Politici Si Tratamente Contabile Privind Valuarea Stocurilor Ias 2

Economie

Politici Si Tratamente Contabile Privind Valuarea Stocurilor Ias 2

Byadmin ianuarie 1, 2024

1.1 Aria de definiție și aplicabilitatea temei. Definiții și concepte cheie.

Obiectivul acestui Standard este acela de a descrie tratamentul contabil pentru stocuri în sistemul costului istoric. Standardul oferã indicații referitoare la recunoașterea valorii stocurilor la data bilanțului, determinarea costului stocurilor și recunoașterea cheltuielilor cu stocurile, incluzând orice înregistrare la valoarea realizabilă netă. De asemenea, Standardul oferã indicații practice referitoare la procedeele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor.

Scopul standardul este recunoasterea, masurarea si evaluarea stocurilor, adica determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute in bilant si vor influenta contul de profit si pierdere.

Problematica stocurilor este abordată în mod direct prin Standardul Internațional de Contabilitate IAS 2 “ Stocuri”, iar alte standarde fac referire direct sau indirect la stocuri. Principalele tipuri de stocuri deținute de o întreprindere sunt destinate utilizării în producție sau destinate vânzării, fie în același stadiu în care au fost procurate, fie după ce au suferit o prelucrare. Prin urmare, obiectul tranzacțiilor desfășurate în cadrul unui ciclu de exploatare il reprezintă stocurile. Stocurile sunt active circulante:

a) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfãșurãrii normale a activitãții ;

b) în curs de producție în vederea vânzãrii în procesul desfãșurãrii normale a activitãții ;

c) sub formã de materii prime, materiale și alte consumabile care urmeazã sã fie folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.

În contabilitatea financiară a întreprinderii stocurile sunt clasificate și delimitate în funcție de patru criterii: fizic, destinația, faza ciclului de exploatare și locul de creare a gestiunilor. Corespunzător acestor criterii, stocurile au fost individualizate în următoarele structuri:

a) mãrfurile, și anume bunurile pe care entitatea le cumpãra în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;

b) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor și se regãsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițialã, fie transformatã ;

c) materialele consumabile ( materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile ), care participã sau ajutã la procesul de fabricație sau de exploatare farã a se regãsi, de regulã, în produsul finit;

d) materiale de natura obiectelor de inventar ;

e) produsele, și anume:

◦ semifabricatele, prin care se înțelege produse al cãror proces tehnologic a fost terminat într-o secție ( faza de fabricație ) și care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții ( faze de fabricat ) sau se livreazã terților;

◦ produsele finite, adicã produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu mai au nevoie de prelucrãrii ulterioare în cadrul entitãții, putând fi depozitate în vederea livrãrii sau expediate direct clienților;

◦ rebuturile, materialele recuperabile și deșeurile;

f) animalele și pãsãrile, respectiv animalele nãscute și cele tinere de orice fel (viței, miei, purcei, mânji și altele ) crescute și folosite pentru reproducție, animalele și pãsãrile la îngrãșat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum și animalele pentru producție – lâna, lapte și blanã;

g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziționate sau fabricate, destinate produselor vândute și care în mod temporar pot fi pãstrate de terți, cu obligația restituirii în condițiile prevãzute în contract;

h) producția în curs de execuție, reprezentând producția care nu a trecut prin toate fazele ( stadiile ) de prelucrare, prevãzute în procesul tehnologic, precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necomplete în întregime. În cadrul producției în curs de execuție se încadrează, de asemenea, lucrãrile și serviciile, precum și studiile în curs de execuție sau neterminate.

În cadrul stocurilor se includ și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, care se înregistreazã distinct în contabilitate pe categorii de stocuri. Costul stocurilor trebuie sã cuprindã toate costurile aferente achiziției și prelucrãrii, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în formã și în locul în care se gãsesc. Este utilizat pentru evaluarea stocurilor la intrare, la ieșire și la închiderea exercițiului financiar.

Aria de aplicabilitate a standardului IAS 2 Stocuri se referă la contabilizarea tuturor stocurilor reflectate în situațiile financiare întocmite, în sistemul costului istoric, cu excepția:

a) producției în curs de execuție obținutã în cadrul contractelor de construcție, inclusiv celor de prestãri de servicii direct legate de acestea ( IAS 11 – “Contracte de construcție” );

b) instrumentelor financiare ( IAS 39 – “ Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare” ) ;

c) stocurilor de produse agricole, forestiere, minereuri care aparțin producãtorilor atunci când sunt evaluate la valoarea realizabilă netă, pe baza unor practici specifice fiecãrui sector în parte ;

d) active biologice aferente activitãții agricole ( IAS 41-“Agricultura” )

Stocurile la care s-a fãcut referire în paragraful c) de mai sus sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Aceste cazuri apar, de exemplu, pentru recoltele care au fost culese sau pentru minereurile care au fost extrase și a cãror vânzare este asigurată printr-un contract la termen sau garanție guvernamentalã sau dacă există o piață omogenă, iar riscul de a ramâne cu producția nevândută este minim. Aceste categorii de stocuri sunt excluse din aria de aplicabilitate a acestui Standard

Prin valoare realizabilã netã se înțelege prețul de vânzare estimat ce ar putea fi obținut pe parcursul desfãșurãrii normale a activitãții minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzãrii. Aceastã valoare este utilizatã la evaluarea stocurilor la sfârșitul exercițiului financiar, la inventariere și apoi la bilanț când, potrivit principiului prudenței, ele trebuie evaluate la valoarea cea mai micã dintre cost și valoarea realizabilã netã.

Încadrarea stocurilor în categoria activelor ridică problema delimitãrii acestora de alte active, mai ales de cele care îmbracã forma materialã (corporalã). În acest proces se iau în vedere criterii care vizeazã natura activelor și rolul lor în activitatea de exploatare. Potrivit acestor criterii, stocurile sunt bunuri sau servicii care se transformã în disponibilitãți bãnești în decurs de un an având, din acest punct de vedere, atributul de active circulante.

În România, modelul de contabilitate a stocurilor este conceput în condițiile în care structurile informaționale (financiarã standardizată și internã sau de gestiune) sunt realizate prin contabilitatea financiarã. Aceastã opțiune asigurã, printr-un sistem standardizat, evidența și controlul integritãții stocurilor.

Structura financiară standardizată este proprie gestiunii și contabilității financiare a întreprinderii și operează cu două criterii: destinația și faza ciclului de exploatare.

Structura internă sau de gestiune, necesară, dar nestandardizată, este opozabilă contabilității interne de gestiune. Ea operează cu celelalte două criterii: fizic și locul de creare a gestiunilor și se delimitează prin conturile analitice de stocuri corespunzătoare sortimentelor și gestiunilor.

Evidența analiticã a stocurilor, adoptatã în țara noastrã prin contabilitatea financiarã este interpretabilã. Țãrile care au adoptat modelul continental de contabilitate, în evidențã analiticã a stocurilor și nivelarea costurilor constituie o problemã de construire a informației consolidate în situațiile financiar-contabile de sintezã și de raportare care sunt standardizate. Atunci când nu exista și nu funcționeazã un sistem de control de gestiune asupra costurilor, evidența analiticã a stocurilor pe sortimente și gestiuni se poate rezolva prin contabilitatea financiarã.

1.4. Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor. Principiile și regulile evaluãrii.

1.4.1 Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor.

Recunoașterea stocurilor

Recunoașterea este procesul încorporãrii în bilanț sau în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește criteriile de recunoaștere. Acest proces implica descrierea în cuvinte a elementului respectiv și asocierea unei anumite sume, precum și includerea sumei respective în totalul bilanțului sau al contului de profit și pierdere. În calitatea lor de elemente de natura activelor, stocurile sunt recunoscute în condițiile în care se respectã simultan prevederile a douã criterii:

a) este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat sã intre sau sã iasã în/sau din întreprindere. În ceea ce privește beneficiile economice viitoare încorporate în active, acestea reprezintã potențialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar și echivalentul de numerar cãtre întreprindere. Beneficiile economice viitoare încorporate în active – și în stocuri – pot intra în entitate prin mai multe moduri:

– utilizarea separatã sau împreunã cu alte active pentru prestarea de servicii sau realizarea producției de bunuri destinate vânzãrii;

– schimb cu alte active;

– utilizare pentru decontarea unei datorii.

b)elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(ã) în mod credibil. Acest criteriu este satisfãcut deoarece la intrarea stocurilor costul este identificabil în mod cert, dar în multe cazuri costul sau valoarea trebuie estimate(ã).

Un aspect al recunoașterii și al derecunoașterii stocurilor se referã la momentele în care acestea au loc:

– recunoașterea stocurilor se realizeazã la intrarea lor în gestiune potrivit surselor de proveniențã, adicã la achiziție, la obținerea din producție, la aducerea lor ca aport la capitalul social, la pimirea prin donație și subvenții guvernamentale;

– derecunoașterea stocurilor (anularea recunoașterii) se realizeazã la ieșirea din gestiune potrivit destinațiilor acestora, adicã la vânzare, la predarea lor ca aport la capitalul altor întreprinderi, la predarea lor prin donație, la constatarea pierderilor din calamitați.

Costul este generat de consumul de factori aducători de venit, respectiv de consumul de resurse ( de valori ), fiind determinat obiectiv.

1.4.1.2. Evaluarea stocurilor

O problemă deosebită pentru contabilitate o reprezintă cea a evaluarii stocurilor având în vedere, pe de o parte, sursele diferite de proveniența a acestora iar, pe de altă parte, efectele liberalizării și negocierii prețurilor care pot conduce la variații ale valorii lor de la o perioadă de gestiune la alta cu influențe asupra costului de producție și de circulație.

Legea contabilității nr 82/1991 (art. 7) precizează că “ înregistrarea în contabilitate a bunurilor mobile și imobile se face la valoarea de achiziție, valoare de producție sau la prețul pieței, dupa caz”, pe baza unui înscris care devine astfel, document justificativ.La nivel global, ciclul de producție se rezumă la succesiunea aprovizionare – producție efectivă – distribuție.

Corespunzător acestei succesiuni, pot fi distinse urmatoarele tipuri de costuri:

→ costul de achiziție ;

→ costul de producție ( sau de prelucrare )

→ costul de distribuție ( de vanzare )

Costurile de achiziție se împart în două categori:

• costuri directe care cuprind prețul de cumpărare al stocurilor, reduceri comerciale, cheltuieli de transport ( dacă se pot identifica și aloca în mod direct ), comisioane, taxe de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care întreprinderea le poate recupera de la autoritãțile fiscale – adică taxe nedeductibile, cum ar fi accize, taxa pe valoare adăugată pentru neplătitorii de TVA, taxe vamale, pentru c active – și în stocuri – pot intra în entitate prin mai multe moduri:

– utilizarea separatã sau împreunã cu alte active pentru prestarea de servicii sau realizarea producției de bunuri destinate vânzãrii;

– schimb cu alte active;

– utilizare pentru decontarea unei datorii.

b)elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(ã) în mod credibil. Acest criteriu este satisfãcut deoarece la intrarea stocurilor costul este identificabil în mod cert, dar în multe cazuri costul sau valoarea trebuie estimate(ã).

Un aspect al recunoașterii și al derecunoașterii stocurilor se referã la momentele în care acestea au loc:

– recunoașterea stocurilor se realizeazã la intrarea lor în gestiune potrivit surselor de proveniențã, adicã la achiziție, la obținerea din producție, la aducerea lor ca aport la capitalul social, la pimirea prin donație și subvenții guvernamentale;

– derecunoașterea stocurilor (anularea recunoașterii) se realizeazã la ieșirea din gestiune potrivit destinațiilor acestora, adicã la vânzare, la predarea lor ca aport la capitalul altor întreprinderi, la predarea lor prin donație, la constatarea pierderilor din calamitați.

Costul este generat de consumul de factori aducători de venit, respectiv de consumul de resurse ( de valori ), fiind determinat obiectiv.

1.4.1.2. Evaluarea stocurilor

O problemă deosebită pentru contabilitate o reprezintă cea a evaluarii stocurilor având în vedere, pe de o parte, sursele diferite de proveniența a acestora iar, pe de altă parte, efectele liberalizării și negocierii prețurilor care pot conduce la variații ale valorii lor de la o perioadă de gestiune la alta cu influențe asupra costului de producție și de circulație.

Legea contabilității nr 82/1991 (art. 7) precizează că “ înregistrarea în contabilitate a bunurilor mobile și imobile se face la valoarea de achiziție, valoare de producție sau la prețul pieței, dupa caz”, pe baza unui înscris care devine astfel, document justificativ.La nivel global, ciclul de producție se rezumă la succesiunea aprovizionare – producție efectivă – distribuție.

Corespunzător acestei succesiuni, pot fi distinse urmatoarele tipuri de costuri:

→ costul de achiziție ;

→ costul de producție ( sau de prelucrare )

→ costul de distribuție ( de vanzare )

Costurile de achiziție se împart în două categori:

• costuri directe care cuprind prețul de cumpărare al stocurilor, reduceri comerciale, cheltuieli de transport ( dacă se pot identifica și aloca în mod direct ), comisioane, taxe de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care întreprinderea le poate recupera de la autoritãțile fiscale – adică taxe nedeductibile, cum ar fi accize, taxa pe valoare adăugată pentru neplătitorii de TVA, taxe vamale, pentru cerealele provenite din import ) etc. și

• costuri indirecte, costuri care includ cheltuieli înregistrate la departamentul de aprovizionare precum cele de manipulare, transport și stocare a materiilor prime și materialelor cumpărate.

Reducerile de preț acordate de furnizor nu fac parte din costul de achiziție. Reducerile sunt de douã feluri : comerciale ( rabatul, remizã și risturnul) și financiare (ce poartã numele de sconturi – scontul de decontare este reducerea financiarã acordatã procentual asupra unei creanțe decontate înainte de scadenta normalã, reprezentând o bonificație acordatã clientului. Scontul de decontare este o cheltuialã financiarã pentru furnizor, care este beneficiarul plãții și un venit financiar pentru client, care efectueazã o platã înainte de scadența).

Costurile de achiziție pot include diferențele de curs valutar care au apãrut direct din achiziționarea recentă de bunuri facturate în valută doar în acele cazuri rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevãzut în IAS 21 Efectele variației cursurilor de schimb valutar. Aceste diferențe de curs valutar se limiteazã doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetară accentuată împotriva cãreia nu există nici un mijloc practic de acoperire a riscului și care afecteazã datorii ce nu pot fi demontate, rezultate din achiziția recentă a stocurilor.

Diferențele de curs valutar nu sunt incluse în costul de achiziție a stocului atunci când întreprinderea are capacitatea să deconteze sau să acopere riscurile aferente datoriei în valută generate de stoc în momentul achiziției sale. Acestea sunt direct atribuite achiziției stocurilor atunci când provin dintr-o devalorizare sau depreciere accentuată / puternică a unei monede, în perioada de derulare a unui contract de achiziție, a cărei decontare se face intr-o monedă străină, împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de asigurare ce să acopere acest risc, afectând astfel datoriile ce nu pot fi decontate și care apar direct din achiziția recentă a stocurilor facturate in valută.

Costul de producție al unui bun cuprinde toate cheltuielile care se fac pentru a transforma stocurile de materi prime și materiale în produse finite. Costurile de producție sau de prelucrare ale stocurilor cuprind costuri directe aferente producție, și anume materiile prime și materialele consumate, energie consumatã în scopuri tehnologice, manopera directă și alte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocatã în mod rațional ca fiind legatã de fabricația acestora și costuri indirecte aferente producție ( energie, apă, iluminat, încalzire, reparații și întreținere, amortizări etc). Trebuie ținut cont de faptul că în costul de producție nu se va include costul de achiziție determinat în momentul intrării stocurilor, ci cel din momentul dării lor în consum, în concordanță cu metoda adoptată ( FIFO, LIFO, CMP ).

De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei de producție, fixă și variabilã, generatã de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de productie constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt: amortizarea, întreținerea lecțiilor și utilajelor, precum și costurile cu conducerea și administrarea lecțiilor. Regia variabilã de producție constă în acele costuri indirecte de producție care variazã direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, cum sunt costurile indirecte cu materiile prime și materialele și cu forța de muncă.

Alocarea regiei fixe de producție asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacității normale de producție.

Capacitatea normală de producție este producția estimatã a fi obținutã, în medie, de-a lungul unui anumit numãr de perioade sau sezoane, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificatã a echipamentului. Nivelul actual de producție poate fi folosit dacă se consideră ca acesta aproximeazã capacitatea normala.

Valoarea regiei fixe alocate fiecãrei unitãți produse nu se majoreazã ca urmare a obținerii unei producții scãzute sau a neutilizarii unor active. Regia nealocată este recunoscutã drept cheltuială în perioada în care a apãrut. În exercițiile în care se înregistreazã o producție neobișnuit (anormal) de mare, valoarea regiei fixe alocate fiecãrei unitãți produse este diminuata, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o valoare mai mare decât costurilor.

Regia variabilã este alocată fiecãrei unități produse pe baza folosirii reale a facilitãților productive.

Exemplu: Societatea are o capacitate normală de producție anuală de 1 000 unități. Costurile fixe sunt de 1 000 lei, costurile materiale directe sunt de 10 lei pe unitatea de produs, manopera costă 2 lei pe unitatea de produs, iar costurile indirecte variabile sunt de 3 lei pe unitatea de produs. Costurile indirecte fixe sunt alocate pe baza capacității normale, adică 1 leu pe unitatea de produs.

Tabel 2.1 – Situația costurilor la nivel normal, supraproducție și deficit de producție.

Tabel 2.2 – Ajustări pentru costurile fixe alocate în plus sau în minus

Q0 = 1 000 buc / 1 500 buc / 80 buc

1 000 buc * 10 lei = 10 000 lei / 15 000 lei / 8 000 lei

1 000 buc * 2 lei = 2 000 lei / 3 000 lei / 1 600 lei

1 000 buc * 3 lei = 3 000 lei / 4 500 lei / 2 400 lei

= 10 000 + 2 000 + 1 000 + 3 000 =

= 16 000 lei / 24 000 lei / 12 800 lei

lei

16 lei * 200 buc = 3 200 lei / 3 200 lei / 3 200 lei

Supraproducție :

CF = 1 000 lei

CFa = 1 leu/buc * 1 500 buc = 1 500 lei

CFa >CF =>valoarea costurilor indirecte fixe scade pentru evitarea supraevaluării;

Subproducție:

CF = 1 000 lei

CFa = 1 leu/buc * 800 buc = 800 lei

CFa <CF => valoarea costurilor indirecte fixe nu se majorează ca urmare a obținerii unei producții scăzute. Este recunoscută drept o cheltuială în perioada în care a apărut.lte costuri se includ în costul stocurilor numai în mãsura în care reprezintã costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se gãsesc în prezent. În această categorie sunt incluse acele costuri, directe sau indrecte, generate de cheltuielile angajate de întreprindere în derularea activității sale și care sunt legate de stocuri.

Costul de distribuție reflectă efortul total al întreprinderii de a vinde o anumită cantitate de produse și poate fi structurat în două componente:

• costuri directe de distribuție care includ cheltuieli de livrare, cheltuieli cu publicitatea, cheltuieli de ambalare ( în general manipulare), transport etc.;• costuri indirecte de distribuție care încorporează toate cheltuielile generate de funcționarea departamentului de distribuție, stocaj, transport, servicii postvanzare, studii de marketing.

Evaluarea costurilor se efectueazã după principii și tehnici distincte în funcție de momentul la care se face evaluarea: la intrarea în întreprindere (se evaluează în funcție de modul de dobândire) și la ieșirea din patrimoniu ( se evaluează după una din metodele FIFO, CMP, LIFO).

Principiile și regulile evaluãrii.

1.4.2.1 Principiile contabile

Stocurile, în calitatea lor de active circulante, sunt recunoscute în condițiile în care se respectã principiul prevalenței economicului asupra juridicului, deoarece existã cazuri în care forma legalã a tranzacțiilor nu reflectã realitatea economicã.

În România, în cadrul reglementărilor contabile “ Principiul prevalenței economicului asupra juridicului ” a fost formulat și adoptat, astfel :” Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanț și contul de profit și pierdere se face ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate, și nu numai de forma juridicã a acestora”.

Evaluarea stocurilor – plusul la inventariere, primirea prin donație, aducerea ca aport la capitalul social – trebuie fãcutã pe o bazã prudentã, conform reglementărilor legale în vigoare:

a) poate fi inclus profitul realizat la data bilanțului;

b) trebuie sã se ținã cont de toate datoriile apãrute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu precedent, chiar dacã acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;

c) trebuie sã se ținã cont de toate datoriile previzibile și pierderile potențiale apãrute în cursul exercițiului financiar precedent, chiar dacã acestea devin evidente numai între data bilanțului și data întocmirii acestuia;

d) trebuie sã se ținã cont de toate deprecierile, indiferent dacã rezultatul exercițiului financiar este pierdere sau profit.

Regulile de evaluare

Elementele prezentate în situațiile financiare anuale se evalueazã după principii și tehnici distincte în funcție de momentul la care se face, astfel le putem grupa în 3 categori: evaluarea la intrare, evaluarea ulterioară – evaluarea la inventar și la bilanț – și evaluarea la ieșire.

1.4.2.2.1 Evaluarea la intrare.

Regula generală de evaluare: intrarea în gestiune a stocurilor se evalueazã și se înregistreazã în contabilitate la valoarea de intrare, denumitã valoare de înregistrare sau cost istoric, identificat(ã) dupã caz, prin:

a)costul de achiziție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros.

b)costul de producție – pentru bunurile produse în entitate;

c)valoare de aport, stabilitã în urma evaluãrii – pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;

d)valoarea justă – pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau intrate prin aport în natură.

Mențiune: valoarea de aport, respectiv justă, se substituie costului de achiziție. Prețul de înregistrare din conturi, corespunzãtor valorii contabile de intrare a stocurilor, este egal cu costul de achiziție pentru bunurile procurate din afarã și costul de producție (de prelucrare) pentru bunurile obținute din producție proprie.

Prin valoare justă se înțelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunãvoie între pãrțile aflate în cunoștințã de cauzã în cadrul unei tranzacții cu prețul determinat obiectiv.

Urmãtoarele reprezintã exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, astfel:

– pierderile materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste limitele normal admise;

– cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producție, anterior trecerii într-o nouã fazã de fabricație;

– regiile (cheltuielile) generale de administrație care nu participă la aducerea stocurilor în forma și locul final;

– costurile de desfacere

Costul îndatorãrii poate fi inclus în costul stocurilor în anumite circumstanțe. Aceste circumstanțe sunt identificate prin tratamentul contabil alternativ permis în IAS 23 “ Costul indatorarii “.

Costul stocurilor unui prestator de servicii constă, în primul rând, din manoperă și din alte costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însãrcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzãtoare. Costurile cu personalul angajat în activitatea de desfacere și administrație nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care au avut loc.

Costurile serviciilor unui furnizor de servicii consta în acele costuri apãrute în urma prestãrii serviciului, dar pentru care veniturile nu au fost deocamdatã recunoscute. Principalele elemente ce se includ, în mod obișnuit, în costul serviciilor sunt:

costurile privind manopera si alte cheltuieli de personal direct angajat, dar și

toate costurile indirecte asociate furnizării serviciului și alocate acestuia.

Ca urmare a revizuirilor din anul 2003, IAS 2 nu mai permite includerea în costul de achiziție a diferențelor de curs valutar ce rezultă ca urmare a unei achiziții recente de stocuri exprimată într-o monedă străina.

În țara noastră, capitalizarea diferențelor de curs valutar nu a fost posibilă nici când IAS 2 permitea acest lucru, datorită unui paragraf existent în OMF 94/2001 în care se precizează că nu sunt îndeplinite condițiile pentru capitalizarea diferențelor de curs valutar.

Dobânda la capitalul împrumutat pentru finanțarea achiziției, construcției sau producției de active cu ciclu lung de fabricație poate fi inclusã în costurile de producție, în mãsura în care aceasta este legatã de perioada de producție. În cazul includerii dobânzii în valoarea activelor, aceasta trebuie prezentatã în notele explicative.

Prin activ cu ciclu lung de fabricație se înțelege un activ care solicită în mod necesar o perioadã substanțialã de timp pentru a fi gata în vederea utilizãrii sau pentru vânzare.

1.4.2.2.2 Evaluarea la inventar.

Regula generală de evaluare: în momentul efectuării inventarierii stocurilor se evaluează la valoarea de inventar (actuală, de utilitate), denumitã potrivit normei IAS 2 “ Stocuri “ valoare realizabilã netã ce se stabilește în funcție de utilitatea stocurilor și prețul pieței. În momentul evaluării la inventariere a stocurilor se aplică principiul prudenței astfel că:

– dacă se constată că valoarea inventarierii este mai mare decât valoarea contabilă de intrare a stocurilor în listele de inventariere se va scrie valoarea contabilă de intrare.

– dacă se constată că valoarea inventarierii este mai mică decât valoarea contabilă de intrare a stocurilor în listele de inventariere se va scrie valoarea inventar.

Tot ca o consecință a aplicării principiului prudenței sunt înregistrate în contabilitate provizioane pentru deprecierea stocurilor (aceste provizioane nu sunt deductibile fiscal).

Reducerea valorilor contabile la valoarea realizabilã netã poate fi necesarã datoritã scãderii prețurilor de vânzare sau datoritã creșterii costurilor de finalizare sau costurilor directe de vânzare. În plus , este posibil ca unele produse sã se fi deteriorat sau altele sã fi fost deținute în cantitatea ce nu se preconizeazã a fi vândute într-o perioadã de timp rezonabilã . În aceste condiții, valoarea contabilã a costurilor trebuie scãzutã sub nivelul costului, la valoarea ce se preconizeazã a fi recuperatã din vânzarea acestora. Scãderea valorii contabile ia în considerare costurile estimate de finalizare și de vânzare, dar nu trebuie sã includã un profit brut aferent acestor costuri. Scãderea valorilor contabile la valoarea realizabilã netã trebuie determinatã element cu element, cu excepția cazurilor în care realizarea nu permite evaluarea fiecãrui element, iar elementele stocului sunt similare sau complementare.

Costul stocurilor nu este recuperabil dacã acele costuri au suferit deteriorãri, au fost uzate moral integral sau parțial sau prețurile lor de vânzare s-au diminuat. Costul stocurilor este, de asemenea, nerecuperabil și în condițiile în care au crescut costurile estimate pentru finalizare sau costurile estimate necesare pentru a efectua vânzarea. Practica diminuãrii valorii stocurilor sub cost, pânã la valoarea realizabilã netã, este consecventă cu principiul conform cãruia activele nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor.

De obicei, stocurile sunt diminuate până la valoarea realizabilă netă element cu element. Uneori însă poate fi mai adecvat să se grupeze elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de stoc care aparțin aceleiași game de produse, care au scopuri sau utilizãri similare, care sunt produse și comercializate în aceeași zonă geografică și care nu pot, practic, să fie evaluate distinct fată de alte elemente din acea gamă de produse. Nu este adecvat ca valoarea stocurilor să fie diminuată pe baza unei clasificãri, de exemplu, produse finite, sau stocurile dintr-un anumit sector sau zonă geografică. În general, prestatorii de servicii cumuleazã costurile în funcție de fiecare serviciu, pentru care va fi stabilit un preț de vânzare distinct. De aceea, fiecare dintre aceste servicii va fi tratat ca un element separat.

Estimarea valorii realizabile nete se bazeazã pe cele mai credibile dovezi în momentul în care are loc estimarea valorii stocurilor care se așteaptã a fi realizatã. Aceste estimãri iau în considerare fluctuațiile de preț și de cost care sunt direct legate de evenimente ce au intervenit dupã terminarea perioadei, în mãsura în care aceste evenimente confirmă condițiile existente la sfârșitul perioadei.

1.4.2.2.3 Evaluarea la încheierea exercițiului financiar ( bilanț ).

Regula generală de evaluare: la închiderea exercitiului elementele patrimoniale se reflectă în bilanț la valoarea de intrare în patrimoniu ( valoarea contabilă netă ) pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenței, potrivit cãruia se va ține seama de toate ajustãrile de valoare datorate deprecierilor, riscurilor și pierderilor posibile de înregistrat ca urmare a activității desfășurate. În consecință nu se admite supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor și a elementelor de pasiv. Pe această cale se evită riscul de transfer în viitor a incertitudinilor prezente, susceptibile de a greva patrimoniul și rezultatele întreprinderii. Aplicarea acestui principiu duce la un regim discriminatoriu privind evaluarea activelor, contabilizându-se numai minusurile dintre valoarea de inventar și costul istoric, nu și plusvalorile. Se va avea în vedere la elementele de activ faptul cã diferențele constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea contabilã netã a elementelor de activ se înregistreazã în contabilitate pe seama unei amortizãrii suplimentare, în cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilã sau se efectueazã o ajustare pentru deprecierea sau pierderea de valoare, atunci când deprecierea este ireversibilã, aceste elemente menținându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.

Activele de natura stocurilor se evalueazã la valoarea contabilã, mai puțin deprecierile constatate. În cazul în care valoarea contabilã a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueazã pânã la valoarea realizabilã netã, prin constituirea unui provizion pentru depreciere.

Provizioanele pentru deprecieri sau amortizarea suplimentară se înregistreazã în contabilitate indiferent de situația economicã a entitãții, inclusiv în cazul în care aceasta înregistreazã pierdere contabilã.

La fiecare datã a bilanțului elementele nemonetare achiziționate cu plata în valutã și înregistrate la cost istoric ( imobilizãri, stocuri ) trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuãrii tranzacției.

Elementele nemonetare achiziționate cu plata în valutã și înregistrate la valoarea justă trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent la data determinãrii valorilor respective. Elementele care apar dupã data bilanțului pot furniza informații suplimentare referitoare la perioada raportată fațã de cele cunoscute la data bilanțului. Dacã situațiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta și informațiile suplimentare.

1.4.2.2.4 Evaluarea la ieșire.

Regula generală de evaluare: în momentul scoaterii din gestiune a stocurilor se înregistrează în contabilitate valoarea contabilă de intrare. Ieșirea stocurilor din gestiune se face, în principal, prin consum și prin vânzare.

Conform IAS 2 “ Stocuri ”, stocurile sunt grupate în funcție de posibilitatea de identificare a lor:

▬ stocuri identificabile – prin metoda identificãrii specifice;

▬ stocuri fungibile:

◦ tratamente contabile de bazã;

◦ metoda costului mediu pronderat (CMP);

◦ metoda primului intrat – primul ieșit (FIFO);

◦ tratament contabil alternativ;

◦ metoda ultimului intrat – primul ieșit (LIFO);

◦ alte tratamente (tehnici de mãsurare a costului);

◦ metoda prețului prestabilit (cost standard)

◦ metodã la preț cu amãnuntul.

a) Pentru stocurile identificabile.

Metoda identificãrii specifice ( IS ) presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dacă au fost cumpãrate sau produse. Identificarea specifică nu poate fi folositã în cazurile în care stocurile cuprind un numãr mare de elemente care sunt, de regulă, fungibile. În aceste cazuri, metoda care permite selectarea acelor elemente ce rămân în stoc ar putea fi folositã pentru obținerea unor efecte dorite asupra rezultatului net al perioadei.

b) Pentru stocurile fungibile

● ca tratamente contabile de bazã:

Metoda costului mediu ponderat (CMP) se poate calcula lunar sau dupã fiecare operație de intrare, ca raport între valoarea totala a stocului inițial plus valoarea intrãrilor, pe de-o parte, și cantitatea existentã în stocul inițial plus cantitatea intratã, pe de altã parte.

Această metodã tinde sã anuleze efectele creșterii sau descreșterii prețurilor, deoarece nivelul costului mediu ponderat și al costului stocului final calculat conform acestei metode este influențat de toate prețurile plãtite pe parcursul exercițiului și de prețul stocului inițial.

CMP =

Metoda primului intrat – primul ieșit (FIFO) presupune că primele elemente cumpãrate sunt cele care se și vând primele și prin urmare, elementele care ramân în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele care au fost cumpãrate sau produse cel mai recent. Această metodă se aplică, cu succes, în cadrul unitãților cu o gamă sortimentalã diversificată și în perioade în care există o relativă stabilitate a prețurilor.

În condițiile creșterii prețurilor, folosirea metodei are ca efect: evaluarea ieșirilor la costurile cele mai scãzute, evaluarea stocurilor finale la prețurile cele mai mari și o majorare a profitului din exploatare și a impozitului aferent.

În condițiile scãderii prețurilor, folosirea metodei are ca efect: ieșirile sunt evaluate la prețurile cele mai mari, stocurile sunt evaluate la prețurile cele mai mici și reducerea profitului, a impozitului pe profit și afectarea nesemnificativã a trezoreriei.

● ca tratament contabil alternativ:

Metoda ultimul intrat – primul ieșit (LIFO). presupune că ultimele elemente cumpărate sau produse se vor vinde primele, și, prin urmare, elementele rămase în stoc la sfârșitul perioadei sunt cele produse sau cumpărate primele.

Evaluarea ieșirilor în metoda LIFO la cele mai recente, adicã la cele mai mari costuri, micșoreazã rezultatul exercițiului și impozitul pe profit. Efectele sunt accentuate în perioadele de inflație, când metoda LIFO produce cea mai micã valoare posibilã a rezultatelor, iar nivelul costurilor ieșite este apropiat de nivelul costului celor mai recente stocuri intrate în gestiune.

●alte tratamente ( tehnici de mãsurare a costurilor):

Tehnicile de mãsurare a costurilor nu reprezintã altceva decât metode de evaluare a acestora. Acestea sunt diverse, cum ar fi metoda costului standard sau metoda prețului cu amãnuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dacă se consideră că rezultatele acestor metode aproximeazã costul. Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacitãții de producție. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile actuale.

Metoda prețului prestabilit ( cost standard ). Prețul prestabilit sau costul standard este antecalculat pe baza nivelurilor normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacitãții de producție. Aceste niveluri trebuie sã fie revizuite periodic și ajustate, dacã este necesar, în funcție de condițiile actuale.

Diferențele între prețul prestabilit și costul efectiv de intrare se înregistreazã în faza de intrare distinct în contabilitate. Sunt reflectate, de asemenea, și diferențele între prețul prestabilit al stocurilor inițiale din exercițiul precedent și prețul prestabilit al acelorași stocuri antecalculat pentru exercițiul curent. Deci, orice diferențã între costul istoric și cel standard nu formeazã obiectul includerii în costul bunului, ci în cel al costului perioadei. Diferențele dintre costul efectiv de achiziție sau de producție și prețul prestabilit se înregistreazã în conturi de diferențe proprii fiecãrei categorii de stocuri : 308 “ Diferențe de preț la materii prime și materiale” , 348 “ Diferențe de preț la produse “ etc.

În conturile de diferențe înregistrãrile se fac în negru – roșu în funcție de felul și sensul diferenței:

– diferențele aferente stocurilor intrate în gestiune se înregistreazã în debitul conturilor în negru cele nefavorabile ( costul efectiv mai mare decât prețul prestabilit ) și în roșu cele favorabile ( costul efectiv mai mic decât prețul prestabilit );

– diferențele aferente stocurilor ieșite din gestiune se înregistreazã în creditul conturilor în negru cele nefavorabile și în roșu cele favorabile .

D 348 “ Diferențe de preț la produse ” C

Diferență nefavorabilă Diferentă nefavorabilă

( Stornare în negru ) ( Stornare în negru )

PENTRU INTRĂRI PENTRU IEȘIRI

Metoda la preț cu amãnuntul – este folosită în comerțul cu amănuntul pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au adaosuri comerciale similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă. Prețul cu amănuntul este format din:

● PVA = (CA + AC ) + TVA pentru cei plătitori de TVA;

● PVA = CA+AC pentru cei neplătitori de TVA.

Costul bunurilor vândute este calculat prin deducerea valorii adaosului comercial din prețul de vânzare al stocurilor. Orice modificare a prețului de vânzare presupune recalcularea adaosului comercial.

În contabilizarea operațiilor specifice intervin trei momente distincte:

a) intrarea în gestiune a mãrfurilor – se determină prețul cu amãnuntul al mãrfurilor ținând seama de costul de achiziție, adaosul comercial și TVA;

b) vânzarea mãrfurilor – prețul cu amãnuntul este detaliat la înregistrarea vânzãrilor pe douã componente : prețul de vânzare și TVA colectatã inclusã în preț;

c) descărcarea din gestiune a mãrfurilor vândute – se face lunar la prețul cu amãnuntul, evidențiindu-se costul de achiziție al mãrfurilor vândute, adaosul comercial și TVA neexigibila.

1.4.2. 3 Organizarea contabilității stocurilor

1.4.2.3.1. Organizarea contabilității sintetice a stocurilor

Contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.

Metoda inventarului permanent ( MIP ) constã în înregistrarea tuturor operațiilor de intrare și ieșire în conturile sintetice de stocuri corespunzãtoare, asigurându-se stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, cantitative și valorice:

Sf = Si + I – E

Metoda inventarului intermitent ( MII) constã în stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârșitul exercițiului ( perioadei ). Potrivit acestei metode, ieșirile se determina periodic sau doar la finele exercițiului, ca diferență între valoarea stocurilor inițiale plus valoarea intrãrilor și valoarea stocurilor finale determinate pe baza inventarierii, conform relației:

E = Si + I – Sf

Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest scop, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin reflectarea unei ajustări pentru depreciere.

1.4.2.3.2 Organizarea contabilității analitice a stocurilor

Contabilitatea analiticã a bunurilor de natura stocurilor se poate ține pe baza uneia din urmãtoarele metode: operativ-contabilă, cantitativ-valorică și global-valorică.

Metoda cantitativ-valorică, pe fișe de cont analitic. După această metodă, la locurile de depozitare se ține o evidență cantitativă cu ajutorul formularului „ Fișa de magazie " pe fiecare sortiment, iar la contabilitate se ține o evidență cantitativ-valorică cu ajutorul formularului „ Fișa de cont analitic pentru valori materiale ", tot pe fiecare sortiment.

Înregistrările în „ Fișele de analitic pentru valori materiale " se fac, document cu document, pe baza documentelor de intrare-ieșire a bunurilor stocabile în și din gestiuni care au stat la baza înregistrării în „Fișa de magazie

Metoda global valorică. Această metodă presupune ținerea evidenței valorice atât la nivelul gestiunii, cât și în contabilitate. Documentele care se întocmesc sunt “Raportul de gestiune” și „Fișele de cont pentru operațiuni diverse”. Periodic, se face un control al concordanței dintre evidența operativă și cea contabilă. Această metodă se utilizează mai ales în cazul unităților de desfacere cu amănuntul. La locul de depozitare se folosește formularul denumit „ Raport de gestiun e" care se completează numai valoric, pe baza documentelor de intrare-ieșire a mărfurilor și ambalajelor și respectiv pe baza documentelor de depunere a numerarului rezultat din vânzări în casieria unității sau direct în conturile bancare ale acesteia. La compartimentul fmanciar-contabil, contabilitatea se ține cu ajutorul „Fișei de cont pentru operațiuni diverse".

Metoda operativ-contabila ( pe solduri ) constã în ținerea, în cadrul fiecãrei gestiuni, a evidenței cantitative a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fiselor de magazie. În contabilitate, aceastã metodã constã în ținerea evidenței valorice pe conturi de materiale, desfãșurate valoric pe gestiuni, iar în cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, dupã caz.

Controlul exactitãții înregistrãrilor din evidența gestiunilor și din contabilitate se asigurã prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fișele de magazie în registrul stocurilor.

În metoda operativ-contabila se pot folosi urmãtoarele formulare comune pe economie: fișa de magazie, fișa de cont pentru operațiuni diverse, borderou de predare a documentelor și registrul stocurilor .

Prezentarea informațiilor. Situațiile financiare trebuie să prezinte urmãtoarele informați:

a) politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru determinarea costului;

b) valoarea contabilã totală a stocurilor și valoarea contabilã a categoriilor de stocuri, grupate într-un mod adecvat întreprinderii;

c) valoarea contabilã a stocurilor care au fost evaluate la valoarea realizabilă netă;

d) valoarea oricãror stornãri ale diminuãrilor valorii stocurilor;

e) circumstanțele sau evenimentele care au dus la apariția unor astfel de stornãri ale diminuării valorii stocurilor;

f) valoarea stocurilor gajate în contul datoriilor.

Raționamentul după care se stabilește dacă o informație trebuie sau nu să fie prezentă detaliat în situațiile financiare se bazează pe caracterul semnificativ al stocurilor, pe funcția și importanța pe care o au stocurile în cadrul întreprinderii.

Informațiile se referă, în principal la politicile practicate de întreprindere în ceea ce privește evaluarea stocurilor, inclusiv metodele de evaluare folosite pentru determinarea costului stocurilor.

Vor fi prezentate informații referitoare la evaluarea la intrare a stocurilor și anume:

– materiile prime si materialele achiziționate pentru a fi utilizate în producție, evaluate la costul de achiziție, cost care a fost afectat de reducerile comerciale; – stocurile achiziționate pentru revânzare (mărfurile), evaluate la prețul de vânzare cu amănuntul, preț format din costul de achiziție la care s-a aplicat un adaos cuprins între 50si 100 %;

– produsele finite evaluate la costul de producție, fiind influențate de costurile aferente produselor reziduale etc.

Este important a se face referire la valorile la care stocurile sunt recunoscute în situațiile financiare, respectiv valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă, pe principalele categori de costuri. Informațiile privind valoarea contabilă a diverselor categorii de stocuri, precum și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile beneficiarilor situațiilor financiare. Cele mai întâlnite clasificări ale stocurilor cuprind: mărfuri, materii prime, materiale, producție în curs de execuție și produsele finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi simplu descrise ca producție în curs de execuție.

În cazul în care costul stocurilor este determinat cu ajutorul formulei LIFO, pe baza tratamentului alternativ permis, situațiile financiare trebuie să prezinte diferența între valoarea stocurilor specificată în bilanț și una dintre urmatoarele valori :

valoarea cea mai mică dintre valoarea calculată și valoarea realizabilă netă sau

valoarea cea mai mică dintre costul curent la data bilanțului și valoarea realizabilă netă.

De asemenea, trebuie sa cuprindă și informații suplimentare privind:

diferența dintre valoarea contabila ( din bilanț );

valoarea cea mai mică dintre valoarea determinată prin formula costului mediu ponderat sau FIFO

valoarea realizabilă netă sau valoarea cea mai mică dintre costul curent la data bilanțului și

valoarea realizabilă netă.

Situațiile financiare trebuie să prezinte una dintre urmatoarele informații:

costul stocurilor recunoscut ca o cheltuială în cursul perioadei; sau

costurile de exploatare imputabile veniturilor din activitați curente, clasificate dupa natura lor și recunoscute ca o cheltuială în cursul perioadei.

Costul stocurilor recunoscut ca o cheltuială în cursul perioadei constă în acele costuri care fuseseră anterior incluse în evaluarea stocurilor vândute, regia de producție nealocată și valoarea anormală a costurilor de producție a stocurilor. Circumstanțele specifice întreprinderii pot face necesară și includerea altor costuri, ca de exemplu, costurile de distribuție.

Unele intreprinderi adoptă un format diferit al contului de profit și pierdere care, în loc de a evidenția costul stocurilor recunoscute drept cheltuiala în cursul perioadei, prezintă alte valori. Intr-un astfel de format, intreprinderea prezintă costurile de exploatare, clasificate după natura lor și imputabile veniturilor perioadei obținute din activitățile curente. În acest caz, întreprinderea prezintă costurile recunoscute drept cheltuieli cu materiile prime si materialele, costurile cu manopera și alte costuri de exploatare, împreuna cu valoarea modificării nete a stocurilor aferente perioadei.

Diminuarea valorii stocurilor până la valoarea lor realizabilă netă poate fi de așa mărime, efect sau natură, încat să fie necesară prezentarea ei distinctă, conform IAS 8 “Profitul net sau pierderea netă, erori fundamentale și modificarea politicilor contabile”.

Când o modificare a unei politici contabile are un efect semnificativ asupra perioadei curente sau asupra oricărei perioade anterioare sau poate avea un efect semnificativ asupra perioadelor ulterioare, o întreprindere trebuie să prezinte urmatoarele:

motivele modificării;

valoarea ajustării pentru perioada curenta și pentru fiecare perioadă prezenta;

valoarea ajustarii aferentă perioadelor anterioare celor incluse în informațiile comparative;

faptul că informațiile comparative au fost retrase sau că acest lucru este imposibil.

Controverse privind adoptarea și aplicarea standardului ISA 2 " Stocuri "

Aceste controverse însoțesc standardul IAS 2 " Stocuri ", dar nu fac parte din acesta. Această Bază pentru concluzii rezumă considerațiile Consiliului pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru a ajunge la concluziile privind revizuirea IAS 2 “Stocuri” în 2003.

Din cauză că intenția Consiliului a fost să nu reanalizeze abordarea fundamentalã a contabilizării stocurilor stabilitã de IAS 2, această Bază pentru concluzii nu discută cerințele din IAS 2 “Stocuri” pe care Consiliul nu le-a reconsiderat.

Atât obiectivul, cat și aria de aplicabilitate ale versiunii anterioare a IAS 2 “Stocuri” se refereau la “ tratamentul contabil pentru stocuri conform sistemului costului istoric “ pentru unii însemnând că se aplică numai conform sistemului costului istoric și permitea entitãților alegerea aplicării altor baze de evaluare, de exemplu, valoarea justă.

Stocurile intermediarilor brokeri. Proiectul de expunere a propus excluderea din aria de aplicabilitate a Standardului a stocurilor producãtorilor de produse agricole și forestiere, precum și zãcãmintele minerale, în mãsura în care aceste stocuri sunt evaluate la valoarea realizabilă netă în conformitate cu practicile bine stabilite din domeniu. Cu toate acestea, unii respondenți nu au fost de acord cu această excludere din aria de aplicabilitate, din urmãtoarele motive:

a) excluderea din aria de aplicabilitate ar trebui să se aplice tuturor tipurilor de stocuri ale intermediarilor brokeri;

b) practicarea stabilitã este pentru ca intermediarii brokeri să urmeze o abordare de evaluare la prețul pieței, mai degrabã decât să evalueze aceste stocuri la valoarea realizabilă netă;

c) îndrumãrile privind valoarea realizabilă netă din IAS 2 “ Stocuri” nu sunt adecvate pentru evaluarea stocurilor intermediarilor brokeri.

Consiliul a considerat aceste comentarii ca fiind persuasive. Prin urmare, el a decis ca Standardul să nu se aplice evaluării stocurilor:

a) producãtorilor de produse agricole și forestiere, producției agricole din recoltare și minereurilor și produselor minerale, în mãsura în care ele sunt evaluate la valoarea realizabilă netă ( ca în versiunea anterioarã a IAS 2 ), SAU

b) intermediarii brokeri de la bursa de mãrfuri atunci când stocurile lor sunt evaluate la valoarea justă minus costurile de vânzare.

Consiliul a mai decis că evaluarea efectului stocurilor asupra profitului sau pierderi pentru perioadă trebuie să fie conformă cu evaluarea atribuită stocurilor pentru care o astfel de excludere este permisã. Prin urmare, pentru a se confrunta cu a) sau b) Standardul cere ca schimbãrile în valoarea recunoscutã stocurilor sa fie incluse la profit sau pierdere pentru perioada respectivă. Consiliul este de pãrere că acest lucru este adevãrat în mod special în cazul intermediarilor brokeri de la bursa de mãrfuri, deoarece ei cautã să profite de pe urma fluctuațiilor prețurilor din tranzacții.

Formule de determinare a costului. Combinația versiunii anterioare a IAS 2 și SIC -1“ Consecvență – Diferite metode de determinare a costurilor stocurilor” a permis unele alegeri între primul intrat, primul ieșit ( FIFO ) sau formulele costului mediu evaluat ( tratament de bază ) și metoda ultimului intrat, primul ieșit ( LIFO )( tratament alternativ permis ). Consiliul a decis să elimine alternativa permisã de utilizare a metodei LIFO.

Metoda LIFO trateazã cele mai noi părți ale stocului ca fiind primele vândute și în consecința părțiile care rămân în stoc sunt recunoscute ca și cum ar fi fost cele mai vechi. Acest lucru nu este în general o reprezentare credibilă a fluxurilor de stocuri reale.

Metoda LIFO este o încercare de a rezolva deficiența perceputa a modelului contabil convențional (evaluarea costului cheltuielilor cu vânzarea bunurilor prin referire la prețurile depãșite pentru stocurile vândute, în timp ce venitul din vânzãri este evaluat la prețurile curente). Acest lucru se face prin impunerea evaluării unui flux nerealist de cost.

Utilizarea LIFO în raportarea financiară este adesea în funcție de fiscalitate, din cauză că are ca rezultat cheltuielile cu vânzarea bunurilor calculate prin utilizarea celor mai recente prețuri deduse din venit la determinarea marjei brute. Metoda LIFO reduce (crește) profiturile într-un mod care tinde să reflecte efectul că prețurile crescute (diminuate) vor avea în cost înlocuirea stocurilor vândute. Cu toate acestea, acest efect depinde de relația dintre prețurile de la achizițiile cele mai recente de stocuri și costul de înlocuire la sfârșitul perioadei. Astfel, nu este vorba de o metodă pur sistematică pentru determinarea efectului schimbarii prețurilor asupra profiturilor.

Utilizarea LIFO are ca rezultat stocuri recunoscute în bilanț la valorile care au prea puțin legãtură cu nivelurile recente de costuri ale stocurilor. Totuși, LIFO poate distorsiona profitul sau pierderea, în special atunci când se presupune că vechile "straturi" "pãstrate" de stocuri au fost utilizate atunci când stocurile s-au redus substanțial. În aceste circumstanțe este mai probabil ca stocurile relativ noi să fi fost utilizate pentru a răspunde cererilor crescânde asupra stocurilor.

Unii respondenți au argumentat că utilizarea LIFO are un merit în anumite circumstanțe, din cauză că ajusteazã parțial profitul sau pierderea pentru efectele schimbãrilor de preț. Consiliul a ajuns la concluzia că nu este adecvat să se permitã o abordare care să aibã ca rezultat o evaluare a profitului sau pierdere pentru perioada care să nu fie consecventă cu evaluarea stocurilor în scopul realizării bilanțului.

Alti respondenți au argumentat că, în unele domenii, cum ar fi cel al petrolului și gazelor, nivelurile stocurilor sunt dirijate de considerații privind securitatea și reprezintã adesea un minimum de 90 de zile de vânzãri. Ei argumenteazã că, în aceste domenii, utilizarea LIFO reflectă mai bine performanța unei entitãți, deoarece stocurile deținute ca stocuri de siguranța sunt mai aproape de activele pe termen lung decât de capitalul de lucru.

Consiliul nu a fost convins de aceste argumente deoarece aceste stocuri de siguranța nu se potrivesc cu straturile istorice conform calculului LIFO.

Alți responsabili au argumentat că, în unele cazuri, de exemplu, la evaluarea reziduurilor de cãrbune, a deșeurilor de fier sau șpanurilor ( când containerele de depozitare sunt umplute până la “refuz”), metoda LIFO reflectă fluxul fizic real al stocurilor.

Consiliul a concluzionat că evaluarea acestor stocuri urmeazã o abordare de costuri directe, unde fluxurile fizice reale se potrivesc cu costurile directe, aceasta fiind o metodă diferitã de LIFO.

Consiliul a decis eliminarea metodei LIFO din cauza lipsei sale de încredere reprezentativã pentru fluxurile de stocuri. Această decizie nu elimină metodele specifice de calculare a costurilor, care reflectă fluxurile de stocuri, similare cu LIFO.

Consiliul a recunoscut că, în unele jurisdicții, utilizarea metodei LIFO în scopuri fiscale este posibilă numai dacă metoda este utilizatã de asemenea în scopuri contabile. Totuși, s-a tras concluzia că analizele privind fiscalitatea nu oferã o bază conceptuală adecvatã pentru selectarea unui tratament contabil adecvat și că nu este acceptabil să se permitã un tratament contabil inferior numai din cauza reglementarilor și avantajelor fiscale din unele jurisdicții. Aceasta poate fi o problema a autoritãților fiscale locale.

IAS 2 continuă să permitã utilizarea atât a metodei FIFO, cât și a metodelor mediei ponderate pentru stocurile fungibile.

Proiectul de expunere a propus eliminarea paragrafelor din versiunea anterioarã a IAS 2 care cereau declararea costului stocurilor recunoscute ca o cheltuială a perioadei, din cauză că această declarație este cerutã de IAS 1 “Prezentarea situațiilor financiar “.

Unii corespondenții au observat că IAS 1 nu cere în mod expres declararea costului stocurilor recunoscute ca o cheltuială a perioadei atunci când se prezintã analiza cheltuielilor prin utilizarea unei clasificãri pe baza funcției lor. Ei au argumentat ca aceste informații sunt importante pentru înțelegerea situațiilor financiare. Prin urmare, Consiliul a decis să ceara această declarație în mod expres în IAS 2.

=== Capitolul 1 +2 ===

CAPITOLUL 1

CUPRINS

STADIUL CUNOAȘTERII ÎN DOMENIU. SINTEZĂ DIN LITERATURA DE SPECIALITATE ……………. 1

1.1

Aria de definiție și aplicabilitatea temei. Definiții și concepte

cheie ………………………………………………………………………………….. 1

1.2

Referențialul contabil. Standarde și reglementãri contabile ………..3

1.3

1.4

1.4.1

Sintezã din literatura de specialitate ………………………………………. 5

Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor. Principiile și regulile evaluãrii ………………………… 9

Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor ……………………………………………………………… 9

1.4.1.1 Recunoașterea stocurilor ………………………………………… 9

1.4.1.2 Evaluarea stocurilor ……………………………………………… 10

1.4.2

Principiile și regulile evaluãrii ……………………………………… 11

1.4.2.1

Prinincipiile contabile ………………………………………… 11

1.4.2.2

Regulile de evaluare ……………………………………………. 12

1.4.2.2.1 Evaluarea la intrare ………………………………….. 12

1.4.2.2.2 Evaluarea la inventar ……………………………….. 13

1.4.2.2.3 Evaluarea la încheierea exercițiului

financiar (bilanț) ……………………………………… 14

1.4.2.2.4 Evaluarea la ieșire ……………………………………. 15

1.4.2.3

Organizarea contabilității stocurilor ………………………. 18

1.4.2.3.1 Organizarea contabilității sintetice a stocurilor …. 18

1.4.2.3.2 Organizarea contabilității analitice a stocurilor …..18

1.5

Tratamentele și practicile contabile specifice stocurilor ………….. 19

1.5.1

Contabilitatea primarã și sistemul de control……………………19

Contabilitatea de raportare. Situațiile financiare specifice stocurilor. Prezentarea informațiilor ……………………………… 22

1.6

Interpretãri și analize financiare …………………………………………… 24

1.6.1

Analiza stocurilor …………………………………………………….. 24

Analiza diagnostic a cheltuielilor totale la 1 000 lei cifra de afaceri ………………………………………………………………………..27

CAPITOLUL II:

BIBLIOGRAFIE

CONTRIBUȚII PERSONALE. PROIECT DE PERFECȚIONARE ȘI APROFUNDARE …………… 30

………………………………………………………………………………48

Capitolul 1 : Stadiul cunoașterii în domeniu. Sintezã din

literatura de specialitate.