Raspunderi,respomsabilitati Si Obiective In Misiunile de Audit
CAPITOLUL 1 – EVOLUȚIA ȘI EVALUAREA STADIULUI CUNOAȘTERII ÎN DOMENIUL AUDITULUI
1.1.Auditul financiar – concepte de bază, necesitatea și importanța auditului financiar
Toată lumea vorbește actualmente despre crize și lipsuri, indiferent că este vorba de crize și lipsuri la nivelul individului, familiei, întreprinderilor, națiunilor, regiunilor, diferitelor monede, sistemelor financiare sau la nivel mondial. Criza economică mondială este un proces deosebit de complex, profund și de actualitate, care afectează elementele fundamentale ale sistemului economic și căruia marii economiști de la nivel mondial nu reușesc să-i găsească antidot.
Criza economică are, de obicei, efecte devastatoare atât în țările puternic industrializate, cât și în cele mai puțin dezvoltate, ale căror economii depind în cea mai mare măsură de exporturile de materii prime. În perioadele de recesiune economică, volumul comerțului mondial scade rapid, după cum scad și veniturile personale, profitul companiilor și veniturile bugetare.
Efectele crizelor economice se manifestă sub multiple forme, cum ar fi: scăderea volumului schimburilor comerciale, reducerea consumului și, implicit, a producției, falimente răsunătoare, scăderea veniturilor populației, creșterea șomajului, deprecierea monedelor naționale, inflație, scăderea veniturilor bugetare, diminuarea cheltuielilor publice, creșterea deficitelor bugetare etc. Deși, în general, crizele economice globale afectează toate entitățile dintr-o țară, unitățile mari au mai multe posibilități și o mai mare forță de a suporta efectele acesteia. În schimb, întreprinderile mici și mijlocii sunt cele mai afectate de criză, în rândul acestora înregistrânduse și cele mai multe falimente.
Criza economică generalizată manifestată pe plan mondial și scandalurile financiare răsunătoare înregistrate la nivelul unor mari companii (ENRON, WORLDCOM, AHOLD, PARMALAT etc.) repun în discuþie calitatea și credibilitatea informațiilor financiar-contabile.
Aceste evoluții din mediul economico-social au fost asociate, de cele mai multe ori pe nedrept, cu profesia contabilă, responsabilă de apărarea interesului public și concretizată în informarea corectă a utilizatorilor externi, respectiv, în garantarea credibilității datelor publicate de unități.
Auditorii financiari sunt reprezentanții profesiei contabile cei mai expuși la criticile virulente ale utilizatorilor de informații din raportările financiare, fiind considerați „țapii ispășitori”, în calitatea lor de garanți ai calității și credibilității datelor difuzate de întreprinderi. Se merge, uneori, chiar mai departe, considerându-se că acești profesioniști sunt singurii responsabili de eșecurile cu care se confruntă marile firme sau grupuri de societăți.
Din acest motiv, considerăm că reputația și responsabilitatea profesiei de auditor financiar sunt direct influențate de caracteristicile calitative ale informației financiar-contabile, de respectarea normelor impuse de referențialul contabil, precum și a principiilor de conduită eticã și deontologie profesională.
Etimologic, termenul audit își are izvorul în limba latină, provenind de la verbul „audire”, care înseamnă „a asculta”, mai târziu își găsește originea în limba engleză în verbul to audit, cu sensul de „a examina, a verifica”. Practic, auditul reprezintă un raționament profesional, ce se poate aplica în orice domeniu de activitate (vezi auditul mediului, auditul managementului, auditul calității etc.). În altă ordine de idei, auditul financiar precizează coordonatele în care își desfășoară activitatea auditorii financiari, pe când profesia de auditor financiar reprezintă „cadrul care asigură desfășurarea procesului de audit financiar”. Dezvoltarea schimburilor internaționale pe plan mondial odată cu realizarea unor lucrări contabile complexe ce necesită cunoștințe vaste de analiză și evaluare pentru a putea fi deslușite, au făcut necesară existența unei profesii și a unei lucrări ample și credibile de informare, care să-i asigure pe colaboratori că indicatorii economico financiari atestă realitatea patrimonială. Astfel, a apărut profesia de auditor financiar, a cărei lucrare specifică este raportul de audit financiar. În legislația română, auditul financiar este considerat ca fiind activitatea de examinare, în vederea exprimării de către auditorii financiari a unei opinii asupra situațiilor financiare în conformitate cu Standardele de Audit Financiar, armonizate cu Standardele Internaționale de Audit Financiar adoptate de Camera Auditorilor Financiari din România.
1.2.Evoluția istorică pe plan internațional și național a auditului
Originea meseriei de auditor este foarte veche cu toate că nu a fost cunoscută sub această denumire, deoarece, în mărturiile timpului, istoria contabilității era similară cu istoria economică. O certitudine a descoperirilor istorice este însăși faptul că dezvoltarea vieții sociale și formarea statelor nu s-au putut realiza fără colectarea de impozite și taxe, toate acestea determinând necesitatea de a ține socoteli și în consecință, de a face calcule. Încă din antichitate, s-a ajuns la ideea că o bună gestionare a patrimoniului se poate realiza doar prin respectarea unor proceduri și reguli de control financiar, aspecte care au stat la baza descoperirii contabilității ca știință, ele fiind respectate chiar după mii de ani. Un exemplu concludent în acest sens este celebrul cod al lui Hamurabi, care reprezintă o culegere de legi comerciale, cioplite într-un bloc de diolit. În aceste legi erau stipulate relații de comunicare concrete între producătorii și utilizatorii de informații economice, care impuneau obligativitatea folosirii unui plan contabil și a unor norme contabile precise, capabile să asigure fiecărei părți care participă la o tranzacție informații cu valori egale. Un articol cuprindea următorul text: ″Dacă negustorul a dat agentului său ulei, lână, grâne sau orice altfel de marfă pentru a o vinde, agentul înscrie prețul lor pe un document pecetluit și îl restituie negustorului″. În alt articol era prevăzut: ″Dacă agentul a uitat să ia un astfel de document pecetluit, comisionul agentului nu se ia în calcule″.
Cabinetele de audit financiar s-au reorganizat după anii ′70 sub forma rețelelor internaționale de audit financiar, care au ajuns într-un timp relativ scurt la un nivel de omogenitate atât ca metodă de lucru cât și al calității prestațiilor, astfel încât, singura reclamă care și-au făcut-o au fost performanțele lor excepționale. Cabinetele de audit financiar variază ca mărime de la un singur membru până la 10.000 de auditori. Crearea cabinetelor de audit financiar a fost necesară datorită complexității lucrărilor de audit financiar, atât ca sferă de cuprindere cât și ca întindere în timp pentru efectuarea lor. Acestea, cuprind auditori financiari specializați pe câte o grupă de elemente, ce analizează în amănunțime în special aspectele legate de respectarea Standardelor Internaționale de Contabilitate (de ex. specialiști în domeniul imobilizărilor sau în domeniul bancar etc.). În Anglia, pentru a nu-și face concurență, auditorii financiari au format primele asociații profesionale, dar mai ales pentru a-și păstra reputația folosirii unor tehnici contabile performante. Din punct de vedere al independenței, se poate spune că un cabinet de audit financiar mare nu este dependent de un client prin prisma onorariului, deoarece acesta reprezintă practic o cifră mică în comparație cu cifra de afaceri anuală a cabinetului de audit financiar. Marile cabinete de audit financiar pot diviza munca în echipă, deoarece dispun de o varietate de specialiști, care pot realiza munca de analiză a datelor, în paralel clientul câștigând astfel timp.
În România, auditul financiar a apărut într-o formă rudimentară odată cu apariția statului, devenind de-a lungul timpului una dintre cele mai importante pârghii de susținere și dezvoltare a funcțiilor statului. În sens istoric, auditul financiar și controlul financiar dispun de aceleași izvoare. Istoric, putem spune că faza incipientă a auditului financiar din țara noastră se regăsește în controlarea corectitudinii cu care erau efectuate activitățile economice. Din studiul resurselor bibliografice, considerăm că dezvoltarea instituției auditului financiar în România poate fi împărțită în mai multe perioade de dezvoltare. O primă perioadă, supranumită perioada daco-romană, ar putea fi aceea din timpul formării și dezvoltării statului dac atât sub domnia lui Burebista (aproximativ anul 82-44 î.e.n.) cât și sub dominația Imperiului Roman; din acea perioadă aflăm primele informații din domeniul instituției impozitelor, de la istoricul latin Josephus Flavius care, în scrierile sale, amintește despre existența „unui fel de perceptori ai veniturilor și ai roadelor ce le produce pământul “. Perioada medievală începe cu sec. IX-XIV, o dată cu apariția primelor formațiuni politice (cnezatul, voievodatul), conducătorii politici ai acestora (cnezii, voievozii), potrivit obiceiului pământului – jus valachicum -, pe lângă atribuțiunile militare și judecătorești, dețineau și atribuții administrative, implicit de administrare și gestionare a veniturilor și a foloaselor obținute de aceste formațiuni fără a răspunde de modul în care au fost întrebuințate. Domnitorul, în calitatea sa de titular al lui „dominium eminens” deținea și dreptul de a percepe dări de la toți locuitorii țării, dispunând astfel de veniturile țării după cum găsea de cuviință, practicând totodată o fiscalitate, care nu de puține ori devenea excesiv de apăsătoare.
Perioada modernă (1945-1989) este marcată de evoluțiile politice din țara noastră, ce și-au pus amprenta și asupra finanțelor publice inclusiv sub aspectul controlului financiar, în sensul că, au fost desființate instituții cu caracter profund democratic și înlocuite cu instituții aservite politicii dictatoriale de concept etatist. În acest sens, în anul 1948, a fost desființată Înalta Curte de Conturi și preluate atribuțiile sale de control preventiv de către conducătorii direcțiilor și serviciilor de contabilitate din cadrul întreprinderilor și instituțiilor, iar în 1959 a fost elaborat Regulamentul privind organizarea și executarea controlului preventiv în instituții, întreprinderi și organizații economice de stat, potrivit căruia un asemenea control se exercita de către conducătorul contabilității și delegați ai acestuia nominalizați de către „șeful” unității.
După 1990 se conturează perioada contemporană de organizare a auditului financiar. România trecând la o economie bazată pe conceptul de concurență, a revenit în mod implicit la fostele instituții financiare din perioada interbelică, adaptate la condițiile concrete din perioada de tranziție. Acest fapt, a fost consfințit de Constituție și de apariția unor acte normative de mare necesitate. Deși auditul financiar, exista în țările anglo-saxone și francofone de aproape patru decenii, fiind perfecționat în permanență, în România auditul financiar a apărut după anul 1990, ca o necesitate a specializării domeniului contabil.
1.3.Normalizarea internațională și națională în audit
1.3.1.Normalizare internațională în audit
Intenational Standards Organization (ISO) definește norma drept un document stabilit prin consens și aprobat de un organism recunoscut care furnizează, pentru folosințe comune și repetate, reguli, linii directoare sau caracteristici pentru activitățile sau rezultatele care garantează un nivel de ordine optimal într-un context dat. Normalizarea are ca obiect să ofere documente de referință care comportă soluții la probleme tehnice și comerciale privind produsele, bunurile și serviciile care se pun în mod repetat în relațiile dintre partenerii economici, științifici, tehnici și sociali.
Obiectivul principal al acesteia este să aducă utilizatorului un serviciu de referință obiectivă a nivelului său de calitate și a performanțelor în utilizare. În viața cotidiană pentru cumpărarea de produse sau servicii avem nevoie de puncte de reper pentru a ne forma aprecierea și a ne ajuta să luăm decizii. Norma ne ajută să obținem nivelul de siguranță prin care produsul sau serviciul corespunde așteptărilor.
Tendința predominantă pe plan mondial în domeniul auditului o reprezintă standardizarea în vederea formulării unei teorii utile în descrierea, explicarea și prognoza b#%l!^+a?activităților practice de audit.
Concepte fundamentale caracteristice auditului sunt: postulatele, conceptele, standardele, procedurile. Ele sunt independente și fiecare element succesiv este logic legat și derivat din cel precedent.
· Postulatele sunt definite drept un ansamblu de ipoteze, premise, principii și condiții care constituie baza elaborării standardelor de audit, exprimări adevărate sau adecvate considerate astfel fără a fi demonstrate.
· Conceptele sunt generalizări, idei centrale, fundamentale pentru raționamentul teoretic, deduse din postulatele auditului care cuprind: probele de audit, respectarea profesiei de auditor, corectitudinea raportării, independența auditului, conduita etică.
· Standardele de audit sunt declarații dezvoltate la cel mai înalt nivel de conceptualizare și care stau la baza îndeplinirii unei misiuni de audit. Aceste standarde asigură criteriile pentru îndeplinirea și evaluarea activității de audit constituind fundamentul unui înalt nivel de profesionalism în practica auditării.
În domeniul auditului de atestare contabilfinanciară, pe plan mondial au fost elaborate și adoptate standardele IFAC aplicate și în România în auditarea situațiilor financiare de către auditorii membri ai Camerei Auditorilor din România.
· Procedurile. În timp ce standardele de audit sunt exprimări generalizate ale principiilor auditului, procedurile de acest gen reprezintă etape detaliate pentru aplicarea acestor principii.
În funcție de tipul auditului, în practică se întâlnesc:
– procedurile auditului financiar;
– procedurile auditului de legalitate;
– procedurile auditului performanței.
Realizarea oricărei misiuni de audit implică existența unor reguli precis formalizate, cunoscute și acceptate de emițătorii și receptorii informației supuse auditului. Aceste reguli sunt definite la nivel general (național și internațional). Se ajunge în acest mod, la noțiunea de normă, care permite aprecierea calității unui audit în raport cu un sistem de referință.
Obiectivul acestui cadru conceptual este:
– de a afirma semnătura profesionistului;
– de a ține seama de evoluția cererii pieței în materie de atestare a capacității financiare a întreprinderilor și constatarea concordanței conformității cu un angajament contractual;
– de adaptare a cadrului conceptual la evoluția misiunilor prevăzute de IAPC.
În raport cu vechiul corp de norme, noul cadru prezintă o serie de diferențe:
– misiunea de examinare este modificată în scopul de a fi analogă, pe plan metodologic cu misiunea de examinare limitată și a misiunii de revizuire („review”) a IAPC;
– tehnicile de audit și examinare limitată sunt aplicate misiunilor de atestare privind alte aspecte ale întreprinderii: informații financiare și nefinanciare, sisteme și proceduri, direcție și gestiune;
– misiunile realizate în cadrul procedurilor convenite comportă trei posibilități ale nivelului de siguranță: ridicat, moderat sau misiunea nu conduce la nici un nivel siguranță.
Trebuie notată o primă excepție privind procedurile convenite care nu duc la un nivel de siguranță deoarece conform cadrului conceptual actual al IAPC. Misiunile de acest gen se bazează pe proceduri convenite ce conduc întotdeauna la lucrări fără nici un nivel de siguranță. Această categorie de misiuni este indispensabilă deoarece există o cerere , mai ales în sfera publică privind atestarea capacității financiare a întreprinderii, a credibilității informațiilor prin aplicarea altor prevederi decât cele privind demersul de audit sau de examinare limitată.
1.3.2.Procesul de normalizare națională în audit
România, țară de drept roman, face parte din categoria statelor unde, în ceea ce privește profesia de audit și contabilă, reglementările legislative stabilesc practicile de urmat în auditul situațiilor financiare.
In anii ’90, doar specialiștii vorbeau despre standarde de audit și cunoșteau conținutul și aplicabilitatea noțiunii de audit. Mai exact, termeni ca: „audit financiar”, „auditor financiar”, „standarde sau norme de audit financiar” au pătruns în vocabularul nostru după adoptarea Legii contabilității nr. 82/1991, respectiv după publicarea Regulamentului de aplicare a acesteia în anul 1994.
Primul moment al legiferării profesiei de audit financiar în țara noastră este anul b#%l!^+a?1995, când, în baza Hotărârii Conferinței Naționale a CECCAR nr. 3 din 23 octombrie 1995, s-a publicat o lucrare intitulată: „Norme de audit financiar și certificare a bilanțului contabil” de 140 de pagini, care a apărut ca supliment la „Revista generală de contabilitate și expertiză”. Prin publicarea acestor norme s-a urmărit „acoperirea unui gol normativ-metodologic în domeniul auditului, precum și asigurarea unor reguli precise de lucru, aliniate la normele europene și internaționale privind auditul legal și contractual în vederea certificării bilanțului contabil la agenții economici”.
Normele de referinŃă ale auditului financiar sunt clasificate in lucrarea menŃionată astfel:
• norme contabile, respectiv normele comune tuturor celor care stabilesc, controlează si utilizează conturile;
• norme de audit propriu-zise, adică un ansamblu de reguli stabilite de autoritatea profesională la care se raportează auditorul in exercitarea misiunii sale.
La randul lor, normele de audit financiar se impart in: norme profesionale de lucru, norme de raportare a opiniilor si norme generale de comportament profesional.
După patru ani, ca urmare a Hotărârii Conferinței Naționale a CECCAR nr. 98/24 din 27 ianuarie 1999, apare lucrarea: „Norme naționale de audit și servicii conexe” în care sunt preluate aproape textual Standardele Internaționale de Audit (ISA) publicate de Federația Internațională a Experților Contabili (IFAC). In calitatea sa de membru al IFAC, CECCAR s-a angajat să susțină activitatea IFAC aducând la cunostința membrilor săi orice publicație a acesteia, punând în lucru aceste publicații, în măsura posibilului, ținând cont de specificul național și în mod deosebit integrând în normele naționale de audit normele internaționale de audit elaborate de IFAC.
Odată cu înființarea Camerei Auditorilor Financiari din România, în baza Ordonanței de Urgență a Guvernului nr. 75/1999 din 01 iunie1999 (aproximativ, după patru luni de la adoptarea normelor internaționale), Comitetul Provizoriu al acesteia a hotărât asimilarea Standardelor Internaționale de Audit ale IFAC, precum și a Cadrului General al Standardelor Internaționale de Audit ca bază de efectuare a auditului financiar în Romania. Observăm că nu se mai vorbește de norme internaționale transpuse in plan naŃional, ci sunt asimilate, ca atare, standardele internaŃionale de audit.
In plus, este preluat în aceeași lucrare în care sunt publicate standardele de audit, „Audit financiar 2000”, și Codul privind conduita etică si profesională în domeniul auditului financiar. Așadar, anul 1999 este cel în care activitatea propriu-zisă de audit este legiferată și coordonată de un organism profesional separat de CECCAR (precizări referitoare la atribuțiile organizațiilor profesionale s-au făcut în capitolul rezervat organizării profesiei contabile).
Nu putem să nu remarcăm faptul că normele naționale de audit constituie o referință elocventă în reforma profesiei contabile din România, în armonizarea cu standardele internaționale și directivele europene ale auditului financiar, acest instrument menit să conducă la ridicarea credibilității informațiilor financiare emise de entitățile economice și sociale, de instituții și organizații guvernamentale și neguvernamentale. Standardele de Audit preluate de țara noastră se aplică în auditarea situațiilor financiare de către auditorii financiari, membri ai Camerei Auditorilor din România. b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a? b#%l!^+a?
1.4.Referiri și analize proprii privind literatura de specialitate pe tema cercetată, publicații recente etc
Toată lumea vorbește actualmente despre crize și lipsuri, indiferent cã este vorba de crize și lipsuri la nivelul individului, familiei, întreprinderilor, națiunilor, regiunilor, diferitelor monede, sistemelor financiare sau la nivel mondial. Criza economicã mondială este un proces deosebit de complex, profund și de actualitate, care afectează elementele fundamentale ale sistemului economic și căruia marii economiști de la nivel mondial nu reușesc să-i găsească antidot.
Criza economică are, de obicei, efecte devastatoare atât în țările puternic industrializate, cât și în cele mai puțin dezvoltate, ale căror economii depind în cea mai mare măsură de exporturile de materii prime. În perioadele de recesiune economică, volumul comerțului mondial scade rapid, după cum scad și veniturile personale, profitul companiilor și veniturile bugetare.
Efectele crizelor economice se manifestă sub multiple forme, cum ar fi: scăderea volumului schimburilor comerciale, reducerea consumului și, implicit, a producției, falimente răsunătoare, scăderea veniturilor populației, creșterea șomajului, deprecierea monedelor naționale, inflație, scăderea veniturilor bugetare, diminuarea cheltuielilor publice, creșterea deficitelor bugetare etc. Deși, în general, crizele economice globale afectează toate entitățile dintr-o țară, unitățile mari au mai multe posibilități și o mai mare forță de a suporta efectele acesteia. În schimb, întreprinderile mici și mijlocii sunt cele mai afectate de criză, în rândul acestora înregistrânduse și cele mai multe falimente.
Așa cum se poate observa în Tabelul 1, in anii 2008 și 2009 nu toate companiile au avut publicate rapoartele anuale și rapoartele de audit. Acest lucru se datorează faptului că aceste companii au început listarea pe bursă doar în anul 2008/2009. Incepând cu anul 2010 toate companiile din eșantion au avut publicate datele. Dorim să menționăm faptul că datele se găsesc mult mai dificil în cazul companiilor listate pe BVB decât în cazul companiilor listate pe LSE. In ultimii ani și în cazul României se elaborează rapoarte anuale cuprinzand toate informațiile, inclusiv raportul de audit, lucru care pentru companiile listate pe LSE se întamplă încă din 2008.
In primul rând, în cazul a 15 companii auditorul a avut aceeași opinie fără rezerve pe toată perioada de analiză 2008-2012. Astfel, ALRO, BCR, BT, Biofarm, Concefa, Electromagnetica, Oil Terminal, OMV Petrom, Prefab, Ropharma, Transgaz, Fondul Proprietatea, SIF Oltenia și SIF Transilvania și-au menținut auditorul, iar auditorul și-a menținut opinia fără rezerve. In cazul BRD Groupe Societe Generale, compania a colaborat cu Ernst&Young până în 2009 – opinie fără rezerve, respectiv cu Deloitte din 2010 – opinie fără rezerve. Așadar, compania și-a schimbat auditorul, iar opinia nu a fost schimbată. Compania nu a precizat de a ce recurs la schimbarea auditorului.
Criza economică generalizată manifestată pe plan mondial și scandalurile financiare răsunătoare înregistrate la nivelul unor mari companii (ENRON, WORLDCOM, AHOLD, PARMALAT etc.) repun în discuție calitatea și credibilitatea informațiilor financiar-contabile. Aceste evoluții din mediul economico-social au fost asociate, de cele mai multe ori pe nedrept, cu profesia contabilă, responsabilă de apărarea interesului public și concretizată în informarea corectă a utilizatorilor externi, respectiv, în garantarea credibilității datelor publicate de unități. „De exemplu, în ultimii ani, eșecurile etice din partea anumitor membri ai profesiei, care au avut ca rezultat lipsa de încredere în raportarea financiarã, au impus modificări esențiale ale reglementării profesiei (Legea Sarbanes-Oxley în SUA, Legea securității financiare în Franța etc.).”
Auditorii financiari sunt reprezentanții profesiei contabile cei mai expuși la criticile virulente ale utilizatorilor de informații din raportările financiare, fiind considerați „țapii ispășitori”, în calitatea lor de garanți ai calității și credibilității datelor difuzate de întreprinderi. Se merge, uneori, chiar mai departe, considerându- se că acești profesioniști sunt singurii responsabili de eșecurile cu care se confruntă marile firme sau grupuri de societăți.
Din acest motiv, considerăm cã reputația și responsabilitatea profesiei de auditor financiar sunt direct influențate de caracteristicile calitative ale informației financiar-contabile, de respectarea normelor impuse de referențialul contabil, precum și a principiilor de conduită etică și deontologie profesională.
1.5. Obiectivele și responsabilitățile auditului și managementului în procesul de raportare și auditare
1.5.1 Responsabilități ale managementului
Pe măsură ce liberalizarea, globalizarea și dezvoltarea rapidă a tehnologiei informaticii generează noi oportunități de afaceri, organismele economice și financiare sunt expuse unor riscuri mai complexe și mai diverse decât în trecut. Identificarea, măsurarea și controlul riscurilor nu a fost nicicând mai importantă pentru managementul organizațional și cel strategic.
Definirea riscului are multe variante întâlnite în literatura de specialitate. Astfel: este „posibilitatea de-a ajunge într-o primejdie, de-a avea de înfruntat un necaz sau de suportat o pagubă" (I. Mihuț & co.,2003:6), „riscul este practic amenințarea ca un eveniment să afecteze abilitatea unei companii de a funcționa și de a-și urmări îndeplinirea obiectivelor strategice. Riscul apare în general nu atât din probabilitatea că nu se va întâmpla ceva bine, ci din posibilitatea de a se întâmpla ceva rău" ( I. Mihuț & co.,2003:8). De asemenea „viața economică este guvernată de incertitudine și orice proiecție a unor evenimente viitoare este, prin definiție, lovită de riscul de a nu se realiza în parametrii prevăzuți"( I. Mihuț & co.,2003:8).
El există permanent și se produce sau nu în funcție de condițiile create. Riscul este prezent în toate acțiunile și evenimentele omenirii. Riscul este într-o permanentă schimbare el evoluează în complexitate, pe lângă tradiționalele expuneri la hazard, adăugându-se riscuri operaționale, financiare, strategice, de piață, de țară, legislative, umane, de fraudă, iar caracterul complex al riscului poate fi atribuit mai multor factori care în literatura de specialitate se grupează în factori macroeconomici numiți și externi și microeconomici b#%l!^+a?numiți și interni.
Factorii externi sunt:
– economici determinați de: schimbarea ratelor dobânzilor, inflație, asigurări, taxe și impozite, schimbări economice bruște.
– politici determinați de: legislația ambiguă și schimbătoare, anumite politici protecționiste, reglementări și respectarea lor, priorități politice sectoriale.
– concurențiali determinați de: modificări ale pieței, presiuni ale firmelor mari, tipurile și serviciile oferite, tendințe ale modei, folosirea de mass-media, cererile și așteptările clienților, cererile contractuale.
Factorii interni pot fi considerați:
– sociali determinați de: etica și credința angajaților, cultura individuală a persoanelor implicate privind riscul, presiunea exercitată de angajați prin drepturile salariale sau prestarea unei activități necorespunzătoare, schimbări frecvente de personal, relațiile prea intime dintre salariați.
– economici determinați de: schimbări în procesarea informatică, substituirea materialelor, o securitate mai bună a noilor produse și tehnologii, un sistem de operare mai bun în ceea ce privește procedurile și metodele de operare, nevoia de reducere a pierderilor, așteptările investitorilor și a acționarilor, de strategia adoptată.
– fizici determinați de: distrugerea clădirilor, de fraudă efectuată prin actele sau intențiile salariaților sau clienților.
În general, cei care conduc afaceri sunt persoane care își asumă riscul în mod conștient, deoarece ei ajung pe acea poziție ca rezultat a unor succese și al unei culturi manageriale dobândite în trecut. Riscul reprezintă o provocare pentru manageri ceea ce presupune că ei își asumă un risc inteligent. De fapt a conduce o afacere de succes înseamnă a profita de cele mai corecte oportunități de afaceri în funcție de posibilitățile financiare și manageriale ale companiei. Dacă accepțiunea modernă a managementului este concomitent artă și știință, managementul riscului este de asemenea un echilibru între artă și știință. Aceasta deoarece este importantă atât estimarea și modelarea riscurilor care de altfel au un rol important în procesul decizional, dar și pentru că un accent prea mare pus pe evaluarea riscurilor poate deveni inadecvat. Astfel, pe baza raționamentului și a experienței un manager trebuie să găsească un echilibru în această privință.
Managementul riscului este o problemă de echilibru între procedee și oameni. O companie poate supraviețui și chiar prospera dacă are oameni de calitate, chiar în condițiile în care are metode și procedee manageriale slabe. Reciproca nu este valabilă. De fapt riscul unei companii este determinat de acțiunile și deciziile angajaților săi.
Riscurile sunt de mai multe feluri determinate de diferite criterii. Clasificarea riscurilor pentru orice fel de afacere, se realizează după aria de afectare a lor:
– riscul operațional este un risc potențial care constă în posibilitatea ca în cursul derulării afacerii să apară sincope datorate unui management necorespunzător, unor erori umane ale personalului angajat sau unor fraude, sau unor probleme informatice.
– riscul financiar se refera la fluxurile de disponibilități care permit o continuitate a afacerii în condiții bune. Aici se pot include riscurile legate de:
– riscul ratei dobânzii
– riscul valutar,
– riscurile capitalului investit
– riscul de lichiditate
– riscul strategic apare când strategiile adoptate de conducerea firmei nu sunt eficiente.
– riscul pieței reprezintă riscul de a-ți desfășura activitatea într-un anumit tip de piață
În această categorie, riscul de imagine este unul important, el poate fi generat de o serie de articole negative legate de compania respectivă, de anumite nemulțumiri ale clientelei și de anumite zvonuri. Riscul de imagine este foarte greu de măsurat și de anticipat, dar poate produce pagube însemnate.
– riscul de țară reprezintă posibilitatea pierderilor financiare în afacerile internaționale, pierderi datorate unor evenimente macroeconomice sau politice specifice unei țări.
– riscul legislativ se referă la potențialele schimbări de legislație sau reglementări, care ar putea avea un impact negativ asupra firmei.
Băncile administrează și alte riscuri, specifice activității bancare, pe care le vom trata în capitolul următor. Gestionând riscul clienților săi, ca și agenți intermediari pe piața monetarfinanciară, băncile obțin profit din diferențele dintre veniturile obținute prin plasamente și costurile surselor de finanțare.
Afacerile atât cele economice cât și cele bancare întâmpină presiuni intense în menținerea avantajelor concurențiale. Sunt noi provocări în ceea ce privește atragerea și menținerea personalului și a conformării cu legislația muncii. Aceste riscuri sunt urmare a de schimbări demografice. O dată cu descentralizarea deciziei economice în România a crescut rolul și inițiativa agenților economici implicați în tranzacțiile comerciale și financiare. Fiecare verigă bancară trebuind să lucreze în limita unor competențe globale. b#%l!^+a?
Concomitent cu internaționalizarea rapidă a producerii și distribuției mărfurilor și serviciilor, are loc o reducere a gradului de autofinanțare a firmelor, astfel că numărul băncilor a crescut, iar concurența dintre ele s-a accentuat, în acest sens Walter Wriston, scria "Cu toții știm că acceptarea riscului și obținerea de profit sunt fundamentele activității bancare, ca și ale oricărei alte afaceri. Băncile trebuie să ofere servicii competitive ca preț și calitate. Ele trebuie să obțină capital la costuri cât mai scăzute și să folosească acest capital în felul cel mai productiv, ingenios și responsabil pe care-1 pot concepe."
În ultimii ani se recunoaște tot mai mult importanța implicării guvernanței corporative în managementul riscului. Organizațiile se află sub presiunea identificării tuturor riscurilor cu care se confruntă organizația; de la riscuri sociale, etice și de mediu, la cele financiare și operaționale, precum și la modul în care le administrează la un nivel acceptabil. În acelasi timp, utilizarea procedurilor și politicilor de management al riscului integrat la nivel de intreprindere (ERM – Enterprise Risk Management) s-a extins, organizațiile recunosc astfel avantajele abordări managementului riscurilor.
Auditul intern, în ambele sale roluri pe care le joacă în acordarea de asigurare și de consultanță, contribuie la managementul riscurilor într-o varietate de moduri, importanța sa crescând din ce în ce mai mult în contextul crizei financiare actuale. Oamenii întreprind activități de gestionare a riscului pentru a identifica, evalua, gestiona și controla toate tipurile de evenimente sau situații care pot afecta organizația. Acestea pot varia de la proiecte individuale sau la definirea tipurilor de risc, de exemplu, riscului de piață, pentru a evalua amenințările și oportunitățile cu care se confruntă organizația ca un întreg. Principiile prezentate în această declarație pot fi folosite pentru a ghida implicarea auditului intern în toate procesele de gestionare a riscurilor, dar suntem interesați în mod deosebit de gestionarea riscului la nivel de întreprinderi, deoarece aceasta este de natură să amelioreze procesele de guvernare dintr-o organizație. Managementul riscului la nivel de întreprindere (ERM) este un proces continuu, structurat în cadrul întregii organizații care permite identificarea, evaluarea, decizia asupra răspunsurilor și raportarea cu privire la oportunitățile și amenințările care afectează atingerea obiectivelor sale .
Consiliul de Administrație are responsabilitatea generală de a se asigura că riscurile sunt gestionate adecvat. În practică insă, Consiliul deleagă cadrul de funcționare a managementului riscului echipei manageriale. În cadrul echipei, poate fi o funcție separată care coordonează și gestionează aceste activități și contribuie prin competente și cunoștințe de specialitate.
Beneficiile implementării unui ERM includ:
– mai mare probabilitate de realizare a obiectivelor entității;
– îmbunătățirea înțelegerii riscurilor cheie și a implicațiilor acestora;
– un management care acordă o atenție mai mare problemelor importante;
– mai puține surprize neplăcute sau situații de criză;
– capacitatea de a-și asuma un risc mai mare pentru o recompensă mai mare;
– informare mai largă despre riscuri și despre luarea de decizii în ceea ce privește riscurile.
Orice decizie în ceea ce privește realizarea unui obiectiv nou, dezvoltări sau restructurări, antrenează un risc în obținerea rezultatelor estimate inițial datorită influenței schimbărilor ce se manifestă neîncetat în mediul tehnic, economic și social, intern si extern. Condițiile de incertitudine influențează evenimentele (variabilele) care concură la obținerea unor indicatori care pot fi utilizați pentru evaluarea variantelor de realizare a unui proiect și fundamentare a deciziilor.
Evaluarea riscului este necesară începând cu cele mai înalte nivele de adoptare a deciziilor strategice – de exemplu, in toate cazurile referitoare la: ce activități să se întreprindă, ce active să se achiziționeze sau în care piețe să se implice – și continuând cu toate deciziile operaționale – de la acceptarea plăților în valută, la asigurarea unui nivel adecvat de siguranță la locul de muncă. Evaluarea riscului joacă un rol, chiar dacă o organizație este sau nu conștientă de managementul riscurilor.
În pofida complexității, managementul riscului este în esență, un instrument managerial care ajută organizația să dețină cele mai potrivite politici de control a rezultatelor nefavorabile (Standardul de Audit intern 1130). Cu toate acestea, opinia generală cum că o bună conducere corporatistă determină ca managementul să ia cele mai bune decizii în condiții de risc – adică, deciziile bine informate se opun evitării riscului. Unii specialiști consideră că in climatul actual se formează o atitudine refractară la risc odată cu creșterea importanței conformării, determinată de reacțiile regulatorilor corporatiști de pe glob la prăbușirile corporațiilor (cazurile cele mai cunoscute fiind Enron, Parmalat, Woldcom).
Un bun management al riscului are ca scop îmbunătățirea deciziilor organizaționale. Nu este vorba doar de evitarea sau minimizarea pierderilor, ci și de tratarea oportunităților într-o manieră favorabilă. Una din cerințele-cheie ale Consiliului de Administrație este de a obține asigurarea că procesul de management al riscului este eficient, iar riscurile cheie sunt b#%l!^+a?gestionate la un nivel acceptabil. Este posibil ca asigurarea să provină din diferite surse, dar dintre acestea, asigurare dată de management este fundamentală. Acest lucru ar trebui să fie completat prin furnizarea de asigurăriobiective, pentru care auditul intern este o sursă cheie. Alte surse includ auditul extern și revizuirile independente de specialitate.
Auditul intern va oferi în mod normal asigurări pe trei domenii:
– procesul de management al riscurilor, atât pentru proiectare cât și referitor la cât de bine funcționează;
– managementul riscurilor clasificate ca și "riscuri cheie", inclusiv eficiența controalelor și alte răspunsuri la acestea;
– evaluarea fiabilă și adecvată a riscurilor și raportarea statusului riscurilor și controlului.
Auditul intern este o activitate independentă și obiectivă de asigurare și consultanță. Rolul său principal cu privire la ERM este de a oferi asigurare obiectivă Consiliului cu privire la eficacitatea managementului riscurilor. Într-adevăr, cercetarea a arătat că presedinții Consiliilor și auditorii interni sunt de acord cu faptul că două dintre cele mai importante căi prin care auditul intern adaugă valoare organizației constau în furnizarea de asigurări obiective că riscurile majore ale afacerii sunt gestionate în mod corespunzător și furnizarea de asigurare că managementul riscului și controlul intern funcționează eficient.. Unele dintre rolurile de consultant în care se angajează auditul intern implică:
– Punerea la dispoziția managementului a unor instrumente și tehnicile utilizate de către auditul intern pentru analiza riscurilor și realizarea controalelor;
– Conducerea procesului pentru introducerea ERM în organizație datorită experienței acumulate;
– Furnizarea de consultanță, facilitarea de workshop-uri, pregătirea organizației în domeniul riscului și controlului și promovarea dezvoltării unui limbaj comun pentru ințelegerea acestui domeniu;
– Sprijinirea managerilor care au ca obiectiv identificarea celor mai bune metode de atenuare a riscurilor.
Ori de cate ori auditul intern sprijină echipa managerială în crearea sau îmbunătățirea procesului de management al riscului, planul său de lucru ar trebui să includă o strategie clară referitoare la migrarea responsabilității pentru aceste activități către membrii echipei manageriale. Dacă în cadrul organizației există o funcție de management al riscurilor, care funcționează corespunzător, atunci volumul de muncă al auditorilor interni este mult mai redus. În lipsa unui management al riscurilor, auditorii interni pot sprijini și consilia conducerea superioară în ceea ce privește identificarea riscurilor, evaluarea lor și determinarea apetitului pentru risc.
1.5.2. Responsabilitatea auditorului
Misiunea pe care auditorul o are impune o categorie de responsabilități profesionale ce trebuie să fie conform cu „codul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar“.
Aceste principii sunt:
1. independență
2. integritate
3. obiectivitate
4. competență profesională și atenția cuvenită
5. confidențialitate
6. conduită profesională
7. standardele tehnice
Pentru a respecta aceste principii de către toți auditorii financiari, profesiunea este caracterizată printr-o serie de elemente:
– capacitate intelectuală dobândită printr-o temeinică și continuă pregătire cu cele mai noi tehnici, norme și reguli, dublată de educație;
– aderarea la un mod de conduită comun, la un cod de valori elaborat de organismul administrativ specific care să includă și obiective și principii fundamentale ale codului de etică;
– acceptarea unei responsabilități față de profesie și societate.
Pentru a asigura cel mai înalt nivel de performanță, dar și încrederea publicului în profesia de auditori financiari, organismele administrative sunt datoare pentru a elabora norme etice pentru membrii săi, aplicabile în executarea serviciilor profesionale de audit. Acceptarea responsabilității față de public constituie o caracteristică esențială a profesiei de auditor financiar. A fi responsabil de serviciile profesionale desfășurate în domeniul auditului financiar nu înseamnă numai satisfacerea cerințelor unui client.
Standardele de audit financiar au fost determinate în cea mai mare parte de interesul public. Spre exemplu:
– Auditorii independenți furnizează informații și fac recomandări pentru menținerea integrității și eficienței situațiilor financiare utilizate de instituții financiare pentru solicitări de credit și acționarilor pentru obținerea de capital. b#%l!^+a?
– Auditorii interni oferă garanția unui sistem eficient de control intern care contribuie la credibilitatea informației financiare externe.
– Experții fiscali contribuie la încrederea și eficiența sistemului fiscal cu cele trei componente ale sale: impozite, taxe și contribuții, mecanismul fiscal și aparatul fiscal.
– Experții în management au responsabilitatea față de interesul public prin elaborarea unor decizii solide privind strategiile de dezvoltare a firmei, rentabilizarea lor, creșterea cifrei de afaceri etc.
Rolul auditorilor financiari este foarte important în societate. Plaja largă de utilizatori ai informației contabile prin public (investitori, salariați, creditori, debitori, instituții financiare, guvern) se bazează pe validarea conturilor anuale realizate de auditorii financiari profesioniști în tot ceea ce înseamnă instrumentare tehnică contabilă și o raportare financiară corectă, un management financiar eficient și consultanță competentă pentru un spectru larg al afacerii.
Pentru a răspunde acestor mari responsabilități ce le revin auditorilor financiari, atitudinea și comportamentul lor în procesul de furnizare a serviciilor profesionale au impact asupra bunăstării economice prin actul de decizie care se ia pe credibilitatea raportului lor.
Poziția avantajoasă pe care o oferă această profesie se menține cu condiția de a da publicului servicii de înalt profesionalism și în concordanță “cu cerințele etice prin care se demonstrează că încrederea publicului este solid fundamentată”. Obiectivele și principiile fundamentale sunt generale și ele nu pot fi utilizate pentru rezolvarea problematicii de etică într-un anume caz. Există situații specifice ale profesiunii de auditor financiar, în care etica impune prioritar anumite obiective și principii.
Astfel, Camera Auditorilor din România a elaborat cadrul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar funcție de cerințele utilizatorilor ca beneficiari ai serviciilor profesionale pe anumite segmente ale activității economice în trei direcții:
– principii care se aplică tuturor auditorilor financiari profesioniști;
– principii care se aplică doar auditorilor financiari de practică publică;
– principii care se aplică auditorilor financiari angajați și aplicabile auditorilor angajați de practica publică, dacă corespund condițiilor ce se impun.
Codul privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar prevede următoarele principii-cerințe :
1. Integritatea și obiectivitatea
2. Soluționarea conflictelor etice
3. Confidențialitate
4. Competența profesională
5. Consultanța în domeniul fiscal
6. Activitățile internaționale
7. Publicitatea
1. Integritatea presupune onestitate și corectitudine în desfășurarea serviciilor profesionale. Auditorii nu trebuie să se implice în conflicte de interese. Practica a dovedit că există o serie de factori care pot afecta obiectivitatea. Auditorii financiari profesioniști trebuie să se asigure că toate persoanele implicate în serviciile profesionale de audit respectă principiul obiectivității. Ei nu trebuie să accepte sau să ofere cadouri de orice natură care „în mod rezonabil“ pot avea o influență considerabilă asupra deciziilor lor sau a celor implicați a executa servicii profesionale.
2. Există factori care pot determina ca responsabilitățile unui auditor financiar profesionist să intre în conflict cu solicitări interne sau externe. Auditorul financiar profesionist aflat la un nivel ierarhic superior trebuie să cerceteze pentru a se asigura că există politici de soluționare a conflictelor. Relațiile de familie sau personale poate da naștere la presiuni exercitate asupra veniturilor profesionale și li se poate solicita să acționeze contrar standardelor tehnice sau profesionale. Dacă există conflicte de etică semnificative, ei pot acționa în ordine gradual până epuizează toate căile astfel:
– rezolvarea conflictului prin urmărirea politicii existente la nivelul organizației;
– analiza conflictului etic cu primul nivel superior direct. Dacă nu se rezolvă conflictul cu acesta, auditorul apelează la conducerea imediat superioară(director general, consiliul de administrație, conducerea AGA);
– să apeleze la un consultant independent, confidențial, pentru a găsi modalitatea de acțiune pentru soluționarea conflictului;
– să demisioneze și să prezinte un memoriu de informare cu privire la problemele semnificative (exemplu frauda), în situația în care conflictul etic se manifestă chiar după toate nivelurile de analiză.
3. Auditorii financiari profesioniști sunt obligați să respecte confidențialitatea pe măsura executării serviciilor profesionale chiar și după ce relația cu clientul încetează. Există excepții de la principiul expus, doar când i s-a permis să dezvăluie informații sau atunci când există o datorie legală sau profesională.
4. Competența profesională. Un auditor financiar profesionist trebuie mai întâi să b#%l!^+a?atingă competența profesională. Aceasta presupune studii economice superioare, studii de specialitate: să cunoască și să aplice Standardele Naționale și Internaționale de Contabilitate, standardele tehnice de audit, să aibă o conduită etică ireproșabilă, să cunoască la zi reglementările naționale în domeniul contabilității, fiscalității, solide cunoștințe de drept comercial, evaluare economică, statistică, gestiune financiară analiză și nu în ultimul rând matematici financiare. Pregătirea profesională este validată prin examene profesionale relevante și o bogată experiență în domeniu.
O a doua cerință este „păstrarea competenței profesionale“, care se remarcă prin cercetarea permanentă a ultimelor cunoștințe în domeniul profesiunii, reguli, norme relevante luate la nivel național și internațional în domeniul contabilității și auditului. Programul auditorului financiar profesionist trebuie „orientat spre asigurarea controlului calității performanței serviciilor profesionale“.
5. În situația în care auditorul financiar profesionist acordă servicii fiscale unui client, acesta trebuie să aibă în vedere riscul fiscal și eficacitatea în favoarea clientului, dar cu competență profesională și mare atenție pentru a nu afecta integritatea și obiectivitatea sa. Orice ambiguitate sau interpretare a textului de lege poate fi rezolvată în favoarea firmei cu condiția să domine „rezonabilul“ în orice acțiune. Auditorul nu trebuie să asigure clientul că declarațiile fiscale oferite inclusiv consultanța fiscală sunt neatacabile, deoarece responsabilitatea pentru conținutul declarației revine în primul rând clientului.
Auditorul financiar profesionist are obligația să ia toate măsurile necesare pentru a se asigura, pe baza datelor primite, că declarația fiscală este întocmită corespunzător, este reală și corectă. Opiniile semnificative oferite unui client trebuie reținute ca un memoriu pentru dosare sau utilizate ca scrisoare.
Auditorul financiar profesionist are obligația de a se disocia de orice declarație fiscală sau informații prezentate în situații care vizează statul ca utilizator și conține falsuri, erori, omisiuni sau neclarități, cu scopul de a induce în eroare aparatul fiscal. Informațiile furnizate de client pentru pregătirea și validarea unor documente sau probe, investigații în ceea ce privește instrumentarea tehnică contabilă aferentă operațiunilor economico-financiare.
Auditorul financiar profesionist utilizează declarațiile fiscale din anii anteriori. Acestea îl ajută la recomandări pentru optimizarea costului fiscal pe ansamblul societății. Dacă auditorul descoperă erori sau omisiuni semnificative în declarațiile fiscale ale anului anterior sau neînregistrarea unei declarații fiscale, trebuie să informeze societatea asupra erorilor, omisiunilor și recomandarea de a aduce la cunoștința autorităților fiscale prin aparatul fiscal. Nu-i este permisă aducerea la cunoștință de erorile semnificative aparatului fiscal, decât cu permisiunea clientului.
Dacă erorile nu sunt corectate de către client, auditorul financiar are obligația să se disocieze de acele declarații sau situații prezentate autorităților și să ia în considerație dacă responsabilitățile profesionale îi permit continuarea serviciilor cu clientul respectiv.
6. Auditorul financiar profesionist poate desfășura servicii profesionale internaționale. Aceste servicii trebuie îndeplinite conform cu standardele tehnice relevante și cu cerințele etice. În situația în care un auditor execută servicii în altă țară decât cea de origine și există diferențe specifice de conduită etică și profesională ale celor două țări, auditorul financiar profesionist este obligat să analizeze două situații:
a) – cum sunt cerințele etice ale țării unde execută serviciile;
b) – dacă cerințele etice ale țării de origine sunt obligatoriu de aplicat pentru serviciile profesionale executate în afara țării și sunt cele mai severe.
a1. În situația în care cerințele etice ale țării străine unde se execută serviciile sunt mai puțin severe decât Codul Etic al IFAC, auditorul trebuie să aplice Codul Etic al IFAC.
a2. Dacă în țara străină în care auditorul desfășoară servicii profesionale cerințele etice sunt „mai severe“ decât Codul Etic al IFAC, atunci se aplică cerințele etice din țara străină auditorului.
b. Dacă cerințele etice ale țării de origine sunt mai severe decât cele arătate la punctele a1 și a2 și sunt obligatorii pentru servicii executate în afara țării, auditorul va aplica codul etic din țara de origine.
7. Promovarea serviciilor profesionale ale auditorilor financiari profesioniști trebuie să aibă în vedere trei cerințe, potrivit cu Codul privind Conduita Etică și Profesională în domeniul auditului financiar:
a) Profesiunea de auditor financiar profesionist are forța, reputația și capacitatea necesară, prin serviciile pe care le oferă, să dezvolte mediul de afaceri și al societății în sensul progresului. În acest sens, auditorii financiari nu trebuie să folosească nici un mijloc care aduce profesiunii „faimă proastă“.
b) Să nu practice prețuri exagerate pentru serviciile oferite clienților lor.
c) Să nu facă referiri negative la activitatea altor auditori financiari.
1.6. Rolul situațiilor financiare în deciziile manageriale
Managerii suportă o mulțime de presiuni și nu pot fi singurii răspunzători pentru toate situațiile-problemă. Majoritatea managerilor știu când să îi implice pe subordonați în luarea b#%l!^+a?deciziilor, când să delege și când să nu ia nici o atitudine. Pentru aceasta managerii trebuie să răspundă următoarelor întrebări:
· Problema este ușor de rezolvat? Unele probleme complexe sau dificile necesită mai multă atenție, însă majoritatea problemelor sunt mici și mai puțin semnificative. Managerii eficienți evită să se implice în aceste din urmă probleme și le atribuie altora. Este important ca managerii să știe să stabilească prioritățile deciziilor în care trebuie să se implice.
· Se poate ca problema să dispară de la sine? Uneori problemele mai simple sunt lăsate ultimele, și se întâmplă ca fie să se rezolve de la sine, fie să fie rezolvate de alții. Dacă problema respectivă devine mai serioasă, va primi o prioritate mai mare și va fi rezolvată.
· Eu sunt cel care trebuie să ia această decizie? Deciziile care influențează organizația în ansamblu sau cele de importanță strategică trebuie să fie luate de managerii de pe nivelele superioare ale ierarhiei, în timp ce luarea celorlalte decizii trebuie să fie delegată managerilor care se află cel mai aproape de problema care trebuie să fie rezolvată.
·Trebuie să iau decizia singur sau să îi implic și pe alții? Managerul trebuie să știe dacă deține toate informațiile de care are nevoie pentru a asigura calitatea deciziei. De asemenea, trebuie să fie cunoscut gradul în care atașamentul față de decizia respectivă va influența implementarea acesteia, pentru a se stabili dacă trebuie implicați în luarea deciziei oamenii a căror responsabilitate va fi punerea ei în practică. În plus, trebuie luat în considerare și aspectul legat de factorul timp știut fiind că o decizie de grup consumă mai mult timp decât una individuală.
În general, managerii stabilesc o serie de obiective. Se creează apoi planuri de acțiune și politici pentru atingerea acestor obiective. Deși acest proces este bine înțeles, o serie de factori legați de procesul stabilirii de obiective pot impune limite organizaționale procesului decizional. Informația contabilă constitue o abstracție, un produs al cunoașterii inteligente, dar în același timp o realitate omniprezentă, cu care fiecare entitate cu sau fară voie se întalneste zilnic.
Calitatea informație contabile nu este doar un suport al deciziilor managerului ci poate evidenția și relația dintre departamentele unei entități economice și anume nivelul de colaborare și cooperare în vederea realizarii programului economic . Elementele care sunt prezentate în material abordeaza informația în funcție de surse și domeniul de utilizare al lor, astfel că cel care utilizeaza datele sub forma elaborată are o siguranta mai mare în ce privește veridicitatea lor .
Informația, în sens larg, reprezintă o stire, un element nou sau un mesaj care poatae veni din orice domeniu al științei, conceptul acesta exprimand o formulă scrisă, susceptibilă de a aduce elemente noi de cunoaștere. Inițial termenul de informație a fost introdus în domeniul tehnic pentru a putea gasi o fațetă opusă incertitudinii, incertitudine ce poate fi inlaturată prin realizarea unui eveniment dintr-un șir de evenimente posibile.
În ce privește calitatea informației cea mai exemplificativă analiză ar fi asupra analizei contabile aceasta avand anumite atribute :
– Accesibilitate – depinde de gradul de pregatire al personalului, modalitatile de stocare cât și de mijloacele de comunicare
– Actualitate – capacitatea informației de a prezenta evenimente recente
– Inteligibilitate – presupune calitatea informației de a fi asimilată de toți utilizatorii
– Pertinentă – presupune capacitatea informației de a oferii răspunsuri într-o situație dată
– Fiabilitate – reprezintă capacitatea informației contabile de a asigura o imagine reală și concretă asupra unui eveniment economic
– Vârsta – reprezintă perioada de timp de la momentul colectarii datelor pana la momentul transpunerii in actiune a deciziilor luate pe baza acestor informații.
Infomația contabilă specifică activitaților economice, poate fi definită ca o comunicare, știre sau mesaj care conține elemente noi de cunoaștere a unor stări, situații, condiții de manifestare a anumitor fenomene sau procese economice. La nivelul entitaților economice, informația contabilă circula sub forma datelor specifice, care se constituie din surse interne sau externe în vederea comunicării în interiorul entitații sau comunicării catre anumiți destinatari externi.
Analiștii financiari preiau informația brută și o transformă într-un alt tip de informație, ceeace reflectă capacitatea lor de a înțelege, sintetiza și interpreta informația în calitatea ei de materie primă. În mod direct ei crează trei modele de activități referitoare la informație:
– cautarea informației private, care nu este disponibila publicului larg analiza, procesarea și interpretarea informațiilor economice (financiar – contabile) în vederea realizării unor previziuni b#%l!^+a?
– analiza performanțelor, o disecare a rezultatelor obținute până în prezent în scopul luării unor decizii pertinente în viitorul apropiat
După cum C.Greinervi sublinia în lucrarea sa ”Systemes d’information et comptabilite” nu trebuie pierdute din vedere urmatoarele :
– informațiile nu sunt obiecte construite, informațiile nu cresc în natura, ele sunt artefacte, simboluri create deliberat de actorii socioeconomici
– informațiile economice făuresc reprezentarile și induc comportamente după mecanisme complexe
– alaturi de cunostințele formalizate, cunoștințele economice joacă un rol foarte important
Evoluția informației economice a fost și este impusă de evoluția sistemelor naturale și sociale – realitate obiectivă ce presupune cunoasterea permanentă a stării și functionalitații elementelor componente ale sistemului – a determinat dezvoltarea sistemului informațional economic, a elementelor componente (evidenta operativă). Informația economică este astazi prezentă în toate domeniile de activitate, fara de care progresul ar fi încetinit sau chiar inexistent. Astfel că de calitatea informației contabile depinde însași evoluția tuturor entitaților economice, așa încat noi consideram că, contabilitatea este o disciplină stiințifică independentă, cu un statut propriu în familia științelor sociale.
În diferitele lucrari de contabilitate am întalnit gruparea informației contabile de la nivelul microeconomic în urmatoarea formă :
1. Informații care provin din surse externe entitații (date legate de piața internă și cea internațională)
2. Informații economice care au ca surse de proveniența sursele interne (date ce provin din evidenta financiar-contabila a entitații economice)
Proveniența informațiilor utilizate în analizele financiare necesare suportului deceziei manageriale sunt urmatoarele :
Informații financiar-contabile :
– situațiile financiare (bilanț, cont profit și pierderi)
– raportări semestriale și trimestriale
– informații privind concurența
– previziuni economice
Alte informații :
– evaluarea riscului de creditare
– fuziuni și achiziții
– raportari de gestiune
În urma utilizării unor informații economice de calitate, diferitele întreprinderi sau întreprinzători privații pot evalua corect riscurile sau oportunitățile de afaceri. Foarte importante sunt și calificativele date de societățile internaționale de rating (Standard and Pooris Moody’s) care sunt imperios necesare analizelor financiare comandate de investitori. Aceste societați sunt considerate importante surse de informații economice de calitate.
Majoritatea informațiilor financiar-contabile prezintă latura fiscala și sunt cuprinse în bilanț, contul de rezultate, anexe și alte documente explicative, documente ce trebuie înaintate catre instituțiile financiare și care mai apoi sunt întalnite în presa economica de specialitate. Datorită caracterului sau sistematic cât și al diversitații informațiilor pe care le pune la dispoziție, contabilitate este principala sursă de informații necesare analizelor financiare, analize ce sunt premergatoare deciziei manageriale. Cadrul prevazut de către reglementari și de normalizarea tuturor înregistrarilor și tratamentelor evenimențelor economice, induce un formalism care creaza dificultați în stabilirea unui diagnostic pertinent.
Cred ca suntem cu toții de acord ca în analiza eficientei globale a unei entitați economice este deosebit de importantă cantitatea si calitatea informațiilor de natura financiar-contabilă pe care o utilizam la un moment dat în sistemul entitaților economice, de preferință din ce în ce mai analiticexxiii.
Este evident faptul ca un manager, pentru a obține o rentabilizare superioară a intregii activitați economice în cadrul entității pe care o administrează, trebuie să-și maximizeze funcția economică a profitului și să-și minimizeze costurile. Cum poate face astă dacă nu prin utilizarea unor informații economice de calitate.
Totalitatea informațiilor financiar-contabile furnizate de conturile sintetice și analitice la nivelul fiecarei entități economice duc la construirea bilantului contabil, ca o sinteză a tuturor mișcarilor de natură patrimoniala regasite în cadrul exercițiului financiarcontabil. Calitatea informației contabile a fost propulsorul dezvoltării, așa încât toate cunoștințele noi se cladesc pe scheletul celor deja existente certificand astfel de fiecare b#%l!^+a?dată calitatea acestoraxxiv.
Ca o concluzie a celor relatate mai sus, informația contabilă este cea mai reală, precisă, completă și operativa informație, ceea ce personal mă face să afirm că este suportul procesului managerial. Informația cuprinde un întreg al gandirii, al acțiunilor dar și o marje de eroare, însă toate informațiile pe care le oglindeste contabilitatea prezintă cel mai mic grad de eroare. Astfel informația contabilă, trimisă către structura managerială și utilizată în procesul decizional susține această decizie ca fiind o decizie pertinentă .
1.7. Rapoartele și situațiile auditorului – suport al deciziilor manageriale
În procesele decizionale care au loc în organizații, managerii își fundamentează deciziile pe baza informațiilor pe care le dețin și a consultanței acordate de către specialiștii din organizație sau de către consultanții externi. Specialiștii din organizație cunosc foarte bine domeniul în care lucrează, dar obiectivitatea le poate fi afectată de participarea la procesele asupra cărora acționează deciziile manageriale.
Specialiștii externi pot avea o privire obiectivă asupra organizației, dar le lipsește percepția asupra culturii organizaționale, care este un element important al deciziei, deoarece influențează atitudinea oamenilor organizației asupra cărora se răsfrâng efectele deciziei și, de asemenea, afectează modul de implementare a deciziei. Aceste constrângeri pot fi eliminate, dacă în procesul decizional sunt utilizate și rapoartele pe care le întocmesc auditorii interni.
Auditorii interni examinează și evaluează adecvarea și eficacitatea sistemului de control intern al unei organizații, cât și calitatea executării sarcinilor fiecărui post.
Funcțiile auditorilor interni au fost stabilite prin Directiva privind responsabilitățile auditului intern, emisă de Institutul Auditorilor Inteni (IIA), și sunt următoarele:
– verificarea fiabilității și integrității informațiilor financiare și operaționale, și a mijloacelor folosite pentru identificarea, cuantificarea, clasificarea și raportarea acestor informații;
– verificarea sistemelor instaurate pentru a se asigura respectarea acelor politici, planuri, proceduri, legi, norme și contracte care ar putea avea un impact semnificativ asupra operațiunilor și rapoartelor entității, și determinarea respectării de către organizație a tuturor prevederilor legale și contractuale aplicabile;
– verificarea mijloacelor de protecție a activelor și, în măsura necesității, verificarea existenței acestor active;
– evaluarea economicității și eficienței cu care sunt folosite resursele entității;
– verificarea operațiunilor sau programelor pentru a determina dacă rezultatele concordă cu obiectivele și scopurile fixate și dacă operațiunile sau programele se desfășoară conform planurilor.
Auditorii interni au obiective mai ample și mai diverse decât auditorii externi, ceea ce conferă auditorilor interni mai multă flexibilitate în ceea ce privește atât efectuarea auditului intern, cât și a domeniilor asupra cărora se concentrează. Managementul entității este cel care stabilește domeniile supuse auditului în funcție de necesitățile decizionale și de nevoile de raportare specifice. Auditul operațional efectuat de auditorii interni este mai eficace decât cel efectuat de auditorii externi datorită cunoașterii în profunzime a specificului organizației auditate, dar prezintă și riscuri de afectare a independenței auditorului dacă structura organizatorică a entității nu plasează compartimentul de audit în subordinea directă și nemijlocită a managementului general sau a Consiliului de Administratie, după caz. Spre exemplu, dacă departamentul de audit intern este în subordinea contabilului șef sau, în cazul primăriilor, în subordinea viceprimarilor sau a secretarului primăriei, independența auditorilor este afectată atunci când testează activități sau funcții care aparțin acestora, misiunea de a formula recomandări pentru eficacității și eficienței fiind dificil de realizat de o manieră obiectivă.
Între auditul financiar și auditul operațional există câteva deosebiri fundamentale, și anume:
1. Scopul auditului
Auditul financiar testează corectitudinea înregistrării informațiilor istorice, deci se referă la fapte și activități trecute, pe care le analizează sub aspectul corectitudinii reflectării lor în situațiile financiare întocmite. Auditul operațional testează eficacitatea și eficiența unor componente organizaționale și vizează performanțele organizaționale în viitor. Spre exemplu, auditul financiar evaluează dacă o achiziție de bunuri este corect reflectată în conturile contabile și în capitolul de cheltuieli adecvat din clasificația bugetară, în timp ce auditul operațional evaluează dacă achiziția s-a realizat la cel mai bun preț, în raport cu calitatea bunului, astfel încât, decizia alegerii furnizorului și produsului să permită economii la viitoarele achiziții ale aceluiași bun.
2. Furnizarea rapoartelor
Rapoartele întocmite în cazul auditului financiar au destinatari diverși. De regulă, însoțesc situațiile financiare pe care le testează, ceea ce obligă auditorii la utilizarea unor expresii și formule foarte precise, oarecum standardizate, pentru ca multiplii utilizatori să b#%l!^+a?înțeleagă același mesaj. Rapoartele auditului operațional sunt destinate în principal managerilor și se referă la activități și componente ale organizației extrem de diverse, ceea ce face ca rapoartele de audit operațional să difere esențial de la un audit la altul. Această diversitate a conținutului și sfera limitată a destinatarilor nu permit standardizare a formulelor și expresiilor din rapoartele de audit operațional.
3. Sfera de cuprindere
Auditul financiar cuprinde doar aspecte care testează fidelitatea reflectării fenomenelor și proceselor dintr-o organizație în situațiile financiare; exprimarea opiniei auditorilor se face pe baza indicatorilor financiari. Auditul operațional cuprinde toate aspectele eficacității și eficienței unei organizații, de la activitatea de achiziții, până la promovarea personalului, și de la sistemul de control intern, până la sistemul de management al calității, iar exprimarea opiniei auditorilor se face și cu indicatori nefinanciari.
4. Auditul operațional – resursă a procesului decizional
Dificultatea cu care se confruntă un audit operațional este identificarea criteriilor specifice pentru evaluarea eficienței și eficacității. În auditul financiar, auditorii testează situațiile financiare pe baza unor criterii cadru furnizate de principiile și procedeele metodei contabilității care sunt general acceptate. În auditul operațional nu există un set de astfel de criterii de evaluare unanim acceptate, ceea ce face ca auditul operațional să depindă mult de capacitatea profesională și experiența auditorilor, nu de puține ori auditul operațional fiind suspectat de abordare subiectivă de către auditori a diferitelor aspecte organizaționale auditate. Pentru fixarea criteriilor de referință, auditul operațional trebuie să-și fixeze ca obiectiv să determine dacă o componentă a activității organizației auditate ar putea fi mai eficace sau mai eficientă și să propună recomandări de îmbunătățire.
Înainte de a începe auditul operațional, auditorii vor identifica, în funcție de componenta organizațională auditată, criteriile specifice pe baza cărora se va testa eficacitatea și eficiența. Criteriile cele mai frecvent utilizate sunt:
a. Rezultatele istorice
Folosirea acestor criterii, bazate pe rezultatele din perioade trecute sau din rapoartele de audit anterioare, are ca scop testarea situației prezente, în comparație cu cea trecută, pentru a stabili cum au evoluat rezultatele în perioada auditată față de perioada anterioară și a diagnostica această evoluție ca pozitivă sau negativă. Aceste criterii nu pot însă furniza informații clare despre cât de bună sau cât de rea este în prezent situația, ci doar despre cum a evoluat aceasta, față de perioadele anterioare.
b. Indicatorii de referință
Entitățile supuse unui audit operațional nu sunt unice, ceea ce permite auditorilor să folosească informațiile despre activitatea altor entități interne sau externe ca etaloane de comparație pentru evaluarea activității entității auditate. Dacă entitatea reper este internă, atunci datele de referință sunt ușor accesibile, ele fiind disponibile, iar dacă entitatea reper este externă, datele pot fi accesate în baza principiului transparenței activității organizației publice și a accesului liber la informațiile de interes public. În cazul instituțiilor publice care au structuri ierarhice superioare (ministere, departamente, agenții guvernamentale, consilii județene etc.) acești indicatori de referință pot fi furnizați de structura ierarhică tuturor organizațiilor din subordine, dispersate teritorial.
c. Standarde tehnice
În anumite misiuni de audit operațional, criteriile specifice de evaluare se definesc pe baza unor standarde tehnice aplicabile în organizație în funcție de specificul acesteia. Spre exemplu, în cazul auditării laboratorului de analize medicale al unui spital, se vor utiliza pentru testarea calității rezultatelor obținute, standardele tehnice de funcționare ale aparatelor de analiză și existența testelor zilnice de funcționare. Sunt situații în care stabilirea criteriilor pe baza standardelor tehnice este consumatoare de timp și bani, și necesită apelarea la specialiști, dar acestea sunt necesare datorită riscurilor organizaționale pe care auditorii le identifică și, astfel, ele își justifică costul.
d. Discuțiile cu managementul entității Dacă obținerea unor criterii obiective este dificilă și costisitoare, auditorii pot apela la discuții cu managementul entității și cu beneficiarii finali ai raportului de audit pentru a conveni asupra criteriilor ce vor fi utilizate în misiunea de audit. Discuțiile se finalizează într-un acord care se va atașa Raportului de audit.
Auditul operațional îmbracă trei forme, și anume:
– auditul funcțional, care testează una sau mai multe funcții ale organizației, cum ar fi: furnizarea serviciilor, achiziția bunurilor, marketingul public, salariile și personalul, plățile și contabilitatea, cercetarea, controlul etc., în raport cu specificul organizației. Auditul funcțional dă posibilitate auditorilor să se specializeze pe funcții organizaționale, ceea ce crește profesionalismul și competența acestora, dar poate crea probleme acolo unde funcțiile sunt interdependente. Acest neajuns poate fi înlăturat prin auditarea în echipă.
– auditul organizațional, care abordează organizația sau părți ale acesteia (filiale, departamente, unități descentralizate etc.) cu accent pe eficacitatea și eficiența interacțiunii funcțiilor. În acest audit sunt importante organigrama și metodele de coordonare ale b#%l!^+a?posturilor, funcțiilor și activităților.
– misiunile speciale de audit, care sunt cerute de către managerii organizației atunci când aceștia sesizează apariția unor probleme sau riscuri în anumite activități sau componente ale organizației, sau când doresc să testeze eficiența sau eficacitatea anumitor decizii manageriale, de regulă, ale celor luate în condiții de risc sau incertitudine. Spre exemplu, se poate solicita un audit care să testeze cauzele creșterii numărului mediu de zile de spitalizare ale unui pacient într-o anumită secție a unui spital, sau care să formuleze recomandări pentru scăderea numărului de accidente de circulație într-o anumită zonă a unui oraș, sau care să investigheze posibilitatea apariției unor fapte de corupție în domeniul achizițiilor publice într-o primărie etc.
Auditurile operaționale pot fi făcute fie de către auditori interni, fie de auditori externi. Auditorii interni își dedică întregul efort, cunoștințele și timpul unei singure organizații, ai cărei salariați sunt, ceea ce face ca informațiile lor despre operațiunile și mecanismele de control intern ale acelei organizații să fie mult mai aprofundate decât cele pe care le obțin auditorii externi. Din acest motiv, colaborarea dintre auditorii interni și auditorii externi este importantă pentru fiabilitatea și corectitudinea auditelor întocmite de auditorii externi, dar și pentru obiectivitatea auditelor pe care le fac auditorii interni.
1.8. Răspunderi în misiunile de audit
Vorbind în general despre audit – pentru că cel statutar este unul care își are originea în normative societare – putem afirma că firmele ale căror rezultate financiare sunt auditate periodic demonstrează un plus de seriozitate și siguranță în raport cu posibilii investitori. În afara acestora, de rezultatul activității de audit sunt interesați și furnizorii, finanțatorii, salariații, acționarii și managerii.
Întocmit de entități independente de firmă, raportul de audit este rezultat al unei suite de anchete strict specializate îndreptate asupra activității financiarcontabile, urmărind efectuarea înregistrărilor contabile conform cadrului general acceptat (principii, norme, reguli de evaluare și proceduri interne), modul de culegere și prelucrare a datelor etc. În situația sesizării unor înregistrări privind tranzacții suspecte, auditorii pot recurge la tehnici de control încrucișat, intrând în legătură cu clienții, furnizorii, debitorii ori creditorii firmei auditate. Opinia auditorului, exprimată în partea finală a raportului în cauză, este proprie acestuia și se bazează exclusiv pe rezultatele investigațiilor sale.
Obligatorie pentru bănci, societăți listate la bursă ori în cazul altor situații prevăzute de lege pentru anumite entități, la care se adaugă costurile relativ ridicate, auditarea nu a găsit încă un câmp prea larg în planul firmelor autohtone, deși o asemenea carte de vizită (raportul de audit favorabil) ar putea facilita calea spre noi oportunități de afaceri. Aceasta, cu atât mai mult dacă certificatul de „bună purtare” provine de la una dintre marile companii internaționale specializate.
Totuși, după o practică occidentală de aproape jumătate de secol, astăzi se apreciază că este posibil ca auditul să nu identifice unele lacune și situații de risc existente în activitatea firmei. Dincolo de cazurile ce pot fi lesne intuite (decizii manageriale ulterioare neadecvate, de exemplu), neinfailibilitatea auditului poate fi legată de lipsa concursului absolut al personalului managerial de a pune la dispoziție toate documentele și datele necesare, nesesizabile prin parcurgerea evidenței contabile, cum ar fi înțelegerile secrete cu alte firme (care nu și-au făcut încă efectul), acceptarea posturii de garant ș.a. Așadar, raportul de audit nu este o poliță de asigurare sau un „cec în alb” pentru societatea auditată, însă constituie, de departe, axul central al analizei situației financiare privind o companie dată.
Auditorii statutari sau firmele de audit pot fi demiși/demise numai în cazul în care există motive temeinice. Nici într-un caz, divergența de opinii cu privire la tratamentele contabile sau la procedurile de audit nu pot constitui bază a demiterii ori a altor măsuri similare.
În materie de investigații și sancțiuni, Consiliul pentru Supravegherea Publică a Activității de Audit Statutar (CSPAAS) instituie sisteme eficiente pentru a detecta, corecta și preveni efectuarea necorespunzătoare a auditului statutar. Sancțiunile aplicate (conform Cap. VII, Ordonanța de Urgență nr. 90/2008) trebuie să fie eficiente, proporționale și descurajante cu privire la auditorii statutari și la firmele de audit, în cazul în care auditurile statutare nu sunt efectuate potrivit cadrului normativ specific. În același timp, sancțiunile aplicate nu trebuie să aducă atingere regimului de răspundere civilă, iar măsurile luate sau sancțiunile impuse auditorilor statutari și firmelor de audit necesită a fi prezentate în mod adecvat publicului.
Firmele de audit răspund, potrivit Ordonanței de Urgență nr. 90/2008 privind auditul statutar al situațiilor financiare anuale (art. 32-37), dacă unul dintre asociați, administratori sau angajați, care nu are calitatea de auditor statutar, intervine în exercitarea independentă a profesiei de auditor statutar. Aceasta, doar dacă maniera de a interveni este de natură să b#%l!^+a?prejudicieze independența auditorilor statutari care desfășoară această activitate în numele firmei de audit.
Constatarea contravențiilor și aplicarea sancțiunilor se fac de către persoanele anume împuternicite de CAFR sau CSPAAS, cadrul normativ întregindu-se cu dispozițiile Ordonanței de Guvern nr. 2/2001 privind regimul juridic general al contravențiilor. De reținut că exercitarea activității de audit statutar fără a deține calitatea de auditor statutar constituie infracțiune și se pedepsește conform legii penale. Sancțiunile aplicate de CAFR auditorilor statutari și firmelor de audit sunt: mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de exercitare a activității de audit statutar (pe o perioadă cuprinsă între trei luni și un an) și retragerea autorizării, însoțită de pierderea calității de auditor statutar.
Subliniem că retragerea autorizării firmei de audit implică dizolvarea de drept și lichidarea acesteia. Apoi, în perioada suspendării, persoana în cauză nu are dreptul de a exercita sub nicio formă activitate de audit statutar, nu poate face uz de calitatea de auditor statutar și nu poate participa la activitatea CAFR. Abaterile pentru care se aplică sancțiuni, precum și procedura de constatare și sancționare se stabilesc prin Regulamentul CAFR, cu avizul CSPAAS, iar sancțiunile aplicate, rămase definitive după parcurgerea tuturor formelor legale de contestare, se publică în Monitorul Oficial. În cazul în care instanțele judecătorești pronunță hotărâri definitive de condamnare a unui auditor statutar pentru fapte penale legate de exercitarea activității de audit statutar sau aplică sancțiunea penală complementară interdicției exercitării acestei activități, se efectuează radierea acestuia din Registrul public.
Auditorii statutari sau firmele de audit răspund pentru orice daune provocate, cu voie sau ca urmare a neglijenței, prin efectuarea misiunii lor. O firmă de audit este răspunzătoare împreună cu auditorul statutar care a efectuat o misiune în numele acesteia pentru daunele provocate de auditorul statutar. De aceea, atât auditorul statutar (persoană fizică), cât și firma de audit se impune să încheie o asigurare obligatorie de acoperire a riscurilor profesionale.
Regulamentul privind limitarea răspunderii civile a auditorilor statutari și a firmelor de audit prevede că răspunderea este legată nemijlocit de apariția prejudiciilor cauzate, cu intenție directă sau indirectă, sau ca urmare a neglijenței ori imprudenței, prin efectuarea misiunilor specifice. Acest tip de răspundere se limitează la contravaloarea a trei onorarii de audit stabilite în contractul de audit, datorate de către client auditorului, în conformitate cu prevederile contractului de audit având ca obiect auditul statutar al situațiilor financiare anuale ale unei societăți comerciale care nu este cuprinsă în categoria entităților de interes public.
Dacă obiect al auditului este o entitate de interes public, plafonul în discuție urcă până la contravaloarea a cinci onorarii. Să subliniem că aici, respectiv în categoria entităților de interes public, se încadrează instituțiile de credit, societățile de asigurări, entitățile reglementate și supravegheate de Comisia Națională a Valorilor Mobiliare, societățile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, companiile și societățile naționale, persoanele juridice care aparțin unui grup de societăți și intră în perimetrul de consolidare de către o societate-mamă care aplică IFRS, persoanele juridice care beneficiază de împrumuturi nerambursabile sau cu garanția statului.
Regulamentul susmenționat, emis de Consiliul pentru Supravegherea Publică a Activității de Audit Statutar (CSPAAS) în baza Ordonanței de Urgență nr. 90/2008 privind auditul statutar al situațiilor financiare, aduce și alte precizări importante în această materie. Astfel, cuantumul despăgubirilor reprezintă limita maximă cumulată aferentă tuturor prejudiciilor cauzate ca urmare a îndeplinirii activității de audit statutar în baza aceluiași contract de audit la care pot fi obligați la plată auditorii statutari sau firmele de audit, indiferent de numărul persoanelor prejudiciate sau de cuantumul total al prejudiciilor pretins cauzate.
Nu se pot pretinde mai multe despăgubiri pentru aceeași faptă săvârșită ca urmare a misiunii de audit efectuate în scopul întocmirii raportului de audit privind situațiile financiare anuale individuale și/sau consolidate aparținând aceluiași client de audit, pentru același exercițiu financiar și în baza aceluiași prejudiciu dovedit.
Apoi, răspunderea civilă a auditorului statutar sau a firmei de audit pentru prejudiciile provocate nu este solidară cu a celorlalți autori ai acțiunilor ilicite cauzatoare de prejudicii. În schimb, limitarea răspunderii nu se aplică în situațiile în care se dovedește că încălcarea îndatoririlor profesionale de către auditor s-a făcut cu intenție directă, respectiv atunci când făptuitorul prevede rezultatul acțiunii/inacțiunii sale și urmărește producerea acesteia.
Asupra situațiilor financiare anuale care se consideră că ar fi generat un prejudiciu clientului/terțului poate fi exercitată acțiunea în instanță împotriva auditorului, în baza contractului de audit, sub sancțiunea decăderii. Însă, termenul de atac fixat de CSPAAS nu poate depăși trei ani de la data emiterii raportului de audit. spunderii civile în sfera auditării afacerilor
Auditul statutar își are originea în legea societăților comerciale și vizează exclusiv situațiile financiare anuale sau cele anuale consolidate, așa cum se specifică în cadrul b#%l!^+a?legislativ comunitar, transpus în reglementările naționale. Procedurile consacrate la nivelul entității de afaceri comportă un caracter permanent și pot privi analiza și evaluarea controlului intern, inspecția fizică (inventariere) ori revizia situațiilor financiare.
Auditorii statutari sau firmele de audit răspund pentru orice daune provocate, cu voie sau ca urmare a neglijenței, prin efectuarea misiunii lor. O firmă de audit este răspunzătoare împreună cu auditorul statutar care a efectuat o misiune în numele acesteia pentru daunele provocate de auditorul statutar.
Faptul că misiunile specifice acestui tip de audit sunt însoțite cvasipermanent de riscuri a făcut ca legiuitorul să prevadă și să reglementeze unele aspecte privind răspunderea juridică a auditorului, regimul sancționatoriu aplicabil, precum și limitarea răspunderii auditorului în legătură cu apariția prejudiciilor cauzate. Sancțiunile aplicate trebuie să fie eficiente, proporționale și descurajante cu privire la auditorii statutari și la firmele de audit, în cazul în care auditurile statutare nu sunt efectuate potrivit cadrului normativ specific. În același timp, sancțiunile aplicate nu trebuie să aducă atingere regimului de răspundere civilă, iar măsurile luate sau sancțiunile impuse auditorilor statutari și firmelor de audit necesită a fi prezentate în mod adecvat publicului.
Normele juridice la care am făcut trimitere în lucrarea noastră prevăd că răspunderea este legată nemijlocit de apariția prejudiciilor cauzate, cu intenție directă sau indirectă, sau ca urmare a neglijenței ori imprudenței, prin efectuarea misiunilor specifice. Acest tip de răspundere se limitează la contravaloarea a trei onorarii de audit stabilite în contractul de audit, datorate de către client auditorului, în conformitate cu prevederile contractului de audit având ca obiect auditul statutar al situațiilor financiare anuale ale unei societăți comerciale care nu este cuprinsă în categoria entităților de interes public. Toate acestea justifică faptul ca atât auditorul statutar (persoană fizică), cât și firma de audit să încheie asigurări obligatorii de acoperire a riscurilor profesional.
Bibliografie
1. Baciu, A., Bazele contabilității, Asociatia Academica Avram Iancu, Cluj-Napoca, 1993
2. Bostan, I., „Harmonized statutory audit – legal liability and sanctions”, The Annals of the “Ștefan cel Mare”University Suceava, Fascicle of The Faculty of Economics and Public Administration No. 9/2009
3. Boulescu M., Ghiță M., Mareș V., Fundamentele auditului, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2001
4. Camera Auditorilor Financiari din România, Norme privind procedurile de control al calității auditului financiar, Ed. Economică, București, 2001
5. Casta J-Fr., Tabără N., Evoluția auditului contabil financiar în Franța pe plan mondial și perspectivele acestuia în România; Revista Finanțe, Credit, Contabilitate nr.2-3/1997
6. Charron Cl., Pour quoi des normes d’audit?, Révue Française de Comptabilité no 322, octobre 2000
7. Danescu, T., Conturile anuale, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2000
8. Feleaga, L., (Malciu), Feleaga, N., Contabilitate financiara, o abordare europeana si internationala, vol.1, Editura Infomega, Bucuresti, 2005
9. Greiner, C., Systemes d’information et comptabilite, ECCA
10. Horomnea E., Audit financiar. Concepte. Standarde. Norme, Editura Alfa, Iași, 2010
11. Loebbecke, A., Audit o abordare integrată, Chișinău:ARC, 2003
12. Mihalciuc Camelia, Informația Contabilă – Suport pentru determinarea rentabilității întreprinderi
13. Ministerul Finanțelor Publice, Reglementări contabile pentru agenții economici, Editura Economică, București, 2002
14. Negrescu, M.,D., Caracteristicile informatiei financiare in contextual evolutiilor contemporane, Revista Contabilitate si informatica de gestiune, nr.9/2004, Editura ASE, Bucuresti
15. Oprean Ioan, Întocmirea și audierea bilanțului contabil, Editura Intelcredo Deva, 1997
16. Oprean, D., Racovitan, D.M., Oprean, V., Informatica de gestiune si manageriala, Editura Eurounion, Oradea, 1994
17. Todea Nicolae., Teoria contabilitatii si situatiile financiare .,Editura Eternitas,2009
18. Toma, M., Potdevin, J., Elemente de doctrinã și deontologie a profesiei contabile, Ed CECCAR, București, 2008
19. ***, Auditul financiar 2000, Standarde, Codul privind conduita etică și profesională, Camera Auditorilor din România, Editura Economică, 2000
20. ***, Norme de audit financiar și certificare a bilanțului contabil nr. 1/1995, CECCAR, București
21. ***, Standardul de Audit nr. 200, „Obiective și principii generale ce guvernează un audit al situațiilor financiare“
22. M.O. nr. 256/04.06.1999
23. OMF nr. 403/22.04.1999 privind aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Internaționale
24. M.O. nr. 349/26.07.2000
25. http://www.theiia.org
Bibliografie
1. Baciu, A., Bazele contabilității, Asociatia Academica Avram Iancu, Cluj-Napoca, 1993
2. Bostan, I., „Harmonized statutory audit – legal liability and sanctions”, The Annals of the “Ștefan cel Mare”University Suceava, Fascicle of The Faculty of Economics and Public Administration No. 9/2009
3. Boulescu M., Ghiță M., Mareș V., Fundamentele auditului, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2001
4. Camera Auditorilor Financiari din România, Norme privind procedurile de control al calității auditului financiar, Ed. Economică, București, 2001
5. Casta J-Fr., Tabără N., Evoluția auditului contabil financiar în Franța pe plan mondial și perspectivele acestuia în România; Revista Finanțe, Credit, Contabilitate nr.2-3/1997
6. Charron Cl., Pour quoi des normes d’audit?, Révue Française de Comptabilité no 322, octobre 2000
7. Danescu, T., Conturile anuale, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2000
8. Feleaga, L., (Malciu), Feleaga, N., Contabilitate financiara, o abordare europeana si internationala, vol.1, Editura Infomega, Bucuresti, 2005
9. Greiner, C., Systemes d’information et comptabilite, ECCA
10. Horomnea E., Audit financiar. Concepte. Standarde. Norme, Editura Alfa, Iași, 2010
11. Loebbecke, A., Audit o abordare integrată, Chișinău:ARC, 2003
12. Mihalciuc Camelia, Informația Contabilă – Suport pentru determinarea rentabilității întreprinderi
13. Ministerul Finanțelor Publice, Reglementări contabile pentru agenții economici, Editura Economică, București, 2002
14. Negrescu, M.,D., Caracteristicile informatiei financiare in contextual evolutiilor contemporane, Revista Contabilitate si informatica de gestiune, nr.9/2004, Editura ASE, Bucuresti
15. Oprean Ioan, Întocmirea și audierea bilanțului contabil, Editura Intelcredo Deva, 1997
16. Oprean, D., Racovitan, D.M., Oprean, V., Informatica de gestiune si manageriala, Editura Eurounion, Oradea, 1994
17. Todea Nicolae., Teoria contabilitatii si situatiile financiare .,Editura Eternitas,2009
18. Toma, M., Potdevin, J., Elemente de doctrinã și deontologie a profesiei contabile, Ed CECCAR, București, 2008
19. ***, Auditul financiar 2000, Standarde, Codul privind conduita etică și profesională, Camera Auditorilor din România, Editura Economică, 2000
20. ***, Norme de audit financiar și certificare a bilanțului contabil nr. 1/1995, CECCAR, București
21. ***, Standardul de Audit nr. 200, „Obiective și principii generale ce guvernează un audit al situațiilor financiare“
22. M.O. nr. 256/04.06.1999
23. OMF nr. 403/22.04.1999 privind aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate Internaționale
24. M.O. nr. 349/26.07.2000
25. http://www.theiia.org
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Raspunderi,respomsabilitati Si Obiective In Misiunile de Audit (ID: 129458)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.