Contabilitatea Cheltuielilor CU Marfurile

CUPRINS

CUPRINS 1

CAPITOLUL I 2

STRUCTURA CHELTUIELILOR ÎN CONTABILITATEA FINANCIARĂ 2

1.1. Procesele economice care angajează cheltuieli 3

1.2. Organizarea contabilității cheltuielilor 4

1.3. Documentele utilizate 12

CAPITOLUL 2 15

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR 15

2.1. Noțiuni generale 15

2.2. Cheltuielile în raport cu natura lor economică 16

2.2.1. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare 16

2.2.2. Contabilitatea cheltuielilor financiare 28

2.2.3. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare 32

2.2.4. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizările și provizioanele 32

2.2.5. Cazuri particulare privind contabilizarea unor cheltuieli complexe 33

2.3. Delimitări și structuri contabile privind mărfurile 34

2.4. Organizarea contabilității mărfurilor 36

CAPITOLUL 3 46

PARTICULARITĂȚI ALE CONTABILITĂȚII CHELTUIELILOR CU MĂRFURILE LA SC GABRIELA SRL 46

3.1. Datele de identificare și obiectul de activitate al firmei 46

3.2. Organizarea activității 46

3.3. Contabilitatea cheltuielilor cu mărfurile 47

CAPITOLUL IV CONCLUZII 56

anexe……………………………………………………………………………………….58

BIBLIOGRAFIE…………………………………………………………………………….59

=== Contabilitatea cheltuielilor cu marfurile ===

CUPRINS

CAPITOLUL I

STRUCTURA CHELTUIELILOR ÎN CONTABILITATEA FINANCIARĂ

Contabilitatea financiară românească denumită și generală este considerată ca find, activitatea specializată în măsurarea,evaluarea cunoaștera, gestiunea și controlul activelor, datoriilor, capitalurilor proprii precum și a rezultatelor obținute de persoane fizice și juridice. Activitatea oricărei intreprinderi presupune consumuri, datori și plăți care afectează nivelul performanțelor.Acestea sunt reprezentate în contabilitate prin noțiunea de cheltuielii. *Cheltuielile reprezintă diminuări ale beneficilor economice, înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valori activelor ori creșterile datoriilor care se concretizeză în reducerii ale capitalului propriu , altele decât cele rezultate/ distribuite către acționari sau asociați.

Contabilitatea financiară a cheltuielilor este organizată având la bază concepția dualistă care are în vedere organizarea distinctă dar corelată a contabilități financiare (generale) și contabilitatea de gestiune (managerială).

Particularizând, în raport de cele două structuri, contabilitatea financiară reflectă cheltuielile într-o clasificare corespunzătoare naturii activităților pe care le desfășoară întreprinderea (exploatare, financiară și extraordinară) și naturii resurselor consumate (materii prime, salarii, amortizări etc.).

Pentru reprezentarea cheltuielilor se pornește de la caracterul de proces al activităților consumatoare de resurse. Ocazionarea cheltuielilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultane de timp. Astfel, în cazul procesului cheltuielilor se întâlnesc patru momente: angajarea, consumul, plățile și imputarea.

1)Angajarea are loc în momentul în care se contractează obligația bănească generatoare de plăți sau consumatoare de resurse.Exemplu: în cazul unei aprovizionări cu materiale de la furnizori angajarea cheltuielilor intervine în momentul în care s-a creat obligația bănească față de furnizori de a plăti stocurile primite de la aceștia.

2)Consumul este specific utilizării efective sau „sacrificării” resurselor în scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive, după caz. Exemplu, utilizarea materialelor în procesul de producție în scopul obținerii de produse, lucrări și servicii.

3)Plățile constau din achitarea unei sume de bani ca echivalent în cadrul relațiilor financiare. Exemplu: achitarea obligației față de furnizori pentru materialele aprovizionate de la aceștia reprezintă o plată ca echivalent; în schimb, plata impozitului pe profit reprezintă un transfer fără echivalent.

4)Imputarea reprezintă momentul când cheltuielile sunt decontate sau repartizate asupra rezultatelor obținute.

Analiza de mai sus, cu privire la momentele ocazionării cheltuielilor se regăsește și în contabilitatea financiară. Respectând principiul independenței exercițiilor, toate operațiile care determină cheltuieli sunt înregistrate în momentul generării sau angajării lor. În mod corespunzător se organizează o „contabilitate de angajamente” sau „accrual accounting”. Ea presupune individualizarea și reflectarea cheltuielilor în faza de angajare și consum.

În concordanță cu principiul rezultatului este necesar să se delimiteze momentul în care cheltuielile se consideră consumate, iar pe această bază imputarea costului atașat în vederea determinării rezultatului net. În acest sens s-a creat principiul recunoașterii cheltuielilor consumate în momentul utilizării resurselor.

––––––––––––––––––––––––––––––––––––––

*)Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare, elaborat de Consiliul Comitetului pentru Standarde Internaționale de Contabilitate

Pornind de la venitul realizat al exercițiului, în mod corespunzător se delimitează cheltuielile în calitatea lor de efort care au generat veniturile.Așa cum se arată în contabilitatea anglo – saxonă, cheltuielile se află într-o conexiune cu veniturile deja recunoscute, proces cunoscut sub denumirea de „matching”. Toate cheltuielile angajate în cursul exercițiului care nu se pot atașa veniturilor realizate sunt „activate” sau recunoscute ca active, fiind imobilizate, stocate sau repartizate asupra mai multor exerciții.

Generalizând, se poate aprecia că în contabilitatea financiară cheltuielile se grupează în: cheltuieli curente ( cheltuielile angajate și recunoscute de rezultatul exercițiului curent sau în curs); cheltuieli înregistrate în avans/cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții{sunt, după caz, cheltuieli constatate sau angajate în exercițiul „N”, dar recunoscute de rezultatul exercițiului „N + 1” sau exercițiul „N + ”, ( = 1, …n).}cheltuieli de plată(sunt consumurile constatate efectiv pentru care nu s-au primit până la închiderea exercițiului documentele de constatare ;exemplu, drepturile cuvenite angajaților la închiderea exercițiului cu titlu de concedii de plătit, impozite și taxe datorate, dobânzi datorate).

Pentru delimitarea și evidențierea cheltuielilor se poate folosi și criteriul „contabilitate de trezorerie” sau „cash – accounting”. În acest caz, tranzacțiile sunt separate și înregistrate în categoria cheltuielilor numai la decontarea lor la trezorerie, respectiv, cheltuielile sunt reprezentate în momentul efectuării plăților.

Structurile de cheltuieli delimitate în contabilitatea financiară potrivit naturii lor definesc conținutul clasei 6 „Conturi de cheltuieli”.

1.1. Procesele economice care angajează cheltuieli

Procesele economice sub formă de cheltuieli sunt numeroase, motiv pentru care le clasificăm în cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare și cheltuieli extraordinare. Acest mod de împărțire a cheltuielilor corespunde și modului în care agenții economici își raportează activitatea la sfârșit de exercițiu financiar. Principalele cheltuieli ale agenților economici sunt:

A)Cheltuieli de exploatare

■ Cheltuieli cu materiile prime este cea mai importantă cheltuială în cele mai multe unități patrimoniale atât în ceea ce privește valoarea cât și frecvența înregistrării lor.

■ Cheltuieli cu materialele consumabile – consumul de materii auxiliare, de combustibil, piese de schimb etc.

■ Cheltuieli privind obiectele de inventar – cu echipamentele de protecție și de lucru etc. Este de remarcat faptul că acest consum îmbracă forma uzurii obiectelor de inventar și se înregistrează fie integral la darea în folosință, fie în cote lunare fără a depăși însă perioada de 3 ani.

■ Cheltuieli privind energia și apa.

■ Cheltuieli privind mărfurile, specifice pentru unitățile din comerț, se folosește pentru a descărca gestiunea cu mărfurile vândute.

■ Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune

■ Cheltuieli cu comisioanele.

■ Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate.

■ Cheltuieli cu transportul de bunuri și de personal efectuate de unitățile patrimoniale, de regulă cu unități de transport specializate.

■ Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări – cheltuieli pe care le efectuează agenții economici atunci când salariații săi se deplasează în alte localități pentru a rezolva probleme ale unității, atunci când aceștia sunt detașați sau transferați.

■ Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații efectuate de unități pentru corespondență, pentru telefon, radio etc.

■ Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate sunt comisioanele pe care banca le percepe pentru orice operație efectuată din contul curent al acesteia.

■ Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte – cheltuielile unității cu impozitul pe clădiri, impozitul pe autovehicule, taxe asupra terenurilor, contribuția unității pentru riscuri și accidente, precum și alte contribuții plătite numai de unele unități.

■ Cheltuieli cu remunerațiile personalului este o foarte importantă cheltuială a unităților patrimoniale care au angajați și cărora trebuie să le plătească salariile pe luna curentă. Această cheltuială se formează la sfârșitul fiecărei luni.

■ Cheltuielile cu asigurările sociale și protecția socială.

■ Cheltuieli de exploatare privind amortizările și provizioanele este prezentată în economia oricărei unități care are imobilizări și trebuie să le amortizeze lunar și pentru formarea de provizioane de exploatare.

■ Cheltuieli cu impozitul pe profit – o importantă cheltuială a oricărei unități patrimoniale.

B)Cheltuieli financiare, din care fac parte:

■ Cheltuieli cu dobânzile – prezente în economia oricărui agent economic, deoarece mai toți agenții economici folosesc credite bancare pentru care se plătesc dobânzi considerate cheltuieli.

■ Cheltuieli financiare privind amortizările și provizioanele pentru amortizarea și pentru constituirea de provizioane financiare.

C)Cheltuieli extraordinare

■ Cheltuielile extraordinare sunt reprezentate de categoria costurilor cu forța majoră (pierderi din calamități etc.).

■ Cheltuieli extraordinare privind amortizările și provizioanele se referă la înregistrarea amortizării și constituirea de provizioane pentru evenimente extraordinare.

1.2. Organizarea contabilității cheltuielilor

Organizarea contabilității cheltuielilor are la bază concepția dualistă specifică țărilor cu economie de piață dezvoltată și anume :

♦contabilitatea financiară, care cuprinde în obiectul său evaluarea și înregistrarea cheltuielilor grupate în funcție de natura activităților și de natura resurselor utilizate

♦contabilitatea de gestiune,care cuprinde în obiectul său contabilizarea cheltuielilor grupate in funcție de destinația și funcția lor pe feluri de produse,lucrări și servicii.

Elementele cu incidență directă sau indirectă asupra structurilor de cheltuieli se evaluează în conformitate cu principiile contabile generale, conform contabilității de angajamente. Astfel, efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc (și nu pe măsură ce trezoreria sau echivalentul său este încasat sau plătit) și sunt înregistrate în contabilitate și raportate în situațiile financiare ale perioadelor aferente. Aceste principii, conform OMFP 1752/2005 sunt:

1)Principiul continuității activității – presupune că entitatea își continuă în mod normal funcționarea, fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activității.

2)Principiul permanenței metodelor -metodele de evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un exercițiu financiar la altul.

3)Principiul prudentei- evaluarea trebuie făcută pe o bază prudentă.

4)Principiul independenței exercițiului – trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării sau plății acestor venituri și cheltuieli.

5)Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii –conform acestuia, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat.

6)Principiul intangibilității -bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar trebuie să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului financiar precedent.

7)Principiul necompensării -orice compensare între elementele de activ și de datorii sau între elementele de venituri și cheltuieli este interzisă.

Eventualele compensări între creanțe și datorii ale entității față de același agent economic pot fi efectuate, cu respectarea prevederilor legale, numai după înregistrarea în contabilitate a veniturilor și cheltuielilor la valoarea integrală.

8)Principiul prevalenței economicului asupra juridicului -prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanț și contul de profit și pierdere se face ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate, și nu numai de forma juridică a acestora.

9)Principiul pragului de semnificație -unele elementele de bilanț și de cont de profit și pierdere, pot fi combinate dacă: acestea reprezintă o sumă nesemnificativă sau o astfel de combinare oferă un nivel mai mare de claritate.

Particularizând, în raport de cele două structuri, contabilitatea financiară reflectă cheltuielile într-o clasificare corespunzătoare naturii activităților pe care le desfășoară întreprinderea (exploatare, financiară și extraordinară) și naturii resurselor consumate (materii prime, salarii, amortizări etc.).

Pentru reprezentarea cheltuielilor și veniturilor se pornește de la caracterul de proces al activităților consumatoare de resurse și producătoare de rezultate. Ocazionarea cheltuielilor și crearea veniturilor se derulează în mai multe etape succesive sau simultane de timp.

Conform cadrului general IASB, cheltuielile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.

Cheltuielile entității, conform definiției dată de OMFP 1752/2005, în concordanță cu același cadru, reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru: consumuri de stocuri, lucrări executate și servicii prestate de care beneficiază entitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligații legale sau contractuale etc.

Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice și pot rezulta sau nu ca urmare a desfășurării activității curente a entității. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.În cadrul cheltuielilor exercițiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizările și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate.

Cheltuielile reflectate în contabilitatea financiară pot fi grupate în funcție de momentul angajării lor astfel:

Cheltuieli constatate în momentul plății lor, care se înregistrează în
corespondență cu conturile de trezorerie.

Cheltuieli angajate cu plata ulterioară, motiv pentru care se înregistrează
în corespondență cu conturile de terți.

Cheltuieli contabile calculate pentru a estima deprecierile definitive sau
latente, fără a angaja o plată, reprezentate de amortizări și provizioane.

Conform conceptului contabilității de angajamente, adoptat în cadrul general IASB, efectele tranzacțiilor și altor evenimente (în cazul nostru – cheltuielile), sunt recunoscute atunci când tranzacțiile și evenimentele se produc, și nu pe măsura ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit (referitor la cheltuieli).Recunoașterea este procesul încorporării în bilanț sau în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește anumite condiții.

Un element contabil al situației financiare trebuie recunoscut în cazul în care : este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat să intre sau să iasă în/sau din întreprindere și elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat(ă) în mod credibil.

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare, aferentă diminuării unui activ sau creșterii unei datorii, iar această reducere poate fi evaluată credibil. Recunoașterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoașterea creșterii datoriilor sau reducerii activelor.Cheltuielile sunt recunoscute pe baza unei asocieri directe între costurile implicate și obținerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectare a costurilor la venituri, implică recunoașterea simultană sau combinată a veniturilor și a cheltuielilor care rezultă direct și concomitent din aceleași tranzacții sau alte evenimente. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor vândute sunt recunoscute în același timp cu venitul din vânzarea bunurilor. De regulă, însă, nu este permisă recunoașterea în bilanț a elementelor care nu corespund definiției activelor sau datoriilor.

Atunci când se așteaptă să se obțină beneficii economice în decursul mai multor perioade contabile și când asocierea acestora cu veniturile poate fi determinată doar vag sau indirect, cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe baza unei proceduri de repartizare sistematică și rațională. Această modalitate este deseori necesară în procesul recunoașterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active ca : imobilizări corporale, fond comercial, licențe și mărci de comerț; în astfel de cazuri cheltuiala este numită depreciere sau amortizare. Aceste proceduri de repartizare au drept scop recunoașterea cheltuielilor în cadrul perioadelor contabile în care se consumă sau dispar beneficiile economice asociate acestor elemente.

O cheltuială este recunoscută imediat în contul de profit și pierdere atunci când un cost nu generează nici un beneficiu economic viitor sau atunci când și în măsura în care, viitoarele beneficii economice nu corespund sau încetează să mai corespundă criteriilor de recunoaștere în bilanț sub formă de activ.O cheltuială este recunoscută în contul de profit și pierdere și în cazurile în care apare o datorie fără recunoașterea unui activ, cum este situația în care datoria apare ca urmare a garantării unui venit.

Evaluarea elementelor de cheltuieli, conform principiului partidei duble, este dependentă, similară și simultană cu elementele de activ și datorii corespondente, după următoarele baze de evaluare, desprinse din cadrul general IASB:

۞ Costul istoric-activele sunt înregistrate la suma în numerar sau echivalente de numerar plătită în momentul cumpărării lor sau la valoarea justă a sumei plătite în momentul cumpărării. Datoriile sunt înregistrate la valoarea echivalentelor obținute în schimbul obligației sau, în anumite împrejurări, la valoarea ce se așteaptă să fie plătită în numerar sau echivalente de numerar pentru a stinge datoriile, în cursul normal al afacerilor.

۞ Costul curent-activele sunt înregistrate la suma în numerar sau echivalente de numerar care ar trebui plătită, dacă același activ sau unul asemănător ar fi achiziționat în prezent. Datoriile sunt înregistrate la valoarea neactualizată a numerarului sau echivalentelor de numerar, necesară pentru a deconta în prezent obligația.

۞ Valoarea realizabilă-activele sunt înregistrate la suma în numerar sau echivalente de numerar, care poate fi obținută în prezent prin vânzarea normală a activelor. Datoriile sunt înregistrate la valoarea lor de decontare; aceasta reprezintă valoarea neactualizată în numerar, care trebuie plătită pentru a achita datoriile în cursul normal al afacerilor.

۞ Valoarea actualizată-activele sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor intrări nete de numerar, care urmează a fi generate în derularea normală a activității întreprinderii. Datoriile sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor ieșiri de numerar, care se așteaptă să fie necesare pentru a deconta datoriile, în cursul normal al afacerilor.

IFRS -urile permit sau cer ca anumite active să fie înregistrate la valoarea justă sau să fie reevaluate.

۞ Valoarea justă – reprezintă suma la care poate fi tranzacționat un activ sau deconta o datorie, de bună voie, între părți aflate în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat în mod obiectiv.

Având în vedere o astfel de definiție, apare întrebarea: de ce valoare justă și nu valoare de piață, în condițiile în care aceasta din urmă indică în mod clar faptul că trebuie să căutăm prețul pe o piață? Într-adevăr, valoarea de piață poate constitui valoarea justă când există piețe active, dar ce se întâmplă în situațiile în care nu există persoane din afara întreprinderii dornice să achiziționeze activele sau să își asume datoriile întreprinderii? Pentru aceste cazuri, valoarea de piață nu mai reprezintă o referință și, de aceea, utilizăm valoarea justă. Un element de activ curent, a cărui evaluare determină mărimea elementului de cheltuială reprezintă stocurile.În mod normal, recunoașterea stocurilor nu pune probleme. Totuși, există cazuri în care forma legală a tranzacțiilor nu reflectă realitatea economică. În asemenea cazuri, trebuie utilizat principiul prevalenței economicului asupra juridicului pentru a determina dacă stocurile respective trebuie să fie recunoscute ca active.Exemplu – stocuri în consignație

Deținerea stocului în regim de consignație este destul de comună în anumite domenii de activitate, cum ar fi afacerile cu mașini. Deținerea stocurilor în consignație implică păstrarea dreptului de proprietate legal, asupra stocurilor, de către producător, chiar dacă au fost trimise comerciantului. Întrebarea de bază este dacă riscurile și avantajele aferente deținerii stocurilor au fost transferate, în realitate, comerciantului, chiar dacă dreptul de proprietate legal nu a fost transferat. Cu alte cuvinte, a cumpărat deja comerciantul acele bunuri, pe baza unor termene de creditare pe termen lung, sau este vorba, mai degrabă, de faptul că au fost "împrumutate" de la producător?

Pentru a putea vedea dacă riscurile și avantajele au trecut, în realitate, la comerciant, trebuie să se răspundă la o serie de întrebări, și anume:

1)Poate comerciantul să vândă oricare dintre stocurile pe care le are în consignație fără permisiunea producătorului?

2)Poate comerciantul să returneze oricare dintre stocurile pe care le are în consignație fără a trebui să plătească penalități?

3)Poate producătorul să ceară returnarea stocurilor în orice moment?

4)Poate producătorul să schimbe prețul mașinilor?

IAS 2 afirmă că "stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă". Prin urmare, trebuie să vedem ce se înțelege prin "cost" și prin "valoare realizabilă netă".

۞ Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. El cuprinde costurile directe și alocarea regiei de producție.

► Costurile directe includ prețul de achiziție al materialelor, costurile cu manopera directă, costurile de transport, taxele vamale de import, costurile cu asigurarea și manipularea bunurilor.

►Costurile de achiziție a stocurilor cuprind prețul de cumpărare,taxe de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care întreprinderea le poate recupera de la autoritățile fiscale), costuri de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii.

Reducerile comerciale și financiare trebuie deduse din costul stocurilor. Reducerile financiare se acordă pentru plata imediată a bunurilor recepționate. Astfel, este corectă reducerea costului stocurilor până la valoarea care a fost, practic, plătită pentru respectivele bunuri.

Regia de producție include, în mod normal, costurile cu manopera indirectă, costurile cu materialele indirecte, amortizarea, întreținerea clădirilor unei fabrici etc. Nu este permisă tratarea acestor costuri ca și cheltuieli ale perioadei. Ele trebuie să fie alocate costului stocurilor.

Regia fixa trebuie alocată pe baza "capacității normale". Capacitatea normală trebuie să fie realistă, și nu un ideal care trebuie atins. Regia variabilă este alocată fiecărei unități de producție pe baza producției actuale.

Anumite tehnici de determinare a costului stocurilor pot fi utilizate pentru simplificare dacă rezultatele aproximează costul actual.

۩ Metoda prețului cu amănuntul

Costul = Prețul de vânzare – Valoarea marjei brute

Această metodă este utilizată pe scară largă în comerțul cu amănuntul. Pe baza acestei metode bunurile sunt evaluate la prețul de vânzare mai puțin profitul brut normal per element. Această metodă este adecvată societăților care activează în comerțul cu amănuntul acolo unde există stocuri de articole numeroase și cu mișcare rapidă, care au marje similare și pentru care nu este practic să se folosească altă metodă de determinare a costului. Procentajul marjei brute utilizat ia în considerare stocurile al căror preț a fost redus sub prețul de vânzare inițial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament de vânzare.

۩ Metoda costului standard

Costul standard ia în considerare nivelul normal al consumului de materiale și consumabile, al eficienței manoperei, și al capacității de producție. Dacă se utilizează acest sistem este esențial să se facă revizuirea periodică a acestor costuri și, dacă este necesar, să se revizuiască în funcție de condițiile actuale. Altfel, s-ar utiliza date depășite pentru determinarea costului stocurilor.

۩ Metoda elementului grupat

Această metodă trebuie utilizată pentru produsele ale căror costuri pot fi ușor identificate (ex. un proiect care are o natură unică). Acestea sunt metode utilizate, de regulă, pentru evaluarea stocurilor care nu se înscriu în circumstanțele descrise mai sus. Acestea sunt utilizate acolo unde există un mare număr de elemente fungibile. Aceste metode includ:

► Metoda Primul intrat, primul ieșit (FIFO): această metodă presupune că primul stoc primit este și primul vândut. Pe baza acestei metode stocul va fi evaluat la cel mai recent preț de achiziție. Costurile înregistrate în contul de profit și pierdere vor fi, prin urmare, mai mici pe baza acestei metode. Evaluarea activelor bilanțiere va fi făcută la valoarea cea mai actuală dintre toate evaluările ce s-ar obține prin metodele elementelor grupate.

►Costul mediu ponderat (CMP): costul fiecărui element este determinat pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată pe o bază periodică sau odată cu recepția fiecărui transport, în funcție de circumstanțe.

"O întreprindere trebuie să utilizeze aceeași metodă de determinare a costului stocurilor pentru toate stocurile care au natură și întrebuințare similară pentru întreprindere". Pentru stocurile care au natură și utilizare diferita, se justifică utilizarea diferitelor metode de determinare a costului stocurilor. Determinarea de către o anume întreprindere a acelor grupe de stocuri care au natură și utilizare diferită depinde de factori și circumstanțe specifice.

O diferențiere în localizarea geografică nu este, în sine, suficientă pentru a justifica utilizarea metodelor diferite de determinare a costului stocurilor. Paragraful 39 din Cadrul general explică faptul că evaluarea unor tranzacții și a altor evenimente similare trebuie făcută într-un mod consecvent pentru toată întreprinderea și în cursul timpului în situațiile financiare individuale și consolidate.

Semnificația valorii realizabile nete (VRN) valoarea realizabilă netă este definită ca

"prețul de vânzare estimat ce ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și a costurilor necesare vânzării". Costurile de cedare includ toate costurile care pot fi atribuite în mod direct elementului de stoc în cauză. Acesta poate include, de exemplu, costurile de transport, ambalare și costurile generate de comisioanele agenților de vânzări.

Evaluarea la cea mai mică valoare dintre cost și VRN

Așa cum s-a arătat mai sus, stocul este evaluat la cea mai mică valoare dintre cost și VRN. Exemple de situații în care ar fi necesară o ajustare semnificativă a valorii prin reducerea costului la VRN se înregistrează atunci când:stocul a fost avariat;stocul s-a uzat moral, total sau parțial; sau a fost scăzut prețul de vânzare. În acest ultim caz, estimările valorii realizabile nete nu trebuie să fie bazate pe fluctuații temporare – scăderea prețului de vânzare trebuie considerată ca fiind permanentă (deși acest raționament se poate dovedi a fi greșit). Minimul dintre cost și VRN trebuie calculat element – cu – element, cu excepția situațiilor în care evaluarea individuală a elementelor nu poate fi făcută în practică iar elementele stocului sunt similare sau înrudite. Elementele se consideră a fi similare sau înrudite dacă ele provin din aceeași linie de producție, au scop sau destinații finale similare și sunt produse și comercializate în aceeași arie geografică.Reducerea valorii contabile până la VRN trebuie recunoscută în contul de profit și pierdere în perioada în care apare reducerea sau pierderea.

Necesitatea acestui tip de ajustare se va aplica, în mod normal, produselor finite. Materiile prime deținute pentru utilizarea în producția stocurilor nu sunt reduse sub nivelul costului dacă produsele finite în care ele vor fi încorporate se așteaptă a fi vândute la sau peste valoarea de cost. Totuși, în momentul în care o scădere a prețului la materiale indică o creștere a costului produselor finite peste valoarea realizabilă netă, valoarea materialelor va fi redusă la valoarea realizabilă netă.

Recunoașterea stocurilor pe cheltuieli

Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a stocurilor trebuie recunoscută ca o cheltuială în perioada în care a fost recunoscut venitul corespunzător. Valoarea oricărei diminuări a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri trebuie recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc diminuarea sau pierderea. Valoarea oricărei stornări a diminuării valorii stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută ca o reducere a cheltuielii cu stocurile în perioada în care stornarea a avut loc.

Cheltuielile de exploatare și imobilizările corporale

Problema principală în contabilizarea imobilizărilor corporale este identificarea momentului de recunoaștere a acestor active, a valorii contabile și a cheltuielilor cu amortizarea și cu pierderile din depreciere aferente.

Recunoașterea activelor-aplicarea criteriilor de recunoaștere a imobilizărilor corporale are drept rezultat următoarea regulă: costul unui element de mobilizări corporale va fi recunoscut ca activ doar atunci când:

► este posibilă generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului;

►costul activului poate fi evaluat în mod credibil.

Pentru a satisface primul criteriu enunțat mai sus, o entitate trebuie să estimeze gradul de certitudine atașat fluxului de beneficii economice viitoare pe baza evidențelor disponibile la momentul recunoașterii. Este necesar să se stabilească dacă activul va contribui, direct sau indirect, la generarea fluxurilor de numerar către întreprindere. Prin urmare, va trebui să fie un activ productiv, contribuind direct la generarea de venituri din exploatare suplimentare.

Elemente de natura imobilizărilor corporale pot fi achiziționate în alte scopuri, cum ar fi siguranța ori protecția mediului. Acestea permit entității să continue să obțină beneficii economice viitoare din exploatarea celorlalte active ale sale – de exemplu prin satisfacerea legislației cu privire la siguranța sau protecția mediului. Astfel de imobilizări corporale satisfac criteriul de recunoaștere ca active deoarece permit obținerea de beneficii viitoare din activele aferente.

Al doilea criteriu este, de obicei, ușor de satisfăcut deoarece prețul de achiziție al unui activ și orice costuri auxiliare de achiziție sunt, în mod normal, ușor identificabile. Probleme apar în cazul schimburilor de active.Când se ia în considerare înregistrarea și clasificarea imobilizărilor corporale, trebuie analizate aspectele referitoare la pragul de semnificație.

Dacă toate elementele de natura imobilizărilor corporale ar fi capitalizate, indiferent de cât de mică ar fi valoarea lor, aceasta ar avea drept rezultat un sistem foarte împovărător. Conform IAS, fiecare societate va trebui să utilizeze raționamentul profesional pentru a stabili un nivel adecvat, sub care un element nu trebuie să fie capitalizat, dar poate fi trecut în contul de profit și pierdere.

Raționamentul profesional trebuie utilizat, de asemenea, atunci când este necesar să stabilim dacă elemente separate de natura imobilizărilor corporale trebuie înregistrate ca și categorii separate de active imobilizate sau dacă trebuie cuprinse într-o singură categorie generică. De exemplu, poate fi indicat să considerăm împreună elemente nesemnificative, cum ar fi instrumentele și aparatele de măsură.Uneori este necesar să alocăm cheltuielile totale privind activul asupra părților sale componente și să contabilizăm fiecare componentă în mod distinct.Un activ care satisface criteriile de recunoaștere trebuie evaluat inițial la cost de intrare.Componentele costului sunt aceleași ca și în cazul stocurilor. Costul inițial include de asemenea costul demontării și mutării activului precum și costurile de restaurare a amplasamentului la sfârșitul duratei de viață a activului.

Când un element de natura imobilizărilor corporale este schimbat pentru un activ similar care are o utilizare similară în aceeași ramură de activitate și care are o valoare justă similară, elementul achiziționat este în mod normal înregistrat la valoarea contabilă a activului care a fost cedat.

Când schimbul nu se realizează cu active similare, costul activului imobilizat achiziționat trebuie înregistrat la valoarea justă a activului care a fost cedat. De exemplu, atunci când un activ imobilizat este achiziționat în schimbul unei datorii pe care vânzătorul o are față de cumpărător, activul este înregistrat la valoarea acelei datorii.

Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizărilor corporale vor fi trecute în mod normal pe cheltuieli. Cheltuielile trebuie adăugate la valoarea contabilă a activului doar atunci când îmbunătățesc condiția activului peste standardul de performanță estimat inițial, acțiune ce are drept rezultat beneficii economice viitoare suplimentare față de beneficiile economice estimate inițial a rezulta din utilizarea activului.

Exemplele includ modernizarea unor componente ale utilajelor în scopul îmbunătățirii calității producției și implementarea de noi procese de producție pentru a reduce costurile de exploatare estimate inițial.

Cheltuiala cu amortizarea trebuie înregistrată sistematic pe durata de viață utilă a activului astfel încât "valoarea amortizabilă" sa fie recunoscută în contul de profit și pierdere pe perioada în care beneficiile economice ale activului sunt consumate.

"Valoarea amortizabilă" este costul activului (sau valoarea reevaluată) minus valoarea sa reziduală. "Valoarea reziduală" este valoarea netă pe care întreprinderea estimează că o va obține pentru un activ la finele duratei de viață utilă a acestuia după deducerea prealabilă a costurilor de cedare estimate.

Entitățile amortizează imobilizările corporale utilizând unul din următoarele regimuri de amortizare:

amortizarea liniara;

amortizarea degresiva;

amortizarea accelerata.

Conform IAS, valoarea amortizării este determinată luând în calcul valoarea reziduală a activului. În majoritatea cazurilor, aceasta va fi o valoare neglijabilă sau nulă datorită tendinței de a utiliza activele de-a lungul întregii lor durate de viață utilă. Totuși, există situații în care activele vor avea valori reziduale – atunci când întreprinderea decide, din anumite motive, să nu continue utilizarea activelor de-a lungul întregii lor durate de viață economică.

Valorile reziduale trebuie estimate utilizând prețurile unor imobilizări corporale similare mai vechi, la data achiziției.

De exemplu: la 1 februarie 2009 un autoturism nou costă 80.000 lei; peste 3 ani el va fi probabil vândut cu mai mult de 80.000 lei dacă inflația a fost de 10% pe an. Valoarea reziduală trebuie să se bazeze pe prețul unui autoturism similar care la 1 februarie 2009 are o vechime de 3 ani.Totuși, dacă are loc o reevaluare, valoarea reziduală este recalculată la data reevaluării. Mașinile de serviciu și instrumentele de precizie sunt exemple de active care, foarte probabil, vor avea valori reziduale.

Trebuie să se realizeze două estimări cheie pentru fiecare element de natura imobilizărilor corporale, și anume: să estimeze durata de viață economică utilă a activului și valoarea reziduală la finele acesteia.

Factorii care afectează determinarea duratei de viață utilă sunt:

▼întrebuințarea

▼uzura fizică estimată

▼uzura morală (terenurile și clădirile trebuie tratate separat, chiar dacă sunt achiziționate împreună (deoarece terenurile au o durată de viață nelimitată, iar clădirile nu)

▼limitări legale sau similare, de exemplu data expirării unui drept de exploatare aferent.

Când un activ a fost reevaluat, cheltuielile cu amortizarea trebuie să se bazeze pe valoarea reevaluată și pe o reestimare a valorii reziduale la data reevaluării.Reevaluările vor fi în mod normal bazate pe valoarea de piață. Dacă nu există nici o valoare de piață, de exemplu pentru un echipament specializat, se va utiliza costul de înlocuire amortizat. Costul de înlocuire amortizat reprezintă o estimare a costului de înlocuire minus un provizion pentru vechime, stare, etc., pentru a reflecta valoarea activității la data evaluării.

Când este reevaluat un element de natura imobilizărilor corporale, se va reevalua întreaga clasă de imobilizări corporale din care face parte acel activ. De exemplu, dacă este reevaluat un utilaj atunci va fi reevaluată toată instalația din care face parte utilajul respectiv. Reevaluarea nu înseamnă reevaluarea terenurilor și a clădirilor deoarece acestea sunt clase de active diferite.

În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări, această majorare trebuie înregistrată direct în creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul de "diferențe din reevaluare".În cazul în care valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al unei reevaluări, aceasta diminuare trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate acestea, o diminuare rezultată din reevaluare trebuie scăzută direct din surplusul din reevaluare corespunzător aceluiași activ, în măsura în care diminuarea nu depășește valoarea înregistrată anterior ca surplus din reevaluare.

Ca rezultat al unei reevaluări, valoarea amortizabilă și cheltuielile anuale cu amortizarea vor trebui recalculate. Valoarea amortizabilă se va baza acum pe noua valoare reevaluată și va trebui estimată o noua valoare reziduală. De asemenea poate fi un moment potrivit pentru reevaluarea duratei de viață utilă rămase a activului.

La cedarea activului reevaluat orice valoare nerealizată rămasă în rezerva de reevaluare va fi realizată și poate fi transferata la rezultatul reportat. Orice valori scoase de la rezerva din reevaluare vor fi trecute direct la rezultatul reportat și nu trebuie sa treacă prin contul de profit și pierderi anual.

Pot exista situații în care influențe externe sau modificări în metodele de producție din cadrul entității duc la scăderea valorii unui activ mult mai mult decât este recunoscut în cheltuielile anuale cu amortizarea. În acest caz, se spune că activul este depreciat.

O pierdere din depreciere trebuie recunoscută ori de câte ori valoarea contabilă depășește valoarea recuperabilă adică, valoarea care ar trebui recuperată prin folosirea sau vânzarea activului. În acest caz, valoarea contabilă a activului este redusă la valoarea recuperabilă. Această reducere este cunoscută ca o pierdere din depreciere.Pierderea din depreciere trebuie recunoscută imediat în contul de profit și pierdere.

Pierderea din depreciere trebuie tratată ca o scădere a reevaluării pentru activele înregistrate anterior la valoarea reevaluată. Prin urmare, pierderea din depreciere trebuie stabilită prin raportare la surplusul de reevaluare aferent deprecierii activelor. Acolo unde surplusul de reevaluare nu este suficient pentru a acoperi pierderea din depreciere, soldul rămas trebuie recunoscut în contul de profit și pierdere.

1.3. Documentele utilizate

Înregistrarea cheltuielilor în contabilitate se face pe bază de documente contabile.

Astfel, în conturile de cheltuieli, înregistrarea se face cel mai adesea pe baza datelor din factură, atunci când cheltuiala a generat o datorie către un terț, sau alte documente externe cum sunt: extras de cont, borderouri de bancă, polițe de asigurare, chitanțe.

Astfel, cheltuielile sunt contabilizate plecând de la documente interne, precum: state de plată, situație de calcul a amortizării și provizioanelor, bon de consum

Definirea, conținutul și funcțiile documentelor contabile

Organizarea contabilității nu poate fi concepută fără existența unui sistem de documente contabile judicios elaborate și utilizate după reguli bine stabilite.Potrivit articolului 6 aliniatul 2 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, modificată și completată prin Ordonanța de Guvern , precum și a celorlalte prevederi legale privind întocmirea și utilizarea formularelor comune și a celor cu regim special, utilizate în activitatea financiară și contabilă, orice operațiune economică se consemnează într-un document care stă la baza înregistrării lor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.

Cu ajutorul documentelor contabile se formalizează în scris și se organizează faptic procesele de culegere, prelucrare, stocare și transmitere a informațiilor privind patrimoniul. Ele reprezintă piesele sau suporturile materiale ale contabilității. Formularele folosite ca documente contabile pot fi tipizate sau netipizate.

Ministerul Finanțelor, în cazul reglementărilor referitoare la noul sistem de contabilitate, a elaborat „Nomenclatorul privind modelele registrelor și formularelor comun privind activitatea financiară și contabilă ”.

Persoanele care răspund de organizarea și conducerea contabilității trebuie să asigure potrivit legii, condițiile necesare pentru întocmirea documentelor justificative privind operațiile economice, organizarea și conducerea corectă și la zi a contabilității, organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv, precum și valorificarea rezultatelor acesteia: respectarea regulilor de întocmire a situațiilor financiare anuale simplificate, depunerea la termen a acestora la organele în drept și publicarea lor; păstrarea documentelor justificative, a registrelor și situațiilor financiare anuale simplificate, organizarea contabilității de gestiune adaptate la specificul persoanei juridice.

Conținutul documentelor justificative

Conținutul documentelor contabile variază în funcție de caracterul operațiilor consemnate, concretizat în anumite elemente obligatorii, care trebuie să asigure reflectarea clară și completă a operațiilor economice pentru care se întocmesc. Dintre aceste elemente, unele sunt comune tuturor categoriilor de documente economice, iar altele sunt specifice anumitor documente.

Elemente comune se referă la:denumirea documentului,denumirea și sediul persoanei juridice care întocmește documentul,numărul și data întocmirii acestuia,menționarea părților care participă la efectuarea operației economice (când este cazul),conținutul operațiunii economice și, dacă este cazul, temeiul legal al efectuării acestuia,datele cantitative și valorice aferente operațiunii efectuate,numele prenumele și semnăturile persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat,alte elemente menite să asigure consemnarea completă a operațiunilor efectuate.Elementele specifice, diferă de la o categorie de documente la alta și asigură detalierea operației consemnate ele având un rol completativ. De exemplu, factura conține ca elemente specifice, date privitoare la comandă, contract, aviz de însoțire, document de transport, conturile de la băncile părților etc.

Operațiile corespunzătoare cheltuielilor se oglindesc în contabilitate pe baza documentelor justificative în care sunt înscrise, dintre care cele utilizate în mod curent în activitatea practică sunt:

-Factura fiscală, pentru achiziționările de valori materiale nestocabile, pentru tariful de transport privind bunurile de personal, pentru serviciile prestate de terți.

-Bonul fiscal de tip Petrom, care oglindește aprovizionările (consumurile) de carburanți și lubrifianți.

-Avizul de însoțire atunci când bunurile aprovizionate nu sunt facturate.

-Extrasul de cont, în situația unor plăți direct din conturile deschise la bănci, cum sunt comisioanele reținute de unitățile bancare.

-Ordinul de deplasare (delegație), pentru diurna aferentă deplasărilor în interesul întreprinderii.

-Listele și procesul verbal de inventariere, care reflectă lipsurile în gestiune, imputabile sau neimputabile, privind activele circulante.

-Documente specifice pentru anumite categorii de cheltuieli, cum sunt cele care privesc consumul de energie electrică, servicii de poștă, telefon, transportul de mărfuri pe calea ferată.

-Bonul de consum sau fișa limită de consum, după caz, pentru eliberarea din magazie a materiilor prime și materialelor destinate consumului.

-Statul de salarii, pentru cheltuielile privind salariile, asigurările sociale și protecția socială.

Funcțiile documentelor contabile sunt:

►Consemnarea – este înscrierea datelor referitoare la procese și fenomene economice consumate într-un anumit loc și la o anumită dată; se face de regulă în mod cronologic și apoi se sistematizează;

►Justificarea – documentele atestă producerea operației sau fenomenului ce a avut loc;

►Verificarea – urmărește necesitatea, oportunitatea, realitatea și exactitatea operațiilor sau fenomenelor consemnate;

►Asigurarea integrității patrimoniale – realizează evidența cantitativă și valorică a mărimii fiecărui element patrimonial și a întregului patrimoniu;

►Calculul costurilor – realizează cuantificarea mișcărilor și transformărilor și a rezultatelor acestora;

► Funcția juridică – documentele sunt dovezi de probă în justiție pentru drepturile și obligațiile create în legătură cu patrimoniul unității.

Întocmirea, prelucrarea și verificarea documentelor contabile

Documentele se întocmesc pe formulare tipizate manual sau cu mijloace tehnice, la locul de muncă în cadrul căreia se produc operațiile economice.Indiferent de modalitatea de întocmire a documentelor contabile, aceasta trebuie să fie clară și completă, respectând toate regulile privitoare la conținutul și forma lor condiționând calitatea și exactitatea informațiilor contabile.Prelucrarea documentelor constă în sortarea documentelor pe operații, exprimarea în etalon monetar, cumularea unor documente primare și obținerea documentelor centralizatoare, verificarea de formă, aritmetică și de fond privind legalitatea, realitatea, oportunitatea, necesitatea și economicitatea operațiilor consemnate în documente, iar în final înregistrarea în contabilitate.

Verificarea documentelor, este operația premergătoare înregistrării operațiilor economice în conturi și constă în controlul respectării condițiilor de formă și de fond pe care acestea trebuie să le îndeplinească. Verificarea se face în scopul evitării unor nereguli, eliminării unor abuzuri și al reflectării realității în contabilitate.

Circulația documentelor contabile

Circulația documentelor constă în parcursul acestora din momentul întocmirii sau intrării în unitatea patrimonială și până la predarea lor la arhivă.Circulația documentelor în cadrul unității patrimoniale diferă în funcție de structura organizatorică, conținutul operațiilor economice reflectate în documente, organizarea compartimentului contabil și mijloacele utilizate pentru executarea lucrărilor în contabilitate.

Circulația documentelor trebuie astfel organizată încât să respecte următoarele reguli:

▼ circulația documentelor trebuie să se facă pe căile cele mai scurte, printr-un număr redus de verigi organizatorice pentru a asigura operațivitatea și utilizarea informațiilor;

▼ circulația documentelor trebuie să se facă în flux continuu;

▼ prelucrarea documentelor trebuie să se facă complet și la termenul specificat în graficul de circulație a documentelor.

Registrele de contabilitate

Registrele de contabilitate, au caracter obligatoriu pentru toate unitățile patrimoniale și asigură înregistrarea cronologică și sistematică a operațiunilor consemnate în documentele justificative. Ele se prezintă sub forma unor registre sau foi volante și listări informatice legate sub formă de registru, cu conținut și formă adecvate scopului pentru care sunt elaborate.

Registrele de contabilitate obligatorii sunt: registru-jurnal, registru-inventar, cartea mare. Acestea se utilizează în strictă concordanță cu destinația acestora și se prezintă în mod ordonat și astfel completate încât să permită, în orice moment, identificarea și controlul operațiunilor contabile efectuate.Potrivit prevederilor articolului 25 din Legea contabilității 82/1991, republicată, modificată , registrele de contabilitate, precum și documentele justificative, care stau la baza înregistrărilor in contabilitate se păstrează, timp de 10 ani, în arhivă, cu începere de la data încheierii exercițiului în cursul căruia au fost întocmite, cu excepția statelor de salarii, care se păstrează timp de 50 de ani.

Registrele de contabilitate și documentele justificative se păstrează în arhivă, de regulă, în forma lor originală grupate în funcție de natura operațiunilor și în ordine cronologică, în cadrul exercițiului financiar la care acestea se referă. În caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua măsuri de reconstituire a acestora în termen de 30 de zile de la constatare. Documentele contabile reconstituite vor purta mențiunea «reconstituit».

CAPITOLUL 2

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

2.1. Noțiuni generale

Realizarea obiectului de activitate al fiecărui agent economic impune utilizarea tuturor elementelor ce compun procesul muncii (obiectele muncii, mijloacele de muncă și forța de muncă). O parte din aceste elemente se consumă în procesul de producție sau comercializare al unității patrimoniale, o altă parte se depreciază, iar altele trebuie să fie remunerate. Indiferent de modul de utilizare, mijloacele materiale și bănești și forța de muncă folosită în procesul economic al întreprinderii generează cheltuieli de exploatare.

Cheltuielile reprezintă expresia bănească a consumului de muncă vie și materializată determinat de obținerea și desfacerea bunurilor materiale, executarea de lucrări și prestarea de servicii.Recuperarea cheltuielilor ocazionate de obținerea unui bun, prestarea unui serviciu sau executarea unei lucrări se realizează prin includerea lor în costul producției obținute, vânzarea și încasarea contravalorii de la clienți.

Dacă termenul generic de „cheltuială” are în vedere totalitatea cheltuielilor ocazionate de desfășurarea procesului economic la nivelul unei întreprinderi, costul se referă la acele cheltuieli ocazionate de obținerea unui anumit obiect al producției materiale din gama de activitate a agentului respectiv. De aceea, determinarea costului producției obținute, ca obiectiv al contabilității de gestiune din fiecare unitate patrimonială, impune o delimitare a cheltuielilor în timp și spațiu, precum și o localizare a lor pe obiecte ale producției materiale, adică pe obiecte de calculație.

Având în vedere gama foarte variată de cheltuieli care concură la realizarea producției unui agent economic, precum și ponderea diferită a fiecărei cheltuieli la realizarea obiectului de activitate al unității este necesară o cunoaștere în detaliu a structurii costului fiecărui produs, lucrare sau serviciu obținut. De aceea, este utilă gruparea cheltuielilor de exploatare în funcție de diferite criterii, iar analiza fiecărei componente din structura costului și găsirea modalităților specifice de reducere a acestuia reprezintă o cale de creștere a eficienței activității desfășurate și deci, obținerea unor rezultate financiare superioare concurenților.

Determinarea ponderii fiecărui tip de cheltuială în structura costului prezintă importanță, întrucât eforturile de diminuare a costurilor de exploatare trebuie să vizeze reducerea acelor cheltuieli care dețin ponderea cea mai mare.

Astfel cheltuielile de producție pot fi grupate după mai multe criterii, și anume:

I. După felul activității, cheltuielile de producție se grupează în:

– cheltuieli ale producției de bază;

– cheltuieli ale producției auxiliare;

– cheltuieli ale producției anexe.

II. După natura mijloacelor consumate, cheltuielile de producție se împart în:

– cheltuieli cu munca vie;

– cheltuieli cu munca materializată.

III. În funcție de posibilitatea individualizării lor pe obiecte de calculație (produse, grupe de produse și activități direct productive) cheltuielile de producție se împart în:

-cheltuieli directe – adică acele cheltuieli legate indisolubil de executarea unui anumit produs, comandă sau lucrare, cheltuieli ce pot fi individualizate pe produs în momentul efectuării lor, ca aparținând unor rezultate precise ale activității desfășurate cum ar fi: consumul de materii prime și materiale directe, salarii de bază ale muncitorilor direct productivi etc.

– cheltuieli indirecte – acele cheltuieli generate de executarea simultană a mai multor produse sau locuri de fabricație comune diferitelor produse sau lucrări (reparații, amortizări, salariile personalului indirect productiv, contribuția la asigurările sociale aferentă acestora și ajutorul de șomaj, care se împart la rândul lor în:cheltuieli comune șI cheltuieli de interes general.

IV. În funcție de compatibilitatea momentului efectiv al efectuării cheltuielilor de producție cu perioada de gestiune pe care acestea le afectează:

– cheltuieli curente ale perioadei curente – acestea sunt efectuate și se includ în totalitatea lor în costul efectiv al producției din perioada respectivă;

– cheltuieli anticipate – acestea sunt efectuate în perioada curentă, dar privesc producția perioadelor viitoare de gestiune în ale căror costuri se includ treptat pe măsura ajungerii lor la scadență;

– cheltuieli preliminate – (denumite și rezerve) sunt acele cheltuieli care urmează a fi efectuate în perioadele viitoare de gestiune, dar care trebuie incluse în costul perioadei curente, evitându-se prin aceasta încărcarea costului produselor cu sumele respective, numai în lunile în care s-au efectuat de fapt cheltuielile ca atare.

V. Criteriul de bază în procesul de formare a costurilor se referă la sistematizarea cheltuielilor de producție în funcție de natura lor, prin îmbinarea „elementelor de cheltuială” cu „articolele de calculație” care să permită în final și calculația costurilor pe ansamblul producției, dar și pe grupe de produse,lucrări, servicii și activități.

Structura cadru pentru organizarea evidenței cheltuielilor de producție și a celor de circulație o reprezintă cea oferită de "elementele de cheltuieli" și anume:

Materii prime și materiale

Energie, combustibil, carburanți

Cheltuieli de personal

Amortizări

Servicii externe

Cheltuieli financiare

Alte cheltuieli

În cadrul lor este necesară o a doua separație a cheltuielilor pe activități fundamentale cum ar fi:

activitatea de producție;

activitatea comercială;

administrația generală.

VI. După comportamentul cheltuielilor față de volumul producției întâlnim gruparea cheltuielilor în:

◊ cheltuieli fixe (abonamente, chirii, amortismente) – care nu depind de volumul producției;

◊ cheltuieli variabile – care depind de volumul producției.

2.2. Cheltuielile în raport cu natura lor economică

2.2.1. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare

Se încadrează în categoria cheltuielilor de exploatare: cheltuielile privind stocurile, cheltuielili cu lucrările și serviciile executate de terți,cheltuieli cu alte impozite și taxe,cheltuieli cu personalul,alte cheltuieli de exploatare :

►Cheltuieli cu materii prime -se considera materii prime acele sortimente destinate consumului productiv care constituie substanța produselor finite.Cheltuielile cu materii prime sunt formate din:

– prețul de înregistrare al materiilor prime date în consum ;

– prețul de înregistrare al materiilor prime constatate lipsă la inventariere;

-diferențele de preț aferente materiilor prime date in consum sau constatate lipsa la inventariere.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu materii prime se realizează cu ajutorul contului 601 „Cheltuieli cu materii prime” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu materiile prime date in consum sau constatate lipsa la inventariere;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 601 „Cheltuieli cu materii prime” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

601 = 301 suma => Valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime date in consum

601 = 301 suma => Valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime constatate lipsa la

inventariere

601 = 308 suma => Diferențele de preț aferente materiilor prime date in consum sau

constatate lipsa la inventariere

121 = 601 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul perioadei asupra contului

de profit și pierdere.

►Cheltuieli cu materiale consumabile-se considera materiale consumabile acele materiale care se folosesc in procesul de producție alături de materiile prime și care, de regulă, nu se regăsesc in substanța produsului finit.Sunt formate din aceleași componente menționate la cheltuielile cu materii prime.Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu materiale consumabile se realizează cu ajutorul contului 602 „Cheltuieli cu materiale consumabile”

Unitățile mari folosesc conturile de grad II formate din detalierea contului 602 „Cheltuieli cu materiale consumabile”, 6021-6028:

Conturile 6021-6028 pot fi caracterizate astfel:

-după conținutul economic sunt conturi de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila sunt asimilate conturilor de activ;

-se debitează cu materialele consumabile date in consum sau constatate lipsa la inventariere;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la conturile 6021-6028 pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

6021-6028 = 3021-3028 suma => Valoarea la preț de înregistrare a materialelor

consumabile date in consum

6021-6028 = 3021-3028 suma => Valoarea la preț de înregistrare a materialelor

consumabile constatate lipsa la inventariere

6021-6028 = 308 suma => Diferențele de preț aferente materialelor

consumabile date in consum sau constatate

lipsa la inventariere

121 = 6021-6028 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind obiectele de inventar- obiectele de inventar(de mică valoare sau scurtă durată)fac parte din categoria stocurilor cumpărate, fiind evaluate la cost de achiziție.

Obiectele de inventar se dau in consum pe bază de bon de consum.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind obiectele de inventar se realizează cu ajutorul contului 603 „Cheltuieli privind obiectele de inventar” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea prețului de achiziție a obiectului de inventar;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 603 „Cheltuieli privind obiectele de inventar” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

603 = 303 suma => Darea in consum a obiectelor de inventar

121 = 603 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind materialele nestocate – materialele nestocate sunt acele materiale consumabile, nestocate de unitatea economica, care nu trec printr-un cont de gestiune (de stocuri) și care se înregistrează pe măsura aprovizionării lor asupra cheltuielilor de exploatare (de exemplu imprimatele).

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind materialele nestocate se realizează cu ajutorul contului 604 „Cheltuieli privind materialele nestocate” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu materialele nestocabile aprovizionate de la furnizori;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 604 „Cheltuieli privind materialele nestocate” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

604 = 401 suma => Valoarea materialelor nestocate aprovizionate,

facturi de la furnizori

604 = 408 suma => Valoarea materialelor nestocate aprovizionate,

fără facturi de la furnizori

604 = 471 suma => Valoarea materialelor nestocate aprovizionate,cu facturi de la

furnizori, in cazul când acestea au fost considerate anterior

cheltuieli anticipate

121 = 604 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind energia și apa -consumurile de energie și apă, indiferent de destinația lor, pe măsura livrării acestora de către furnizori se înregistrează ca o cheltuiala de exploatare.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind energia și apa se realizează cu ajutorul contului 605 „Cheltuieli privind energia și apa” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea consumului de energie și apa;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 605 „Cheltuieli privind energia și apa” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

605 = 401 suma => Valoarea consumurilor de energie și apa facturate de furnizori ;

605 = 408 suma => Valoarea consumurilor de energie și apa pentru care nu s-a

primit factura furnizorilor ;

605 = 471 suma => Valoarea consumurilor de energie și apă facturate de furnizori

înreg.anterior la chelt.anticipate,ce apartin perioadei curente

121 = 605 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul perioadei asupra

contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli cu animale și păsări-sunt considerate cheltuieli cu animalele și păsări valoarea animalelor și păsărilor achiziționate din afara unității, vândute sau constatate lipsa la inventariere.Animalele și păsările vândute, care provin din producția proprie, nu se trec asupra cheltuielilor, ele diminuând veniturile din producția stocată.De asemenea, animalele și păsările care se vând ca mărfuri, rezultate, de regulă, după sacrificare, se trec mai întâi asupra contului de mărfuri și apoi se vând ca atare.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu animalele și păsările se realizează cu ajutorul contului 606 „Cheltuieli animalele și păsările” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea animalelor și păsărilor vândute sau constatate lipsa la inventariere ;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 606 „Cheltuieli cu animale și păsări” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

606 = 361 suma => Valoarea la preț de înregistrare a animalelor și păsarilor

provenite din afara unității, vândute

606 = 361 suma => Valoarea la preț de înregistrare a animalelor și păsarilor

provenite din afara unității, constatate lipsă la inventariere

606 = 368 suma => Diferențele de preț aferente animalelor și păsărilor provenite

din afara unității, vândute sau constatate lipsa la inventariere

121 = 606 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul perioadei

asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind mărfurile-asemenea cheltuieli apar numai la unitățile care vând mărfuri cu ridicata sau cu amănuntul.Sunt formate din prețul de cumpărare al mărfurilor vândute sau constatate lipsa la inventariere.Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind mărfurile se realizează cu ajutorul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea mărfurilor vândute sau constatate lipsa la inventariere ;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

607 = 371 suma => Valoarea la cost de achiziție a mărfurilor vândute

607 = 371 suma => Valoarea la cost de achiziție a mărfurilor

constatate lipsa la inventariere

121 = 607 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind ambalajele-fac parte din cheltuieli privind ambalajele:ambalaje care circula in sistemul de vânzare-cumpărare ce se vând ori apar ca lipsuri la inventariere;ambalaje care circula in sistem de restituire ce nu se pot restitui furnizorilor.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind ambalajele se realizează cu ajutorul contului 608 „Cheltuieli privind ambalajele” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu ambalajele care circula in sistem de vânzare-cumpărare, ce se vând ori se constatate lipsa la inventariere precum și cu ambalajele care circula in sistem de restituire ce nu sunt restituite furnizorilor;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 608 „Cheltuieli privind ambalajele” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

608 = 381 suma => Valoarea la preț de înregistrare a ambalajelor care circula în

sistem de vânzare-cumpărare, vândute sau constatate lipsa

la inventariere;

608 = 388 suma => Diferențele de preț aferente ambalajelor care circula în sistem

de vânzare-cumpărare, vândute sau constatate lipsa la inventar

608 = 409 suma => Valoarea ambalajelor care circula in sistem de restituite,

nerestituite furnizorilor;

121 = 608 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți-în structura serviciilor generale prestate de terți se cuprind acele lucrări și servicii care sunt nemijlocit ocazionate de desfășurarea activității de ansamblu a unui agent economic cum sunt: întrețineri și reparații, redevențe, locații de gestiune, chirii, prime de asigurare, studii și cercetări.

Asemenea cheltuieli sunt reflectate in conturi sintetice de gradul I ce fac parte din grupa 61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți”.

● Cheltuieli de întreținere și reparații-intreținerile și reparațiile efectuate de terți fac obiectul unei categorii aparte de cheltuieli a cărei contabilitate sintetică se realizează cu ajutorul contului: 611 „Cheltuieli de întreținere și reparații” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea lucrărilor de întreținere și reparații executate de terți;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 611 „Cheltuieli de întreținere și reparații” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

611 = 401 suma => Valoarea lucrărilor de întreținere și reparații executate de terți

facturate;

611 = 408 suma => Valoarea lucrărilor de întreținere și reparații executate de terți

nefacturate;

611 = 471 suma => Valoarea lucrărilor de întreținere și reparații executate de terți

facturate, considerate anterior chelt.anticipate și trecute asupra

cheltuielilor perioadei ;

121 = 611 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul perioadei

asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile-redevențele reprezintă obligații de plata datorate de o unitate economica care a preluat in concesiune imobilizări pentru a le exploata in scopuri productive.Locațiile de gestiune reprezintă o modalitate de preluare pentru exploatare de spatii productive pe o perioada limitata de timp, pe baza de contracte de locație. Unitatea care a preluat spatii productive in locații de gestiune, numita locatar, datorează unității care a predat activele respective sub aceasta forma, taxe lunare care se vor considera cheltuieli de exploatare.Chiriile reprezintă obligații de plată datorate de o unitate economică pentru folosirea unor imobilizări ce sunt proprietatea altora și care sunt închiriate pe timp determinat pentru a putea fi exploatate in diferite scopuri.

Contabilitatea sintetică a acestor cheltuieli se realizează cu ajutorul contului 612 „Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu cheltuielile cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile datorate sau plătite;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 612 „Cheltuieli redevențele, locațiile de gestiune și chiriile” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

612 = 401 suma =>Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile

datorate, facturate

612 = 408 suma =>Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile

datorate, pentru care nu s-au întocmit facturi

612 = 471 suma =>Cheltuieli cu redevențele,locațiile de gestiune și chiriile datorate

facturate, înregistrate anterior ca și cheltuieli înreg.în avans

612 = 5121 suma =>Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și

chiriile datorate, achitate prin banca

612 = 5311 suma =>Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile,achitate

121 = 612 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli cu primele de asigurare-primele de asigurare se datorează diferitelor societăți de asigurare pentru asigurarea unor bunuri ale unității economice pe baza de contracte de asigurare.

Contabilitatea sintetică a acestor cheltuieli se realizează cu ajutorul contului 613 „Cheltuieli cu primele de asigurare” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea primelor de asigurare datorate sau achitate confom contractelor de asigurare;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 613 „Cheltuieli cu primele de asigurare” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

613 = 401 suma => Valoarea primelor de asigurare datorate, facturate

613 = 408 suma => Valoarea primelor de asigurare datorate, nefacturate

613 = 471 suma => Valoarea primelor de asigurare datorate, facturate,

considerate cheltuieli anticipate

613 = 5121 suma => Valoarea primelor de asigurare datorate, achitate prin bancă

613 = 5311 suma => Valoarea primelor de asigurare datorate, achitate in numerar

121 = 613 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli cu studiile și cercetările-se considera cheltuieli cu studiile și cercetările acele acțiuni care se fac pentru interesul general al producției și marketingului producției fabricate și comercializate, de către terți.De menționat că acele cheltuieli ce se referă la cercetări aplicative se consideră necorporale și se înregistreze in contabilitate ca atare.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu studiile și cercetările se realizează cu ajutorul contului 614 „Cheltuieli cu studiile și cercetările” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea studiilor și cercetărilor de interes general executate de terți;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 614 „Cheltuieli cu studiile și cercetările” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

614 = 401 suma => Valoarea studiilor și cercetărilor executate de terți,facturate

614 = 408 suma => Valoarea studiilor și cercetărilor executate de terți,nefacturate

614 = 471 suma => Valoarea studiilor și cercetărilor executate de terți,

facturate, considerate cheltuieli anticipate

121 = 614 suma => Transferul cheltuielilor colectate, la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

► Contabilitatea cheltuielilor cu alte servicii executate de terți-in structura altor servicii prestate de terți se cuprind acele lucrări și servicii care sunt indirect legate de desfășurarea activității de ansamblu a unui agent economic. Cheltuielile generate de asemenea lucrări și servicii sunt reflectate in conturile din grupa 62 „Cheltuieli cu alte servicii executate de terți”.

● Cheltuieli cu colaboratorii-cheltuielile cu colaboratorii sunt reprezentate de sumele datorate colaboratorilor externi pentru prestările efectuate unității economice.Din remunerațiile datorate se retine impozitul cuvenit calculat ca impozit pe salarii, care se înregistrează ca o reținere din sumele brute calculate.

● Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu colaboratorii externi se realizează cu ajutorul contului 621 „Cheltuieli cu colaboratorii” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu sumele datorate colaboratorilor externi pentru prestațiile efectuate;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 621 „Cheltuieli cu colaboratorii” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

621 = 401 suma => Sumele datorate colaboratorilor externi pt prestațile efectuate;

621 = 471 suma => Sumele datorate colaboratorilor externi pt prestațile efectuate,

sume trecute anterior in categoria cheltuielilor anticipate;

121 = 621 suma => Transferul cheltuielilor colectate, la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

●Cheltuieli privind comisioanele și onorariile-in categoria cheltuielilor cu comisioanele și onorariile se cuprind: comisioane datorate pentru cumpărarea sau vânzarea titlurilor de valoare imobilizate, comisioane datorate pentru cumpărarea sau vânzarea titlurilor de plasament, comisioane de intermediere, onorarii de conciliere, onorarii de contencios, expertize de specialitate și alte cheltuieli similare.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor privind comisioanele și onorariile se realizează cu ajutorul contului 622 „Cheltuieli privind comisioanele și onorariile” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu sumele datorate privind comisioanele și onorariile;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 622 „Cheltuieli privind comisioanele și onorariile” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

622 = 401 suma => Sumele datorate privind comisioanele și onorariile, facturate;

622 = 408 suma => Sumele datorate privind comisioanele și onorariile, nefacturate;

622 = 471 suma => Sumele datorate privind comisioanele și onorariile,facturate,

trecute in categoria cheltuielilor anticipate;

121 = 622 suma => Transferul cheltuielilor colectate, la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli de protocol, reclama și publicitate- cheltuieli de protocol, reclama și publicitate se considera deductibile sub aspect fiscal intr-un anumit procent din profitul brut al agenților economici, prevăzut anual in Legea de aprobare a bugetului.Peste acest procent cheltuielile in cauză sunt considerate nedeductibile sub aspect fiscal, deci supuse impozitului pe profit.Contabilitatea sintetică a cheltuielilor de protocol, reclama și publicitate se realizează cu ajutorul contului 623 „Cheltuieli de protocol, reclama și publicitate” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu cheltuielile datorate sau achitate care privesc acțiunile de protocol, reclamă și publicitate;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 623 „Cheltuieli de protocol, reclama și publicitate” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

623 = 401 suma => Valoarea sumelor datorate terților pentru acțiuni de

protocol, reclama și publicitate, facturate

623 = 408 suma => Valoarea sumelor datorate terților pentru acțiuni de

protocol, reclama și publicitate, pentru care nefacturate,

623 = 5121 suma => Valoarea sumelor datorate terților pentru acțiuni de

protocol, reclama și publicitate,achitate direct prin bancă;

623 = 5311 suma => Valoarea sumelor datorate terților pentru acțiuni de

protocol, reclama și publicitate, achitate prin casierie;

121 = 623 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

●Cheltuieli cu transportul de bunuri și de personal-in categoria cheltuielilor cu transportul de bunuri și personal se cuprind acele prestații efectuate de terți pentru transportul produselor fabricate, transportul mărfurilor vândute, transportul altor bunuri și transporturi colective de persoane la și de la locul de munca.Nu se cuprind in aceasta categorie cheltuieli privind cumpărarea de materii prime și materiale, care fac parte din costul lor de achiziție și se înregistrează la conturile corespunzătoare de stocuri.In cazul in care cheltuielile cu transportul mărfurilor aprovizionate se cuprind aici, trebuie ca la sfârșitul lunii in cauză aferente stocului de mărfuri să fie trecute temporar asupra mărfurilor in stoc, pentru a nu denatura rezultatul financiar al perioadei.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu transportul de bunuri și de personal se realizează cu ajutorul contului 624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și de personal” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu cheltuielile aferente transportului de bunuri precum și pentru transportul colectiv de personal;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 624 „Cheltuieli cu primele de asigurare” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

624 = 401 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,facturate;

624 = 408 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,nefacturate;

624 = 471 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,facturate

de către terți, trecute asupra cheltuielilor anticipate

624 = 5121 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,

achitate direct prin banca

624 = 5311 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,

achitate prin casierie

624 = 542 suma => Valoarea transporturilor de bunuri și de personal,

achitate din avansuri de trezorerie

121 = 624 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări-fac parte din aceasta categorie următoarele cheltuieli:deplasări in interes de serviciu( diurna, cazare, transport),detașări pe perioade limitate de timp in interes de serviciu pentru care se plătesc diurne- cazare-transport,drepturile cuvenite angajaților și familiilor acestora transferați sau mutați împreună cu unitatea in altă localitate.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor cu deplasări, detașări și transferări se realizează cu ajutorul contului 625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu sumele datorate sau achitate, reprezentând cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

625 = 401 suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

detașări și transferări (inclusiv transportul) facturate

625 = 408 suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

detașări și transferări (inclusiv transportul) nefacturate

625 = 471 suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

detașări și transferări (inclusiv transportul) facturate,

care au fost trecute asupra cheltuielilor anticipate;

625 = 5121 suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

detașări și transferări (inclusiv transportul) achitate

direct prin bancă;

625 = 5311, suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

5314 detașări și transferări (inclusiv transportul) facturate

achitate prin casierie

625 = 542 suma => Sumele datorate reprezentând cheltuieli cu deplasări,

detașări și transferări (inclusiv transportul) decontate

din avansuri de trezorerie

121 = 625 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

● Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații-sunt considerate cheltuieli poștale și de telecomunicații acele cheltuieli de poștă, telegraf, interfon, radio, televizor etc. care se fac in interesul general al unității.

Contabilitatea sintetică a cheltuielilor poștale și de telecomunicații se realizează cu ajutorul contului 626 „Cheltuieli poștale și de telecomunicații” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații datorate sau achitate;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 626 „Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

626 = 401 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații

datorate, facturate;

626 = 408 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații

datorate ,nafacturate;

626 = 471 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații

datorate, facturate, considerate cheltuieli anticipate;

626 = 5121 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de

telecomunicații datorate, achitate direct prin banca

626 = 5311 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de

telecomunicații datorate, achitate prin casierie

626 = 542 suma => Valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații

datorate, achitate din avansuri de trezorerie;

121 = 626 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

●Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate-se considera servicii bancare acele servicii prestate de bănci care nu au un caracter de cheltuieli financiare și care se concretizează in:comisioane bancare pentru efectuarea operațiilor de decontare din conturile bancare;cheltuieli pentru procurarea de titluri prin intermediul băncilor;comisioane și cheltuieli pentru emisiuni de împrumuturi;cheltuieli pe efecte de comerț;alte cheltuieli și comisioane pentru prestări de servicii.

Aceste cheltuieli fac obiectul contului: 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu valoarea serviciilor bancare și asimilate plătite;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

627 = 471 suma => Valoarea serviciilor bancare și asimilate plătite,

trecute asupra cheltuielilor anticipate

627 = 5121, suma => Valoarea serviciilor bancare și asimilate, decontate

5124 direct prin banca

627 = 5311, suma => Valoarea serviciilor bancare și asimilate,

5314 achitate prin casieria unității

121 = 627 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

●Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți-Acele servicii de terți care sunt indirect legate de desfășurarea activității unității ce nu pot fi delimitate pe conturile 621-627, se considera alte cheltuieli cu serviciile executate de terți și se înregistrează in contul: 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu sumele datorate sau achitate pentru alte servicii executate de terți;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

628 = 401 suma => Sumele datorate pentru alte servicii executate și facturate;

628 = 408 suma => Sumele datorate pentru alte servicii executate, dar nefacturate;

628 = 471 suma => Sumele datorate pentru alte servicii executate și facturate

de terți, considerate cheltuieli anticipate;

628 = 5121, suma => Sumele datorate pentru alte servicii executate,

5124 achitate direct din conturile bancare

628 = 5311, suma => Sumele datorate pentru alte servicii executate,

5314 achitate prin casieria unității

121 = 628 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Contabilitatea cheltuielilor cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate-contabilitatea acestor cheltuieli este structurata pe feluri de impozite, taxe și vărsăminte asimilate și se realizează cu ajutorul conturilor ce fac obiectul grupei de conturi 63 „Cheltuieli cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate”.

Cheltuielile cu impozitul pe salarii:in legislația financiară a României impozitul pe salarii achitat de agenții economici reprezintă impozitul pe salariile cuvenite personalului și colaboratorilor externi care se reține și se decontează cu bugetul statului din drepturile brute cuvenite acestora. Deoarece drepturile brute pentru salarii se înregistrează ca atare in conturi de cheltuieli distinct, reținerile de impozit pe salarii nu se mai înregistrează ca și cheltuieli.

Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate:sunt considerate cheltuieli următoarele impozite, taxe și vărsăminte asimilate datorate bugetului statului sau altor organisme publice:

◊Prorata din taxa pe valoare adăugată deductibilă devenita nedeductibilă. Se referă la suportarea pe cheltuieli a TVA deductibilă aferentă produselor, lucrărilor și serviciilor scutite de impozitare. Se calculează ca diferență intre TVA deductibilă înregistrată in contabilitate pentru cumpărările de mărfuri, bunuri și servicii și TVA ce se deduce efectiv, ținând seama de operațiile scutite de TVA. O asemenea diferență se suportă de unitate ca o cheltuială;

◊ Taxa pe valoare adăugata colectată, aferentă bunurilor și serviciilor folosite in scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor peste normele legale, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților sub forma avantajelor in natură;

◊ Impozite, taxe și vărsăminte asimilate, datorate bugetului statului ca: diferențe de preț la gaze și țiței obținute din producția interna, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat etc.;

◊ Datorii și vărsăminte de efectuat, conform prevederilor legale, către alte organisme publice cum ar fi: contribuția la constituirea fondului special pentru cercetare-dezvoltare, fondul special pentru ajutorarea persoanelor handicapate, etc.

Contabilitatea sintetică a acestor cheltuieli se realizează cu ajutorul contului 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate ” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate datorate bugetului de stat sau altor organisme publice;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

635 = 4426 suma => Prorata din TVA deductibila, devenita nedeductibilă

635 = 4427 suma => TVA colectată aferentă bunurilor și serviciilor folosite în scop

personal sau predate cu titlu gratuit,cea aferentă lipsurilor

peste normele legale precum și cea aferentă bunurilor și

serviciilor acordate salariaților sub forma avantajelor în natură;

635 = 446 suma => Decontări cu bugetul statului privind impozite, taxe

și vărsăminte asimilate

635 = 447 suma => Datoriile și vărsămintele de efectuat, conform

prevederilor legale, către alte organisme publice

121 = 635 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

► Contabilitatea cheltuielilor cu personalul-pentru munca prestată de către personalul angajat, unitățile economice datorează acestuia salarii. Ele se negociază și se prevăd in contractele de munca încheiate cu salariații. Pe lângă salariile cuvenite se mai plătesc salariaților prime sau sporuri de diferite feluri.Toate datoriile către personal se stabilesc lunar și reprezintă pentru unitățile economice cheltuieli de personal ale exercițiului financiar in curs.Pe lângă salarii, unitățile economice calculează și datorează statului și altor organisme sociale diferite impozite și taxe, care pot fi considerate cheltuieli patronale asupra salariilor.Cheltuielile cu personalul fac obiectul grupei de conturi 64 „Cheltuieli cu personalul”. In cadrul acesteia funcționează conturi cu ajutorul cărora se înregistrează salariile personalului sau cheltuielile cu asigurările și protecția socială. Cheltuieli cu remunerațiile personalului sunt formate din salarii și alte drepturi cuvenite personalului pentru munca prestata. Ele se înregistrează in contabilitate lunar, pe baza statelor de plata, la nivelul drepturilor salariala brute, cu ajutorul contului: 641 „Cheltuieli cu remunerațiile personalului” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu remunerațiile și alte drepturi cuvenite personalului;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 641 „Cheltuieli cu remunerațiile personalului” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

641 = 421 suma => Valoarea remunerațiilor și a altor drepturi cuvenite personalului

641 = 4281 suma => Drepturi de personal pentru care nu s-au întocmit

statele de plata, aferente exercițiului încheiat

121 = 641 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Cheltuieli privind asigurările și protecția socială-cheltuielile privind asigurările și protecția socială fac parte din cheltuieli patronale, pe care unitățile economice le calculează și le datorează statului sau altor organisme sociale. Ele fac obiectul contului: 645 „Cheltuieli privind asigurările și protecția sociala” care se desfășoară pe următoarele conturi de gradul II:

Conturile 6451, 6452, 6453 și 6458 pot fi caracterizate astfel:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu cheltuielile privind asigurările și protecția sociale datorate;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la conturile 6451, 6452, 6453 și 6458 pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

6451(-2,-3,-8) = 423 suma => Sumele acordate personalului, potrivit

legii, pentru protecția sociala, altele decât

cele suportate din CAS(6458)

6451(-2,-3,-8) = 4311 suma => Contribuția unității la asigurările sociale,

calculata in procente la salariile brute

acordate personalului încadrat cu

contracte de munca (6451)

6451(-2,-3,-8) = 4313 suma => Contribuția unității la asigurările sociale

de sănătate (6453)

6451(-2,-3,-8) = 4371 suma => Contribuția de 3% a unității la

constituirea fondului pentru ajutorul de șomaj

121 = 6451(-2,-3,-8) suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

►Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare-în rândul altor cheltuieli de exploatare sunt cuprinse pierderile din creanțe suportate de unitate și alte cheltuieli de exploatare.Ele se colectează la grupa de conturi 65 „Alte cheltuieli de exploatare”.

● Cheltuieli privind pierderile din creanțe-Aceste creanțe concretizate in clienți proveniți din operații comerciale care devin incerți, rău platnici, dubioși sau aflați in litigiu fac obiectul contului: 654 „Pierderi din creanțe și debitori diverși” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu pierderile din creanțe suportate de unitatea economica;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 654 „Pierderi din creanțe” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

654 = 416 suma => Sumele trecute pe cheltuieli cu ocazia scăderii din

evidenta a clienților incerți sau in litigiu

121 = 654 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

●Alte cheltuieli de exploatare-Activitatea de exploatare presupune și alte cheltuieli de exploatare ce nu pot fi individualizate pe conturile de cheltuieli de exploatare amintite, după cum urmează:diferențe din lichidarea unor creanțe;diferențe din lichidarea unor datorii;valoarea reparațiilor capitale efectuate cu forte proprii, considerate cheltuieli anticipate in exercițiul financiar precedent, repartizate asupra cheltuielilor curente in perioadele următoare conform scadențarului;alte cheltuieli de exploatare.

Contabilitatea sintetică a acestor cheltuieli se realizează cu ajutorul contului 658 „Alte cheltuieli de exploatare” care:

-după conținutul economic este un cont de cheltuieli de exploatare;

-după funcția contabila este asimilat conturilor de activ;

-se debitează cu alte cheltuieli de exploatare efectuate;

-se creditează la sfârșitul perioadei prin trecerea cheltuielilor asupra rezultatului exercițiului;

-nu prezintă sold la finele perioadei.

Operațiile privitoare la contul 658 „Alte cheltuieli de exploatare” pot fi reflectate in contabilitatea sintetică astfel:

658 = 411,418, 425, 4282, 4311,

4382, 441, 4424, 445, 4482,

4511, 4518, 456, 458, 461, 409 suma => Diferențe din lichidarea creanțelor;

658 = 167, 401-408, 409, 421-4281,

431-4381, 441-4481, 451-458, 462 suma => Diferențe din lichidarea datoriilor;

658 = 471 suma => Valoarea reparațiilor capitale efectuate cu forțe proprii

repartizate in perioadele următoare conform scadențarului;

121 = 658 suma => Transferul cheltuielilor colectate la sfârșitul

perioadei asupra contului de profit și pierdere.

2.2.2 Contabilitatea cheltuielilor financiare

Se cuprind toate cheltuielile privind pierderile din creanțe legate de participații, pierderile din vânzarea titlurilor de plasament, diferențele de curs valutar din operațiile curente și disponibilitățile în devize la închiderea exercițiului financiar; dobânzile curente aferente împrumuturilor primite și altor datorii privind exercițiul în curs; sconturile acordate clienților; alte cheltuieli financiare.

Toate operațiile privind cheltuielile financiare sunt înregistrate prin conturile din grupa 66 „Cheltuieli financiare”.

►Cheltuieli cu dobânzile

Mărimea cheltuielilor este determinată de felul dobânzii (simplă sau compusă), mărimea creditului și durata de rambursare.

Dacă se aplică dobânda simplă, relația de calcul a dobânzii (D) este:

în care:

C – reprezintă capitalul împrumutat

t – timpul de rambursare

r – rata dobânzii

În situația în care intră în rol durata exprimată în luni, relația devine:

În cazul în care durata este exprimată în zile, relația este:

În situația în care se aplică dobânda compusă, relația de calcul a dobânzii (D) este:

în care:

Ct – reprezintă capitalul fructificat la termenul t

C0 – capitalul inițial

Față de rezolvarea de mai sus, considerată mai mult teoretică, problematica cheltuielilor cu dobânzile se nuanțează în condițiile în care nu toate împrumuturile contractate sunt obținute începând cu data de 1.I. a exercițiului „N”. În cele mai multe cazuri, dacă nu în totalitate, împrumuturile se primesc și înregistrează în cursul exercițiului financiar. De asemenea, creditele se pot rambursa în mod eșalonat sau global la expirarea termenului de scadență. Ca urmare, contabilitatea cheltuielilor cu dobânzile se realizează prin folosirea simultană a două tehnici, cea a cheltuielilor de plată și respectiv a cheltuielilor plătite în cursul exercițiului.

Pentru a releva aspectele prezentate mai sus se presupune că o întreprindere contractează la 01.06. „N” un credit bancar pe termen lung în sumă de 12000 lei, rata dobânzii 20%, durata de rambursare 2 ani, în două rate anuale de 6000 lei.

Înregistrările privind cheltuielile cu dobânzile în situația de mai sus se prezintă astfel:

a) cheltuielile de plată privind dobânzile pe exercițiul „N”, 12000 x 20% x 7/12 = 1400 lei:

b) Stornarea operației de mai sus la deschiderea exercițiului „N+1”:

c) cheltuielile privind dobânzile anuale plătite în exercițiul „N+1”, la 31 mai, 12000 x 20% = 2400 lei și rambursarea ratei de 6000 lei:

d) cheltuielile de plată privind dobânzile pe exercițiul „N+1”, 6000 lei x 20% x 7/12 = 700 lei:

e) situația în contul 121 „Profit și pierdere” la închiderea exercițiului „N+1” se prezintă astfel:

Unde:

12000 x 20% x 5/12 = 1000 lei

6000 x 20% x 7/12 = 700 lei

TOTAL 1700 lei

f) stornarea operației (d) la deschiderea exercițiului „N+2”:

g) cheltuieli privind dobânzile anuale plătite în exercițiul „N+1” și rambursarea ratei de 6000 lei: 6000 x 20% = 1200 lei

La închiderea exercițiului „N+2”, contul 121 „Profit și pierdere” se prezintă astfel:

Unde: 6000 x 20% x 5/12 = 500 lei

►Cheltuieli privind sconturile acordate-Cheltuielile privind sconturile acordate în cadrul relațiilor de decontare cu clienții, inclusiv a celor privind efectele comerciale de primit în cazul în care decontarea lor se face înainte de termen, se contabilizează prin relația:

Mărimea scontului (S) este egală cu:

în care:

Vn – reprezintă valoarea nominală a creanței

t – timpul în zile

r – rata scontului

Cheltuieli privind investițiile financiare cedate

Cheltuielile privind titlurile de plasament cedate reprezintă diferența nefavorabilă între prețul de cesiune (vânzarea) și valoarea contabilă de intrare (prețul de cumpărare) al valorilor mobiliare de plasament. Se contabilizează prin formula:

►Cheltuieli privind diferențele de curs valutar-cheltuielile privind diferențele de curs valutar cuprind diferențele nefavorabile de curs valutar rezultate în urma lichidării creanțelor și datoriilor în devize ale întreprinderii. Cumpărarea sau vânzarea unui bun în moneda străină este înregistrată la un anumit curs de schimb care poate fi cursul din ziua negocierii, cursul din ziua acceptării comenzii, cursul de la data transferului dreptului de proprietate, cursul de la data facturării sau cursul din ziua contabilizării facturii. Diferența dintre cursul reținut pentru contabilizare și cursul din ziua plății/încasării reprezintă un câștig sau pierdere înscrisă în veniturile sau cheltuielile financiare.În cazul creanțelor, cheltuielile privind diferențele nefavorabile de curs valutar apar în situația în care valoarea de contabilizare din momentul derulării operației este mai mare decât valoarea la cursul zilei din momentul încasării creanței. Pentru datorii, diferențele nefavorabile apar în situația inversă.

În sfera cheltuielilor – veniturilor privind diferențele de curs valutar se includ și pierderile – câștigurile realizate din evaluarea la cursul de la 31.XII.N a disponibilităților bancare în devize, a disponibilităților în devize existente în casierie și a creditelor deschise în devize. Cheltuieli în situația în care cursul la 31.XII.N este mai mic decât cel de la contabilizare, venituri în situația inversă.Exemplu. Dacă o întreprindere are în casierie 1 USD procurat cu 3.8 lei, iar la închiderea exercițiului cursul de schimb este de 3,7 lei, diferența de 0,1 lei reprezintă o cheltuială. Pentru datorii, situația se interpretează în sens invers.

Cheltuielile se înregistrează prin relația:

►Alte cheltuieli financiare-Cuprind toate naturile de cheltuieli financiare altele decât cele înregistrate în celelalte conturi din această grupă. Exemplu: minusvalorile create ca diferență între valoarea contabilă și valoarea de piață a titlurilor de plasament imediat negociabile (de exemplu bonuri de tezaur), evaluate la valoarea de piață. Înregistrarea care se face în aceste condiții este de forma:

2.2.3. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare

Cheltuielile extraordinare sunt acelea care apar ca urmare a evenimentelor extraordinare, cum sunt: calamitățile naturale și exproprierile unor active. Se poate pune în discuție dacă o întreprindere care se află într-o zonă supusă frecvent calamităților naturale (de exemplu, lângă albia unui râu cu risc de inundații în fiecare primăvară) poate considera valoarea pierderilor de stocuri și la producția în curs de execuție în categoria cheltuielilor extraordinare. Reamintim că în activitatea extraordinară sunt cuprinse acele evenimente sau tranzacții distincte de activitățile curente ale întreprinderii care apar neregulat și cu frecvență redusă.Exemplu. În urma unor alunecări de teren, o societate comercială a constatat distrugerea unei plantații de meri recent intrate pe rod, pierdere evaluată la suma de 18000 lei. Înregistrarea contabilă este:

2.2.4. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizările și provizioanele

Sunt cheltuieli de exploatare, financiare sau extraordinare, ocazionate de deprecierea activelor amortizabile și neamortizabile, precum și cele determinate de constituirea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli și a provizioanelor reglementate.Delimitarea și înregistrarea distinctă a acestor categorii de cheltuieli de exploatare, financiare și extraordinare se întemeiază pe calitatea lor de componentă a capacității de autofinanțare. Sunt cheltuieli care nu generează plăți pentru activitatea de trezorerie. Ca o componentă a „cash-flow”-ului ele reprezintă o sursă de autofinanțare de investiții. De aceea se mai numesc și cheltuieli calculate.Contabilizarea acestor cheltuieli se face prin relația:

2.2.5. Cazuri particulare privind contabilizarea unor cheltuieli complexe

Cheltuieli cu transportul bunurilor cumpărate efectuate cu mijloace proprii.Potrivit soluției formulate prin Planul de conturi general, aceste cheltuieli se înregistrează direct în clasa 6 „Conturi de cheltuieli” intrând în caruselul general al repartizării cheltuielilor asupra contului de rezultat. Deci, ele sunt încadrate în zona costurilor perioadei fără a fi recunoscute ca active imobilizate achiziționate sau stocuri. Din punct de vedere fiscal avantajează societățile comerciale.O soluție care depășește limitele de mai sus este următoarea:

a) înregistrarea pe naturi a cheltuielilor ocazionate de exploatarea mijloacelor de transport (combustibili, salarii, amortizări etc.):

b) decontarea costului serviciului prestat:

în cazul imobilizărilor achiziționate:

în cazul stocurilor cumpărate:

Costurile îndatorării

Așa cum prevede Standardul de Contabilitate Internațional nr. 23 prin cheltuielile de împrumut sunt delimitate: cheltuielile cu dobânzile suportate de o întreprindere în raport cu împrumutul de fonduri, amortismentul primelor de emisiune sau de rambursare al titlurilor de credit, amortismentul costurilor accesorii generate de realizarea împrumuturilor și diferențele de schimb valutar relative la fondurile împrumutate. Pentru contabilizarea acestor cheltuieli se pot folosi două tratamente:

a) Tratamentul contabil de bază. Costurile îndatorării trebuie înregistrate ca o cheltuială în perioada în care au apărut.

b) Tratamentul contabil alternativ. Costurile îndatorării trebuie înregistrate ca o cheltuială în perioada în care ele sunt suportate, cu excepția celor care sunt capitalizate.

Costurile îndatorării care sunt direct atribuibile achiziției, construcției sau producerii unui activ pe termen lung trebuie capitalizate ca parte a costului acelui activ.

IAS 29 „Raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste” stabilește că „impactul inflației este, de obicei, recunoscut în costurile îndatorării. Este inadecvată retratarea în cursul aceleiași perioade a cheltuielilor de capital finanțate prin împrumuturi și capitalizarea părții din costurile îndatorării care compensează inflația în timpul aceleiași perioade. Această parte a costurilor îndatorării este recunoscută ca o cheltuială în perioada în care costurile au fost suportate”.

IAS 29 „Raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste” sugerează că, în cazul costurilor de îndatorare, acestea să fie separate în două componente, una fiind inflația (care trebuie recunoscută ca o cheltuială), iar cealaltă reprezentând costurile reale de îndatorare (care trebuie capitalizate).

Capitalizarea costurilor îndatorării. În cazul în care fondurile sunt împrumutate special în scopul obținerii unui activ pe termen lung, suma costurilor îndatorării ce pot fi capitalizate pentru acel activ trebuie determinată ca diferență între costurile actuale ale îndatorării generate de acele împrumuturi în timpul perioadei și orice venit rezultat din investirea temporară a acestor fonduri împrumutate.

La determinarea valorii costurilor îndatorării ce pot fi capitalizate de-a lungul unei perioade, orice venit realizat din investirea acestor fonduri este dedus din cheltuielile suportate cu împrumuturile.

Pentru a-și realiza obiectul de activitate în vederea obținerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacții de cumpărări și vânzări de bunuri și servicii.

Operațiile curente de cumpărări și vânzări de bunuri și servicii dau conținut funcției comerciale a unei firme și se efectuează pe baza politicilor de cumpărări și vânzări stabilite de managerii firmei.

In capul societăților comerciale cu obiect de activitate comercializarea mărfurilor la preț cu amănuntul numărul tranzacțiilor de cumpărări și vânzări este nelimitat în cursul unei perioade de gestiune luată în considerare, deoarece mărfurile sunt acele elemente de stocuri care se achiziționează în vederea revânzării fără a suferi modificări sau cu modificări neesențiale .

Derularea operațiunilor de cumpărări și vânzări de mărfuri se face de regulă plecând de la prețul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adică prețul definitiv negociat între vânzător și cumpărător. Mărfurile la preț de vânzare cu amănuntul presupun o evaluare inițială la preț de vânzare , ajungându-se la valoarea prețului cu amănuntul prin aplicarea marjei brute.

2.3. Delimitări și structuri contabile privind mărfurile

Mărfurile reprezintă o categorie importantă de stocuri, care, în circuitul lor de la producători până la consumatori, generează un volum foarte mare de operații economico-financiare ce se efectuează prin intermediul unui număr deosebit de mare agenți economici, cu diferite profiluri de activitate comercială. Astfel, se poate considera că există 3 categorii importante de unități patrimoniale cu profil comercial și anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amănuntul și mixte.

Unitățile comerciale en gros sunt cele care asigură desfășurarea acestei forme de circulație a mărfurilor, efectuând operațiuni de cumpărare a bunurilor de consum, in cantități mari și foarte mari, de la producătorii și furnizorii interni și externi, precum și de vânzare a lor in partizi (loturi) mari către alți agenți economici, de regulă cu profil comercial en detail inclusiv de alimentație publică. Vânzările se pot efectua și către alte unități patrimoniale, de asemenea, cu profil comercial gros.

Unitățile comerciale cu profil en detail realizează această formă de circulație a mărfurilor efectuând cumpărarea acestor bunuri, de regulă, de la unitățile en gros, dar și de la producătorii și furnizorii interni, in partizi (loturi) mici sau re1ativ mici, precum și vânzarea lor către populație, inclusiv prin unități de alimentație publică. Mărfurile se vând in starea in care au fost cumpărate sau după o prelucrare prealabilă in vedere consumului în unități operative special amenajate (restaurante, bufete ș.a.).

Unitățile comerciale mixte efectuează atât operații de comerț en gros, cat și en detail.

Pentru unitățile comerciale amintite anterior este caracteristic faptul că au ca obiect de activitate principal sau complementar atât cumpărarea, cat și revânzarea mărfurilor in scopul obținerii unui profit. Aceste unități desfășoară, de regulă activități ce se încadrează in diverse domenii de activitate.

In categoria mărfurilor, care au o structură eterogenă se includ atât bunurile pe care agentul economic le cumpără vederea vânzării in starea in care au fost achiziționate, cât și produsele finite transferate de unitățile producătoare în magazinele proprii de prezentare și desfacere, precum și acele active circulante materiale de natura materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, ambalajelor ș.a. devenite disponibile in cadrul patrimoniului unității economice și care vând terților așa cum au fost cumpărate.

In ceea ce privește vânzarea ultimelor elemente de stocuri amintite mai sus se menționează că, după realizarea acestei operații, se înregistrează numai scriptic in debitul contului de mărfuri (371), prin corespondență cu creditul conturilor corespunzătoare naturii lor (301, 302, 303, 381 etc.) și nu ocazionează aspecte specifice privind evaluarea și prețurile de înregistrare în contabilitate. Totodată este justificat să se aibă in vedere, atunci când este cazul, translocarea diferențelor de preț aferente în creditul sau debitul contului 378”Diferențe de preț la mărfuri” după cum sunt favorabile și respectiv nefavorabile, prin corespondență cu debitul sau creditul conturilor de diferențe corespunzătoare activelor circulante materiale in cauză (308, 388).

Această modalitate de soluționare contabilă asigură majorarea, pe de o parte, a cheltuielilor și implicit a costului de producție numai cu ceea ce se consumă efectiv pentru obținerea produselor finite, iar pe de alta parte a cheltuielilor privind mărfurile cu sumele ce privesc vânzarea celorlalte elemente de active circulante materiale.

Organizarea contabilității mărfurilor este influențată într-o anumită măsură de prețul de înregistrare ce se utilizează și care, în funcție de categoria în care se încadrează unitatea patrimonială și implicit de opțiunea sa, poate fi costul efectiv de achiziție, prețul prestabilit (standard), prețu1 cu amănuntul sau en gros.

Costul efectiv de achiziție este recomandat in cazul unităților care comercializează un număr relativ redus de sortimente de mărfuri, cu o frecventă redusă a intrărilor și ieșirilor, dar in cantități mari. Caracteristica de baza a acestei metode constă in evaluarea mărfurilor și implicit a operațiilor de intrări și ieșiri la prețul efectiv de aprovizionare, care in condițiile actuale este fluctuant, fapt ce creează anumite dificultăți in legătură cu evaluarea ieșirilor din gestiune.

In situația utilizării costului de achiziție ca preț de înregistrare este justificată crearea în cadrul contului 371 „Mărfuri” a două conturi analitice, unul pentru prețul de facturare sau de cumpărare (371.1) și celălalt pentru cheltuielile de transport-aprovizionare și alte consumuri similare (371.2), ambele cu funcția contabilă de activ, insă ultimul cu repartizare lunară proporțională cu mărfurile vândute, pe bază de coeficient mediu. Pentru operațiile de ieșire din patrimoniu, în funcție de specificul și interesele agentului economic, se poate adopta una dintre cele trei metode (C.M.P., F.I.F.O., L.I.F.O.) prezentate in cadrul paragrafului privind evaluarea stocurilor și producției in curs de execuție.

Prețul cu amănuntul sau cel de vânzare en gros se utilizează numai in cazul mărfurilor, putând fi adoptat de oricare agent economic cu profil comercial, en detail, en gros sau mixt. De altfel, acest preț se justifică in condițiile unui comerț cu articole și sortimente numeroase și o frecventă mare a intrărilor și ieșirilor, precum și în situația organizării evidenței analitice după metoda global-valorica, ceea ce nu exclude posibilitatea utilizării lui și in cazul evidentei cantitativ-valorice pe sortimente de mărfuri.

Prețul analizat, datorită modificărilor cu caracter oarecum frecvent ale prețurilor de cumpărare, adaosurilor comerciale și altor cauze, se poate reduce sau majora, după caz, pe bază de inventar, atunci când este necesar. Această operație nu contra-vine prevederilor contabile in vigoare întrucât nu se afectează valoarea de intrare in patrimoniu la costul efectiv de achiziție.

Prețul cu amănuntul sau de vânzare en gros se stabilește de către agentul economic prin luarea in calcul a unui anumit adaos comercial, posibil de realizat, însă atunci când situația de pe piață se schimbă este normal să se majoreze sau diminueze adaosul comercial și implicit prețul de vânzare, pe bază de inventar de schimbare de prețuri, cu înregistrarea corespunzătoare in contabilitate.

Altfel spus, majorarea sau reducerea prețului cu amănuntul sau a celui de vânzare en gros până la nivelul costului de achiziție respectă regulile și principiile contabile, fiind un drept exclusiv al agentului economic care poate lua asemenea decizie atunci când apreciază că este necesar pentru valorificarea in condiții avantajoase a mărfurilor și pentru evitarea unor riscuri.

In legătură cu prețul de vânzare cu amănuntul se impune precizarea că in cazul agenților economici neplătitori de TVA el conține, pe lângă elementele cunoscute, și TVA facturată de furnizori și reprezintă atât prețul de vânzare către populație, cat și prețul de evidență sau de înregistrare in contul de mărfuri.

Totodată, se reține că pentru mărfurile lent și greu vandabile Ia care se impune practicarea unor prețuri de vânzare sub nivelul costului efectiv de achiziție este necesar ca la inventarierea anuală, să se constituie provizioane pentru depreciere.

In legătură cu acest ultim aspect, precum și in ceea ce privește mărfurile cu perioada de valabilitate expirată, degradate sau depășite calitativ și totodată neimputabile, se menționează că, potrivit reglementarilor in vigoare, consiliul de administrație al agentului economic, fără vreo altă aprobare, are competențe să decidă efectuarea operației de declasare și casare.

Prețul de vânzare cu amănuntul, exclusiv TVA, sau en gros se reflectă in contul de mărfuri (371) și este format din costul efectiv de achiziție (prețul facturat de furnizor și cheltuielile de transport-aprovizionare) și adaosul comercial.

In ceea ce privește utilizarea prețului cu amănuntul sau de vânzare en gros se menționează că, in activitatea practică, in vederea respectării regulilor generale de evaluare privind intrarea in patrimoniu la costul efectiv de achiziție și totodată pentru evitarea interpretărilor de natură fiscală se consideră că este necesar și totodată nu contravine reglementarilor in vigoare să se deschidă două conturi analitice distincte la contul sintetic 378 „Diferențe de preț la mărfuri” și anume:

– 378.1 „Diferențe de preț la mărfuri privind cheltuielile de transport-aprovizionare”, cu funcția contabilă de activ și;

– 378.2 „Diferențe de preț la mărfuri privind adaosul comercial”, cu funcția contabilă de pasiv, conturi asupra cărora se va reveni ulterior.

Prețul cu amănuntul sau de vânzare către populație, exclusiv TVA, se determină prin adăugarea la prețul de cumpărare (facturare) negociat cu furnizorul a adaosului comercial considerat de agentul economic ca fiind posibil de realizat.

La rândul său, prețul cu amănuntul total sau de vânzare către populație, inclusiv TVA, se calculează prin adăugarea la prețul cu amănuntul amintit anterior a cotei legale de TVA. Acest preț reprezintă prețul de înregistrare in contabilitate a mărfurilor de către agenții economici care adoptă această variantă de evaluare.

2.4. Organizarea contabilității mărfurilor

Organizarea contabilității mărfurilor este influențată de mai mulți factori. Un prim factor îl reprezintă forma circulației: cu ridicata (en gross) sau cu amănuntul (en detail). În cazul circulației mărfurilor en-gros, vânzarea se face pe bază de documente, încasarea urmând a se realiza ulterior, prin virament, și, de aici, necesitatea intervenției unui cont anume, 411”Clienți”, care să evidențieze creanțele din momentul vânzării mărfurilor până în momentul încasării lor, în cazul circulației en detail, vânzarea se face, de regulă, cu plata imediată, în numerar.Un alt factor de influență îl constituie metoda de contabilitate a stocurilor folosită: „inventarul permanent“ sau „inventarul intermitent”. În primul caz, contul de mărfuri este folosit pe măsură ce au loc operațiuni cu mărfuri, evidențiind toate intrările și toate ieșirile, astfel încât, in orice moment, prin soldul său, acest cont indică valoarea mărfurilor în stoc, permițând controlul gestionar, dacă în acest scop se efectuează și inventarierea faptică a stocurilor. În cazul inventarului intermitent, contul de mărfuri intervine numai la sfârșitul lunii, când, pe baza inventarului faptic se determină valoarea mărfurilor în stoc, care se”blochează” în acest cont, diminuându-se cheltuielile cu mărfuri, înregistrate la un cont anume, destinat acestui scop, cu ocazia intrărilor de mărfuri. La începutul exercițiului următor intervine din nou contul de mărfuri care se creditează, valoarea stocului inițial fiind preluată din nou de contul de cheltuieli privind mărfurile.

Metoda de contabilitate analitică a stocurilor de mărfuri tine evidenta cantitativ–valorica pe feluri de mărfuri sau evidenta global valorica la nivel de gestiune. De asemenea influențează organizarea contabilității sintetice a mărfurilor, prin prețurile diferite utilizate ca prețuri de înregistrare a mărfurilor. Astfel, în cazul în care evidenta analitica se tine cantitativ valoric, se poate utiliza ca preț de înregistrare prețul de cumpărare al mărfurilor sau costul de achiziție, în schimb în cazul în care evidenta analitica a mărfurilor se tine global – valoric, la nivelul gestiunii (așa cum se procedează în comerțul cu amănuntul), pentru înregistrare se utilizează prețul cu amănuntul, inclusiv TVA. De aici decurg următoarele consecințe asupra contabilității:

– Când evidenta mărfurilor se tine la prețul de cumpărare sau la costul de achiziție nu este necesara folosirea contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri” pentru evidenta adaosului comercial.

– Daca evidenta mărfurilor se tine la prețul cu amănuntul, intervenția contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri“ este necesară pentru evidenta adaosului comercial conținut în prețul de înregistrare a mărfurilor.

– În condițiile în care evidenta mărfurilor se tine la prețul cu amănuntul, inclusiv taxa pe valoare adăugată, apare necesitatea evidențierii acestei taxe până în momentul vânzării mărfurilor, în contul 4428 „TVA neexigibilă“. Evident, în momentul vânzării mărfurilor, această taxă va fi transferată, devine exigibila și apare contul 4427 „TVA colectata ”. Pentru taxa pe valoare adăugată cuvenită furnizorilor se va folosi în mod normal, contul 4426 „TVA deductibila”.

Contul 371 „Mărfuri“, cont de activ, servește pentru evidenta existentei și mișcării mărfurilor aflate în depozite, în unitățile comerciale cu amănuntul sau de alimentație publică. În debitul sau evidențiază valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor intrate în gestiunea unității prin aprovizionare de la furnizori sau pe alte cai. În creditul acestui cont se evidențiază valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor ieșite din patrimoniul unității prin vânzarea către clienți sau pe alte căi. Soldul debitor al contului reprezintă valoarea mărfurilor existente în stoc.

Modul de prezentare descris este valabil pentru cazul „inventarului permanent”. În cazul „inventarului intermitent“, contul intervine numai la sfârșitul lunii pentru a prelua în debit valoarea mărfurilor în stoc, iar la începutul următoarei luni pentru a transloca soldul inițial luat în exploatare la contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile”.

Contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile“, cont de activ, evidențiază costul mărfurilor vândute de către unitățile patrimoniale. În cazul „inventarului intermitent“ acest cont evidențiază și mărfurile aprovizionate, pornindu-se de la premiza ca toate mărfurile aprovizionate se vor vinde și nu se cumpără pentru a fi stocate. Deci funcționarea acestui cont este dependentă de metoda de contabilitate a stocurilor practicată de unitatea patrimoniala.

– În cazul „inventarului permanent“ în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile“ se înregistrează costul mărfurilor vândute, odata cu descărcarea contului de mărfuri și se creditează prin transferul acestor cheltuieli în debitul contului de rezultate 121, după care se soldează.

– În cazul „inventarului intermitent“ în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile“ se înregistrează costul mărfurilor aprovizionate iar în credit, la sfârșitul lunii, costul mărfurilor în stoc translocate, cu aceasta ocazie, în debitul contului de mărfuri și costul mărfurilor vândute transferat în debitul contului de rezultate.

În legătură cu vânzarea mărfurilor se utilizează și contul de pasiv 707 „Venituri din vânzări de mărfuri“, în creditul căruia se înregistrează valoarea mărfurilor vândute, iar în debit aceeași valoare, transferată la sfârșitul lunii în creditul contului de rezultate, după care se soldează.

Contul 378 „Diferențe de preț la mărfuri“ este folosit pentru evidenta adaosului comercial (marja comerciala ) aferent mărfurilor existente în gestiunea unității cu activitate comercială. În creditul acestui cont se înregistrează adaosul comercial aferent mărfurilor vândute, soldul creditor al acestui cont reprezentând adaosul comercial aferent mărfurilor existente în stoc.

Contabilitatea mărfurilor la o întreprindere comerciala cu ridicata (en gross)

Potrivit Regulamentului de aplicare a legii contabilității, mărfurile la fel ca și celelalte categorii de bunuri materiale, la intrarea în patrimoniu, în speță, în depozitele en gross trebuie sa se evalueze și sa se înregistreze în contabilitate la costul de achiziție format din prețul de cumpărare și

„cheltuielile accesorii de aprovizionare” (cheltuieli de transport, de încărcare – descărcare, prime de asigurare, comisioane și alte taxe nerecuperabile, etc.). Avându-se în vedere ca în documentele de aprovizionare (facturi) unul din cele doua elemente structurale ale costului de achiziție ale costului de achiziție și anume „cheltuielile accesorii de aprovizionare” este consemnat în suma globala , calculul costului de achiziție unitar pentru fiecare din sorturile de marfa intrate cu același document necesita calcule de repartizare a sumei totale a cheltuielilor pe sorturi de marfa și apoi, prin raportarea la cantitate, pe unitatea de măsură. Cheltuielile accesorii de aprovizionare unitare astfel calculate se însumează cu prețul de cumpărare unitar aflându-se costul de achiziție pentru fiecare sort de marfa aprovizionata care ar putea servi pentru evaluarea mărfurilor și înregistrarea acestora în contul sintetic 371 „Mărfuri” și în analiticele corespunzătoare. Solutia, se constata, este greoaie și în plus, va genera o mare varietate a costurilor de achiziție pentru acelasi sort de marfa, avându-se în vedere variabilitatea cheltuielilor de transport – aprovizionare determinata de o multitudine de factori. Pe de alta parte trebuie avute în vedere și situatiile frecvente în care cheltuielile accesorii de aprovizionare sunt facturate distinct de factura în care sunt prevazute prețurile de cumpărare.

Pentru a depăși aceste dificultăți, există soluția dată de instituțiile de reglementare contabilă, potrivit căreia „cheltuielile accesorii de aprovizionare” se evidențiază la un analitic distinct al contului 371 „Mărfuri” , de exemplu 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”. În ce privește valoarea mărfurilor la prețurile de cumpărare aceasta s-ar înregistra, evident tot în contul 371 „Mărfuri”, la analiticele corespunzătoare sorturilor de mărfuri.

Întrucât amândouă elementele structurale ale costului de achiziție – prețul de cumpărare și cheltuielile accesorii de aprovizionare – sunt evidențiate la contul 371 „Mărfuri” se satisface cerinta evaluării și înregistrării mărfurilor în contabilitate la costul de achiziție. De menționat ca în planul de conturi pentru contul 371 „Mărfuri” nu se precizează în mod expres aceasta cerința, indicându-se pentru aceasta „prețul de înregistrare”.

La sfârșitul perioadei, se repartizează asupra contului de rezultate prin intermediul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile” numai o parte din cheltuielile accesorii de aprovizionare și anume cele aferente mărfurilor vândute, rămânând sold la contul 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” , cheltuieli aferente mărfurilor ramase în stoc ( nevândute ). În acest mod se asigura respectarea principiului independentei exercițiului, soluția fiind agreată din această cauză și de fiscalitate.

Filiera înregistrărilor privitoare la cheltuielile accesorii de aprovizionare în acest caz este următoarea:

Înregistrarea ( colectarea ) cheltuielilor accesorii de aprovizionare pe măsura efectuării lor:

% = 401 „Furnizori” sau

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”

4426 „TVA deductibila”

% = 5121 „Conturi curente la bănci”

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”

4426 „TVA deductibila”

sau

% = 5311 „Casa în lei”

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”

4426 „TVA deductibila”

sau

% = 542 „Avansuri de trezorerie”

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”

4426 „TVA deductibila”

Repartizarea cotei din cheltuielile accesorii de aprovizionare aferente mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”

Soldul debitor al contului 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” după aceasta înregistrare reprezintă cheltuielile accesorii de aprovizionare aferente mărfurilor din stoc.

În sfârșit, ar mai fi o a treia soluție, pe care nu o reținem, anume aceea a înregistrării cheltuielilor accesorii de aprovizionare după felul lor în conturile din clasa 6 „Conturi de cheltuieli” de unde la sfârșit de exercițiu să se repartizeze asupra rezultatelor, deci și acele cheltuieli care sunt, în fapt, aferente mărfurilor nevândute, aflate în stoc. Aceasta soluție ar putea fi eventual ameliorată prin delimitarea în contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” a cheltuielilor accesorii de aprovizionare aferente stocurilor la sfârșit de perioadă, astfel ca la conturile din clasa 6 „Conturi de cheltuieli” să rămână pentru repartizat asupra contului de rezultate numai cheltuielile accesorii de aprovizionare aferente mărfurilor vândute.

Concluzionând, având în vedere pe de o parte cerința ca la intrarea în patrimoniu a bunurilor materiale, evaluarea și contabilizarea lor să se facă la costul de achiziție cuprinzând prețul de cumpărare și cheltuielile accesorii de aprovizionare iar pe de alta parte, nevoia evitării unor lucrări de calcul ce ar necesita un volum relativ mare de munca, vom retine ca soluție de evidență a mărfurilor pe aceea ce presupune înregistrarea mărfurilor la contul 371 „Mărfuri” la prețurile de cumpărare și a cheltuielilor accesorii de aprovizionare, în suma globala , tot la contul de mărfuri dar la un analitic distinct 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii”. În aceste condiții funcționarea contului 371 „Mărfuri” pentru evidenta mărfurilor la o întreprindere comerciala cu ridicata în cazul aplicării inventarului intermitent se prezintă astfel: se debitează cu valoarea la preț de înregistrare (cost de achiziție) a mărfurilor intrate în depozit; se creditează cu valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor ieșite; soldul debitor reprezintă valoarea mărfurilor din stoc.

Reflectarea în contabilitate a principalelor operații privind mărfurile pe bază de exemple se prezintă astfel:

Metoda inventarului permanent

Cumpărarea de mărfuri cu plata ulterioară, pe bază de factură din care rezultă:

– marfa X preț de cumpărare 500 x 10 lei/ u. = 5.000 lei

– marfa Y preț de cumpărare 400 x 25 lei/u. = 10.000 lei

La aceste mărfuri se tine evidenta cantitativ valoric la preț de cumpărare.

Valoarea la preț de cumpărare 15.000 lei

Cheltuieli de transport 600 lei

Valoarea la cost de achiziție 15.600 lei

TVA 19% 2.964 lei

Total factura de plătit 18.564 lei

La recepție nu se constată diferențe față de factură

% = 401 „Furnizori” 18.564 lei

371 „Mărfuri” 15.000 lei

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” 600 lei

4426 „TVA deductibila” 2.964 lei

Vânzarea de mărfuri către întreprinderile comerciale cu amănuntul (en detail) cu decontarea ulterioara, pe baza de facturi din care rezulta:

– marfa X : preț de vânzare negociat 600 x 12 lei/u. = 7.200 lei

– marfa Z : preț de vânzare negociat 100 x 18 lei/u. = 1.800 lei

Valoarea la preț negociat de vânzare cu ridicata 9.000 lei

TVA 19% 1.710 lei

Total factura de încasat 10.710 lei

411 „Clienți” = % 10.710 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 9.000 lei

4427 „TVA colectata” 1.710 lei

Descărcarea la sfârșitul lunii, a gestiunii depozitului cu ridicata, deci a contului de mărfuri, cu valoarea mărfurilor vândute la prețul de înregistrare calculata după una din metodele LIFO, FIFO, CMP, pe baza datelor furnizate de contabilitatea analitica organizată cantitativ și valoric pe sortimente de marfă. Totodată se repartizează și cheltuielile accesorii de aprovizionare aferente mărfurilor vândute, astfel încât în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile” se determină și se evidențiază costul de achiziție al mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = % 7.800 lei

371 „Mărfuri” 7.500 lei

371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” 300 lei

Calculul sumelor din acest articol contabil se prezintă în continuare:

Se considera următoarele date:

Soldul inițial al contului 371 „Mărfuri” 4.300 lei

Din care:

– marfa X 200 u. x 9,5 lei/u. 1.900 lei

– marfa Z 150 u. x 16 lei/u. 2.400 lei

Soldul inițial al contului 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” 172 lei

Operațiunile în cursul lunii sunt cele de la punctul 1, 2 și 3 din aceasta aplicație și se consideră că au avut loc în aceeași ordine cronologică în sensul că s-au efectuat mai întâi intrările și apoi ieșirile.

Pentru evaluarea ieșirilor, adoptându-se metoda FIFO se procedează astfel:

– marfa X 200 u. x 9,50 lei/u. = 1.900 lei

400 u. x 10 lei/u. = 4.000 lei

TOTAL 600 u 5.900 lei

– marfa Z 100 U. x 1,6 lei/u. = 1.600 lei

Valoarea totala, la preț de cumpărare, a mărfurilor vândute 7.500 lei

Pentru determinarea cheltuielilor accesorii de aprovizionarea aferente mărfurilor vândute, se procedează astfel:

Coeficientul de repartizare ( K ) = ( și +Rd ) ct.371.1 / ( Si+Rd ) ct. 371=

= 172 + 600 / 4.300 + 15.000 = 0.04

Cota 371.1 aferenta vânzărilor = k x Rc ct.371 = 0.04 x 7.500 lei = 300 lei

După aceste înregistrări, conturile 371 „Mărfuri” și 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii” prezintă solduri debitoare reprezentând valoarea la preț de cumpărare a mărfurilor în stoc și respectiv, cheltuielile accesorii de aprovizionare aferente acestor mărfuri: suma soldurilor conturilor 371 și 371.1 va reprezenta costul de achiziție a mărfurilor în stoc.

La sfârșitul lunii se închid conturile de venituri și de cheltuieli precum și conturile de TVA

707 „ Venituri din vânzarea mărfurilor” = 121 „Profit și pierdere” 9.000 lei

121 „Profit și pierdere” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 7.800 lei

% = 4426 „TVA deductibila” 2.964 lei

4427 „TVA colectata” 1.710 lei

4424 „TVA de recuperat” 1.254 lei

Metoda inventarului intermitent

Exemplificările se fac pe baza acelorași date de la inventarul permanent.

Preluarea soldului inițial al contului 371 „Mărfuri” în contul 607 „Cheltuieli privind mărfurile”

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 4.472 lei

– 371 analitic 4.300 lei

– 371.1 „Mărfuri – cheltuieli accesorii 172 lei

Aprovizionarea cu mărfuri

% = 401 „Furnizori” 18.564 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 15.600 lei

4426 „TVA deductibila” 2.964 lei

Vânzarea mărfurilor:

411 „Clienți” = % 10.710 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 9.000 lei

4427 „TVA colectata” 1.710 lei

La sfârșitul perioadei, stocul constatat la inventariere se preia de contul 371 „Mărfuri” desprinzându-se costul lui de achiziție de totalul cheltuielilor efectuate cu mărfurile:

stocul de mărfuri constatat la inventar și evaluat la prețurile de cumpărare a mărfurilor în valoare de 11.800 lei

cheltuieli de transport aprovizionare aferente mărfurilor în stoc în valoare de 472 lei

costul de achiziție al mărfurilor în stoc în valoare de 12.272 lei

% = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 12.272 lei

371 „Mărfuri” 11.800 lei

371.1 „Mărfuri – Cheltuieli accesorii” 472 lei

La sfârșitul lunii se închid conturile de venituri și de cheltuieli precum și conturile de TVA

707 „ Venituri din vânzarea mărfurilor” = 121 „Profit și pierdere” 9.000 lei

121 „Profit și pierdere” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 7.800 lei

% = 4426 „TVA deductibila” 2.964 lei

4427 „TVA colectata” 1.710 lei

4424 „TVA de recuperat” 1.254 lei

Contabilitatea mărfurilor la o întreprindere comercială cu amănuntul (en detail)-in unitățile comerciale cu amănuntul, data fiind frecventa mare a actelor de vânzare și inexistenta unei rețele de calculatoare la punctele de vânzare, nu este posibila o contabilitate analitica cantitativ – valorica, pe sortimente de marfa. În consecință, în marea majoritate a cazurilor, se practica contabilitatea analitica global valorică pe gestiuni, iar ca preț de înregistrare este folosit prețul de vânzare incluzând prețul de cumpărare și adaosul comercial (marja comerciala), la care se mai adaugă și taxa pe valoare adăugată.În aceste condiții, contabilitatea are datoria să calculeze și să înregistreze și diferența dintre prețul de vânzare și cel de cumpărare, adică adaosul comercial (marja comercială) aferent mărfurilor intrate și rămase în stoc precum și taxa pe valoarea adăugată inclusă în prețul de vânzare.

Cazul inventarului permanent

O societate comerciala cu activitate de desfacere a mărfurilor cu amănuntul dispune la începutul lunii de mărfuri în valoare de 11.900 lei la preț cu amănuntul inclusiv TVA (Valoarea TVA – 1.900 lei) cu o diferență favorabila (adaos comercial) de 2.000 lei.

În cursul perioadei de gestiune au loc următoarele operații privind mărfurile, așa cum rezultă din jurnalul pentru cumpărări:

Se achiziționează mărfuri: preț de cumpărare 14.000 lei, TVA deductibila 2.660 lei, prețul de vânzare 17.500 lei, TVA inclus în prețul de vânzare 3.325 lei, preț de vânzare inclusiv TVA 20.825 lei.

Nota: La contul 378 s-a înregistrat adaosul comercial, respectiv valoarea de 14.000 lei x 25%

% = % 23.485 lei

371 „Mărfuri” 401 „Furnizori” 16.660 lei

4426 „TVA deductibila” 378 „Diferențe de preț” 3.500 lei

4428 „TVA neexigibilă” 3.325 lei

S-au vândut mărfuri cu plata în numerar, așa cum rezulta din jurnalul pentru vânzări:

Valoarea mărfurilor vândute ( inclusiv TVA ) 14.000 lei

Din care: TVA 14.000/1.19*19% 2.235 lei

Valoarea la preț de vânzare fără TVA 11.764 lei

5311 „Casa în lei” = % 14.000 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 11.764 lei

4427 „TVA colectata” 2.235 lei

Descărcarea la sfârșitul lunii a gestiunii, cu valoarea mărfurilor, vândute presupune calcule și înregistrări:

– determinarea coeficientului mediu de diferențe de preț (adaos comercial)

k = TSC ct.378/ TSD ct.371 – TSC ct.4428 x 100 = 5.500/27.500 x 100 = 20% *

– determinarea diferenței de preț aferente mărfurilor în stoc (⌂s ) aplicarea cotei procentuale de diferențe (k) asupra valorii mărfurilor ramase în stoc (sold final cont 371 – sold final cont 4428)

⌂s = (18.725 – 2.989) x 20/100 = 15.735 x 20/100 = 3.147 lei

– determinarea diferenței de preț ( adaos comercial ) aferent mărfurilor vândute ( ⌂v ):

⌂v = TSC ct.378 – ⌂s = 5.500 – 3.147 = 2.353 lei

calculul costului mărfurilor vândute:

14.000 – (2.235 + 2.353) = 9.412 lei

Articolul contabil va fi următorul:

% = 371 „Mărfuri” 14.000 lei

4428 „TVA neexigibila ” 2.235 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 2.353 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 9.412 lei

După aceste înregistrări, soldul contului de mărfuri 18.725 lei reprezintă valoarea la preț de vânzare inclusiv TVA, a mărfurilor în stoc. Controlul gestionar presupune inventarierea mărfurilor și compararea totalului valorii inventarului, adică soldul faptic, cu soldul scriptic al contului de mărfuri, rezultând fie minus, fie plus de inventar la preț cu amănuntul, inclusiv TVA. Pentru un calcul cât mai corect este indicat ca atât la numărătorul cât și la numitorul acestui raport sa se ia în considerare soldul inițial la 01.01 și rulajul creditor/debitor pe perioada de la 01.01 până la sfârșitul perioadei de calcul.

Pentru înregistrarea plusului de inventar este necesar să se determine adaosul comercial, cât și TVA- ul aferent acestui plus si, prin scăderea acestor elemente se afla valoarea la preț de cumpărare a mărfurilor constatate în plus cu care se vor diminua cheltuielile privind mărfurile.

Exemplu: Se considera ca în urma inventarului s-a stabilit totalul faptic de 18.735 lei. Deci:

Sold faptic 18.735 lei

Sold scriptic 18.725 lei

Plus de inventar (în preț de vânzare, inclusiv TVA) 10 lei

TVA = 10/1.19×19% = 1,59 lei 1,59 lei

Plus de inventar la preț fara TVA 8,41 lei

Adaos comercial = ( 8,41 x 20 )/100=1,68 lei 1,68 lei

Costul mărfurilor în plus 6,73 lei

371 „Mărfuri” = % 10 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 1,68 lei

4428 „TVA neexigibilă” 1,59 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 6,73 lei

In cazul minusurilor de inventar neimputabile, articolul contabil va fi cel anterior, doar inversat, adică:

% = 371 „Mărfuri” 10 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 1,68 lei

4428 „TVA neexigibila” 1,59 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 6,73 lei

In cazul minusurilor imputabile, alături de înregistrarea de mai sus, efectuata pentru descărcarea contului de mărfuri cu valoarea lipsei, se va întocmi, pentru imputarea lipsei, urmatorul articol contabil:

461 „Debitori diverși” = % 10 lei

7711 „Venituri din despăgubiri și penalități” 8,41 lei

4427 „TVA colectata” 1,59 lei

Pentru regularizarea taxei pe valoare adăugată se efectuează înregistrarea:

% = 4426 „TVA deductibila” 2.660 lei

4427 „TVA colectata” 2.235 lei

4424 „TVA de recuperat 425 lei

Observație: Conturile 607 „Cheltuieli privind mărfurile ” și 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” se închid pe seama contului de rezultate 121 „Profit și pierdere”.

Exemplu dat se referă la comerțul cu amănuntul și întrucât evidenta acestor gestiuni se tine global valoric, la nivel de unitate, este necesara folosirea prețului de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA ca preț de înregistrare. În aceasta situație pentru considerentele mai înainte prezentate, se folosesc conturile 4428 „TVA neexigibilă” și 378 „Diferențe de preț la mărfuri”

In condițiile practicării metodei „inventarului intermitent”, mărfurile se înregistrează direct pe cheltuieli în momentul aprovizionării, evident evaluându-se la prețul efectiv de cumpărare, astfel ca nu mai este necesara folosirea pentru scopul arătat mai înainte a conturilor 4428 „TVA neexigibilă” și 378 „Diferențe de preț la mărfuri” așa cum se constata din aplicația următoare.

Cazul inventarului intermitent

La începutul exercițiului se preia în exploatare prețul de cumpărare al mărfurilor din stoc.

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 8.000 lei

Înregistrarea costului mărfurilor aprovizionate:

% = 401 „Furnizori” 16.660 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 14.000 lei

4426 „TVA deductibila” 2.660 lei

Înregistrarea vânzării mărfurilor cu numerar:

5311 „Casa în lei” = % 14.000 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 11.764,71 lei

4427 „TVA colectata” 2.235,29 lei

Înregistrarea la sfârșitul lunii a costului mărfurilor în stoc pe baza inventarierii în valoare de 12.594,96 lei.

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 12.594,96 lei

Determinarea costului mărfurilor vândute care se va transfera, ca și în cazul anterior, asupra contului 121 „Profit și pierdere” se efectuează pe baza relației:

E = Si+I-Sf = 8.000 + 14.000 – 12.594,96 = 9.405,04 lei.

Metoda de contabilitate a mărfurilor la preț de vânzare în condițiile organizării analitice global – valorice exemplificata mai sus este aplicabila într-o economie în care prețul de vânzare s-ar caracteriza prin unicitate și caracter fix pentru același sortiment de marfa.In condițiile de azi ale economiei din România, metoda prezintă nenumărate dezavantaje și în plus permite fie încălcarea unor principii contabile, fie denaturarea situației patrimoniale și a rezultatului financiar. In consecință se poate renunța la metoda global valorică în favoarea metodei cantitativ valorice, pe sortimente de marfă, soluție greu de optat în condițiile inexistentei unei dotări corespunzătoare cu calculatoare a rețelei comerciale.

Pentru exemplificarea metodei de evidenta la preț de vânzare în condițiile contabilității analitice cantitativ valorice pe sortimente (pentru simplificare se ia un singur sortiment V), se considera următoarele date:

Stoc la începutul perioadei:

sortimentul V la preț de vânzare 100 u x 5 lei = 5.000 lei

marja bruta redusa ( Mr ) 20% 1.000 lei

cost de achiziție ( preț de cumpărare ) 4.000 lei

Nota: Pentru simplificare se face abstracție de TVA

Operații în cursul exercițiului:

cumpărarea de mărfuri: 600 u, sortimentul V

Pc 600 u x 4,50 lei = 2.700 lei

Mb 25% x 2.700 lei = 675 lei

Pv total 3.375 lei

Pv unitar 3.375 lei / 600 u = 5,62 lei/u

371 „Mărfuri” = % 3.375 lei

401 „Furnizori” 2.700 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 675 lei

Vânzare de mărfuri: 800 u, sortimentul V

Pv 800 u x 5.000 lei = 4.000 lei

Mr 20% = 800 lei

Costul mărfii vândute (Pc) = 3.200 lei

vânzarea mărfurilor către clienți

411 „Clienți” = 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 4.000 lei

ieșirea din gestiune a mărfurilor

% = 371 „Mărfuri” 4.000 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 3.200 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 800 lei

Cumpărări de mărfuri: 400 u, sortimentul V

Pc 400 u x 4,60 lei = 1.840 lei

Mb 25% x 1.840 lei = 460 lei

Pv total 2.300 lei

Pv unitar 2.300 lei/400 u = 5,75 lei

371 „Mărfuri” = % 2.300 lei

401 „Furnizori” 1.800 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 460 lei

Vânzare de mărfuri: 900 u, sortimentul V, din care: 200 u din stoc ( atâtea au mai rămas din cele 1.000 u, după ce s-au vândut, la op.2, 800 u), 600 u din primul lot intrat (op.1) și se completează cu 100 u din următorul lot intrat ( op.3 ).

200 u x 5 lei = 1.000 lei

600 u x 5,62 lei = 3.375 lei

100 u x 5.750 lei = 575 lei

Pv 4.950 lei

Mr 20% 990 lei

Costul mărfurilor vândute 3.960 lei

Vânzarea mărfurilor către clienți

411 „Clienți” = 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 4.950 lei

Ieșirea din gestiune a mărfurilor

% = 371 „Mărfuri” 4.950 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurilor” 3.960 lei

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 990 lei

După operațiile efectuate, situația conturilor se prezintă astfel:

D 371 „Mărfuri” C

D 378 „Diferențe de preț la mărfuri” C

Calculul Costului de achiziție (prețul de cumpărare) al mărfurilor în stoc:

– Stoc preț de vânzare 1.725 lei

– marja stoc 20% 345 lei

– cost achiziție ( preț de cumpărare ) stoc 1.380 lei

La sfârșitul lunii se închid conturile de cheltuieli și venituri pe seama contului de rezultate.

CAPITOLUL 3

PARTICULARITĂȚI ALE CONTABILITĂȚII CHELTUIELILOR CU MĂRFURILE LA SC GABRIELA SRL

3.1. Date de identificare a societații.Forma juridică

Societatea comercială GABRIELA SRL este o persoană juridică română, cu formă juridică de societate comercială cu răspundere limitată și are un asociat unic.

● Sediul societații

Societatea comercială GABRIELA SRL are sediul în jud.Satu Mare;com.Micula;str:Principală nr.438,cu cod unic de înregistrare: RO667013 din data 15/06/2005, iar numărul de ordine în registrul comerțului este J40/10606/2005 din data 15/06/2005.

● Domeniul de activitate

Societatea are ca domeniu principal de activitate comerțul cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi și tutun – Cod CAEN 5121,dar mai are și un depozit en-gros. Durata de funcționare a societății este nelimitată, începând cu data înmatriculată în Registrul Comerțului (15 iunie 2005).

.

Fig.1.1 Fig.1.2

● Capitalul social

Capitalul social, la data înființării societății, era în valoare de 200 lei, subscris și vărsat în numerar și integral de asociatul unic, pe numele și la dispoziția societății.

Asociatul unic va participa la beneficiile și pierderile rezultate din activitatea societății cu un procent de 100%.Părțile sociale sunt indivizibile și pot fi cesionate de asociatul unic fără nici o restricție. Ele pot fi dobândite prin succesiune, succesorii obținând calitatea de asociați prin atestarea vocației succesorale și acceptarea tacită sau expresă a succesiunii, dacă asociatul unic nu a dispus în alt mod.

3.2. Organizarea activității

Pe durata funcționării societății, creditorii asociatului unic pot să-și exercite drepturile numai asupra beneficiilor ce ar reveni acestuia după încheierea bilanțului anual, iar după dizolvarea societății, asupra părții ce i s-ar cuveni prin lichidare.

Pentru activitatea depusă în cadrul societății, asociatul unic are dreptul la o remunerație. El va putea de asemenea să ridice sume de bani pentru cheltuieli proprii conform prevederilor art.51 alin. 3 din Legea 31/1990 precum și avansuri din dividende, în măsura în care nu se constată o reducere a capitalului social iar societatea înregistrează beneficii.

Societatea este condusă de asociatul unic care va îndeplini atribuțiile specifice adunării generale. El va decide asupra activității și politicii economice, financiare și comerciale a societății.

Societatea are un număr de 10 angajați.

Asociatul unic va avea următoarele atribuții specifice Adunării Generale, enumerate spre exemplificare și nu spre limitare:

a) aprobă modificarea statului, mărirea sau reducerea capitalului social, cooptarea de noi asociații, dizolvarea, lichidarea sau fuziunea societății;

b) numește și revocă administratorii și cenzorii, le stabilește remunerația, atribuțiile și îi descarcă de activitate;

c) decide cu privire la contractarea de împrumuturi bancare și acordarea de garanții;

d) examinează, aprobă sau modifică bilanțul anual și contul de profit și pierderi, după ascultarea rapoartelor administratorilor și cenzorilor, aprobă repartizarea beneficiilor;

e) decide cu privire la privire la înființare sau desfințarea de sucursale, filiale, agenții, alte elemente ale fondului de comerț;

f) decide urmărirea administratorilor și cenzorilor pentru daunele pricinuite societății desemnând și persoana însărcinată să o execute.

3.3. Contabilitatea cheltuielilor cu mărfurile

۞ La depozitul en-gros al SC GABRIELA SRL metoda de organizare a contabilității analitice a mărfurilor este metoda cantitativ – valorică, iar ca preț de înregistrare se utilizează prețul de vânzare cu ridicata (costul efectiv de achiziție plus adaosul comercial al angrosistului). Metoda de evaluare folosită este cea a costului mediu ponderat.

Evidența mărfurilor aprovizionate în vederea desfacerii en-gros se ține cantitativ – valoric pe fiecare sortiment de marfă. Pentru fiecare factură primită de la furnizor se întocmește câte o notă de recepție și constatare de diferență în care se consemnează integral datele din factură. Toate facturile cât și notele de recepție și constatare de diferență se centralizează după care se întocmește nota contabilă pentru înregistrarea în contabilitate a intrărilor de mărfuri în depozit.

Metoda cantitativ–valorică constă în ținerea la gestiuni a unei evidențe cantitative pe feluri de stocuri cu ajutorul „fișelor de magazie” deschise pentru fiecare element în parte , în care gestionarul calculează stocurile cantitative după fiecare operațiune de intrare sau de ieșire din stoc.

Cu ocazia inventarierilor periodice fișa de magazie permite confruntarea operativă a stocului scriptic cu cel faptic și determinarea plusurilor sau minusurilor de inventar cantitative.

Evidența contabilă analitică se conduce cantitativ valoric la compartimentul contabilității gestiunii stocurilor cu ajutorul „fișelor de cont analitic pentru valori materiale”. Se deschide câte o „Fișă de cont pentru valori materiale” pentru fiecare element stocabil în parte, pentru care s-a deschis câte o „Fișă de magazie” distinctă la locul de depozitare.

Concomitent cu înregistrarea fiecărui document de intrare-ieșire în „Fișa de cont analitic pentru valori materiale” se pot înlocui situații centralizatoare respectiv „Situația materialelor intrate” și „Situația materialelor ieșite” în care intrările și ieșirile sunt grupate pe conturile corespondente ale conturilor de stocuri. În acest fel aceste situații centralizatoare stau la baza înregistrărilor în contabilitatea financiară a stocurilor de mărfuri.

Principalele operațiuni pe care le presupune această metodă sunt:

La locurile de depozitare a bunurilor:

– primirea-predarea bunurilor în baza documentelor de dispoziție privind intrarea și ieșirea lor din gestiune;

– evaluarea cantităților intrate sau ieșite din stoc în conformitate cu procedeele de evaluare practicate de unitatea patrimonială și acceptate de doctrina și legislația contabilă;

– înregistrarea documentelor dispozitive de intrare-ieșire în „Fișele de cont analitic pentru valori materiale” .

La compartimentele contabilității gestiunii mărfurilor:

– verificarea necesității, exactității și oportunității operațiunilor de intrare-ieșire de stocuri și confirmarea corectitudinii;

– evaluarea cantităților intrate sau ieșite din stoc în conformitate cu procedeele de evaluare acceptate de legislația și doctrina contabilă adoptate de unitate;

– înregistrarea documentelor de intrare-ieșire în „Fișele de cont analitic pentru valori materiale” și eventual în situații centralizatoare a intrărilor și ieșirilor de stocuri;

– înregistrarea intrărilor și ieșirilor în contul de stocuri de mărfuri;

– întocmirea balanței de verificare analitică a contului de mărfuri.

Metoda cantitativ-valorică de evidență operativă și analitică a gestiunilor de mărfuri, prezintă avantajul că poate furniza în orice moment date cu privire la existența și mișcarea mărfurilor. Are însă dezavantajul că necesită un volum mare de muncă prin faptul că înregistrarea mișcărilor cantitative de mărfuri se face pentru necesități de control în vederea asigurării integrității lor, atât în fișele de magazie cât și în fișele de cont analitice de la contabilitatea gestiunii stocurilor.

În vederea îndeplinirii obiectivelor prevăzute în programul de aprovizionare, SC GABRIELA SRL emite către furnizori comenzi, iar pe baza acestora încheie contracte economice, în care se precizează mărfurile ce se achiziționează, cantitățile și termenele de livrare, modalitățile și termenele de plată, condițiile de transport și ambalare.

Aprovizionarea mărfurilor cu ridicata, se face, cum am mai spus, pe bază de contract sau de comandă. Acestea sunt supuse recepției de către comisia de primire a mărfurilor, formată din șeful de depozit, gestionarul primitor, delegatul care a preluat marfa de la unitatea de transport sau de la furnizor.

Comisia de recepție verifică mărfurile sosite cu cele înscrise în documentele însoțitoare întocmind „Nota de recepție și constatare de diferențe” sau „nota de recepție-calculație”.

În cazul în care se constată diferențe se sistează recepția întocmindu-se și comunicându-se furnizorului „Procesul – verbal de sistare a recepției”. La recepție se pot constata două feluri de diferențe: 1) în plus și 2) în minus.

Principalul flux de ieșire a mărfurilor din depozitele cu ridicata este reprezentat de vânzarea acestora către alți intermediari, de regulă, societăți comerciale specializate în comerțul cu amănuntul sau direct către consumatori finali.

Mai pot apare ca fluxuri de ieșire secundare cum ar fi: 1) lipsurile la inventariere; 2) mărfuri trimise în custodie sau în consignație; 3) mărfuri retrase din aportul în natură al întreprinzătorului individual și 4) donațiile și pierderile din calamități naturale.

Contabilitatea acestor fluxuri de ieșire a mărfurilor este influențată de doi factori:

– prețurile la care se ține evidența existenței și mișcării mărfurilor în contul 371 „Mărfuri”;

– natura fluxurilor de ieșire a mărfurilor.

SC GABRIELA SRL folosește pentru ținerea evidenței mărfurilor prețul cu ridicata sau prețul de cumpărare. Este posibil să se evalueze stocurile de mărfuri și la preț de vânzare, caz în care pe lângă contul 371 Mărfuri se folosește și contul 378 „Diferențe de preț la mărfuri”. În acest caz, la sfârșitul perioadei de gestiune sau la sfârșit de exercițiu financiar este necesar să se determine adaosul comercial aferent mărfurilor vândute, calculându-se coeficientul mediu de adaos conform relației:

unde: ka – coeficientul mediu de adaos

Si – soldul inițial,Rc – rulaj creditor, Rd – rulaj debitor

Cu coeficientul ka astfel determinat se înmulțește valoarea mărfurilor vândute rezultând adaosul aferent acestora:

Acv = Rc ct 371·ka

unde: Acv – adaosul comercial aferent mărfurilor vândute

Cu adaosul aferent mărfurilor vândute contul 378 „Diferențe de preț la mărfuri” se debitează.

În continuare vom prezenta o suită de înregistrări contabile la SC GABRIELA SRL cu ocazia aprovizionării cu mărfuri în cazul în care se folosește prețul de vânzare cu ridicata (prețul de cumpărare plus adaosul comercial).

Exemplu: Pe baza facturii cu numărul 284/20.12.2008 se înregistrează cumpărări de mărfuri în valoare de 769,50 mii Lei, TVA 19%. Pentru aceste mărfuri unitatea practică și înregistrează un adaos comercial de 20%. Unitatea desface mărfurile numai en-gros.

Recepția mărfurilor:

––––––––––––––-x–––––––––––––––-

% = 401 „Furnizori” 769.50

371 „Mărfuri” 646.64

4426 „TVA deductibilă” 122.86

––––––––––––––x––––––––––––––––

Înregistrarea adaosului comercial

––––––––––––––-x––––––––––––––––

371 „Mărfuri” = 378 „Dif. de preț la mărfuri” 153.90

––––––––––––––-x––––––––––––––––

La vânzarea mărfurilor din depozit se întocmește factura fiscală în care se înscriu toate mărfurile livrate pe fiecare sort., tip., dimensiune. Această factură cuprinde următoarele elemente: denumirea mărfurilor, U.M., cantitatea, preț unitar fără TVA, valoare fără TVA, și valoare totală.Prețul de livrare unitar va cuprinde prețul de achiziție plus adaosul comercial.

Vânzarea mărfurilor:

––––––––––––––x–––––––––––––––––-

371 „Mărfuri” = % 1069.15

707”Venituri din vânz. mărf.” 923.40

4427”TVA colectat” 145.75

––––––––––––––x–––––––––––––––––-

Descărcarea gestiunii de mărfuri

–––––––––––––––x––––––––––––––––-

% = 371 „Mărfuri” 923.40

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 646.64

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 153.90

––––––––––––––––––x–––––––––––––––-

Lipsurile de mărfuri la inventariere care pot fi:soluționabile în momentul inventarierii și imputabile sau neimputabile, se înregistrează în contabilitatea financiară filierele înregistrării contabile fiind similare cu diferențele de preț în minus constatate la recepție, combinat eventual cu utilizarea contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri” în cazul în care evidența stocului de mărfuri din contul 371 „Mărfuri” se ține la prețuri de vânzare.

Donațiile și pierderi din calamități naturale generează în contabilitatea financiară cheltuieli excepționale. De exemplu: O donație în mărfuri în valoare de 1.500 lei (preț de vânzare fără TVA) se va înregistra astfel:

a) în cazul în care evidența mărfurilor donate se ține în prețuri de cumpărare considerate a fi de 1.200 lei:

––––––––––––––––––x––––––––––––––––

6712 ,,Donații și subvenții acordate„ = 371,, Mărfuri „ 1.200

––––––––––––––––––––––-x–––––––––––-

–––––––––––––––––––-x–––––––––––––––

635 ,,Cheltuieli cu alte impozite, taxe = 4427 ,,TVA colectată„ 285

și vărsăminte asimilate„

––––––––––––––––––––––x–––––––––––––

În continuare vom prezenta o vânzare de mărfuri din depozitele societății GABRIELA SRL, pe baza facturii fiscale și încasarea contravalorii acesteia.

La vânzarea mărfurilor din depozit se întocmește Factura fiscală în care se înscriu toate mărfurile livrate, cantitatea, prețul unitar fără TVA, valoarea fără TVA, TVA-ul. Factura este un act justificativ pentru decontare (încasare-plată) contravalorii ei.

Tabelul 1

Factura fiscală

Calculăm valoarea de achiziție a mărfurilor livrate cu factura din exemplu:

Tabelul 2

Nota de recepție

Diferența dintre valoarea de livrare de 890 și cea de achiziție 653 lei în sumă de 237 reprezentând adaosul comercial aferent mărfurilor livrate care se înregistrează în contabilitate astfel:

––––––––––––––x––––––––––––––––––––––

371.1 „Mărfuri în depozit” = 378.1 „Diferențe de preț aferente 237

mărfurilor din depozit

––––––––––––––x––––––––––––––––––––––

Înregistrarea în contabilitate a facturilor de livrare a mărfurilor:

Descărcarea gestiunii depozitului:

Înregistrarea încasării prin bancă a facturilor de livrare a mărfurilor:

––––––––––––––––––-x––––––––––––––-

5121 Conturi la bănci în lei = 411 Clienți 1059,10

––––––––––––––––––-x––––––––––––––-

La societatea GABRIELA SRL se practică și reduceri de preț, de aceea vom lua următorul exemplu:

Totalul brut al facturii nr. 301/10.12.2008 pentru vânzări către SC Delta SRL este de 4500 lei; rabatul pentru defecte de calitate este de 300 lei; remiza pentru vânzări superioare sumei de 4000 lei este de 5%; remize pentru poziția preferențială a cumpărătorului în clientela întreprinderii este de 10%, scontul de decontare pentru plata înainte de scadență este de 2%; TVA 19%.

Factura simplificată se prezintă astfel:

Valoarea brută a mărfurilor vândute 4500

(-) Rabat 300

(-) Remiza 1 (pentru vânzări superioare 4200

sumei de 4000 lei) 4200·5% 210

3990

(-) Remiza 2 (pentru importanța clientului) 3990

3990·10% 3591

(-) Scont de decontare: 3591 x 2% 71,82

NET FINANCIAR 3519,18

(+) TVA: 3519,18 x 19% 668,64

NET DE PLATĂ (TOTAL FACTURĂ) 4187,82

Această factură, care comportă reduceri comerciale și financiare, se contabilizează astfel în contabilitatea SC GABRIELA SRL

a) vânzarea mărfurilor

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––––

411 „Clienți” = % 4259,64

707 „Venituri din vanzarea marfurilor„ 3591 4427 „TVA colectată” 668,64

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––––

b) înregistrarea scontului de decontare acordat

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––––

667 „Cheltuieli privind = 411 „Clienți 71,82

sconturile acordate”

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––––

۞ Metoda de organizare a contabilității analitice a mărfurilor folosită la magazinul cu amănuntul al SC GABRIELA SRL, este metoda global-valorică care constă în ținerea evidenței numai valoric, atât la nivelul gestiunii, cât și în contabilitate.

Potrivit acestei metode, la evidența operativă a fiecărei gestiuni nu se mai întocmește și înregistrează mișcările de stocuri și de mărfuri în fișa de magazie, cantitative pe fiecare fel și sortiment de mărfuri. Fișele de magazie sunt înlocuite cu Raportul de gestiune, în care se consemnează:

– soldul la începutul perioadei, separat pentru marfă și pentru ambalaje

– intrările de mărfuri pe bază de documente; Aviz de însoțire; Factură; Notă de recepție și constatare de diferențe; Inventar; Proces verbal; etc.

– vânzări de mărfuri și ambalaje, în funcție de modalitatea de vânzare,

– soldul la sfârșitul perioadei separat pentru mărfuri și pentru ambalaje

În raportul de gestiune sunt înregistrate zilnic, valoric intrările și ieșirile, pe baza documentelor justificative și se stabilește soldul la sfârșitul zilei.Raportul de gestiune zilnic se întocmește în două exemplare, din care exemplarul 1, împreună cu documentele justificative, este transmis la compartimentul de contabilitate.La serviciul de contabilitate se verifică legalitatea și realitatea documentelor înscrise în raportul de gestiune, prețurile, precum și evaluarea împreună cu celelalte calcule, astfel că după ce se constată corecta și legala lor alcătuire le vizează și le înregistrează în fișa contabilă analitică ținută pentru fiecare gestiune în parte.

Controlul concordanței înregistrărilor din evidența gestiunii, cu cea din contabilitate se face periodic, în principal, prin confruntarea soldurilor din raportul de gestiune cu soldurile din fișa contabilă analitică.La sfârșitul fiecărei luni se întocmește Balanța de verificare prin care se asigură controlul înregistrărilor în contabilitatea analitică, fie pe sortimente, fie global valoric.Controlul efectiv asupra gestiunii mărfurilor se realizează prin inventariere.

Contabilitatea mărfurilor în cazul în care se folosește prețul de vânzare cu amănuntul pentru evaluarea și înregistrarea lor prezintă următoarea filieră de înregistrări contabile:

Exemplu: Magazinul cu amănuntul al SC „GABRIELA” SRL se aprovizionează cu marfă direct de la furnizori pe bază de factură în valoare de 5000 lei, TVA 19%. unitatea practică un adaos comercial de 30%.

1. Recepția mărfurilor primite de la furnizori:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

% = 401 „Furnizori 5950

371 „Mărfuri” 5000

4426 „TVA deductibilă” 950

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2. Înregistrarea adaosului comercial și a TVA neexigibil, 19% din prețul de cumpărare + adaos

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

371 „Mărfuri” = % 2735

378 „Diferențe de preț la marfuri„ 1500 4428 „TVA neexigibilă” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Are loc vânzarea acestor mărfuri:

1.vânzarea mărfurilor

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

5311 „Casa în lei” = % 7735

707 „Diferențe de preț la marfuri„ 6500

4427 „TVA colectată” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

2. Descărcarea de gestiune pentru mărfurile vândute:

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

% = 371 „Mărfuri” 7735

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 5000

378 „Diferențe de preț la mărfuri” 1500

4428 „TVA neexigibil” 1235

–––––––––––––––––––––x–––––––––––––––

Aprovizionarea și vânzarea mărfurilor în magazinele de desfacere cu amănuntul ale SC GABRIELA SRL

Intrarea mărfurilor în magazinul cu amănuntul se poate realiza prin transfer din depozitul propriu sau direct de la furnizor.

Documentul de gestiune primară obligatorie pentru evidența mărfurilor intrate și vândute îl constituie Raportul de gestiune zilnică (care este prezentat la anexe, la sfârșitul lucrării) care se întocmește zilnic în măsura în care trebuie consemnată o mișcare de marfă (intrare sau vânzare).

Exemplu: Din depozitul propriu se transferă următoarele mărfuri în magazinele cu amănuntul.

Tabelul 3

În Raportul de gestiune zilnică va fi consemnată o intrare de mărfuri de 455 lei de la depozitul SC GABRIELA SRL., și vânzarea către populație, în numerar, în valoare totală de 300 lei.Înregistrările contabile vor fi:

intrare din depozitul propriu

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

371.2 „Mărfuri din magazinul = % 455,00

cu amanuntul„ 371.1 „Mărfuri din depozit” 284,50

378.2 „Diferențe de preț af.marfurilor din 97,85

magazinul cu amănuntul”

4428 „TVA neexigibil” 72,65

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––––

intrare de la furnizori

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

% = 401 „Furnizori” 338,55

371.1 „Mărfuri în depozit” 284,50

4426 „TVA deductibilă” 54,05

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––

vânzare de mărfuri în magazinul cu amănuntul în valoare de 300 lei la preț cu amănuntul inclusiv TVA.

– calculul TVA colectată pentru mărfurile vândute 300/1.19 X 19%=47,90 lei

– valoarea mărfurilor vândute la prețul cu amănuntul fără TVA colectată:

(300-47.90=252.10 )

Înregistrarea contabilă va fi:

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

5311 „Casa în lei” = % 300,00

707 „Venituri din vanzarea marfurilor„ 252.10

4427 „TVA colectată” 47,90

–––––––––––––––––-x––––––––––––––––––

descărcarea gestiunii de mărfuri vândute

stabilirea coeficientului de repartizare al adaosului comercial (Kct378)

Soldul inițial al ct 378+Rulajul creditor al ct 378

Kct378=––––––––––––––––––––

Soldul inițial al ct 371+Rulajul debitor al ct 371

sau:

Soldul inițial al adaosului comercial+Valoarea adaosului comercial

aferent mărfurilor intrate

Kct378=––––––––––––––––––––––––––––

Soldul inițial al mărfii+Valoarea mărfurilor intrate.

determinarea adaosului comercial pentru mărfurile vândute:

R debitor ct. 378.2= R creditor ct. 371.2 x Kct.378 = 300 x 21.5% = 64,50

Înregistrarea contabilă va fi următoarea:

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––-

% = 371.2 „Mărfuri din mag.cu amanuntul„ 300,00

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 187.60

378.2 „Diferențe de preț af.marfurilor 64.50

din magazinele cu amanuntul„

4428 „TVA neexigibilă” 47.90

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––-

Închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––-

707 „Venituri din vânzarea = 121 „Profit și pierdere” 252,10

mărfurilor”

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––-

121 „Profit și pierdere” = 607 „Cheltuieli privind marfurile 178.50

– Rezultatul financiar este de 64,50.

Situația în conturi se prezintă astfel:

D 121 C D 371.2 C D 378.2 C

607 178,50 707 243,010 455 300 64,50 97,85

SCF 64,50 SFD: 155 SCF 33,35

D 4428 C D 4427 C D 4426 C

47,89 72,64 47,89 54,05

SCF 24,75 SCF 47,89 SFD 54,05

Un alt aspect privind contabilitatea mărfurilor, tratat în literatura de specialitate și chiar în Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității nr.82/1991, îl constituie înregistrarea adaosului comercial în conturile de mărfuri in cazul vinderii en-gros cu factură a mărfurilor din depozit. Exemplele întâlnite și recomandate conțin următoarele înregistrări:

Aprovizionarea cu mărfuri de la furnizori:

–––––––––––––––-x––––––––––––––––––––-

% = 401 „Furnizori”

371 „Mărfuri”

4426 „TVA deductibilă”

––––––––––––––––x––––––––––––––––––––

Vânzarea cu factură către terți:

––––––––––––––––-x––––––––––––––––––––

411 „Clienți” = %

707 „Venituri din vânzarea

mărfurilor”

4427 „TVA de colectat”

–––––––––––––––––x––––––––––––––––––––

Descărcarea gestiunii de mărfuri:

–––––––––––––––––x–––––––––––––––––––-

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

–––––––––––––––––x–––––––––––––––––––-

Considerăm că ar fi necesare și următoarele înregistrări :

–––––––––––––––––x–––––––––––––––––––-

371 „Mărfuri” = 378 „Diferențe de preț la mărfuri”

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

iar la descărcarea gestiunii:

–––––––––––––––––-x–––––––––––––––––––

378 „Diferențe de preț la mărfuri” = 371 „Mărfuri”

––––––––––––––––––x–––––––––––––––––––

Aceste înregistrări:

ar evidenția distinct contribuția la formarea veniturilor din vânzări en-gros de mărfuri fața de magazinul cu amănuntul ale aceleiași unități;

ar constitui o baza directă de calcul pentru unele fonduri.

CAPITOLUL IV

CONCLUZII

Evoluția de ansamblu a economiei mondiale, scoate în evidentă că, peste tot în lume, comerțul, în special comerțul cu amănuntul, a devenit, în mod progresiv, un sector economic foarte dinamic, aparatul comercial cunoscând profunde mutații pe toate planurile: metode de vânzare, forme de distribuție, repartiție geografică a managementului întreprinderilor. De asemenea, se constată că respectiva activitate – comerțul cu amănuntul – ca ultimă verigă a lanțului care duce pe producător spre consumatori, este foarte sensibil și vulnerabil la evoluția mediului ambiant, dovedind însă o mare capacitate de a se adapta la noile condiții ale pieței.

În ultimele decenii au intervenit fenomene interesante cu privire la conectarea activității comerțului cu amănuntul din fiecare țară la circuitul comercial internațional, asemenea fenomene definind un pronunțat proces de internaționalizare. Se apreciază, astfel, că, date fiind condițiile economice și politice ce caracterizează evoluția lumii contemporane, tendința de internaționalizare a comerțului cu amănuntul, în general, și cea a comerțului specializat, în mod deosebit, se va accentua puternic în viitorii ani, devenind o trăsătura de profil a comerțului interstatal.

Pentru a-și realiza obiectul de activitate în vederea obținerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacții de cumpărări și vânzări de bunuri și servicii.

În capul societăților comerciale cu obiect de activitate comercializarea mărfurilor la preț cu amănuntul, numărul tranzacțiilor de cumpărări și vânzări este nelimitat în cursul unei perioade de gestiune luată în considerare, deoarece mărfurile sunt acele elemente de stocuri care se achiziționează în vederea revânzării fără a suferi modificări sau cu modificări neesențiale.Derularea operațiunilor de cumpărări și vânzări de mărfuri se face de regulă plecând de la prețul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adică prețul definitiv negociat între vânzător și cumpărător. Mărfurile la preț de vânzare cu amănuntul presupun o evaluare inițială la preț de vânzare, ajungându-se la valoarea prețului cu amănuntul prin aplicarea marjei brute.

Comerțul en-gross, atât de important în cadrul economiei de piață, asigură o verigă foarte importantã în cadrul activității de circulație a mărfurilor. Reducerea lanțului de verigi, duce la reduceri de pret la cumparatorii fideli.

Contabilitatea analitica si sintetica este foarte bine organizata in cadrul formelor de comert en-gross, oferiind informatii foarte utile factorilor de decizie si concluzie.

Analizand modul de organizare in fiecare dintre tipurile de comert si faze ale circulatiei mărfurilor, trebuie sã furnizeze informațiile necesare luării unor decizii cât mai documentate.Pentru o eficientizare a rolului contabilității este necesar ca circulația documentelor contabile între punctele de lucru și compartimentul financiar contabil să fie cât mai scurtă și rapidă, recomandabil ar fi informatizarea contabilitatii în punctele de lucru și cresterea vitezei de circulație a documentelor. O soluție ar fi introducerea și utilizarea programelor informatice integrate care preia singură soldurile și sumele necesare documentelor de sinteză.O altă problemă ar fi legată de analiza economico-financiară. Se stabilesc indicatorii economico-financiari pe baza cărora să se urmarescă situația firmei la un moment dat. Consider că ar fi deosebit de important și necesar să se stabilească, atât la nivel de firma, cât și pentru fiecare punct de lucru următorii indicatori economico-financiari:

indicatorii privind analiza ratelor de gestiune a capitalului,

indicatori privind analiza ratei de gestiune a stocurilor,

indicatori privind riscul de faliment,

indicatori privind riscul de insolvabilitate.

Chiar dacã aceste activitati ar necesita un personal calificat, este de preferință să se realizeze aceasta activitate pentru a nu se ajunge in situații critice pentru firmă. Informațiile furnizate de acești indicatori sunt mult mai importante mai ales în actualul mediu concurențial, cand orice informație este foarte utilă pentru activitatea întreprinderii.

Consider că, prin aceste câteva măsuri privind evidența circulației marfurilor si a sistemului de indicatori care să o reflecte, crește rolul informativ al contabilității prin furnizarea unor informații reale, corecte privind acest sector important al activității de comerț.

Ținerea contabilității nu mai trebuie considerată ca o activitate ce solicită resurse doar pentru a intra în legalitate în ceea ce priveste datoriile fată de bugetul statului ci ca o activitate ce ajută la cunoasterea exactă a situației firmei prin indicatori economici și financiari ce se pot calcula pe baza documentelor înregistrate în contabilitate.

Din analiza câtorva aspecte ale activității desfășurate de SC GABRIELA SRL și a modului de organizare a contabilității se pot trage următoarele concluzii:

La S.C. GABRIELA S.R.L. evaluarea mărfurilor ieșite din gestiunea societății se efectuează după metoda costului mediu ponderat calculat după fiecare intrare. Această metodă este considerată ca fiind mai apropiată de practica inventarului permanent și dă posibilitatea valorizării ieșirilor în cursul perioadei de gestiune, prezentând însă inconvenientul unui calcul relativ complex;

Metoda de organizare a contabilității mărfurilor folosită la SC GABRIELA SRL este metoda inventarului permanent deși, pentru această firmă, este recomandabil a se folosi metoda inventarului intermitent, în aceste condiții s-ar impune introducerea unor conturi de cheltuieli adecvate pentru a evidenția cumpărările exercițiului și respectiv stabilirea stocurilor finale la inventariere și stocurilor inițiale de mărfuri.

Metoda inventarului permanent este superioară metodei inventarului intermitent prin faptul că înregistrarea in conturile de mărfuri a fiecărei intrări sau ieșiri pe măsura producerii operațiilor, atât cantitativ cât și valoric, dă posibilitatea cunoașterii în orice moment a mărimii stocurilor de mărfuri.

Un alt aspect care este de subliniat, se referă la modul de organizare a contabilității mărfurilor la magazinul cu amănuntul al societății studiate unde gestiunea mărfurilor nu se ține cantitativ-valoric, ci global-valoric.

Literatura de specialitate recomandă și chiar regulamentul de aplicare a Legii Contabilității nr.82/24.12.1991 prevede repartizarea diferențelor de preț asupra mărfurilor vândute sau bunurilor ieșite din gestiune pe baza unui coeficient de repartizare k, calculat după formula arătată anterior în această lucrare. În practică însă, în cazul magazinelor cu amănuntul unde gestiunea mărfurilor se ține cantitativ-valoric, se întâlnesc cazuri destul de frecvente, în care nu este recomandată folosirea in exclusivitate a acestei metode deoarece ar duce la denaturarea rezultatelor financiare, antrenarea constituirii de impozite exigibile într-o perioadă anterioară realizării efective a elementelor ce constituie baza lor de calcul. Și aceasta se întâmplă ori de câte ori procentul de adaos comercial diferă substanțial de la o categorie de mărfuri la alta determinând abateri mari, intr-un singur sens fată de media adaosului comercial pe unitate. În această situație se recomandă folosirea metodei combinate de calcul al diferențelor de preț și implicit a cheltuielilor privind mărfurile aferente vânzărilor de mărfuri din perioada respectivă. Această metodă constă în identificarea mărfurilor cu abateri mari ale adaosului comercial față de procentul mediu de adaos.

Ca urmare a aplicării acestei metode combinate, elementele necesare descărcării gestiunii de mărfuri vor rezulta astfel:

TVA-ul neexigibil = (total încasări în numerar : 1,19 ) ·19%;

Cheltuielile privind mărfurile și adaosul comercial se obțin prin însumarea elementelor determinate separat prin cele două metode.

ANEXE

ANEXA 1

Unitatea:SC GABRIELA SRL

Sediul:jud.SATU MARE,com.MICULA DATA:20.12.2008

Secția:MAGAZIN

C.U.I:RO 667013

RAPORT DE GESTIUNE –ZILNIC

NR.CRT NUMAR EXPLICATII VALOAREA

DOCUMENT MARFURI-AMBALAJE

INTRARI SOLD PRECEDENT 10197,45-

1. R-1058 SC GABRIELA SRL 455,00

(DEPOZIT)

___ ____ ___

___ ____ ___

TOTAL SOLD INTRARI 10652,45

IESIRI-VANZARI

1. M –Z 1954 VANZARI 300,00

___ ____ ___

___ ____ ___

___ ____ ___

TOTAL SOLD IESIRI 300,00

SOLD FINAL (S PRECEDENT+S INTRARI – S IESIRI) 10352.45

GESTIONAR VERIFICAT

BIBLIOGRAFIE

1.Mateș D.și colaboratorii – Contabilitatea Intreprinderii,Editura Mirton 2004

2.Mateș D,Pereș I,Pereș C; – Bazele Contabilității,Editura Mirton,2005;

3.Mateș D,Dumitru M,Cotleț D; – Contabilitatea Financiară a entitaților economice,Editura

Mirton Timisoara 2006

4. Mateș. D. – Contabilitatea financiară a întreprinde între,normalizare

și armonizare Vol.II,Editura Mirton,Timisoara ,2003

5.Mateș.D,Matiș.D,Cotleț.D – Contabilitatea financiară a entităților economice,Editura

Mirton,Timișoara,2006

6. Munteanu, V. – Contabilitatea financiară a întreprinderii, Volumul II,

București, Editura Economică, 1998;

7. Negescu, I. Negescu M – Contabilitatea întreprinderii, București, Editura Tribuna

Economică, 1999;

8. Ristea, M. (coordonator) – Contabilitatea financiară a întreprinderii, Editura

Universitară, București, 2005

9. Sabău.C,Pereș.I – Contabilitatea întreprinderii, Timișoara, Editura

Eurostampa, 2000;

10. Staicu, C. și colaboratorii – Contabilitatea întreprinderii, Volumul I, Tipografia

Universității din Craiova, 1997;

11. Bojian, O. – Contabilitatea întreprinderii, București, Editura

Economică,1999;

12. Epuran, M. Băbaită, V – Bazele Contabilității, Timișoara, Editura Mirton, 1999;

* *

*