Analiza Stocurilor Contabilitatea Stocurilor de Marfuri

CUPRINS

CAPITOLUL 1. Delimitări și structuri privind stocurile

1.1. Evaluarea stocurilor………………………………………………… 3

1.2. Metode de organizare a contabilității stocurilor-inventarierea…….. 18

CAPITOLUL 2. Metode de contabilitate a stocurilor ………… 29

2.1. Contabilitatea sintetică………………………………………………. 31

2.2. Contabilitatea analitică………………………………………………. 34

CAPITOLUL 3. Contabilitatea stocurilor de mărfuri ………. 40

3.1. Contabilitatea mărfurilor cu ridicata………………………………… 41

3.2. Contabilitatea mărfurilor cu amănuntul…………………………….. 44

3.3. Contabilitatea mărfurilor de alimentație publică……………………. 47

3.4. Contabilitatea vânzărilor de mărfuri în rate…………………………. 49

3.5. Contabilitatea mărfurilor cu reducere de preț……………………….. 51

3.6. Contabilitatea mărfurilor aflate la terți……………………………… 56

3.7. Contabilitatea importului și exportului de mărfuri…………………. 64

CAPITOLUL 4. Analiza stocurilor ……………………………. 73

4.1. Analiza echilibrului economico-financiar (FR, NFR, TN)…………. 74

4.2. Analiza vitezei de rotație……………………………………………. 83

CAPITOLUL 5. . Prezentarea societății……………………….. 87

5.1. Scopul și obiectul de activitate……………………………………… 88

5.2. Valorificarea informațiilor economice din activitatea societății…… 91

Anexă program informatică

Bibliografie

CAPITOLUL 1

DELIMITĂRI ȘI STRUCTURI

PRIVIND STOCURILE

Activul se subîmparte în 2 grupe, al căror comportament este foarte diferit: o parte fixă (active fixe) și o parte mobilă (active circulante). Această diviziune este foarte importantă din punct de vedere financiar și economic.

O importanță deosebită se acordă delimitării acestor grupe, care nu întotdeauna este simplă, deoarece nu are legătură nici cu natura lor fizică sau juridică, nici de durata lor în cadrul patrimoniului; ea are un caracter subiectiv și anume: destinația .

Activele imobilizate sunt bunuri și valori destinate să servească în mod durabil activității societății. Ele nu se consumă la prima utilizare, ci sunt destinate să rămână pe o perioada de timp îndelungată sub aceiași formă în cadrul societății.

Activele circulante sunt elemente ale patrimoniului care, datorită naturii lor, nu rămân în societate decât pentru o perioadă scurtă de timp, ele fiind destinate vânzării, periodic, se schimbă pe bani.

Un bun poate fi, ca urmare a unor circumstanțe, un activ circulant sau un activ fix (imobilizat).

De exemplu, un utilaj este o valoare imobilizată dacă este destinat să ajute în desfășurarea activității; același utilaj este marfă pentru comerciant.

Stocurile reprezintă o bună parte din Activele circulante. Stocurile sunt acele bunuri materiale, lucrări și servicii destinate să fie consumate sau să fie vândute (în cazul mărfurilor și produselor finite).

1.1 EVALUAREA STOCURILOR

Evaluarea este un procedeu metodologic, prin care toate operațiile economice se exprimă în bani.

Evaluarea în contabilitate se realizează atât în mod curent, pentru reflectarea operațiilor economice care au loc în cursul perioadei de gestiune și care modifică mărimea elementelor patrimoniale, cât și în mod periodic cu ocazia inventarierii bunurilor și a elaborării bilanțului contabil.

Evaluarea curentă constă în exprimarea în bani a operațiilor economice cu privire la elementele patrimoniale.

Acest tip de evaluare are la bază costul istoric (valoarea de intrare ).

Evaluarea periodică se efectuează la închiderea exercițiului financiar odată cu inventarierea patrimoniului și întocmirea bilanțului contabil. Această evaluare, la rândul său, poate fi de două feluri:

Evaluarea de inventar se realizează cu ocazia inventarierii (cel puțin odată la 12 luni); are la bază valoarea actuală (de inventar), adică valoarea estimată în funcție de prețul pieței, utilitatea mărfurilor respective pentru întreprindere, starea și amplasarea acesteia.

Pentru stabilirea valorii de inventar se pot efectua una din următoarele metode :

Metoda valorii actualizate nete viitoare (metoda capitalizării) – cu ajutorul căreia se determină valoarea încasărilor nete viitoare pe care le-ar putea aduce utilizarea bunului din prezent și până la sfârșitul vieții bunului supus evaluării. Această metodă este o formă de evaluare determinată cu ajutorul viitorului, adică aducerea în prezent a unei valori ce poate fi disponibilă mai târziu, fiind determinată pe baza următoarei relații :

C =C(1+r)

C = valoarea curentă a bunurilor la data inventarierii

C = valoarea contabilă de înregistrare

r = rata de actualizare care este egală cu rata medie

a rentabilității

2) Metoda valorii de ieșire (de realizare) constă în valoarea pe care întreprinzătorul ar primi-o dacă ar vinde bunul respectiv.

3) Metoda valorii de înlocuire folosește un cost ce trebuie să fie acceptat de întreprinzător pentru a dobândi un bun similar cu cel pe care îl evaluează.

4) Metoda valorii de întreprindere constă în folosirea unui preț pe care un conducător de întreprindere prudent ar accepta să-l plătească pentru bunul supus eluării. Această valoare este o combinație între valoarea de inventar și valoarea de realizare.

5) Metoda valorii curente adică folosirea unui preț care rezultă din aplicarea indicelui de creștere a prețului asupra valorii de intrare a bunului respectiv.

Evaluarea bilanțieră este valoarea la care se înscriu în bilanț elementele patrimoniale existente în întreprindere la data întocmirii bilanțului contabil.

Evaluarea bilanțieră are un caracter mai complex decât celelalte metode și stă la baza închiderii conturilor, a stabilirii situației patrimoniale și la baza calculării rezultatului financiar total.

Valoarea înscrisă în bilanț pentru toate elementele patrimoniale este egală cu valoarea cea mai mică ce rezultă din compararea valorilor contabile cu valorile de inventar.

Această valoare bilanțieră poartă numele de valoare contabilă netă și se calculează, în cazul activelor circulante care suferă o depreciere valorică, după formula:

Valoare netă = valoarea contabilă valoarea provizioanelor

contabilă pentru deprecieri

Dacă pentru evaluarea bilanțieră se adoptă principiul valorii curente (actuale), diferențele de valoare ar trebui să se înregistreze cu ajutorul unui cont rectificativ “Diferențe din evaluare”, dar acest lucru nu este posibil.

În țările care au un proces de inflație ascendent, evaluarea la costul istoric prezintă dezavantajul că bilanțul contabil nu mai reflectă o situație reală a patrimoniului. Pentru contracararea acestui fenomen, evaluarea trebuie să fie rectificată. Contracararea influenței acestui fenomen este necesară deoarece principiul costului istoric și principiul stabilității unității monetare determină, în condițiile inflației, rezultate fictive. Pentru a împiedica acest lucru se utilizează două metode :

metoda indexării costului istoric prin folosirea indicilor de creștere a prețurilor.

metoda folosirii valorii actuale, a costului de înlocuire sau de realizare (ieșire) sau la valoarea actualizată a încasărilor nete viitoare.

Evaluarea trebuie să se facă la prețul său real. O evaluare corectă și reală a elementelor patrimoniale trebuie să respecte următoarele reguli (principii):

a) Principiul costului istoric constă în evaluarea mărfurilor la costul

de intrare stabilit pe baza documentelor justificative. Acest cost exprimă efortul de a achiziționa sau produce bunul în patrimoniul firmei. El reflectă valoarea reală a elementelor patrimoniale la data intrării lor în întreprindere.

La întocmirea bilanțului, pe baza datelor inventarierii, se produc unele derogări de la acest principiu, deoarece orice schimbare esențială în valoarea bunurilor tinde să facă din costul istoric o mărime înșelătoare în momentul luării unei decizii.

În cazul stocurilor, derogările se referă la înlocuirea costului istoric cu prețul activelor depreciate.

b) Principiul prudenței nu admite supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, și nici o subevaluare a elementelor de pasiv și cheltuielilor, ținând cont de deprecieri, riscuri și pierderi posibile generate de desfășurarea activității curente sau a unei activități anterioare.

c) Omogenitatea evaluărilor constă în urmărirea în timp a evaluării mărfurilor. Acest lucru este posibil doar în cazul folosirii acelorași metode și procedee de evaluare, măcar în decursul unui an. Pentru schimbarea metodei, trebuie făcută o analiză a acestor schimbări, arătând ce influențe au asupra rezultatului; schimbarea se poate efectua numai la deschiderea exercițiului financiar.

d)Facilitatea valorilor utilizate în practica evaluării. Ținând cont de valoarea de intrare (cumpărare), de uzură și de ieșire (vânzare), putem utiliza:

valoarea reziduală este un cost istoric diminuat cu valoarea respectivă;

valoarea reziduală indexată la nivelul general al prețurilor de piață;

valoarea actuală (venală) se referă la vânzarea liberă sau forțată, vânzarea unei singure mărfi sau a ansamblului societății;

costul actual de înlocuire sau de cumpărare;

valoarea economică, adică valoarea actualizată cu încasările nete, așteptând întrebuințarea mărfii;

valoarea de judecată se realizează prin combinarea criteriilor de mai jos sau folosind una dintre ele, în funcție de punctele avute în vedere. Cele mai importante criterii de evaluare sunt :

Să asigure conservarea valorii inițiale a mărfii ;

Să înregistreze scăderile de valoare ;

Să înregistreze plusurile de valoare, conform principiilor prudenței și realismului; ele nu se contabilizează pentru a nu da impresia unui profit iluzoriu.

A. Evaluarea stocurilor la data intrării în patrimoniu se realizează la valoarea de intrare (include preț de cumpărare și cheltuielile anexe ), care se înregistrează în contabilitate astfel:

1.Pentru stocuri din cumpărări evaluarea se realizează la costul de achiziție, care conform normei contabile internaționale IAS2 cuprinde: prețul de cumpărare, taxele vamale și alte taxe nerecuperabile, cheltuieli de transport și aprovizionare, cheltuieli imputabile achiziției de stocuri. Taxa pe valoarea adăugată (T.V.A.) fiind o taxă recuperabilă, nu intră, de regulă, în costul de achiziție. Excepție de la această regulă fac firmele neplătitoare de T.V.A. .

În concluzie, costul de achiziție este egal cu prețul de cumpărare din factura furnizorului, la care se adaugă toate cheltuielile procesului de aprovizionare (de încărcare, transport, descărcare, manipulare și eventuale taxe –accize, T.V.A.):

Ca = Pc + Cha

Ca = cost achiziție

Pc = prețul de cumpărare al bunului

Cha = cheltuieli aferente procesului de aprovizionare

2. Pentru stocuri din producție proprie evaluarea se realizează la costul de producție, care include cheltuieli directe de producție și o cotă-parte de cheltuieli indirecte de producție (fixe și variabile).

Cheltuielile directe se identifică pe purtători de costuri (pe produse, lucrări, servicii, activități, etc.), iar cele indirecte nu se pot identifica în momentul efectuării lor, datorită imputării costurilor pe baza unor criterii de repartizare.

Includerea cheltuielilor indirecte în costul de producție trebuie bazată pe capacitatea normală de producție, adică pe producția ce se poate obține pe mai multe exerciții financiare, ținând cont de pierderile ocazionate de lucrările de reparații și revizii prevăzute (I.A.S.C. -normele emise de Comisia Internațională a Standardelor Contabile). Scopul includerii acestor cheltuieli în costul de producție cu ajutorul capacității normale de producție, este evaluarea la un cost de producție unitar.

Bunurile evaluate la costul de producție se înregistrează, de regulă, în cursul perioadei de gestiune la prețuri prestabilite (antecalculate sau standard), iar la sfârșitul perioadei de gestiune prin comparație cu costul efectiv se înregistrează și diferențe de preț, prin debitarea sau creditarea conturilor respective.

În costul stocurilor nu sunt incluse cheltuieli generat o cotă-parte de cheltuieli indirecte de producție (fixe și variabile).

Cheltuielile directe se identifică pe purtători de costuri (pe produse, lucrări, servicii, activități, etc.), iar cele indirecte nu se pot identifica în momentul efectuării lor, datorită imputării costurilor pe baza unor criterii de repartizare.

Includerea cheltuielilor indirecte în costul de producție trebuie bazată pe capacitatea normală de producție, adică pe producția ce se poate obține pe mai multe exerciții financiare, ținând cont de pierderile ocazionate de lucrările de reparații și revizii prevăzute (I.A.S.C. -normele emise de Comisia Internațională a Standardelor Contabile). Scopul includerii acestor cheltuieli în costul de producție cu ajutorul capacității normale de producție, este evaluarea la un cost de producție unitar.

Bunurile evaluate la costul de producție se înregistrează, de regulă, în cursul perioadei de gestiune la prețuri prestabilite (antecalculate sau standard), iar la sfârșitul perioadei de gestiune prin comparație cu costul efectiv se înregistrează și diferențe de preț, prin debitarea sau creditarea conturilor respective.

În costul stocurilor nu sunt incluse cheltuieli generate de ineficiența producției, cât și cheltuieli posterioare constituirii stocurilor, cum ar fi:

cheltuieli anormale de manoperă și alte cheltuieli de producție;

cheltuieli generale (nu contribuie la aducerea stocului în locul și starea în care se află);

costuri de distribuție .

Pe lângă metodele de evaluare a stocurilor folosite la intrare în întreprindere, se mai utilizează și metoda costurilor standard .

Norma contabilă internațională IAS2 autorizează evaluarea stocurilor și după metoda costurilor standard, cu condiția ca acestea să fie bazate pe ipoteze normale privind consumul de materii prime și materiale, cheltuielile cu manopera, cât și eficacitatea și utilizarea capacității de producție.

Costurile standard reprezintă cheltuielile variabile care au la bază standarde cantitative și prețuri de înregistrare (prețuri medii ale bunurilor respective).

Este necesară o reexaminare periodică a costurilor și dacă nu

îndeplinesc condițiile evaluării menționate mai sus, trebuie să se

modifice pentru a fi în concordanță cu cerințele evaluării standard denumite și diferențe de preț, stabilite la intrarea mărfurilor în patrimoniu. Se înregistrează proporțional atât asupra valorii mărfurilor ieșite , cât și asupra mărfurilor existente în stoc.

Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor, se face prin utilizarea unui coeficient de repartizare (K), care se calculează după următoarea formulă:

Soldul inițial al + Abateri de la costul

K = abaterilor de preț standard aferent intrărilor

Soldul inițial al stocului + valoarea intrărilor la preț

la preț de înregistrare de înregistrare cumulat

Cota de = K x Valoarea la preț prestabilit

repartizare la sfârșitul lunii

(si + Rd) ct. 308;328;348;368;378;388

K=

(Si + Rd) ct. 30;32;34;36;37;38

Acest coeficient se aplică asupra valorilor stocurilor ieșite din gestiune la cost standard (preț de înregistrare), pentru determinarea abaterilor (diferențelor de preț) aferente valorii stocurilor ieșite.

Coeficientul de repartizare a diferențelor de preț se pot calcula la nivelul conturilor sintetice de gradul I și II pe grupe de stocuri.

La sfârșitul perioadei de gestiune stocurile sunt prezentate în bilanțul contabil la costul de achiziție sau de producție, chiar dacă evaluarea curentă s-a făcut pe baza metodei costurilor standard. De aceea, soldurile conturilor de diferențe de preț se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri la preț de înregistrare (cost standard) pentru a obține costurile efective (de achiziție sau de producție).

În cazul întreprinderilor de comerț (distribuție), norma contabilă internațională IAS 2 admite evaluarea stocurilor la prețul de vânzare, prin diminuarea acestui preț cu marja brută aferentă venitului respectiv.

III. Pentru stocurile provenind din aporturi la capitalul social sau obținute cu titlu gratuit(plus în gestiune, donații primite) evaluarea se face la valoarea de utilitate (valoarea actuală sau venală) a stocurilor respective. Valoarea actuală este prețul pe care ar trebui să-l dea posesorul mărfurilor, dacă le-ar cumpăra în acel moment. Deci, această valoare se stabilește în funcție de prețul pieței pentru mărfuri asemănătoare, de starea în care se află și de utilitatea mărfii pentru dobânditor.

Evaluarea stocurilor la data inventarierii se face la valoarea

actuală (de utilitate) în funcție de prețul pieței.

C. La încheierea exercițiului financiar se realizează evaluarea de bilanț, adică se compară valoarea de intrare cu valoarea actuală a mărfurilor. Din această comparație rezultă două situații:

Când valoarea de intrare (Vi) este mai mare decât valoarea actuală (Va), au înregistrat un plus de valoare. Aceste plusuri, conform principiilor prudenței, nu se înregistrează în contabilitate, pentru că acestea se realizează, adică devin certe în momentul vânzării mărfurilor.

Când valoarea de intrare este mai mică decât valoarea actuală atunci mărfurile au suferit o depreciere valorică, adică mărfurile au înregistrat un minus de valoare.

Pentru acest caz este necesar constituirea unui provizion de depreciere, într-un cont distinct de contul de “Mărfuri”.

Dacă se scade din valoarea de intrare provizionul de depreciere, se obține valoarea actuală a mărfii la care are loc evaluarea în bilanț.

D. Evaluarea stocurilor la data ieșirii din patrimoniu se face la valoarea de intrare, conform principiului costului istoric. Aceasta se diferențiază pentru același sortiment de marfă în funcție de calea de intrare și perioada intrării. De aceea este necesară diferența dintre stocuri identificabile (nefungibile) și stocuri fungibile (interschimbabile).

Stocurile identificabile sunt bunuri individualizate pentru fiecare articol sau categorie de bunuri, atât în momentul intrării în patrimoniu, cât și al stocării și al ieșirii din patrimoniu. Bunurile identificabile, cum sunt produsele și serviciile unor proiecte specifice, trebuie să fie supuse unei evaluări individuale, conform metodei identificării specifice. Această metodă pornește de la ipoteza că fiecare marfă ieșită din stoc este identificată prin data de intrare și costul de achiziție. Sistemul de depozitare permite o astfel de identificare doar pentru o parte din bunuri și anume pentru cele identificabile.

Stocurile fungibile nu pot fi în mod unitar identificabile în cadrul fiecărei categorii de mărfuri. Acestea pot fi spețele ce aparțin aceluiași sortiment de marfă și sunt supuse unei evaluări pe categorii de mărfuri.

În cazul în care bunurile sunt fungibile, neputând fi identificate la ieșire loturile de intrare din care provin, se practică o gamă largă de soluții, tehnici și metode de evaluare a ieșirilor din stoc, care pot fi grupate în:

Metoda costului mediu ponderat (CMP) în care se includ

două variante:

Metoda costului mediu ponderat global

Metoda costului mediu ponderat al ultimei intrări (pe loturi)

II. Metoda bazată pe identificarea loturilor de intrare (metoda

epuizării succesive a stocurilor), în care se includ următoarele:

Metoda primului intrat – primului ieșit (FIFO)

Metoda ultimului intrat – primului ieșit (LIFO)

Metoda următorului intrat – primului ieșit (NIFO)

III. Alte metode de evaluare a ieșirilor din stoc:

Metoda prețurilor standard (prestabilite)

Metoda prețului de cumpărare al zilei

Metoda stocului util

Metoda costului mediu ponderat face abstracție totală de

identificarea loturilor de intrare, având la bază tehnica calculului costului mediu ponderat (CMP). Acest cost se poate calcula fie lunar (global), fie după fiecare intrare de mărfuri (pe loturi).

1.Metoda costului mediu ponderat global este aplicabilă în

cazul combinării inventarului permanent cu inventarul intermitent. Atunci când în cursul perioadei de gestiune se înregistrează numai intrările, ieșirile se stabilesc la finele perioadei pe bază de inventar, după relația:

E = Si + i – Sf

E = ieșirea mărfurilor din stoc

Si = sold inițial al contului de mărfuri

I = intrarea mărfurilor în stoc

Sf = sold final al mărfurilor

În acest caz, costul mediu ponderat se determină conform următoarei relații de calcul:

CMPg = Valoarea globală = Vi + Ii

Cantitatea globală Si + qi

CMPg = qi pi

qi

qi = intrări cantitative de mărfuri

pi = preț unitar al stocului i

Vi = valoarea stocului la începutul perioadei

Si = stoc inițial

Ii = intrări valorice ce au avut loc în cursul perioadei

Punerea în practică a acestei metode se poate realiza prin structurarea corespunzătoare a informațiilor în fișa de evidența a stocurilor. Se recomandă ca în aplicarea acestei metode inventarierea să se facă la intervale de timp cât mai mici, dacă este posibil chiar mai multe inventare faptice în cursul unei perioade de gestiune. Această metodă are avantajul de a nivela variațiile cheltuielilor cu consumurile de stocuri (variații de prețuri în condițiile fluctuațiilor lor), dar și dezavantajul că nu permite evaluarea fiecărei ieșiri din stoc, ci numai evaluarea lor globală la perioadele la care se întocmesc inventarele faptice.

Pentru atenuarea acestor dezavantaje al costului mediu ponderat global, au apărut diferite variante, cum ar fi:

a) Procedeul costului mediu ponderat teoretic care poate fi costul mediu ponderat global al perioadei precedente

b) Evaluarea la costul mediu al intrărilor fără a ține cont de stocul inițial este posibilă practicarea acesteia doar la sfârșitul perioadei de gestiune

Cmi = qi

Ii

2.Metoda costului mediu ponderat al ultimei intrări (pe

loturi) constă în faptul că după fiecare intrare în stoc se calculează un cost mediu ponderat. Deci, între 2 intrări succesive, toate ieșirile se evaluează la ultimul cost mediu ponderat, conform următoarei relații de calcul:

CMPi = Vp + Vi

Sp + Si

Vp = valoarea stocului precedent

Vi = valoarea stocului întrat ultimul

Sp = stoc de mărfuri precedent

Si = stoc de mărfuri a ultimei intrări pentru care se calculează costul mediu ponderat al ultimei intrări.

Metoda costului mediu ponderat oferă posibilitatea evaluării ieșirilor în cursul perioadei de gestiune, deși prezintă dezavantajul unui calcul mai complex (în prezent, acest dezavantaj este eliminat prin utilizarea mijloacelor informatice).

Pentru a înțelege mai bine metoda costului mediu ponderat, vom lua următorul exemplu.

Exemplu: La societatea STAR COM, în decursul lunii martie 2000

s-au efectuat următoarele operații privind mărfurile:

Se calculează valoarea mărfurilor ieșite la cost mediu ponderat, în cele două variante.

1.Metoda costului mediu ponderat după fiecare intrare (CMPi) :

31.12.1999……………………3000 x 2000 = 6 000 000

05.03.2000……………………3000 x 2500 = 7 500 000

Stoc ………………………6000kg 13 500 000

CMPi = (3000 x 2000) + (3000 x 2500) = 2250 / kg

3000 +3000

08.03.2000……………………3500 x 2250 = 7 875 000

Stoc ………………………2500 x 2250 = 5 625 000

10.03.2000……………………..2000 x 3000 = 6 000 000

15.03.2000……………………..5000 x 3100 =15 500 000

Stoc ………………………9500kg 27 125 000

CMPi = (2500×2250)+(2000×3000)+(5000×3100) =2855,3

9500

17.03.2000……………………..4000 x 2855,3=11 421 040

Stoc ………………….….5500 x 2855,3=15 704 150

20.03.2000……………………10000 x 3500 = 35 000 000

Stoc ……………………15500kg 50 704 150

CMPi = (5500 x 2855,3) + (10000 x 3500) = 3271,2

15500

29.03.2000……………………7000 x 3271,2=22 898 540

Stoc …………………….8500 x 3271,2=27 805 200

2.Metoda costului mediu ponderat global (CMPg) :

CMPg = V =3043,5 V = valoarea totală

Q Q = cantitatea intrată

31.12.1999……………………3000 x 2000 = 6 000 000

05.03.2000……………………3000 x 2500 = 7 500 000

Stoc ……………………….6000kg 13 500 000

08.03.2000…………………..3500 x 3043,5=10 652 250

Stoc ……………………..2500kg 7 875 000

10.03.2000……………………2000 x 3000 = 6 000 000

15.03.2000……………………5000 x 3100 =15500 000

Stoc …………………….9500 x 3043,5 =28 913 250

17.03.2000……………………4000 x 3043,5=12 174 000

Stoc ……………………5500 16 739 250

20.03.2000…………………. 10000 x 3043,5=30 435 000

Stoc …………………..15500 x 3043,5=47 174 250

24.03.2000……………………7000 x 3043,5=21 304 000

Stoc ……………………8500 x 3043.5=25 869 250

II Metoda epuizării succesive a stocurilor constă în folosirea drept costuri de ieșire, a costurilor de intrare, care sunt exacte, dar create într-o anumită ordine, care nu corespunde întotdeauna mișcărilor reale de mărfuri.

1.Metoda primului intrat – primului ieșit

(FIFO First În – First Out)

Potrivit acestei metode mărfurile ies din stoc în ordinea vechimii loturilor de intrare. Dacă lotul de ieșire nu este acoperit din cel mai vechi lot de intrare, se apelează la următoarele loturi de intrare (în ordine cronologică).

În cazul aplicării acestei metode de evaluare a ieșirilor de mărfuri din stoc, ieșirile urmează cu întârziere variațiile prețurilor de intrare, o întârziere mai mare sau mai mică în funcție de viteza de rotație a stocurilor.

Acest procedeu este recomandat în perioadele inflaționiste, deoarece prețul cel mai vechi este, de obicei, cel mai mic și duce la diminuarea (subevaluarea) cheltuielilor cu mărfuri, majorând profitul întreprinderii.

Exemplu: Folosind aceleași date de la metoda costului mediu ponderat, să se calculeze valoarea mărfurilor ieșite din stoc după metoda primului intrat-primului ieșit (FIFO) :

31.12.1999………………………3000 x 2000 = 6 000 000

05.03.2000………………………3000 x 2500 = 7 500 000

Stoc ……………………… 6000 kg 13 500 000

3000 x 2000

08.03.2000……………3500kg = 7 250 000

500 x 2500

Stoc …………………………2500 x 2500 =6 250 000

10.03.2000………………………2000 x 3000 = 6 000 000

15.03.2000………………………5000 x 3100 =15 500 000

Stoc ……………………….9500 =27 750 000

2500 x 2500

17.03.2000……………4000kg =10 750 000

1500 x 3000

500 x 3000

Stoc .………….3500kg =17 000 000

5000 x 3100

20.03.2000 …………………….10000 x 3500=35 000 000

Stoc …………………….13500 52 000 000

500 x 3000

29.03.2000 ………7000kg 5000 x 3100 =22 250 000

1500 x 3500

Stoc ……………………..8500 x 3500 =29 750 000

2. Metoda ultimului intrat – primului ieșit

( LIFO Last In – First Out)

Potrivit acestei metode, elementele stocabile ieșite din patrimoniu în ordinea celor mai recente loturi de intrare, care figurează încă în stoc. Deci, ieșirile sunt efectuate în ordinea cronologică inversă intrărilor, comparativ datelor de ieșire.

Pe măsură ce se epuizează lotul, mărfurile ieșite se evaluează la costul de achiziție al lotului anterior în ordine cronologică, adică evaluarea mărfurilor ieșite se face la prețul cel mai nou.

Folosirea acestei metode în condiții de inflație nu este recomandată, deoarece prețul cel mai nou înseamnă și prețul cel mai mare și duce la o supraevaluare a cheltuielilor cu mărfuri, adică o diminuare a profitului.

Exemplu : Pentru aceasta metodă, situația se prezintă astfel (pe baza datelor de la CMP) :

3000 x 2500

08.03.2000……………………3500kg = 8 500 000

500 x 2000

Stoc ……………………………….. 1500 x 2000 = 3 000 000

17.03.2000…………………4000kg 4000 x 3100 = 12 400 000

1500 x 2000

Stoc ………………… 500kg 2000 x 3000 = 12 100 000

1000 x 3100

Intrări …………………………… 10000 x 3500 = 35 000 000

29.03.2000………………… 7000kg 7000 x 3500 = 24 500 000

5500kg

Stoc ……………….8500kg = 24 600 000

3000 x 3500

3.Metoda următorului intrat – primului ieșit

(NIFO Next În – First Out)

Potrivit acestei metode, ieșirile din stoc sunt evaluate la valoarea de înlocuire bazată pe prețul ultimei facturi. Acest preț este egal, de obicei, cu prețul pieței sau cu costul de înlocuire.

Metoda NIFO nu se folosește în România.

Alte metode de evaluare a ieșirilor din stoc

1. Metoda prețurilor standard (prestabilite). Prețurile antecalculate au la bază prețurile medii ale mărfurilor din exercițiile financiare precedente, corectate cu indicele de variație a prețurilor.

Diferența dintre prețul prestabilit și costul efectiv de achiziție se înregistrează, la intrare, într-un cont distinct de cel al mărfurilor.

Sunt reflectate și diferențele între prețul prestabilit al stocurilor inițiale din exercițiul financiar precedent și prețul prestabilit al acelorași stocuri antecalculat pentru exercițiul financiar curent.

Diferențele de preț privind stocurile inițiale și intrările de mărfuri se repartizează asupra cheltuielilor pentru mărfurile ieșite, cu ajutorul coeficientului de repartizare.

Metoda prețurilor standard este o variantă a metodei costului mediu ponderat.

2. Metoda prețului de cumpărare al zilei

(ultimului preț de cumpărare) constă în faptul că evaluarea mărfurilor ieșite se realizează la prețul de cumpărare înscris în factura ultimelor loturi de mărfuri intrate în gestiunea întreprinderii.

3.Metoda stocului util constă în evaluarea mărfurilor ieșite din stoc la un cost apropiat de costurile de achiziție reale. Acest cost este calculat statistic pe baza prețurilor de achiziție reale din perioadele de gestiune anterioare.

Aplicarea uneia dintre metodele de evaluare a ieșirilor din stoc trebuie analizată în funcție de fluctuația prețurilor, precum și de politica contabilă a firmei respective, adică procedeul de evaluare practicat trebuie să fie același pe tot parcursul exercițiului financiar și în cele care se succed, pentru a asigura comparabilitatea informațiilor. Dacă se folosesc metode diferite apar în bilanț și în contul de rezultate valori diferite și nu se mai poate realiza compararea informațiilor.

Dacă comparăm cele 3 metode de evaluare a stocurilor vom observa diferențele dintre ele în următorul tabel :

METODE DE EVALUARE

CMPi CMPg FIFO LIFO

(pe loturi) (global)

Stoc inițial 6 000 000 6 000 000 6 000 000 6 000 000

Intrări 64 000 000 64 000 000 64 000 000 64 000 000 Ieșiri 42 194 580 44 130 750 40 250 000 45 400 000

Stoc final 27 805 420 25 869 250 29 750 000 24 600 000

Dacă totuși se dorește schimbarea unei metode de evaluare trebuiesc determinate influențele asupra situației patrimoniale, financiare și asupra rezultatelor. Astfel, în condiții de stabilitate relativă a prețurilor este recomandată metoda costului mediu ponderat; în condiții inflaționiste se poate aplica metoda LIFO sau NIFO (evaluarea ieșirilor se face la prețurile cele mai scăzute).

Potrivit normei contabile internaționale IAS nr. 2, la închiderea exercițiului financiar stocurile trebuiesc evaluate la costul lor sau la valoarea netă de realizare, în cazul în care aceasta este mai mică decât costul.

Valoarea netă de realizare este prețul de vânzare estimat, diminuat cu costuri de finisare și alte cheltuieli necesare pentru realizarea vânzării (cum ar fi: cheltuieli de transport, comisioane pentru vânzări, costurile garanțiilor acordate după vânzare, etc.). Valoarea netă de realizare a stocurilor trebuie să fie determinată pentru fiecare marfă, însă se poate determina și pentru grupuri de bunuri similare sau care au o anumită legătură între ele.

1.2.METODE DE ORGANIZARE

A STOCURILOR– INVENTARIEREA

Inventarierea este un procedeu al metodei contabilității care are la bază constatarea faptică (numărare, cântărire, măsurare, etc.) a elementelor patrimoniale existente la un moment dat într-o întreprindere.

Inventarierea are ca scop stabilirea situației reale a patrimoniului la data la care se efectuează. Principalele funcții ale inventarierii sunt :

Funcția de control asupra integrității materiale și financiare a patrimoniului;

Stă la baza organizării contabilității financiare a stocurilor, organizare care se poate efectua după două metode :

A. Metoda inventarului permanent

B. Metoda inventarului intermitent

A. Metoda inventarului permanent asigură cunoașterea în

orice moment a nivelului stocului, cantitativ și valoric, realizându-se în acest fel un inventar scriptic continuu cu ajutorul contului de mărfuri(contul 371).

Determinarea nivelului stocurilor impune evaluarea operațiilor de intrare și de ieșire la același tip de preț de evaluare.

În funcție de tipurile de preț, metoda inventarului permanent are mai multe variante :

1.Inventarul permanent la cost de achiziție

2.Inventarul permanent la cost standard

3.Inventarul permanent la preț de vânzare

1.Inventarul permanent la cost de achiziție constă în evaluarea stocurilor și mișcării mărfurilor. Acest cost este deseori fluctuant pentru același sortiment de marfă. Datorită acestei fluctuații trebuie să se afle cu exactitate costul cu ajutorul metodelor de epuizare succesivă a stocurilor și cea a costului mediu ponderat.

Pentru contabilizarea mișcărilor de mărfuri se utilizează următoarele conturi :

Contul 371 “Mărfuri”

Contul 607 “Cheltuieli privind mărfurile”

Contul 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor”

Contul “Mărfuri” este un cont de Activ circulant (stocurile) care ține evidența mărfurilor aflate în depozitele cu ridicata sau în unitățile cu amănuntul și cele de alimentație publică. Se debitează cu intrarea mărfurilor în gestiune la costul de achiziție și se creditează cu valoarea ieșirilor de mărfuri din stoc.

Soldul final debitor reprezintă valoarea mărfurilor existente în stoc la sfârșitul perioadei de gestiune.

Acest cont se poate dezvolta în analitice pe fiecare sortiment de marfă.

O achiziție de stocuri de mărfuri este contabilizată ca o intrare de stocuri în patrimoniu, reprezentând o cheltuială de exploatare.

Contul “Cheltuieli privind mărfurile” ține evidența mărfurilor vândute de întreprindere la costul de achiziție. Se debitează cu valoarea la costul de achiziție a mărfurilor ieșite și se creditează la sfârșitul exercițiului financiar prin repartizarea cheltuielilor totale cu mărfuri asupra rezultatului financiar (contul 121 “Profit și pierdere”). Acest cont se mai poate credita, prin excepție, cu posibile recuperări de cheltuieli și cu plusuri de inventar.

Contul “ Venituri din vânzarea mărfurilor ” ține evidența vânzărilor de mărfuri la prețul de vânzare (exclusiv T.V.A.). Se creditează cu prețul de vânzare al mărfurilor și se debitează cu încorporarea veniturilor totale din vânzări în profit (în creditul contului “Profit și pierdere”), dar se mai poate debita cu acoperirea unor reduceri de prețuri acordate după facturarea mărfurilor; astfel se corectează cifra de afaceri.

Aceste trei conturi definesc metoda, adică cu ajutorul lor se poate urmări circulația mărfurilor (intrări stocări ieșiri). Dar, pentru a contabiliza circulația mărfurilor se mai folosește și o serie de conturi, cum ar fi : conturi de furnizori, de clienți, conturi de TVA, precum și alte conturi de venituri și cheltuieli (de exploatare, privind sconturile comerciale).

În aplicarea metodei inventarului permanent la cost de achiziție este necesară adoptarea soluției proprii Planului de Conturi General francez, soluție care se bazează pe folosirea unui cont corectiv de venituri: 60x”Variația stocurilor”. Acest cont corectează rezultatul exercițiului prin înregistrarea variației stocurilor în contul “Profit și pierdere” (la categoria cheltuielilor de exploatare).

Variația stocurilor se determină astfel:

St = Si – Sf

St = variația stocurilor

Si = stoc inițial

Sf = stoc final

Dacă stocul final este mai mare decât stocul inițial avem de-a face cu situația stocajului de marfă și se trece în contul de rezultate, la cheltuieli din exploatare cu semnul “-“, deoarece stocajul reprezintă un venit pentru întreprindere , deci diminuează cheltuielile de exploatare.

Dacă stocul final este mai mic decât stocul inițial, atunci avem destocaj de marfă , reprezentând o cheltuială pentru întreprindere, se trece în contul de rezultate la cheltuieli de exploatare cu semnul “+”.

La sfârșitul exercițiului financiar, contul 60x “Variația stocurilor” poate prezenta sold debitor (stocaj) sau sold creditor (destocaj).

60x”Variația stocurilor” 371”Mărfuri”

Intrări de mărfuri

Ieșiri de mărfuri

SFC 121 SFD

Repartizare

SF

Conform Ordinului nr. 403 al Ministerului Finanțelor, privind armonizarea reglementărilor contabile cu Directiva a VI-a, se impune înregistrarea stocajului sau destocajului, după caz, în contul 711”Variația stocurilor”. Acest cont este bifuncțional, dar funcționează ca un cont de Pasiv.

Exemplu: La 1 martie 2000 S.C. STAR COM dispune de un stoc de îmbrăcăminte copii de 250 buc. la un cost de achiziție unitar de 23.689 lei / buc. În decursul lunii martie s-au efectuat următoarele operații economice:

Achiziționarea (cu plata imediată), pe baza facturii 8641673 la preț de cumpărare de 2.560.000 lei (100buc. x 25.600 lei / buc.) + TVA 19%;

Vânzare, cu plata ulterioară, a 150 buc. îmbrăcăminte copii la un preț de vânzare unitar de 35.000 lei / buc. (preț vânzare negociat)- total de 5.250.000¨lei

achiziționare de mărfuri:

% = 401 3.046.400

2.560.000

486.400

– achitarea facturii de cumpărare:

401 = 5311 3.046.400

– vânzarea mărfurilor:

411 = % 6.247.500

5.250.000

4427 997.500

încasarea ulterioară a contravalorii mărfurilor vândute:

5121 = 411 6.247.500

– descărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute (cost achiziție = = 150 buc. * 23.689 lei / buc.):

607 = 371 3.553.350

regularizarea conturilor de venituri și cheltuieli:

707 = 121 5.250.000

121 = 607 3.553.350

2.Inventarul permanent la cost standard constă în evaluarea stocurilor și mișcărilor de mărfuri la cost standard (prestabilit), calculat pe baza prețurilor perioadei precedente. Costul standard se actualizează , periodic , în funcție de evoluția reală a prețurilor.

Aceasta metodă se poate aplica în momentul unei stabilități relative a prețurilor, când costul standard are o valoare apropiată de cea a costului efectiv de achiziție.

Abaterile între costul standard și costul efectiv de achiziție sunt reflectate într-un cont rectificativ, denumit “Diferențe de preț la mărfuri” (contul 378).

Contabilizarea operațiilor cu mărfuri în cazul inventarului permanent la cost standard se realizează cu ajutorul următoarelor conturi specifice :

Contul 371 ”Mărfuri”

Contul 378 ”Diferențe de preț la mărfuri”

Contul 607 ”Cheltuieli privind mărfurile”

Contul 707 ”Venituri din vânzarea mărfurilor”

Contul 378 “Diferențe de preț la mărfuri” este un cont bifuncțional și ține evidența diferențelor de preț între costul standard și costul efectiv de achiziție al mărfurilor. Se debitează cu abaterile de la costul standard aferent mărfurilor intrate și se creditează cu abaterile de la costul standard aferent mărfurilor ieșite din stoc.

Soldul debitor sau creditor va reflecta diferențele favorabile sau nefavorabile aferente stocurilor de mărfuri și se va însuma cu soldul contului “Diferențe de preț la mărfuri”, pentru a determina costul efectiv al mărfurilor ramase în stoc.

Abaterile de la costul standard pot fi de două feluri :

favorabile, când costul efectiv este mai mic decât costul standard, reprezentând o diminuare a cheltuielilor înregistrate la cost standard;

nefavorabile, când costul efectiv este mai mare decât costul

standard și se majorează cheltuielile înregistrate la cost standard.

Soldul contului “Diferențe de preț la mărfuri”, calculat la un moment

dat, se repartizează asupra mărfurilor ieșite pe baza unui coeficient K :

K378 = Sd 378

(Si + Rd)378

Sd = sold la data calculării diferențelor de preț

Si = sold inițial al contului de diferențe

Rd = rulaj debitor aferent abaterilor

Astfel, abaterile de la costul standard se determină cu ajutorul coeficientului de repartizare (K) :

Ab = K378 x Rc371

Ab = abateri aferente mărfurilor ieșite

K378 = coeficientul de repartizare al abaterilor

Rc371= rulaj creditor al contului de mărfuri

În literatura de specialitate este întâlnită și varianta în care contul “Diferențe de preț la mărfuri” este un cont de Activ, în care diferențele favorabile se trec cu sume în roșu (în chenar), iar cele nefavorabile cu sume în negru. Contul 378, în aceasta variantă, se debitează cu abaterile de la costul standard aferent mărfurilor intrate și se creditează cu abaterile aferente mărfurilor ieșite din stoc.

Contul “cheltuieli privind mărfurile” se debitează cu costul standard al mărfurilor ieșite din stoc, urmând ca la sfârșitul exercițiului contul să se corecteze cu diferențele aferente ieșirilor de mărfuri. Deci, se debitează cu diferențele nefavorabile și se creditează cu diferențele favorabile aferente mărfurilor ieșite. La închiderea exercițiului financiar se creditează cu suma cheltuielilor privind mărfurile ieșite la cost de achiziție efectiv, suma repartizată asupra contului de rezultate.

Exemplu: Luăm aceleași date prezentate la inventarul permanent la cost de achiziție, cu următoarele modificări:

costul standard unitar este de 24.000 lei / buc;

Astfel, din compararea costului standard cu cel de achiziție vom avea

o diferență favorabilă de 77.750 lei (6.000.000-5.992.250).

la achiziționarea celor 100 buc. de îmbrăcăminte copii se înregistrează o diferență nefavorabilă de 160.000 lei, deoarece costul de cumpărare este mai mare decât costul standard (2.400.000-2.560.000);

la vânzarea celor 150 buc., costul standard este de 3.600.000 lei (150 buc. * 24.000 lei / buc.):

– Cumpărări de mărfuri

% = 401 3.046.400

371 2.400.000

378 160.000

4426 486.400

– Vânzări de mărfuri:

411 = % 6.247.500

707 5.250.000

4427 997.500

– Descărcarea gestiunii cu mărfurile vândute (la cost standard de 3.600.000 lei) și înregistrarea diferenței nefavorabile aferente acestor mărfuri:

= % 3.684.240

3.600.000

378 84.240

Calcularea diferențelor de preț aferente ieșirilor de mărfuri:

-82.250

K = x 100 = 2,34%

3.522.250

– Suma diferențelor de preț = 2,34% x 3.600.000 = -84.240

– Regularizarea conturilor de cheltuieli și de venituri

121 = 607 3.684.240

707 = 121 5.250.000

3. Inventarul permanent la preț de vânzare

Aceasta metodă prezintă nenumărate dezavantaje, deoarece ea se folosește într-o economie planificată și centralizată (metodă a vechiului sistem contabil folosit în România și caracterizat prin prețuri unice și fixe pentru fiecare sortiment de marfă). Totuși, această metodă este folosită în majoritatea întreprinderilor cu amănuntul și cele de alimentație publică.

În prezent, se practică o evaluare diferită a mărfurilor , în sensul că prețul se formează în funcție de piață.

Prețul de vânzare este compus din costul de achiziție și marja brută comercială (adaos comercial) aferentă mărfurilor intrate, ieșite și cele rămase în stoc.

Marja brută se determina prin una din cele două variante :

Calcularea pe baza unui coeficient unic de marjă constă în aplicarea la fiecare ieșire de marfă a unei marje brute reduse la preț de vânzare al mărfurilor, pe baza procedeului sutei majorate cu procentul:

Mb redusă = (%)Mb x 100

100 + Mb(%)

Mb(%) = marja brută procentuală

Folosirea unor coeficienți diferențiați pe sortimente de mărfuri, pe baza cărora se calculează marja brută la sfârșitul perioadei de gestiune :

KMb = (Si + Rc)378 Mb = KMb x Rc371

(Si + Rd)371

KMb = coeficientul marjei brute

Mb = marja brută

Si = sold inițial cont

Rc = rulaj creditor

Rd = rulaj debitor

Pentru o determinare cât mai corectă și exactă se înmulțește coeficientul aferent marjei brute cumulat cu valoarea mărfurilor ieșite, scăzând din această sumă diferențele repartizate până la începutul perioadei de calcul și se obțin diferențele aferente mărfurilor ieșite în cursul lunii.

Conturile de cheltuieli și de venituri aferente mărfurilor funcționează similar ca în cazul metodei inventarului permanent la cost de achiziție.

Exemplu: Luăm aceleași date de la cazurile anterioare, cu precizarea că marja brută comercială este de 30%.

Marja brută redusă (Mbr) se determina conform următoarei relații:

30×100

Mbr = = 23%

100+30

Stocul inițial de mărfuri la preț de vânzare este de 8.750.000 lei (250 buc.x35.000 lei / buc.), cu o marjă brută redusă egală cu 2.012.500 lei.

cumpărări de mărfuri la preț de vânzare 3.328.000 lei

Mb = 30% x preț achiziție = 768.000 lei;

Preț de vânzare = Mb + preț cumpărare = 3.328.000 lei.

371 = % 3.328.000

401 2.560.000 378 768.000

– vânzări de mărfuri la preț vânzare de 5.250.000 lei

411 = 707 5.250.000

descărcarea gestiunii aferente mărfurilor ieșite la preț vânzare (cost de achiziție = preț vânzare-Mbr=5.250.000-1.207.500 = 4.042.500):

% = 371 5.205.000

607 4.042.500

378 1.027.500

– repartizarea cheltuielilor și veniturilor:

121 = 607 4.042.500

707 = 121 5.250.000

B. Metoda inventarului intermitent

Metoda inventarului intermitent se poate aplica la întreprinderile mici și mijlocii.

Intrările în stocuri sunt contabilizate direct în contul de cheltuieli cu mărfuri la cost de achiziție.

În cursul perioadei de gestiune ieșirile din stocuri nu sunt contabilizate. Stabilirea și înregistrarea ieșirilor se poate realiza doar la sfârșitul exercițiului financiar pe baza următoarei relații :

Cmf = Si + I – Sf Cmf = (Si – Sf) + I

Cmf = cost de achiziție aferent mărfurilor vândute

Si = valoarea stocului inițial

Sf = valoarea stocului final

I = valoarea intrărilor de mărfuri

St = variația stocurilor

Dacă stocul inițial este mai mare decât stocul final, atunci costul de achiziție al ieșirilor este mai mare decât costul de achiziție al intrărilor de mărfuri și rezultă o diminuare de stoc.

Dacă stocul inițial este mai mic decât stocul final, atunci costul de achiziție al ieșirilor este mai mic decât costul de achiziție al intrărilor de mărfuri și rezultă o majorare de stoc.

Conturile utilizate sunt aceleași ca în cazul inventarului permanent și anume :

Contul 371 ”Mărfuri”

Contul 607 ”Cheltuieli privind mărfurile”

Contul 707 ”Venituri din vânzări de mărfuri ”

Contul ”Mărfuri” evidențiază stocul inițial și stocul final de mărfuri. Stocul inițial este stabilit la sfârșitul exercițiului precedent prin inventariere și este evaluat la costul mediu ponderat costul de achiziție al ultimului lot intrat, dacă data intrării este apropiată de data închiderii exercițiului sau mai poate fi evaluat la prețul zilei (valoarea venală).

Contul de mărfuri se debitează cu soldul inițial la deschiderea exercițiului financiar și cu soldul final la închiderea exercițiului. Se creditează cu soldul inițial la închiderea exercițiului pentru a-l anula, deoarece el a fost disponibilizat pentru vânzări.

Contul de cheltuieli aferent mărfurilor se debitează cu soldul inițial la cost de achiziție pentru a completa cheltuiala cu mărfuri, deoarece vânzările s-au efectuat și din stocul inițial. Se creditează cu soldul final la cost de achiziție pentru diminuarea cheltuielilor cu mărfuri.

Principala diferență dintre metoda inventarului intermitent și cea a inventarului permanent este aceea că înregistrarea cheltuielilor cu mărfurile se face la intrarea în stoc și nu la descărcarea gestiunii, ca în cazul inventarului permanent. Totuși, acesta este principalul dezavantaj deoarece nu este posibilă urmărirea gestiunii de mărfuri, a controlului prin contabilitate și totodată, orice lipsă de mărfuri se va considera o vânzare.

Pentru compararea inventarului intermitent și cel permanent luăm următorul exemplu: la 31.02.2000 în depozitul societății STAR COM existau următoarele stocuri:

obiecte de inventar în valoare de 5.362.296 lei;

mărfuri în valoare de 317.292.515 lei.

În decursul lunii martie s-au efectuat următoarele operații economice cu stocuri:

aprovizionare cu mărfuri, costul de achiziție fiind de 263.121.518 lei + T.V.A. 19%;

s-au facturat și livrat clienților mărfuri al căror cost a fost de 292.139.782 lei (T.V.A.19%): prețul negociat cu clienții este de 307.229.139 lei.

L a 31.03.2000 s-a efectuat inventarierea și s-au constatat stocuri de:

mărfuri = 288.274.251 lei;

obiecte de inventar = 5.362.296 lei.

D 371 C D 321 C

Si: 317.292.515 Si: 5.362.296 5.362.296 Rd: 263.121.518 Rc: 292.139.782

d : 288.274.251

INVENTARUL INVENTARUL

PERMANENT INTERMITENT

1 Aprovizionare cu mărfuri 1 Cumpărări de mărfuri

% = 401 321.008.252 % = 401 321.008.252

371 263.121.518 607 263.121.518

4426 57.886.734 4426 57.886.734

2 Vânzări de mărfuri 2 Vânzări de mărfuri

a) Vânzarea a) Vânzarea

411 = % 374.819.550 411 = % 374.819.550

307.229.139 707 307.229.139

4427 67.590.411 4427 67.590.411

b) Descărcarea gestiunii

de mărfuri b) Nu se înregistrează ieșirea

mărfurilor din gestiune

607 = 371 292.139.782

3 Închiderea conturilor de 3 Anularea vechilor stocuri la

cheltuieli și venituri sfârșitul exercițiului

121 = 607 292.139.782 602 = 321 317.292.515

707 = 121 307.229.139 607 = 371 5.362.296

CAPITOLUL 2

METODE DE CONTABILITATE

PRIVIND STOCURILE

Noțiunea de stocuri, în înțeles contabil, exprimă atât dimensiunea bunului (existențele la un moment dat), cât și mișcările (intrările și ieșirile) intervenite în legătură cu bunurile respective. Mișcările se desfășoară în mod continuu, iar durata se înscrie, de regulă, la nivelul unui an. Stocurile sunt elemente de bază în realizarea ciclului de exploatare (mai ales cel de producție și de desfacere) al întreprinderii.

Fluxul comercial al mărfurilor constă în circulația acestora de la producător la societățile comerciale specializate în comerțul cu ridicata și de la aceștia la societățile comerciale specializate în comerțul cu amănuntul.

Mărimea stocurilor de mărfuri existente în patrimoniul societății este supusă unor modificări continue sub incidența a două categorii de fluxuri :

fluxuri de intrare

fluxuri de ieșire

INTRĂRI IEȘIRI

Stocurile se găsesc în depozitele firmei la o anumită dată și așteaptă să fie prelucrate în activitatea de exploatare sau să fie vândute. Conform criteriilor de clasificare a stocurilor, există 2 structuri informaționale de bază și anume :

1) Structura financiară standardizată care operează cu criteriile de

clasificare, destinația și faza ciclului de exploatare. Obiectivul acestei structuri este cel al finanțării pe termen scurt, calculul și analizarea mecanismului fondului de rulment, gestionarea activității de trezorerie. Se delimitează prin conturile de gradul I și II din Planul de Conturi General.

2) Structura internă (de gestiune) este nestandardizată, operează cu criteriile fizice și locul de creare a gestiunilor și se delimitează prin conturile analitice de stocuri în funcție de sortimente și gestiuni. Evidența analitică a stocurilor nu este standardizată, deoarece metodele și tehnicile folosite sunt în detaliu (pe sortimente și gestiuni ).

În funcție de sfera de cuprindere conturile sunt de două feluri:

conturi sintetice sunt acele conturi cu ajutorul cărora se grupează omogen mai multe elemente patrimoniale pe baza trăsăturilor comune.

conturi analitice care individualizează fiecare element ce alcătuiește colectivitatea pentru care s-a deschis contul sintetic.

Nu toate conturile sintetice folosite în contabilitate se desfășoară pe conturi analitice.

Între un cont sintetic și analiticele sale trebuie să existe următoarele corelații:

soldul final al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma soldurilor finale ale conturilor analitice:

rulajul debitor / creditor al contului sintetic trebuie să fie egal cu suma rulajelor debitoare / creditoare ale analiticelor sale:

dacă sinteticul este un cont bifuncțional, iar analiticele sale sunt unele de activ și altele de pasiv, termenul de total se înlocuiește cu suma algebrică.

2.1. METODA CONTABILITĂȚII SINTETICE

A STOCURILOR

Organizarea contabilității sintetice a stocurilor este o situație complexă, în care sunt implicate o serie de conturi ce au reguli specifice de funcționare, de control faptic și regularizare valorică a stocurilor.

Această metodă creează mai multe sisteme prin care se evidențiază stocurile și operațiile ce le influențează, adică fluxul circulației mărfurilor. Diferențierea acestor sisteme se realizează după următoarele criterii :

după prețurile utilizate în evaluarea stocurilor și operațiilor cu mărfuri, cum ar fi:

– prețul cu ridicata reprezentând prețul de cumpărare sau de livrare al mărfurilor ;

– prețul cu amănuntul este format din prețul cu ridicata și adaosul comercial (marja comercială) ;

– prețul de achiziție folosit în cazul produselor agricole ;

– prețul extern pentru mărfurile importate format din prețul extern, cheltuielile de transport, taxe vamale, etc ;

– prețul intermediar practicat de societățile comerciale cu amănuntul pentru vânzarea mărfurilor unităților cu amănuntul.

capacitatea de identificare și reflectare în mod continuu sau la anumite momente a nivelului stocurilor (variația stocurilor).

structurile de conturi utilizate în reflectarea stocurilor și mișcărilor de mărfuri.

intrările, privite din unghiuri diferite sunt:

– o afectare a nivelului stocurilor

– o cheltuială pentru achiziționarea mărfurilor.

Evidența sintetică a stocurilor se realizează prin grupele de conturi ce formează conținutul clasei a-3-a din Planul de conturi general, numită “Conturi de stocuri și producție în curs de execuție”.

Conturile din clasa a-3-a sunt conturi de bilanț sau inventar și furnizează informații cu privire la situația și mișcarea stocurilor și comenzilor în curs de execuție. Ele au funcția contabilă de Activ. Astfel, se debitează cu valoarea stocurilor intrate în gestiunea societății comerciale prin achiziționarea de la furnizori, aporturi de la asociați și din alte surse. Se creditează cu valoarea stocurilor ieșite din gestiune prin vânzare și alte destinații. Soldul debitor reprezintă valoarea bunurilor și serviciilor aflate în stoc.

În contabilitatea financiară a întreprinderii, stocurile sunt clasificate și delimitate în funcție de patru criterii: fizic, destinație, faza ciclului de exploatare și locul de creare a gestiunilor. Conform acestor criterii, stocurile sunt grupate în:

1) Materii prime-care participă direct la fabricarea produselor, regăsindu-se integral sau parțial în componența produselor, în stare inițială sau transformată; se înregistrează în contul 301 ”Materii prime” structurat pe feluri de materii prime;

2) Materiale consumabile (furnituri)–participă indirect la activitatea de exploatare, fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit. Din această categorie fac parte: materii auxiliare, combustibili, materii pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte materiale consumabile. Se înregistrează în contul 302 ”Materiale consumabile” format din conturile analitice: 3021 ”Materiale auxiliare”, 3022 ”Combustibili”, 3023 ”Materiale pentru ambalat”, 3024 ”Piese de schimb”, 3025 ”Semințe și materiale de plantat” și contul 3028 ”Alte materiale consumabile”;

3) Obiecte de inventar-sunt bunuri cu valoare mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate mijloace fixe. Acestea conțin baracamentele și amenajările (bunuri achiziționate sau construite, din care se recuperează materiale, prin demontare; evidența sintetică a acestora se ține cu ajutorul contului 303 ”Materiale de natura obiectelor de inventar”;

4) Producția în curs de execuție-include acele materiale și materii prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricare , precum și produsele care nu au fost supuse probelor tehnice, lucrările și serviciile neterminate; se înregistrează în conturile din subgrupa 33 ”Producția în curs de execuție”

5) Produse se regăsesc sub forma: semifabricatelor, produselor finite și produselor reziduale , înregistrându-se cu ajutorul conturilor din subgrupa 34 ”Produse”: 341 ”Semifabricate”, 345 ”Produse finite”, 346 ”Produse reziduale” și 348 ”Diferențe de preț la produse”, alcătuit, la rândul său, din conturi analitice pe tipuri de produse;

6) Stocuri aflate la terți sunt acele bunuri care se află pentru o perioadă de timp determinată în gestiunea altor firme;

7) Animale și păsări se înregistrează cu ajutorul contului 361;

8) Mărfuri-sunt bunuri pe care întreprinderea le cumpără în vederea revânzării lor ;

9) Ambalaje-de regulă, se referă la cele de transport care sunt refolosibile și însoțesc bunurile în procesul circulării lor, fiind înregistrate în contul 381 ”Ambalaje”.

În funcție de modul de procurare, stocurile se împart în două categorii:

a) stocuri procurate din afară (de la furnizori) materii prime, materiale, mărfuri, etc.;

b) stocuri obținute din producție proprie –produse , unele elemente ale stocurilor enumerate la punctul a), dacă ele au provenit din producție proprie . În funcție de apartenența la patrimoniu, stocurile pot fi:

a) stocuri care fac parte din patrimoniul propriu ;

b) stocuri care nu fac parte din patrimoniul propriu , adică stocuri aflate în gestiune (primite spre prelucrare, aflate în custodie sau în consignație și se înregistrează în conturi din afara bilanțului ).

Conținutul și funcția conturilor de stocuri se diferențiază prin folosirea metodei inventarului permanent sau intermitent.

În cadrul clasei de stocuri există o grupă distinctă de conturi, numită “Provizioane pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție”, cu ajutorul cărora se ține evidența provizioanelor pentru deprecierea stocurilor, fiind constituite pe seama cheltuielilor. În grupa 39 sunt conturi de Pasiv: se creditează cu valoarea provizioanelor pentru depreciere și se debitează cu valoarea provizioanelor reluate prin diminuare sau anulare. Soldul creditor reprezintă valoarea provizioanelor constituite prin prelevarea din rezultate.

2.2.METODA CONTABILITĂȚII ANALITICE

A STOCURILOR

Contabilitatea analitică a stocurilor este un atribut al gestiunii interne, dar din cauza menținerii și controlului integrității patrimoniului a fost transferată în contabilitatea financiară.

Contabilitatea analitică se organizează pe feluri de mărfuri sau pe grupe de stocuri și locuri de depozitare (gestiuni create). Această contabilitate se poate aplica atât în cazul folosirii inventarului permanent, cât și în cazul inventarului intermitent. De regulă, se folosește în metoda inventarului permanent.

Pentru organizarea contabilității analitice a stocurilor de mărfuri se utilizează una din următoarele metode:

1. Metoda cantitativ-valorică (pe sortimente de mărfuri);

2. Metoda operativ-contabilă (pe solduri);

3. Metoda global-valorică;

4. Metoda centralizatoarelor de intrare-ieșire.

1. Metoda cantitativ-valorică constă în organizarea la locul de depozitare a unei evidențe cantitative cu ajutorul “ Fișei de magazie, deschisă pentru fiecare element stocabil. În această fișă se calculează stocul cantitativ scriptic după fiecare operație de intrare sau de ieșire din stoc, iar în contabilitatea analitică a unei evidențe cantitativ-valorice pe feluri de mărfuri cu ajutorul “Fișelor de cont analitic pentru valori materiale”. Înregistrările în această fișă se fac pe baza documentelor de intrare-ieșire. Concomitent cu înregistrările documentelor de intrare – ieșire în “Fișa de cont analitic pentru valori materiale”, se pot întocmi situații centralizatoare (Situația mărfurilor intrate, Situația mărfurilor ieșite), în care intrările și ieșirile sunt grupate pe conturi corespondente ale conturilor de stocuri.

Intrările se completează pe baza “Notelor de recepție și constatare diferențe” , iar ieșirile pe baza facturilor.

Principalul avantaj al acestei metode este acela că poate furniza în orice moment date cu privire la existența și mișcările mărfurilor prin confruntarea concordanței dintre datele cantitative (stoc, intrări și ieșiri) din “Fișa de cont analitică pentru valori materiale” și datele similare din “Fișa de magazie” , precum și compararea datelor valorice (Debit, Credit, Sold) din “Fișa de cont analitic pentru valori materiale” cu totalurile din “Balanța de verificare analitică”.

Dezavantajul este că necesită un volum mare de muncă prin înregistrarea mișcărilor cantitative atât în “Fișa de magazie”, cât și în “Fișa de cont analitic pentru valori materiale”.

“Fișa de cont analitic pentru valori materiale” cuprinde: data, explicația, cantitățile intrate / ieșite și stocul rămas după fiecare operație și valorile corespunzătoare, precum prețul unitar pentru fiecare mișcare a mărfurilor.

“Fișa de magazie” cuprinde: data, explicația, cantitățile intrate / ieșite și stocul rămas după fiecare operație de intrare sau ieșire de marfă, precum și prețul unitar al mărfii.

Metoda cantitativ-valorică se folosește numai în societățile specializate în comerțul cu ridicata

Evidența operativă și analitică a stocurilor de mărfuri se poate prezenta, schematic, prin prisma metodei cantitativ-valorice, astfel:

2.Metoda operativ-contabilă (pe solduri) constă în evidențierea valorică a mișcărilor pe gestiuni, grupe sau subgupe de mărfuri cu ajutorul registrului: “Registrul stocurilor”. Acest registru se deschide anual, în el se centralizează, lunar, pe grupe elementele stocabile. Avantajul acestei metode este acela că se realizează concordanța dintre stocurile scriptice din “Fișa de magazie” și datele valorice din “Registrul stocurilor”.

Soldul final calculat pe baza evidenței cantitative se determină prin metodele permise de Legea Contabiliții, exceptând metoda costului mediu ponderat.

3. Metoda global-valorică constă în ținerea evidenței analitice cu ajutorul “Fișei de cont pentru operații diverse”. Fișa de cont cuprinde numai date valorice, care se înregistrează pe baza documentelor de intrare și ieșire a mărfurilor.

Principalul avantaj al acestei metode este reducerea volumului de muncă prin eliminarea ”Fișelor de cont analitic pentru valori materiale” și înlocuirea “Fișei de magazie” cu “Fișa de cont pentru operații diverse”, ținându-se o evidență global-valorică.

4. Metoda centralizatoarelor de intrare-ieșire se folosește în societățile care au o nomenclatură redusă de mărfuri.

Metoda centralizatoarelor constă în ținerea unei evidențe cantitative cu ajutorul “Centralizatorului de intrare / ieșire” deschis separat pentru intrări și separat pentru ieșiri. Acesta se evaluează și se centralizează lunar, prin intermediul “Evidenței analitice a mărfurilor”, care cuprinde: stocul inițial, intrări și ieșiri de mărfuri. Astfel, poate ține locul “Balanței de verificare analitică”.

Metoda are o arie de aplicabilitate restrânsă, deoarece necesită multe centralizatoare, precum și dubla înregistrare: atât în “Fișa de magazie”, cât și în “Centralizatorul intrărilor / ieșirilor de mărfuri”.

Organizarea evidenței analitice a stocurilor în concordanță cu datele din contabilitatea sintetică, are rolul de a răspunde unor cerințe deosebit de

importante în economia unei întreprinderi, cum ar fi:

îndeplinirea programului de aprovizionare și desfacere;

existența în cantități suficiente a sortimentelor de mărfuri necesare continuității procesului de comercializare;

efectuarea controlului faptic pentru depistarea mărfurilor cu mișcare lentă, asezoniere sau cu termene de garanție expirate.

În acest context, se remarcă conturile sintetice de stocuri de mărfuri, cu desfășurarea lor pe sortimente (conturile analitice), ceea ce permite organelor de decizie și control să obțină și alte informații privind ritmul și sursele de aprovizionare, structura și evoluția vânzărilor etc, ducând la utilizarea de noi strategii în aprovizionare, alegerea partenerilor în conformitate cu interesele firmei. Evidența operativă și controlul faptic al stocurilor permit luarea la timp a măsurilor necesare pentru asigurarea condițiilor optime de depozitare, a siguranței și evitării deprecierilor, având ca scop gestionarea eficientă a resurselor materiale.

CAPITOLUL 3

CONTABILITATEA

STOCURILOR DE MĂRFURI

Contabilitatea stocurilor de mărfuri reprezintă un subsistem de informații , care furnizează date pentru luarea deciziilor cu privire la stocarea sau destocarea mărfurilor. Contabilitatea permite înregistrarea cronologică și sistematică , compară și clasifică fluxurile de mărfuri.

Înregistrările se realizează cu ajutorul conturilor permanente (de valori) și temporare (de rezultate). Conturile permanente sunt conturile de mărfuri (357, 371, 378); cele temporare sunt conturile de venituri și cheltuieli cuprinse în Contul de Profit și Pierdere, care se închid la sfârșitul exercițiului financiar.

Din punct de vedere al profilului activității societăților comerciale, contabilitatea stocurilor de mărfuri se poate structura în următoarele categorii:

Contabilitatea mărfurilor la o unitate comercială cu ridicata

(en-gros);

2. Contabilitatea mărfurilor la o unitate comercială cu amănuntul

(en-detail);

3. Contabilitatea mărfurilor la o unitate de alimentație publică.

Indiferent de profilul activității, societatea comercială poate practica diferite metode de comercializare, printre care vânzarea mărfurilor în rate sau reduceri de preț la acestea.

Contabilitatea mărfurilor, din punct de vedere al operațiilor de comerț exterior, poate fi de două feluri:

Contabilitatea importurilor;

Contabilitatea exporturilor.

3.1.CONTABILITATEA MĂRFURILOR

LA O FIRMĂ CU RIDICATA (EN-GROS)

Pentru a ține o evidență contabilă eficientă trebuie să se înțeleagă circuitul comercial al mărfurilor cu ridicata. Acest circuit constă în aprovizionarea cu mărfuri în cantități mari, în scopul vânzării lor către întreprinderi comerciale cu amănuntul sau către alți beneficiari. Circuitul comercial, în general, este format din trei tipuri de fluxuri ale mărfurilor și anume: fluxuri de intrare, stocare și ieșire. Aceste fluxuri se realizează cu ajutorul unor unități specializate de comerț cu ridicata sub forma de depozite.

Schematic, circuitul mărfurilor cu ridicata se prezintă sub următoarea formă:

Prețul acestor mărfuri, denumit și preț cu ridicata, este înregistrat la prețul de achiziție al mărfurilor en-gros.

În cazul revânzării lor avem de-a face cu un preț intermediar format din prețul cu ridicata și adaosul comercial, exprimat în procente.

Specific acestei contabilități este faptul că adaosul comercial nu se înregistrează într-un cont distinct de cel al mărfurilor (contul 371).

Operațiile cu mărfuri în societatea STAR COM sunt:

1) Se înregistrează achiziționarea de mărfuri în valoare de 263.121.518 lei

% = 401 321.008.252

263.121.518

4426 57.886.734

2) Achitarea facturii către furnizor

401 = 5121 321.008.252

3) Vânzarea mărfurilor la prețul de 307.229.139 lei către o societate comercială en-detail (adaos comercial = 15.089.357 lei)

411 = % 374.829.700

707 307.229.139

4427 67.600.561

4) Se înregistrează încasarea de la client a sumei de 374.829.700 lei:

5121 = 411 374.829.700

5) Se descarcă gestiunea depozitelor cu valoarea mărfurilor vândute la preț cumpărare de 292.139.782 lei:

607 = 371 292.139.782

6) La sfârșitul lunii, firma trebuie să înregistreze operațiile de regularizare pentru determinarea beneficiului net realizat din vânzarea mărfurilor. În acest caz, profitul obținut este egal cu adaosul comercial practicat de firmă (15.089.357 lei) :

121 = 607 292.139.782

707 = 121 307.229.139

Prețul de vânzare este mai mare decât prețul de cumpărare , astfel contul 121 “Profit și Pierdere” va avea sold final creditor egal cu adaosul comercial (15.089.357 lei).

D 371 C D 4426 C

Si: 317.292.515 57.886.734

Rd: 263.121.518 Rc: 292.139.782

Sfd: 288.274.251

D 401 C D 5311 C

321.008.252 321.008.252 Si: 380.000.000

Rd: 374.829.700 Rc: 321.008.252

Sfd: 433.821.448

D 411 C D 4427 D 607 C 374.829.700 67.600.561 292.139.782 292.139.782

D 707 C D 121 C

307.229.139 307.229.139 307.229.139 292.139.782

Sfc: 15.089.357

3.2.CONTABILITATEA MĂRFURILOR

LA O UNITATE COMERCIALĂ CU AMĂNUNTUL

Furnizorii mărfurilor cu amănuntul pot fi: unitățile comerciale cu ridicata sau unitățile producătoare.

Fluxurile comerciale ale societății en-detail se realizează cu ajutorul unor unități specializate, formate din unități operative (magazine, tonete, chioșcuri, etc) și uneori din depozite de repartizare.

Circuitul mărfurilor se prezintă astfel:

Spre deosebire de contabilitatea într-o firmă cu ridicata, în unitatea cu amănuntul adaosul comercial se înregistrează într-un cont distinct și anume în contul 378 “Diferențe de preț la mărfuri”. Adaosul comercial se exprimă atât în mărime absolută, cât și în mărime relativă, determinat prin următoarele formule de calcul:

Sic 378 + Rc 378

K = x 100

Sic 371 + Rd 371

unde: K = coeficient de repartizare

Sic / Sid = sold inițial creditor / debitor

Rc / Rd = rulaj creditor / debitor

Ac stoc = K x ( Sfd 371 Sfc 4428 )

100

Ac stoc = adaosul comercial aferent mărfurilor din stoc.

Acv = Sc 378 Ac stoc

Acv = adaosul comercial aferent mărfurilor vândute

Exemplu: Firma are în magazinul propriu mărfuri la prețul cu amănuntul de 5.500.000 lei, cu un adaos comercial de 1.000.000 lei. Societatea efectuează următoarele operații economice:

1) Achiziționarea mărfurilor de la furnizori în valoare de 3.000.000

a) încărcarea gestiunii cu mărfurile cumpărate

371 = % 4.998.000

401 3.000.000

1.200.000

4428 798.000

b) înregistrare TVA deductibilă din factura furnizorului

4426 = 401 570.000

2) Achitarea facturii către furnizor :

401 = 5121 4.998.000

3) Se înregistrează vânzarea de mărfuri în valoare de 1.900.000(în numerar):

5311 = % 1.900.000

707 1.596.639

4427 303.361

4) Scăderea gestiunii pentru mărfurile vândute:

% = 371 1.900.000

607 1.502.633

378 94.006

4428 303.361

Determinarea adaosului comercial aferent mărfurilor vândute cu ajutorul coeficientului de repartizare (K):

K = 2.200.000 x 100 = 24,494 %

4.781.513 + 4.200.000

(exclusiv TVA)

Adaosul comercial aferent mărfurilor rămase în stoc:

Sfd x K = 8.598.000 x 0,244 = 2.105.994

Adaosul comercial aferent mărfurilor vândute:

(Sic 378+Rc 378) Ad.com.stoc = 2.200.000 2.105.994 = 94.006

5) Înregistrări de regularizare

707 = 121 1.596.639

121 = 607 1.502.633

371 378

Si: 5.500.000 Si: 1.000.000

Rd: 4.998.000 Rc: 1.900.000 Rd: 94.006 Rc: 1.200.000

Sfd: 8.598.000 Sfc: 2.105.994

Contul 121 ” Profit și pierdere” prezintă sold final creditor, dat de marja brută aferentă vânzărilor de mărfuri, calculată ca diferență între prețul vânzării și costul de achiziție, regăsindu-se în debitul contului 378 (94.006). În acest caz, vânzarea s-a efectuat la prețul de vânzare reieșit din calcul prin unul din procedeele de evaluare la data ieșirii (CMP, FIFO sau LIFO).

Vânzarea se poate realiza și la prețul pieței, dar marja brută nu se regăsește în contul 378. Din acest motiv această metodă este inutilă, deoarece prețul de vânzare la care se încarcă gestiunea nu se utilizează în procesul de desfacere al mărfurilor.

3.3 CONTABILITATEA MĂRFURILOR LA O FIRMA

DE ALIMENTAȚIE PUBLICĂ

Alimentația publică reprezintă o formă specială a comerțului cu amănuntul în cadrul căruia are loc, în principal, desfacerea către populație a mărfurilor alimentare.

În comerțul cu mărfuri alimentare se desfășoară atât procese de desfacere, cât și procese de producție. Dar vom analiza numai procesul de circulație al mărfurilor alimentare.

Alimentația publică se realizează cu ajutorul unor unități specializate, cum ar fi:

depozitul central – la care mărfurile se evaluează la prețul de achiziție;

depozite de materii prime pentru laboratoarele de cofetărie și patiserie, precum și pentru depozitarea cărnii ce urmează să fie tranșată în carmangerie-se efectuează evaluarea la preț cu amănuntul, respectiv la costul de producție (depozite de repartizare);

unități de producție, cum ar fi: laboratoare de patiserie, laboratoare de preparate din carne;

unități de desfacere a cărnii către populație;

unități mixte de producție și desfacere (restaurante, cofetarii, baruri).

În ceea ce privește prețurile, există două categorii practicate de societățile de alimentație publică:

prețuri de cumpărare – reprezentate de costul la care se achiziționează mărfurile, fiind prețuri de înregistrare pentru depozitele de repartizare;

prețuri de alimentație publică – formate din: prețurile de achiziție, cote

de adaos și diferențele de categorii de localuri. Aceste prețuri sunt superioare prețurilor de desfacere a mărfurilor prin unitățile comerciale cu amănuntul.

Fluxurile de mărfuri sunt asemănătoare celor din comerțul cu amănuntul, numai că la cele de alimentație publică pot apare fluxuri de mărfuri obținute din producție proprie și transferuri de mărfuri între diferite categorii de subunități care practică prețuri de desfacere diferite.

Astfel, pentru depozitul central și restaurant, principalele operații contabile cu mărfuri alimentare sunt:

1) achiziționare de mărfuri în valoare de 2.000.000 lei:

% = 401 2.380.000

371 2.000.000

4426 380.000

2) distribuirea mărfurilor din depozit în suma de 1.000.000 către restaurant:

371”/restaurant” = % 1.190.000

371”/depozit” 1.000.000

4428 190.000

3) cumpărarea mărfurilor direct la restaurant, fără să mai treacă prin depozitul central, în valoare de 1.500.000 lei :

% = 401 1.785.000

371”/restaurant” 1.500.000

4426 285.000

înregistrarea adaosului comercial de 1.200.000 în prețul de vânzare

371”/restaurant” = % 1.713.000

378 1.200.000

4428 513.000

4) vânzarea mărfurilor în valoare de 3.570.000 lei:

411 = % 3.570.000

707 3.000.000

4427 570.000

5) descărcarea gestiunii restaurantului cu valoarea mărfurilor vândute:

% = 371”/restaurant” 3.570.000

607 1.461.621

378 1.538.379

4428 570.000

371”/restaurant” 378

Si: 500.000 Si: 400.000

1.500.000 3.570.000 1.538.379 1.200.000

1.713.000

Sfd: 143.000 Sfc: 61.621

Contabilitatea mărfurilor la laboratoarele de cofetărie și patiserie, ce au în structură depozite de materii prime și secții de producție, se evidențiază cu ajutorul conturilor de materii prime și materiale.

3.4.CONTABILITATEA VÂNZĂRII

MĂRFURILOR ÎN RATE

Vânzările în rate pot avea la bază două activități: fie activitate de bază privind veniturile curente, fie activitate excepțională privind veniturile din vânzarea activelor (în procesul de privatizare ).

Indiferent de tipul activității, vânzările de mărfuri în rate sunt însoțite de o dobândă. Aceasta poate fi încasată, în funcție de condițiile stabilite în contract, la diferite momente, cum ar fi:

odată cu prima rata;

încasarea eșalonată (odată cu fiecare rată încasată);

odată cu încasarea ultimei rate.

Cel mai des utilizată este varianta în care se încasează eșalonat odată

cu încasarea ratelor. Evidența dobânzii de încasat se ține cu ajutorul contului 472 ” Venituri înregistrate în avans “.

În activitatea curentă contabilitatea vânzărilor în rate se prezintă sub două forme:

se înregistrează în contabilitate toată suma de încasat din vânzarea mărfurilor, precum și dobânda aferentă, chiar dacă nu s-au încasat efectiv. Astfel, în contul 707 “ Venituri din vânzarea mărfurilor “ se înscrie suma de încasat totală, iar în contul 472, analitic “Venituri de realizat”, se trece dobânda aferentă vânzărilor în rate.

se consideră venituri efective numai acontul încasat, prin înregistrarea în debitul contului 707, iar veniturile de realizat în creditul contului 472. TVA aferentă veniturilor de realizat se înregistrează în contul 4428, iar pe măsura încasării ratelor, contul 472 se debitează concomitent cu creditarea contului 707 și 4428. Dobânda se înregistrează la fel ca în prima formă, adică prin creditarea contului 472, analitic “venituri de realizat”, iar pe măsura încasării lor se debitează contul 472 concomitent cu creditarea contului 766 “Venituri din dobânzi”.

Exemplu: Firma are în stoc mărfuri la preț de vânzare cu amănuntul de 1.000.000 lei, cu un adaos comercial de 40% (400.0000), TVA 19% (190.000) . Societatea vinde cu plata în rate toată cantitatea de mărfuri, cu condiția de a primi un avans de 400.000 lei. La vânzare, pentru diferența de 600.000 lei se percepe o dobândă de 45% (270.000). Suma rămasă de încasat se recuperează în două rate egale de câte 300.000 lei.

Ratele de încasat se prezintă astfel:

Rate Valoarea ratei Dobânda TVA Diferențe de virat (45%) la contul 707

1 435.000 135.000 69.453 230.547

2 435.000 135.000 69.454 230.546

Total 870.000 270.000 138.907 461.093

vânzarea mărfurilor (1.270.000) :

411 = % 1.270.000 707 336.135

4427 63.865

472 731.093

4428 138.907

2) încasarea avansului de 400.000 lei:

5311 = 411 400.000

3) încasarea primei rate în valoare de 300.000 lei :

5311 = 411 300.000

472 = 707 230.547

4428 = 4427 69.453

încasarea dobânzii aferente primei rate:

472 = 766 135.000

4) încasarea celei de a doua rate:

5311 = 411 300.000

472 = 707 230.546

4428 = 4427 69.454

472 = 766 135.000

5) descărcarea gestiunii cu mărfurile vândute (1.000.000) :

% = 371 1.000.000

607 540.336

300.000

4428 159.664

3.5.CONTABILITATEA VÂNZARII DE MĂRFURI

CU REDUCERI DE PREȚ

În tranzacțiile comerciale operarea cu reducerile de preț au scopul de a “plăti” fidelitatea unui client sau sunt datorate unei achitări înainte de termen a unei datorii.

Aceste reduceri au ca rezultat incitarea cumpărătorului și în ultima instanță determină o creștere a cifrei de afaceri.

În prezent, se utilizează mai multe tipuri de reduceri de preț și anume :

1.Reduceri comerciale influențează direct valoarea unei facturi, cum sunt :

Rabatul (bonificația) reprezintă o reducere de preț pentru defecte de calitate ale mărfurilor constatate, față de clauzele stipulate în contract.

Remiza reprezintă o reducere de preț acordată în funcție de volumul vânzărilor sau de importanța cumpărătorului în clientela vânzătorului. Ea se exprimă sub forma de procent aplicat profitului brut rezultat din vânzare.

Risturnul este o reducere comercială calculată asupra ansamblului de operații efectuate cu același client pe o perioadă de timp determinată.

2.Reduceri financiare se prezintă sub forma sconturilor. Aceste

sconturi reprezintă reduceri de preț acordate de furnizor pentru încasarea înainte de termen a sumei cuvenite. Scontul reprezintă o cheltuială financiară pentru furnizor, înregistrată în contul 667”Cheltuieli privind scontul acordat”, fiind beneficiarul plații înainte de scadență, iar pentru client reprezintă un venit financiar, înregistrat în contul 767”Venituri din sconturi obținute”, care efectuează o plată înainte de termenul stabilit în contractul comercial.

De obicei, reducerile sunt determinate în cascadă, adică fiecare nouă

reducere se aplică rezultatului net anterior.

În general, toate reducerile de preț sunt înscrise în factură, iar reducerile comerciale preced reducerile financiare. Dar, pot exista și alte cazuri în afara acordării reducerilor în momentul facturării, cum ar fi reducerile efectuate într-o factură ulterioară (distinctă de factura de vânzare), cunoscută și sub numele de factură de reduceri.

Înregistrarea în contabilitate a reducerilor de preț în momentul facturării se realizează pe două planuri, adică atât în contabilitatea furnizorului, cât și în contabilitatea cumpărătorului. Trebuie precizat faptul că reducerile comerciale nu se contabilizează, doar cele financiare.

Astfel, reducerile comerciale se calculează, scăzându-se din valoarea facturată, obținându-se netul comercial, iar după efectuarea reducerilor financiare se obține ca rezultat netul financiar, la care se adaugă TVA aferent mărfurilor vândute.

Exemplu: Furnizorul “Cemartex” trimite firmei “STAR COM ” o factură ce cuprinde prețul de vânzare al mărfurilor în valoare de 1.000.000 lei și următoarele reduceri: rabat de 8%, o remiză de 10% din valoarea mărfurilor și un scont de 12% din netul comercial.

Determinarea netului comercial, precum și a totalului de plată:

Preț de vânzare 1.000.000

Rabat (8%) 80.000

= Suma brută 920.000

Remiza(10%) 92.000

= Net comercial 828.000

Scont (12%) 99.360

= Net financiar 728.640

+ TVA(19%) 138.442

= Total facturat 867.082

În contabilitatea furnizorului:

1) vânzarea mărfurilor

411 = % 966.442

828.000

4427 138.442

înregistrarea scontului acordat (12%)

667 = 411 99.360

În contabilitatea cumpărătorului (STAR COM):

1) achiziționarea de mărfuri

% = 401 966.442

371 828.000

4426 138.442

înregistrarea scontului obținut (12%)

401 = 767 99.360

În cazul reducerilor acordate ulterior facturării mărfurilor contabilitatea se realizează cu ajutorul contului 658 ”Alte cheltuieli de exploatare” (în cazul reducerilor acordate) și contului 758 ”Alte venituri din exploatare”(pentru reducerile obținute). Conform acestui tip de acordare a reducerilor, acestea sunt înscrise într-o factură distinctă (factura de reduceri).

Facturile de reducere permit contabilizarea atât a reducerilor comerciale, cât și a celor financiare. Aceste facturi de reducere apar foarte rar în cazul remizelor , spre deosebire de risturnuri și rabaturi , ca urmare a reclamațiilor clienților.

Exemplu: La factura de vânzare în valoare de 1.000.000 lei (cu decontare după 6 luni), furnizorul acordă clientului ,după o lună, următoarele reduceri comerciale: rabat (8%) și remiza (10%), în valoare totală de 204.680 lei. Ulterior, clientul îl înștiințează pe vânzător că dorește să –și achite datoria (795.320 lei) cu 2 luni mai devreme, cu condiția să beneficieze de un scont. Furnizorul acceptă să încaseze suma cuvenită mai devreme, iar scontul aplicat este de 12%. Reducerile efectuate se prezintă sub următoarea formă:

Factura de vânzare 1.000.000

Rabat (8%) 80.000

Remiza (10%) 92.000

= Suma brută reduceri 172.000

+ TVA (19%) 32.680

= Total reduceri comerciale. 204.680

Scont (12%) 95.438

+ TVA (19%) 18.133

= Total scont 113.571

TOTAL REDUCERI 318.251

Astfel, operațiile economice efectuate se înregistrează pe două planuri, atât în contabilitatea vânzătorului, cât și în contabilitatea cumpărătorului:

În contabilitatea vânzătorului (furnizorului):

vânzarea mărfurilor în valoare de 1.000.000

411 = % 1.000.000

707 840.336

4427 159.664

înregistrarea reducerilor comerciale acordate după o lună de la

vânzarea mărfurilor

% = 411 204.680

707 172.000

4427 32.680

înregistrarea scontului (12%) pentru decontarea sumei cu 2 luni mai devreme

% = 411 113.571

667 95.438

4426 18.133

În contabilitatea cumpărătorului:

achiziționarea mărfurilor (1.000.000 lei)

% = 401 1.000.000

371 840.336

4426 159.664

înregistrarea reducerilor obținute (rabat și remiza)

401 = % 204.680

371 172.000

4426 32.680

înregistrarea scontului primit ulterior (12%)

401 = % 113.571

767 95.438

4426 18.133

În literatura de specialitate, există și o altă variantă în care reducerile comerciale acordate ulterior facturării sunt contabilizate cu ajutorul contului 658, pentru reducerile acordate și contul 758 pentru reducerile obținute. Dar, această variantă se consideră că nu are ca rezultat corectarea costului de achiziție al mărfurilor cu reducerile primite ulterior facturării, la client, respectiv, la furnizor, diminuarea veniturilor din vânzări.

3.6. CONTABILITATEA MĂRFURILOR

AFLATE LA TERȚI

Mărfurile aflate la terți sunt acele bunuri care fac parte din patrimoniu, dar pentru o perioadă de timp determinată se află la alte firme. În general, se întâlnesc mai multe categorii de mărfuri aflate la terți :

Mărfuri date spre prelucrare sau recondiționare la terți

Mărfuri achitate sau refuzate și lăsate în custodie

Mărfuri date spre vânzare în consignație

Mărfuri date spre prelucrare sau recondiționare la terți

Unitățile comerciale trimit spre prelucrare la terți mărfuri cu circulație

lentă și greu vandabile, contribuind astfel la creșterea vitezei de rotație a acestora.

Prelucrarea este operația prin care se obțin produse noi din sortimente vechi.

Recondiționarea reprezintă operația de retușare a sortimentelor pentru menținerea calității inițiale a sortimentelor.

Cheltuielile de recondiționare și prelucrare se suportă de societatea care le-a trimis, înregistrându-se pe cheltuieli după natura lor sau în costul de aprovizionare al mărfurilor obținute. Aceste cheltuieli sunt formate din : costul prelucrării sau recondiționării, cheltuieli de transport dus-întors, cheltuieli de manipulare, etc.

Sintetic, evidența contabilă a acestor mărfuri se ține cu ajutorul contului 357 “Mărfuri aflate la terți”, iar evidența analitică se ține la prețul de cumpărare pe loturi de mărfuri și pe unități prelucrătoare.

În general, trimiterea mărfurilor pentru prelucrare generează următoarele categorii de cheltuieli :

cheltuieli de prelucrare și recondiționare facturate la terți;

cheltuieli cu transportul mărfurilor.

Exemplu: Firma STAR COM trimite spre prelucrare, cu aviz de însoțire a mărfurilor, 2000 m la cost de aprovizionare de 3000 lei / m (6.000.000 lei). În urma prelucrării, se obțin 1700 de bluze.

Factura trimisă cuprinde următoarele date:

Denumire serviciu Suma TVA (19%)

Manopera 7.000.000 1.330.000

Cheltuieli de transport 100.000 19.000

Total facturat 7.100.000 1.349.000

De plată 8.449.000

trimiterea mărfurilor pentru prelucrare la terți:

dacă evidența se ține la preț de cumpărare (la societatea care a

trimis la prelucrare mărfurile)

357 = 371 6.000.000

b) dacă evidența se ține la preț de vânzare (marja bruta=30%)

% = 371 7.800.000

357 6.000.000

378 1.800.000

2) aducerea mărfurilor prelucrate:

14.449.000 % = % 14.449.000

12.142.017 371 357 6.000.000

2.306.983 4426 401 8.449.000

b) 15.949.000 % = % 15.949.000

14.600.000 371 357 6.000.000

1.349.000 4426 378 1.500.000

401 8.449.000

2. Mărfuri achitate sau refuzate și lăsate în custodie

Pot exista mai multe variante de a lăsa mărfurile în custodie, printre care :

A. Mărfuri achitate și lăsate în custodie la furnizor

B. Mărfuri refuzate de clienți și lăsate în custodia acestora

A. Mărfurile achitate sunt lăsate în custodie la furnizor din lipsa

spațiului de depozitare și a condițiilor de păstrare. Clientul încheie un contract (proces-verbal de luare în custodie) pentru lăsarea mărfurilor la furnizor. În acest proces-verbal se precizează: condițiile de constituire a custodiei, termenele de livrare, precum și tariful perceput de furnizor pentru păstrarea mărfurilor.

La sosirea mărfurilor în firma cumpărătorului, pe baza avizului de însoțire se realizează operația de transfer din contul 357 în contul 371.

În cazul constatării de diferențe în plus la sosirea mărfurilor, evidența se ține cu ajutorul contului 408 ”Furnizori-facturi nesosite” fiind ca o intrare de mărfuri, iar pentru constatare de minusuri înregistrarea în contabilitate se realizează prin contul 607 ”Cheltuieli cu mărfurile”, cu imputarea ulterioară.

Exemplu: Un client a cumpărat mărfuri în valoare de 2.000.000 lei de la societatea STAR COM, dar din lipsa spațiului de depozitare încheie un proces-verbal de lăsare în custodia furnizorului pe o perioada de trei luni.

În acest proces-verbal sunt cuprinse următoarele:

1) înregistrarea mărfurilor achitate și lăsate în custodia întreprinderii:

% = 401 2.737.000

357 2.300.000

4426 437.000

2) înregistrarea cheltuielilor de custodie facturate de STAR COM :

% = 401 357.000

628 300.000

4426 57.000

3) recepția mărfurilor la expirarea termenului de custodie:

a)la preț de achiziție

371 = 357 2.737.000

b)la preț de vânzare (marja bruta=20%)

371 = % 3.284.400

357 2.737.000

378 547.400

De regulă, în contabilitate mărfurile cumpărate și lăsate în custodia furnizorului, pe lângă înregistrarea operațiilor cu mărfuri, se ia în considerare și ambalajul acestora, folosind contul 358 ”Ambalaje aflate la terți”.

Înregistrarea în contabilitate a minusurilor cantitativ-valorice se realizează prin creditarea contului 357 în corespondență cu contul 607. Există mai multe cauze din vina cărora s-au constatat minusuri: perisabilitatea și alte cauze necunoscute încă.

Exemplu: Dacă luăm exemplul de mai sus(2.000 buc x1.000 lei) și s-au constatat lipsa la inventar a 200 buc, din care: perisabilitati=3% și restul nesoluționate; va trebui să se repartizeze cheltuielile de păstrare în funcție de valoarea totală a mărfurilor:

K = Cheltuieli păstrare (300.000 lei) x 100 = 15%

Valoare marfă (2.000.000 lei)

Lipsă marfă = (500 buc x 1.000 lei) x 15% = 75.000 lei, din care:

perisabilitate = (3% x 2.000 buc) x 1.000 lei x 15% = 9.000 lei

nesoluționat = (500 – 60) buc x 1.000 lei x 15% = 66.000 lei

Valoarea mărfurilor perisabile = 60.000 lei + 9.000 lei = 69.000 lei

Valoarea nesoluționată = 440.000 lei +66.000 lei = 506.000 lei

perisabilitatea, exprimată în procente, care se înregistrează astfel:

607 = 357 69.000

alte cauze care sunt neclarificate încă:

473 = 357 506.000

Exemplu: Vom constata un plus la inventar în valoare de 200.000 lei (200 buc x 1.000lei), care se acceptă în gestiune. În acest caz, vom avea următoarele:

K = Cheltuieli custodie (300.000) x 100 = 13,636%

Valoare marfă + Valoare constatată în plus

Plusul acceptat = 100 buc x 1.000 lei x 13,636% = 13.636 lei

Evidențierea în contabilitate a plusurilor constatate la sosirea mărfurilor și acceptarea în gestiune se efectuează prin contul 408 și 4428:

% = 408 16.227

371 13.636

4428 2.591

B. Mărfuri refuzate de clienți și rămase în custodie

Mărfurile sunt refuzate din cauza unor livrări necomandate sau a nerespectării anumitor condiții prevăzute în contractul comercial (termene de livrare diferite, calitate necorespunzătoare, etc.). În acest caz, clientul poate plăti doar o parte din mărfuri, iar mărfurile refuzate sunt păstrate la acesta (client) pentru o perioada de timp determinată.

În contabilitatea furnizorului aceste mărfuri apar ca mărfuri aflate în custodie la terți, evidențiindu-se cu ajutorul contului 357 până la restituirea lor de către client. La readucerea mărfurilor respective de la client se creditează contul 357 și se debitează contul 371fiind o intrare de mărfuri în patrimoniu. Există și posibilitatea în care aceste mărfuri se vând altor clienți direct din custodie (se creditează contul 357 cu valoarea mărfurilor ieșite din custodie în corespondență cu contul 411 prin debitarea lui cu valoarea mărfurilor vândute).

Exemplu: Firma STAR COM a livrat marfă în valoare de 3.570.000 lei (6.000buc x 500lei/buc) pe răspundere proprie unui client. (costul de aprovizionare este de 2.400.000 lei6.000buc x 400lei). Datorită unor defecte, din punct de vedere calitativ, la anumite mărfuri (1.000buc), clientul trimite documentația de refuz de plată și solicită o factură cu suma corespunzătoare refuzului.

Total facturat = Valoarea mărfurilor + TVA = 3.000.000 + 570.000 =

= 3.570.000 lei

Total facturat = (1.000buc x 500lei/buc) + 95.000 = 595.000 lei

aferent refuzului

Încasarea contravalorii = (5.000buc x 500lei/buc) + 475.000 = 2.975.000

mărfurilor acceptate

1) Vânzarea mărfurilor:

411 = % 3.570.000

707 3.000.000

4427 570.000

descărcarea gestiunii la cost de aprovizionare

607 = 371 2.400.000

Pe baza documentelor de refuz pentru 1.000 buc, se stornează

valoarea refuzului de plată (în negru):

% = 411 595.000

500.000

95.000

stornare operație de descărcare (1.000buc x 400lei/buc)

371 = 607 400.000

Înregistrarea mărfurilor aflate în custodie:

357 = 371 400.000

Readucerea mărfurilor refuzate:

371 = 357 400.000

În cazul în care aceste mărfuri se vând altor clienți direct din custodie,

vom avea următoarea înregistrare (1.000buc x 450lei/buc):

411 = % 535.000

500.000

35.000

Mărfuri date spre vânzare în custodie

Comerțul de consignație este o formă a comerțului cu amănuntul, care asigură desfacerea de mărfuri aparținând unor persoane fizice sau juridice. Mărfurile destinate vânzării prin consignație pot fi în stare nouă sau cu un anumit grad de uzură.

În acest tip de comerț se operează cu două categorii de prețuri:

prețul de preluare stabilit fie de proprietar (consignant), fie de comisionar (consignatar) sau prin negociere între părți;

prețul de vânzare cu amănuntul format din: prețul de preluare, comision și TVA aferent comisionului. Comisionul reprezintă un adaos comercial, de care beneficiază consignatarul, ce asigură acoperirea cheltuielilor și un profit.

Vânzarea mărfurilor prin consignații se face cu plata integrală a valorii mărfurilor, iar dacă mărfurile nu se vând deponentul plătește o penalizare, stabilită anticipat între parți.

Conturile specifice contabilității de consignație sunt:

contul 8033 “Valori materiale primite în păstrare sau custodie” este un cont din afara bilanțului, de ordine și evidență mărfurilor primite în gestiunea consignatarului, dar aparținând deponentului;

contul 462 “Creditori diverși” cu ajutorul căruia se ține evidența angajamentelor față de deponenți.

În funcție de calitatea deponentului, prețul de vânzare cu amănuntul diferă deoarece TVA se poate aplica doar comisionului (când deponentul este persoana fizică) sau poate privi atât prețul de preluare, cât și comisionul (când deponentul este persoană juridică).

Exemplu: Se primește în consignație de la firma STAR COM mărfuri în valoare de 7.000.000 lei (preț preluare, exclusiv TVA). Consignatarul practică un comision de 35% din valoarea mărfurilor.

Preț cu amănuntul = preț preluare +comision +TVA aferent. prețului de vânzare =

= 7.000.000 + 5.450.000 + 1.330.000 = 10.780.000

În contabilitatea consignatarului:

Primirea mărfurilor în gestiune (pe contul de ordine și evidență):

8033 = 7.000.000

2) Vânzarea mărfurilor:

5311 = % 10.780.000

7.000.000

704 2.450.000

1.330.000

3) Încărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute :

371 = % 10.780.000

7.000.000

2.450.000

4428 1.330.000

Înregistrări de regularizare:

descărcarea gestiunii

% = 371 10.780.000

607 7.000.000

2.450.000

4428 1.330.000

= 8033 7.000.000

închiderea conturilor de venituri și cheltuieli

121 = 607 7.000.000

% = 121 9.450.000

7.000.000

2.450.000

Achitarea drepturilor de deponent:

462 = 5311 7.000.000

În cazul în care deponentul era o persoană fizică, TVA se aplică doar comisionului practicat de consignație. Astfel, prețul cu amănuntul va fi diferit:

Preț vânzare = preț preluare + comision + TVA aferent comisionului =

= 7.000.000 + 2.450.000 + 465.500 = 9.915.500 lei

CONTABILITATEA IMPORTULUI ȘI

EXPORTULUI DE MĂRFURI

Comerțul exterior utilizează două categorii de prețuri și anume:

de import

1) Prețul intern

de export

2) Prețul extern este un preț negociat în conformitate cu regulile Incoterms din 1990. Aceste reguli cuprind patru categorii de condiții: E, F, C, D, dintre care cele mai utilizate sunt F.O.B. (prețul mărfurilor), C.F.R. (prețul mărfurilor + cheltuieli de transport extern) și C.I.F. (preț marfă + cheltuieli de transport extern + cheltuieli cu asigurarea lor).

Prețul intern de import reprezintă valoarea cheltuielilor de import ale

unor mărfuri și este format din prețul extern al mărfurilor și cheltuielile de transport pe parcurs extern. Dacă la acest preț se adaugă taxele vamale, accizele, comisionul importatorului și TVA, vom obține prețul de livrare al mărfurilor importate pe piața internă.

Prețul intern de export reprezintă valoarea mărfurilor destinate exportului și este format din prețul producătorului, cheltuieli și ambalaje speciale de export.

Specific acestui tip de comerț este faptul că decontarea mărfurilor importate / exportate se face în valută la cursul zilei în funcție modalitățile stabilite prin contract.

3.7.1. CONTABILITATEA IMPORTULUI DE MĂRFURI

Indiferent de condițiile de livrare din contract, pentru efectuarea corectă și reală a operațiilor economice privind mărfurile importate trebuie să se calculeze valoarea externă FOB, CIF, taxele vamale, accizele și comisionul firmei specializate în comerț exterior (în cazul în care se realizează import în comision). Toate aceste elemente sunt furnizate de documente specifice, precum: DVI (Declarație Vamală de Import), declarația privind valoarea în vamă și factura externă.

Importul de bunuri se poate efectua în două variante:

A. Import pe cont propriu

B. Import în comision

Importul pe cont propriu este tipul de import în care societatea de

comerț exterior cumpără în numele și pe seama sa mărfuri, folosind pentru evidențiere conturile 371 și 357. Aceste mărfuri le revinde clienților interni. Prețul de vânzare se negociază cu clientul pornind de la valoarea din vamă, preț care este format din costul de aprovizionare și o marjă cuvenită importatorului. Marja brută se contabilizează cu ajutorul contului 707.

Specific importului pe cont propriu este faptul că nu se efectuează, de regulă, încasări anticipate de la beneficiarii interni.

În cazul acestui tip de import se practică și livrarea mărfurilor importate de la punctul vamal direct la beneficiarul intern. Astfel, costul de achiziție se reflectă în debitul contului 607, spre deosebire de cazul în care mărfurile trec mai întâi pe la societatea specializată în comerț exterior, unde costul achiziției se reflectă în debitul contului 371.

Exemplu: O societate specializată în comerț exterior (SCE) importă pe cont propriu mărfuri la un preț extern C.I.F. de 7.000$ (în care sunt incluse cheltuieli de transport pe parcurs extern în sumă de 900$). Societatea specializată în comerț exterior trebuie să plătească la punctul vamal comisionul (0,5%) și taxa (9%) datorate statului. Importatorul revinde mărfurile societății romanești SIGMA COM S.R.L. la un preț de 160.000.000lei.

Pe perioada cumpărării-vânzării cursul dolarului a fost:

la cumpărarea mărfurilor 1$ = 17.000lei/$

la plata furnizorului extern 1$ = 17.250lei/$

la plata transportului 1$ = 17.255lei/$.

D.V.I.

Nr. Elemente de decontare Valoarea în Valoarea în lei

Crt. devize ($) (1$ = 17.000lei/$)

1 Prețul extern FOB 6.100 103.700.000

2 Cheltuieli de transport ext. 900 15.300.000

3 Preț extern CIF (rd1+rd2) 7.000 119.000.000

4 Taxa vamală (9%) 630 10.710.000

Comision vamal (0,5%) 35 595.000

5 Total 1 (rd 3 + rd 4) 7.665 130.305.000

6 TVA deductibilă (19%) 24.757.950

7 Preț de vânzare negociat 9.412 160.000.000

8 TVA colectată (19%) 30.400.000

9 Marja importatorului 1.747 29.695.000

10 TOTAL factură internă 190.400.000

1. cumpărarea mărfurilor de la furnizorul extern:

371 = % 155.062.950

401/externi 103.700.000

401/pct.vamal 595.000

408 15.300.000

446 10.710.000

4426 24.757.950

2. plata cheltuielilor aferente importului:

% = 5121 36.062.950

401/pct.vamal 595.000

10.710.000

24.757.950

3. plata furnizorului (1$ = 17.250lei/$):

% = 5124 120.750.000

103.700.000

17.050.000

Diferență nefavorabilă de curs valutar = (17.250lei/$17.000lei/$)x 7.000$

= 17.050.000 lei.

primirea și înregistrarea decontului de cheltuieli transport:

% = 401 15.529.500

15.300.000

665 229.500

5. vânzarea mărfurilor S.C.SIGMA COM S.R.L. cu plata ulterioară:

411 = % 190.400.000

160.000.000

4427 30.400.000

descărcarea gestiunii pentru mărfurile vândute:

607 = 371 130.700.000

6. încasarea contravalorii mărfurilor vândute:

5121 = 411 190.400.000

7. închiderea conturilor de venituri și cheltuieli:

707 = 121 160.000.000

121 = % 147.979.500

130.700.000

665 17.279.500

D 121 C
130.700.000 160.000.000

17.279.500

Sfc: 12.020.500

B. Importul în comision este tipul de import în care societatea de

comerț exterior percepe un comision de la beneficiarul intern, calculat la valoarea CIF a mărfurilor, pentru serviciile prestate, deoarece societatea de comerț exterior efectuează importul în nume propriu, dar pe seama beneficiarului intern. Astfel, societatea de comerț exterior nu se încarcă patrimonial, ci reflectă doar cheltuielile și veniturile generate de această activitate.

Specific acestui import este deschiderea de acreditive în valută pe

baza unui avans încasat de la beneficiarul intern, reflectându-se în contabilitate cu ajutorul contului 5412.

Exemplu: O societate specializată în comerț exterior importă în

comision (5%) un lot de marfă la preț extern de 6.900$ (CIF), pentru un client intern. Societatea specializată în comerț exterior trebuie să plătească la punctul vamal comisionul (0,5%) și taxa (9%) datorate statului.

Pe baza contractului încheiat cu furnizorul extern, societatea trebuie să achite un avans de 6.000$, încasat anterior de la client. Cheltuielile generale efectuate în perioada importului sunt de 1.800.000 lei

Cursul dolarului se prezintă astfel:

la plata avansului 1$ = 16.980lei/$

la primirea mărfurilor 1$ = 17.000lei/$

la primirea documentelor 1$ = 17.150lei/$

la plata furnizorului 1$ = 17.240lei/$

la plata transportului 1$ = 17.800lei/$

deschiderea acreditivului pe baza avansului (1$ = 16.980lei/$):

a) încasare avans

121.237.200 % = % 121.237.200

101.880.000 5124 419 101.880.000

19.357.200 5121 4427 19.357.200

b) deschidere acreditiv

5412 = 5124 121.237.200

Întocmirea D.V.I.

Nr. Elemente de decontare Valoarea în Valoarea în lei

Crt. valută ($) (1$ = 17.000lei/$)

1 Prețul extern FOB 6.000 102.000.000

2 Cheltuieli de transport ext. 900 15.300.000

3 Preț extern CIF (rd1+rd2) 6.900 117.300.000

4 Taxa vamală (9%) 10.557.000

Comision vamal (0,5%) 586.500

5 Total 1 (rd 3 + rd 4) 128.443.500

6 TVA deductibilă 24.404.265

7 Comision societate (5%) 5.865.000

8 Total 2 (rd 5 +rd 7) 134.308.500

9 TVA colectată 25.518.615

10 TOTAL FACTURAT 159.827.115

Înregistrarea facturii interne pe baza DVI:

140.469.915 % = % 140.469.915

38.469.915 411 401”/ externi” 102.000.000

101.800.000 419 401”/pct. vamal” 586.500

200.000 461 408 15.300.000

10.557.000

5.865.000

6.161.415

plata cheltuielilor efectuate în vamă:

% = 5121 35.547.765

446 10.557.000

401”/vama” 586.500

4426 24.404.265

înregistrarea facturii unității prestatoare de servicii (transport

efectiv la cursul de 17.150lei/$):

% = 401”/prest.” 15.435.000

408 15.300.000

135.000

5) plata furnizorului extern (1$ = 17.240lei/$):

% = 5412 103.440.000

102.000.000

1.440.000

6) înregistrarea diferenței de curs aferentă acreditivului:

(16.980lei/$17.240lei/$)

5121 = 765 1.560.000

7) încasare diferență de la client:

5121 = 411 38.469.915

8) achitarea datoriei unității prestatoare (diferențe de transport):

% = 5124 16.020.000

401”/prest.” 15.435.000

585.000

3.7.2. CONTABILITATEA EXPORTULUI DE MĂRFURI

Exportul, ca și importul, este de două feluri și anume:

A. Export pe cont propriu

B. Export în comision

Societatea specializată în comerț exterior are același rol ca la import

(pe cont propriu sau în comision).

Indiferent de forma exportului, societatea specializată în comerț

exterior percepe un comision, reprezentând un anumit procent din prețul extern FOB. Prețul FOB este format din prețul CFR și cheltuieli de transport pe parcurs extern. Aceste cheltuieli cuprind atât cheltuieli generate de activitatea de export, cât și cheltuieli de funcționare a societății specializate în comerț exterior.

În cazul exportului nu se percepe TVA, spre deosebire de import.

Decontarea operațiilor se face în sens invers circulației mărfurilor (client externunitatea prestatoare de serviciiproducător intern).

Documentele specifice exportului sunt:

D.T.V. (Dispoziție de transport și vămuire);

Factura externă;

Factura externă de uz intern.

Exemplu: O societate de comerț exterior exportă în comision (4%) mărfuri la preț extern CFR de 10.000$. Cheltuielile de transport prestabilite (din momentul facturării) sunt în valoare de 2.000$, dar cele efective au fost de 1.750$.

Cursul dolarului a fluctuat astfel:

în momentul facturării mărfurilor 1$ = 18.000lei/$

în momentul decontării cheltuielilor de transport 1$ = 18.200lei/$

la încasarea sumei cuvenite de la clientul extern 1$ = 18.300lei/$.

Se cere calculul și înregistrarea operațiilor efectuate.

Întocmirea facturii externe de uz intern:

Nr. Elemente de decontare Valoarea în devize Valoarea în lei

crt. ($) (1$=18.000lei/$)

1. Preț extern CFR 10.000 180.000.000

2. Cheltuieli transport (5%) 2.000 36.000.000

3. Preț extern FOB (1-2) 8.000 144.000.000

4. Comision (4%) 320 5.760.000

5. Suma datorată la intern 138.240.000

înregistrarea facturii externe CFR:

411 = % 180.000.000

401”/intern” 138.240.000

704 5.760.000

408 36.000.000

2) calculul și înregistrarea cheltuielilor de transport:

Cheltuieli prestabilite = 2.000$ x 18.000lei/$ = 36.000.000lei Cheltuieli efective la = 1.750$ x 18.200lei/$ = 31.850.000lei

data facturării

Cheltuieli efective la = 1.750$ x 18.000lei/$ = 31.500.000lei

data înregistrării

diferențe nefavorabile = 350.000lei

Astfel, crește obligația față de producător = (250$4% comision) x 18.000 =

= 4.428.000 crește și comisionul cu 4% = 72.000lei

36.350.000 % = % 36.350.000

36.000.000 408 401”/prest.” 31.850.000

350.000 665 401”/intern” 4.428.000

încasarea de la clientul extern (10.000$ x 18.300lei/$):

5124 = % 183.000.000

180.000.000

3.000.000

plata furnizorului intern (8.250$ 324$) x 18.300lei/$:

% = 5124 145.045.800

401”/intern” 142.668.000

2.337.800

plata unității prestatoare de servicii (1.750$ x 18.300lei/$):

% = 5124 32.025.000

401”/prest.” 31.850.000

175.000

Pe lângă aceste operații se mai efectuează și cheltuielile de funcționare ale societății de comerț exterior (salarii, CAS și protecția socială, servicii executate de terți, etc.), care se contabilizează cu ajutorul conturilor din clasa a șasea din Planul de conturi.

În cazul exportului pe cont propriu se folosesc conturile: 357 sau 371 și 707 pentru înregistrarea mărfurilor exportate.

CAPITOLUL IV

ANALIZA ECONOMICOFINANCIARĂ

PRIVIND STOCURILE

Analiza economico-financiară presupune efectuarea unui diagnostic al stării de performanță economică, astfel încât la încheierea exercițiului contabil se are în vedere identificarea punctelor tari și slabe ale întreprinderii.

Atât analiza pe plan intern (de pe poziția societății comerciale), cât și cea externă (de pe poziția unor parteneri economici și financiar-bancari) au ca obiectiv determinarea rentabilității, a riscului și a valorii întreprinderii.

Analiza financiară urmărește să pună în evidență modalități de realizare a echilibrului financiar pe termen lung și pe termen scurt (obiectiv al analizei pe bază de bilanț), cât și a treptelor de acumulare bănească, de rentabilitate ale activității firmei (obiectiv al analizei pe baza contului de Profit și Pierdere).

Sursa de date pentru analiza financiară o constituie documentele contabile de sinteză, respectiv: bilanțul, contul de Profit și Pierdere și anexele.

Bilanțul sintetizează starea patrimonială la un moment dat, în timp ce contul de Profit și Pierdere sintetizează rezultatul fluxurilor economice și financiare de intrare, prelucrare și ieșire pe perioada analizată.

Informația comună a ambelor documente de sinteză este profitul net / pierderea ca o reflectare a rentabilității întreprinderii și a noii stări patrimoniale a acesteia.

4.1. ANALIZA ECHILIBRULUI

ECONOMICO – FINANCIAR (FRNFRTN)

Datele necesare analizei echilibrului economico – financiar se preiau din bilanțul patrimonial, care presupune regruparea posturilor de Activ și Pasiv după criterii de lichiditate și exigibilitate, devenind astfel un bilanț funcțional.

Din punct de vedere financiar, elementele de Activ reprezintă alocări de fonduri bănești în vederea constituirii unei structuri de producție adecvate. Elementele de Activ sunt structurate după gradul crescător de lichiditate. În cadrul Activelor circulante, care sunt mai lichide decât Activele imobilizate, un loc important îl ocupă stocurile cu grade diferite de lichiditate în funcție de natura Activelor circulante constitutive, de poziția lor în cadrul ciclului de exploatare (materii prime, produse în curs de fabricație, mărfuri etc.).

Astfel, stocurile materiale se împart în trei categorii în funcție de natura lor și de activitatea firmei:

stocuri curente

1) stoc util

stocuri de siguranță

Aceste stocuri, trebuiesc reconstituite permanent pentru a nu pune în pericol activitatea întreprinderii.

2) stocuri de speculație – a căror existență este legata de variațiile

așteptate în evoluția prețurilor (arbitraj între deținerea fie de bunuri, fie de bani).

Pasivele reflectă, din punct de vedere financiar, sursele de proveniență a capitalurilor proprii și împrumutate; aceste surse fiind grupate după gradul crescător de exigibilitate.

Schematic, bilanțul funcțional (financiar) se prezintă astfel:

ALOCARE DE RESURSE

NEVOI

Nevoi

stabile Resurse

stabile

Echil. Echil.

t. l. t.l.

––––––––––––––––––––––––––––-

Nevoi Resurse

temporare temporare

Echil. Echil.

t. sc. t. sc

. BILANȚ FINANCIAR

Structura bilanțului financiar pune în evidență două reguli ale finanțării:

nevoile permanente (stabile) se vor finanța din resursele permanente (stabile) și în special din capitalurile proprii;

nevoile temporare (ciclice) se vor acoperi din resursele temporare.

Aceste reguli evidențiază structura echilibrului financiar pe cele două

căi de finanțare: echilibrul financiar pe termen lung și cel pe termen scurt. Nerespectarea regulilor conduce la o stare de dezechilibru financiar.

În cazul în care resursele permanente sunt mai mari decât nevoile permanente, firma dispune de o marjă de siguranță, de un surplus de sursă stabilă, degajat de ciclul de finanțare a investițiilor. Această marjă este cunoscută sub denumirea de fond de rulment net global (FRNG), determinat pe baza bilanțului funcțional.

FRNG este influențat de următorii factori:

profit / pierdere;

distribuirea dividendelor;

noi aporturi ale acționarilor;

investiții noi în imobilizări;

alți factori.

Se folosesc o serie de indicatori pentru aprecierea FRNG și anume cei

mai importanți sunt:

FRNG

viteza de rotație a FRNG = x 360

CA

rata de finanțare a activelor din exploatare pe seama FRNG:

FRNG

x 100 AE = Active din exploatare

AE

Fondul de rulment este expresia realizării echilibrului financiar pe termen lung, cât și a echilibrului pe termen scurt.

În funcție de datele din bilanțul financiar, fondul de rulment poate fi pozitiv sau negativ.

Fondul de rulment determinat pe baza bilanțului patrimonial se poate calcula prin două modalități:

1.Când fondul de rulment reflectă surplusul de capital permanent care

poate fi utilizat pentru nevoile temporare:

Kp = capital permanent

Ai = active imobilizate

Fondul de rulment poate să provină din capitaluri proprii și atunci avem de-a face cu un Fond de Rulment propriu, sau din capitaluri împrumutate (datorii pe termen mediu și lung), cunoscut sub denumirea de Fond de Rulment împrumutat sau străin.

În situația unui fond de rulment împrumutat, surplusul de capital permanent este realizat, în exclusivitate, pe seama resurselor împrumutate și de aceea nu se poate vorbi de o autonomie financiară a întreprinderii.

În acest caz, fondul de rulment reflectă corelația dintre lichiditatea

Activelor circulante și exigibilitatea datoriilor pe termen scurt

Ac = Active circulante

DTS = Datorii pe termen scurt

Astfel, fondul de rulment permite aprecierea riscului de incapacitate de plată pe termen scurt.

Înregistrarea unui Fond de Rulment negativ reflectă un deficit de capital permanent în raport cu nevoile permanente. Aceasta situație nefavorabilă pentru activitatea și chiar viața întreprinderii este consecința unui dezechilibru financiar dat de finanțarea nevoilor permanente pe seama unor resurse temporare, contrar celor 2 principii de finanțare.

Nevoia de fond de rulment (NFR) reprezintă excedentul de nevoi temporare față de resurse temporare posibil de mobilizat. Acest indicator reprezintă suma necesară finanțării decalajelor care se produc între fluxurile reale și fluxurile de trezorerie.

Nevoia de fond de rulment, la fel ca fondul de rulment se poate determina pe baza datelor din bilanțul patrimonial sau pe baza bilanțului funcțional. Nevoia de fond de rulment patrimonial reprezintă diferența dintre Activele circulante, exclusiv disponibilitățile bănești și datoriile pe termen scurt, exceptând creditele pe termen scurt.

Astfel, nevoia de fond de rulment patrimonial este dat de următoarea relație de calcul:

Obligațiile pe termen scurt se referă la acele obligații față de furnizori, salariați, bugetul de stat, etc., cunoscute și sub denumirea de datorii de exploatare.

Pe baza bilanțului funcțional, nevoia de fond de rulment se determină astfel:

Nevoia de fond de rulment este compusă din nevoia de fond rulment din exploatare (NFRE) și nevoia de fond de rulment din afara exploatării (NFRAE).

Nevoia de fond de rulment din exploatare se determină ca diferență între necesitățile de finanțare ale ciclului de exploatare și datoriile de exploatare. Aceasta diferență reprezintă expresia realizării echilibrului financiar pe termen scurt, a echilibrului dintre necesarul și resursele de capitaluri ale exploatării.

Când nevoia de fond de rulment este pozitivă poate fi consecința încetinirii încasărilor și urgentării plăților.

Nevoia de fond de rulment pozitivă reflectă existența unui surplus de nevoi ciclice (temporare) în raport cu resursele temporare posibil de mobilizat.

Nevoia de fond de rulment negativ evidențiază surplusul de resurse temporare în raport cu nevoile temporare și poate fi consecința accelerării rotației Activelor circulante și a angajării de datorii cu scadențe mai mari. Această situație este întâlnită, în general, la întreprinderile care desfășoară activitate de comerț.

Acest surplus este o resursă de finanțare și nu o nevoie, deci ea nu trebuie finanțată, ci acesta (excedentul) finanțează fondul de rulment și poate degaja și o trezorerie pozitivă.

Atât în cazul fondului de rulment, cât și al nevoii fondului de rulment se impune determinarea vitezei de rotație prin cele două forme ale ei.

CA

– nr. rotații =

Pentru FR FR

FR

– durata unei rotații = x 360

(în zile) CA

CA

Pentru NFR – nr. rotații =

NFRE

NFRE

– durata ( în zile) = x 360

CA

Viteza de rotație a fondului de rulment și nevoii fondului de rulment este o variabilă – cheie în funcție de care se face estimarea sintetică a fondului de rulment, respectiv nevoia fondului de rulment, pentru intervalul de prognoză.

Variația nevoii fondului de rulment este un element esențial care este luat în calculul fluxurilor de disponibilități al firmei. Între NFR și fluxul de disponibilități există o relație de inversă proporționalitate, cu alte cuvinte dacă se înregistrează o scădere a nevoii fondului de rulment, atunci trezoreria netă va avea o evoluție crescătoare.

Trezoreria netă (TN) exprimă corelația dintre fondul de rulment și nevoia fondului de rulment. Astfel, trezoreria netă se poate determina pe baza bilanțului funcțional prin următoarea relație:

O trezorerie netă pozitivă este rezultatul întregului echilibru financiar al firmei. Dacă exercițiul financiar s-a încheiat cu profit, excedentul monetar, ca expresie reală a profitului, trebuie să fie plasat în condiții rentabile, lichidabile și sigure.

Înregistrarea unei trezorerii nete negative evidențiază un dezechilibru financiar la încheierea exercițiului financiar, iar deficitul monetar a fost acoperit prin noi credite pe termen scurt. În această situație, se urmărește obținerea celui mai mic cost de procurare a capitalurilor, prin negocierea mai multor surse de capital (credite de trezorerie, credite de scont și altele).

Pentru exemplificarea corelației fondului de rulment – nevoii fondului de rulment – trezoreriei nete se folosesc date din bilanțul contabil al firmei STAR COM S.R.L. pe doi ani (1999 și 2000).

FR = Ac – DTS

FR99 = 51.768.000 – 34.800.000 = 16.968.000 lei

FR00 = 324.360.000 – 272.428.000 = 51.932.000 lei

FR = FR00 – FR99 = 34.964.000 lei

NFR = (Stocuri +Creanțe) – Datorii exploatare

NFR99 = 51.568.000 – 34.800.000 = 16.768.000 lei

NFR00 = 290.606.000 – 272.428.000 = 18.178.000 lei

NFR = NFR00 – NFR99 = 1.410.000 lei

TN = FR – NFR

TN99 = 16.968.000 – 16.768.000 = 200.000 lei

TN00 = 51.932.000 – 18.178.000 = 33.754.000 lei

TN = TN00 – TN99 = 33.554.000 lei

Știind că: CA1999 = 874.307.000 lei și CA2000 = 3.527.185.000 lei

Viteza de rotație pentru FR:

CA FR

VR = Dz = x 360

FR CA

874.307.000

VR99 = = 51,53 rot./an; Dz99 = 6,99 zile

16.968.000

3.527.185.000

VR00 = = 67,92 rot/an; Dz00 = 5,3 zile

51.932.000

Viteza de rotație a NFR:

874.307.000

VR99 = = 52,14 rot/an; Dz99 = 6,9 zile

16.768.000

3.527.185.000

VR00 = = 194,04 rot/an; Dz00 = 1,86 zile.

18.178.000

Comparativ cu anul 1999, în anul 2000 firma a realizat un excedent de fond de rulment în valoare de 34.964.000 lei provenit din capitaluri proprii.

Aceasta creștere a fondului de rulment reflectă alocarea tuturor acumulărilor nete ale exercițiului anterior în creșterea activelor circulante (mai ales a stocurilor).

Concomitent cu aceasta se înregistrează și o creștere a nevoii fondului de rulment în valoare de 1.410.000 lei, ceea ce reprezintă o situație normală pentru întreprindere, deoarece aceasta (firma) aplică o politică de investiții privind stocurile.

Astfel, se constată o accelerare a rotației fondului de rulment cu 16,39 rot/an, adică o diminuare a duratei unei rotații cu 1,69 zile; similară este și viteza de rotație a nevoii fondului de rulment, numai că în acest caz, crește mult mai repede decât fondul de rulment.

Creșterea fondului de rulment este consecința creșterii vânzărilor de mărfuri implicit, crește și nevoia de finanțare a stocurilor, adică a necesarului de fond de rulment aferent exploatării.

Pentru a vedea în ce măsură se finanțează Activele circulante și nevoia fondului de rulment pe seama fondului de rulment, analiza economico-financiara utilizează următorii indicatori:

Finanțarea Activelor circulante din fondul de rulment:

16.968

1999: x 100 = 32,78%

51.768

51.932

2000: x 100 = 16,01%

324.360

Se observă o scădere a finanțării Activelor circulante cu 16,77% ca urmare a finanțării unei nevoi de fond de rulment superioare, comparativ cu exercițiul anterior (1999).

Rata de finanțare a nevoii fondului de rulment pe seama fondului de rulment:

16.968

1999: x 100 = 101,19%

16.768

51.932

2000: x 100 = 285,69%

18.178

Datorită creșterii nevoii fondului de rulment, finanțarea pe seama fondului de rulment crește cu 184,5% față de anul 1999.

Rata de finanțare a stocurilor din fondul de rulment:

16.968

1999: x 100 = 32,92%

51.549

51.932

2000: x 100 = 18,02%

288.274

Pentru că fondul de rulment acoperă o parte mai mică din Activele circulante, automat scade și finanțarea stocurilor cu 14,9% comparativ cu exercițiul financiar 1999.

Pe ansamblu, se constată o situație favorabilă a activității întreprinderii, ținând cont de politica practicată de aceasta, precum și accelerarea vitezei de rotație a stocurilor, care reprezintă 88,89% din activele circulante ale firmei STAR COM .

4.2 Analiza vitezei de rotație a stocurilor

Volumul stocurilor întreprinderii este dependent de doi factori și anume: cifra de afaceri și viteza de rotație a stocurilor. Stocurile sunt cu atât mai lichide cu cât pot fi transformate mai repede în bani. Viteza de rotație marchează starea de lichiditate și se poate exprima în număr de zile sau în număr de rotații.

Viteza de rotație este un indicator de eficiență, în care se reflectă toate schimbările intervenite în activitatea de exploatare și cea financiară. Acest indicator sintetizează aspecte legate de desfășurarea procesului de aprovizionare, de reducere a costurilor și scurtarea perioadei de desfacere și încasare a mărfurilor.

Pentru caracterizarea vitezei de rotație, în practica economică se folosesc 2 indicatori:

– numărul de rotații (VR) exprimat prin relația:

Si + Sf

Stocuri =

2

Acest raport indică numărul de rotații necesare pentru reînnoirea stocurilor în cursul exercițiului financiar.

durata unei rotații în zile (Dz)

Timpul poate fi de 360 zile, 180 zile sau 90 zile, în funcție de perioada pentru care se face calculul.

Durata unei rotații în zile reflectă numărul de zile necesar pentru rotația stocului mediu.

Pentru o apreciere corectă a vitezei de rotație trebuie realizată analiza în dinamică, precum și analiza factorială a acesteia.

Astfel, pentru analiza dinamicii vitezei de rotație a stocurilor se folosesc datele de la societatea STAR COM SRL:

T = 360 zile

Din analiza efectuată rezultă o creștere a volumului cifrei de afaceri într-un ritm mai accelerat decât creșterea volumului stocurilor de mărfuri (situație dată de raportul dinamic ICA/ISt).

Se observă o accelerare a vitezei de rotație a stocurilor în 2000, comparativ cu 1999. Aceasta situație reflectă reînnoirea stocurilor de mărfuri la perioade de timp mai scurte (- 2,27 zile). Pentru determinarea duratei stocajului se utilizează următoarea relație de calcul:

Aplicând formula, rezultă:

44.812,5

1999: x 360 = 20,53 zile

785.774

169.911,5

2000: x 360 = 18,26 zile

3.349.979

DSt = 18,26 zile – 20,53 zile = – 2,27 zile

Este foarte importantă determinarea duratei stocajului (DSt) pentru asigurarea ritmică a procesului economic, evitând astfel o ruptură între aprovizionare-desfacere.

În general, accelerarea vitezei de rotație a stocurilor este consecința creșterii ritmului vânzărilor, ce determină o reducere a mărimii stocurilor.

Astfel, accelerarea vitezei de rotație are o influență pozitivă asupra profitului, prin sporirea veniturilor din vânzarea mărfurilor, precum și a ratei de rentabilitate.

Pentru o analiză completă a vitezei de rotație este necesară și o analiză factorială a acesteia.

Astfel, pentru analiza factorială se folosește modelul vitezei de rotație ca durată (în zile).

T = 360 zile

Dz = Dz1 – Dz0 = 17,34 – 18,45 = – 1,11 zile

Influența datorată modificării cifrei de afaceri:

St0 St0 44.812,5

CA = x T x T = 18,45 =

CA1 CA0 3.527.185

4,57 zile 18,45 zile = 13,88 zile

Influența datorată modificării soldului mediu al stocurilor (St):

St1 St0

St = x T x T = 17,34 4,57 = 12,77 zile

CA1 CA1

Se constată o micșorare a duratei de rotație cu 1,11 zile, ce are ca efect o eliberare de capital în valoare de 10.875.000 lei. Această situație duce la creșterea profitului net.

Eliberarea de capital a fost determinată pe baza următoarei relații:

CA1 3.527.185

(Dz1 Dz0) x = (1,11) x = 10.875.000 lei

T 360

Accelerarea vitezei de rotație a stocurilor s-a datorat creșterii cifrei de afaceri într-un ritm superior sporii stocurilor de mărfuri.

Factorii care au influențat accelerarea vitezei de rotație au fost:

creșterea cifrei de afaceri cu 303% determinând micșorarea duratei unei rotații cu 13,88 zile;

mărirea stocurilor medii cu 279% a avut ca efect încetinirea vitezei de rotație, respectiv a duratei (în zile) cu 12,77 zile.

Pentru accelerarea vitezei de rotație a stocurilor trebuie redus stocul până la o anumită limită care nu afectează buna desfășurare a activității întreprinderii.

Viteza de rotație este un indicator foarte important pentru firmă, deoarece modificarea acesteia are ca efect fie o eliberare de capital, fie o imobilizare de capital, în funcție de numărul de rotații pe an.

Modificarea vitezei de rotație poate influența indirect mai mulți indicatori valorici, cum ar fi: cheltuielile financiare privind dobânzile, rezultatul financiar, profitul net etc.

CAPITOLUL 5

PREZENTAREA SOCIETĂȚII

Prin legea 31 din 1990 privind societățile comerciale se înființează, în anul 1997, unitatea “MARILUC” IMPORT-EXPORT S.R.L. cu sediul în Colentina pe strada Azotului nr.3.

Societatea este specializată în comerț cu ridicata (en-gros) și are în componență două depozite de mărfuri.

Inventarierea se face în mod obligatoriu și permanent, evaluarea mărfurilor având la bază metoda LIFO.

Conducerea întreprinderii, formată din doi asociați, a adoptat o politică defensivă de gestionare a stocurilor de mărfuri. Conducătorii își propun realizarea unei cifre de afaceri cu stocuri și lichidități ridicate. Societatea nu este dispusă să accepte riscuri mari legate de lipsa de stoc și insolvabilitatea firmei, chiar dacă acest lucru afectează negativ rentabilitatea. Astfel, pentru orice creștere a cifrei de afaceri, conducerea se ocupă și de creșterea corespunzătoare a stocurilor, care să asigure continuitatea și ritmicitatea ciclului de exploatare.

În concluzie, întreprinderea dorește o rentabilitate mică, care presupune și un risc mic (lipsa rupturii de stoc și/sau imobilizării de capital).

5.1. Scopul și obiectul de activitate

Scopul societății este comercializarea produselor care fac obiectul de activitate al S.C. STAR COM S.R.L:

a) comerțul en-gros și en-detail cu următoarele categorii de produse:

produse textile, confecții;

produse alimentare și nealimentare, plante medicinale;

comerț cu produse tipografice;

utilaje, instalații și subansamble, inclusiv piese de schimb și scule specifice pentru agricultură, silvicultură, prelucrarea lemnului, prelucrarea metalelor, industriei alimentare, industriei textilelor, tricotajelor și confecțiilor, marochinărie;

materiale de construcții, cherestea;

bunuri de larg consum (articole de menaj și uz casnic, articole din sticlă, porțelan, faianță), obiecte și instalații sanitare;

metalo-chimice de uz casnic și gospodăresc, electrice, electrocasnice și electronice;

unelte agricole, artizanat, podoabe și felicitări;

autoturisme, piese de schimb și accesorii pentru autoturisme;

țesături, confecții, galanterie și marochinărie, încălțăminte, tricotaje, mercerie, papetărie, cosmetice, băuturi alcoolice și răcoritoare, țigări, cafea;

animale;

carne și produse din carne, pește și vânat;

articole de pescuit și vânătoare;

comercializarea bijuteriilor din metale și pietre prețioase;

cereale și produse din cereale;

tehnică de calcul și birou.

b) activități de import-export pe bază de comision sau în nume propriu cu produse menționate mai sus și altele de aceeași natură.

Societatea pune accent pe calitatea produselor sale și în acest sens își alege furnizorii după criteriul menționat mai sus.

Principalii furnizori interni și externi sunt:

MEDIBO Italia

RALPH LAUREN COLLECTION Canada

ROBERTO Italia

ROXY STYLE România

CRISTIB România

Casa de moda VENUS România

Datorită categoriilor de produse diversificate pe care le oferă, societatea are clienți din diferite domenii de activitate. Astfel, principalii utilizatori sunt:

MAROSENCO București

CAMICONI Timișoara

DY ANDY București

TRICOMEX Craiova

În ceea ce privește clienții, “MARILUC” IMPORT-EXPORT S.R.L a dus o politică agresivă pentru menținerea și dezvoltarea unor zone de piață cât mai vaste.

5.2. Valorificarea informațiilor economico-financiare

din activitatea de exploatare a “MARILUC” IMPORT-EXPORT S.R.L

Deținerea de stocuri trebuie explicată prin câștiguri sau economii pentru deținător, singura justificare de a imobiliza fonduri în stocuri diverse.

Constituirea stocurilor este rezultatul unei decizii de investire. Efortul financiar de investire în stocuri trebuie comensurat pe baza sumei lichidităților efectiv imobilizate ținându-se seama de durata imobilizării, de fluxurile de lichiditate intermediare (până la vânzarea stocurilor), costuri de păstrare-depozitare, alte cheltuieli administrative, pentru ca în final să se evalueze pierderea sau câștigul din deținerea de stocuri.

Pentru a asigura desfășurarea continuă și ritmică a activității de exploatare este nevoie să se constituie un stoc de siguranță. Formarea unui astfel de stoc determină o creștere a costurilor de exploatare și implicit o diminuare a rentabilității. Deoarece stocurile reprezintă, din punct de vedere financiar, imobilizări de capital este necesară o analiză a mărimii acestora și apropierea de mărimea optimă a stocurilor, adică o minimizare a costului total al procurării și păstrării lor.

Mărimea optimă a stocurilor după modelul Wilson se determină prin următoarea relație:

ca = cost total aprovizionare

cd = cost total depozitare

pa = preț unitar aprovizionare

N = necesarul anual

Dar, modelul Wilson a fost fundamentat pe un caz particular de aprovizionare, potrivit căruia intervalele de aprovizionare erau constante. Pentru folosirea acestuia în practică s-a recurs la media ponderată pentru calcularea stocului curent, cât și pentru stocul de siguranță.

N

= necesar mediu zilnic de aprovizionare

360

q = cantitatea de aprovizionare

t = interval de aprovizionare

i = termenele previzionate de aprovizionare

Î = întârzieri

Pentru exemplificare se folosesc datele din următorul tabel:

1.000.000 660.000

Sc = x = 61.111,11 lei

30.000

1.000.000 245.000

Sșig = x = 29.589,37 lei

360 23.000

Pentru a nu se produce o ruptură de stoc sau o imobilizare inutilă a capitalului societății , trebuie să aibă un stoc de siguranță de 29.589 lei (în cazul în care aprovizionările nu se fac la timp și în stoc nu mai exista marfă), iar stocul curent de mărfuri trebuie să fie în valoare de 61.111 lei.

Un alt aspect important al pieței de aprovizionare este durata medie de folosire a surselor atrase, reprezentând datorii față de furnizori:

Sci = suma soldurilor medii creditoare ale contului de furnizorii

Rci = suma rulajelor creditoare ale contului de furnizor

Aplicăm această formulă cu precizarea că:

3.710.822

Df = x 360 = 401,51

3.327.135

Dacă comparăm durata medie de folosire a surselor atrase pe fiecare furnizor în parte cu termenul contractual de onorare a obligațiilor rezultă cei care au respectat obligațiile și cei care nu au onorat obligațiile față de societate.

Al treilea aspect care este necesar se referă la gradul de imobilizare, procedându-se la gruparea lor în stocuri normale, cu mișcare lentă, fără mișcare și stocuri disponibile.

Încadrarea într-o grupă sau alta se face în funcție de frecvența consumului, calculându-se durata de mobilizare a stocului (Di) în zile, pe baza relației:

În care: S = stocul mediu anual

E = ieșirile din magazie

În raport cu această mărime calculată pentru perioadele anterioare, se stabilește convențional inventarul în zile pentru fiecare grupă.

De exemplu, dacă durata medie de stocare este de 15 zile, mărfurile care au un timp de stocare mai mic decât această durată, intră în grupa stocurilor normale, între 15-30 zile, reprezintă mișcare lentă, iar peste 30 zile fără mișcare. Astfel, dacă la o marfă Di = 20 zile, iar de la ultima modificare (ieșire) au trecut 25 zile, intră în gruparea stocurilor cu mișcare lentă.

O alta fază foarte importantă a ciclului de exploatare este desfacerea mărfurilor. Analiza pieței de desfacere are următoarele aspecte principale: structura vânzărilor, clienții.

Structura vânzărilor pe produse poate furniza informațiile cu privire la mărfurile cu ponderea cea mai mare în cifra de afaceri. În acest caz, informațiile se impun a fi clasificate în ordinea descrescătoare a vânzărilor. În gruparea mărfurilor are în vedere logica metodei ABC.

Un alt aspect important al pieței de desfacere analiza clienților întreprinderii se realizează pe baza duratei medii de imobilizare a capitalului circulant (Di):

Prin compararea duratei medii de imobilizare a capitalului circulant pe clienți cu termene contractuale de decontare, se poate realiza o grupare a clienților în buni și răi platnici.

Valorificarea informaților economico-financiare ale firmei se poate realiza și pe baza unor indicatori de profitabilitate, cum ar fi:

1) Mbe = marja bruta de exploatare

9.250.000

1998 : x 100 = 3,32%

278.013.000

20.451.000

1999: x 100 = 2,34%

874.307.000

61.403.000

2000: x 100 = 1,74%

3.527.185.000

Marja bruta de exploatare indică aptitudinea proprie activității de exploatare de a genera profit. Acest indicator a avut o evoluție negativă pe parcursul perioadei analizate.

2) Mpn = marja profitului net

5.380.000

1998: x 100 = 1,96%

278.013.000

13.140.000

1999: x 100 = 1,51%

874.307.000

38.097.000

2000: x 100 = 1,08%

3.527.185.000

Marja profitului net exprimă eficiența globală a activității întreprinderii. Astfel, vom observa o ușoara scădere pe perioada analizei, dar acest lucru nu afectează firma foarte mult datorită politicii de investiții a acesteia.

3)

RA = rentabilitatea activelor

5.380.000 + 69.000

1998: x 100 = 12,21%

44.611.000

20.512.000 + 61.000

1999: x 100 = 39,69%

51.828.000

61.447.000 + 44.000

2000: x 100 = 18,77%

327.553.000

În anul 2000, comparativ cu exercițiul precedent, se află în creștere, dar în 1999 indicatorul înregistrează o scădere, fiind influențată de o diminuare a rezultatului brut și a dobânzilor.

4) Rv = rentabilitatea vânzărilor

5.449.000

1998: x 100 = 1,99%

278.013.000

20.573.000

1999: x 100 = 2,35%

874.307.000

61.491.000

2000: x 100 = 1,74%

3.527.185.000

În 2000 rentabilitatea vânzărilor a crescut față de exercițiul anterior, iar în anul 1999 s-a diminuat datorită evoluției negative a stocurilor (o creștere a mărfurilor stocate și o micșorare a veniturilor din vânzarea lor).