. Contabilitatea Imobilizarilor Corporale la Institutii Publice

INTRODUCERE

Lucrarea intitulată „Contabilitatea imobilizărilor corporale la instituții publice” este structurată pe trei capitole.

În Capitolul I al lucrării prezintă contabilitatea și armonizarea acestuia pe plan regional și mondial cât și contabilitatea instituțiilor publice și evoluția acesteia.

Contabilitatea financiară, numită și generală, are drept obiect circuitul patrimonial al unității luat în totalitatea și structuralitatea sa ca entitate gestionară. Scopul său este acela de a determina periodic, de regulă la închiderea exercițiului financiar, situația patrimoniului care trebuie să 3fie ACTIV = PASIV. Printr-o metaforă se poate spune că contabilitatea financiară acționează la perimetrul economiei agentului, peste care totul trece prin corelația „input= =output”, baza informațională financiară, fiscală și managerială pe care o ordonează periodic sub forma bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere.

Datorită faptului că obiectul său este omogen, fără diferențe apreciabile de la o unitate la alta, face ca în practică contabilitatea financiară să fie unitară și în același timp obligatorie.

Situația patrimonială a oricărei unități poate fi prezentată la un moment dat cu ajutorul bilanțului după reguli ferme și într-o organizare specifică.

Pentru a defini obiectul contabilității s-a apelat la mai multe categorii economice: patrimoniu, avere, resurse, capital, fonduri. Predominant însă în definirea conținutului obiectului contabilității este cea de patrimoniu.

Astfel în patrimoniu se cuprind totalitatea drepturilor și obligațiilor care au o estimare bănească. Existența patrimoniului este legată de existența unei persoane fizice sau juridice ca subiect de patrimoniu, care să aibă posesie și gestiunea bunurilor materiale, drepturilor și obligația de a exercita acte de dispoziție și administrație asupra acestora.

Doi termeni frecvent folosiți în contabilitate, legat de patrimoniu privesc activul și pasivul acestuia.

Activul patrimonial cuprinde bunurile economice precum și alte valori sau mijloace materiale sau nemateriale de care dispune unitatea. Pentru a structura elementele care compun activul patrimonial în contabilitate se au în vedere două criterii:

conținutul economic al activului conținut de patrimoniu;

gradul de lichiditate al activelor patrimoniale.

Prin pasiv se înțelege patrimoniul juridic, adică relația în care se află subiectul patrimoniului.

Obiectivul fundamental al contabilității îl reprezintă furnizarea de informații care să ofere o imagine fidelă asupra patrimoniului, asupra evoluției și performanțelor situației financiare și a rezultatelor, în scopul utilizării acestora de către diferite categorii de utilizatori interni și externi cu ocazia luării unor decizii economice. Pentru creșterea încrederii în imaginea fidelă furnizată de către contabilitate este necesar ca informațiile oferite de către acesta să fie obținute cu respectarea convențiilor, principiilor, procedeelor și instrumentelor contabile, adică cu respectarea normelor legale de standardizare contabilă.

Contabilitatea instituțiilor publice folosește operațiuni de contabilitate care se referă la mișcările patrimoniale în cadrul unui patrimoniu public. În afară de mișcările privitoare la elementele patrimoniului public, contabilitatea publică cuprinde și operațiuni de control asupra bunurilor și veniturilor publice. Este și firesc, întrucât operațiunile de control privitoare la veniturile publice sunt cu mult premergătoare realizării acestor venituri și depășesc perioada în cursul căreia are loc această realizare. Încasările din impozite și taxe se pregătesc sub formă de proiecte de buget, se urmăresc și se percep; ulterior se constituie fondurile publice care se repartizează în conformitate cu nevoile publice. Cu alte cuvinte, contabilitatea publică cuprinde, în primul rând evidența bunurilor și veniturilor de la intrarea lor și până la ieșire din patrimoniul public, precum și evidența lucrărilor și serviciilor prestate autorităților publice până la terminarea acestora. În al doilea rând, se adaugă contabilității publice operațiunile de control care încep anterior contractului acestor elemente cu patrimoniul public și se continuă până ce serviciile s-au terminat sau bunurile în cauză au părăsit patrimoniul public. Deci, operațiunile de contabilitate publică nu redau numai evidența unor acte administrative ale instituțiilor publice, ci și operațiunile de control inclusiv cele din perioada premergătoare și ulterioară.

Înregistrările în contabilitatea publică au la bază acte care sunt întocmite de către instituțiile publice.

Actele administrative sunt de autoritate și de gestiune. Actele de autoritate publică sunt acelea prin care autoritatea publică ordonă sau interzice administațiilor anumite fapte în timp ce actele de gestiune se referă la administrarea patrimoniului public.

Pentru a defini mai exact cadrul contabilității publice, se impune o prezentare a deosebirilor și asemănărilor dintre aceasta și contabilitatea financiară.

Dacă ne referim la obiectul contabilității se constată că în cadrul contabilității publice operațiunile se referă la fondurile și materialele publice, în timp ce operațiunile care fac obiectul contabilității particulare se referă la mișcările bunurilor în cadrul unui patrimoniu particular.

Din punct de vedere al scopului, operațiunile de contabilitate publică corespund unei nevoi colective, în timp ce operațiunile ce se înregistrează în contabilitatea particulară sunt operațiuni cu caracter personal.

Pe lângă aceste deosebiri mai este și dotarea instituțiilor publice cu mijloace circulante, necalcularea și nevărsarea amortizării asupra fondurilor fixe, pe când toate acestea există în contabilitatea financiară.

Dacă analizăm asemănările dintre cele două forme de contabilitate remarcăm, în primul rând, că și într-un caz și în celălalt, evidența scriptică tinde să asigure păstrarea patrimoniului, menținerea intactă a valorii încredințate administrației respective. Dar scopul este nu numai de a păstra ceea ce se încredințează, ci și de a completa, înlocui pierderile sau degradările eventuale, astfel ca averea publică sau particulară să fie conservată ca valoare în timp.

Capitolul II abordează problema evaluării elementelor patrimoniale, mai exact evalarea la intrare și ieșire a imobilizărilor corporale și inventarierea generală a imobilizărilor corporale.

Capitolul III este rezervat contabilității imobilizărilor corporale și cuprinde două părți: contabilitatea mijloacelor fixe și contabilitatea terenurilor, cu înregistrările specifice acestora.

În finalul lucrării am prezentat un studiu de caz referitor la primăria orașului Întorsura Buzăului în care apar: soldurile conturilor la începutul anului 2002, operațiile care au avut loc în cursul anului și teurile aferente fiecărui cont, situația financiară de închidere, adică bilanțul și balanța de verificare analitică pe anul 2002, precum și concluziile referitoare la studiu.

Capitolul i

Contabilitatea în România

Tranziția României la economia de piață necesită profunde reforme economice printre care și un sistem contabil.

În majoritatea țărilor Europei continentale acțiunea de organizare a contabilității, având la bază norme contabile armonizate, s-a concretizat în elaborarea unor Planuri Contabile Generale. Ele au devenit principalele instrumente ale normalizării contabile în țările în care s-au elaborat.

La nivel european armonizarea se realizează prin directivele Comunității Europene, respectiv Directiva a IV-a privind conturile sociale, Directiva a VII-a privind conturile consolidate și Directiva a VIII-a care reglementează profesia de contabil.

În plan internațional armonizarea se realizează prin standardele Contabile Internaționale (elaborate de Comitetul Internațional de Standarde Contabile – IASC). Aceste standarde reprezentă un ansamblu de principii, reguli și metode contabile corelate între ele, axate pe o temă principală bine determinată (costurile istorice, activele imobilizate, situațiile financiare). În plan funcțional ele reprezintă instrumentele de influențare a reglementărilor naționale în domeniul contabilității și practicilor contabile. Spre deosebire de normele contabile naționale, standardele contabile internaționale sunt veritabile instrumente de referință.

Sistemul contabil românesc a cunoscut în ultimii ani o reformă radicală, dar preocupările pentru perfecționarea și dezvoltarea contabilității românești continuă.

O periodizare a evoluției procesului de reformă contabilă din țara noastră, după anul 1990, cuprinde:

– perioada 1990 – 1994 caracterizată prin disputa în plan doctrinar, dintre adepții și adversarii unei reforme contabile de profunzime. În plan aplicativ, în această perioadă a avut loc o adaptare a vechiului sistem de contabilitate monist la cerințele economiei de piață;

– perioada 1994 -1999 caracterizată prin acceptarea largă, pe plan doctrinar, a necesității unei reforme contabile de profunzime. În plan reglementar și aplicativ s-a trecut la implementarea la scară națională a unui sistem contabil de tip dualist, de inspirație vest-europeană continentală, nediferențiat pe categorii de agenți economici;

– anul 1999 marchează, prin elaborarea de către Ministerul Finanțelor a Programului național de armonizare a legislației contabile cu Directivele europene și asimilarea Standardelor Internaționale de Contabilitate, o nouă etapă în dezvoltarea și perfecționarea sistemului contabil dualist din România.

Perfecționarea „perpetuă” a acestui program se finalizează la momentul apariției prezentei lucrări în:

Noua Lege a contabilității, respectiv Legea nr. 82/1991, completată și modificată prin Ordonanța Guvernului nr. 61/2001;

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 94/2001, pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate;

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 306/2002, pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu Directivele europene, care intră în vigoare de la 1 ianuarie 2003.

1.1. Contabilitatea Financiară

Contabilitatea financiară, numită și contabilitatea generală, are ca obiect înregistrarea tuturor operațiunilor ce afectează patrimoniul agenților economici, măsurarea variațiilor la care este supus acesta ca urmare a proceselor economice, calcularea și explicarea rezultatului financiar, întocmirea documentelor de sinteză (Bilanțul, Contul de profit și pierdere, Anexe la bilanț), care oferă mediului exterior imaginea sintetică, fidelă și retrospectivă a situației întreprinderii.

Contabilitatea generală, reflectând relațiile de schimb în relațiile întreprinderii cu mediul exterior, se cere organizată după norme unitare, pentru a se asigura informațiile necesare tuturor utilizatorilor (clienți, furnizori, asociați, bănci) și a permite comparabilitatea indicatorilor de gestiune economico-financiară între diferite unități. De asemenea, ea prezintă un interes major pentru stat, care controlează modul de evaluare a diferitelor baze de calcul a obligațiilor fiscale.

Contabilitatea financiară prezintă următoarele caracteristici:

– se realizează după o schemă normalizată, respectiv unitară, impusă de către autoritățile fiscale și de cerințele de control ale statului;

– este organizată în vederea prezentării patrimoniului organismelor și persoanelor externe;

– prezintă patrimoniul unităților într-o viziune globală nepropunându-și furnizarea unor informații de detaliu;

– din rațiuni juridice și fiscale, rezultatele financiare au în vedere, de regulă, un ciclu de un an.

Contabilitatea financiară are și anumite limite, și anume:

nu permite decât comparări în timp și în spațiu (între întreprinderi) ale rezultatului global și ale bilanțului contabil;

rezultatul global, calculat provizoriu lunar și definitiv anual, nu este suficient pentru un management eficace;

nu permite cunoașterea contribuțient eficace;

nu permite cunoașterea contribuția fiecărui produs sau sector de activitate la rezultatele financiare.

Contabilitatea financiară cuprinde reflectarea patrimoniului întreprinderilor și a rezultatelor mișcării acestuia.

În funcție de structura activelor și pasivelor putem prezenta patrimoniul agenților economici reflectat în bilanțul contabil sub următoarea grupare: active patrimoniale și pasive patrimoniale.

a) active patrimoniale reprezentate de formele concrete în care se materializează la un moment dat capitalul real, respectiv capital fix, capital circulant, capital bănesc, plasamente de capital bănesc pe termen lung, mediu și scurt.

În viziunea Cadrului conceptual contabil IASC, un activ patrimonial „reprezintă o resursă controlată de întreprindere, ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare.”

Posturile de activ sunt formate din: active imobilizate, stocuri, valori realizabile, valori disponibile.

Activele fixe sunt reprezentate de imobilizările corporale, necorporale și financiare.

Potrivit definițiilor unui dicționar, activele imobilizate „din punct de vedere al activității economice reprezentând bunurile și valorile destinate să servească o perioadă îndelungată în activitatea unei unități patrimoniale, care nu se consumă la prima utilizare.”

Potrivit aceluiași dicționar:

Imobilizările necorporale reprezintă active care nu se concretizează în bunuri materiale, ci în elemente economico-financiare și juridice prin care se reflectă în contabilitate cheltuielile de înființare a societăților comerciale, cheltuieli de cercetare-dezvoltare, cheltuielile de restructurare a capitalului, brevetele, licențele, mărcile.

Imobilizările corporale reprezintă acele categorii de bunuri pe care agentul economic le utilizează o perioadă mai lungă de un an, cum sunt: terenurile, construcțiile, instalațiile tehnice, mașinile și utilajele industriale. Sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestări de servicii, pentru a fi închiriate terților, sau pentru a fi folosite în scopuri administrative.

Imobilizările financiare îmbracă forma investițiilor financiare, de obicei excedentele financiare degajate din activitatea unității patrimoniale și care nu sunt absolut necesare operațiilor sale cuvenite, deci pot fi investite pe termen lung în valori producătoare de venituri financiare.

Imobilizările corporale sunt supuse amortizării, excepție de la acestea fiind acele imobilizări corporale care aparțin proprietății publice.

Amortizarea este echivalentul valoric al deprecierii ireversibile a unei imobilizări, ca urmare a utilizării, a acțiunii factorilor naturali, a progresului tehnic sau altor cauze.

Amortizarea imobilizărilor joacă un triplu rol:

juridic – de depreciere a unor active imobilizate;

economic – de etalon (eșalonare) în timp a consumului activelor imobilizate;

financiar – de reînnoire a activelor imobilizate amortizabile.

Stocurile reflectă materiile prime, materialele, produsele finite, mărfurile și alte active circulante materiale.

Valorile realizabile sunt constituite din creanțe în favoarea societății, respectiv din active în curs de decontare sau încasare.

Valorile disponibile sunt cunoscute ca active bănești, respectiv mijloace de trezorerie.

b) pasivele patrimoniale sunt reprezentate de titlurile de proprietate și de credit remise deținătorilor de capitaluri sociale obligatare lăsate spre valorificare în respectivul patrimoniu economic și de obligațiile de rambursare a capitalului împrumutat și/sau atras pe termen lung, mediu și scurt. Posturile de pasiv, formate din: capitaluri proprii, datorii pe termen lung și datorii pe termen scurt.

Capitalurile proprii sunt formate din contribuțiile asociaților și acționarilor la formarea capitalului social, rezervele de capital, rezultatele exercițiilor integrate capitalurilor, precum și sursele asimilate celor proprii, cum sunt subvențiile pentru investiții.

Datoriile pe termen lung sunt reprezentate de creditele bancare și împrumuturile de la alte persoane juridice și fizice a căror rambursare depășește, de regulă, un an de zile.

Datoriile pe termen scurt sunt cunoscute ca pasive stabile provenite din activitatea curentă.

Activele patrimoniale și pasivele patrimoniale sunt laturi dihotomice ale aceleiași realități, și anume, patrimoniul economic al unei firme, între ele existând o permanentă egalitate:

ACTIVE PATRIMONIALE = PASIVE PATRIMONIALE

Primul obiectiv fundamental al contabilității financiare este reflectarea stării patrimoniului economic al unei firme la un moment dat, ceea ce se realizează în fapt cu ajutorul bilanțului patrimonial.

Egalitatea patrimonială generează egalitatea bilanțieră:

ACTIVE BILANȚIERE = PASIVE BILANȚIERE

Prin Legea Contabilității s-a stabilit că contabilitatea financiară se conduce în partidă dublă și ea trebuie să asigure:

înregistrarea cronologică și sistematică a tuturor operațiunilor patrimoniale, simultan în debitul și creditul unor conturi denumite conturi corespondente;

stabilirea totalului sumelor debitoare și creditoare cât și a soldului final al fiecărui cont;

întocmirea lunară a balanței de verificare;

prezentarea patrimoniului și a rezultatelor obținute.

În afara patrimoniului bilanțier, contabilitatea financiară are ca obiect de studiu și cheltuielile și veniturile societății. Ele se urmăresc într-o structură adecvată, iar la sfârșitul exercițiului soldul obținut din compensarea lor influențează capitalurile proprii ale societății.

În normele celei de a IV-a Directive Europene se menționează că obiectul contabilității unei întreprinderi este de a furniza documente de sinteză care să ofere o imagine fidelă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatului, în scopul furnizării de informații utile ansamblului de utilizatori atunci când aceștia iau decizii economice.

Contabilitatea financiară își realizează sarcinile ce derivă din obiectul ei prin intermediul metodei contabilității care utilizează mai multe elemente de bază specifice acesteia. Metoda contabilității financiare este definită ca fiind totalitatea principiilor și procedeelor.

Principiile contabile se referă cu predilecție la conținutul și calitatea informației contabile furnizate și publicate prin situațiile financiare anuale. Cum situațiile financiare anuale sunt vizate cu prioritate în procesul de standardizare și armonizare contabilă pe plan mondial, principiile contabile din această categorie sunt, de regulă, expres enumerate și definite de legislațiile contabile naționale. În România ele vizează:

continuitatea activității;

permanența metodelor;

prudența;

independența exercițiului;

evaluarea separată a elementelor de activ și pasiv;

intangibilitatea bilanțului de deschidere;

necompensarea;

prevalența economicului asupra juridicului;

importanța relativă sau pragul de semnificație.

La acestea se adaugă patru caracteristici calitative pe care trebuie să le aibă informațiile contabile publicate în situațiile finaciare, pentru a fi de folos utilizatorilor, și anume: inteligibilitatea, relevanța, credibilitatea și comparabilitatea.

Principiul continuității activității, presupune că întreprinderea își continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activității sau fără reducerea semnificativă a acestuia.

Principiul permanenței metodelor, presupune continuarea aplicării acelorași reguli și norme privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile.

Principiul prudenței; presupune ca valoarea oricărui element să fie determinată pe baza principiului prudenței. Normele contabile românești actualizate cer ca valoarea oricărui element patrimonial să fie determinată pe baza principiului prudenței, avându-se în vedere următoarele aspecte:

Luarea în considerare a profiturilor recunoscute până la data încheierii exercițiului financiar;

Luarea în considerare a tuturor obligațiilor previzibile și a pierderilor potențiale care au luat naștere în cursul exercițiului financiar sau pe parcursul unui exercițiu financiar anterior, chiar dacă asemenea obligații sau pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii situațiilor financiare;

Luarea în considerare a tuturor ajustărilor de valoare datorate deprecierilor, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este profit sau pierdere

Principiul independenței exercițiului, denumit și principiul specializării exercițiilor sau delimitării perioadelor, efctele tranzacțiilor și alte evenimente sunt luate în calcul din momentul în care acestea s-au produs și nu atunci când intervine plata sau încasarea de lichiditate, sau a echivalentului de lichidități.

Principiul evaluării separate a elemntelor de activ și pasiv; vizează faptul că în vederea stabilirii valorii totale corespunzătoare din bilanț se va determina separat valoarea aferentă fiecărui element individual de activ sau pasiv.

Principiul intangibilității bilanțului de deschidere; acest principiu constă în faptul că bilanțul de deschidere al unui exercițiu financiar trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului finaciar precedent, cu excepția corectărilor impuse de IAS 8.

Principiul necompensării; valorile elementelor ce reprezintă active nu pot fi compensate cu valoarea elementelor ce reprezintă pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepția compensărilor între activ și pasiv admise de Standardele Internaționale de Contabilitate.

Principiul prevalenței economicului asupra juridicului; informațiile prezentate în situațiile finaciare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor și nu numai forma lor juridică;

Principiul pragului de semnificație; potrivit acestui principiu orice element care are o valoare semnificativă trebuie prezentat separat în cadrul situațiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative, care au aceeași natură sau cu funcții similare vor fi însumate nefiind necesară prezentarea lor separată.

1.2. Preocupări și realizări în procesul de armonizare contabilă pe plan regional și mondial

Pe plan regional și chiar mondial coexistă mai multe culturi contabile, două dintre ele fiind deosebit de marcante și influente, și anume:

cultura contabilă și sistemul de contabilitate vest-european, denumit și continental (dualismul contabil francez), ale căror promotori sunt Franța și Germania;

cultura contabilă și sistemul contabil anglo-saxon (monismul contabil american) ale căror promotori sunt Anglia și S.U.A.

În studiul său “Pour un plan comptable moniste français” (Comunicare la al 9-lea Congres al AFC, Nisa, aprilie, 1998), Jaques Richard prezintă dimensiuni ale monismului și dualismului.

Monismul formal sau sistemul contabil într-un singur circuit este acea realizare prin care contabilitate de gestiune (contabilitatea analitică) este complet integrată în sistemul contabil.

Monismul formal cunoaște două expresii practice:

monismul formal integral, prin care contabilitatea este ținută integral cu ajutorul conturilor;

monismul formal atenuat, prin care una sau mai multe părți ale contabilității analitice este tratată fără să se recurgă la conturi, cu ajutorul unor tabele separate.

Dualismul formal sau sistemul contabil în două circuite este acea organizare ce permite o disociere netă între contabilitatea financiară, care poate face obiectul unei normalizări, și contabilitatea de gestiune, pentru care regula de bază este „no admittance except on business” (nu este admisă decât pentru uzul întreprinderii):

Monismul material este acea organizare a sistemului contabil prin care este licitat un singur tip de evaluare, de obicei cea economică.

Dualismul material sau pluralismul material este acea organizare a sistemului contabil care presupune existența și operaționalitatea a două sau mai multor tipuri de evaluare: economică, fiscală, financiară etc.

Monismul informațional reprezintă acea expresie a monismului, prin care informația contabilă este orientată către un singur tip de utilizator, de obicei conducerea întreprinderii.

Dualismul sau pluralismul informațional este acea expresie a comunicării, prin care informația contabilă este orientată către două sau mai multe tipuri de utilizatori: statul, conducerea întreprinderii, piața financiară (investitorii).

Deosebirile fundamentale opuse dintre cele două culturi contabile se manifestă pe următoarele planuri esențiale:

Pe plan instituțional contabilitatea continentală este puternic codificată, normată și deci regizată de un plan contabil general, care cuprinde un mare număr de norme imperative și recomandative, în timp ce contabilitatea anglo-saxonă se bazează pe tradiții și cutume, nefiind „încorsetată” într-un plan contabil general;

Pe plan tehnico-aplicativ contabilitatea continentală operază cu clasificarea economică a cheltuielilor și veniturilor, ceea ce generează în mod obiectiv ținerea a două feluri de contabilități separate: 1) financiară și 2) de gestiune, în timp ce contabilitatea anglo-saxonă operează cu clasificarea cheltuielilor și veniturilor după destinație (secții, produse, etc.), ceea ce nu impune o separare foarte riguroasă a contabilității de gestiune de contabilitatea financiară;

Pe plan politico-strategic, anglo-saxonii dau prioritate informațiilor necesare luării deciziilor de către investitori; concepția lor poartă clar amprenta liberalismului economic, acordându-se mai puțină importanță implicațiilor asupra contabilității naționale, în timp ce concepția franceză a normalizării contabile se vrea mai împăciuitoare între diferiții protagoniști ai informației contabile care trebuie să fie oferită într-un cadru mult mai formalist.

Sub influența celor două blocuri de putere contabilă, sistemele contabile naționale prezintă mari divergențe, ceea ce a generat, mai ales în perioada postbelică, inițierea unui proces de armonizare, de apropiere a sistemelor contabile ale diferitelor țări sau grupuri de țări. Această armonizare este cerută în principal, dar nu numai, de marii investitori internaționali „care vor să poată compara, garantat și după criterii echivalente, oportunitățile plasării capitalului”, ceea ce nu se poate realiza dacă firmele nu sunt supuse acelorași regului de publicare a informațiilor economico-financiare.

În acest scop, pe plan regional s-au constituit mai multe organisme internaționale guvernamentale și neguvernamentale al căror scop este contribuția activă la armonizarea contabilității. Cele mai reprezentative acțiuni de armonizare a contabilității au fost cele inițiate de următoarele organisme:

Grupul țărilor occidentale cele mai industrializate (OCDE) care a publicat în 1976 un document cu „principiile directoare” adecvate întreprinderilor multinaționale cu titlul de recomandări care vizează în special, o mai bună informare a publicului asupra structurii, activităților și politicilor acestor întreprinderi. Dar, lipsită de constrângerea politică, aplicabilitatea în practică a acestor recomandări se bazează pe sprijinul partenerilor sociali: cercuri de afaceri și sindicate, care au fost asociate la elaborarea lor;

Grupul interguvernamental de experți ONU, constituit în 1982, al cărui obiectiv principal este vegherea asupra intereselor țărilor în curs de dezvoltare, membre ONU, în ce privește publicarea datelor contabile considerându-se că, întradevăr societățile multinaționale nu furnizează suficiente informații contabile care să permită controlul de către țările în curs de dezvoltare a activităților desfășurate de societățile multinaționale pe propriul lor teritoriu național;

Grupul țărilor pieței comune (CEE) care a elaborat și difuzat țărilor membre, încă din 1968, un Cadru Contabil General și a adoptat mai multe directive importante, cum ar fi:

„A patra directivă” care vizează structura, conținutul și prezentarea situațiilor financiare anuale (bilanț, contul de profit și pierdere și notele explicative);

„A șaptea directivă” care vizează elaborarea, publicarea și controlul conturilor consolidate;

„A opta directivă” care se referă la drepturile și obligațiile persoanelor însărcinate cu controlul și certificarea documentelor contabile.

În 1990 CEE a instituit Forumul Consultativ al Contabilității format din reprezentanți ai organismelor de normalizare contabilă a țărilor membre, a profesiilor contabile liberale și specialiști din mediile universitare care are sarcina de a urmări îndeaprope dezvoltarea internațională a contabilității în cadrul căreia Comunitatea Europeană încearcă să-și păstreze propria sa identitate.

Deci, lucrările Comunității Economice Europene (CEE) pe linia armonizării contabilității s-au concretizat în „directive” recomandate statelor membre, cărora le revine obligația de a le încorpora în legislația contabilă națională.

Deși primite la început cu entuziasm, cum nici o operă nu este infailibilă, nici directivele Consiliului Uniunii Europene, în materie de armonizare contabilă, nu puteau face excepție.

În aplicarea directivelor contabile europene se pun mai multe obstacole care trebuie depășite, cum ar fi: 1) barierele lingvistice, 2) tradițiile naționale, 3) tehnicile de gestiune și informare și 4) jocul opțiunilor referitor la principiile de întocmire, valoare, prezentare și publicare ale situaților financiare. Cea mai semnificativă barieră pare a fi cea lingvistică privind conceptul de „imagine fidelă”, care se regăsește în legislația contabilă națională a țărilor comunitare în diverse semnificații, oscilând între o expresie duală și una unitară.

Conceptul de „imagine fidelă” constituie un numitor comun al tuturor contabilităților comunitare, însă „semnificația conceptului, dar mai ales modul de aplicare par a crea încă diferențe semnificative. (…) Ceea ce rămâne ca judecată fundamentală, care diferențiază diferitele concepte despre imaginea fidelă (de exemplu între „true and fair view” britanică și „l’image fidèle” franceză), este însă acțiunea sau nu a principiului priorității, realității asupra formei”.

Pe plan mondial în materie de armonizare contabilă, sunt deosebit de active două organizații profesionale internaționale, și anume:

Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (International Accounting Standards Committee – IASC) creat în 1973, care regrupează în total 143 de organizații profesionale contabile din 104 de țări; având ca obiectiv elaborarea și publicarea standardelor contabile internaționale cu privire la prezentarea situațiilor financiare, precum și asigurarea acceptării și aplicării lor la scară mondială. Deși aceste standarde nu au caracter obligatoriu ele exercită o puternică influență asupra practicilor și reglementărilor contabile internaționale;

Federația Internațională a Contabililor (International Federation of Accountants – IFAC) creată în 1977, care are preocupări în special legate de standardele internaționale de audit, etică profesională și formarea profesiei contabile.

Cele două organizații profesionale IASC și IFAC, sunt puternic influențate de organismul american de normalizare contabilă FASB (Financial Accounting Standards Board) care vizează patru probleme principale:

Obiectivele situațiilor financiare (conținut, performanță și evoluție);

Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare (claritate, pertinență, fiabilitate, capacitate de comparație);

Elementele componenete ale situațiilor financiare (active, pasive, venituri și cheltuieli);

Metodele de evaluare a elementelor componente ale situațiilor financiare;

Aceste probleme reprezintă domeniul principal al disputei armonizării contabile care se concretizează în concepte, reguli și convenții contabile care nu reprezintă întotdeauna nici la nivel național, nici la nivel internațional o savantă elaborare științifică, ci mai degrabă „elaborarea regulilor contabile este un proces strategic complex în care fiecare parte își apără interesele”.

Se apreciază că, în perspectivă, procesul armonizării internaționale a contabilității „se va desfășura deci într-un raport de forțe între organizațiile profesionale, organizațiile politice internaționale, marile firme multinaționale și statele națiunilor puternic industrializate. În acest joc la scară planetară nu se pot neglija nici rolul și influența marilor cabinete de «audit» internaționale, de origine anglo-americană, care își vehiculează modelul și reușesc adesea să și-l impună în ceea ce, pe drept cuvânt, am putea numi o competiție internațională”.

Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASC) are ca obiectiv „să elaboreze și să publice în interesul publicului, norme contabile internaționale care vor trebui să fie respectate cu ocazia prezentării situațiilor financiare anuale, precum și să asigure acceptarea și aplicarea acestor norme, la nivel mondial”.

„Profesioniști contabili de renume relevă că IAS nu sunt impuse nici unei persoane, întreprinderi sau țări. De partea lor nu pledează decât calitatea, spiritul de independență și de expertiză în care sunt elaborate. Ele nu au forța juridică a directivelor contabile comunitare”.

Lucrările IASC se concretizează în elaborarea de „Standarde internaționale de contabilitate” (IAS – International Accounting Standards) a căror procedură de elaborare „este lungă și face apel la numeroase consultații atât la nivel de grup consultativ cât și la nivelul membrilor IASC, concretizată în următorii pași:

După discuții, consiliul IASC alege un subiect considerat ca necesitând un standard internațional de contabilitate și îl atribuie unui grup de lucru. Toate organizațiile membre sunt invitate să trimită ideile lor.

Grupul de lucru, asistat de secretariatul IASC, examinează problemele ridicate și prezintă un extras privind diversele poziții asupra subiectului.

Grupul de lucru strânge comentariile consiliului și pregătește un proiect preliminar pentru standardul propus.

Consiliul revede proiectul pe care îl trimite tuturor organizațiilor membre, pentru comentarii.

Grupul de lucru pregătește un proiect revizuit care, după aprobarea acel puțin două treimi din membrii consililiului, este publicat ca un expozeu-sondaj. Orice parte interesată este invitată să îl comenteze.

În fiecare stadiu de pregătire a proiectelor, organizațiile membre sunt consiliate de comitetele de cercetare contabilă ale propriilor lor organizații.

La sfârșitul fiecărei perioade de comentariu (de obicei șase luni), comentariile sunt trimise IASC-ului pentru a fi studiate de grupul de lucru responsabil cu proiectul.

Grupul de lucru supune apoi proiectul revizuit consiliului, în vederea aprobării ca Standard Internațional de Contabilitate.

Publicarea unui standard solicită votul favorabil din partea a trei sferturi dintre membrii consiliului; după aprobare, textul standardului adoptat este trimis tuturor organizațiilor membre pentru traducere și publicare.

Întregul proces normalizator, de elaborare a unui Ias durează aproximativ trei ani. „Normele (Standardele IASC) se referă, în general, la evaluarea, prezentarea și comunicarea informațiilor, relative la situațiile financiare ale întreprinderii. Din punct de vedere al redactării, ele sunt de inspirație britanică, adică: destul de concise, vizând mai mult principiile decât regulile și lăsând o marjă largă de manevră judecății profesionale. Această concepție este opusă celei specifice normelor americane (emise de FASB) care sunt destul de detaliate”.

1.3. Contabilitatea Instituțiilor Publice

Instituția publică reprezintă acea persoană administrativă care se organizează și funcționează în subordinea unei autorități publice având ca scop satisfacerea unor nevoi sociale în interes public.

Ca și în cazul contabilității financiare, obiectivul principal al contabilității instituțiilor publice constă în a oferi o imagine fidelă, clară și completă cu privire la patrimoniu, rezultate și situația financiară.

În patrimoniu se cuprind totalitatea drepturilor și obligațiilor care au o estimare bănească. Existența patrimoniului este legată de existența unei persoane (fizice sau juridice) ca subiect de patrimoniu care să aibă posesia și gestiunea bunurilor materiale, drepturilor și obligațiilor cu condiția de a exercita liber acte de dispoziție și administrație asupra acestora.

Și în contabilitatea instituțiilor publice ca și în cea financiară se folosesc frecvent doi termeni legat de patrimoniu: activul și pasivul. Prin activ de înțelege patrimoniul economic adică valorile economice sub forma lor fizică concretă. Prin pasiv se înțelege patrimoniul juridic, adică relațiile în care se află subiectul patrimoniului.

Regula de bază a contabilității constă în egalitatea activului și pasivului unui patrimoniu.

Instrumentul de lucru cel mai frecvent folosit în contabilitate este contul care reprezintă socoteala scrisă ce reflectă existența și mișcarea unui mijloc economic sau proces. Cu ajutorul conturilor se ține evidența elementelor de patrimoniu.

Pentru a face posibile comparații între instituțiile publice cât și pentru centralizări pe ministere, departamente cât și la nivel național denumirea și gruparea conturilor a fost „standardizată” prin planul de conturi general pentru instituțiile publice, unde conturile sintetice și analitice au primit simboluri care înlesnesc informatizarea lucrărilor contabile. Fiecare cont poartă denumirea elementului a cărui socoteală o ține.

Instituțiile publice au unele particularități ce definesc și modul diferit de organizare și conducere a contabilității față de agenții economici, astfel:

a) nu-și acoperă cheltuielile din venituri proprii, cu excepția celor autofinanțate. De regulă instituțiile publice varsă veniturile realizate la bugetul din care sunt finanțate, primind în schimb integral de la bugetul de stat sau local, după caz, fondurile necesare îndeplinirii sarcinilor;

b) instituțiile nu sunt dotate cu mijloace circulante;

c) nu calculează și nu varsă amortizarea asupra fondurilor fixe, cu excepția instituțiilor publice care se finanțează integral din veniturile extrabugetare, care au obligația să calculeze amortizarea mijloacelor fixe de care dispun, conform dispozițiilor legale aplicabile agenților economici. Valoarea de înregistrare în contabilitate a mijloacelor fixe nu se modifică cu partea de uzură în bilanțul contabil, până la scoaterea din uz a acestora;

d) instituțiile bugetare, inclusiv cele parțiale sau totale autofinanțate prin venituri proprii, îndeplinesc, de regulă, anumite funcții social publice reprezentând satul în anumite domenii de activitate, cum sunt: administrația de stat, învățământul, sănătatea, cultura, arta, apărarea națională sau unele activități cu caracter economic de interes public, cum ar fi: întreținerea străzilor, parcurilor și spațiilor verzi, domeniile publice, precum și unele acțiuni agrozooveterinare coordonate de unitățile de profil din subordinea ministerelor și a direcțiilor județene de specialitate.

Datorită acestor particularități caracteristice, instituțiile publice utilizează un plan de conturi specific și o evidență contabilă adaptată la particularitățile impuse de natura obiectului de activitate.

Planul de conturi general pentru instituțiile publice, în vigoare de la 30.09.1999 grupează conturile în 9 clase după cum urmează:

– clasa 0 „Mijloace fixe”

– clasa 1 „Mijloace bănești”

– clasa 2 „Decontări”

– clasa 3 „Fonduri”

– clasa 4 „Cheltuieli”

– clasa 5 „Venituri”

– clasa 6 „Materiale”

– clasa 7 „Finanțări și credite bancare”

– clasa 9 „Conturi în afara bilanțului”

Clasa 0 „Mijloace fixe” ține evidența mijloacelor fixe și terenurilor.

Această clasă se defalcă în conturi de gradul I și II și conturi analitice.

Conturile mijloacelor fixe și terenurilor sunt conturi de activ. Cu ajutorul lor se ține evidența existenței și mișcării bunurilor de natura mijloacelor fixe și a terenurilor achiziționate sau preluate în condițiile legii aflate în administrarea instituțiilor publice.

Clasa 1 „Mijloace bănești”. Cu ajutorul conturilor din această clasă se ține evidența mijloacelor bănești ale instituțiilor de stat, aflate în conturile de disponibil deschise la trezorerie sau la bănci, în casieria proprie, precum și a altor valori.

Clasa 2 „Decontări”. Cu această clasă se ține evidența raporturilor instituțiilor publice cu privire la:

împrumuturi din fondul de tezaur, fondul de rulment și debitori din fonduri alocate;

decontări cu ordonatorii de credite;

decontări cu terții – debitori;

decontări cu terții – creditori.

În cadrul acestor patru mari grupe de conturi, decontările privesc două tipuri de relații:

Relații de decontări cu terți persoane juridice (din afara instituției) având calitatea de instituție superioară si / sau subordonată, respectiv de la care primesc sau cărora le repartizează mijloacele bănești aprobate prin buget. Tot aici se includ și conturile de debitori și creditori persoane juridice având calitatea de clienți sau diverși debitori;

Relații de decontare în cadrul instituțiilor publice privind drepturile și obligațiile evaluabile în bani dintre instituția propriu-zisă ca persoană juridică și personalul acestei instituții.

Clasa 3 „Fonduri”. Cu ajutorul conturilor din această clasă se ține evidența mijloacelor proprii ale instituției, a fondurilor cu destinație specială și a fondurilor pentru finanțări speciale.

Caracteristicile generale ale acestor conturi sunt:

încep a se credita în exclusivitate și arată proveniența sau destinația specială a lor;

au o corespondență relativ restrânsă și aceasta numai prin conturile de activ privind mijloacele materiale sau bănești;

utilizarea mijloacelor din aceste surse se urmărește distinct de celelalte bunuri și se închid prin debitarea conturilor privind fondurile din care au fost finanțate.

Clasa 4 „Cheltuieli”. Cu conturile din această clasă instituțiile publice țin evidența cheltuielilor aprobate și efectuate prin bugetul de venituri și cheltuieli. Toate conturile sunt de activ, și se debitează în cursul anului cu cheltuielile efectuate și se creditează la sfârșitul anului, cu totalul plăților efectuate în cursul anului, pentru închiderea conturilor de cheltuieli.

Clasa 5 „Venituri”. Cu ajutorul conturilor din această clasă se ține evidența veniturilor realizate de instituțiile publice pentru acoperirea cheltuielilor acestora, așa cum sunt prevăzute prin lege, a veniturilor obținute din mijloace extrabugetare precum și a veniturilor ce urmează a se încasa.

Clasa 6 „Materiale”. Conturile din această clasă țin contabilitatea materialelor la instituțiile publice. Conturile de materiale sunt conturi de activ. În contabilitate, materialele aprovizionate de la furnizori se înregistrează la prețurile de livrare prevăzute în documentele justificative primite iar cele rezultate din producție proprie, recuperate prin scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe sau din declasarea unor bunuri, valoarea va fi stabilită prin documentele de evaluare întocmite de comisiile constituite special în acest scop.

Contabilitatea analitică se ține pe feluri sau categorii de materiale, grupate pe magazii (gestiuni) potrivit metodei folosite (cantitativ-valorică, operativ contabilă sau global valorică).

Clasa 7 „Finanțări și credite bancare”. Conturile din această clasă sunt conturi de pasiv. Cu ajutorul lor se ține evidența: plăților de casă efectuate de instituțiile publice; contabilitatea surselor mijloacelor bugetare provenite din finanțarea anilor precedenți; creditele obținute de la bancă de către instituțiile publice, și evidența creditelor externe guvernamentale primite potrivit acordurilor de împrumut încheiate între România și diferite organisme sau instituții financiare de credit dar și evidența creditelor externe cu garanția statului primite potrivit acordurilor încheiate cu diferite instituții financiare de credit.

Clasa 9 „Conturi în afara bilanțului”. Contabilitatea analitică a creditelor bugetare la instituții publice se conduce în cadrul conturilor în afara bilanțului. Acestea evidențiază creditele deschise cu scopul de a fi repartizate instituțiilor subordonate; creditele aprobate pentru investiții și creditele deschise de la buget. Contabilitatea analitică se conduce în această clasă prin fișe de evidență a operațiunilor bugetare deschise pe subcapitole și capitole ale clasificației bugetare.

Legea contabilității nr. 82/1991, modificată prin O.G. 61/2001, stabilește obligativitatea conducerii evidenței contabile în baza normelor elaborate de Ministerul Finanțelor de către toate instituțiile publice care au calitatea de ordonatori de credite.

Astfel, ministerele, departamentele și celelalte organe centrale ale administrației publice, ai căror conducători de ordonatori principali de credite precum și instituțiile publice cu personalitate juridică din subordinea acestora organizează și conduc contabilitatea veniturilor încasate și a cheltuielilor efectuate, potrivit bugetului aprobat a mijloacelor extrabugetare și a fondurilor cu destinație specială, o dată cu evidența întregului patrimoniu aflat în dotare. De asemenea instituțiile de stat de subordonare locală care au personalitate juridică și ai căror conducători au calitatea de ordonatori de credite organizează și conduc contabilitatea veniturilor și cheltuielilor, potrivit bugetului aprobat, precum și contabilitatea patrimoniului aflat în administrare.

Potrivit Legii contabilității nr.82/1991, modificată prin O.G. 61/2001, obiectul contabilității patrimoniului îl constituie reflectarea în expresie bănească a bunurilor mobile și imobile, inclusiv solul, bogățiile naturale, zăcămintele și alte bunuri cu potențial economic, disponibilități bănești, titluri de valoare, drepturile și obligațiile precum și mișcările și modificările intervenite în urma operațiunilor patrimoniale efectuate, cheltuielile, veniturile și rezultatele obținute.

Obiectul contabilității instituțiilor publice finanțate din bugetul de stat, bugetele locale și din mijloace extrabugetare îl constituie patrimoniul public și cel privat aflat în administrarea acestora, veniturile și cheltuielile bugetare și extrabugetare, drepturile și obligațiile rezultate din activitatea desfășurată cu respectarea prevederilor legale.

Este interzisă deținerea de valori materiale și bănești sub orice formă și cu orice titlu, a căror drepturi și obligații patrimoniale, precum și efectuarea de operațiuni patrimoniale fără înregistrarea lor în contabilitate.

Contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională, având la bază Planul de conturi și Normele elaborate de Ministerul Finanțelor.

Contabilitatea se conduce în partidă dublă de către toate unitățile bugetare cu excepția primăriilor comunale, care conduc contabilitatea în partidă simplă.

Potrivit Legii contabilității nr. 82/1991, modificată și completată prin Legea nr. 310/22.05.2002 și a Ordinului Ministerului Finanțelor Publice nr. 94/2001, instituțiile publice au obligația de a întocmi situații financiare trimestriale și anuale.

Aceste situații financiare se compun din: bilanț, cont de execuție bugetară și anexe.

În conformitate cu Legea 500/2002, legea finanțelor publice, ordonatorii de credite sunt obligați să raporteze ierarhic, modul de executare a bugetului aprobat.

La nivelul instituțiilor publice documentul contabil de sinteză prin care se prezintă ordonatorilor de credite, execuția bugetului aprobat, situația patrimoniului aflat în administrarea instituției la un moment dat, precum și alte informații privind activitatea instituțiilor publice este situația financiară.

Situațiile financiare sunt acele lucrări de sinteză cu un rol deosebit de important în îmbunătățirea modului de organizare a evidenței contabile curente.

Situația financiară se întocmește trimestrial, la încheierea exercițiului financiar, precum și alte situații prevăzute de lege ( încetarea activității instituției publice, trecerea unei instituții publice din subordinea unui ordonator de credite în subordonarea altui ordonator de credite).

Pe lângă situațiile financiare, potrivit prevederilor Ordonanței de Urgență 92/1999, ordonatorii de credite au obligația să informeze lunar, la termenele stabilite prin metode proprii, ordonatorii de credite ierarhici superiori asupra execuției bugetului aprobat.

Situațiile financiare se întocmesc pe formulare aprobate de Ministerul Finanțelor Publice, unice pentru toate instituțiile publice. Pe lângă aceste formulare în raport de datele informaționale, ordonatorii principali de credite pot dispune și întocmirea altor situații.

Situațiile financiare sunt însoțite de raportul de analiză pe bază de bilanț. Acestea se întocmesc în două exemplare, din care un exemplar se depune la ordonatorul de credite superior la termenele stabilite de acesta.

În formularele situațiilor financiare, datele se înscriu în mii lei, cumulat, cuprinzând execuția bugetului de la începutul anului, până la finele perioadei de raportare.

Situațiile financiare și celelalte anexe se prezintă ordonatorului de credite ierarhic superior, de către șeful compartimentului financiar – contabil, care furnizează toate informațiile necesare și clarificarea eventualelor aspecte ivite.

Situațiile financiare vor fi însoțite de copii xerox ale extraselor de cont pentru toate conturile deținute de instituțiile publice și va fi vizată de organele specializate ale trezoreriilor județene.

Prin aprobarea acestei vize, organele specializate ale trezoreriei statului certifică exactitatea soldurilor conturilor de disponibilități, exactitatea creditelor aprobate și repartizate precum și cuantumul plăților nete efectuate.

La nivelul ordonatorilor principali de credite se întocmește o situație financiară centralizatoare, prin însumarea datelor din situațiile primite de la ordonatorii din subordine, cu datele din situația financiară proprie. Situațiile financiare centralizatoare ale ordonatorilor principali de credite se depun la termenele stabilite de lege la Ministerul Finanțelor Publice.

Situațiile financiare îndeplinesc următoarele funcții:

servesc ordonatorilor principali de credite și Ministerului Finanțelor Publice pentru analiză, control și îndrumare

datele cuprinse în situațiile financiare sunt utilizate în întocmirea și elaborarea bugetelor de venituri și cheltuieli aferente perioadelor viitoare

oferă posibilitatea organelor de specialitate de a întocmi studii comparative asupra efectuării și a utilizării resurselor bugetare și extrabugetare

reprezintă puncte de plasare în exercitare a controlului și auditului financiar și contabil la instituțiile publice.

În vederea bunei organizări a contabilității fiecare ordonator de credite trebuie să asigure:

încadrarea compartimentului financiar – contabil cu personal corespunzător, pe bază de concurs;

întocmirea și circuitul documentelor justificative privind operațiile patrimoniale;

organizarea și ținerea corectă și la zi a contabilității în mod cronologic și sistematic;

organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului și valorificarea rezultatelor acestora;

respectarea regulilor de întocmire a bilanțului contabil și depunerea la termen la organele în drept;

controlul operațiilor patrimoniale efectuate și a procedeelor de preluare utilizate, precum și exactitatea datelor contabile furnizate;

furnizarea de informații necesare stabilirii patrimoniului național, execuției bugetului public național precum și întocmirea balanțelor financiare și a bilanțului pe ansamblul economiei naționale;

păstrarea și arhivarea documentelor justificative, a registrelor și bilanțurilor contabile.

Legea contabilității nr. 82/1991 enumără entitățile patrimoniale care au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea precum și să întocmească bilanț, respectiv contul de execuție bugetară în cazul instituțiilor publice, ambele denumite în textul de lege „situația financiară”.

Ca act de sinteză bilanțul marchează însă, în primul rând, sfârșitul exercițiului financiar. Exercițiul financiar începe la 01 IANUARIE și se termină la 31 DECEMBRIE, cu excepția primului an de activitate, când debutul are loc la data înființării, respectiv a înmatriculării persoanei juridice. Întocmirea bilanțului în final cu întreaga sa suită de documente, reprezintă un proces complex de agregare a datelor în vederea constituirii indicatorilor economico-financiari privind situația patrimoniului și rezultatele obținute. Derularea acestui proces se concretizează într-o serie de lucrări dintre care o categorie cu caracter preliminar urmată de redactarea propriu-zisă a bilanțului și de o a doua categorie ce se constituie în îndeplinirea unor proceduri ulterioare.

În conformitate cu Legea 82/1991 la întocmirea bilanțului contabil se au în vedere următoarele reguli:

posturile înscrise în bilanț să corespundă cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situația reală a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului;

nu se admit compensări între conturile care se înscriu în bilanț și respectiv, între veniturile și cheltuielile din contul de execuție al bugetului.

Pentru a fi respectate, trebuie asigurate mai întâi înregistrarea în conturi a tuturor operațiunilor economico-financiare aferente activității desfășurate și stabilirea rulajelor și soldurilor. Ministerul Finanțelor Publice elaborează în fiecare an „Norme metodologice de încheiere a exercițiului bugetar” care aduc precizări suplimentare în legătură cu modalitățile și termenele referitoare la executarea operațiunilor și evidențierea lor în contabilitate.

Astfel, ordonatorii de credite vor dispune măsuri privind angajarea fondurilor până la sfârșitul anului în limita creditelor bugetare aprobate și deschise și numai pentru cheltuieli strict necesare funcționării instituțiilor. Aceste măsuri presupun printre altele verificare zilnică a operațiunilor de deschidere și repartizare a creditelor bugetare precum și a plăților înregistrate în extrasele de cont, iar în cazul în care unele dintre ele nu aparțin instituției, corectarea erorilor în mod operativ.

Avansurile acordate pe baza contractelor încheiate cu furnizorii se regularizează în luna decembrie astfel încât la sfârșitul anului să se reflecte în bunuri achiziționate, lucrări executate și servicii prestate; sumele rămase neutilizate trebuie restituite ordonatorilor de credite, reconstituindu-se plățile de casă.

De asemenea, este necesar ca instituțiile publice să urmărească lichidarea imobilizărilor de fonduri în debitori, clienți sau alte creanțe; sumele încasate refac plățile de casă sau sunt virate la buget, dacă provin din finanțarea bugetară a anilor precedenți.

Instituțiile publice care încasează venituri pentru bugetul de stat sau bugetele locale, după caz, prin conturi colectoare au obligația să verse la bugetul respectiv, pe capitole și subcapitole ale clasificației bugetare, soldurile aflate în conturile colectare aferente, care nu pot să apară cu soldul în bilanțul de încheiere.

O dată această etapă încheiată se întocmește balanța de verificare înainte de inventarierea patrimoniului. Balanța pregătește datele de referință necesare comparării soldurilor din inventarul contabil cu cel din inventarul faptic putând fi considerat ea însăși un inventar contabil.

1.4. Evoluția contabilității instituțiilor publice în țara noastră

Însemnări contabile din vremea dacilor s-au păstrat într-un număr destul de restrâns. Stăpânirea romană în Dacia a însemnat plata unor impozite bănești și în natură și, mai ales, exploatarea minelor de aur care au fost trecute în stăpânirea statului, adică a împăratului roman. Din documentele rămase se constată că în Dacia se ținea o contabilitate riguroasă în ceea ce privește exploatarea minelor și urmărirea veniturilor acestora, precum și a impozitelor percepute în folosul imperiului roman. După părăsirea Daciei de către romani, în neagra perioadă a năvălirilor barbare, viața economică a fost tulburată neîncetat și, datorită distrugerilor, însemnările contabile, puțin numeroase, nu s-au putut păstra.

Însemnările contabile încep să apară în număr mai mare, după întemeierea țărilor române: Moldova, Țara Românească și Transilvania. Se dezvoltă viața economică, se intensifică schimbul de mărfuri, iau naștere orașe cu o bogată activitate economică precum Brașovul, Sibiul, Bistrița, Suceava, Iași, etc. de la care s-au păstrat numeroase documente contabile.

În secolele XVI și XVII apar lucrări contabile din care putem aprecia cum erau administrate veniturile țării. Astfel, în Condica vistieriei din timpul lui Constantin Brâncoveanu se poate vedea cum se realiza conducerea financiară din acea vreme.

Din cercetarea acesteia se constată că din „100 de condee de venituri atribuite turcilor, abia unul era cheltuit pentru nevoile interne ale țării”

Condicile visteriei Moldovei din anii 1777, 1786, 1795, 1797, 1798, 1804 sunt scrise în limba română. Deși se mai utilizau în aceste documente și cuvinte grecești sau turcești, totuși „răfuiala daturilor și luaturilor” aproape că se poate spune că era modernă. „Toate veniturile acopereau cheltuielile, despre un neajuns, ce se numește „deficit” nu poate fi vorba, întrucât pungile contribuabililor erau întotdeauna la dispoziția ocârmuirii și la amenințarea unei lipse se scotea o nouă contribuție.”

Regulamentele organice au făcut să se organizeze în Țările Române o contabilitate publică regulată: s-a reglementat dreptul la pensie, după norme fixe; s-a organizat serviciul caselor publice, ale învățământului public, ale exploatărilor miniere, etc., toate acestea punându-se sub controlul statului prin epitropi; s-au separat bugetul și finanțele statului de acela al domnitorului.

În evoluția istorică, conținutul relațiilor financiare, îndeosebi al relațiilor bugetare, devine din ce în ce mai complex. Apare la 29 noiembrie 1860 „Regulamentul de finanțe”, promulgat de domnitorul Al. Ioan Cuza, care precizează că veniturile și cheltuielile publice care au a se efectua pentru fiecare exercițiu vor fi autorizate prin legile de finanțe și vor forma bugetul general al statului.

În anul 1862, o dată cu unirea administrativă a Principatelor, au fost adoptate mai multe legi inspirate din practica și politica financiară occidentală. În aceste condiții, sistemul financiar dobândește o organizare nouă, devenind o parte constitutivă foarte importantă a finanțelor publice.

În baza Statului Dezvoltător al Convenției de la Paris, din anul 1858, ca o confirmare a unirii Principatelor, a fost votată în anul 1864 prima Constituție română.

Prin Legea din 24 ianuarie 1864 (modificată în anii 1874, 1886 și 1929) a fost înființată Curtea de Conturi, după modelul francez.

Curtea era competentă să cerceteze, să stabilească conturile veniturilor, tezaurului, casieriilor generale de județe, regiile administrațiilor și să încheie socotelile făcute de toți agenții contabili.

În baza Constituției române din anul 1864, apare și prima „Lege a contabilității publice”, care reglementează modul de elaborare, adoptare și executare a bugetului de stat. În această lege fundamentală se vorbește despre „bugetul cheltuielilor și veniturilor pregătit în tot timpul anului prin îngrijirea puterii executive și supus Adunării Elective”.

Prin Legea contabilității publice din anul 1864 contabilitatea publică se extinde și în celelalte domenii ale administrației publice

Constituția română din anul 1864 în Titlul IV denumit „Despre finanțe” reglementează că „toate veniturile și cheltuielile statului trebuie trecute în buget și socoteli”.

Constituțiile române din anii 1923 și 1938 reproduc, în acest domeniu, textul Constituției din anul 1864.

În anul 1871 apare Legea pentru contribuții directe, care reprezintă în domeniul contabilității publice și administrației fiscale pași importanți făcuți înainte, în vederea constatării și perceperii veniturilor publice. Se desființează Corpul controlorilor, iar locul lor este luat de consiliile comunale.

În anul 1877 apare Legea pentru recensământul contribuțiilor directe, dată la care apare și prima lege de urmărire a veniturilor, care conținea 25 de articole și cuprindea gradele de urmărire, privilegiile statului și prescripția.

În anul 1882 s-a introdus carnetul de contribuabil și a apărut Legea de organizare a Ministerului de Finanțe.

La 6 martie 1897 este votată Legea pentru organizarea administrației financiare a statului, în baza căreia iau ființă administrațiile financiare.

Începând cu anul 1907, administrația țării capătă un puternic caracter de centralizare, fapt ce a avut o influență pozitivă asupra contabilității publice și asupra finanțelor statului.

În bugetul pe anul 1908 – 1909 se realizează pentru prima oară o unitate completă a lui, indispensabilă unei bune funcționării a statului. Se includ în acest sens 25 de case speciale ale administrației superioare de stat ale căror bugete se votau de Adunarea Deputaților.

În vederea realizării unei reale descentralizări administrative, remarcăm raportul la bugetul pe anul 1916 – 1917 al lui Vintilă Brătianu, care cerea introducerea impozitului progresiv asupra venitului, din care o cotă să fie acordată administrației locale.

Varietatea sistemelor administrative, a sistemelor fiscale și a modului de oglindire prin contabilitatea publică a veniturilor și cheltuielilor publice preluate de la provinciile românești unite în anul 1918, a impus crearea unui sistem unitar financiar și fiscal și unificarea contabilității publice, operațiune care a fost desăvârșită în perioada 1923 – 1929.

Reforma financiară după Unirea din 1 decembrie 1918, era necesară dată fiind moștenirea celor patru regiuni financiare diferite (în Ardeal erau 10 impozite directe, în Basarabia erau două regimuri diferite de impozitare, în județele Cahul, Ismail și Bolgrad era adoptată legislația financiară a României, în restul Basarabiei existau cinci impozite directe, etc.). vechiul sistem financiar nu mai dădea randament, el aduna venituri insuficiente.

Elementele definitorii pentru unificarea și modernizarea contabilității publice le regăsim în Reforma fiscală a României reîntregite, propusă de Nicolae Titulescu, ministrul de finanțe, cu ocazia prezentării primului buget unificat.

Această reformă inspirată din legislația financiară a statelor dezvoltate propunea unele principii importante pentru organizarea contabilității publice, printre care amintim:

reducerea cheltuielilor publice până la limita unde începe dezorganizarea serviciilor publice;

instituirea unui control preventiv al cheltuielilor publice;

trecerea în legea bugetară a unor dispoziții din legea contabilității publice referitoare la ordonanțarea cheltuielilor materiale și de personal, numai în 12 rate lunare egale;

introducerea impozitului pe venitul global.

Datorită unor manevre politice, Legea contribuțiilor directe, din 1 august 1921, nu a fost aplicată în întregime.

Reforma fiscală a lui Vintilă Brătianu, din anul 1923, a făcut să fie pusă în aplicare o nouă lege a contribuțiilor directe.

Aplicarea noului sistem de impozitare a însemnat introducere în România a unor principii de impunere moderne, compatibile cu cele din statele din apusul Europei.

În perioada 1921 – 1924, în ciuda unor dificultăți enorme de ordin economic și social, s-a realizat pe lângă unificarea bugetară și reforma fiscală, și procesul de unificare și normalizarea a contabilității publice.

Legea contabilității publice din anul 1864 a durat 30 de ani și a cunoscut numeroase modificări. După îmbunătățirile și modificările aduse legii contabilității din anii: 1903, 1904, 1906, 1908, 1910, 1922, 1923, 1925 în anul 1929 se introduce contabilitatea publică în partidă dublă.

Introducerea acestui sistem de contabilitate în administrația statului și în cea a celorlalte administrații publice a preocupat multă vreme literatura contabilă, practicienii și teoreticienii.

Contabilitatea publică utilizată până în anul 1930 nu urmărea de fapt decât executarea bugetului cu ajutorul unor registre fără nici o legătură între ele. Nu se înregistrau modificările suferite de patrimoniul public, din care cauză nu se putea cunoaște situația reală a averii publice.

Modul defectuos și simplist de organizare a contabilității publice a produs numeroase prejudicii averii statului și a îngreunat îndeplinirea funcțiilor sale.

Prin legea contabilității publice din anul 1929 s-au realizat mutații de esență, adevărate inovații față de prevederile legislației anterioare care au vizat:

distincție precisă între funcțiile de ordonator și aceea de gestionar de bani și bunuri publice;

obligativitatea inventarierii patrimoniului public;

introducerea anului bugetar de 12 luni în locul celui de 18 luni;

fixarea termenului legal în care se pregătește și se depune bugetul și introducerea unei separări a cheltuielilor ordinare de cele de capital;

introducerea controlului preventiv pe lângă cel ulterior;

stabilirea ca faze ale actelor de cheltuieli: angajarea, lichidarea, ordonanțarea și plata, întărindu-se controlul pentru fiecare fază;

înființarea oficiului de licitații pe lângă Ministerul finanțelor,

introducerea carnetului de impozite ale contribuabilului și controlul averii funcționarilor;

înființarea bugetului interior al fiecărui departament, precum și distribuția lunară a creditelor;

introducerea contabilității în partidă dublă.

Deși contabilitatea în partidă dublă a fost introdusă în contabilitatea generală a statului în 1929, totuși încercări izolate s-au făcut și mai înainte, ca, de exemplu, la Ministerul Finanțelor și Ministerul Muncii, în anul 1920.

În municipii, partida dublă a fost folosită înainte de introducerea ei obligatorie în anul 1929. Unele municipii mai importante, în afara înregistrărilor în partidă dublă, au întocmit chiar și inventare anuale ale bunurilor pe care le-au grupat în: producătoare și neproducătoare de venit.

Municipiul București a reușit să-și întocmească încă din anul 1925 primul bilanț pe baza inventarului și a evidenței contabile în partidă dublă.

Primele instituții publice care au adoptat contabilitatea în partidă dublă au fost camerele de comerț și industrie.

Legea din anul 1924 pentru comercializarea întreprinderilor și avuțiilor publice a creat condiții pentru înființarea, organizarea și funcționarea regiilor autonome ca întreprinderi de interes general (C.F.R., P.T.T., R.M.S., etc.), exploatate în regie proprie de stat și a întreprinderilor de stat cu caracter economic și comercial, care puteau fi exploatate de stat împreună cu particularii.

Prin legea comercializării din anul 1924, ca și prin cea din anul 1929 statul este de fapt înlăturat de la conducerea și administrarea întreprinderilor sale, care în felul acesta au fost cedate parțial sau total capitalului particular român și străin, singurul în drept să exercite și controlul asupra activității acestor întreprinderi.

Legea din anul 1929, aplicabilă nu numai întreprinderilor de exploatare și de administrare a bunurilor statului pe baze comerciale, ci și regiilor autonome, prevede obligația stabilirii inventarului, bilanțului, a contului „Profit și pierdere”, amortizării și repartizării beneficiului net.

Pe baza dispozițiilor acestei legi, Consiliul superior de administrație a întreprinderilor și bunurilor publice a întocmit o schemă de bilanț și a contului „Profit și pierdere”.

La 25 decembrie 1929 se adoptă Legea pentru reprimarea evaziunii fiscale la contribuțiile directe, act normativ care prin conținutul său face să accelereze procesul de punere în aplicare a prevederilor Legii contabilității publice.

În perioada 1933 – 1934 aparatul din administrația publică (organele de constatare și percepere a veniturilor publice) a suferit numeroase prefaceri. În această perioadă s-a realizat o importantă reformă financiară, introducându-se în domeniul contabilității publice și în finanțele statului cadre tinere cu o pregătire superioară de specialitate.

Împărțirea fiscală realizată prin Legea din anul 1933 cuprindea:

directorate regionale – care cuprindeau regiuni ce înglobau mai multe inspectorate financiare regionale;

inspectorate generale – care cuprindeau inspectorate regionale puse sub controlul directoratului;

inspectorate regionale – care aveau în subordine administrațiile financiare din 1 – 4 județe;

administrații financiare, câte 1 – 3 în fiecare județ (de constatare mixte, de încasare și plăți, de constatare indirectă).

În anul 1941 are loc o nouă organizare administrativă care, însă, nu aduce modificări de esență față de cea anterioară.

O problemă care s-a dezbătut îndelung a fost aceea a elaborării unor planuri de conturi – tip, în care scop a fost alcătuită în anul 1940, o comisie care din păcate, nu a reușit să propună măsuri eficiente.

În anul 1947 a luat ființă în cadrul Ministerului Industriei și Comerțului un Consiliu permanent al normării contabilității, care a reușit să concretizeze principiile generale ale primei forme de normare a contabilității publice în țara noastră.

S-a pornit de la necesitatea elaborării unui cadru general de conturi aplicabil tuturor întreprinderilor, cuprinzând clase și grupe de conturi folosite în diferite domenii, din care urmau apoi să se desprindă planuri de conturi pentru fiecare ramură de activitate. Alături de planul de conturi s-au prevăzut și norme speciale privitoare la unificarea nomenclaturii conturilor și la tehnica de înregistrare în conturi.

Naționalizarea principalelor mijloace de producție din economie a făcut necesară crearea unui sistem de contabilitate care să corespundă cerințelor unei economii socialiste.

Plecând de la necesitatea precizării rolului și importanței contabilului în economia națională, în anul 1948 sunt aduse reglementări ale atribuțiilor acestora, iar în cadrul Ministerului Finanțelor se înființează o direcție specială pentru conducerea unitară pe întreaga economie națională, a metodologiei și normării contabilității.

Direcția normării și îndrumării contabile a elaborat primele planuri de conturi pe fiecare ramură de activitate, precum și instrucțiuni de aplicare a acestora, scheme de bilanț – tip, dări de seamă, a tipizat și raționalizat unele documente contabile.

În organizarea contabilității socialiste s-a folosit experiența școlii germane de contabilitate dintre cele două războaie mondiale și, din plin, experiența sovietică.

În anul 1957, ca urmare a acumulării unei experiențe proprii privind normarea contabilității, toate planurile contabile au fost aliniate la cel al întreprinderilor industriale, adoptându-se în acest scop denumiri și simboluri cifrice unitare pentru toate conturile cu același conținut economic. În planurile noi de conturi s-a ținut seama de conținutul economic al acestora, renunțându-se la principiul grupării conturilor după criteriul funcției lor contabile (conturi de activ și conturi de pasiv).

Se realizează, astfel, o reducere a numărului de conturi și o simplificare a corespondenței conturilor. Toate planurile de conturi încep cu aceleași grupe de conturi, iar în cadrul grupelor, cu conturi care au același conținut economic, indiferent de ramura de activitate în care se aplică.

Problema raționalizării tehnicii contabile a necesitat elaborarea unui cadru general de conturi la nivel național și introducerea sistemului zecimal de clasificare a conturilor.

Nu putem omite contribuția pe care a avut-o Corpul contabililor autorizați și a experților contabili din România în pregătirea terenului necesar rezolvării problemelor contabilității publice.

Folosirea mijloacelor moderne de calcul în munca de administrație face să sporească volumul de informații necesare conducerii economiei în ansamblul ei. Cu toate avantajele indiscutabile pe care le-a prezentat mecanizarea și automatizarea lucrărilor de contabilitate, ele nu au contribuit la simplificarea și perfecționarea contabilității publice. De aceea, problema care s-a pus la noi, în perioada anilor 1969 – 1977, a fost aceea a perfecționării formelor de evidență. Problema evidenței operativ-contabile a constituit o preocupare deosebită, în special a practicienilor contabili.

La progresul tehnicii contabile a contribuit, în primul rând Direcția metodologiei și îndrumării contabile din cadrul Ministerului Finanțelor, care an de an a elaborat instrucțiuni și norme metodologice de aplicare a unui vast program legislativ, precum: Legea nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor și răspunderea în legătură cu gestionarea bunurilor organizațiilor socialiste (B.Of. 132/1969), Legea nr. 71/1969 privind contractele economice (B.Of. 154/1969), Legea privind gospodărirea mijloacelor materiale și bănești, organizarea și funcționarea controlului financiar (B.Of. 80/1970), Legea nr. 9/1972 privind finanțele publice, Legea nr. 9/1974 privind controlul financiar preventiv (B.Of. 53/1974), HCM nr. 1885/1970 privind organizarea și conducerea contabilității, atribuțiile și răspunderile conducătorului compartimentului financiar-contabil (B.Of. 156/1970) și altele.

De altfel, normele metodologice privind contabilitatea unităților bugetare, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor nr. 596 din 31 decembrie 1970, și Instrucțiunile pentru aplicarea planului de conturi de către instituțiile de stat finanțate de la buget și din mijloace extrabugetare aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor nr. 50/1973, cu unele adăugiri și modificări se aplică și azi.

Tranziția României la economia de piață a solicitat și solicită multe reforme economice printre care și reformarea sistemului contabil din toate resorturile sale: obiective, principii contabile fundamentale, reguli și metode contabile de bază, proceduri contabile.

După evenimentele din decembrie 1989, unii specialiști români din domeniul contabilității au apreciat că sistemul contabil românesc nu va suferi modificări de esență deoarece știința contabilă are la bază adevăruri validate de sute de ani și, prin urmare, nimeni nu poate contesta principiile sale fundamentale.

Acești specialiști au neglijat faptul că sistemul de contabilitate din România este inspirat din școala de contabilitate germană dintre cele două războaie mondiale și a fost perfecționat în laboratoarele de la Moscova, pentru a funcționa în regim de „societate socialistă”.

În perioada economiei socialiste s-a practicat o normare excesivă a contabilității publice de factură politico-statală, care este continuată și în prezent, cu o intensitate mai redusă, de direcția de specialitate din Ministerul Finanțelor.

La finele anului 1992 a fost creat, pe lângă Ministerul Finanțelor, Colegiul Consultativ al Contabilității, format din experți contabili, directori financiari-contabili, contabili-șefi, profesori și alte cadre didactice universitare., specialiști ce își desfășoară activitatea în domeniul financiar, fiscal, juridic, reprezentanți ai ministerelor și ai altor instituții interesate în elaborarea normelor și standardelor contabile. Pentru început Colegiul Consultativ al Contabilității și-a asumat răspunderea de a organiza și sprijini reforma contabilă fundamentală în țara noastră, introducerea noului plan de conturi, inclusiv în domeniul contabilității publice, realizarea unui cadru viabil pentru abordarea unei normalizări contabile pragmatice.

Apariția Ordonanței Guvernului nr. 65/1994 (M.O. nr. 243/1994) în baza căreia se reînființează Corpul Experților Contabili și al Contabililor Autorizați din România face să crească rolul specialistului contabil în consilierea managerului și a profesiei contabile liberale.

Alegerea și implementarea unui sistem de contabilitate publică depinde de un complex de factori, criterii și variabile de natură economică, financiară, socială, juridică etc.

În acest context, România se caracterizează prin numeroase fenomene de criză economică, care, pentru a putea fi depășită, are nevoie de un puternic aparat de gestiune care să asigure o reală corelație a mișcărilor de valori la nivel microeconomic cu cele de gestionare a fenomenelor macroeconomice. În acest sens, se apreciază că în România statul rămâne încă, pentru un orizont nedefinit, agentul economic principal și utilizatorul privilegiat al informațiilor furnizate de contabilitatea publică.

În materie de normalizare a contabilității, reformatorii români au optat pentru o abordare de tip public, regăsită în special în Franța și Germania.

Alegerea unui sistem de contabilitate publică adaptat nevoilor actuale ale României a avut unele exigențe privind necesitatea înscrierii acestuia în curentul de armonizare contabilă europeană și mondială.

Alegerea unui sistem de contabilitate publică nu este un lucru ușor, mai ales în condițiile în care mai mulți specialiști subliniază existența unei crize a contabilității, ale cărei simptome diferă de la o țară la alta și care este întreținută și de o anumită concurență dintre sistemele contabile reprezentative: european și cel anglo-saxon. În acest context, este de remarcat efortul general de reconstituire sau de constituire de Planuri de Conturi Generale, efort care sperăm să se finalizeze și cu integrarea Planului de conturi al instituțiilor publice din România în Planul General de Conturi.

Acordarea locului cuvenit principiilor contabilității publice, care să permită obținerea unei imagini fidele a modului în care s-a gestionat banul public, ar permite normalizatorilor români să găsească soluțiile cele mai bune la complexitatea problemelor cu care se confruntă contabilitatea publică actuală.

Mulți autori au contribuit la dezvoltarea bazelor teoretice ale contabilității și, prin eforturi susținute, în direcția perfecționării sistemului informațional.

În Transilvania, Emanoil Ioan Nichifor este cel dintâi autor preocupat de răspândirea cunoștințelor de contabilitate.

Pravila Comercială, scrisă de Emanoil Ioan Nichifor și publicată în anul 1837 la Brașov, atestă, pe de o parte, existența unei școli de cultură economică românească, la începutul secolului al XIX-lea, iar, pe de altă parte, că negustorii români își întocmeau registrele și calculațiile în limba română. Ea este destinată consolidării eticii negustorești și paragrafele ei sunt pline de învățătură pentru educarea și consolidarea aptitudinilor și cunoștințelor comercianților.

George Barițiu a activat, ani în șir, la Școala Comercială din Brașov, fiind chiar directorul acestui așezământ de cultură economică românească.

„Alături de marile spirite filozofice și enciclopedice ardelene, în frunte cu Gheorghe Șincai și Timotei Cipariu, se formează și gânditori economiști: Carol Mihailic de Hodocin, Visarion Roman, I. C. Panțu, A. Bârsan care au adus multe împliniri în cultura economică românească”.

Prin Decretul domnesc nr. 220 din 19 septembrie 1859, semnat de Alexandru Ioan Cuza, la Iași, Ion Ionescu de la Brad este numit profesor pentru cursul de contabilitate, economie politică și financiară. Cursul predat în 31 de lecții cuprindea 15 lecții care tratau probleme de contabilitate.

În lucrările sale, Ion Ionescu de la Brad a precizat că scopul contabilității este de a introduce calculul și ordinea în locul confuziei și hazardului.

Ion Ionescu de la Brad era atât de convins de rolul și importanța contabilității, în special în agricultură, încât a folosit-o chiar la ferma sa de la Brad.

Din 1864, când s-au înființat primele școli comerciale cu durata cursurilor de 5 ani, literatura contabilă românească a luat un avânt considerabil.

Primele școli comerciale de acest tip s-au înființat, în 1864, la Galați și București, și după aceea la Iași, Constanța, Ploiești, Brăila etc.

În 1913 ia ființă primul institut de învățământ economic superior, sub denumirea de „Academia de Înalte Studii Comerciale și Industriale”, după care se înființează și la Cluj, în 1920, o instituție similară celei din București.

O dată cu înființarea primelor școli comerciale și cu răspândirea lor în întreaga țară și ca urmare a introducerii contabilității în partidă dublă, literatura contabilă a început să se îmbogățească cu noi lucrări, elaborate atât de profesorii de contabilitate din învățământul comercial, cât și de practicieni.

În anul 1865, Louis Toussaint – cel dintâi profesor de contabilitate de la prima școală comercială înființată în București – și-a publicat cursul de contabilitate sub titlul: Expunere prescurtată de operații comerciale și contabilitate, redactat în limba franceză și tradus în românește de Raoul de Pontbriand.

Mai târziu, în 1874, fostul său elev, Theodor Ștefănescu, a publicat și el cursul său sub titlul: Curs de contabilitate în partidă dublă, care s-a retipărit apoi în 6 ediții, până în anul 1908.

În 1901, Constantin Petrescu, profesor de contabilitate la Școala comercială din Iași și fost elev al lui Theodor Ștefănescu, a publicat un Curs de contabilitate și administrație, în care a adoptat o parte din teoriile contabile italiene, fundamentând însă și părerile sale privitoare la teoria conturilor.

Dacă Cursul de contabilitate în partidă dublă al lui Theodor Ștefănescu poate fi socotit ca un îndreptar practic de tehnică contabilă, prin faptul că dă celui ce-l studiază atâtea cunoștințe câte îi sunt necesare în profesiunea sa de contabil, tratatul de Contabilitate și administrație al lui Constantin Petrescu constituie un început de teorie contabilă, un deschizător de drumuri în domeniul contabilității publice, s-ar putea spune primul tratat științific apărut în literatura noastră contabilă.

În anul 1908, I. C. Panțu, profesor la școala comercială din Brașov, a publicat lucrarea intitulată: Știința conturilor sau contabilitatea în partidă dublă, care a fost de fapt o completare a primelor sale studii de contabilitate publicate în anii 1898 și 1900.

Profesor la Înalta Academie de Studii Comerciale și Industriale din București, de la înființarea acesteia în 1913 și până în anul 1942, când se retrage la pensie, Spiridon Iacobescu a fost una dintre cele mai proeminente personalități care a contribuit la dezvoltarea și modernizarea contabilității publice din România. Cursurile universitare și lucrările publicate, precum „Contabilitate publică”, ținută după principiile contabilității duble, „La comptabilité apliqé, la methode budgetaire” „Probleme de filozofie contabilă” etc. au reușit să formuleze la noi în țară principiile științifice ale contabilității, să dovedească utilitatea, necesitatea și universalitatea domeniului ei de aplicare.

Apariția lucrărilor lui Spiridon Iacobescu și ale fratelui său Al. Sorescu au făcut ca studiul patrimoniului, ca obiect al contabilității, înregistrarea inevitabilă a schimburilor patrimoniale, formularea categoriilor de conturi pentru elementele de activ și pasiv, teorii noi de știință și tehnică contabilă, o nouă bază a clasificării conturilor, să capete o consistență științifică.

Examinarea lucrării „Curs de contabilitate generală în legătură cu dreptul și legile speciale comerțului”, publicată la Iași (3 volume, cuprinzând peste 1300 de pagini), ne permite să constatăm că autorii au avut efectiv o contribuție valoroasă la progresul contabilității publice românești. Pentru prima oară în literatura contabilă românească apare o lucrare în care concepția juridică este pusă la temelia explicării principiilor contabilității.

Profesorul V. M. Ioachim a avut o importantă contribuție la introducerea contabilității în partidă dublă în administrațiile publice.

El a ăpublicat studii și documente în revistele de specialitate și a elaborat în colaborare cu profesorul George Aleseanu o lucrare prezentată la Congresul internațional de contabilitate din anul 1931 cu titlul ”L’application de la comptabilité en partie double a l’Etat, aux administrations locales et aux regies autonomes”.

Se remarcă activitatea prestigioasă a profesorului Constantin G. Demetrescu, care a început să publice lucrări de specialitate în domeniul contabilității încă din anul 1924.

Lucrarea „Istoria critică a literaturii contabile în România” prezintă evoluția gândirii contabile românești, influențele pe care le-a suferit, precum și contribuția pe care au adus-o cei mai importanți autori români la dezvoltarea teoriei și practicii contabile.

Urmare a apariției legii contabilității publice, au început să apară lucrări de contabilitate și în acest domeniu. Menționăm lucrarea Contabilitate în partidă dublă la municipii și orașe, elaborată de Dem. Demetrescu, R. Constantinescu și N. Emanoil.

În anul 1932, profesorul Dumitru Voina publică teza sa de doctorat Faze din evoluția contabilității în care prezintă evoluția contabilității, în special în Italia, Franța și Germania, în perioadele până în anul 1202; din 1202 până în 1494 și de la 1494 până la 1600.

Publică la Brașov în 1944 lucrarea Curs de contabilitate generală și, în anul 1947, Contabilitate generală în care dezvoltă concepția economico-juridică.

În lucrare se rezervă un capitol special sectorului public și aplicării contabilității digrafice la contabilitatea publică.

După ce examinează pe scurt problema cadrului general de conturi și a plaurilor de conturi, autorul se ocupă mai pe larg de problema bilanțului.

Autorul se ocupă și de calculul costurilor, calculul comparativ (statistica) și calculul preliminar bugetarea), iar ultimul capitol este rezervat teoriilor conturilor.

Ion Evian, în aceea vreme profesor la Academia Comercială din Cluj, publică în 1940 lucrarea Teoriile conturilor, în care încearcă să facă o distincție între noțiunile de teorie a conturilor și teorie a contabilității, dat fiind că, după părerea sa, obiectul, scopul și chiar sfera fiecăreia din ele se deosebesc fundamental.

În 1946 I. Evian publică lucrarea: Contabilitatea dublă, cu subtitlul Înțelegerea rațională a economiei acestui sistem de înregistrări contabile, din care rezultă clar că contabilitatea este, după părerea sa, un sistem de înregistrări și nimic mai mult, ceea ce rezultă și din nenumăratele afirmații pe care le face și din care ar rezulta că această disciplină nu poate avea caracter de știință.

În concluzie, Evian a coborât contabilitatea la o simplă tehnică de înregistrări, contestându-i orice caracter științific și încercând să o înglobeze ca o parte componentă în studiul întreprinderilor.

În anul 1947 apare lucrarea Elemente și principii de știință contabilă, datorată profesorului Ștefan Dumitrescu. Atât în prefața cărții sale, cât și în primele două capitole, autorul examinează noțiunea și condițiile științei contabile și ajunge la concluzia că aceasta îndeplinește toate condițiile unei științe.

După anul 1947 încep să apară și la noi primele lucrări de contabilitate socialistă. Paralel cu traducerea unor lucrări de contabilitate din Uniunea Sovietică, încep să apară și lucrări ale specialiștilor români.

Între primele lucrări românești de contabilitate, publicate după introducerea contabilității normate în țara noastră, se menționează în special Evidența contabilă generală (1953), retipărită în ediția a II-a sub titlul Teoria evidenței contabile și în ediția a III-a sub titlul Bazele evidenței contabile (1960).

În anul 1947, profesorul Dumitru Rusu publică la Brașov studiul „Contabilitatea în programul de studii la universitățile din străinătate”, în care sunt prezentate aspecte din gândirea contabilă americană.

Remarcând contribuțiile deosebite, în perioada dinainte de anul 1989, la care cercetarea contabilității a „școlilor de contabilitate”, formate în marile centre universitare.

Remarcăm colectivul de profesori de la A.S.E. București prin contribuțiile deosebite ale profesorilor C.G. Demetrescu, Gheorghe Enache, Mihai Ristea, Victor Puchiță, Călin Oprea, Ladislau Posler, Valerian Voica, Niculae Feleagă, Gheorghe Cârstea, Dumitru Vișan, C. Mareș, Constantin Topciu, Ioan Ionașcu, etc.

Remarcabile sunt contribuțiile profesorilor „școlii de contabilitate” din Timișoara, elaborate sub coordonarea profesorilor Epuran Mihai, Dumitru Cotlet, Ioan Pereș, Gheorghe Băilesteanu.

Un loc aparte îl au lucrările de contabilitate elaborate de profesorii de la Universitatea Babeș-Bolyay din Cluj Napoca, Iacob Petru Pântea și Atanasie Pop.

Un loc important în cristalizarea și formarea unei adevărate „școli de contabilitate” la Iași îl are profesorul universitar doctor docent în științe Dumitru Rusu, așa cum afirmă profesorul Niculae Feleagă, este ultimul „monstru sacru al contabilității românești”.

Remarcăm contribuțiile ilustrului profesor ieșean asupra dezvoltării conceptelor teoretice asupra sectoarelor de calcul ale contabilității, teoriei și sistemelor de conducere a contabilității pe plan mondial, informatica de gestiune și extinderea calculelor contabilității la nivel macroeconomic.

Valorificarea patrimoniului științific al înaintașilor ocupă un loc primordial în cercetările profesorului Dumitru Rusu și ale colectivului catedrei de contabilitate, care prin publicațiile și lucrările de specialitate, au demonstrat un real potențial științific.

Publicarea primei traduceri integrale în limba română a „Tratatului de contabilitate” elaborat de omul de știință italian Luca Paciolo (la Veneția în anul 1494), sub coordonarea profesorului universitar Dumitru Rusu, face să se continue cercetarea și analiza celor mai semnificative etape ale evoluției contabilității și contribuie la înțelegerea mai deplină a unui capitol din gândirea economiei, destinată nu numai colectivității unei epoci, ci și îmbogățirii unui tezaur menit să lumineze secolele.

Nu putem să nu evocăm contribuția la modernizarea gândirii economice și a contabilității publice a marilor profesori ieșeni, precum: Alexandru Bărbat, Mihai Todosia, Vasile Turliuc, Nicolae Stoica, Vasile Nechita, Toader Neagu, Ronelia Davideanu, Ion Florea, Rusalim Petriș, Ion Belei, Silvia Petrescu, Maria Filip, Tudorel Fătu, Aurel Ciucureanu, Pavel Ciuche.

Pe linia continuității cercetării științifice economice s-a căutat în perioada anilor 1980 – 1990 să se valorifice patrimoniul nostru științific, tezaurul nostru de idei aparținând marilor cărturari din a doua jumătate a secolului al XIX-lea și primele patru decenii ale secolului al XX-lea.

Împlinirea acestor preocupări o reprezintă, fără îndoială, enciclopedia gândirii economice românești, care este lucrarea lui Costin Murgescu „Mersul ideilor economice la români”.

Nu este o noutate faptul că trecerea de la economia condusă centralizat la o economie de piață reprezintă un șoc puternic.

Pentru a putea parcurge această etapă, deloc scurtă și fără probleme, avem nevoie de economiști buni, bine pregătiți profesional, onești și cinstiți, care să respecte avutul public și particular și să se bucure de încrederea cetățenilor acestei țări.

Învățământului superior economic, instituțiilor publice și revistelor de specialitate le revine sarcina de a pregăti specialiști în domeniul contabilității publice care să lucreze cu eficiență, având o temeinică pregătire economică și juridică în instituții din țară și din străinătate, unde să apere interesele naționale, să le înțeleagă și să le susțină.

Capitolul II

Evaluarea elementelor patrimoniale

2.1. Evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale

Activele imobilizate corporale reprezintă bunurile și valorile destinate să servească o perioadă mai îndelungată în activitatea unității patrimoniale care nu se consumă la prima utilizare (la darea în consum sau folosință) ci în mod treptat, uzându-se, fapt pentru care se scot din folosință la data când își ating durata normală de funcționare (serviciu).

Mijloacele fixe sunt active corporale imobilizate. Ele sunt active singulare sau complexe de obiectul ce se utilizează ca atare și care trebuie să îndeplinească cumulativ două condiții: să aibă o valoare mai mare de o sumă limită indexabilă stabilită prin lege și o durată normală de folosință mai mare de un an.

Conform ordinului 94/2001 prin evaluare se înțelege procedeul prin care se exprimă, cu ajutorul etalonului valoric, mijloacele, procesele și sursele economice înregistrate în documente din perimetrul unei unități patrimoniale. Cu ajutorul etalonului bănesc, contabilitatea realizează generalizarea mijloacelor, proceselor și surselor economice și financiare care s-au înregistrat pe baza documentelor justificative. De asemenea, etalonul permite însumarea diferitelor mijloace patrimoniale, la nivelul economiei naționale.

Evaluarea este folosită la efectuarea tuturor calculelor prin care se determină suma cheltuielilor efectuate în vederea obținerii produselor finite, executării lucrărilor și serviciilor prestate ce constituie obiectul activității unității patrimoniale. Întrucât mijloacele economice prezintă însușiri caracteristice și moduri diferite de participare în procesele economice, respectiv activele fixe și activele circulante, contabilitatea înregistrându-le distinct și evaluarea acestora se face distinct.

Evaluarea, ca procedeu de determinare prin calcule în vederea înregistrării în contabilitate a elementelor patrimoniale aflate în gestiunea instituției administrative publice cuprinde:

obiectul evaluării îl formează elementele componente ale patrimoniului;

etalonul bănesc este unitatea de măsurare pentru exprimarea valorică a mijloacelor, proceselor și surselor economice. El se exprimă cu ajutorul semnului monetar propriu fiecărei țări;

analiza ca element al evaluării, este procesul prin care informațiile obținute prin evaluare se exprimă valoric (cifric și uneori cantitativ în unități naturale de măsurare sunt studiate amănunțit în părțile lor componente).

Evaluarea la data intrării în patrimoniu. Bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare denumită valoarea contabilă.

Valoarea de intrare sau contabilă se stabilește în momentul achiziționării, producerii sau intrării imobilizărilor în patrimoniu prin alte modalități. Această valoare se determină avându-se în vedere proveniența imobilizărilor așa cum se prezintă în continuare.

Imobilizări procurate prin achiziție de la furnizori (cu titlu oneros) se evaluează la costul de achiziție care este format din prețul de cumpărare, taxe nercuperabile (taxa vamală, comision vamal, suprataxă), cheltuielile pentru punerea imobilizărilor în stare de utilizare (instalare, probă, încercări).

În ceea ce privește titlurile de participare și alte titluri imobilizate se reține că acestea fac excepție de la regula anterioară în sensul că în costul de achiziție se include numai prețul de cumpărare, celelalte cheltuieli de achiziționare înregistrându-se direct în cheltuieli de exploatare.

Pentru imobilizările obținute din producția proprie evaluarea se face la costul de producție, care se determină prin însumarea costului de achiziție al materiilor prime și materialelor consumate, a celorlalte cheltuieli directe de producție și a cotei proporționale și cheltuieli indirecte repartizate în mod rațional și numai în măsura în care sunt determinate de obținerea imobilizărilor în cauză.

La rândul lor imobilizările intrate în patrimoniu cu prilejul asocierii, fuziunii se evaluează la valoarea de utilitate în funcție de prețul pieței și amplasarea acesteia.

Imobilizările care se obțin cu titlu gratuit sau prin donație se evaluează la valoarea actuală făcându-se estimarea acesteia în funcție de valoarea imobilizărilor cu caracteristici similare sau apropiate.

Pentru imobilizările existente în patrimoniu și care se reevaluează în baza unor dispoziții legale exprese se stabilește de asemenea valoarea actuală a fiecărui mijloc fix supus acestei operațiuni, însă spre deosebire de categoria anterioară de imobilizări necorporabile, se au în vedere în acest scop următoarele elemente: valoarea de intrare din contabilitatea unității patrimoniale, utilitatea și prețul pieței, precum și gradul de uzură estimat la prețul pieței, precum și gradul de uzură estimat la data reevaluării pentru fiecare mijloc fix supus operației.

În ceea ce privește evaluarea imobilizărilor corporale la instituții publice se efectuează la fel dar cu anumite excepții pentru că la instituțiile publice nu se aduc mijloace fixe ca aport și nu se pot trece anumite cheltuieli mai exact cele pentru titluri de participare pe cheltuieli de exploatare.

La instituțiile publice prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se înțelege:

suma cheltuielilor efectuate pentru realizarea investițiilor, inclusiv cheltuielile de transport, cota de aprovizionare, costul ambalajelor nerecuperabile, consemnate în procesul – verbal de recepție, care în mod obligatoriu, trebuie să aibă anexată situația definitivă de lucrări întocmită de constructor și verificată de reprezentantul instituției publice desemnat pentru urmărirea lucrărilor pe toată perioada execuției. Cheltuielile pentru investiții de la buget trebuie să corespundă cu execuția bugetară.

valoarea consemnată în documentele de transfer (în cazul primirii prin transfer).

valoarea stabilită prin documentele de evaluare în cazul plusurilor de inventar sau al mijloacelor fixe independente rezultate din dezmembrarea sau scoaterea din funcțiune a unor mijloace fixe complexe.

valoarea estimată conform normelor în vigoare pentru bunurile primite cu titlu gratuit (donație) sau descoperite cu ocazia unor săpături arheologice.

Reevaluarea mijloacelor fixe constă în operația de stabilire a valorii actuale a fiecărui mijloc, existent în patrimoniu, în funcție de utilitatea, prețul și gradul de uzură al acestuia. În acest caz valoarea de intrare se modifică, fiind înlocuită cu valoarea lor actuală.

2.2. Evaluarea la ieșire a imobilizărilor corporale

În cadrul activelor imobilizate, în instituțiile publice se întâlnesc în administrare și folosire cel mai mult terenurile și mijloacele fixe.

Terenurile pot fi evidențiate în contabilitate distinct ca terenuri agricole și silvice, terenuri cu construcții, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, alte terenuri. Terenurile se înregistrează în contabilitate la intrare în patrimoniu la valoarea stabilită potrivit legii în funcție de clasele de fertilitate, suprafață și amplasarea acestora.

Evaluarea la ieșire a terenurilor se realizează prin scăderea din gestiune cu ocazia vânzării sau transferului în condițiile legii la valoarea lor de intrare.

Dacă se realizează reevaluarea terenurilor din unitățile patrimoniale potrivit reglementărilor în vigoare în acest caz valoarea de intrare a terenurilor se modifică, aceasta fiind înlocuită cu valoarea actuală.

În instituțiile publice terenurile, ca investiții efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, izvoarelor nu se supun amortizării, întrucât au un caracter neproductiv și sunt ale statului, ca unic administrator.

Agenții economici care desfășoară activități în scopul realizării de venituri, care imobilizează capitalul în active corporale supuse deprecierii prin utilizare sau în timp vor calcula, vor înregistra în contabilitate și vor recupera uzura fizică și morală a acestora care reprezintă “amortizare” pentru refacerea capitalului angajat în activitatea productivă a unității.

La evaluarea mijloacelor fixe aflate în administrarea și gestionarea instituțiilor publice trebuie să se țină seama de specificul și caracteristicile acestora, precum și de faptul că în instituțiile publice mijloacele fixe nu se amortizează, excepții privind amortizarea la instituțiile publice care funcționează pe principiul autofinanțării.

În administrarea instituțiilor publice se întâlnesc o diversitate de mijloace fixe cum sunt:

clădiri și construcții speciale;

mașini de forță și utilaje energetice;

mașini;

utilaje și instalații de lucru;

aparate și instalații de măsură, control și reglare;

mijloace de transport;

animale de muncă și animale pentru experiență;

plantații și păduri;

unelte;

accesorii de producție și inventar gospodăresc;

valori de muzeu, obiecte de artă și expoziție;

cărțile din bibliotecă, discurile și benzile magnetice imprimate definitiv;

investițiile efectuate la mijloacele fixe luate cu chirie

investiții efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor, precum și alte lucrări similare care nu se concretizează în mijloace fixe.

Nu sunt considerate mijloace fixe:

echipamentul de protecție și de lucru, îmbrăcămintea specială precum și accesoriile de pat, indiferent de valoarea și durata lor de folosință;

sculele, instrumentele și dispozitivele speciale folosite în ateliere indiferent de valoarea și durata lor de folosință.

Uneltele, dispozitivele și instrumentele comune se consideră mijloace fixe dacă îndeplinesc cumulativ condițiile de valoare și durată:

motoarele, aparatele și alte subansamble ale mijloacelor fixe procurate în scopul înlocuirii componentelor uzate, cu ocazia reparațiilor de orice fel sau micilor modernizări indiferent de durata de folosință și valoare

animalele tinere și animalele la îngrășat și coloniile de albine.

Evaluarea prin ieșire a mijloacelor fixe din patrimoniul instituțiilor publice are loc prin:

casarea, după caz expirarea duratei normale de folosință și uzura fizică sau morală care nu mai permite exploatarea acestora în condiții de siguranță.

scoaterea din funcțiune a mijlocului fix înaintea expirării duratei normale de folosință, care poate fi valorificat, prin operațiunea de dezmembrare.

Condiția de bază este că înainte de valorificarea bunurilor trebuie să se obțină aprobarea „de scoatere din funcțiune” a bunurilor potrivit dispozițiilor legale. Astfel la art. 1, pct. 21 și 23 din H.G. nr. 568/2000 care completează și modifică punctele 22 și 24 (alin. 2) din H.G. nr. 909/1997 se apreciază că:

– în cazul instituțiilor publice scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe înainte de expirarea duratei normale de utilizare sau cu durată normală de utilizare consumată se aprobă de către ordonatorul superior de credite, respectiv principal sau secundar, după caz.

O condiție importantă impusă de norma legală este aceea că pot fi valorificate prin vânzare la licitație, bunurile aflate în stare de funcționare, după îndeplinirea condițiilor și procedurilor prevăzute la anexa nr. 1 (la H.G. nr.841/1995) adică transmise mai întâi fără plată de la o instituție publică la altă instituție publică.

La nivelul instituției, se numesc prin decizie de conducătorul unității o comisie de evaluare compusă din 3 – 5 membrii. Din comisie în mod obligatoriu trebuie să facă parte următorii factori de răspundere din unitate:

conducătorul compartimentului economic al instituției publice;

câte un reprezentant din compartimentele administrativ și financiar-contabil;

alți specialiști, după caz.

Un rol important îl are comisia de evaluare. Aceasta va întocmi un raport de evaluare:

a bunurilor care nu mai sunt necesare;

a materialelor sau pieselor rezultate în urma demolării sau dezmembrării acestora, ce urmează a fi vândute.

În raportul întocmit de comisia de evaluare se va stabili prețul inițial de vânzare și după caz prețurile diminuate.

Raportul va fi aprobat de ordonatorul de credite bugetare ale instituției publice respective.

La evaluarea bunurilor se va avea în vedere:

prețul pieței la bunuri de același fel;

perioada de folosință a bunurilor;

gradul de uzură.

Comisia de evaluare din instituția publică are un rol important în aprecierea costurilor care le încorporează demolarea și dezmembrarea bunurilor scoase din funcțiune și poate propune varianta cea mai economicoasă.

În cazul în care comisia de evaluare apreciază că operațiunea de demolare sau de dezmembrare a bunurilor scoase din funcțiune se face cu costuri mai ridicate decât sumele care s-ar obține prin valorificarea acestora ca materiale sau piese rezultate în urma demolării sau dezmembrării, aceasta poate propune conducătorului instituției publice organizarea licitației pentru valorificarea bunurilor scoase din funcțiune, nedemolate sau nedezmembrate.

Modalitatea de popularizare a bunurilor supuse valorificării ca urmare a scoaterii din uz a acestora sunt următoarele:

pentru bunurile care nu mai sunt necesare propuse a fi valorificate nedemolate sau nedezmembrate cât și pentru materialele sau piesele rezultate în urma demolării sau a dezmembrării, al căror preț inițial de vânzare este de peste 10.000.000lei, instituțiile publice vor publica anunțurile de vânzare într-o publicație cu circulație la nivel național cu cel puțin 15 zile înainte de data stabilită pentru licitație. Instituția publică în cauză mai are obligația ca la aceeași dată să afișeze anunțul de vânzare atât la sediul propriu cât și la sediul autorității administrației publice locale în a cărei rază teritorială funcționează.

Pentru bunurile care nu mai sunt necesare propuse a fi valorificate nedemolate sau nedezmembrate, cât și pentru materialele sau piesele rezultate în urma demolării sau a dezmembrării al căror preț inițial de vânzare este sub 10.000.000lei, instituțiile publice afișează anunțul numai la sediul propriu și la sediul administrației publice locale în a cărei rază teritorială funcționează. Anunțul de vânzare se prezintă comisiei de licitație spre avizare înainte de data publicării.

Acțiunea de popularizare a ofertelor de bunuri disponibile scoase din funcțiune trebuie să i se acorde o importanță deosebită, fiindcă de reușita acesteia depinde acumularea de noi venituri la buget, atât de necesare în prezent.

Elementele minime necesare pe care trebuie să le cuprindă pentru a avea un potențial corespunzător de informații pe care le prezentăm:

denumirea și adresa instituției precum și locul unde pot fi văzute bunurile scoase din funcțiune sau după caz materialele sau piesele care fac obiectul licitației;

data până la care pot fi trimise adresele instituțiilor publice în vederea transmiterii fără plată;

adresa, data și ora ținerii licitației pentru vânzarea bunurilor, precum și datele de desfășurare a următoarelor licitații, în caz de neadjudecare;

numărul de telefon sau fax unde se pot obține relații despre bunul sau bunurile scoase din funcțiune, materialele sau piesele de schimb în urma demolării sau dezmembrării acestora scoase la vânzare și condițiile care trebuie să le îndeplinească potențialii achizitori spre a fi admiși la licitației;

prețul de pornire a licitației;

cota de cheltuieli de participare.

Termenul în care se primesc documentele de participare la licitație pentru vânzarea bunurilor se primesc cu cel mult 5 zile înaintea datei stabilite pentru ținerea licitației.

La licitațiile de vânzare a bunurilor care nu mai sunt necesare sau după caz a materialelor sau pieselor rezultate în urma demolării sau a dezmembrării acestora poate participa orice persoană fizică sau juridică potențial cumpărător care prezintă, până la data ținerii ședinței de licitație, următoarele documente:

chitanța de achitare a cotei de cheltuieli de participare la licitație eliberată de comisia instituției publice;

copie după certificatul de înmatriculare la Registrul Comerțului și codul fiscal pentru persoanele juridice române sau actul de identitate pentru persoanele fizice;

S-ar putea spune că această conexiune a măsurilor trasate de norma juridică care stă la baza acțiunii urmărește siguranța deplină în punerea în executare a prevederilor legale pentru evitarea oricăror contestații cât și dobândirea unei clauze de satisfacție pentru reușita acțiunii.

Comisia de licitație se va numi prin decizia conducătorului instituției publice și va fi formată din:

președintele și secretarul comisiei din partea instituției publice care organizează vânzarea prin licitație;

alți reprezentanți ca membrii în comisia de licitație, care trebuie să fie specialiști cu experiență profesională în domeniu.

Nu pot face parte din comisie membrii comisiei de evaluare.

Pentru existența unei ordini depline și siguranță în efectuarea actului operațional reglementarea amintită permite ordonatorilor principali de credite ca din comisiile de licitație organizate de instituțiile publice din subordine să facă parte și un reprezentant al lor.

Nu pot participa la licitație în calitate de cumpărător:

membrii comisiei de evaluare,

membrii comisiei de licitației;

soțul (soția), frații, copiii și părinți acestor membrii.

Atribuțiile comisiei de licitație sunt în sensul că aceasta va analiza documentele prezentate și va întocmi lista cu ofertanții, excluzând de la participare pe cei care nu au prezentat în totalitate, până la începerea licitației, documentele de participare.

Ședința de licitație este condusă de președintele comisiei de licitație.

În cazul în care sunt minimum doi participanți la licitație în ziua și ora stabilită pentru începerea licitației, președintele comisiei de licitație:

anunță obiectul licitației,

face prezența participanților la licitație,

constată dacă sunt îndeplinite condițiile legale pentru desfășurarea acesteia, inclusiv cele de publicitate,

anunță prețul inițial de vânzare de la care se pornește, strigarea cu precizarea salturilor de suprasolicitare stabilite de comisie.

Ședința de licitație se poate repeta:

în cazul în care nu s-au prezentat minimul de doi participanți la licitație sau în cazul în care nici un ofertant nu a oferit cel puțin prețul de pornire, licitația se va repeta încheindu-se proces verbal de constatare;

repetarea licitației se va face după trecerea a cel puțin 5 zile de la data precedentei iar prețul va fi diminuat cu până la 20%;

în cazul în care nici de această dată nu se prezintă cel puțin doi participanți la licitație și nu se oferă cel puțin prețul de pornire, licitația se va relua după cel puțin 5 zile iar prețul va fi diminuat cu până la 40% față de prima licitație;

în cazul în care nici de această dată nu a fost oferit cel puțin prețul de pornire al licitației instituția publică întocmește documentele și scoaterea din funcțiune, declasare și casarea bunurilor.

Participanți la licitație vor prezenta oferta de preț prin strigare, ofertă care trebuie să respecte condițiile de salt precizate la deschiderea licitației.

Președintele comisiei de licitație anunță tare și clar suma oferită de licitant. Tot acestuia îi revine responsabilitatea în cea ce privește derularea acțiunii pentru care a fost investit, trebuie să urmărească aplicarea întocmai a metodologiei care stă la bază.

Norma legală precizată că, dacă la a treia strigare a ultimei oferte nu se strigă o sumă mai mare, președintele comisiei de licitație anunță adjudecarea licitației în favoarea participantului la licitație care a oferit ultima sumă. Mai trebuie precizat că este necesar să se respecte întocmai încheierea documentației necesare pe parcurs, precum și la încheierea acțiunii.

După anunțarea câștigătorului de către președintele comisiei de licitație se declară închisă licitația, în urma căreia se întocmește procesul verbal care se semnează de către comisia de licitație și de către participanții la licitație.

Procesul verbal împreună cu documentele privind organizarea și desfășurarea licitației se arhivează la sediul instituției publice vânzătoare.

Participanții la licitație pot formula contestații în cazul în care se consideră că nu s-au respectat dispozițiile legale referitoare la organizarea și desfășurarea licitației.

Contestațiile de depun la sediul instituției publice care a organizat licitația în termen de 24 de ore de la încheierea acesteia, cele care nu sunt depuse în termenul prevăzut sunt lovite de nulitate absolută, neavând valabilitate asupra bunului solicitat.

Instituția publică este obligată să soluționeze contestațiile în termen de 5 zile de la depunerea acestora.

Câștigătorul licitației este obligat:

să semneze contractul de vânzare-cumpărare;

să achite integral prețul adjudecat al bunului în termen de 10 zile de la data licitației.

Bunurile materiale care nu au fost vândute prin licitație pot fi valorificate nedezmembrate sau nedemolate cu aprobarea ordonatorului de credite prin agenții economici care au ca obiect de activitate achiziționarea de materiale refolosobile, prin oferte de preț negociabil.

În cazul în care s-u desfășurat negocierile de preț acestea se vor consemna într-un proces verbal de negociere. Tot prin unitățile de acest profil se pot valorifica și materialele sau piesele rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe și a obiectelor de inventar în urma casării.

Bunurile, materialele sau piesele care nu au putu fi valorificate cu respectarea prevederilor din Regulament pot fi declasate și casate în condițiile legii, ordonatorul de credite bugetare fiind direct răspunzător pentru organizarea operațiunilor respective, astfel încât să nu existe posibilitatea sustragerii sau înlocuirii unor bunuri noi cu bunuri vechi.

Bunurile care nu au putut fi valorificate prin „transferare fără plată” sau „prin vânzarea”, după obținerea aprobărilor legale, acestea se scot din uz prin „casare”.

În ce privește obținerea aprobărilor legale pentru scoaterea din folosință a bunurilor care sunt prevăzute în H.G. nr.568/2000 care modifică și completează H.G. nr. 909/1997 din care rezultă că:

în cazul instituțiilor publice scoaterea din funcționare a mijloacelor fixe înainte de expirarea duratei normale de utilizare sau cu durata de utilizare consumată se aprobă de către ordonatorul superior de credite, respectiv principal sau secundar;

declasarea sau casarea unor bunuri materiale altele decât mijloacele fixe aparținând instituțiilor publice se aprobă de către ordonatorul superior de credite.

Propunerile de casare se fac înscris de către:

comisiile de inventariere,

administratori,

gestionari, responsabili de bunuri sau alți angajați desemnați în acest scop de conducătorul unității.

Propunerile de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe și a obiectelor de inventar de mică valoare și scurtă durată se fac:

pe baza listelor de inventar întocmite de comisia de inventariere separat pentru mijloace fixe și separat pentru obiectele de inventar;

sau direct pe imprimat anume prevăzut;

proces verbal de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe / de declasare a unor bunuri materiale.

Acest imprimat servește ca:

document de constatare a îndeplinirii condițiilor scoaterii din funcțiune a mijloacelor fixe;

document de consemnare a scoaterii efective din funcțiune a mijloacelor fixe;

document de predare la magazie a ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente și materialelor rezultate din scoaterea efectivă din funcțiune a mijloacelor fixe precum și din scoaterea din uz a bunurilor materiale propuse pentru declasare;

document justificativ de înregistrare în evidența magaziilor (depozitelor) și în contabilitate.

Acest imprimat se întocmește în două exemplare, separat pentru mijloace fixe, obiecte de inventar în folosință și bunuri materiale aflate în gestiunea unui singur gestionar pe baza documentației prevăzute în normele legale, notă privind starea tehnică a mijlocului fix propus a fi scos din funcțiune (deviz estimativ al reparației capitale, act constatator al avariei, notă justificativă privind descrierea degradării bunurilor materiale specificarea bunurilor materiale propuse pentru declasare).

Procesul verbal de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe circulă în felul următor:

la persoana autorizată să aprobe scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe;

la secție (serviciul, subunitate) pentru înregistrarea în evidența la locul de folosință a mijloacelor fixe scoase din funcțiune;

la magazie (depozitul de materiale)pentru descărcarea gestiunii respectiv înregistrarea în evidență a materialelor declasate;

la magazia primitoare, pentru semnarea de către gestionar a primirii în gestiune a ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente și materialelor rezultate din scăderea efectivă din funcțiune a mijloacelor fixe și materialelor recuperabile și refolosibile rezultate din scoaterea din uz a obiectelor de inventar în folosință sau din declasarea bunurilor materiale;

la compartimentul financiar-contabil sau persoana care conduce evidența contabilă, pentru verificarea și înregistrarea operațiilor privind scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe;

la compartimentul care a făcut propunerile de scoatere din funcțiune, din uz sau declasare pentru înregistrare în evidență.

Se arhivează:

la compartimentul financiar-contabil;

la compartimentul care ține evidența mijloacelor fixe.

Propunerile de scoatere din folosință (casare) pentru mijloacele fixe trebuie să cuprindă toate elementele necesare pentru identificarea cu ușurință a acestora, printre care menționăm:

numărul de inventar al mijloacelor fixe;

denumirea;

valoarea de înregistrare;

caracteristici tehnice;

starea fizică în care se află, grad de uzură.

Propunerile privind casarea mijloacelor fixe trebuie să cuprindă în mod obligatoriu următoarele date pentru fiecare în parte:

denumirea bunurilor;

valoarea de intrare a bunurilor materiale,

anul dării în folosință;

durata normală de funcționare;

durata de funcționare consumată;

cantitatea propusă la declasare și casare;

motivația scoaterii din funcțiune.

Grija pentru păstrarea bunurilor materiale pe parcursul perioadei de gestionare precum și pentru valorificarea acestora la ieșire din patrimoniu trebuie să aibă în permanență factori de răspundere din unități. Dispozițiile legale menționate în continuare vin în sprijinul pentru aplicarea acestor măsuri.

La art. 1, pct. 25 din H.G. nr. 568/2000 care modifică H.G. nr. 909/1997 (pct. 25) pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat, modificată și completată prin Ordonanța de guvern nr. 54/1997 se menționează că instituțiile publice au obligația să evidențieze în contabilitate în conturi distincte, mijloace fixe, precum și sumele rezultate din dezmembrarea și valorificarea mijloacelor fixe la scoaterea din funcțiune a acestora.

Sumele rezultate din vânzarea mijloacelor fixe scoase din funcțiune sau după caz a materialelor sau pieselor rezultate în urma demolării sau dezmembrării acestora constituie potrivit legii (H.G. nr. 966/1998) venituri ale bugetului de stat sau ale bugetelor locale.

Instituțiile publice finanțate integral din venituri extrabugetare își vor reține veniturile respective.

Mergând pe firul surselor aducătoare de venituri la art. 39 din Legea privind finanțele publice nr. 76/1996 (abrogată) se precizează că sumele încasate din vânzarea ca atare sau din valorificarea materialelor rezultate în urma demolării sau dezafectării în condițiile prevăzute de lege a unor mijloace fixe sau din vânzarea unor bunuri materiale care aparțin instituțiilor publice finanțate în condițiile art. 70 alin. (1) lit. (a) din Legea finanțelor publice constituie venituri ale bugetului de stat sau ale bugetelor locale, după caz, și se varsă la acestea potrivit normelor elaborate de Ministerul Finanțelor:

demolarea clădirilor și construcțiilor speciale care nu mai pot fi utilizate în scopul pentru care au fost constituite și nu se găsesc oferte pentru utilizare în alte scopuri după avizul organelor prevăzute în legislația în vigoare pentru conservare în scop muzeistic, strategic sau alte destinații de interes național sau local.

lipsa la inventariere prin imputarea valorii actualizate a bunurilor persoanelor responsabile care le-au avut în gestiune sau altor persoane vinovate. Pentru lipsuri, sustrageri și orice alte fapte care produc pagube ce constituie infracțiuni, ordonatorul de credite este obligat să întreprindă măsuri legale.

calamități naturale sau provocate după o atentă cercetare pe baza concluziilor și documentelor întocmite de către organele de resort.

vânzarea sau transmiterea bunurilor fără plată.

Transmiterea fără plată de la o instituție publică la o altă instituție publică a unor mijloace fixe, altele decât clădiri, aflate în stare de funcționare se realizează cu respectarea condițiilor și a procedurilor prevăzute în art. 1 pct. 1 din H.G. nr. 966/1998.

Bunurile disponibile la instituțiile publice la un moment dat, care nu mai sunt necesare instituției administratoare, dar pot fi folosite în continuare, pot fi transferate fără plată de la instituția deținătoare al o altă instituție publică așa cum rezultă din art. 1 din hotărâre.

Prin transmiterea fără plată a acestor bunuri se va face ordine în patrimoniul unităților în sensul că:

se introduc în circuitul economic valorile materiale disponibile, care blochează spațiile de depozitare la unitatea deținătoare și s-ar deprecia din punct de vedere fizic și moral, bunurile, dacă sunt ținute fără întrebuințare;

alte unități își completează în mod gratuit patrimoniul cu bunuri utile care nu mai sunt necesare altor instituții.

Condițiile și procedurile de transmitere a mijloacelor fixe sunt:

pot fi transmise fără plată, orice fel de mijloace fixe aflate în stare de funcționare indiferent de durata de folosință, dacă acestea nu mai sunt necesare instituției publice care le are în administrare, dar care pot fi folosite în continuare de alte instituții publice sau dacă potrivit reglementărilor în vigoare, instituția nu mai are dreptul să utilizeze bunul respectiv.

Se înțelege că pot fi transmise fără plată mijloace fixe disponibile (exceptându-se clădirile) deoarece în caz contrar, nemaifiind de folos unității deținătoare acestea ar fi ieșit din circuitul economic prin casare.

în vederea disponibilizării, compartimentul de specialitate va întocmi un referat de disponibilizare, în care descrie bunul ce urmează a fi disponibilizat menționând toate caracteristicile tehnice ale acestuia (marca, data fabricației, data dării în folosință, valoarea de inventar). Mai trebuie să se aibă în vedere că referatul astfel întocmit să fie aprobat de conducătorul instituției publice și vizat pentru controlul financiar preventiv.

Pentru cunoașterea datelor necesare privind caracteristicile tehnice ale mijloacelor fixe respective sau altor bunuri este imperios necesar să se conducă corect și la zi evidența contabilă în instituția respectivă. Sunt însă unități bugetare care din neglijență nu au evidențiat în contabilitate elementul esențial – „anul dării în folosință” – a mijlocului fix, împiedicând prin aceasta operațiunea de casare deoarece necunoscându-se data dării în folosință nu se poate aprecia de către comisie dacă a fost utilizat integral în procesul muncii bunului respectiv.

Unele unități nu au respectat criteriile de clasificare a mijloacelor fixe, fapt ce poate conduce la denaturarea duratei de funcționare a bunului respectiv, implicit la casarea acestuia.

instituția publică care disponibilizează bunuri, va informa în scris alte instituții publice pe care le consideră că ar avea nevoie de bunurile disponibile.

În practica unităților se mai procedează ca anunțul asupra bunurilor disponibile să se facă printr-un ziar local sau central.

Măsura transmiterii bunurilor fără plată, prezintă importanță deosebită fiindcă până la apariția acestei reglementări nu se știa să se procedeze cu bunurile disponibile și drept urmare unitățile bugetare casau bunurile care nu le mai erau necesare, deși erau în stare bună de funcționare și care puteau fi de folos altor instituții, având parametrii corespunzători de funcționare.

potrivit pct. 5 din H.G. nr. 966/1998 care modifică pct. 4 din anexa 1 la H.G. nr. 841/1995, în cazul în care după 30 de zile, bunurile disponibilizate nu au fost solicitate de alte instituții publice, în vederea transmiterii fără plată se va utiliza procedura prevăzută în Regulament privind valorificarea bunurilor scoase din funcțiune aparținând instituțiilor publice cuprinse în anexa nr. 2 la H.G. nr. 84/1995.

Transmiterea fără plată a bunurilor între instituțiile publice este o „primă etapă” premergătoare acțiunii de scoatere din uz a bunurilor din patrimoniu prin casare.

Important mai este să amintim că transmiterea fără plată a bunurilor se poate face numai între instituțiile publice nu și la agenții economici – rezultă din interpretarea precizărilor anexei nr. 1 la hotărârea amintită.

deoarece transmiterea bunurilor fără plată reprezintă o fază prioritară, instituțiile publice interesate în obținerea unor bunuri pot solicita transmiterea, fără plată, a acestora și după publicarea anunțului de vânzare prin licitație, dar nu mai târziu de 5 zile, anterioare datei stabilite pentru ținerea licitației de vânzare.

Transmiterea, fără plată de la o instituției publică la alta, se va face pe bază de proces verbal de predare – preluare, aprobat de ordonatorul principal de credite ale instituției publice care a solicitat să-i fie transmis bunul respectiv precum și de ordonatorul de credite care îl are în administrare.

Etapele derulate în procesul transmiterii fără plată a bunurilor între instituțiile publice pot fi:

transmiterea ofertelor în scris asupra bunurilor disponibile către instituțiile care se apreciază că ar fi interesate de primirea acestora;

predarea – preluarea mijloacelor fixe pe bază de documente legale (proces verbal de predare – preluare) supuse vizei de control financiar preventiv și de aprobarea conducătorului unității și semnate de gestionarul predator și cel primitor;

obținerea avizelor de aprobare din partea ordonatorului principal de credite al instituției publice care a soluționat să îi fie transmis bunul respectiv, precum și a ordonatorului de credite imediat superior al unității predatoare.

Răspunderea privind realitatea și legalitatea operațiunilor de predare – preluare a bunurilor transmise fără plată, precum și înregistrarea în contabilitate și în evidența gestiunii, revine contabilului-șef și directorului de unitate predatoare cât și cea primitoare.

2.3. Inventarierea generală a imobilizărilor corporale

Instituțiile publice au obligația, în conformitate cu dispozițiile legale în vigoare, să efectueze inventarierea patrimonială potrivit Legii contabilității nr. 82/1991, cu modificările ulterioare, și potivit Normelor privind organizarea inventerierii patrimoniului, aprobate prin Ordinul ministerului finanțelor nr. 2388/1995, să întocmească registrul –inventar conform normelor legale în vigoare și să reflecteze rezultatele acestuia în bilanțul contabil de la finele anului.

Prin inventariere se înțelege o acțiune de constatre faptică, la o anumită dată, a existenței tuturor elementelor care constituie patrimoniul unității publice respective. Inventarierea este o modalitate specificde control contabil și anume, un mijloc de verificare a concordanței datelor evidenței contabile cu situația reală existentă.

Ordonatorii de credite au obligația de a analiza structura stocurilor inventariate și de a stabili materialele aflate în stoc fără utilizare, cauzele acestora precum și răspunderea persoanelor vinovate de imobilizarea fondurilor în astfel de bunuri.

Instituțiile publice au obligativitatea inventarierii tuturor bunurilor materiale, a valorilor, precum și a altor bunuri ce se află la dispoziția unităților temporar, fie ca urmare a încheierii unor procese verbale de primire-predare, fie primite spre prelucrare de la terți sau deținute în custodie.

Principalul scop al inventarierii este asigurarea integrității patrimoniale.

Mijloacele materiale se inventariază cel puțin o dată pe an excepție făcând:

mijloacele bănești și celelalte valori aflate în casieria instituțiilor publice care se inventariază lunar;

clădirile, construcțiile speciale, bunurile aflate în gestiunea misiunilor diplomatice și a oficiilor consulare ce se inventariază o dată la 3 ani;

materialele perisabile se inventariază o dată la trei luni.

Inventarierea anuală precede lucrările de închidere în scopul regularizării diferențelor constatate în urma inventarierii. Excepțiile fac mijloacele materiale aflate în patrimoniul instituțiilor de învățământ și cultură care pot fi inventariate în lunile de vară.

În afara acestor termene legale, instituțiile publice vor efectua inventarierea în următoarele situații:

în cazul modificării prețurilor;

la cererea organelor de control, cu prilejul efectuării controlului sau a altor organe prevăzute de lege;

ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune care nu pot fi stabilite cert decât prin inventariere;

ori de câte ori intervine o predare – primire de gestiune;

cu prilejul reorganizării gestiunilor;

ca urmare a calamităților naturale sau a unor cazuri de forță majoră sau în alte cazuri prevăzute de lege.

În cazul în care în situațiile de mai sus sunt inventariate toate elementele patrimoniale dintr-o gestiune, aceasta poate ține loc de inventariere anuală, cu aprobarea administratorului, ordonatorului de credite sau persoanei care are obligația gestionării patrimoniului.

Inventarierea lucrărilor de reparații capitale neterminate ale clădirilor, instalațiilor, mașinilor, utilajelor, mijloacelor de transport și a altor obiecte, în cazul în care are loc o creștere a valorii acestora sau o mărime a duratei de funcționare, se face prin verificarea la fața locului a stadiului fizic al lucrărilor. Lucrările de reparații capitale neterminate se consemnează într-o listă de inventariere separată, în care se indică denumirea obiectului supus reparației, gradul de executare a reparației, costul de deviz și cel efectiv al lucrărilor executate.

Mijloacele fixe care în perioada inventarierii se află în afara unității, plecate în cursă de lungă durată, mașinile de forță și utilajele energetice, mașinile, utilajele și instalațiile de lucru, aparate și instalațiile de măsurare, control și reglare și mijloace de transport date pentru reparații în afara unității se inventariază înaintea ieșirii lor temporare din unitate.

Inventarierea terenurilor se efectuează pe baza documentelor care atestă proprietatea acestora și a schelelor de amplasare.

La unitățile patrimoniale care execută imobilizări corporale cu forțe proprii, în listele de inventariere a lucrărilor neterminate respective se include cheltuielile aferente articolelor de deviz la care nu s-a executat întregul complex de lucrări prevăzute în indicatorul de norme de deviz. Investițiile puse în funcțiune total sau parțial, cărora nu li s-au întocmit formele de înregistrare ca mijloace fixe se înscriu în liste de inventariere separate. De asemenea lucrările de investiții care nu se mai execută fiind sistate sau abandonate, se înscriu în listele de inventariere separate, arătându-se cauzele sistării sau abandonării, aprobarea de sistare sau abandonare și măsurile ce se propun în legătură cu aceste lucrări.

Inventarierea patrimonială se efectuează de către comisii de inventariere formate din cel puțin două persoane, numite prin decizia scrisă emisă de persoanele autorizate, adică administratorul, ordonatorul de credite sau altă persoană care are obligația gestionării patrimoniului. Aceste persoane elaborează și transmit comisiilor de inventariere instrucțiuni scrise în legătură cu inventarierea adaptate la specificul unității.

Membrii comisiei de inventariere nu pot fi înlocuiți decât în cazuri bine justificate și numai prin decizia scrisă emisă de către cei care i-au numit.

Persoanele autorizate cu numirea membrilor comisiei de inventariere trebuie să ia măsuri pentru crearea condițiilor corespunzătoare de lucru comisiei prin:

organizarea depozitării valorilor materiale grupate pe sortotipodimensiuni, codificarea acestora și întocmirea etichetelor de raft;

ținerea la zi a evidenței tehnico-operative la gestiunile de valori materiale și a celei contabile și efectuarea lunară a confruntării datelor dintre aceste evidențe;

pariciparea la lucrările de inventariere a întregii comisii de inventariere;

asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale care se inventariază, respectiv pentru sortare, așezare, cântărire, măsurare, numărare;

asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate (calitatea, sort, preț) a unor persoane competente din unitățile sau din afara acesteia, la solicitarea responsabilului comisiei de inventariere, care au obligația de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor înscrise;

dotarea gestiunii cu aparate și instrumente adecvate și în număr suficient pentru măsurare, cântărire cu mijloace de identificare (cataloage, mostre) precum și cu formularele și rechizitele necesare;

dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul și de sigilare a spațiilor inventariate

dotarea gestiunilor (magazine, depozite) cu două rânduri mde încuietori diferite.

După primirea deciziei scrise, responsabilul comisiei de inventariere ridică, sub semnătura directorului economic, a contabilului-șef sau a altei persoane numite să îndeplinească această funcție, listele de inventariere vizate și parafate de către acesta, după care comisia se prezintă la sediul gestiunii ce urmează a fi inventariată în vederea efectuării inventarierii fizice.

Și comisia de inventariere trebuie să ia măsuri organizatorice, principalele fiind:

înainte de începerea operațiunii de inventariere, se ia de la gestionarul răspunzător de gestiunea valorilor materiale o declarație scrisă din care să rezulte dacă:

gestionează valori materiale și alte locuri de depozitare;

în afara valorilor materiale ale unității patrimoniale respective, are în gestiune și altele aparținând terților, primite cu sau fără documente;

are plusuri sau lipsuri în gestiune de a căror cantitate sau valoare are cunoștință;

are valori materiale nerecepționate sau care trebuie expediate (livrate), pentru care s-au întocmit documente aferente;

a primit sau a eliberat valori materiale fără documente legale;

deține numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea sa;

are documente de primire-eliberare care nu au fost operate în evidența gestiunii sau care nu au fost predate la contabilitate;

gestionarul va menționa în declarația scrisă felul, numărul și dat ultimului document de intrare și de ieșire a bunurilor în/din gestiune.

Să identifice toate locurile (încăperile) în care există valori materiale ce urmează a fi inventariate;

Să asigure închiderea și sigilarea, în prezența gestionarului, ori de câte ori se întrerup operațiunile de inventariere și se părăsește gesiunea.

Comisia de inventariere la instituțiile publice este unică. Atribuțiile ei se reflectă atât la patrimoniul direct administrat de acestea cât și la patrimoniul instituțiilor subordonate fără personalitate juridică care nu au compartiment propriu de contabilitate.În aceste cazuri din comisia de inventariere face parte și un reprezentant al unității respective, fără personalitate juridică.

Organele de control financiar de gestiune consemnează constatările în acte de control bilaterale încălcte, a consecințelor economice și patrimoniale precum și a persoanelor vinovate.

Pentru abaterile constatate se solicită note explicative de la persoanele vinovate. De asemenea, în cazul inventarierii se anexează declarația gestionarului precum și situația plusurilor și minusurilor. Declarația gestionarului se ia înainte de începerea inventarierii propriu-zse ocazie cu care gestionarul va menționa dacă are la cunoștință de existența în gestiune a plusurilor sau minusurilor, dacă are în păstrare valori aparținând terților, dacă are valori materiale nerecepționate.

Minusurile constatate se impută gestionarului. Nu se admit compensări între plusurile și minusurile constatate de cât pe parcursul aceleiași perioade de gestiune și între produse similare. Pentru eventualele diferențe care nu pot fi justificate se întocmesc documente de constatare prevăzute de actele normative în vigoare, în scopul luării măsurilor legale.

O dată cu închiderea inventarierii, organul de control stabilește prin procesul verbal privind rezultatele inventarierii o serie de măsuri de recuperare a pagubelor constatate. Cel mai frecvent se întocmește “Decizia de impunere” document care servește la imputarea valorii pagubei de persoana încadrată în muncă. Aceasta se întocmește în două sau mai multe exemplare în funcție de numărul persoanelor răspunzătoare pentru paguba produsă în patrimoniul unității. Decizia de imputare devine titlu executoriu în momentul comunicării.

Există situația în care gestionarul recunoaște paguba produsă și vinovăția sa cu privire la această pagubă. În conformitate cu Legea nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanții și răspunderea în legătură cu gestionarea bunurilor, acesta va semna un “Angajament de plată” prin care se angajează la plata contravalorii bunurilor ce nu mai pot fi restituite în natură. Angajamentul de plată este considerat titlu executoriu pentru recuperarea pagubelor, precum și titlu executoriu pentru execuția silită, în caz de nerespectare a angajamentului.

Plusul de casă constatat cu ocazia inventarierii casieriilor publice finanțate din mijloace bugetare sau extrabugetare se varsă la bugetul de stat. Totodată, ca o particularitate a instituțiilor publice la sfârșitul exercițiului bugetar contul casă nu va prezenta sold, întrucât sumele ridicate și neachitate se varsă la bugetul de stat. Astfel, instituțiile publice inclusiv cele care au primit subvenții de la byuget, au obligația ca până la data de 31 decembrie a fiecărui an să depună în conturile deschise la trezoreriile statului sau la unitățile bancare, după caz sumele aflate în casieriile proprii. De asemenea, în vederea efectuării inventarierii trebuie stabilite drepturile și obligațiile reciproce cu debitorii. Până la data stabilită se vor efectua punctaje cu unitățile debitoare. În mod concret se vor trimite la debitori liste și extrase de cont în situația în care decontările s-au făcut prin virament bancar. Extrasele se trimit de instituția creditoare celor debitoare în conformitate cu Ordinul M. F. nr. 2388/1995. În termen de 5 zile de la primire unitățile debitoare urmează să restituie extrasul confirmat pentru suma acceptată, iar în situația în care se refuză parțial sau total sumele înscrise în extras se va anexa o notă explicativă cuprinzând obiecțiunile.

Neconformarea de debitor sau ceditor a soldului în acest termen presupune recunoașterea exactității lui și inventarierea ca atare. Eventualele litigii se soluționează pe cale legală. Rezultatele inventarierii decontărilor se consemnează într-un proces verbal încheiat separat.

Sumele datorate, care nu mai pot fi urmărite de creditori, fiind prescrise, se varsă la buget, în condițiile legii.

CAPITOLUL III

CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE LA INSTITUȚII PUBLICE

3.1 CONTABILITATEA TERENURILOR

Ca obiect al înregistrării în contabilitate activele sunt elementele patrimoniale, care se înregistrează în contabilitate ținând cont de componenta materială a elementelor ce formează patrimoniul și modul de participare a acestora la procesele economice.

Activele imobilizate corporale reprezintă bunurile și valorile destinate să servească o perioadă mai îndelungată în activitatea unității, care nu se consumă la prima utililizare, ci în mod treptat, uzându-se, fapt pentru care se scot din folosință la data când ating durata normală de funcționare.

Terenurile sunt acea parte a imobilizărilor corporale care este legat de sol și care prin natura lor sunt în totalitate imobile.

În contabilitate ele sunt structurate pe: terenuri propriu-zise și amenajări la terenuri.

Contabilitatea terenurilor propriu-zise se evidențiază în contul 011 „Terenuri aflate în administrația instituțiilor publice”.

Terenurile sunt întinderi de pământ bine delimitate care pot avea diverse destinații. Pot fi grupate în terenuri agricole sau silvice, terenuri fără construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri sau construcții și alte terenuri.

Terenurile se înregistrează în contabilitate la intrare în patrimoniu la valoarea stabilită potrivit legii, în funcție de clasele de fertilitate, suprafață și amplasarea acestora, la costul de achiziție ( cumpărare) sau valoarea de utilitate, după caz.

La instituțiile publice terenurile, ca și investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, izvoarelor nu se supun amortizării, întrucât au un caracter neproductiv și sunt ale statului.

Contul 011 este un cont de activ. În debitul contului se înregistrează valoarea terenurilor primite în administrare prin donație, dotare, transferare, achiziție.

În credit se înregistrează valoarea terenurilor ieșite prin transfer.

Contul 011 se debitează prin creditul conturilor :

306 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului” cu valoarea de intrare.

307 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului” cu valoarea de intrare

308 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unității administrativ – teritoriale” cu valoarea de intrare.

Contul 011 se creditează prin debitul conturilor:

306 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

307 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

308 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unității administrativ – teritoriale” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

309 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unității administrativ – teritoriale”, cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea terenurilor aflate în administrarea instituției publice.

Amenajările de terenuri reprezintă investiții efectuate pentru punerea în valoare a terenurilor, lacurilor, bălților iazurilor și alte lucrări similare. Tot ca amenajări de terenuri sunt considerate sistemele de irigații, de desecare, racordări la sisteme de alimentare cu energie, împrejmuiri, drumuri de acces.

Amenajările de terenuri nu pot fi efectuate fie cu forțe proprii ale instituției fie de către terți.

Contabilitatea amenajărilor de terenuri se ține prin intermediul contului 012 „Amenajări de terenuri” în care se evidențiază lucrările privind amenajările de terenuri în limita fondurilor aprobate.

Și acest cont este un cont de activ. În debit se înregistrează valoarea lucrărilor de amenajare a terenurilor deținute, primite prin transfer. În credit se evidențiază amenajările de terenuri transferate sau casate (demolate).

3.2. CONTABILITATEA MIJLOACELOR FIXE

Contabilitatea, prin funcțiile ce le îndeplinește în conducerea instituției publice, trebuie să contribuie la o cât mai deplină folosire a capacității mijloacelor fixe prin aceasta la creșterea eficienței de utilizare a lor.

Mijloacele fixe sunt bunuri reprezentate de echipamente și utilaje, aflate în sfera producției, a comercializării și prestațiilor de servicii, care au o durată îndelungată de funcționare, participă la mai multe cicluri de fabricație sau comercializare. Ele nu se încorporează sub aspect material în structura produselor lucrărilor executate păstrându-și forma inițială.

Sunt considerate mijloace fixe, conform legislației, obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare și îndeplinește cumulativ următoarele condiții: să aibă o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege (8.000.000 lei în prezent) și o durată normală de funcționare mai mare de un an.

La instituțiile publice sunt asimilate și se înregistrează ca mijloace fixe și următoarele:

valorile de muzeu, obiectele de artă și expoziție;

cartele de bibliotecă, discurile și benzile magnetice imprimate definitiv;

investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor, care nu se concretizează în mijloace fixe.

Nu sunt considerate mijloace fixe:

echipamentele de lucru și de protecție, îmbrăcămintea specială, precum și accesoriile de pat, indiferent de valoare și durata lor de folosință;

scule, instrumente și dispozitivele speciale folosite în ateliere, indiferent de valoare și de durata lor de folosință.

Mijloacele fixe la intrarea în patrimoniu se înregistrează la valoarea de intrare, care include:

costul de achiziție pentru cele cumpărate cu titlu oneros,

costul de producție pentru cele construite prin lucrări de investiții,

valoarea actuală, ținând cont de mijloacele fixe cu caracteristici tehnice similare sau apropiate, pentru cele achiziționate cu titlu gratuit (donații, transferuri);

valoarea stabilită prin documentele de evaluare în cazul plusurilor de inventar sau al celor rezultate din dezmembrarea sau scoaterea din funcțiune a unor mijloace fixe complexe.

Ieșirea mijloacelor fixe are loc prin:

casare, după expirarea duratei normale de funcționare;

demolarea clădirilor și construcțiilor speciale care nu mai pot fi utilizate în scopul pentru care au fost construite;

vânzarea sau transferul în condițiile legii;

calamități naturale sau provocate, după o atentă cercetare pe baza concluziilor și documentelor întocmite de organele de resort;

lipsa la inventariere, prin imputarea valorii actualizate a bunurilor, persoanelor vinovate.

Pentru obiectele care se folosesc în loturi, seturi sau formează un singur corp, la încadrarea lor ca mijloace fixe se are în vedere valoarea întregului corp, lot sau set.

Contul 013 „Mijloace fixe” este un cont de activ.

În debitul acestui cont se înregistrează intrările de mijloace fixe provenite din dotări, investiții, transfer, sponsorizări, dezmembrări în cadrul casării, confecționări în atelierele proprii, iar în credit ieșirile de mijloace fixe prin scoaterea din funcțiune (casare) transfer.

Soldul contului indică valoarea de inventar (intrare) a mijloacelor existente în patrimoniul instituției.

Conform instrucțiunilor de aplicare a Planului de conturi în sectorul instituțiilor publice, cheltuielile pentru reparații curente și capitale se înregistrează în contul de cheltuieli și nu modifică valoarea de inventar a mijloacelor fixe.

Tot în aceste instrucțiuni se mai precizează că:

valoarea de inventar e modifică în urma efectuării unor completări, îmbunătățiri sau modernizări a reevaluării și scoaterii parțiale din funcțiune a mijloacelor fixe, precum și în cazul corectării eventualelor erori de înregistrare.

În cazul scoaterii din funcțiune prin casare sau distrugere, concomitent se înregistrează materialele rezultate din dezmembrare prin debitarea contului 600 „Materiale” și creditarea contului 231 „Creditori”. Sumele imputate persoanelor vinovate pentru lipsuri de mijloace fixe, se înscriu în contul 220 „Debitori” și creditarea contului 231 „Creditori” cu sumele ce urmează a se încasa și vărsa la bugetul statului sau la bugetul local, după suborsonarea instituției.

Contul 013 „Mijloace fixe” se debitează prin creditul conturilor

306 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului” cu valoarea de intrare.

307 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului” cu valoarea de intrare

308 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unității administrativ – teritoriale” cu valoarea de intrare.

309 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unității administrativ – teritoriale”, cu valoarea de intrare.

Contul 013 „Mijloace fixe” se creditează prin debitul conturilor:

306 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

307 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

308 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unității administrativ – teritoriale” cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

309 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unității administrativ – teritoriale”, cu valoarea de înregistrare a terenurilor scoase din funcțiune.

La instituții publice, valoarea mijloacelor fixe trece pe cheltuială la data procurării acestora, adică la momentul primirii facturii.

Înregistrări contabile privind mijloacele fixe și terenurile

– scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe:

– cu valoarea materialelor rezultate din scoaterea din funcțiune a mijloacelor fixe procurate din credite bugetare:

– cu cheltuielile efectuate pentru dezmembrarea și dezafectarea mijloacelor fixe scoase din funcțiune (în roșu):

– în cazul folosirii materialelor de către instituției, rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe:

– vânzarea materialelor către terți:

– încasarea contravalorii materialelor vândute:

– virarea la buget a sumelor încasate din valorificarea materialelor rezultate din dezmembrarea mijloacelor fixe:

– mijloace fixe rezultate din dezmembrarea altor mijloace fixe casate:

Licitația unui mijloc fix:

– se înregistrează în contabilitate obligativitatea de plată a câștigătorului licitației:

– se înregistrează în numerar suma depusă de licitatorul câștigător cu chitanță:

– se depune suma la trezorerie ca venit al bugetului de stat:

– concomitent se înregistrează scoaterea din funcțiune a mijlocului fix pe baza actului de vânzare-cumpărare:

Înregistrarea contabilă pentru efectuarea transferului de mijloace fixe între instituții publice:

– la instituții predatoare se face înregistrarea:

la instituții primitoare:

Lipsa din gestiune a unui utilaj și instalații de lucru:

– pe baza procesului verbal de inventariere aprobat de ordonatorul de credit și a deciziei de imputație (sau angajamentului de plată dat de gestionar):

– concomitent se înregistrează imputarea mijlocului fix la prețul zilei:

– suma se reține din drepturile salariale:

Capitolul IV

Studiu de caz

Primăria orașului Întorsura Buzăului

Prezentarea orașului Întorsura Buzăului

Teritoriul administrativ al orașului Întorsura Buzăului este de 5.374 ha și este situat în estul județului Covasna, având ca vecini la nord-est comuna Barcani, la sud-est comuna Sita Buzăului, la sud comuna Vama Buzăului, la nord comunele Teliu și Dobârlău.

Orașul Întorsura Buzăului se situează la altitudinea de 700 m, de-a lungul DN 10 și a râului Buzău, la poalele munților Ciucaș, în interiorul arcului carpatic. Împreună cu comunele Sita Buzăului, Vama Buzăului, Barcani formează Depresiunea Buzăului.

Se află situat la o distanță de 42 km de municipiul Brașov, 51 km de municipiul reședință de județ Sfântu Gheorghe și 114 km de municipiul Buzău.

Condiționat de tradiție și cadru natural, precum și de aspectul climatic și de relief, preocuparea de bază a locuitorilor a fost cea de exploatare și valorificare a masei lemnoase din versanții muntoși și pășuni.

Orașul Întorsura Buzăului s-a dezvoltat în cursul anilor datorită întreprinderilor existente aici care au absorbit în timp aproape întreaga populație activă a localității:

SC ROCAB SA – profilată pe industria constructoare de mașini (cabine tractor și alte subansamble);

SC JWC ROWOOD SRL – unitate forestieră cu două sectoare de exploatare și unul de industrializare a lemnului;

Cooperativa Arta Populară – unitate profilată pe industria textilă (țesături, artizanat, prestări servicii);

SC CONFOLUX – unitate profilată pe industria producătoare de mobilier.

Orașul Întorsura Buzăului are un număr de 1.795 case propietate privată și un număr de 12 blocuri de locuit cu 39 de scări și 690 apartamente, din care 635 proprietate personală și 55 apartamente din fondul locativ de stat.

Din anul 1990 și până în 1998 s-a construit un singur bloc cu 16 apartamente destinate familiilor tinere. În momentul de față există în construcție un bloc cu 12 apartamente destinat tot familiilor tinere.

La 1 iulie 1999 numărul total al populației era de 9.271, iar în prezent numărul populației este de 9.742. În mediul urban populația totală este de 7.042, iar în mediul rural 2.700.

Structura primăriei Întorsura Buzăului este: primarul, viceprimarul, secretarul orașului și împreună cu aparatul propriu al Consiliului Local constituie instituția publică cu activitate permanentă care execută hotărârile Consiliului Local și soluționează problemele curente ale colectivității.

Serviciile publice ale orașului se organizează de către Consiliul Local în principalele domenii de activitate specifice nevoilor locale cu respectarea prevederilor legale și în limita mijloacelor financiare de care dispune Consiliul Local.

Resursele financiare ale unității teritorial-administrative se constituie din impozite, taxe și alte venituri fiscale, venituri nefiscale, venituri din capital, cote și sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cote adiționale la unele venituri ale bugetului de stat și ale bugetelor locale, transferuri cu destinație specială de la bugetul de stat și venituri cu destinație specială.

Sumele aprobate în bugetul local reprezintă limita maximă până la care se pot angaja și efectua cheltuieli poartă denumirea de credite bugetare. Dreptul de a utiliza creditele bugetare este acordat prin lege numai conducătorului unității teritorial-administrative, în această calitate purtând denumirea de ordonator de credite.

Ordonatorul principal de credite al orașului Întorsura Buzăului este primarul orașului.

Instituția publică mai poate folosi pentru desfășurarea și lărgirea activității lor mijloace materiale și bănești primiți de la persoane fizice și juridice sub formă de donații și sponsorizări, în vederea participării împreună cu autoritățile administrației publice locale la finanțarea unor acțiuni de interes public. Cu aceste sume se majorează creditele bugetare ale bugetului local, iar fondurile se vor utiliza cu respectarea destinațiilor stabilite.

Primăria are cont deschis la Trezoreria orașului Întorsura Buzăului. Cu ajutorul acestui cont se ține evidența operațiunilor efectuate prin conturile de disponibil care primește execuția bugetului local.

În continuare se va prezenta oganigrama primăriei orașului Întorsura Buzăului.

La începutul anului 2002 soldurile inițiale ale conturilor primăriei orașului Întorsura Buzăului sunt următoarele:

În cursul anului au loc următoarele operații:

1. Se primesc mjloace fixe prin transfer de la altă unitate:

2. Are loc o licitație pentru vânzarea unui mijloc fix și casarea altuia. Au loc următoarele operațiuni:

a) la vânzarea mijlocului fix:

– scoaterea din evidență:

– evidențierea datoriei:

– se încasează suma:

– datoria de virat la bugetul statului:

– Depunerea banilor cu foaie de vărsământ

b) la casarea mijlocului fix:

– scoaterea din evidență:

– recuperarea materialelor:

– vânzarea materialelor:

– încasarea sumei:

– datoria de virat la bugetul statului:

– depunerea banilor cu foaie de vărsământ

3. În urma aprobării unor fonduri, se execută o investiție constând în construirea unui garaj pentru mașini. La terminarea lucrării se emite factura:

Se achită furnizorul:

Se înregistrează lucrarea îm gestiune:

4. Se transferă animale tinere și la îngrășat la categoria de mijloace fixe:

5. Unitatea primește ca sponsorizare o sumă de 100.000.000 lei:

6. Se cumpără un mijloc auto în valoare de 100.000.000 lei:

– se evidențiază factura:

– se achită furnizorul:

– se înregistrează mijlocul fix:

7. În cursul anului instituția publică achiziționează prin biblioteca proprie o serie de cărți. În urma înregistrării lor în Registrul de mișcare a fondurilor are loc mărirea bibliotecii pe ansamblu ca mijloc fix:

8. Se închid conturile de cheltuieli:

a) închiderea contului de sponsorizări

b) închiderea contului de finanțare:

UNITATEA

PRIMĂRIA ÎNTORSURA BUZĂULUI INSTITUȚII PUBLICE

SITUAȚIE FINANCIARĂ

ÎNCHEIATĂ LA DATA DE 31.12.2002

– 2002 –

UNITATEA PRIMĂRIA ÎNTORSURA BUZĂULUI INSTITUȚII PUBLICE

BILANȚ

ÎNCHEIAT LA 31.12.2002

– mii lei- .

UNITATEA PRIMĂRIA ÎNTORSURA BUZĂULUI

BALANȚĂ DE VERIFICARE ANALITICĂ PE ANUL 2002

ORDONATOR DE CREDITE CONTABIL ȘEF

MINISTERUL ADMINISTRAȚIA PUBLICĂ Exemplar nr. ____

UNITATEA PRIMĂRIA ÎNTORSURA BUZĂULUI

Nr._____ din _____ 2002

C Ă T R E,

TREZORERIA ORAȘULUI Întorsura Buzăului

Rugăm să aveți amabilitatea de a ne viza creditele deschise, plățile nete și disponibilul la data de 31.12.2002, după cum urmează :

ORDONATOR DE CREDITE

Verificat și avizat

CONTABIL ȘEF

MINISTERUL ADMINISTRAȚIEI PUBLICE Exemplar nr. ___

UNITATEA PRIMĂRIA ÎNTORSURA BUZĂULUI

Nr. _____din _______

RAPORT EXPLICATIV

În anul 2002 alocația bugetară a fost de 1.220.000.000 lei. Unitatea nu a beneficiat de finanțare din surse extrabugetare. La sfârșitul perioadei execuția bugetară a fost de 100%.

I. BUGETUL DE VENITURI

A. VENITURI BUGETARE

Unitatea a înregistrat în anul 2002 venituri la bugetul de stat în valoare de 80.020.000 constând din vânzarea unor materiale recuperate din casarea unor mijloace fixe și din vânzarea unui mijloc fix.

B. VENITURI PROPRII UNITĂȚII

În anul 2002 unitatea nu a beneficiat de venituri proprii.

II. ANALIZA CHELTUIELILOR

A. CHELTUIELI DIN CREDITE BUGETARE

La data de 31.12.2002 creditele bugetare alocate au fost cheltuite, conform repartiției ordonatorului secundar, după cum urmează:

– 1.220.000.000 la TITLUL VII

B. CHELTUIELI DIN SURSE EXTRABUGETARE

Unitatea nu a realizat cheltuieli din surse extrabugetare:

III. ANALIZA CONTURILOR DIN BILANȚ

Contul 119.01.11 “DISPONIBIL DIN FONDURI CU DESTINAȚIE SPECIALĂ" cu un sold de 150.577.036 lei și reprezintă garanțiile materiale ale gestionarilor.

Contul 220.06 “DEBITORI PENTRU GARANȚII DEPUSE” are un sold de 4.052.163 lei și reprezintă avans telefonic conform H.G. 412/92.

Contul 159.04 „BONURI CANTITĂȚI FIXE PENTRU CARBURANȚI” are un sold de 803.578.753.

Contul 011 „TERENURI” are un sold de 253.015.222 lei și reprezintă terenurile proprietate ale unității.

Contul 012 „AMENAJĂRI DE TERENURI” are un sold de 952.652.333 lei și reprezintă amenajările de terenuri din proprietatea unității.

Contul 013.01.01 „CONSTRUCȚII PATRIMONIUL PUBLIC” are un sold de 40.189.703.163 lei și reprezintă construcțiile aferente unității. În anul 2002 unitatea a beneficiat de o investiție de 1.220.000.000 lei constând în construirea unui parc auto auxiliar.

Contul 013.04 „ MIJLOACE DE TRANSPORT” are un sold de 26.241.455.508 lei și reprezintă valoarea mașinilor din parcul auto. Unitatea a beneficiat în anul 2002 de o sponsorizare în valoare de 100.000.000 din care s-a achiziționat un mijloc auto marca „Dacia”.

Contul 013.05 „ANIMALE ȘI PLANTAȚII” are un sold de 595.972.000 lei și reprezintă valoarea animalelor din cardul gospodăriei agricole a unității.

Nu se înregistrează datorii la furnizori.

IV. ANALIZA PAGUBELOR MATERIALE

În anul 2002 unitatea nu s-a înregistrat cu pagube materiale.

V. CONCLUZII ȘI PROPUNERI

În anul 2002 activitatea economico-financiară s-a desfășurat în condiții bune. S-a efectuat o contabilizare mai bună a activelor imobilizate, s-a efectuat inventarierea acestora pe teren alocându-se fiecărui mijloc fix un număr de inventar așa cum se specifică în actele normative în vigoare ce reglementează contabilitatea insituțiilor publice. Unitatea a efectuat în anul 2002 activități de investiții și achiziționare de active imobilizate.

În anul 2003 unitatea își propune la efectuarea computerizată a operațiunilor din contabilitatea financiar pentru o evidență mai bună a cheltuirii fondurilor alocate de la buget și ușurarea muncii personalului din acest sector.

ORDONATOR DE CREDITE

CONTABIL ȘEF

Bibliografie selectivă

Drehuță Emilian, Neamțu Gheorghe, – Bugetul public și contabilitatea unităților bugetare, Editura Agora, Bacău, 2000

Feleagă Niculae, Ionașcu Ion – Contabilitate financiară, vol. I, Editura Economică, București, 1999

Greceanu Cocoș Virginia -Contabilitatea instituțiilor publice comentată și actualizată, vol. II, Editura SC Adevărul SA, București, 2002

Ionescu Luminița – Contabilitatea instituțiilor din administrația publică, Editura Fundația România de Mâine, București, 2002

Munteanu Victor, Munteanu Marinela

Zucă Ștefan -Contabilitatea financiară a întreprinderii, vol. I, Editura Sylvei, București, 2001

Pleșa Doru – Buget și contabilitate publică, Editura Sigma, București, 2002

Roman Constantin – Gestiunea financiară a instituțiilor publice, vol. I, Editura Economică, București, 2001

Rusu Dumitru -Fra Luca di Borgo și doctrinele contabilității în cultura romănească, Editura Junimea, Iași, 1991

Suciu Gheorghe, Grădișteanu Anca,

Nedelcu Nicolae – Contabilitatea instituțiilor publice, Editura Romprint, Brașov, 2002

A. D. Xenopol – Istoria Românilor, vol.VII, Editura Junimea, București, 1930

XXX – Legea 82/24 decembrie 1991

XXX – Ordinul nr. 94/2001, M.O. 85/20.02.2001

XXX – Ordinul nr. 2388/15.12.1995 pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului

XXX – IAS 16 „Imobilizări corporale”