Particularitatile Tranzactiilor Transfrontaliere
Particularitățile tranzacțiilor transfrontaliere
Lista abrevierilor
Art. = Articolul;
BNR = Banca națională a României
DST = Drepturi speciale de tragere;
Ed. = Editura;
op. cit. = opera citată anterior;
p. = pagină;
SCE = Societate de comerț exterior;
STN = Societate trans-națională;
TVA = Taxa pe valoare adăugată;
UE = Uniunea Europeană;
Cuprins
Introducere
În contextul lumii contemporane, participarea la diviziunea internațională a muncii constituie un pilon esențial în fundamentarea procesului de dezvoltare a fiecărei țări. Este vorba despre un fenomen mondial, care acționează în cadrul unei economii mondiale tot mai interdependente.
Structura economiei mondiale actuale este alcătuită din următoarele subsisteme:
Economiile și statele naționale;
Diviziunea internațională a muncii;
Sistemul relațiilor economice internaționale;
Piața mondială;
Circuitul economic mondial;
Sistemul instituțional al relațiilor economice internaționale, reprezentat de organizațiile și organismele economice internaționale;
Sistemul juridic care cuprinde principiile, normele, reglementările relațiilor dintre țări.
Se poate deduce că economia mondiala de astăzi nu mai reprezintă o simplă sumă de economii și piețe naționale, ci conturează un întreg sistem global, universal, prin dezvoltarea unor relații de interdependență dintre subsistemele componente.
Istoria dezvoltării economiei mondiale demonstrează că progresul unei țări depinde intr-un grad foarte mare de capacitarea de mobilizare și folosire tot mai intensă a resurselor proprii (indiferent că vorbim de resurse umane, materiale sau financiare).
Participarea la diviziunea internațională a muncii și la circuitul economic mondial este de natură să potențeze eforturile proprii ale fiecărui popor și să accelereze progresul economic al tuturor statelor.
Procesul de integrare a relațiilor economice inter-statale și în ultimă instanță, globalizarea, presupune ridicarea unor restricții, armonizarea unor reglementări, care să favorizeze dezvoltarea unor schimburi comerciale, extinderea cooperării multilaterale, transferul de tehnologii, perfecționarea și accesibilitatea sistemului financiar-valutar.
În literatura de specialitate, unii autori folosesc termenul de mondializare, iar alții consideră relația termenilor mondializare-globalizare ca fiind parte la întreg, mai mult, globalizarea reprezintă o etapă în procesul mondializării.
În același context, alți specialiști precizează că literatura franceză promovează conceptul de mondializare, iar cea anglo-americană îl preferă pe cel de globalizare pentru a descrie și caracteriza același fenomen.
În contextul desfășurării afacerilor comerciale dincolo de granițele comunitare, internaționalizarea unor asemenea operațiuni nu este un fenomen nou apărut în economia mondială, însă, în perioada postbelică a apărut un avânt fără precedent sub impulsul mai multor factori, precum: procesul de reconstrucție publică, instituționalizarea relațiilor economice internaționale, diminuarea progresivă a barierelor din calea fluxurilor comerciale și financiare internaționale, reducerea costurilor de transport și comunicații, evoluția tehnică a modalităților de transport, extinderea activității STN-urilor.
Procesul mondializării este stimulat de extinderea relațiilor economice pe plan mondial și crearea unui mediu de afaceri internațional.
Afacerile internaționale sunt privite ca un ansamblu al activităților desfășurate în afara frontierelor naționale, incluzând comerțul internațional, producția din străinătate, serviciile industriale din transporturi, turism, domeniul financiar-bancar, publicitate și comunicații, construcții, desfaceri cu amănuntul și în partide mari.
În prezent, tot mai multe întreprinderi adoptă strategii de afaceri care sunt orientate spre o piață mondială în ansamblu. Procesul internaționalizării afacerilor se realizează în mai multe stadii, fiecăruia corespunzându-i forme diferite de tranzacții și rațiuni specifice.
Un prim stadiu al dezvoltării internaționale a afacerilor îl reprezintă internaționalizarea procesului de comercializare a mărfii. Acestui nivel îi sunt corespunzătoare: exportul de mărfuri, bunuri și servicii, operațiuni combinate (contrapartida, reexportul) sau unele forme de implantare comercială în străinătate.
În cuprinsul lucrării ”Particularitățile tranzacțiilor transfrontaliere”, supun atenției o notă distinctivă privind operațiunile încheiate de societățile din România cu entități care își desfășoară activitatea în alte state.
În vederea surprinderii detaliate a cât mai multor caracteristici privind tranzacțiile transfrontaliere am divizat lucrarea în 5 capitole. În prima parte a tezei se regăsesc informații generale, noțiuni de bază modalități de realizare și condiții de livrare care sunt aplicate în derularea tranzacțiilor internaționale. Ulterior, în capitolul 2 și 3 am acordat o importanță deosebită delimitărilor conceptuale privind importul, respectiv exportul de bunuri, tipologia acestora, relațiile dezvoltate între SEC și partenerii interni și externi, precum și modele contabile privind monografia specifică operațiunilor.
Capitolul 4 suprinde o reflecție asupra sistemul de colectare a datelor statistice privind comerțul cu bunuri între țările membre UE, condițiile pe care o societate trebuie să de îndeplinească pentru a întocmi Declarația Intrastat și pașii pe care trebuie să îi urmeze.
Cu toate că cele mai mult tranzacții au loc între două entități situate în țări diferite, în ultima perioadă aceste operațiuni au devenit mai complexe, motiv pentru care îl ultimul capitol al lucrării a fost tratată problematica tranzacțiilor triunghiulare, tehnici de derulare și particularitățile contabile și fiscale ce guvernează astfel de schimburi.
Capitolul 1 : Organizarea tranzacțiilor transfrontaliere
Participarea activă la diviziunea muncii a favorizat adâncirea și diversificarea interdependențelor economice dintre țările lumii și au redus problematica relațiilor economie internaționale în prim plan, atât pentru specialiști cât și pentru marele public.
Privind această perspectivă, se poate afirma că, în decursul gândirii istoriei economice, mari economiști ai lumii au încercat să găsească un răspuns la întrebări care se referă la cauzele comerțului în general și ale comerțului exterior în special. Astfel, modelele elaborate de-a lungul timpului au evoluat de la mercantilism, avantaj absolut și avantaj competitiv, în cadrul teoriei clasice, la resurse și comerț cu factori specifici și avantajul comparativ în cadrul teoriei moderne.
1.1. Conținutul specific operațiunilor privind comerțul exterior
Conținutul și performanța diferitelor teorii despre comerțul exterior au fost influențate atât de problemele practice existente, cât și de starea generală a gândirii de ansamblu și de progresele realizate în epistemologia și metodologia cunoașterii științifice.
În cadrul procesului de racordare a economiilor național la fluxurile economice mondiale, un rol semnificativ l-a jucat comerțul exterior, care a devenit în ultima perioadă, unul dintre factorii determinanți ai creșterii economice și ai economiei de piață.
În această situație consider că este esențial definirea conceptului de comerț exterior, în accepțiunea cât mai facilă și intangibilă a termenului. Din punct de vedere etimologic, termenul de comerț provine de la latinescul ”commercium” care la rândul său este rezultatul unei juxtapuneri a cuvintelor ”cum” care semnifică ”cu” și ”merx”, care înseamnă ”marfă”, de unde
a rezultat explicația termenului prin activitate cu/sau legată de marfă sau activitate asupra mărfii.
În dreptul roman, termenul de commercium era folosit ca noțiune tehnică, pentru a desemna capacitatea unei persoane fizice de a încheia acte juridice ș contracte valabile.
Dacă ne referim la comerț, în general, acesta reprezintă operațiunea de intermediere a schimbului de bunuri care se realizează prin unități specializate și are drept scop asigurarea circulației mărfurilor între producătorii acestora și consumatori, în calitatea lor de intermediari sau beneficiari finali.
Dicționarul explicativ al limbii române definește termenul de comerț ca fiind:
Un schimb de produse prin cumpărarea și vânzarea lor;
Ramură a economiei în cadrul căreia se desfășoară circulația mărfurilor;
Activitatea economică de valorificare a mărfurilor prin procesul de vânzare-cumpărare;
Negoț;
Ramură a economiei naționale în care se realizează circulația mărfurilor.
În acest context, se poate spune despre activitatea de comerț că are ca scop schimbul de bunuri și/sau servicii, motivație pentru care circulația acestora se realizează de la producător la consumator, este o activitate care a suferit modificări importante de-a lungul timpului, transformându-se dintr-o simplă operațiune de intermediere într-o activitate creatoare de utilități.
Dacă în analiza tranzacțiilor comerciale se i-a în considerare poziția geografică a participanților la schimbul de mărfuri, atunci comerțul cuprinde două mari componente:
Comerțul interior și
Comerțul exterior.
Comerțul interior constă în ansamblul activităților prin care se întâlnesc legături permanente între producția de bunuri materiale și consumul acestora, asigurându-se astfel circulația mărfurilor în cadrul unui perimetru geografic național.
Comerțul exterior privit ca ramură distinctă a economiei naționale, cuprinde totalitatea operațiunilor comerciale și de cooperare economică și tehnico-științifică în raporturile cu străinătatea privind vânzarea-cumpărarea de mărfuri, lucrări, servicii, licențe și alte fapte de comerț.
Activitatea de comerț exterior cuprinde două mari componente:
Operațiuni comerciale internaționale – constituie o formă de interdependență între entități și economii naționale și cuprind:
Comerțul internațional cu mărfuri, format la rândul său din:
Exportul de mărfuri -alcătuit din totalitatea operațiunilor de natură comercială prin care entitățile dintr-o țară vând firmelor din alte țări o parte din bunurile produse sau prelucrate;
Importul de mărfuri – compus din ansamblul operațiunilor comerciale prin care entități dintr-o țară cumpără mărfuri de la firme situate în alte țări în scopul satisfacerii consumului productiv și neproductiv;
Comerțul internațional cu servicii comerciale, cunoscut sub denumirea de comerț invizibil, are ca obiect serviciile adiacente tranzacțiilor de export-import, precum:
Transportul asigurărilor;
Licențe;
Turism internațional;
Servicii conexe.
Operațiuni comerciale combinate, care includ:
Reexportul;
Compensațiile;
Switch-ul, etc.
Alianțe și cooperările internaționale – ca o componentă a activității de comerț exterior, reprezintă forma superioară a legăturilor economice dintre diferite state, în care se împletesc elemente din domeniul producției cu cele din sfera circulației, cele din economie cu cele din știință și tehnică, presupunând existența unor legături mai strânse și pe perioade mai lungi între parteneri.
Principalele forme de alianțe și cooperări internaționale se referă la:
Cooperară pe baze contractuale, în care pot fi incluse contractele de licența, francizarea, subcontractarea etc., toate constituind forme de transfer internațional de tehnologie de producție sau de comercializare;
Alianțe strategice sub formă de asociații, consorții etc., pentru construirea de obiective în comun, livrări la cheie, consulting-engineering etc.
Cooperare instituționalizată, reprezentată de societățile mixte.
Abordarea noțiunii de comerț exterior este extrem de cuprinzătoare, înglobând totalitatea activităților referitoare la negociere, contractare, livrare, transport, asigurare, decontarea prețului, precum și alte operațiuni necesare transferării proprietății bunurilor materiale de la vânzător la cumpărător, persoane care, de regulă, se află în țări diferite, implicând astfel o serie de activități economice, care au la bazau la bază relații juridice fundamentale prin contractul internațional de vânzare-cumpărare.
În contextul celor menționate anterior, se poate aprecia că tranzacția de comerț exterior poate fi definită ca fiind totalitatea activităților economice care au ca scop realizarea de operațiuni comerciale între entități din țara noastră și firme situate pe alte teritorii, referitoare la circulația mărfurilor de la vânzător la cumpărător, în cadrul prevederilor convenite prin contractul de vânzare-cumpărare internațională de bunuri.
În sens larg, tranzacțiile de comerț exterior cuprind operațiuni combinate, exporturi complexe, diferite forme de alianțe strategice și cooperări internaționale, precum și alte operațiuni internaționale necesare pentru încheierea și derularea de contracte comerciale internaționale.
În sens restrâns, tranzacțiile de comerț exterior au ca obiect schimbul internațional de mărfuri, iar principala formă de realizare o reprezintă operațiunile de import-export, care au la bază interdependența dintre țări în sfera comercializării, afaceri care sunt întemeiate pe contractul de vânzare-cumpărare internațională de mărfuri.
Aderarea României la Uniunea Europeană și-a pus semnificativ amprenta asupra comerțului exterior, în ideea că începând din 2007 au fost abordate diferit aceste operațiuni derulate în cadrul spațiului comunitar, cu toate că tranzacțiile sunt efectuate în afara granițelor.
În accepțiunea Codului fiscal, achizițiile intracomunitare de bunuri reprezintă obținerea dreptului de a dispune ca și proprietar, de bunurile expediate sau transportate la destinația indicată de cumpărător, de către furnizor sau de altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.
Din aceeași perspectivă, livrarea intracomunitară de bunuri, se referă la înstrăinare de bunuri, care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă în conul acestora.
Pe marginea celor menționate, tranzacțiile intracomunitare pot fi definite ca fiind schimburi comerciale de bunuri și/sau servicii care se realizează între entități din state diferite aparținând spațiului comunitar și care nu presupun trecerea granițelor vamale ale Uniunii Europene.
Tranzacțiile comerciale internaționale se referă la schimburi de bunuri și/sau servicii care necesită trecerea granițelor vamale a cel puțin două state, deoarece participanții provin din teritorii vamale diferite, iar operațiunea comercială desfășurată de către aceștia garantează cele două fluxuri specifice tranzacțiilor comerciale internaționale, respectiv: exportul și importul de bunuri.
1.2. Particularitățile tranzacțiilor internaționale
Particularitățile tranzacțiilor internaționale își au originea în însăși definiția comerțului internațional, care cuprinde mișcarea bunurilor și serviciilor dintr-o țară în alta, prin trecerea frontierelor vamale ale statului respectiv.
Se poate concluziona astfel că particularitățile tranzacțiilor internaționale nu pot fi abordate decât în relație cu politica comercială a unei țări, care vizează sfera relațiilor economice externe ale statului respectiv, ca parte a politicii economice a acestuia.
Politica comercială reglementează normele adoptate de un stat (cu caracter juridic, fiscal, valutar, etc) și care au ca obiectiv promovarea sau restrângerea schimburilor externe și protejarea economiei interne de concurența străină, principalul obiectiv pe termen pe care statele îl urmăresc fiind de stimulare a dezvoltării economiei naționale în detrimentul celei străine.
Pe baza funcțiilor alăturate, politica comercială a oricărui stat are ca obiectiv consolidarea tranzacțiilor comerciale intracomunitare și internaționale cu bunuri sau servicii:
Figura 1.1: Funcțiile politicii comerciale
În funcție de condițiile interne și internaționale existente la un moment dat, din obiectivele stabilite pe termen lung pot deriva o serie de obiective te termen mediu și scurt, obiective ce se diferențiază de la o țară la alta, dar care pot fi urmărite cu prin intermediul instrumentelor și măsurilor de politică comercială. Acestea se referă la aspecte precum:
Îmbunătățirea structurii schimburilor comerciale externe;
Restrângerea sau stimularea comerțului cu anumite produse/grupe de produse, schimbarea orientării geografice, etc;
Îmbunătățirea raportului de schimb prin sporirea puterii de cumpărare a exporturilor, etc.
Instrumentele de măsură și politică comercială aplicabile în țara noastă își exercită influența asupra modalităților de derulare a respectivelor tranzacții internaționale.
Dacă în general, se poate aprecia că instrumentele de politică comercială de natură tarifară și netarifară vizează cu precădere importul, iar cele de natură promoțională se referă la export, totuși pentru atingerea obiectivului pe termen lung al politicii comerciale, care vizează dezvoltarea echilibrată a economiei naționale, în condițiile unui anumit nivel de expunere față de concurența externă, este necesară realizarea unei îmbunătățiri a obiectivelor menționate anterior.
Din această perspectivă se poate opina că trăsăturile definitorii care se referă la comerțul internațional fac referire la:
Bunurile importate sunt supuse controlului vamal. Controlul se finalizează prin percepea de către stat a taxelor vamale, sub forma impozitelor indirecte și a altor valori datorate (comisioane), în momentul în care mărfurile trec granița vamală a țării respective.
Taxele vamale reprezintă un instrument de politică comercială de natură tarifară și fiscală, care se constituie ca sursă de venit la bugetul general consolidat, cu o incidență directă asupra prețului bunurilor care fac obiectul tranzacțiilor internaționale, în general importului, taxe care se regăsesc în tariful vamal adoptat de fiecare țară.
Tariful vamal face referire la un catalog care cuprinde nomenclatorul produselor supuse impunerii vamale, precum și taxa vamală percepută asupra fiecărui produs/grupă de produse.
Cu toate că sunt specifice importului, au o vastă răspândire pe plan internațional și vizează cel mai larg și cuprinzător nomenclator al produselor supuse impunerii vamale, practicându-se pe perioade lungi de timp și reprezentând obiectul negocierii într-un cadrul bilateral sau multilateral, taxele vamale se percep și la export asupra mărfurilor indigene.
Spre deosebire de taxele vamal de import, taxele vamale de export nu au răspândire pe plan internațional, percepându-se pe perioade limitate de timp, cu aplicare la un nomenclator redus de produse.
Prin intermediul taxelor vamale se poate urmări:
Ridicarea prețului la numite bunuri, în principal atunci când statul este principalul exportator al mărfurilor vizate;
Limitarea unor exporturi, dacă sunt ținute materiile prime industriale și agricole, încurajându-se dezvoltarea unor ramuri industriale autohtone, care să prelucreze bunurile și să le exporte apoi ca produse manufacturate.
Sumele care grevează importurile sunt:
Comisionul vamal reprezintă procentul perceput pentru prestarea serviciilor vamale și se constituie ca venit u destinație specială.
Taxa pe valoare adăugată se achită de entități, pentru bunurile importate, către BGC, reprezentând un impozit indirect.
Accizele, cunoscute și sub denumirea de taxe speciale de consum, sunt stabilite pe produse, în cote fixe sau procentuale și constituie venit la BGC.
Se poate concluziona că prin aplicarea regimului vamal are loc un control al bunurilor și al mijloacelor de transport, cu ocazia trecerii graniței vamale, moment în care se realizează impunerea vamală care incubă creanțe vamale pentru autoritatea vamală, respectiv, obligații vamale pentru entitățile importatoare.
De asemenea, se poate constata că impunerea vamală îndeplinește pe lângă funcția fiscală și o funcție protecționistă, care în unele cazuri poate genera și discriminări în derularea relațiilor comerciale internaționale. Prin controlul vamal, care se realizează în special la importul de bunuri se descurajează aceste schimburi comerciale internaționale, în detrimentul tranzacțiilor intracomunitare care au loc în cadrul aceleiași uniuni vamale.
Reorientarea facerilor comerciale și sporirea comerțului în spațiul intracomunitar nu reflectă neapărat o creștere a eficienței acestora, la scară mondială exercitând influențe negative atunci când uniunea vamală unește țări cu niveluri inegale de dezvoltare economică și cu costuri de producție diferite, putând fi, în ultimă instanță și un factor declanșator al crizei economico-financiare.
Limitarea importurilor de bunuri prin aplicarea instrumentelor de politică comercială de natură netarifară.
Barierele netarifare reprezintă un complex de măsuri și reglementări de politică comercială care împiedică, limitează, distorsionează sau deformează fluxul informațional de bunuri și servicii care au ca scop principal apărarea pieței de concurența străină și/sau echilibrarea balanței de plăți.
În acest context, conform Acordului General pentru Tarife și Comerț (GATT), instrumentele netarifare se delimitează astfel:
Bariere care necesită o limitare cantitativă directă a importurilor prin restricții cantitative la import;
Bariere care implică limitarea indirectă a importurilor prin mecanismele prețurilor;
Bariere care decurg din formalități vamale și administrative la import;
Bariere care rezultă din participarea statului la activități comerciale;
Bariere care izvorăsc din standardele aplicate produselor agricole și celor indigene.
În literatură se întâlnesc și alte clasificări ale barierelor netarifare care limitează sau obstrucționează importurile, precum:
Protecționism legislativ;
Protecționism administrativ;
Protecționism emoțional, etc.
Comparativ cu instrumentele tarifare, cele netarifare prezintă în ansamblul lor, anumite particularități:
Urmăresc mărfurile pe întreg parcursul de la exportator la consumatorul final, acționând eșalonat din momentul în care s-a efectuat comanda pentru un anumit produs ce urmează să fie importat și până la finalizarea acestuia;
Au o mare diversitate și un grad diferențiat de protecție, motiv pentru care sunt mai greu de cunoscut de către exportatori și din această cauză se evaluează mult mai dificil gradul lor de protecție și de discriminare;
Se aplică în domenii extrem de variate, legate de sfera relațiilor internaționale;
Pot influența direct și indirect nivelul importurilor prin condițiile pe care le induc referitoare la diversele formalități (de exemplu: mecanismul prețurilor ).
Se poate conchide că instrumentele de politică comercială de natură netarifară, care limitează importurile din țări situate în alte teritorii vamale au o incidență majoră asupra tranzacțiilor comerciale internaționale, acționând în unele cazuri ca instrumente de protecție a pieței, iar în alte situații ca mijloace de discriminare socială.
Impulsionarea exporturilor de bunuri prin politica comercială promoțională și stimularea a acestora.
Concomitent cu măsurile întreprinse pentru controlul importurilor și limitarea continuă a acestora, se poate sesiza o creștere continuă a reocupărilor din partea statelor participante la schimburi comerciale internaționale în vederea impulsionării exporturilor, astfel încât stimularea acestora a devenit o bază a politicii comerciale.
Din analiza teoriei și practicii internaționale în acest domeniu rezultă că instrumentele și măsurile folosite pentru dezvoltarea exporturilor pot fi împărțite în două mari categorii: măsuri promoționale și măsuri de stimulare.
Măsurile promoționale și de stimulare a exporturilor își pun amprenta asupra comerțului internațional de bunuri și servicii, influențează informația contabilă oferită diferitelor categorii de utilizatori și se referă la :
Tabel 1.1: Politica comercială promoțională și de promovare a exporturilor
Sursa: Preluat după Constantinescu A., Mecanismele de stimulare a exporturilor, Ed. Științifică și Enciclopedică, București
Măsurile promoționale vizează influențarea potențialilor clienți externi în vederea achiziționării bunurilor disponibile la export, fiind promovate și adresându-se mai mult partenerilor externi, măsurile de simulare au drept obiectiv sporirea competitivității mărfurilor destinat exportului și creșterea gradului de cointeresare a producătorilor și exportatorilor în vederea impulsionării exportului, vizând în special, participanții interni la circuitul economic.
În contextul unei competiții globale tot mai acerbe, nicio țară nu poate rămân pasivă la rezultatele care derivă din tranzacțiile comerciale internaționale, țările emergente dezvoltându-și, la rândul lor, mecanisme financiare și instituționale care au ca scop îmbunătățirea permanentă a poziției acestora în cadrul comerțului global.
1.3. Condiții de livrare în comerțul internațional
Datorită evoluției semnificative a comerțului internațional, în vederea punerii la dispoziția comercianților a unor reguli în interpretarea condițiilor comerciale utilizate frecvent în comerțul internațional, au fost elaborate încă din 1928 de către Camera Internațională de Comerț de la Paris (CIC-Paris) un set de termeni comerciali sau condiții de livrare destinate interpretării acestora în domeniul vânzării internaționale, reguli care erau în practica comerțului internațional niște cutume, dar care nu aveau aceeași semnificație pentru comercianții din diferite țări.
Scopul INCOTERMS este acela de a oferi un set de reguli internaționale pentru interpretarea celor mai uzitați termeni comerciali ce sunt încorporați în mod regulat în contractele de vânzare în întreaga lume și au devenit parte din limbajul cotidian al comerțului.
Regulile globale introduse de ICC și utilizate de către companii în nenumărate tranzacții de afaceri din întreaga lume sunt o parte esențială a activității ICC și ne diferențiază de multe alte organizații de afaceri internaționale.
Pentru a ține pasul cu dezvoltarea rapidă a comerțului internațional și cu globalizarea, regulile INCOTERMS sunt revizuite o data la 10 ani. Având în vedere că, de la ultima revizuire din 2000, s-au schimbat multe în comerțul internațional, Camera de Comerț Internațională întrunită la Paris în septembrie 2010 lansează publicația INCOTERMS 2010, ce stabilește un ghid practice pentru a ajuta utilizatorii în alegerea mai ușoară a celor mai potrivite reguli pentru tranzacțiile lor.
Regulile INCOTERMS sunt un standard recunoscut la nivel internațional și sunt utilizate la nivel mondial în contracte interne și internaționale pentru vânzarea de bunuri.
Schimbări aduse de INCOTERMS 2010:
Prima schimbare constă în reducerea termenilor de la 13 în INCOTERMS 2000 la 11 în INCOTERMS 2011, termeni de livrare ce definesc în mod clar obligațiile părților și reduc riscul aparițiilor unor complicații juridice;
O a doua schimbare structurală apare la grupa D, care a suferit cele mai mari schimbări, referitoare la faptul că termenul de livrare DEQ a fost înlocuit cu DAT (livrare la terminal) și că termenii de livrare DAF, DES și DDU au fost înlocuiți cu DAP (livrare la un loc numit).
O altă schimbare se referă la ajustarea termenilor de comerț la necesitățile progresului tehnologic, astfel sunt recunoscute semnăturile electronice care pot servi drept dovezi în reglementarea litigiilor și se ia în calcul și comerțul electronic și sistemul electronic de facturare și transfer de date.
O altă schimbare constă în împărțirea pe grupe a clauzelor INCOTERMS, astfel în INCOTERMS 2000 clauzele erau împărțite în patru grupe: grupa E, grupa F, grupa C, grupa D, iar în INCOTERMS 2010, în funcție de modalitatea de transport, noile clauze INCOTERMS sunt structurate în 2 mari categorii:
Tabel 1.2: Clauze aplicabile tuturor modalităților de transport conform INTERCOMS 2011
Sursa: www.e-intrastat.ro
Această grupă include șapte reguli Incoterms care pot fi utilizate indiferent de modul de transport selectat și indiferent dacă unul sau mai mult de un mod de transport este angajat. Ele pot fi folosite chiar și atunci când nu există niciun transport maritim.
Tabel 1.3: Clauze aplicabile doar transportului maritim și celui efectuat pe apele
interioare navigabile conform INTERCOMS 2011
Sursa: www.e-intrastat.ro
Utilizarea corectă a condițiilor de livrare Incoterms implică, din partea partenerilor contractuali nu numai cunoașterea conținutului respectivelor reguli, dar și inserarea corectă a acestora în cuprinsul contractului de vânzare-cumpărare internațională, cu toate precizările necesare astfel încât să nu se creeze ambiguități, iar efectul să fie cel scontat.
1.4. Funcția financiar-contabilă în contextul reflectării operațiunilor de comerț exterior
În cadrul funcțiilor unei societăți de comerț exterior, funcția financiar-contabilă ocupă un rol important prin asigurarea unui limbaj de lucru al afacerilor, indispensabil pentru analiza activității și a rezultatelor societății.
În cadrul funcției financiar-contabile sunt identificate următoarele activități, desfășurate, de regulă, în compartimente funcționale specializare:
Activități financiare, care au ca obiect:
stabilirea condițiilor și termenelor de plată;
facturarea mărfurilor clienților externi (în cazul exportului);
facturarea mărfurilor beneficiarilor de import (în cazul importului);
încasarea creanțelor;
obținerea de credite pentru finanțarea exporturilor și importurilor;
întreținerea legăturilor cu organismele de finanțare;
controlul rentabilității operațiunilor de export-import;
Activități contabile, care se împart în două categorii:
Activități de contabilitate financiară: având ca obiective producerea și furnizarea de informații despre poziția financiara, performanțe, modificările poziției financiare, în scopul informării utilizatorilor interni și externi în luarea deciziilor economice;
Activități de contabilitate de gestiune, având ca obiective furnizarea informațiilor pentru gestiunea costurilor, a prețurilor de vânzare, elaborarea bugetelor de venituri și cheltuieli î scopul informării managerilor pentru luarea deciziilor;
Activități de control economico-financiar, care au ca obiective:
Controlul de gestiune privind păstrarea integrității valorilor materiale și bănești din patrimoniu,
Controlul măsurilor de prevenire, descoperire și recuperare a pagubelor, etc.
Din punct de vedere organizatoric, funcția financiar-contabilă se realizează în cadrul compartimentului financiar-contabil. Atribuțiile departamentului se realizează pe cele două activități specifice în cadrul serviciului/biroului financiar, prețuri, analize economice și control financiar și serviciul/ biroul contabilitate.
Activitatea de comerț exterior este caracterizată de anumite trăsături specifice datorită mediului în care întreprinderea își desfășoară activitatea:
Caracterul economic al activității – concretizat în derularea unui circuit de fonduri materiale și bănești generatoare de rezultate economico-financiare;
Interferența factorilor naționali cu cei internaționali, caracterizată prin existența elementelor de extraneitate din cadrul raporturilor economico-financiare (de exemplu subiecți de drept aparținând altor legislații ). În acest context se aplică cu precădere uzanțele și normele dreptului internațional, care pot fi coroborate cu reglementările specifice jurisdicției naționale ale sau normele de drept civil ale unui alt stat.
Diversitatea și specificitatea activității de comerț exterior – care cuprinde atât forme clasice de import-export de mărfuri, cât și forme noi de comerț exterior și cooperare, cum ar fi: comerțul cu drepturi de proprietate intelectuală și industrială, operațiuni combinate de comerț exterior, exporturi complex, cooperare economică, etc.
Sistemul de finanțare și creditare a activității de comerț exterior, caracteriza de modalitățile prin care întreprinderea participă la tranzacțiile economice internaționale și își asigură fonduri necesare desfășurării activității.
Sistemul de decontare a activității de comerț exterior, structurat în:
Mijloace de plată, care reprezintă totalitatea mijloacelor materiale și bănești prin care se poate lichida un angajament financiar (exemplu: aur, valuta, DST etc);
Instrumente de plată și de credit, care reprezintă înscrisurile și efectele comerciale în valută care reglementează lichidarea angajamentelor internaționale, cele mai utilizate fiind: trata, biletul la ordin, cecul, cadrul;
Modalități de plată, concretizare în tehnici bancare prin intermediul cărora se derulează operațiunile cu încasări și plăți internaționale (exemplu: acreditivul documentar, incasso-ul documentar, ordinul de plată, scrisoarea de garanție bancară, clearing, etc)
Negocierea în tranzacțiile de comerț exterior
Capitolul 2 : Contabilitatea exporturilor de mărfuri
Exportul de mărfuri este parte componentă a activității de comerț exterior, fiind definit de totalitatea operațiunilor de vânzare a mărfurilor produse/ prelucrate într-o țară și comercializate in afara spațiului comunitar.
Multitudinea tranzacțiilor de mărfuri a favorizat clasificarea acestora in funcție de diverse criterii care asigură soluționarea problemelor specifice de ordin economic, financiar și fiscal care pot apărea. În acest sens se poate observa că în literatura de specialitate s-au conturat mai multe criterii de clasificare și forme de realizare a exportului de mărfuri:
Tabel 2.1: Clasificarea exportului de mărfuri
Sursa: Popa L. P., Contabilitatea și fiscalitatea tranzacțiilor de comerț exterior, Ed. Pro Universitatea, 2014, p. 178.
Această delimitare a operațiunilor de export de mărfuri are un impact semnificativ asupra modului de reflectare în contabilitate a veniturilor și cheltuielilor, precum și a datoriilor și creanțelor internaționale, tratamentul fiscal și contabil aplicabil, decontarea acestora și determinarea rezultatului.
2.1. Delimitări privind exportul de mărfuri
O primă formă a exportul de mărfuri este cel realizat pe cont propriu care se caracterizează prin faptul că societatea de comerț exterior achiziționează mărfuri de la producătorii din țară, iar ulterior le comercializează pe piața extra-comunitară, în nume propriu, pe contul și pe riscul lor.
De asemenea, exportul de mărfuri în comision, ca formă indirectă de realizare a vânzării internaționale se bunuri, se caracterizează prin faptul că SCE efectuează exportul de mărfuri în numele lor, însă pe contul și pe riscul entităților producătoare, motiv pentru care rezultatele financiare aferente acestor tranzacții sunt evidențiate în gestiunea firmelor producătoare, în calitatea lor de comitenți, iar SCE recunoaște venituri de natura comisionului și diferențe de curs.
Particularitățile unor astfel de tranzacții constau în:
Relațiile economice ale SCE cu partenerii săi;
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi;
Fluxul mărfurilor exportate și implicit a transportului efectuat.
In cazul exportului de mărfuri realizat pe cont propriu relațiile economice ale SEC, sunt reglementate din punct de vedere juridic prin încheierea unor contracte ferme. În cuprinsul acestor contracte sunt stipulate aspecte precum:
Prețul negociat – care depinde de condițiile de livrare Incoterms 2010;
Drepturile și obligațiile părților;
Comisionul datorat de beneficiar;
Modalități de decontare între părți (exemplu: încasarea avansului în lei sau valută, decontarea diferită a diferențelor de curs valutar, etc).
Pentru contractele încheiate cu unități producătoare, condițiile de livrare vizează în principal modalitatea de transport terestră și aeriană (condițiile EXW, FAC), iar în situația contractelor încheiate cu clienți externi cele mai reprezentative condiții de livrare sunt cele care se referă la modalitatea de transport maritim și fluvial, respectiv: FOB, CFR, CIF.
Tabel 2.2: Structura exportului de mărfuri
Sursa: Popa L. P., op. cit. , Ed. Pro Universitatea, 2014, p. 178, Lepădatu Gh., op. cit. , , Ed. Tribuna Economică, 2011 p. 46.
Condiția de livrare FOB prezintă două particularități: FOB net, în cazul în care prețul extern cuprinde numai prețul mărfii și FOB brut, situație în care prețul extern este alcătuit din prețul mărfii, serviciile pe parcurs extern și dobânda externă.
Condiția de livrare CFR – prețul extern este format din prețul mărfii determinat în condiția FOB net la care se adaugă valoarea serviciilor pe parcurs extern (transport, comisioane, service) și dobânda externă.
Condiția de livrare CIF – prețul extern este format din prețul mărfii determinat în condiția FOB net la care se mai adaugă trei componente care vizează: serviciile pe parcursul extern (transport, comisioane, service), dobânda externă și asigurarea.
În acest context, apreciem că evidențierea distinctă, pe componente, a prețului extern este necesară pentru reflectarea în contabilitate a veniturilor corespunzătoare acestei configurații, respectiv:
Venituri din exploatare – cele care contribuie la realizarea cifrei de afaceri (cont 707, 708)
Venituri financiare – cele din dobânzi, care apar atunci când încasarea se realizează prin credit comercial.
În ceea ce privește exportul de mărfuri în comision relațiile economice ale SCE cu partenerii săi sunt reglementate din punct de vedere juridic tot prin contracte ferme, dar și prin contracte de comision, încheiate cu unitățile producătoare.
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi se referă la relațiile de decontare cu entitățile implicate în exportul de mărfuri, existând următoarele particularități:
În cazul exportului de mărfuri pe cont propriu: decontările cu terții corespund fluxului privind circulația mărfurilor exportate;
În cazul exportului de mărfuri în comision: decontarea se face invers fluxului normal privind circulația mărfurilor.
Fluxul mărfurilor exportate cuprinde traseele parcurse de mărfuri în vederea comercializării pe piețe externe ale spațiului comunitar.
Spre deosebire de exportul de mărfuri în comision căruia ii corespunde un flux unic, mărfurile circulând între producător și client extern, în cazul exportului de mărfuri pe cont propriu pot exista următoarele situații:
Unitate producătoare Client extern;
Unitate producătoare SCE Client extern;
Unitate producătoare SCE Entități terțe Client extern;
Unitate producătoare SCE Entități terțe SCE Client extern;
Exportul de mărfuri pe cont propriu
Exportul de mărfuri pe cont propriu reprezintă o modalitate indirectă de realizare a exportului și e caracterizează prin faptul că SCE cumpără mărfurile de la producătorii sau de la angrosiștii din țară pe care le vând în străinătate în nume propriu, pe cotul și pe riscul lor. Ca o consecință, rezultatele activității de export sunt reflectate în gestiunea societăților de comerț exterior.
2.2.1 Exportul de mărfuri pe cont propriu cu încasare la vedere
Exportul de mărfuri pe cont propriu presupune, într-o primă fază, achiziționarea bunurilor de la unitățile producătoare, iar ulterior are loc livrarea mărfurilor către entitățile din afara spațiului comunitar.
În acest sens, pentru a realiza modelele contabile specifice exportului de mărfuri realizate de SCE ne supunem atenția asupra următoarei spețe: Societatea Import-Export SA la data de 01.10.2014 prezintă disponibilități în contul deschis la banca în valută în cuantum de 4.500 EUR și efectuează în lunile octombrie și noiembrie 2014 următoarele tranzacții privind exportul de mărfuri:
Achiziționează mărfuri de la un furnizor inter, în valoare de 40.000 RON (exclusiv TVA) pe care le vinde unui client extern din Elveția pe data de 14.10.2014, iar creanța se încasează în data de 05.11.2014;
Contractează cu un partener extern transportul în valoare de 1.500 EUR, serviciu facturat pe 14.10.2014 și achitat în data de 15.10.2014;
Asigurarea mărfurilor pe parcurs extern pentru suma de 500 EUR, valoarea facturată și achitată în data de 14.10.2014.
Curs BNR la data 14.10.2014 1 EUR = 4,4508 RON
Factură externă pentru uz extern
Octombrie, 2014
Achiziționarea mărfurilor de la unitatea producătoare, Ca=40.000 RON, fără TVA:
Achitarea furnizorului din contul de disponibil:
Reflectarea facturii externe de transport în valoare de 1.500 EUR la cursul de 4,4508 RON/EUR (1.5000 x 4,4508 = 6.676,20 )
Evidențierea serviciilor de asigurare a mărfii în valoare de 500 EUR la cursul de 4,4508 RON/EUR (5000 x 4,4508 = 2.225,40)
Livrarea mărfurilor în Elveția la nivelul valorii CIF:
Concomitent se înregistrează scoaterea din evidență a mărfurilor vândute la Cost de achiziție:
Achitarea facturii referitoare la asigurarea pe parcurs extern. Nu sunt generate diferențe de curs, factura a fost înregistrată și achitată în aceeași zi:
Plata prestațiilor externe referitoare la transport se realizează la cursul de 4,4537 RON/EUR, iar factura a fost înregistrată la cursul de 4,4508 RON/EUR, generând diferențe de curs nefavorabile:
La sfârșitul lunii octombrie se calculează și se înregistrează diferențele de curs aferente creanțelor în valută neîncasare, ținând cont de cursul de schimb BNR afișat în data de 31.10.2014 (4,4306 RON/EUR):
Valoarea creanței la data facturii: 15.000 EUR x 4,4805 RON/EUR = 66.762 RON
Valoarea creanței la sfârșitul perioadei: 15.000 EUR x 4,4306 RON/EUR = 66,459 RON
Diferența de curs (nefavorabilă): 66.762 RON – 66,459 RON = 303 RON
Noiembrie, 2014
Încasarea creanței externe la cursul de schimb BNR afișat în data de 15.11.2014 (4,502 RON/EUR):
Valoarea creanței la data încasării: 15.000 EUR x 4,502 RON/EUR = 66.753 RON
Valoarea creanței la 31.10.2014: 15.000 EUR x 4,4306 RON/EUR = 66,459 RON
Diferență de curs (favorabilă): 66.753 RON – 66,459 RO = 294 RON
2.2.2. Exportul de mărfuri pe cont propriu cu încasare prin credit comercial
Principala diferență a exportul de mărfuri pe cont propriu cu încasare prin credit comercial comparativ cu exportul de mărfuri realizat pe cont propriu este dată de momentul facturării și livrării bunurilor care diferă de momentul încasării contravalorii acestora, în sensul că între cele două se interpune o perioadă de timp, în conformitate cu clauzele contractuale.
Această modalitate de realizare a exportului se dovedește a fi utilă pentru cumpărătorul extern, care poate la momentul realizării tranzacției nu dispune de resurse financiare pentru achitarea unui volum mare de tranzacții, complex ce înregistrează valori ridicate.
În funcție de perioada de timp pentru care se acorda creditele comerciale pot fi:
Credite pe termen scurt, a căror perioadă de acordare este până la un an;
Credite pe termen lung, a căror perioadă de acordare este mai mare de un an.
În acest context, prețul extern cuprinde și dobânda aferentă creditului comercial acordat, dobândă ce se calculează diferit în funcție de perioada de timp pentru care se acordă creditul. Dacă dobânda încasată de la cumpărător este mai mare decât dobânda achitată unității pentru finanțarea vânzărilor, atunci diferența se evidențiază de către SCE care efectuează livrarea bunurilor, contribuind astfel la majorarea rezultatelor entității. În caz contrat, când clientul extern achită contravaloarea creditului comercial anticipat, atunci i se acordă o reducere de preț (discount), cu condiția ca această posibilitate de achitare să fie prevăzută de contractul de vânzare, înregistrându-se o diminuare a efortului financiar din partea exportatorului.
Modele contabile specifice exportului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen scurt
Finanțarea exportului pe cont propriu cu creditare pe termen scurt se realizează prin deschiderea unor linii de credite sau a unor credite de trezorerie și achitarea furnizorului intern direct din aceste conturi chiar și în situația unei lipse de disponibilități se pot efectua plăți in limita unui plafon prestabilit prin contractul încheiat cu unitatea bancară.
Dobânzile se calculează și se achită lunar numai pentru soldul contului curent care provine din creditare, iar rambursarea se realizează la scadență tot din contul curent, atunci când entitatea dispune de disponibilități.
Presupunem ca societatea Import-Export SA la data de 20.08.2014 contractează un credit bancar pe 4 luni, în valoare de 20.000 RON, cu o rată a dobânzii de 12%. Această suma este utilizată la achitarea costului de achiziție al mărfurilor procurate de pe piața internă în vederea exportării lor către clientul extern din Elveția. Prețul de vânzare este de 8.000 EUR în condiția FOB brut, iar data dobânzii este de 7% pe an. Rambursarea creditului și achitarea dobânzii se va realiza la scadența (20.12.2014). Se presupune că 20.12.2014 este dat ala care se va achita contravaloarea facturii.
Particularități contabile:
Înregistrare dobânzii lunare se realizează prin afectarea contului de profit și pierdere:
Această operațiune se repetă timp de 4 luni (pe perioada contractului de credit comercial).
Unde:
Ds= Dobânda pe termen scurt;
Rd = Rata dobânzii;
t = Termenul creditului pe termen scurt
T=12 luni
La finalul fiecărei luni se înregistrează reevaluarea conturilor în valută și se generează diferențe de curs valutar se afectează rezultatul prin conturile 765 „Venituri din diferențe de curs valutar”sau 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”.
Decontarea creanțelor se poate realiza prin instrumente de plată pe baza efectelor de comerț. În acest context se înregistrează următoarele operațiuni:
Primirea biletului la ordin pentru creanța externă, în momentul livrării bunurilor:
Depunerea efectului de comerț la unitatea bancară în vederea încasării la scadență, efectul de comerț este evaluat la cursul de 4.4412 RON/EUR.
Înregistrarea la scadență a creanței pe credit cambial la cursul de 4.4754 RON/EUR:
Modele contabile specifice exportului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen lung
Spre deosebire de exportul de cont propriu cu creditare pe termen scurt, exportul de mărfuri pe cont propriu cu creditare comercială pe termen lung vizează mărfuri complexe, cu o valoare ridicată ce generează creanțe externe a căror decontare se efectuează printr-un acreditiv documentar, într-o perioadă mai mare de un an.
Complexitatea mărfurilor, precum și valoarea semnificată a acestora, implică un efort financiar din partea exportatorului, care îl îndreptățesc la solicitarea unui avans de la importator, de aproximativ 10-15% din valoarea mărfii FOB net, în conformitatea contractului extern încheiat.
În categoria particularităților privind finanțarea exportului și modalitatea de decontare a mărfurilor sunt incluse:
Achitarea mărfurilor către producătorii interni se realizează din credite bancare pe termen lung în momentul livrării bunurilor pe piața externă, valoarea creanței diminuându-se cu avansul acordat anterior și cu cota de garanție privind buna execuție a mărfurilor produse;
De regulă, încasarea contravalorii mărfurilor livrate la extern se realizează în mai multe tranșe, la termenele stabilite conform contractului extern;
Clientul extern reține din creanța exportatorului o cotă aferentă acoperirii eventualelor cheltuieli cu asistența tehnică și service-ul, precum și o cotă de risc, penalități, accesorii și alte cheltuieli neprevăzute, sume care sunt reținute din valoarea mărfurilor livrate;
Dobânda aferentă creditului comercial acordat pe termen lung se calculează după forma dobânzii compuse, atunci când perioada de creditare corespunde unui număr întreg de ani, iar dacă perioada de creditare corespunde unui unui număr întreg și o fracțiune, pentru partea a doua se aplică formula dobânzii simple, iar baza de calcul o constituie valoarea creditului comercial plus dobânda compusă aferentă numărului întreg din perioadă.
Metodologia exportului de mărfuri cu creditare pe termen lung este una complexă, necesitând aplicarea unor particularități specifice în concordanța cu clauzele cuprinse în contractele încheiate cu partenerii.
Societatea supusă analizei, Import-Export SA, a exportat la data de 01.11.2014 un echipament tehnologic, pentru care a contractat un credit bancar pe termen de 2 ani.
Pentru începerea fabricației, la data de 01.07.2014 SCE a încasat un avans în valoare de 10.000 EUR de la partenerul din Elveția, sumă ce reprezintă 10% din valoarea externă a mărfii (FOB net).
2.3. Exportul de mărfuri în comision
Exportul de mărfuri în comision, ca formă de realizare a modalității indirecte de vânzare internațională de bunuri, se caracterizează prin faptul că SCE efectuează exportul în numele lor, dar pe contul și pe riscul entităților producătoare, iar rezultatele financiare aferente tranzacțiilor se localizează în gestiunea firmelor producătoare, în calitatea lor de comitenți, iar la nivelul SCE se reflectă doar venituri de natura comisionului și a diferențelor de curs valutar, fără reflectarea în gestiune a conturilor de stocuri.
Particularitățile unor astfel de tranzacții constau în:
Relațiile economice ale SCE cu partenerii săi;
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi;
Fluxul mărfurilor exportate.
Relațiile economice ale SCE cu partenerii săi sunt reglementate juridic, prin contractele de comision încheiate cu unitățile producătoare și prin contractele ferme încheiate atât cu clienții externi, cât și cu unitățile prestatoare de servicii.
Obiectul contractelor încheiate cu unitățile producătoare nu este transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, ci prestarea unor servicii de specialitate, care au legătură cu încheierea și derularea contractelor internaționale privind vânzarea-cumpărarea în schimbul unui comision.
În cazul contractelor încheiate cu unitățile prestatoare de servicii, deși SCE apare ca și beneficiar al serviciilor externe, totuși aceasta prestează serviciile în contul unității producătoare.
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi se referă la relațiile de decontare cu entitățile implicate în export, procedura realizându-se cu luarea în considerare a fluxului invers al circuitelor mărfurilor:
Încasarea în valută de la clienții externi contravaloarea mărfurilor vândute, convertite in RON la cursul valutar al zilei;
Achitarea serviciilor externe contractate de SCE și prestate de entități specializate de transport, asigurare, etc.;
Achitarea către unitățile producătoare a valorii externe datorate (FOB net sau altă condiție stipulată în contract) diminuată cu comisionul cuvenit și costul serviciilor externe, dacă acestea au căzut în sarcina SEC.
Fluxul mărfurilor exportate este de regulă, un flux mic, mărfurile circulând direct de la producător la clientul extern, fără gestionarea acestora de către SEC.
În concluzie, SCE nu afectează rezultatul prin înregistrarea în contabilitatea proprie a veniturilor și cheltuielilor din comercializarea internațională a mărfurilor în comision, veniturile proprii constituindu-se doar din comisionul de export cuvenit si veniturile din diferențele de curs aferente, iar cheltuielile proprii sunt generate de cheltuielile generale de funcționare a entității și cheltuielile rezultate din diferențele de curs valutar.
Specialiștii susțin că livrările în comision către entități care aparțin unor țări comunitare ar trebui să fie scutite de obligații fiscale, pe motiv că obiectul contractelor de vânzare-cumpărare internațională în comision nu este prezentat de transferul proprietății bunurilor, iar veniturile din livrările intracomunitare, iar rezultatele nu afectează gestiunea SEC, ci pe a unităților producătoare.
Cu toate acestea, legislația în vigoare prevede ca livrările efectuate în comision să fie asimilate vânzărilor obișnuite de mărfuri din punct de vedere al TVA-ului, motivație care impune impozitarea acestora, atât în spațiul comunitar, cât și în afara acestuia, numai că operațiunile sunt scutite cu drept de deducere, cu unele excepții care vizează livrările intracomunitare în comision.
Pentru a putea pune în evidență specificitatea metodelor contabile aferente exportului de mărfuri realizat în comision, supun atenției speța înregistrată de societatea Import-Export SA care la data 03.10.2014 facturează mărfuri clientului extern în valoare de 15.000 EUR în condiția CIF. Asigurarea mărfurilor livrate și transportul acestora pe parcurs extern sunt în valoare de 1.500 EUR fiecare, iar valoarea comisionului reprezintă 7% din valoarea externă FOB net, conform clauzelor contractuale.
Decontarea mărfurilor vândute se realizează pe fluxul invers al circulației acestora, astfel încât, pe data de 21.10.2014, data la care are loc încasarea creanței de la clientul extern, se efectuează plata datoriei privind serviciile externe contractate, referitoare la transport și asigurare și achitarea contravalorii mărfurilor livrate către unitatea producătoare, dupa ce în prealabil s-a reținut comisionul cuvenit de către SEC.
Din punct de vedere fiscal, atât exportul de mărfuri efectuat în comision, cât și prestările legate implicit se încadrează în categoria operațiunilor scutite cu drept de deducere.
Înregistrarea exportului de mărfuri în comision, către partenerul extern la cursul de 4.4403 RON/EUR:
Unde:
4111.C.E = Clienți Externi;
401.P = Furnizori – Unitate producătoare;
401.A=Furnizori – Unitate prestatoare servicii asigurare;
401.T=Furnizori – Unitate prestatoare servicii transport.
Reflectarea comisionului cuvenit SEC, suportat de unitatea producătoare. Valoarea comisionului este de 7% din FOB net, iar cursul de schimb este 4.4403 RON/EUR
Unde:
4111.U.P = Clienți – unitate producătoare
Încasarea valorii mărfurilor de la clientul, generându-se o diferență favorabilă de curs:
Valoarea la data încasării:
Valoarea la data facturării:
Reținerea comisionului cuvenit din contravaloarea datoriei către unitatea producătoare:
Achitarea datoriei către unitatea producătoare la valoarea netă și înregistrarea diferenței de curs aferente:
Valoare netă: FOB net – Comision =
Valoare la data plății:
Valoare la data facturării:
Plata asigurării și înregistrarea diferenței de curs aferente:
Pentru plata transportului se va înregistra aceeași notă contabilă, utilizându-se contul analitic aferent.
În situația în care încasarea creanțelor sau achitarea datoriilor în valută se va face ulterior momentului în care au fost înregistrate, la finele fiecărei luni, până în momentul decontării se va calcula și înregistra diferențe de curs valutar în baza cursului valabil stabilit de BNR, corespunzător ultimei zile bancare a fiecărei luni.
Metoda realizării exportului de mărfuri în comision este considerată a fi mai avantajoasă comparativ cu exportul de mărfuri pe cont propriu, atât din punct de vedere al simplificării fluxului de mărfuri exportate, cât și ca urmare a reflectării exacte în cifra de afaceri a veniturilor proprii, fără înregistrarea unor majorări în mod artificial cu venituri care nu îi aparțin, ca în cazul exportului realizat în cont propriu.
Capitolul 3: Contabilitatea importului de mărfuri
Importul de mărfuri, ca parte componentă a tranzacțiilor comerciale internaționale, cuprinde totalitatea operațiunilor cu caracter comercial, prin care se achiziționează mărfuri de la entități din țări situate în afara spațiului comunitar, într-un alt teritoriu vamal, bunuri care sunt necesare economiei naționale atât pentru consumul productiv, cât și pentru cel individual.
Tranzacțiile comerciale internaționale care vizează cumpărarea mărfurilor din spațiul extracomunitar au un caracter la fel de complex ca și tranzacțiile comerciale care fac referire la exportul de mărfuri, motiv care impune delimitarea și clasificarea acestora în funcție de criterii similare exportului, astfel încât să fie posibila soluționarea problemelor de ordin economic, financiar, fiscal și contabil.
Ținând cont de caracteristica modalității indirecte de realizare a importului de mărfuri, entitățile care asigura interfața între producătorii externi și clienții interni i-au în considerare formele de realizare a importului de mărfuri (similare cu formele de realizare a exportului de mărfuri, a se vedea capitolul 2) , iar tehnicile contabile corespunzătoare se individualizează prin: conținut și înregistrare distinctă în contabilitate a cheltuielilor efectuate și a veniturilor realizate, a datoriilor externe și a creanțelor interne, precum și a obligațiilor care iau naștere în legătură cu tratamentul fiscal și vamal aplicabil respectivelor tranzacții.
3.1. Delimitări conceptuale privind importului de mărfuri
Importul de mărfuri pe cont propriu, reprezintă o formă distinctă de organizare a operațiunilor indirecte de cumpărare internațională, cuprinzând totalitatea tranzacțiilor derulate de SCE în nume propriu, pe contul și pe riscul său, prin care se achiziționează mărfuri din afara spațiului comunitar. Ulterior, aceste bunuri sunt valorificate pe piața internă atât pentru consumul productiv, cât și pentru cel individual.
Particularitățile unor astfel de tranzacții constau în:
Relațiile economice ale SCE cu partenerii săi;
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi;
Fluxul mărfurilor importate și implicit a transportului efectuat.
Relațiile economice ale SCE au la baza încheierea unor contracte ferme între aceștia cu partenerii interni și externi, dar și cu unitățile prestatoare de servicii, elementul principal fiind definit de prețul negociat al mărfurilor și tariful corespunzător serviciilor prestate pe parcurs intern sau extern.
Prețul negociat între partenerii contractuali, specific importului de mărfuri depinde de condițiile de livrare INCOTERMS 2010, condiții a căror semnificație este inversă comparativ cu exporturile.
Prețul extern de import cuprinde: valoarea externa a mărfii, cheltuieli externe în valută efectuate până la intrarea într-un alt teritoriu vamal, taxa vamala, comisionul vamal, taxa pe valoarea adăugată, iar unde este cazul se adaugă și valoarea accizelor.
Costul de achiziție din vama poate fi majorat cu valoarea cheltuielilor referitoare la transportul și manipularea mărfurilor pe parcurs intern; în unele situații facturile de la prestatorii de servicii nu sosesc la timp, iar costul nu se recunoaște, motiv pentru care mărimea mărfurilor se înregistrează în contul de stocuri (371 „Mărfuri”), iar cheltuielile de circulație cu transportul de bunurilor pe parcurs intern se reflectă după caz, în unul din conturile 378 „Diferențe de preț la mărfuri”, 607 „Cheltuieli privind mărfurile”, 624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal”.
Contractele încheiate cu entitățile care prestează serviciile externe de transport și asigurare sunt, de regulă, contracte cadru, care se întocmesc pentru o anumită perioadă de timp și visează toate tipurile de cumpărări internaționale de bunuri.
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii săi au ca obiect decontările cu terții, care se realizează în succesiunea fluxului de circulație a mărfurilor:
La cumpărarea de pe piața externă, SCE achită mărfurile achiziționate în valută, reflectate în contabilitate la cursul din momentul plătii, generându-se diferențe de curs valutar care afectează rezultatul financiar;
Ulterior, SCE achita contravaloarea serviciilor pe parcurs extern (transport, asigurare, comisioane, etc) către unitățile prestatoare, generându-se,de asemenea, diferențe de curs valutar aferente evoluției cursului;
Plata în RON a taxelor datorate în vama (taxa vamala, comision vamal, acciza, TVA)
La vânzare, pe piața internă, SCE încasează contravaloarea mărfurilor importate și vândute clientului, recuperându-și cheltuielile efectuate, fiind generat un profit scontat din derularea operațiunilor care privesc importul de mărfuri pe cont propriu.
Fluxul mărfurilor importate și implicit a transportului efectuat vizează traseele pe care mărfurile procurate de SCE le străbat în vederea comercializării lor până la clienții interni, rute care se pot concretiza în:
Furnizor extern Vamă SCE Client intern;
Furnizor extern Vamă SCE Entități terțe SCE Client extern;
Furnizor extern Vamă SCE Entități terțe Client extern;
Cu toate că mărfurile sunt gestionate de societățile de comerț exterior, în contabilitate sunt urmărite diferențiat, dacă se afla în depozitele SCE sau sunt trimise către terți în vederea prelucrării.
Din punct de vedere contabil, SCE reflectă în contabilitatea proprie, atât veniturile și cheltuielile din comercializarea mărfurilor importate, cât și veniturile și cheltuielilor generate de derularea importului, inclusiv cheltuieli de exploatare care au legătură cu administrația și conducerea entităților. Veniturile și cheltuielile financiare din diferențe de curs pot să apară în momentul achitării datoriilor în valută, iar dacă acestea se reportează în lunile viitoare, la sfârșitul fiecărei perioade se vor înregistra diferențe la cursul de schimb afișat de BNR, aferent ultimei zile bancare a lunii.
Importul de mărfuri pe cont propriu
Importul de mărfuri pe cont propriu reprezintă o modalitate indirectă de realizare a importului și se caracterizează prin faptul că societatea de comerț exterior cumpără mărfuri din străinătate pe care le vând pe piața internă în nume propriu și pe contul și riscul lor. Ca o consecință, rezultatele activității de import sunt reflectate în gestiunea societăților de comerț exterior.
3.2.1. Importul de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere
Importul de mărfuri efectuat pe cont propriu cu plata la vedere implică într-o primă etapă cumpărarea bunurilor de la partenerii externi, iar ulterior vânzarea către clienții interni, etapă care visează două categorii de operațiuni:
Operațiuni privind stocurile – depinzând de metoda utilizată pentru evidența sintetică acestora (inventar permanent, inventar intermitent);
Operațiuni privind comercializarea la intern a mărfurilor importate
În acest context se acordă o importanță deosebita metodelor contabile specifice importului realizat și a elementelor componente ale costului efectiv de achiziție în momentul importului, deoarece o parte din acestea, corespunzătoare valorii în vamă stau la baza determinării taxelor nerecuperabile plătite de SCE în vamă, precum și a TVA-ului.
În cele ce urmează supun atenției o speță a societății Import-Export SA, entitatea inclusă în studiu care, în luna noiembrie 2014, a efectuat un import de mărfuri din Turcia, cunoscându-se următoarele:
La data 31.10.2014 entitatea deținea disponibilități în conturile deschise la banca de 25.300 USD și 15.800 RON;
La data de 01.11.2014, societatea Import-Export SA achiziționează mărfuri din import în valoare de 9.500 USD, în condiția de livrare FOB, plata realizându-se pe 08.11.2014, prin incasso-documentar;
Cheltuielile de transport pe parcurs extern sunt în valoare de 900 USD, iar asigurarea mărfii este de 700 USD, facturate la aceeași dată;
Pe data de 07.11.2014 se pregătește DVI, moment în care importatorul achită taxele datorate în vama;
Cheltuielile de transport pe parcurs intern facturate de o entitate de transport pe data de 08.11.2014 sunt de 1.200 RON, exclusiv TVA;
Mărfurile importate sunt vândute integral pe data de 15.11.2014 unui client intern, la un preț de vânzare de 51.000 RON, TVA 24 %, iar la finalul lunii sunt încasate prin virament bancar.
Importul de mărfuri pe cont propriu cu decontarea la vedere implică înregistrări contabile, care prezentate în succesiune logică includ atât operații specifice stocurilor, cât și tranzacții privind comercializarea acestora pe piața internă.
Fișa de calcul a importului:
Reflectarea mărfurilor importate la nivelul valorii externe FOB net:
Înregistrarea cheltuielilor cu transportul și asigurarea pe parcurs extern:
Evidența taxei vamale și a comisionului vamal aferent mărfurilor importate:
Achitarea prin virament a obligațiilor vamale:
Plata serviciilor externe privind transportul și asigurarea, luând în considerare evoluția cursului valutar între data facturării și data plății, și înregistrarea diferențelor de curs aferente:
Valoare la data plătii:
Valoare la data facturii:
Achitarea datoriei fata de furnizorul extern având în vedere evoluția cursului valutar între data facturării și momentul achitării datoriei și înregistrarea diferenței de curs aferente:
Valoare la data plății:
Valoare la data facturii:
Reflectarea cheltuielilor de transport pe parcurs intern, incluse de către SCE în costul de achiziție al mărfurilor importate, la o valoare de 1.200 RON, TVA24% și plata datoriei:
Vânzarea integrală a mărfurilor importate pe piața internă, la valoarea de vânzare de 51.000 RON, TVA 24%:
Concomitent se evidențiază descărcarea gestiunii de mărfurile vândute, la nivelul costului de achiziție din vamă, cunoscând faptul că evaluarea stocurilor la ieșirea din patrimoniu se face conform metodei FIFO:
Repartizarea integrală a cheltuielilor de transport-manipulare pe parcurs intern aferente mărfurilor vândute:
Ca și în cazul exportului de mărfuri, importul de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere presupune: modele contabile specifice acestei categorii economice referitoare la stocul de marfă provenit din import și comercializarea lui pe piața internă, tehnici contabile care vizează operațiuni comune privind cheltuielile generale ale entității, care nu au legătură directă cu derularea importului și cu valorificarea pe piața internă a bunurilor achiziționate, precum și închiderea conturilor de venituri, cheltuieli și TVA.
Achizițiile intracomunitare de mărfuri se dovedesc a fi mai avantajoase decât importurile realizate în aceleași condiții, din următoarele considerente:
Profitul brut obținut din tranzacțiile intracomunitare este superior celui realizat în urma importului efectuat cu contravaloarea taxei vamale și a comisionului vamal;
Aceste sume nu mai prezintă obligații ale entității, teritoriul vamal fiind același,
TVA-ul se achită după vânzarea bunurilor pe piața internă;
Se anulează imobilizarea fondurilor, comparativ cu importul de mărfuri, când plata se face anticipat, în vamă, fără a se ține cont de comercializarea mărfurilor importate.
3.2.2. Importul de mărfuri pe cont propriu pe credit comercial
Importul de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială se diferențiază de importul de mărfuri efectuat pe cont propriu cu decontarea la vedere deoarece momentul facturării mărfurilor nu coincide cu momentul achitării contravalorii acestora, plata făcându-se ulterior, conform clauzelor stabilite in contract.
Prin acordarea creditului comercial de către exportator se crează posibilitatea de a atrage temporar fonduri bănești în circuitul economic al SCE prin vânzarea pe piața internă a mărfurilor achiziționate în perioada în care decontarea a fost amânată. De asemenea, este posibil ca SCE să vândă mărfurile pe credit comercial, respectivele entități regăsindu-se într-o dublă ipostază: cea de debitor în raport cu furnizorul extern și de creditor față de clientul intern.
În funcție de perioada de timp pentru care se acorda creditele comerciale pot fi:
Credite pe termen scurt, a căror perioadă de acordare este până la un an;
Credite pe termen lung, a căror perioadă de acordare este mai mare de un an.
Privite din perspectivă contabilă, cele două categorii de credite comerciale implică metodologii contabile diferite în raport cu natura lor.
Modele contabile specifice importului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen scurt
Această modalitate contabilă de import se realizează, de regulă, pentru mărfuri generale și presupune ca plata contravalorii bunurilor importate să se efectueze la termenul stabilit în conformitate cu clauzele contractuale, termen care nu depășește un an.
În acest context, costul creditului comercial acordat de către furnizor este reprezentat de dobânda externă, calculată după metoda de determinare a dobânzii simple. Aceasta valoare poate să fie facturată separat de valoare achiziționată, evidențiindu-se printr-un cont de cheltuială financiară (666 ”Cheltuieli privind dobânzile”) sau se poate regăsi în prețul extern.
Societățile de comerț exterior nu sunt avantajate să păstreze sumele încasate în conturi curente la bănci, întrucât dobânda acordată este insuficientă pentru acoperirea dobânzii externe, motiv pentru care este recomandat ca sumele încasate să fie depozitate în conturi la termen (în cazul în care dobânda internă încasată este mai mare decât dobânda externă datorată), fie achită anticipat, din proprie inițiativă, datoria externă (în cazul în care clauzele contractului permit acest lucru).
Din punct de vedere contabil, operațiunile de import cu creditare pe termen scurt necesită folosirea conturilor specifice importului realizat pe cont propriu cu plata la vedere și reflectarea, în plus, a înregistrărilor contabile specifice dobânzilor și reducerilor financiare acordate de furnizor.
Pornind de la speța prezentată anterior la importul de mărfuri pe cont propriu cu plata la vedere, supun atenției operațiunile specifice importului de mărfuri pe cont propriu realizat prin creditare comercială pe termen scurt.
Dobânda externă este în valoare de 570 USD și poate fi reflectată diferit în funcție de includerea sau neincluderea acesteia în prețul extern al mărfii:
În cazul în care dobânda este inclusă în prețul extern al mărfii, aceasta se deduce din valoarea FOB net facturată și se evidențiază în contabilitate atât ca o cheltuială financiară, cât și ca o datorie:
Valoare la data înregistrării:
În cazul în care dobânda externă este facturată separat de marfa importată, atunci până în momentul achitării este înregistrată extrabilanțier, iar la data plății se va evidenția cheltuiala financiară:
În cazul în care sumele încasate sunt păstrate în contul curent sau în contul de depozit, până la momentul în care datoria externă trebuie achitată se evidențiază dobânda încasată aferentă valorii de vânzare a mărfurilor, exclusiv TVA datorat la BS.
Dacă rata dobânzii este 5,5%, valoarea se determina astfel:
Dacă analizăm modelele contabile specifice importului de mărfuri realizat cu plata în termen scurt, se poate identifica valoarea dobânzii externe nu majorează baza de calcul TVA indiferent dacă este inclusă în prețul extern sau este facturată separat.
Entitățile importatoare pot utiliza sumele încasate din vânzarea mărfurilor pe piața internă în vederea desfășurării unor tranzacții cu derulare rapidă, care conduc la obținerea unor venituri suplimentare, sume care permit atât achitarea dobânzii, cât și obținerea profitului estimat.
Modele contabile specifice importului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen lung
Comparativ cu importul de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen scurt, creditarea pe termen lung se aplică atunci când tranzacțiile vizează mărfuri complexe, a căror valoare este ridicată, generându-se datorii externe semnificative ce se vor plăti, prin acreditiv documentar, într-o perioadă mai mare de un an.
Efortul financiar al furnizorului este semnificativ, motiv pentru care, de obicei, acesta solicită un avans de 10-15 % din valoarea mărfii FOB net, sumă pe care SCE o contabilizează distinct, iar importatorul solicită și încasează de la beneficiarul final, avansul acordat exportatorului, în cazul în care mărfurile sunt vândute clientului intern pe credit comercial pe termen lung.
Entitatea importatoare reține din prețul extern o cotă de garanție de bună execuție ce se determină pe baza unei cote procentuale negociate între părți. Această garanție se folosește în cazul în care apar defecțiuni la bunurile importate, iar înlăturarea lor necesită cheltuieli suplimentare efectuate de beneficiarul final.
Creditul comercial acordat de furnizor este purtător de dobândă și se determină după formula dobânzii compuse, putând fi inclusă în prețul extern și facturată odată cu marfa sau separat, fiind generate înregistrări contabile specifice.
Modelele contabile corespunzătoare importului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare comercială pe termen lung cuprind atât operațiuni proprii importului de mărfuri cu plata la vedere și celui cu creditare pe termen scurt, cât și operațiuni specifice care decurg din următoarele particularități:
Plata avansului către furnizor;
Încasarea acestuia de la clientul inter;
Reflectarea garanției reținută exportatorului și acordată clientului;
Afectarea rezultatului financiar cu dobânda externă, pe perioada de creditare.
Particularitățile prezentate anterior reflectă în oglindă operațiunile specifice importului de mărfuri realizat pe cont propriu cu creditare pe termen lung comparativ cu exportul de mărfuri efectuat în aceleași condiții.
3.2. Importul de mărfuri în comision
Importul de mărfuri în comision implică SCE ca un intermediar între furnizorii externi, din afara spațiului comunitar și clienții interni, derulând import de mărfuri pe cont propriu, dar pe riscul și pe seama beneficiarului de import.
Particularitățile unor astfel de tranzacții constau în:
Relațiile economice ale SCE cu partenerii săi;
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi;
Fluxul mărfurilor importate și implicit a transportului efectuat.
Relațiile economice ale SCE cu partenerii contractuali sunt reglementate din punct de vedere juridic, prin contracte de comision încheiate cu clienții interni și prin contracte ferme încheiate cu furnizorii externi și cu unitățile prestatoare de servicii pe parcurs extern.
Relațiile financiare ale SCE cu partenerii interni și externi vizează relațiile de decontare aceștia, proces care se efectuează pe fluxul invers al mișcării mărfurilor, astfel:
SEC încasează un avanas de la beneficiarul de import cu scopul acoperirii costurilor pe parcurs extern (transport, asigurare), a taxelor datorate în vamă (Taxa vamală, comision vamal, TVA), a cheltuielilor interne și a comisionului negociat;
SEC achită datoria către funizorul extern și prestatorii serviciilor externe;
Plata taxelor în vamă;
Plata serviciilor interne;
Încasarea diferenței rezultate din operațiunea de regularizare cu clientul intern a avansului primit inițial.
Fluxul mărfurilor importate în comision implică un flux unic, astfel încât mărfurile cumpărate de la furnizorul extern sunt dirijate direct către beneficiarul importului, fără ca acestea să fie gestionate de SEC. Prin urmare SCE nu contabilizează tranzacții ce implică utilizarea conturilor de stocuri.
Din punct de vedere contabil, importul de mărfuri în comision se aseamănă atât cu exportul de mărfuri în comision, datorită faptului că veniturile SCE sunt formate doar din venituri proprii, de natura comisionului cuvenit pentru prestarea serviciilor de intermediere, utilizându-se direct conturile de creanțe/datorii comerciale în locul celor care afectează rezultatele financiare, cât și cu importul de mărfuri pe cont propriu dacă luăm în considerare că aceste achiziții internaționale sunt generatoare de obligații vamale și fiscale achitate de SEC.
Din această perspectivă supun atenției exemplul înregistrat de societatea Import-Export SA, entitate care la da 03.10.2014 a exportat mărfuri în comision cu încasarea la vedere, înregistrând următoarele particularități:
Valoarea externă a mărfii în condiția CIF este de 15.000 EUR;
Comisionul datorat SCE pentru realizarea importului de mărfuri în comision reprezintă 7% din valoarea externă a mărfii, în condiția CIF;
Pe data de 28.09.2014, comisionarul de mărfuri a încasat suma de 92.000 RON de la clientul intern;
Decontarea mărfurilor importate și vândute beneficiarului final se realizează pe fluxul invers circulației acestora, la data de 03.10.2014;
În acest context, ținând cont de operațiunile specifice menționate se vor înregistra următoarele:
Încasarea avansului de la beneficiarul final în valoare de 92.000 RON
Fișa de calcul a importului
Facturarea la intern a mărfurilor, valoarea totala 91.261,48 RON:
Achitarea taxelor datorate în vamă:
Evidențierea comisionului cuvenit SCE, suportat de beneficiarul final
Comision = 66.604,50 x 7 % = 4.662,32, TVA 24%
Procurarea valutei de pe piața interbancară necesară achitării furnizorului extern (la cursul de 4,4403 RON/EUR) și stingerea datoriei către furnizor:
Decontarea cu beneficiarul final a avansului încasat anterior și regularizarea cu acesta a valorii rămase de încasat, determinată prin diferență:
În cazul în care avansul este mai mare decât creanța rezultată din vânzarea mărfii importate și comisionul aferent, SEC va fi nevoită să restituie beneficiarului final suma încasată în plus.
Referindu-ne la relațiile financiare ale SEC cu partenerii interni și externi, se poate constata că la nivelul entității importatoare nu are loc o imobilizare de fonduri necesare acoperirii datoriei, datorită faptului că firma intermediară a beneficiat anticipat achiziției externe a mărfurilor de un avans acordat de către beneficiarul final, a cărui sumă a acoperit valoarea respectivelor datorii.
Capitolul 4: Declarația statistică Intrastat
Sistemul de colectare a datelor statistice privind comerțul cu bunuri între țările membre UE se numește Intrastat. În momentul în care un stat nou aderă la Uniunea Europenă, devine și parte a Pieței Unice, iar controlul vamal asupra mișcării bunurilor între această țară și celelalte state UE este eliminat, astfel comercianții nu mai au obligația completării declarațiilor vamale pentru aceste bunuri.
La nivelul UE a fost creat și dezvoltat un sistem statistic, pentru colectarea informațiilor direct de la comercianți care realizează tranzacții de bunuri cu alte state membre UE. Acest sistem statistic este operațional de la 1 ianuarie 1993 la nivelul Uniunii Europene și are la bază o serie de Regulamente care se aplică în toate statele membre UE.
Prin urmare, aceste regulamente comunitare:
permit cunoașterea volumului schimburilor internaționale ale fiecărui stat membru;
stau la baza calculului indicatorilor macroeconomici care evidențiază evoluția economică și socială a unei țări;
sunt utilizate pentru fundamentarea politicilor comunitare în diferite domenii (politici comerciale, monetare, vamale, etc) și pentru determinarea cotei din bugetul comunitar care îi revine fiecărui stat din Uniunea Europeană.
În România, sistemul Intrastat a devenit operațional din 2007, când am aderat la Uniunea Europeana. Declarația statistică se completează de către toți operatorii economici ale căror achiziții/vânzări de bunuri din/către statele membre ale Uniunii Europene depășesc pragurile valorice stabilite pentru anul de referință.
4.1. Noțiuni teoretice privin declarația Intrastat
Obligația furnizării datelor statistice privind valoarea bunurilor tranzactionate în UE revine operatorilor economici care îndeplinesc următoarele condiții:
sunt înregistrați în scopuri de TVA (au cod valid de identificare fiscală);
realizează schimburi de bunuri cu alte state membre ale UE;
valoarea totală anuală a schimburilor de bunuri pentru fiecare din cele două fluxuri, introduceri/expedieri, depășește nivelul pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru fiecare an.
Există trei categorii de operatori care au obligația completătii declarației Intrastat:
operatorii economici care au avut obligația de raportare în sistemul statistic Intrastat pentru întregul an anterior celui de referință și care pe tot parcursul anului anterior celui de referință au realizat schimburi intracomunitare de bunuri a căror valoare a depăsit pragul de referiță, separat pentru fiecare flux. Aceștia completează și transmit declarația pentru întregul an de referință;
operatorii economici care au dobândit obligația de raportare pentru sistemul statistic Intrastat în cursul anului anterior celui de referință, prin depășirea pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru anul anterior celui de referință, separat pentru fiecare flux. Aceștia completează și transmit declarația pentru întregul an de referință;
operatorii economici care depășesc nivelul pragurilor valorice Intrastat în cursul anului de referință, separat pentru fiecare flux. Obligația de raportare pentru sistemul statistic Intrastat a acestora intervine în luna în care valoarea cumulată de la începutul anului de referință a schimburilor intracomunitare de bunuri depășește nivelul pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru anul de referință, separat pe cele două fluxuri.
Pragurile valorice Intrastat reprezintă valori maxime a schimburilor intracomunitare sub care operatorii economici sunt scutiți să transmită declarația Intrastat. Pragurile valorice Intrastat se stabilesc separat pentru fiecare flux și pot avea valori diferite pentru introduceri și respectiv expedieri intracomunitare de bunuri.
Informațiile privind pragurile valorice Intrastat se publică anual, în Monitorul Oficial al României, la sfârșitul anului anterior celui pentru care pragurile valorice sunt în vigoare.
Pragurile valorice Intrastat stabilite pentru anul 2015 sunt:
Operatorii economici furnizori de date Intrastat trebuie să transmită lunar la INS, în format electronic, o declarație statistică în care sunt folosite următoarele noțiuni specifice:
introducere de bunuri: sosirea bunurilor în România din Statele Membre ale Uniunii Europene;
expediere de bunuri: ieșirea bunurilor din România către Statele Membre ale Uniunii Europene.
Declarația Intrastat se depune numai electronic prin utilizarea uneia din următoarele metode:
online utilizând aplicația pusă la dispoziție de INS;
offline utilizând softul pus la dispoziție de INS
Termenul de depunere a declarației este întotdeauna 15 a lunii următoare celei de referință.
Informațiile cuprinse in declarația Intastat fac referire la:
fluxul (introduceri/expedieri)
perioada de referință
date de identificare ale firmei
țară de destinație/țară de expediție
cod marfă (8 cifre conform Nomenclatorului Combinat)
natura tranzacției
modul de transport
termenii de livrare
cantitatea în kg
cantitatea în unitate de măsură suplimentară
valoarea facturată
valoarea statistică.
4.2. Particularitățile aplicației Intrastat
Completarea declarației statistice Intrastat este obligatorie, iar transmiterea ei la Institutul Național de Statistică (INS) se face exclusiv pe cale electronică.
Începând cu anul 2015 aplicația Intrastat a suferit modificări, cuprinzând și următoarele variabile:
Codul de identificare fiscală al partenerului comercial din Uniunea Europeană către care sunt expediate fizic bunurile;
Țara de origine pentru expedieri intracomunitare.
Procedura de creare a unei declarații Intrastat diferă în funcție de tipul declarației „Introducere” sau „Expediere”, în meniul softului fiind disponibile opțiunile:
Creare Declarație Introducere
Creare Declarație Expediere
Toate declarațiile create cu aplicația Intrastat offline vor fi salvate în sub-directorul “Declarații” din directorul de lucru.
În funcție de tipul declarației, se pot pecizarea următoarelor informații:
Nouă – reprezintă o declarație care va fi transmisă la INS pentru prima dată pentru perioada de referință selectată.
Revizuire – reprezintă o declarație care urmează a înlocui o declarație transmisă anterior.
Nulă – se selectează această opțiune când operatorul economic este obligat să declare pentru sistemul Intrastat însă nu are nimic de declarat pentru perioada de referință selectată.
Câmpurile care trebuiesc completate în declarație sunt evidențiate în imaginea alăturată, însă supun atenției următoarele precizări:
Pentru a valida informațiile din declarație, utilizatorul trebuie să folosească butonul “Validare”;
Pentru a salva declarațiile Intrastat pentru fluxul de Introduceri utilizatorul trebuie să folosească butonul “Salvare”;
Pentru a encripta conținutul declarației și a-l salva sub forma unui fișier encriptat, utilizatorul trebuie să apese butonul “Incript”
Pentru a tipări declarația Intrastat utilizatorul trebuie să folosească butonul “Tipărire”. Astfel se va deschide fereastra “Previzualizare Tipărire” (Imaginea 2).
Imaginea 4.1: Declararea introducerilor intracomunitare de bunuri
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 15.
Imaginea 4.2: Previzualizarea -Tipărirea unei declarații Intrastat
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 16.
Fiecărei tranzacții îi corespunde un cod al bunului comercializat, cod ce se completeaza în rubrica „Descriere cod NC8”.
Imaginea 4.3: Mențiuni privind informații existente în fișierul NC_2015
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 17.
Cod NC8 – reprezintă codul bunului la nivel de 8 cifre din Nomenclatorul Combinat (NC 8), specific anului pentru care se face crearea/actualizarea declarației Intrastat.
Folosind butonul “Căutare/Acceptare” utilizatorul poate căuta și selecta cu ușurință din fereastra prezentată mai jos codul bunului corespunzător din Nomenclatorul Combinat în vigoare pentru anul în curs.
Imaginea 4.4: Căutare și selecție coduri NC8
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 17.
În plus, față de codul bunurilor tranzacționate, declarația de introducere mai cuprinde următoarele informații:
Tabel 4.1: Informațiile cuprinse in declarația de introducere
Sursa: Prelucrare informații obținute din Ghid Intrastat 2015, p. 17.
În ceea ce privește declarația pentru fluxul de expedieri, informațiile prezentate anterior nu diferă semnificativ. Aceasta se va deschide Selectând opțiunea “Acțiuni / Creare Declarație Expediere” unde utilizatorul poate să introducă informații privind firma raportoare și bunurile expediate în alte state membre UE în perioada de referință selectată.
Imaginea 4.5: Declararea expedierilor intracomunitare de bunuri
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 22.
Comparativ cu declarația de introducere, declarația expedierilor intracomunitare de bunuri mai cuprinde informații privind CUI-ul Partenerului (pentru expedieri de bunuri):
Pentru prima rubrică a câmpului se va selecta codul statului membru UE al partenerului comercial către care se expediază fizic bunul raportat.
În cea de-a doua rubrică a câmpului se va introduce partea numerică a CUI-ului asociat partenerului comercial către care se expediază fizic bunul raportat.
Imaginea 4.6: Mențiuni privind informații existente în fișierul NC8_2015
Sursa: Ghid Intrastat 2015, p. 22
Capitolul 5: Operațiuni triunghiulare
5.1 Elemente definitorii ale operațiunilor triunghiulare
Cele mai multe tranzacții de comerț exterior au loc între două entități situate în țări diferite, însă există și situații când aceste tranzacții internaționale se derulează între parteneri din trei state, cunoscute sub denumirea de operațiuni triunghiulare sau de reexport.
Reexportul constă în cumpărarea mărfurilor dint-un stat și revânzarea lor în altă țară, în scopul obținerii unui câștig din diferența între prețul de cumpărare și cel de vânzare, aceast rezultat acoperind și cheltuielile efectuate cu derularea respective operațiuni și generând un profit pentru întreprinzător.
Din punct de vedere al scopului care stă la baza derulării tranzacțiilor, operațiunile de reexport se pot clasifica în 4 categorii:
Tabel 5.1. Clasificarea operațiunilor de reexport
Pentru desfășurarea eficiență a operațiunilor triunghiulare de comerț exterior, entitățile implicate trebuie să dispună de următoarele:
Personal calificat, care să cunoască particularitățile de realizare a acestor afaceri;
Sistem de informare operativ, care să pună la dispoziție informații despre particularitățile piețelor externe și produsele care fac obiectul reexportului;
Mijloace financiare suficiente, pentru asigurarea unei optimizări din punct de vedere economic.
În urma derulării operațiunilor de reexport, pot rezulta avantaje precum:
Obținerea unui profit în valută liber convertibil, ca diferență între prețul aferent mărfurilor importate și cel al mărfurilor exportate;
Posibilitatea vânzării mărfurilor produse în țara, în situația în care respectiva livrare este condiționată de preluarea la import a unor produse care nu prezintă interes pentru economia națională, dar care pot fi reexportate;
Creșterea volumului total al comerțului exterior al respectivei țări, modificându-se locul pe care statul respectiv îl deține în circuitul economic mondial;
Lărgirea ariei geografice și a volumului schimburilor comerciale, dar și a țărilor partenere;
Exportarea unor bunuri greu vandabile prin reexportul mărfurilor primite în schimb;
Atragerea de aport valutar cu costuri reduse.
Prin urmare, operațiunile triunghiulare au un grad de complexitate mai ridicat decât cel al operațiunilor tradiționale de comerț exterior.
Dacă luam în considerare poziția ocupată de entitatea inițiatoare, din România, față de partenerii unei astfel de tranzacții, în raport cu apartenența lor la spațul comunitar, tranzacțiile triunghiulare de export se pot manifesta sub următoarele forme:
Figura 5.1: Tipologia tranzacțiilor triunghiulare
Sursa: Prelucrat de autor baza cercetării efectuat
5.2. Modele contabile și exigențe fiscale privind tranzacțiile triunghiulare intracomunitare
Tranzacțiile triunghiulare intracomunitare sunt cunoscute sub denumirea de tranzacții tripartite și au loc între entități situate în țări care aparțin Uniunii Europene, constând în livrarea mărfurilor achiziționate de la un furnizor dintr-o țară comunitara unui client dintr-o altă țară comunitară, în scopul obținerii de venituri suplimentare între prețul de cumpărare al mărfurilor și cel de vânzare.
Figura 5.2: Mecanismul derulării tranzacțiilor triunghiulare intracomunitare
Sursa: Prelucrare de către autor în baza cercetării efectuate.
*Toate entitățile sunt înregistrate în scopuri de TVA în țari ale UE
Operațiunile triunghiulare sunt posibile numai dacă sunt implicate 3 persoane impozabile, înregistrate fiscal în scopuri de TVA în trei state membre diferite, între care au loc două livrări și un singur transport de mărfuri.
Particularitățile contabile și fiscale referitoare la tranzacțiile triunghiulare intracomunitare:
Tabel 5.3: Analiza comparativă a particularităților contabile și fiscale referitoare la tranzacțiile triunghiulare intracomunitare
Sursa: Prelucrat de autor în baza cercetării efectuate.
Presupunând că entitatea Import-Export SA are calitatea de cumpărător-revânzător, procură mărfuri de la o firmă din Belgia, pe data de 20.09.2014, costul de achiziție fiind de 9.000 EUR. Ulterior, aceste bunuri sunt livrate către o entitate din Germania la o valoare de 12.000 EUR. Modelele contabile specifice acestei tranzacții sunt:
Achiziția intracomunitară efectuată de la firma din Belgia, la cursul de 4,4567 RON/EUR. În acest caz nu se vor aplica mecanismele taxării inverse, ci măsurile de simplificare pentru această achiziție:
Evidențierea livrării intracomunitare realizată de către firma din Germania, plătitoare de TVA, la același curs:
Dacă nu ar fi fost aplicate măsurile de simplificare, entitatea din România trebuia să se înregistreze în scopuri de TVA în Germania, unde, din punct de vedere fiscal, efectua o achiziție intracomunitară, supusă impozitării, prin mecanismul taxării inverse, pentru care se efectuează ulterior livrări locale, utilizându-se procentul de TVA din Germania.
În situația în care relația contractuală de transport se stabilește între entitatea din România și cea din Germania, iar cumpărătorul-revânzător e înregistrează în scopuri de TVA în Belgia, metodologia contabilă specifică acestei tranzacții generează următoarele înregistrări:
Achiziția mărfurilor la cost și evidențierea distinctă a TVA-ului:
Datorită faptului că firma din Romania s-a înregistrat în scopuri de TVA în Belgia, își poate deduce TVA-ul. În ceea ce privește livrarea intracomunitară, aceasta este scutită de TVA:
În cazul în care beneficiarul respectivei operațiuni nu este o persoană impozabilă, înregistrată în scopuri de TVA, atunci cumpărătorul-revânzător trebuie să emită factura de livrare cu TVA colectată:
În această situație se manifestă o imobilizare a resurselor financiare, cumpărătorul-revânzător fiind nevoit să achite către statul român TVA facturată, iar ulterior suma se recuperează de la beneficiarul final o dată cu încasarea bunurilor livrate.
5.3. Modele contabile și fiscale aferente tranzacțiilor triunghiulare extracomunitare
Tranzacțiile triunghiulare extracomunitare au loc între trei entități situate în state diferite din afara spațiului comunitar și constau în livrarea mărfurilor importate dintr-o țară terță, fără ca acestea să sufere prelucrări, unui client situate într-o altă țară, fiind cunoscute sub denumirea de reexport direct sau propriu-zis.
Mecanismul de derulare a acestei operațiuni presupune existența a două contracte de vânzare-cumpărare, încheiate de firma care iniția exportul, unul de import, cu exportatorul de mărfuri și altul de export, realizat cu importatorul, care, de fapt, este beneficiarul final al tranzacției triunghiulare extracomunitare.
În general, firma inițiatoare își ia măsuri de protecție, utilizând acreditivul documentar, deschis atât de entitatea inițiatoare la dispoziția entității exportatoare, cât și de societatea importatoare la dispoziția firmei de comerț exterior.
Figura 5.3: Tehnica derulării tranzacției triunghiulare extracomunitare
Sursa: Prelucrat de autori în baza cercetării efectuate
Reflectarea în contabilitate a exportului presupune înregistrarea de către entitatea inițiatoare a unui import de mărfuri urmat de exportul acelorași bunuri, cu transportarea directă de la furnizor către beneficiarul final, cu precizarea că particularitățile izvorăsc din modul în care aceste particularități sunt finanțate.
Particularități fiscale privind operațiunile triunghiulare extracomunitare:
Firma exportatoare efectuează livrarea fără taxă pe valoarea adăugată, deoarece operațiunea se încadrează în categoria tranzacțiilor scutite;
Entitatea inițiatoare nu achită drepturile vamale de import și nici taxa pe valoarea adăugată deoarece bunurile nu tranzitează țara din care firma face parte;
Facturarea mărfurilor reexportate se facă fără taxa pe valoarea adăugată, reexportul fiind scutit;
Beneficiarul final realizează un import propriu-zis, facturat din spațiul extracomunitar fără taxă pe valoarea adăugată, aceasta achitând, în țara sa, drepturile de import și taxa pe valoarea adăugată aferentă importului;
Aceste tranzacții se realizează între entități din afara spațiului comunitar, astfel, entitatea inițiatoare se află în România, iar pe data de 24.10.2014 aceasta importă mărfuri din China în valoare de 15.000 USD, pentru care a deschis un acreditiv la dispoziția furnizorului pe 21.10.2014. Ulterior, bunurile sunt exportate către Turcia, beneficiarul deschizând un acreditiv la dispoziția firmei din România, pe data de 22.10.2014. Facturarea bunurilor se face pe 25.10.2014, având o valoare de 23.000 USD și sunt încasare pe 28.10.2014.
Reflectarea în contabilitate a acestor tranzacții necesită parcurgerea următoarelor etape:
Deschiderea unui acreditiv, la data de 21.10.2014, în suma de 15.000 USD, la cursul de 3,2517 RON/USD:
Importul mărfurilor din China și reexportate către clientul din Turcia, la valoarea de achiziție de 15.000 USD, curs de schimb 3,2257 RON/USD:
Achitarea datoriei către furnizor din acreditiv:
Închiderea contului privind Acreditivul documentar cu diferența de curs aferentă:
Facturarea mărfurilor reexportate clientului din Turcia, în sumă de 23.000 USR, curs de schimb 3,2259 RON/USD:
Reflectarea costului mărfurilor vândute, în sumă de 46.771,50 RON:
Încasarea creanței externe în sumă de 73.949,60 RON pe data de 28.10.2014 (23.000 USD la cursul de schimb de 3,2152 RON/USD), cu o diferență de curs nefavorabilă de -240,10 RON:
În situația în care contractul de export se încheie în condiția de livrare FOB, iar contractil de import conține condiția de livrare CIF, valoarea transportului pe distanța cuprinsă între granița Chinei și a Turciei, cade sub incidența entității inițiatoare.
Tehnici contabile și proceduri fiscale privind tranzacțiile triunghiulare mixte
Pe lângă spețele prezentate anterior, poate intervine și situația în care unul dintre partenerii cumpărătorului-revânzătorului, situate în România, se află în afara spațiului comunitar, motiv pentru care aceste tranzacții sunt numite tranzacții triunghiulare mixte.
Din perspective inițiatorului, aceste operațiuni se pot manifesta sub următoarele forme:
Import urmat de o livrare intracomunitară de bunuri;
Achiziție intracomunitară de bunuri urmată de un export.
Tabel 5.4: Analiza comparativă a tranzacțiilor triunghiulare mixte
Sursa: Prelucrat de autori în baza cercetării efectuate
Figura 5.5: Procedura de realizare a tranzacției triunghiulare mixte
Sursa: Prelucrat de autori în baza cercetării efectuate
Cele doua operațiuni se particularizează prin următoarele:
În cazul operațiunilor triunghiulare mixte cu import, vânzătorul este înregistrat în scopuri de TVA într-un stat din afara spațiului comunitar, iar beneficiarul final într-o țară membră UE;
În situația operațiunilor triunghiulare mixte cu export, vânzătorul este înregistrat în scopuri de TVA în UE, iar beneficiarul final este din afara spațiului comunitar.
Concluzia este că aceste operațiuni comerciale combinate,asigură o intensificare a comerțului internațional, fiind afaceri care îmbină cu success operațiuni de import, export, producție, prestări servicii.
Concluzii
Demersul științific, privit ca dominant a lucrării de cercetare elaborate s-a realizat în contextul schimbărilor economice, financiare și juridice care s-au manifestat la nivelul piețelor internaționale și a avut ca scop evidențierea modului în cade instrumentele și procedurile specifice facilitează fundamentarea deciziilor economice și gestionarea riscurilor.
În cadrul procesului de racordare a economiilor naționale la fluxurilor economice mondiale, comerțul exterior, deține un rol semnificativ și este unul dintre factorii determinanți ai creșterii economiei.
Dezvoltarea afacerilor internaționale tinde să devină o condiție de existență a firmelor, indiferent de mărimea sau de domeniul de activitate, iar consecința este că internaționalizarea și globalizarea se constituie în trăsături esențiale ale lumii contemporane. Amploarea și implicațiile comerțului exterior asupra celorlalte domenii ale vieții sociale au crescut, iar în ultima perioadă volumul s-a amplificat considerabil.
Concluzia demersului efectuat este că activitățile specifice comerțului exterior și, implicit, dezbaterea problemelor de natură contabilă și fiscală pe car ele generează sunt de actualitate și au perspective de extindere și perfecționare.
Ținând cont că scopul oricărei entități care derulează tranzacții de comerț exterior se rezumă, în principal la obținerea unui rezultat cât mai mare, motiv pentru care încearcă o negociere cu furnizorul la prețuri cât mai mici, apreciez că o posibilă direcție viitoare de cercetare ai fi abordarea din punct de vedere contabil și fiscal a comerțului exterior efectuat de către unitățile producătoare, pe contul și e riscul lor, prin metoda directă, situație care le oferă posibilitatea controlului asupra întregului proces de contractare și derulare a operațiunilor comerciale și să își însușească profitul, realizând un contact direct și permanent cu piața eternă și putând interveni operativ și prompt atunci când apar modificări pe piețele internaționale în domeniul cererii și ofertei.
Bibliografie
Literatură de specialitate:
Burciu A., Tranzacții comerciale internaționale, Ed. Polirom, Iași, 2010;
Sută N., Comerț internațional și politici comerciale contemporane, Ed. Eficient, București, 2000;
Caraiani Gh., Tranzacții internaționale: E-business și tipuri de contracte, Ed. C.H. Beck, București, 2008
Cerchez O., Eficiența economică a comerțului exterior, Ed. Logos, București, 2007;
Constantinescu A., Mecanismele de stimulare a exporturilor, Ed. Științifică și Enciclopedică, București;
Dumitru I., Teza de doctorat, Strategii de marketing de penetrare a piețelor externe, AS, București, 2003;
Dumitrana M., Jalbă L., Duță O., Contabilitatea în comerț și turism, Ed. Universitară, București, 2008;
Ionescu I., Bălună R., Goagără D., Contabilitatea comerțului exterior, Ed. Universitară, Craiova, 2007;
Jalbă M., Duță O., Contabilitatea în comerț și turism, Ed. Universitatea, București, 2008;
Lepădatu Gh., Practici actuale în contabilitatea activității de comerț exterior, Ed. Tribuna Economică, 2011;
Nechita V., Economie politică, vol. II, Ed. Porto-Franco, Galați, 1991;
Popa I., Tranzacții de comerț exterior, Ed. Economică, București, 2002;
Popa P. L., Contabilitatea și fiscalitatea tranzacțiilor de comerț exterior, Aprofundări teoretice și aplicative, Ed. Pro Universitaria, București, 2014;
Radu F., Paraschivescu M. D., Contabilitatea operațiunilor de comerț exterior, Ed. Tehnopress, Iași, 2007;
Sută N., Sută-Selejan S., Comerț internațional și politici comerciale contemporane, Vol. I, Ediția a XII-a, Ed. Economică, București, 2003;
Sută N., Istoria comerțului mondial și a politicii comerciale, Ed. All, București, 1997;
Toma C., Contabilitatea în comerțul exterior, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2007;
Vișan D., Contabilitatea tranzacțiilor de comerț internațional, Vol. I, Ed. Tribuna Economică, București, 2009;
Vișan D., Contabilitatea în comerțul exterior, Ediția a II-a, Ed. Economică, București, 1999;
Voichița L., Rolul utilizării regulilor INCOTERMS în contractele comerciale internaționale, Universitatea din Craiova, Facultatea de Economie și Administrarea Afacerilor
Alte surse:
Legea 571/2003 coroborată cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare;
Legea nr. 422/2006 privind organizarea și funcționarea sistemului statistic de comerț internațional cu bunuri;
Ghid Intrastat, 2015;
http://www.intrastat.ro/
Bibliografie
Literatură de specialitate:
Burciu A., Tranzacții comerciale internaționale, Ed. Polirom, Iași, 2010;
Sută N., Comerț internațional și politici comerciale contemporane, Ed. Eficient, București, 2000;
Caraiani Gh., Tranzacții internaționale: E-business și tipuri de contracte, Ed. C.H. Beck, București, 2008
Cerchez O., Eficiența economică a comerțului exterior, Ed. Logos, București, 2007;
Constantinescu A., Mecanismele de stimulare a exporturilor, Ed. Științifică și Enciclopedică, București;
Dumitru I., Teza de doctorat, Strategii de marketing de penetrare a piețelor externe, AS, București, 2003;
Dumitrana M., Jalbă L., Duță O., Contabilitatea în comerț și turism, Ed. Universitară, București, 2008;
Ionescu I., Bălună R., Goagără D., Contabilitatea comerțului exterior, Ed. Universitară, Craiova, 2007;
Jalbă M., Duță O., Contabilitatea în comerț și turism, Ed. Universitatea, București, 2008;
Lepădatu Gh., Practici actuale în contabilitatea activității de comerț exterior, Ed. Tribuna Economică, 2011;
Nechita V., Economie politică, vol. II, Ed. Porto-Franco, Galați, 1991;
Popa I., Tranzacții de comerț exterior, Ed. Economică, București, 2002;
Popa P. L., Contabilitatea și fiscalitatea tranzacțiilor de comerț exterior, Aprofundări teoretice și aplicative, Ed. Pro Universitaria, București, 2014;
Radu F., Paraschivescu M. D., Contabilitatea operațiunilor de comerț exterior, Ed. Tehnopress, Iași, 2007;
Sută N., Sută-Selejan S., Comerț internațional și politici comerciale contemporane, Vol. I, Ediția a XII-a, Ed. Economică, București, 2003;
Sută N., Istoria comerțului mondial și a politicii comerciale, Ed. All, București, 1997;
Toma C., Contabilitatea în comerțul exterior, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2007;
Vișan D., Contabilitatea tranzacțiilor de comerț internațional, Vol. I, Ed. Tribuna Economică, București, 2009;
Vișan D., Contabilitatea în comerțul exterior, Ediția a II-a, Ed. Economică, București, 1999;
Voichița L., Rolul utilizării regulilor INCOTERMS în contractele comerciale internaționale, Universitatea din Craiova, Facultatea de Economie și Administrarea Afacerilor
Alte surse:
Legea 571/2003 coroborată cu HG 44/2004 privind Codul fiscal cu normele metodologice de aplicare;
Legea nr. 422/2006 privind organizarea și funcționarea sistemului statistic de comerț internațional cu bunuri;
Ghid Intrastat, 2015;
http://www.intrastat.ro/
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Particularitatile Tranzactiilor Transfrontaliere (ID: 128902)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.