

Ce este un audit?

Un audit reprezinta examinarea de catre un expert independent, auditorul financiar (care poate fi o persoana fizica sau juridica) a unui set de situatii financiare si a inregistrarilor si registrelor pe baza carora acesta poate oferi o opinie asupra situatiilor financiare cu scop general. Dar aceasta opinie da nastere multor altor intrebari.

Ce sunt situatiile financiare cu scop general?

Situatiile financiare cu scop general, numite pe scurt situatii financiare fac parte din raportul anual ce ofera informatii despre societate acelora ce au dreptul sa le primeasca, ca de exemplu, actionarii. Situatiile financiare ofera informatii despre performantele activitatii desfasurate de o societate si despre pozitia financiara a acesteia la o anumita data. Situatiile financiare vor include, ca un minim, contul de profit si pierderi, bilantul, situatia fluxurilor de numerar si notele explicative conexe. Auditorul trebuie sa identifice in raportul de audit situatiile si notele care au fost auditate. Din raportul anual mai pot face parte declaratia presedintelui consiliului de administratie, raportul consiliului de administratie si o sinteza a rezultatelor pe ultimii 5 sau 10 ani. Singura indatorire a auditorului in relatie cu acestia este de a se asigura ca informatiile din raportul consiliului de administratie sunt in conformitate cu cele din situatiile financiare.

Cine are responsabilitatea situatiilor financiare?

Directorii societatilor sunt responsabili pentru intocmirea situatiilor financiare. Prin lege, aceste situatii trebuie sa reflecte ce reprezinta in opinia lor o imagine fidela a societatii. Pentru ca situatiile financiare sa reflecte imaginea fidela a societatii trebuie sa fie intocmite in conformitate cu Legea contabilitatii 82/91 si HG 704/93, precum si cu Standardele de Contabilitate Internationale. In cazul in care conditia de mai sus nu este indeplinita directorii trebuie sa explice de ce. Abaterea ocazionala de la reguli permite directorilor sa prezinte ceea ce constituie in opinia lor o imagine fidela, aplicarea oarba a regulilor, in unele cazuri fiind neadecvata. De asemenea, cerinta de prezentare a imaginii fidele recunoaste ca situatiile financiare nu sunt in mod absolut precise, ele reflectand un amestec de mii de tranzactii monetare precise si multe rationamente subiective ale directorilor privind elemente ca stocurile, durata de viata a activelor, etc. Legislatia noastra recunoaste acest lucru prin nestipularea unei cerinte nerealiste, de sine statatoare in scopul respectarii acuratetei.

De ce se face un audit?

Utilizatorii situatiilor financiare, de exemplu actionarii, bancherii, creditorii, autoritatile guvernamentale si publicul trebuie sa aiba incredere ca imaginea societatii asa cum este prezentata de directori nu induce in eroare. De aceea, legislatia in vigoare cere ca directorii sa obtina o a doua opinie de la un expert din exteriorul entitatii, auditorul financiar. Acesta este independent de conducerea societatii si nu este reprezentantul vreunui interes de grup. Situatiile financiare sunt credibile datorita experientei, pregatirii, integritatii, exercitarii rationamentelor profesionale si, foarte important, datorita independentei auditorului financiar. Auditorul raporteaza actionarilor, ce sunt responsabili pentru numirea lui.

Ce se intampla in timpul unui audit?

Ce se intampla in timpul unui audit este in mod direct influentat de standardele de audit emise de Camera Auditorilor Financiari. Aceste standarde, ce sunt o traducere directa a Standardelor Internationale de Audit emise de Federatia Internationala a Contabililor Autorizati, sunt cuprinzatoare si acopera modul de conducere a unui audit, precum si subiecte ca planificarea, controlul, inregistrarea si raportarea activitatii de audit.

Procesul de audit implica:

obtinerea unei cunoasteri detailate a clientului

evaluarea calitatii sistemelor de raportare si a controalelor pentru a vedea daca inregistrarile contabile ce stau la baza acestora formeaza o baza credibila pentru intocmirea situatiilor financiare

verificarea unui esantion din tranzactiile si soldurile din inregistrarile contabile

revizuirea rezultatelor obtinute in comparatie cu cele din anii trecuti, cu cele estimate si cu rezultatele societatilor comparabile pentru a se asigura ca rezultatele par a fi rezonabile si ca au fost date explicatii acceptabile pentru tendintele si fluctuatiile neobisnuite

discutarea aspectelor semnificative din situatiile financiare cu conducerea

utilizarea de catre auditor a rationamentului profesional pentru considerarea imaginii de ansamblu oferita de situatiile financiare – sunt acestea corecte?

Exista limitari impuse asupra auditorului ?

Asa cum s-a explicat mai sus, inainte de formularea unei opinii de audit, auditorul financiar trebuie sa fie satisfacut in ceea ce priveste credibilitatea cifrelor si metoda de prezentare a lor in situatiile financiare. Cu toate acestea, constrangeri economice si de ordin practic dicteaza ca activitatea auditorului sa nu se extinda la mai mult decat un esantion de tranzactii si solduri ale unei anumite societati. Astfel, aptitudinile profesionale ale auditorului sunt utilizate pentru a determina tipul si masura testelor de audit adecvate circumstantelor pentru a acumula suficiente probe de audit pentru a putea formula o opinie.

Este auditorul responsabil pentru detectarea fraudei?

Explicatia de mai sus privind limitarile procesului de audit ajuta la intelegerea unui aspect privind auditul ce este in mod frecvent gresit inteles. Auditorul financiar nu este responsabil pentru prevenirea sau detectarea fraudei, a altor neregularitati sau erori, aceasta responsabilitate revenind conducerii. Responsabilitatea auditorului este de a planifica, efectua si evalua in mod corect activitatea de audit in asa fel incat sa poata fi detectate in mod rezonabil declaratiile eronate semnificative din situatiile financiare. Daca auditorul identifica posibila existenta a fraudei, va lua masuri pentru a clarifica aspectul si, daca este adecvat, va cuantifica valoarea acesteia.

Ce este opinia de audit si ce inseamna aceasta?

Opinia de audit este exprimarea rationamentului profesional privind imaginea fidela, sub toate aspectele ale activitatilor societatii pe perioada respectiva, in conformitate cu legislatia relevanta specifica si Standardele de Contabilitate Internationale. Modul de redactare al raportului de audit deriva din legislatie.

La S.C. ” KETTER IMPEX” S.R.L. nu a fost efectuata auditarea, ci doar semnarea bilantului de contabilul autorizat deoarece cifra de afaceri a fost mai mare de 3.000.000.000 lei. Auditorul financiar trebuie sa se asigure ca situatiile financiare intocmite sunt in conformitate cu prevederile Legii Contabilitatii 82/1991. Reglementarile acestei legi au fost deja introduse la societatile comerciale mari si urmeaza sa fie obligatorii pentru orice societate comerciala. Societatea comerciala care intra sub incidenta acestor reglementari au obligatia sa auditeze situatiile financiare deci, astfel, S.C. ” KETTER IMPEX ” S.R.L. fiind o societate unde se aplica Legea Contabilitatii 82/1991, nu este obligata sa-si auditeze situatiile financiare anuale.

CAPITOLUL II

Degajarea prin analiza a informatiilor prezentate in situatiile financiare.

1. Indicatorii si analiza privind lichiditatea si solvabilitatea intreprinderii.

Indicatorii de lichiditate si solvabilitate

Indicatorul lichiditatii curente

( indicatorul capitalului circulant )

active curente 5.118.485

────────── = ─────── = 3,11

datorii curente 1.645.088

Indicatorul lichiditatii imediate

( indicatorul test acid )

active curente – stocuri 5.118.485 – 4.576.935

──────────────── = ──────────────

datorii curente 1.645.088

541550

= ──────── = 0,32

1.645.088

Interpretare:

Deoarece indicatorul capitalului circulant inregistreaza o valoare apropiata de valoarea 2, aceasta fiind valoarea recomandabila acceptabila, conform ordinului nr 94/2001 pentru aprobarea Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a si cu IAS , intreprinderea ofera garantia acoperirii datoriilor curente din activele curente; deci situatia se apreciaza drept favorabila.

In urma analizei celor doi indicatori rezulta faptul ca activele intreprinderii detin un grad de lichiditate ridicat; acest lucru implica ideea de valorificare rapida in caz de nevoie urgenta de lichiditati .

2.Degajarea prin analiza a informatiilor privind profitabilitatea intreprinderii.

Indicatorii profitabilitatii firmei exprima eficienta intreprinderii in realizarea de profit din resursele disponibile.

rentabilitatea capitalului angajat – reprezinta profitul pe care-l obtine intreprinderea din banii investiti in afacere ;

profit inaintea platii dobanzii si a impozitului pe profit

────────────────────────────────── =

capitalul angajat

1.463.752 1.463.752

─────────── = ──────── = 36 %

5.709.447 – 1.645.088 4.064.359

unde capitalul angajat se refera la banii investiti in intreprindere atat de asociati cat si de creditorii pe termen lung; capitalul angajat include capitalul propriu si datoriile pe termen lung.

marja bruta din vanzari

profitul brut din vanzari 2.018.166

────────────── x 100 = ─────── x 100

cifra de afaceri 10.850.580

201.816.600

= ───────── = 18,6 %

10.850.580

Interpretare:

In urma analizei celor doi indicatori rezulta faptul ca societatea este capabila sa obtina pretul de vanzare optim; la acest fapt concurand si statutul firmei pe piata care se afla in situatia de monopol.

3.Analiza financiara pe baza indicatorilor de gestiune.

Unul dintre cei mai importanti indicatori economico-financiari ai unei intreprinderi ii constitue indicatorii de activitate sau indicatorii de gestiune.

Indicatorii de gestiune furnizeaza informatii cu privire la:

viteza de intrare sau de iesire a fluxurilor de numerar ale intreprinderii

capacitatea intreprinderii de a controla capitalul circulant si activitatile comerciale de baza ale intreprinderii

viteza de rotatie a stocurilor (rulajul stocurilor)

aproximeaza de cate ori stocul a fost rulat de-a lungul exercitiului financiar:

costul vanzarilor (Cv)

────────── =

stocul mediu (Sm)

numarul de zile stocare

– indica numarul de zile in care bunurile sunt stocate in unitate.

stoc mediu (Sm)

────────── x 365 zile =

costul vanzarilor (Cv)

viteza de rotatie a debitelor – clienti:

– determina eficacitatea intreprinderii in colectarea creantelor sale. In acest scop se calculeaza numarul de zile pana la data la care debitorii isi achita datoriile catre intreprindere.

sold mediu clienti (Smc)

──────────── x 365 zile =

cifra de afaceri (CA)

O crestere in valoare a indicatorului poate indica probleme cu controlul creditului acordat clientilor si, in consecinta, creante mai greu de incasat (clienti rau platnici).

Viteza de rotatie a creditului – furnizor:

aproximeaza numarul de zile de creditare pe care intreprinderea il poate obtine de la furnizorii sai. In mod ideal ar trebui sa includa creditorii comerciali.

sold mediu furnizori (Smf)

───────────────── x 365 zile =

achizitii de bunuri fara servicii (Ab)

pentru aproximarea achizitiilor se poate utiliza cotul vanzarilor sau cifra de afaceri.

Viteza de rotatie a activelor imobilizate:

– evalueaza eficacitatea managementului activelor imobilizate prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumita cantitate de active imobilizate:

cifra de afaceri (CA)

──────────── = viteza de rotatie a activelor imobilizate

active imobilizate (Ai)

cifra de afaceri (CA)

──────────── = viteza de rotatie a activelor totale

total active (Ta)

Indicatorii de gestiune ai unitatii comerciale ” KETTER IMPEX ” S.R.L. se prezinta astfel :

01.01.2001 31.12.2001

viteza de rotatie a stocurilor :

Cv 7.211.272 10.850.580

── = ─────── = 23 rot. ────── = 29 rot.

Sm 309.985 381.412

La 01.I.2001 acest indicator indica cifra 23; aceasta inseamna ca stocul a fost rulat de 23 de ori in cadrul intreprinderii fata de 29 cat arata la sfarsitul perioadei, la 31.XII.2001. Aceasta determina o situatie favorabila deoarece a crescut viteza de rotatie a stocurilor fapt ce determina ca marfa a stat mai putin in stoc la sfarsitul perioadei decat la inceputul ei; la acest lucru aducandu-si aportul si imbunatatirea calitatii marfii .

2. numarul de zile de stocare :

Sm 309.985 381.412

── x 365 zile = ───── x 365 = 15,5 ───── x 365 = 12,8

Cv 7.211.272 10.850.580

La 01.I.2001 acest indicator indica cifra 15,5; aceasta reprezentand numarul de zile in care marfa a fost stocata in unitate.La sfarsitul perioadei indicatorul arata cifra de 12,8. Aceasta reprezinta o situatie favorabila deoarece a scazut numarul de zile de stocare a marfii in unitate , deci s-a evitat supradimensionarea stocului de marfa si sau creat premise pentru accelerarea desfacerii.

viteza de rotatie a debitelor – clienti :

Smc 37.131 39.834

── x 365 zile = ────── x 365 = 1,8 ───── x 365 = 1,4

CA 7.211.272 10.850.580

In cadrul acestui indicator s-a inregistrat o scadere a valorii lui de la 1,8 la 1,4 , aceasta reprezentand o situatie favorabila deoarece acesta indica faptul ca intreprinderea nu are probleme cu controlul creditului acordat clientilor, in consecinta, nu are clienti rau-platnici( creante usor de incasat).

Viteza de rotatie a creditului – furnizor :

Smf 357.587 137.091

── x 365 zile = ───── x 365 =18,1 ────── x 365 = 4,61

Ab 7.211.272 10.850.580

Acest indicator reprezinta evolutia datoriilor fata de furnizorii intreprinderii. Daca la inceputul anului ,conform bilantului, contul de furnizori indica cifra de 4.291.038 mii lei iar la sfarsitul perioadei, la 31.XII.2001 , cifra de 1.645.088 mii lei, se reflecta clar o scadere a datoriilor fata de furnizorii, fapt ce indica o situatie favorabila a firmei.

Viteza de rotatie a activelor imobilizate :

CA 7.211.272 10.850.580

── = ─────── = 11,45 ─────── = 18,5

Ai 629.741 585.853

CA 7.211.272 10.850.580

── = ────── = 1,19 ─────── = 1,9

Ta 6.028.035 5.709.447

In cadrul acestui ultim indicator se remarca o crestere a lui de la 11,45 la 1.I.2001 , la 18,5, la 31.XII.2001; acest lucru insemnand cresterea eficacitatii valorificarii activelor imobilizate si implicit a celor totale in cadrul intreprinderii; situatia reprezentand o stare favorabila la nivelul firmei.

4.Indicatorii privind riscul si analiza financiara.

Indicatorii de risc ai intreprinderii S.C.” KETTER IMPEX “ S.R.L. se prezinta dupa cum urmeaza :

indicatorul gradului de indatorare

capital imprumutat capital imprumutat

─────────── x 100 sau ──────────── x 100

capital propriu capital angajat

= 0

capital imprumutat = credite peste un an

capital angajat = capital imprumutat + capital propriu

indicatorul privind acoperirea dobanzilor

– determina de cate ori societatea poate achita cheltuielile cu dobanda. Cu cat valoarea indicatorului este mai mica, cu atat pozitia societatii este considerata mai riscanta.

profit inaintea platii dobanzii si a impozitului pe profit

────────────────────────────────── =

cheltuieli cu dobanda

1.463.752

= ───────── = 0

0

Ca urmare a analizei acestor doi indicatorii de risc se constata valoarea 0 ; acest lucru determinand ideea ca intreprinderea nu apeleaza la imprumuturi sau credite pentru desfasurarea activitatii , fiind necesare doar resursele proprii pentru realizarea in bune conditii a obiectului de activitate ; acest lucru semnificand o situatie foarte favorabila din punct de vedere al operatiunii de risc.

Bibliografie

S. Alter – Information Systems: a management perspective – Menlo Park, New York / Addison Wesley, 1991

Gh. Bășanu, M. Pricop – Managementul aprovizionării și desfacerii, Editura Economică, București 1996

C. Florescu – Marketing, Editura Economică, București 1992

Ph. Kotller – Managemetul marketingului, Editura Teora, București 1997

K. C. Laudon, J. P. Laudon – Management information Systems: a contemporary perspective – Maxwell Macmillan International, 1991

O. Nicolescu, I. Verboncu – Management, Editura Economică, București 1995

I. Radu – Informatică managerială, Editura Economică, București 1996

J. A. Senn – Information Systems in Management – IIIrd edition, Bellmont: Woodsworth Publishing Company, 1987

A. F. J. Stoner, E. R. Freeman – Management, Prentice Hall Inc., 1992

T. Zorlențan, E. Burduș, G. Căprărescu – Managementul organizației, Editura Holding Reporter, 1996