Contabilitatea Trezoreriei ȘI Operațiunilor Bancare
UNIVERSITATEA TEHNICĂ DIN CLUJ NAPOCA
CENTRUL UNIVERSITAR NORD DIN BAIA MARE
FACULTATEA DE ȘTIINȚE
SPECIALIZAREA MANAGEMENT – FRECVENȚĂ REDUSĂ
LUCRARE DE LICENȚĂ
CONTABILITATEA TREZORERIEI ȘI OPERAȚIUNILOR BANCARE
ÎNDRUMĂTOR ȘTIINȚIFIC
ABSOLVENT
POP V. DANIEL CĂLIN
2016
CUPRINS
CAPITOLUL I ABORDĂRI CONCEPTUALE PRIVIND TREZORERIA ÎNTREPRINDERII
1.1. DEFINIREA ȘI OBIECTIVELE GESTIUNII ÎNTREPRINERII
DEFINIȚII ÎN PERIMETRUL TREZORERIEI
Trezoreria reprezintă o secțiune importantă a contabilității cu numeroase implicații în ceea ce privește desfășurarea normală a activității oricărui agent economic, pentru menținerea permanentă a echilibrului financiar.
Denumirea de trezorerie își are originea în cuvântul din limba latină „thesaurus”, care se traduce prin „comoară” sau „depozit pentru obiecte de valoare”.
Dacă la nivel național prin “trezoreria statului” este desemnată instituția care concentrează resursele bugetului public, în cazul unităților patrimoniale trezoreria însumează capitalurile lichide compuse din numerarul din casă, disponibilul din bănci, titlurile de plasament și alte hârtii de valoare.
În Franța, specialiștii s-au atașat, în diferite contexte, mai multor definiții privind trezoreria:
Într-un sens mai restrâns, ea desemnează totalul lichidităților sau disponibilităților întreprinderii.
Într-o accepție mai extensivă, trezoreria include soldurile debitoare la bancă și titlurile de plasament ce se pot transforma în disponibilități.
Trezoreria netă a fost definită încă din anii ’70 ca fiind diferență între fondul de rulment și necesarul de fond de rulment și măsurată ca diferență între disponibilități și credite de trezorerie.
În detaliu, trezoreria asimilează disponibilităților (corectate cu dobânzile datorate și neajunse la scadență) următoarele elemente: titlurile de plasament și conturile curente debitoare. În același timp, trebuie să se precizeze că noțiunea de lichiditate imediată exclude disponibilitățile, titlurile de plasament și conturile curente supuse unor restricții. Recomandarea asimilează creditelor de trezorerie: obligațiile garantate, efectele scontate dar neajunse la scadență, creanțele cedate și conturile curente creditoare, a căror exigibilitate este imediată.
Lichiditățile reprezintă fondurile și depozitele la vedere ale societații comerciale Echivalentul lichidității sunt plasamente pe termen scurt, convertibile cît mai facil într-o mărime determinată de lichidități și a căror valoare nu riscă să se schimbe în mod semnificativ.
Însa scopul deținerii acestor plasamente este de a face fața unor angajamente de trezorerie pe termen scurt Întetegem asadar că scadența lor este apropiată, de regulă sub trei luni. În orice caz, deținerea de echivalențe de lichidități nu se face în scopul realizării unor obiective de plasament.
Exista si excepții în acest caz , și anume titlurile reprezentate de capitaluriile proprii.
Concluzlinam așadar că fluxurile de trezorerie nu se refera la mișcările între elementele care constituie lichidități sau echivalente ale acestora, pentru că aceste componente fac parte din gestiunea trezoreriei întreprinderii. Ori, un tablou al fluxurilor de trezorerie trebuie să prezinte intrările și ieșirile de fonduri generate de activitățile de exploatare, de investiții și de finanțare. Cât privește gestiunea trezoreriei, aceasta cuprinde plasamentul excedentelor de lichidități în echivalente de lichidități.
OBIECTIVELE GESTIUNI TREZORERIEI
La nivelul întreprinderii, pentru evidențierea rezultatului exercițiului este necesară compararea veniturilor și cheltuielilor angajate în cursul unui exercițiu și care corespunde unei creșteri de active, însă dacă rezultă profit nu înseamnă automat și existența de lichidități, pentru că momentul angajării cheltuielii sau venitului nu coincide cu cel al plății sau încasării lor. De aceea, o gestiune performantă a întreprinderii presupune atât gestiunea fluxurilor de angajare patrimonială, cât și gestiunea trezoreriei .
Obiectivul principal al gestiunii trezoreriei este evitarea unei trezorerii structural negative, adică evitarea a ceea ce se numește în economia românească “blocaj financiar”, situație caracterizată prin imposibilitatea întreprinderii de a face față plaților.
Optima gestionare a disponibilităților, dar și a instrumentelor de plată și de finanțare duce și la obiectivul secundar acela de rentabilitate, prin care se minimizează, pe de o parte, costul și volumul finanțărilor și se optimizează modul de plasare a excedentelor de trezorerie pe termen scurt.
Gestiunea riscurilor financiare presupune utilizarea unor instrumente de asigurare și de speculație atunci când piețele financiare sunt foarte volatile, cu alte cuvinte atunci când ratele de schimb și ratele dobânzii oscilează foarte mult în intervale scurte de timp.
Problema gestiunii riscurilor financiare devine cu atât mai importantă astăzi, când întreprinderile românești sunt supuse unor presiuni financiare , fiscale și a unei încetiniri a creșterii economice, mai ales că în unele sectoare de activitate țara noastră se confruntă cu o “creștere economică negativă”.
În condițiile actuale ale economiei de piață, întreprinderile sunt puse de multe ori în situația de a căuta mijloace de finanțare pe termen scurt, pe care le solicită băncilor și altor parteneri financiari. Este vorba de resurse pe termen scurt prezentând caracter financiar, sau mai simplu spus, resurse de trezorerie. Spre deosebire de resursele materiale necesare activității de producție, resursele de trezorerie se obțin de la parteneri financiari specifici.
În altă ordine de idei, când societatea are excedente din punct de vedere monetar monetar, pentru o perioadă de timp, aceasta are posibilitatea efectuării a diverse plasamente financiare, cu scopul utilizării trezoreriei. În timp ce resursele utilizate pentru imobilizări sau pentru active circulante sunt puternic influențate de activitatea curentă și de exigențele tehnice sau economice, aceste plasamente corespund doar utilizărilor de natură financiară.
Confruntarea între utilizările trezoreriei și resursele de trezorerie permite să se caracterizeze situația trezoreriei sau trezoreria netă.
Una dintre cele mai importante politici de gestiune a trezoreriei, pe plan mondial, este „trezoreria zero”. Ea constă în menținerea cât mai aproape de zero a soldurilor de disponibilități în vederea reducerii costurilor de gestiune a trezoreriei (presupune evitarea costurilor de finanțare și de oportunitate prin acțiuni cum sunt: conservarea cât mai puțin posibil a lichidităților neutilizate; utilizarea formelor de credit cel mai puțin costisitoare, în sume cât mai reduse și pe o durată cât mai scurtă etc.). Gestiunea de tip “trezorerie zero” întâmpină o serie de dificultăți, mai ales în cazul întreprinderilor cu numeroase fluxuri financiare reglate prin cecuri, data de prezentare la bancă a cecurilor neputând fi prevăzută cu exactitate.
Putem concluziona că principalele sarcini ale trezoreriei sunt:
prevederea și asigurarea diferitelor fluxuri de intrare și de ieșire în/din trezorerie;
asigurarea lichidității întreprinderii;
evaluarea diferitelor tipuri de plasamente și plasarea excedentului de trezorerie;
aprecierea, evaluarea diferitelor surse de finanțare pe termen scurt;
finanțarea pe termen scurt a întreprinderii utilizând sursele cele mai avantajoase;
stabilirea bugetului trezoreriei și planificarea trezoreriei.
PREVIZIUNILE DE TREZORERIE
Aceste previziuni oferă o privire de ansamblu asupra evoluției disponibilităților atît înaintea cît si după mobilizarea creditelor pe termen scurt . Așadar rolul previziunilor de trezorerie este de a spori securitatea financiară și rentabilitatea societății, printr-o reducere a cheltuielilor financiare.
Previziunile de trezorerie se caracterizează prin următoarele elemente:
– orizontul previziunii, reprezentat de durata în timp la care aceasta se referă: un an, mai multe luni sau mai multe zile;
– „pasul previziunii”, adică intervalele de timp la care o previziune se decupează (se dezvoltă în analitic): pas zilnic, săptămânal, decadal sau chiar lunar; disponibilitățile sunt prevăzute la sfârșitul intervalului reprezentat de pasul ales;
– natura soldurilor prevăzute;
– nivelul de agregare: previziune realizată la nivelul unei bănci partenere sau pentru ansamblul băncilor cu care întreprinderea în cauză intră în relație.
Câteva date au un rol crucial în realizarea previziunilor de trezorerie și a gestiunii trezoreriei:
– Închiderea exercițiului financiar pentru prezentarea prin bilanț a unei situații patrimoniale mai avantajoase din punct de vedere al imaginii întreprinderii în fața terților. Pentru obținerea unui reyultat promițător , trezorierul poate mobiliza mai multe efecte comerciale în operația de scontare saupur și simplu să facă apel la un supliment de credite pe termen scurt, pentru a prezenta o imagine mai atractivă a conturilor de disponibilități.
– Sfârșitul de lună, cu care ocazie necesarul de trezorerie este, de cele mai multe ori, mai ridicat datorită scadenței plății salariilor sau efectelor comerciale.
– Momentul de plată a investițiilor, datorită disponibilităților uneori uriașe care se dislocă.
– Momentele de declanșare a operațiilor financiare legate de capitaluri: emisiunea de noi titluri, angajarea de noi credite pe termen lung, rambursarea ratelor scadente la împrumuturi etc.
Dintre tipurile de previziuni de trezorerie prezentate mai sus, cele mai agreate de practicieni sunt bugetul de trezorerie și situația zilnică a trezoreriei.
Bugetul de trezorerie se înscrie pe orizontul gestiunii bugetare, în cadrul procedurii de stabilire a celorlalte bugete anuale ale întreprinderii (bugetul vânzărilor, bugetul aprovizionărilor, bugetul de producție etc.).
Cu toate că pasul previziunea se face lunar, bugetul de trezorerie este de multe ori reactualizat la intervale mai scurte de timp, cu atat mai mult în condițiile în care gradul de incertitudine cu care se confruntă întreprinderea este ridicat.
În funcție de linia de evoluție a soldurilor conturilor de disponibilități, prin bugetul de trezorerie se stabilesc limitele de credit pe termen scurt care trebuie negociate cu piața financiară și în special cu sistemul bancar. Totodată, prin acest buget, întreprinderea poate să verifice măsura fezabilității planului de investiții, să calculeze cheltuielile financiare, contribuind astfel la calculul rezultatului previzional, să ofere bancherilor, la cererea acestora, o serie de date utile analizelor financiare.
Pentru stabilirea bugetului de trezorerie se pot utiliza două metode: metoda încasărilor și plăților și metoda bilanțurilor sau a termenelor de rotație.
a) Metoda încasărilor și plăților este agreată cu predilecție de specialiștii contabili, ea permițând comparabilitatea între diferitele niveluri de previziune, precum și între indicatorii bugetați și cei realizați. În acest sens, prin această metodă se realizează o structurare a fluxurilor după natură: fluxuri de cheltuieli și fluxuri de venituri, precum și după obiectul lor: fluxuri de exploatare, de repartiție, de investiții, financiare și excepționale.
Un model al bugetului de trezorerie construit în conformitate cu această metodă se prezintă în figura nr. 1.1.
b) Metode bilanțurilor sau a termenelor de rotație
Spre deosebire de metoda precedentă, bazată pe o abordare bugetară și analitică foarte precisă, metoda bilanțurilor aproximează evoluția soldurilor previzionale pe baza unei abordări sintetice a trezoreriei, concentrată în relația:
Trezorerie = Fond de rulment – Necesar de finanțare
Metoda bilanțieră este recomandată în cazul întreprinderilor în care apar adesea dificultăți în întocmirea dar și păstrarea echilibrelor de trezorerie informația contabilă insuficientă nepermițând o abordare încasări plăți la termene suficient de scurte. Metoda se pretează, de asemenea, întreprinderilor mari pentru care cele trei agregate care compun relația expusă anterior sunt evaluate cu mai multă ușurință decât oricare din fluxuri luat în mod distinct.
În privința evaluării, variația fondului de rulment (FR) se determină plecând de la calculul marjei lunare de autofinanțare la care se adaugă câteva modificări generate de operațiile financiare (aporturi și rambursări) și de investiții. Variațiile necesarului de finanțare a exploatării se calculează având la bază termenele medii de rotație ale principalelor componente ale activului circulant și ale datoriilor pe termen scurt, determinate pe cale statistică plecând de la ratele de rotație aferente ultimelor luni.
Figura 1.1.
Model de buget de trezorerie construit în conformitate metoda încasărilor și plăților
Buget de trezorerie
Anul ………
(lunile anului)
Situația zilnică a trezoreriei este recomandată în cazul în care orizontul depășește o lună (2 sau 3 luni), utilizându-se un pas zilnic pentru prima lună și pasuri decadale pentru luna sau lunile următoare.Din punct de vedere al conținutului, situația este structurată în încasări și plăți, iar în analitic se realizează o clasificare a acestora după natura instrumentelor de plată utilizate: viramente, cecuri, efecte comerciale etc.
Sursele de informații sunt de natură contabilă (facturi, extrase de cont, fișele de cont privind clienții, furnizorii, debitorii și creditorii), dar și extracontabilă (bugetul de trezorerie în cazul unor evenimente sigure sau cu efect imediat asupra trezoreriei, scadențarele privind împrumuturile, statele de plată și situațiile privind cheltuielile sociale, previziunile serviciilor comerciale privind evoluția cifrei de afaceri, date privind condițiile impuse de bănci în relațiile lor cu întreprinderile: rata dobânzii, comisioanele etc.).
În cazul grupurilor de societăți, societatea-mamă dezvoltă situația zilnică a trezoreriei pe fiecare întreprindere care face parte din grup și pe fiecare bancă parteneră.
1.2 ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII TREZORERIEI
Organizarea contabilității trezoreriei trebuie să asigure realizarea obiectivelor manageriale de ordin financiar ale unităților patrimoniale, între care cele ce vizează asigurarea capacității de plată curentă au un loc central.
Contabilitatea trezoreriei asigură evidența existenței și mișcării titlurilor de plasament, disponibilităților în conturi la bănci și în casă, creditelor bancare pe termen scurt și a altor valori de trezorerie.
În trezorerie se include toate operațiile financiare din întregul an, indiferent dacă se referă la investițiile pe termen lung sau la activitatea curentă de exploatare.
Importanța trezoreriei a crescut în ultima perioadă datorită modificărilor intervenite în viața economică, cum ar fi:
– evoluția rapidă și contradictorie a ratei dobânzii și a cursului de schimb valutar;
– înzestrarea unităților economice cu tehnică modernă de calcul.
La organizarea contabilității trezoreriei se au în vedere următoarele obiective principale:
a) reflectarea, urmărirea și controlul existenței și gestionării corecte a elementelor de trezorerie;
b) respectarea disciplinei financiare privind operațiile de încasări și plăți fără numerar prin conturile deschise la bănci;
c) urmărirea modificărilor ce intervin în componența și volumul elementelor de trezorerie;
d) valorificarea disponibilităților bănești prin plasamente de trezorerie;
e) fundamentarea bugetului de trezorerie, urmărirea și explicarea fluxului net de trezorerie din operații de exploatare, de investiții și financiare, prin tablourile de flux și finanțare;
f) asigurarea promptă și corectă a tuturor informațiilor privind elementele de trezorerie necesare factorilor de decizie din unitățile economice.
Schema detaliată a formei de existență a mijloacelor de trezorerie și a documentelor de decontare aferente se prezintă în figura 1.2, ce se poate constitui ca un punct de plecare în organizarea contabilității trezoreriei. Se individualizează astfel conturile sintetice și analitice, documentele ce trebuie întocmite pentru consemnarea operațiilor, modul de prelucrare și înregistrare al acestora.
Pentru gestionarea și evidența existenței și mișcării mijloacelor bănești în numerar, se organizează casieria întreprinderii, care folosește în principal registrul de casă. În cadrul acestuia se înscriu cronologic operațiile (documentele) de încasări și plăți determinând zilnic sau periodic soldul numerarului existent în casieria unității; pe baza lui se înregistrează în jurnale sau situații ale contului “casa”, în fișele de cont etc. separat se ține registrul de casă pentru operații în valută.
Figura 1.2.
Formele de existență ale mijloacelor de trezorerie și documentele în care se consemnează
– contract
– documente privind tranzacțiile la bursă
(ordin de vânzare, ordin de cumpărare)
Titluri de Acțiuni – documente de plată (chitanțe, cecuri,
Plasament Obligațiuni extrase de cont)
– proces verbal de anulare
– registru inventar
– cec, cambie, bilet la ordin
Valori de încasat – borderoul valorilor depuse spre încasare
– cecuri de încasat sau scontare
– efecte de încasat – extras de cont
– extras de cont
– ordin de plată pentru decontarea operațiilor
comerciale
Conturi la bănci – ordin de plată pentru decontarea cu
– în lei trezoreria statului
– în devize – dispoziție de plată/încasare pentru decontarea
– în carnete de cec cu bugetul asigurărilor sociale
Conturi – sume în curs – situație (notă) privind calculul comisioanelor
la bănci de decontare și dobânzilor bancare
– foaie de vărsământ
– cec de numerar
Acreditive – contract
– în lei – cerere de deschidere a acreditivului
– în valută – scrisoare pentru decontare
– extras de cont
– contract de creditare
– extras de cont
Credite de – scadențar
trezorerie – notă (situație) de calcul și încasare a dobânzii
– ordin de plată
– chitanță
– chitanță fiscală
– dispoziție de încasare/plată cu numerar
– centralizatoare (rapoarte) ale caselor de marcat
Casa – cec de numerar
– în lei – foaie de vărsământ – chitanță
– în devize – state și liste de plată
– referat de avans
– decont de cheltuieli
– inventar
– mandat poștal
Numerar și
sub altă – decizia Consiliului de administrație
formă Avansuri de trezorerie – referat de avans
– în lei – dispoziție de plată
– în valută – ordin de deplasare
– decont de cheltuieli
– timbre fiscale
– mărci poștale
Alte valori – tichete de călătorie
– bilete de tratament
– bonuri cantități fixe
Pentru organizarea contabilității mijloacelor și operațiilor bănești prin conturile de la bancă, prezintă importanță deosebită circuitul și conținutul extraselor de cont de la bancă împreună cu documentele justificative ale operațiilor din aceste conturi.
O categorie distinctă în cadrul operațiilor de trezorerie o constituie transferurile de disponibilități între conturile de la bănci, precum și între conturile de la bănci și casieria întreprinderii, evidențe lor organizându-se distinct în contabilitate pentru evitarea erorilor de înregistrare cu ajutorul contului de viramente interne.
Pentru îndeplinirea în bune condiții a obiectivelor ce-i revin, contabilitatea trezoreriei trebuie să fie organizată și condusă în mod corespunzător. În acest scop trebuie să țină seama de influența următorilor factori:
Structura elementelor de trezorerie. În structura trezoreriei se cuprind: titlurile de plasament, disponibilitățile în conturi la bănci și în casă, în lei și în valută , creditele bancare pe termen scurt și alte valori de trezorerie. În contabilitate, elementele de structură ale trezoreriei sunt reflectate cu ajutorul diferitelor conturi sintetice de gradul I și II și a conturilor analitice.
Locul unde se află valorile de trezorerie, care poate fi: casieria unității, băncile, terțe unități sau persoane. Se folosesc evidențe operative și conturi sintetice adecvate locurilor unde se află valorile de trezorerie.
Apartenența valorilor de trezorerie, impune folosirea de conturi bilanțiere pentru valorile de trezorerie proprii și de conturi în afara bilanțului pentru valorile de trezorerie care nu aparțin unității și care se află temporar în păstrarea acesteia.
Formele decontărilor fără numerar prin intermediul conturilor deschise la bănci (acceptarea, acreditivul), cu instrumentele de decontare adecvate, necesită nu numai folosirea de conturi sintetice ci și înregistrări contabile diferite.
Întreaga activitate de trezorerie se desfășoară cu respectarea regulamentului operațiunilor de casă și a normelor stabilite de către Banca Națională a României.
În planul general de conturi pentru activitatea de trezorerie a unităților patrimoniale au fost rezervate conturile din clasa 5, care cuprinde următoarele grupe:
grupa 50 „Investiții pe termen scurt”
grupa 51 „Conturi la bănci”
grupa 53 „Casa”
grupa 54 „Acreditive”
grupa 58 „Viramente interne”
Grupa 59 „Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorărie”
Dispunerea conturilor de trezorerie în partea centrală a planului de conturi general reflectă importanța deosebită a conținutului acestora în strânsă legătură cu caracterizarea gradului de lichiditate a unei unități patrimoniale.
De altfel, după gradul de lichiditate, agenții economici pot fi grupați astfel:
– cei cu lichiditate primară, care posedă bani, numerar, situație oglindită în soldul contului „Casa”.
– cei cu lichiditate secundară, care posedă în patrimoniu valori care se pot transforma ușor în numerar (aici se include disponibilul în cont la bănci, sume depuse pe cecuri cu limită de sumă etc.).
– cei cu lichiditate terțiară, care posedă active a căror transformare în bani necesită timp.
Se poate afirma că starea de lichiditate poate fi constatată la un agent economic în primul rând prin examinarea conturilor din clasa 5.
CAPITOLUL II CONTABILITATEA TITLURILOR DE PLASAMENT
Privit din punct de vedere juridic, instrumentul financiar este definit ca fiind un contract care dă naștere, la una dintre părțile contractuale unui activ financiar, ce generează drepturi, respectiv dreptul de proprietate asupra unei părți din capital reprezentat de bunuri, fonduri sau valori (participarea la o întreprindere, la un patrimoniu mobiliar)sau creanțe asupra unei persoane fizice sau juridice. La cealaltă parte, se nasc structuri noi sau modificate ale capitalului, ce atrage după sine obligații de remunerare a capitalului investit sau împrumutat etc. Ambele părți, ca în orice tranzacție, își acordă reciproc avantaje economice clare.
La societățile emitente, titlurile financiare constituie o modalitate de finanțare a societății și antrenează modificări în mărimea și structura capitalului propriu și a celor împrumutate. Titlurile financiare în funcție de sursa de finanțare îmbracă forma de:
– acțiuni sau părți sociale – ca elemente generatoare de capital propriu, cu obligativitatea remunerării capitalului investit de acționari sau asociați sub forma dividendelor;
– obligațiuni – ca elemente generatoare de capitaluri împrumutate (împrumut obligatar), cu obligativitatea rambursării creditului obținut și plata dobânzii aferente deținătorilor, obligatarilor.
La nivelul investitorilor, a persoanelor juridice (societăților deținătoare) și persoanelor fizice, titlurile financiare apar ca urmate a plasamentelor resurselor disponibile.
Plasamentele, la societățile comerciale, reprezintă orice activ deținut cu scopul obținerii de venituri (sub formă de dobânzi, dividende etc.), câștiguri de capital sau alte beneficii.
Plasamentele se pot clasifica după durata în timp a acestora astfel:
plasamente pe termen lung, numite investiții financiare pe termen lung;
plasamente pe termen scurt, numite investiții curente sau investiții financiare pe termen scurt.
Investițiile financiare pe termen lung sunt reprezentate de titluri financiare, emise de alte societăți comerciale achiziționate pentru a fi deținute o perioadă mai mare de un an și regăsite la nivelul patrimoniului în imobilizări financiare.
Investițiile curente sunt plasamente de trezorerie, titlurile financiare, care prin natura lor sunt imediat realizabile și pe care întreprinderea nu are intenția să le conserve o perioadă mai mare de un an, având scopul de a le revinde pentru obținerea de câștig. Câștigul este generat de diferența dintre prețul de vânzare și cel de cumpărare.
Titlurile corespunzătoare investițiilor curente nu fac obiectul operațiilor ciclului de investire și care, în contextul patrimoniului fac obiectul gestiunii și contabilității trezoreriei deținătoare și sunt considerate investiții financiare. Caracteristica acestora este gradul ridicat de lichiditate, respectiv posibilitatea transformării operative și continue în fonduri bănești prin intermediul pieței de capital.
Încadrarea titlurilor financiare în categoria imobilizărilor financiare sau a investițiilor curente se bazează pe două elemente:
durata de deținere hotărâtă de societate;
posibilitatea de a realiza (valorifica) imediat titlurile financiare.
În general titlurile cotate pe piața de capital satisfac cel de-al doilea criteriu, astfel încât clasificarea în cele două categorii se fundamentează, în principal, pe intenția societății, dictată de politica acesteia în domeniul plasării surselor disponibile.
Astfel, societatea care urmărește lichiditatea își va structura portofoliul de titluri în așa fel încât cea mai mare parte a acestuia să fie format din plasamente pe termen scurt, neintenționând a le conserva o perioadă mai mare de un an.
2.1. CARACTERISTICILE TITLURILOR DE PLASAMENT
Plasamentele (valori mobiliare de plasament, plasamente de trezorerie, valori pe termen scurt negociabile) se împart în titluri de plasament și instrumente de trezorerie.
Titlurile de plasament sau investițiile financiare temporare reprezintă documente de valoare cumpărate în scopuri comerciale, deci pentru a fi vândute într-un timp relativ scurt (sub un an) altor unități sau persoane, în vederea obținerii unui câștig imediat, din diferența între prețul de vânzare și cel de cumpărare.
De asemenea, în perioadele de inflație, pentru evitarea deprecierii disponibilităților bănești, unitățile investesc o parte din lichidități sub forma titlurilor de plasament.
Conform OMFP nr. 3055/2009 titlurile de plasament poartă denumirea de investiții financiare pe termen scurt.
Spre deosebire de titlurile de participare a căror posesiune este durabilă, având calitatea de imobilizări, titlurile de plasament au o perioadă de rotație de sub un an și de aceea mai sunt cunoscute sub denumirea de valori mobiliare de plasament.
Din categoria titlurilor de plasament fac parte:
acțiunile proprii răscumpărate și deținute temporar în vederea influențării cursului la bursă, a reducerii capitalului social sau în vederea distribuirii lor către asociați;
acțiunile altor societăți cumpărate în vederea efectuării de operații speculative prin revânzare;
obligațiuni emise de unitate și răscumpărate ulterior, în vederea amortizării;
obligațiuni cumpărate pentru obținerea de dobânzi sau în vederea revânzării.
Dacă hârtiile de valoare sunt achiziționate de pe piața hârtiilor de valoare se utilizează termenul de cumpărare, iar dacă sunt achiziționate titluri emise de întreprindere și vândute se utilizează termenul de răscumpărare.
Instrumentele de trezorerie sau bonurile negociabile pe termen scurt sunt reprezentate de titlurile de valoare achiziționate cu scopul protejării disponibilităților bănești sau al realizării unor operațiuni speculative. Protejarea sau acoperirea disponibilităților bănești se face în raport cu fenomenul inflaționist, variația puterii de cumpărare a monedei naționale (riscul de schimb) și rata dobânzii. Aceste instrumente financiare sunt negociabile pe o durată care asigură lichiditatea și securitatea tranzacțiilor.
Din categoria instrumentelor de trezorerie fac parte bonurile de tezaur și diferitele categorii de certificate substitutive de devize.
Bonurile negociabile pe termen scurt, de trezorerie sau de tezaur, emise de Ministerul Finanțelor Publice se utilizează în cadrul relațiilor de credit între stat și populație (bănci, agenți economici, persoane fizice). În vederea acoperirii unor urgențe ale bugetului, statul emite aceste titluri de obligații pe baza cărora se împrumută pe termen scurt. Acestea sunt purtătoare de dobânzi și sunt irevocabile.
Certificatele și documentele substitutive de devize se remit agenților economici care au efectuat operațiuni operațiuni de comerț exterior. Valoarea lor se corectează în funcție de rata de schimb a devizelor. Deținătorii de certificate beneficiază de dobânzi.
De asemenea, oamenii de afaceri care se deplasează în alte țări, la distanțe mari, nu doresc să își asume riscul de a purta cu ei cantități mari de bani reali și, ca urmare, ei depun la o bancă acești bani (de obicei în valută liber convertibilă) primind în schimb un titlu de credit denumit certificat de depozit. Pe baza acestui certificat de depozit persoana respectivă poate ridica aceiași sumă de la o bancă corespondentă dintr-o altă țară.
Prin structurile contabile se face distincție între plasamentele care conferă drept de proprietate (acțiunile) și cele care conferă pur și simplu un drept de creanță (de exemplu, obligațiunile).
Prin urmare titlurile de plasament sunt elementele unei categorii mai largi de active și anume a valorilor mobiliare.
Valorile mobiliare sunt titluri emise de societățile pe acțiuni, care prezintă următoarele caracteristici:
– sunt titluri negociabile, constitutive de drepturi, liber transmisibile, pentru că la vânzarea lor nu este nevoie să se întocmească un act scris;
– sunt titluri interschimbabile, întrucât un titlu poate fi schimbat cu altul de aceiași categorie, de la aceiași emisiune; ele conferă deținătorilor aceleași drepturi și au o valoare identică;
– sunt cotate la bursă sau susceptibile de a fi cotate.
Evidența valorilor mobiliare de plasament se asigură folosind conturile din grupa 50 „Investitii pe termen scurt”, care cuprinde următoarele conturi:
501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate ”
505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”
506 „Obligațiuni”
508 „Alte titluri de plasament și creanțe asimilate”
509 „Vărsăminte de efectuat pentru titluri de plasament”
Conform,O.M.F.P 3055/2009, grupa 50 și-a schimbat denumirea din „Titluri de plasament” în „Investiții financiare pe termen scurt” aceasta cuprinzând următoarele conturi:
501 „Actiuni detinute la entitatile afiliate”
505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”
506 „Obligațiuni”
5061 „Obligațiuni cotate”
5062 „Obligațiuni necotate”
508 „Alte investiții financiare pe termen scurt și creanțe asimilate”
5081 „Alte titluri de plasament”
5088 „Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament ”
509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiții financiare pe termen scurt”
5091 „Vărsăminte de efectuat pentru investiții financiare pe termen scurt la societăți din cadrul grupului”
5092 „Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții financiare pe termen scurt”
2.2. EVALUAREA TITLURILOR DE PLASAMENT
La evaluarea titlurilor de plasament se reține că se au în vedere cele patru reguli generale sau momente stabilite în acest sens.
a) La intrarea în patrimoniu, prin achiziționarea cu titlu oneros titlurile de plasament se evaluează la costul de achiziție, prin care se înțelege prețul de cumpărare sau valoarea stabilită în baza unui contract de achiziție.
Ceea ce este de remarcat este faptul că, spre deosebire de multe alte structuri patrimoniale, dar la fel ca și celelalte categorii de titluri, cheltuielile accesorii de cumpărare, cum sunt comisioanele și alte cheltuieli similare, nu fac parte din costul de achiziție, ci se înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale exercițiului(contul 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate”).
b) Evaluarea titlurilor de plasament cu ocazia inventarierii se face la valoarea lor actuală, adică:
– la valoarea de cotare a acestora din ziua de 31 decembrie, pentru titlurile cotate;
– la valoarea probabilă de vânzare (negociere), pentru titlurile necotate.
Constituie titluri cotate titlurile înscrise la cota oficială a unei burse de valori.
Spre deosebire de titlurile de participare și de titlurile imobilizate în activitatea de portofoliu, dar la fel ca și la alte titluri imobilizate, creșterea sau scăderea bursei are în mod necesar o incidență asupra valorii de inventar.
Valoarea probabilă de vânzare (negociere) a titlurilor necotate se determină pe baza unuia sau mai multor criterii obiective, ceea ce presupune utilizarea datelor din ultimele conturi anuale și a celor privind modalitățile de cesiune eventuală: prețurile stipulate cu ocazia celor mai recente tranzacții cu aceste titluri, valoarea matematică, randamentul, mărimea profitului, activitatea întreprinderii, mărimea acesteia, volumul creditelor etc.
În contextul inventarierii, trebuie să se precizeze pentru fiecare categorie de titluri de plasament asemănătoare: numărul de titluri, prețul de cumpărare, modul de evaluare și valoarea actuală care rezultă din aplicarea acestui mod de evaluare.
c) Cu prilejul întocmirii bilanțului contabil, evaluarea se face prin compararea valorii de inventar cu cea de intrare, luându-se în calcul valoarea cea mai mică, în contextul aplicării principiului prudenței. Plusurile sau minusurile de valoare se stabilesc pe categorii de titluri de aceiași natură și care conferă aceleași drepturi, cu alte cuvinte, ele au un caracter global. Este și motivul pentru care în determinarea eventualelor provizioane pentru depreciere, evaluarea se face la prețul de cumpărare mediu ponderat.
Deși minusurile de valoare latentă fac obiectul provizionării, în doctrina contabilă franceză sunt admise două excepții:
Atunci când titlurile de plasament sunt utilizate pentru conservarea substanței trezoreriei (deci când ele constituie o rezervă de lichiditate) ele sunt considerate un ansamblu de bunuri confundabile a căror valoare de utilitate este dată de prețul de vânzare. Valoarea de utilitate poate fi determinată de o manieră globală în bilanț, ținându-se cont de deprecierea dată de eventualul excedent al minusurilor de valoare față de plusurile de valoare. În legătură cu eventualele compensări trebuie precizat că nu sunt admise compensări cu plusurile de valoare ale titlurilor în creștere.
De asemenea, nu sunt admise compensări între titlurile cotate și cele necotate ca de altfel și între plusurile și minusurile de valoare ale titlurilor necotate.
În schimb, sunt admise compensări între titlurile cotate, numai cu respectarea a două condiții:
– titlurile au fost cotate în mod curent pe piața financiară organizată;
– titlurile să nu fi fost acțiuni sau obligațiuni emise de societate și deținute de aceasta, astfel de titluri nefiind confundabile cu celelalte titluri cotate.
Atunci când, evident, în cazul titlurilor cotate, se constată o scădere anormală a cursului, iar această scădere are un caracter tranzitoriu.
Într-o astfel de situație, minusul de valoare poate fi compensat cu plusurile de valoare ale altor titluri.
Literatura de specialitate precizează că “o scădere anormală tranzitorie” trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
– scăderea să fi fost importantă și sa fi avut loc cu câteva zile înainte de data de închidere a exercițiului;
– scăderea să fi fost anulată în primele zile care succed închiderii exercițiului;
– evoluția cursurilor până la data publicării cursurilor anuale să demonstreze, în mod evident, că această scădere bruscă și tranzitorie nu este începutul unei tendințe noi.
d) Evaluarea la ieșirea din patrimoniu:
Cesiunea titlurilor de plasament presupune intervenția a două operații:
vânzarea titlurilor, caz în care se utilizează un preț de cesiune (de vânzare);
ieșirea bunurilor respective din patrimoniu, caz în care se pune problema anulării valorii lor contabile.
Diferența dintre prețul lor de cesiune și valoarea contabilă constituie rezultatul cesiunii, care îmbracă forma de plusuri sau minusuri de valoare.
Prețul de cesiune este cel indicat în actul de vânzare – cumpărare, el nefiind afectat de cheltuieli de vânzare. Ca și în cazul achiziționării, aceste cheltuieli fac obiectul cheltuielilor de exploatare, fiind înregistrate prin intermediul contului 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate”.
Valoarea contabilă cu ocazia cesiunii este dată de valoarea brută a titlurilor, neținându-se cont de un eventual provizion pentru depreciere.
Valoarea brută este, în principiu, costul de intrare (eventual reevaluat) al titlurilor cedate. Însă atunci când cesiunea reprezintă numai o parte din ansamblul titlurilor de aceiași natură și care conferă aceleași drepturi (sunt titluri cu același emitent, dar achiziționate le prețuri diferite), costul de intrare al fracțiunii cedate poate fi estimate fie la prețul de cumpărare mediu ponderat, fie presupunând că primul element ieșit este primul intrat (metoda FIFO) sau ultimul intrat este primul ieșit (metoda LIFO).
În privința evaluării plasamentelor pe termen scurt este de semnalat confruntarea a două ipoteze.
Unii specialiști apreciază că plasamentele pe termen scurt trebuie să fie evaluate ca toate celelalte active, adică la valoarea cea mai mică dintre costul de achiziție și valoarea de piață.
Alți specialiști estimează că, deși această soluție are avantajul coerenței, ea nu este adaptată, totuși, la natura particulară a plasamentelor pe termen scurt. Deoarece plasamentele pe termen scurt sunt valori realizabile practic fără scadență, constituind astfel adevărate rezerve de lichidități, acest grup de specialiști consideră că este mai adecvat să se evalueze elementele în cauză la valoarea lor de piață.
Referitor la această controversă, IASC nu are o poziție anume, admițând fără preferințe cele două soluții.
În situația utilizării soluției valorii de piață, variațiile valorii contabile a plasamentelor pot să fie:
contabilizate la venituri sau cheltuieli,
sau înscrise direct în structura capitalurilor proprii.
Pentru a nu permite unele manipulări ale rezultatelor, metoda aleasă de întreprindere trebuie să se aplice la ansamblul plasamentelor pe termen scurt și în mod permanent.
2.3. CARACTERIZAREA ȘI CONTABILIZAREA ACȚIUNILOR
În conformitate cu legea societăților comerciale acțiunile reprezintă fracțiuni ale capitalului social și desemnează raportul juridic dintre deținătorii de acțiuni, acționarii și societatea emitentă. Acțiunile conferă posesorului calitatea de asociat și îi dă dreptul să participe la rezultatele financiare ale societății emitente.
Acțiunile pot fi privite din trei perspective:
1. – din punct de vedere juridic, acțiunea este un titlu negociabil, reprezentând un drept de proprietate asupra unei fracțiuni a capitalului social al emitentului și care stabilește un raport societar între acționar și emitent (societate pe acțiuni sau în comandită pe acțiuni);
2. – din punct de vedere economic, acțiunea este un titlu financiar nerambursabil care, pe de o parte, reprezintă un instrument de finanțare a întreprinderii (prin transferul resurselor de la deținători la utilizatori), iar pe de altă parte, este un titlu caracterizat prin fluxuri de venit incerte, generat de plasamentul într-un activ riscant;
3. – din punct de vedere al pieței de capital, acțiunea este o valoare mobiliară de investire pe termen lung sau scurt, care îi dă dreptul deținătorului să negocieze pe piața secundară, cotată sau necotată, și să o transmită după principiile de funcționare ale pieței sau să o păstreze.
Aceste titluri financiare au următoarele caracteristici:
Acțiunile sunt fracțiuni ale capitalului social și au o anumită valoare nominală. Pentru a evita o fracționare excesivă a capitalului social legiuitorul impune ca valoarea nominală a unei acțiuni să aibă o limită minimă.
Acțiunile reprezintă fracțiuni egale ale capitalului social. În corelație cu această caracteristică acțiunile conferă drepturi egale posesorilor lor. Există o excepție, ce a fost instituită ulterior și permite emiterea, în condițiile actului constitutiv, de categorii de acțiuni ce conferă deținătorului (titularilor) drepturi diferite.
Acțiunile sunt indivizibile. Această trăsătură, la fel ca și cea care limitează valoarea nominală minimă a unei acțiuni, are drept scop evitarea divizării excesive a capitalului social. De aceea, se impune desemnarea unui reprezentant unic pentru exercitarea drepturilor încorporate într-o acțiune, când aceasta devine proprietatea mai multor persoane.
Acțiunile sunt instrumente negociabile, ele putând fi transmise altor persoane în virtutea legii cererii și a ofertei cu respectarea reglementărilor legislative în domeniu și a actelor constitutive.
Acțiunile proprii pot fi răscumpărate de către unitatea economică ce le-a emis de la acționari sau asociați în vederea influențării cursului la bursă, a reducerii capitalului social sau în vederea distribuirii lor către asociați.
Cumpărarea pentru revânzare este determinată de o speculație financiară, pe când cumpărarea în vederea anulării se face în situația în care unitatea constată că volumul capitalului social este prea mare în raport cu activitatea pe care o desfășoară, situație care ar putea avea ca efect scăderea procentuală a dividendelor cuvenite, în raport cu alte unități cu activitate similară. Pentru a nu crea nemulțumiri în rândul acționarilor se poate hotărî răscumpărarea unui pachet de acțiuni și anularea lor, astfel încât să se dimensioneze capitalul social la nevoile momentului.
Evidența acțiunilor proprii răscumpărate se ține cu ajutorul contul 501.„Acțiuni deținute la entitățile afiliate’’ este un cont de activ.
În debitul contului se reflectă costul de achiziție al acțiunilor răscumpărate prin creditul conturilor corespunzătoare modalităților de decontare și anume501. Acțiuni deținute la entitățile afiliate”în cazul plății ulterioare și al conturilor de disponibilități (5121, 5124, 5311), atunci când decontarea este imediată. Dacă valoarea de răscumpărare este mai mică decât valoarea nominală a titlurilor răscumpărate, diferența constituie venit și se înregistrează în creditul contului 764 „Venituri din titluri de plasament cedate”.
În creditul contului analizat se înregistrează valoarea acțiunilor proprii răscumpărate în prealabil și vândute, debitându-se conturile de disponibilități bănești (5121, 5124, 5311), de decontare cu asociații sau acționarii (456 „Decontări cu asociații privind capitalul”), pentru prețul efectiv încasat sau care se va încasa ulterior și „664. Cheltuieli privind investițiile financiare cedate
”, pentru diferența în minus între acest ultim preț (mai mic) și costul de achiziție. Totodată se creditează prin debitul contului 1012 „Capital subscris vărsat”, pentru acțiunile răscumpărate și anulate, situație în care intervine și contul 1068 „Alte rezerve”, care oglindește diferența între costul de achiziție și valoarea nominală a acțiunilor răscumpărate, creditându-se sau debitându-se după cum diferența este în minus (costul de achiziție mai mic) și respectiv în plus.
Soldul debitor reprezintă valoarea acțiunilor proprii răscumpărate existente.
Pentru contul prezentat, ca de altfel și pentru celelalte conturi privind titlurile de plasament, contabilitatea analitică se poate organiza pe gestiuni de portofoliu, cu delimitare în cadrul acestora în funcție de prețurile de cumpărare, astfel încât la ieșirea din patrimoniu să se poată utiliza oricare metodă de evaluare prevăzută de regulamentul contabil.
Unitățile economice pot cumpăra acțiuni emise de alte societăți, cotate sau necotate la bursă, fie în vederea obținerii de dividende, fie în scopul revânzării lor și realizării de venituri financiare într-un termen scurt.
Evidența acestor acțiuni se ține cu ajutorul contului 501.”Acțiuni deținute la entitățile afiliate”. Este un cont de activ.
În debitul contului se reflectă costul de achiziție aferent acțiunilor emise de alte unități și cumpărate pentru vânzare la o valoare de decontare mai mare, prin creditul conturilor corespunzătoare modalităților de decontare și anume: 509. Vărsăminte de efectuat pentru investițiile pe termen scurt, în cazul plății ulterioare și 5121 „Conturi la bănci în lei” și/sau 5311 „Casa în lei”, atunci când decontarea este imediată.
În creditul contului analizat se oglindește valoarea acțiunilor vândute, prin debitul conturilor de disponibilități bănești (5121, 5311), pentru ceea ce se încasează și de cheltuieli privind titlurile de plasament cedate (664), pentru diferența în minus (pierdere) între prețul de vânzare (mai mic) și cel de cumpărare.
Soldul debitor reprezintă valoarea acțiunilor cumpărate de la alte societăți, existente în portofoliul întreprinderii.
În cazul vânzării acțiunilor la un preț mai mare decât cel de cumpărare se debitează conturile de disponibilități bănești (5121, 5311) prin creditul contului 764.Venituri din investiții financiare cedate
Cheltuielile ocazionate de achiziționarea și vânzarea acțiunilor, cum sunt cele privind comisioanele de intermediere, onorariile de consiliere ș.a. se reflectă în debitul contului 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate” și creditul contului de furnizori (401, 408) sau de cheltuieli în avans (471), după cum se efectuează pe măsura achiziționării și respectiv cu anticipație.
2.4. CARACTERIZAREA ȘI CONTABILIZAREA OBLIGAȚIUNILOR
Obligațiunea este definită ca fiind un titlu financiar cu valabilitate îndelungată, emis de persoane juridice abilitate legal (firme, organizații de stat și unele instituții financiare) prin care acestea se împrumută de la persoane fizice sau juridice cu sume de bani încasate în schimbul obligațiunii. În general obligațiunile sunt garantate cu patrimoniul emitentului și aduce posesorilor un venit fix numit dobândă. În cazul obligațiunilor emise de stat se asigură plata dobânzii iar preschimbarea acestora în bani (conform clauzelor înscrise pe obligațiune) este sigură.
Obligațiunea este o valoare mobiliară negociabilă, care conferă deținătorului calitatea de creditor, el având dreptul de a încasa de la emitent dobânzile aferente sumei date cu împrumut iar la scadență suma împrumutată.
Între acțiuni și obligațiuni există deosebiri, și anume:
– deținătorul de obligațiuni nu este coproprietar, ci numai creditor al unității emitente, ca urmare deținătorul de obligațiuni nu participă la gestionarea unității, ci are doar dreptul să încaseze o dobândă fixă, indiferent de rezultatele acesteia;
– deținătorul de obligațiuni dispune de un drept de creanță pe termen lung asupra societății emitente, fără să aibă dreptul de proprietate asupra acesteia.
Obligațiunile pot fi emise la purtător sau pot fi nominative.
Întreprinderea care emite obligațiuni, pentru a obține pe această cale credite, trebuie să asigure realizarea a cel puțin două condiții, și anume:
– rambursarea valorii nominale sau peste nominal a obligațiunilor;
– o dobândă fixă, indiferent de rezultatele financiare.
În vederea corecției obligațiunilor, ca urmare a fluctuației monetare, se procedează la indexarea obligațiunilor. Indexarea constă atât în stabilirea nivelului dobânzii, cât și a sumei de rambursat la scadență, în funcție de evoluția prețurilor.
Contabilitatea obligațiunilor emise în vederea obținerii de împrumuturi publice, a obligațiunilor cumpărate în vederea utilizării temporare a trezoreriei, se ține cu ajutorul conturilor 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate” și 506 „Obligațiuni”.
Contul 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate” evidențiază obligațiunile emise de societate în vederea obținerii de împrumuturi publice și răscumpărate de la obligatari (creditori) precum și mișcarea acestora. Este un cont de activ.
Debitul contului oglindește costul de achiziție al obligațiunilor la purtător sau nominative pe care unitatea le-a emis anterior în vederea obținerii unui împrumut public și pe care le răscumpără, prin creditul conturilor care corespund modalităților de decontare utilizate, cum sunt: 5121 „Conturi la bănci în lei” și 5311 „Casa în lei”, în situația decontării imediate, și 509 „Vărsăminte de efectuat pentru titluri de plasament”, în cazul decontărilor ulterioare. Se mai debitează cu diferențele favorabile între prețul de rambursare a împrumuturilor din obligațiuni și valoarea de răscumpărare a obligațiunilor, care măresc veniturile financiare, prin creditul contului 764 „Venituri din titluri de plasament cedate”.
În creditul contului se reflectă valoarea obligațiunilor emise și răscumpărate, anulate, prin debitul conturilor 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni”, pentru valoarea de rambursare și 664 „Cheltuieli privind titlurile de plasament cedate”, pentru diferența în minus între costul de achiziție (mai mare) și prețul de rambursare a împrumutului.
Soldul debitor reflectă valoarea obligațiunilor emise și răscumpărate, existente în patrimoniu.
Dobânda datorată pentru obligațiunile emise și vândute majorează cheltuielile privind dobânzile (666) prin creditul contului privind dobânzile aferente împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni (1681).
Contul 506 “Obligațiuni”, sub aspectul conținutului, este cont de activ.
Debitul contului reflectă costul de achiziție aferent obligațiunilor emise de alte unități și cumpărate în scopul vânzării lor ulterioare la o valoare mai mare, prin creditul conturilor corespunzătoare modalităților de decontare, și anume: 509 “Vărsăminte de efectuat pentru titluri de plasament”, în cazul decontării lor ulterioare și 5121 “Conturi la bănci în lei” și/sau 5311 “Casa în lei”, atunci când plata se face imediat.
În creditul contului se înregistrează valoarea obligațiunilor vândute, prin debitul conturilor de disponibilități bănești (5121, 5311) și de cheltuieli privind titlurile de plasament cedate (664), pentru eventuala diferență în minus (pierdere) între prețul de vânzare (mai mic) și cel de achiziție.
Soldul debitor reprezintă valoarea obligațiunilor existente.
În situația vânzării obligațiunilor la un preț mai mare decât cel de achiziție se debitează conturile de disponibilități bănești (5121, 5311) prin creditul contului 764 “Venituri din titluri de plasament”.
2.5.CONTABILITATEA ALTOR TITLURI DE PLASAMENT ȘI CREANȚE ASIMILATE ȘI A VĂRSĂMINTELOR DE EFECTUAT PENTRU TITLURILE DE PLASAMENT
Evidența altor titluri de plasament și creanțe asimilate achiziționate în scopul obținerii unui venit prin realizarea unei plus-valori la scadență sau revânzare, precum și mișcarea acestora se ține cu ajutorul contului 508 „Alte investitii pe termen scurt și creanțe asimilate”. Din punct de vedere al conținutului este cont de activ.
În debitul contului se înregistrează costul titlurilor de plasament achiziționate, plătite din contul de disponibilități bănești sau care urmează să fie plătite. În credit se reflectă valoarea încasată în conturile de disponibilități bănești ca urmare a revânzării sau rambursării lor și diferențele nefavorabile dintre prețul de cumpărare și cel de vânzare sau rambursare, care măresc cheltuielile financiare ale unității.
Soldul debitor arată valoarea altor titluri de plasament și creanțe asimilate existente.
Pentru reflectarea distinctă a titlurilor de plasament și respectiv a creanțelor asimilate, contul 508 „Alte titluri de plasament și creanțe asimilate” se dezvoltă pe două conturi sintetice de gradul doi:
5081 “Alte titluri de plasament”
5088 “Dobânzi la obligațiuni și alte titluri de plasament”
Contul 5088 „Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament” este un cont cu funcție contabilă de activ. Se debitează cu dobânzile ce urmează a se încasa pentru obligațiunile și titlurile de plasament deținute temporar de unitate și se creditează la încasarea respectivelor dobânzi. Soldul debitor reflectă dobânzile aferente obligațiunilor și titlurilor de plasament ce urmează a fi încasate.
Contul se dezvoltă în analitic pe persoane fizice și juridice plătitoare de astfel de dobânzi.
În cazul în care titlurile de plasament achiziționate nu se plătesc imediat, ci plata urmează a se efectua ulterior, evidența vărsămintelor de efectuat pentru titlurile de plasament dobândite se ține cu ajutorul contului 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investitiile pe termen scurt”. Este cont de surse, de obligații, deci de pasiv.
În creditul contului se înregistrează valoarea datorată, de vărsat pentru titlurile de plasament dobândite, iar în debit valoarea plătită din conturile de disponibilități bănești, soldul creditor reprezentând valoarea de vărsat pentru titlurile de plasament achiziționate.
2.6. CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORARIE TITLURILOR DE PLASAMENT
Cu ajutorul conturilor din aceasta grupa se tine evidenta constituirii ajustarilor pentru pierderea de valoare a investitiilor financiare la entitati afiliate, a obligatiunilor emise si rascumparate, obligatiunilor si a altor investitii financiare si creante asimilate, precum si a suplimentarii, diminuarii sau anularii acestora, dupa caz.
Conturile din aceasta grupa sunt conturi de pasiv.
În creditul conturilor din grupa 59 “Ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie” se inregistreaza:
– valoarea ajustarilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, constituite sau suplimentate, dupa caz (686).
În debitul conturilor din grupa 59 “Ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie” se inregistreaza:
– sumele reprezentand diminuarea sau anularea ajustarilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie (786).
Soldul conturilor reprezinta valoarea ajustarilor constituite pentru pierderile de valoare, existente la sfarsitul perioadei
La inventariere se face și evaluarea titlurilor de plasament deținute. Cu acest prilej se poate constata faptul că valoarea de piață a acțiunilor și obligațiunilor deținute are o tendință de scădere în raport cu valoarea de cumpărare, respectiv valoarea de intrare în gestiune.
Întrucât pe baza evaluării de la inventariere, valoarea de inventar este mai mică decât valoarea de înregistrare a titlurilor de plasament, diferența de minus valoare care reprezintă deprecierea probabilă ce poate fi realizată în viitor, pentru o corectă evaluare, se realizează prin constituirea unor rezerve pe seama cheltuielilor prin care se corectează indirect valoarea de înregistrare a titlurilor de plasament.
În el se înregistrează provizioanele estimate la sfârșitul exercițiului de baza inventarierii, când contul se creditează prin debitul contului de cheltuieli 6812 „Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecieri”.
Dacă din valoarea de înregistrare a titlurilor de plasament se scade valoarea provizioanelor constituite, se obține valoarea netă a titlurilor de plasament, valoare la care aceste titluri sunt înscrise în bilanțul contabil.
În exercițiul următor, în măsura în care mărimea deprecierilor s-a confirmat doar parțial, provizioanele constituite se anulează pentru valoarea corespunzătoare, astfel că se debitează contul, creditându-se contul de venituri din provizioane 7812 „Venituri din provizioane pentru depreciere”.
Soldul creditor reprezintă provizioanele constituite pentru titlurile de plasament existente în gestiune.
și biletului la ordin.
În calitate de instrument de plată a datoriilor comerciale, biletul la ordin este utilizat mai ales de marile întreprinderi. Deoarece biletul la ordin este uneori transmis cu întârziere în vederea mobilizării creditelor, beneficiarii lor preferă să se deconteze cu clienții prin intermediul cambiilor.
Reflectarea în contabilitate a acestora se face cu ajutorul contului 511 „Valori de încasat”. Este un cont de activ, care se detaliază pe conturi sintetice de gradul II, astfel:
5112 „Cecuri de încasat”
5113 „Efecte de încasat” CAPITOLUL III CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR BĂNEȘTI PRIN CONTURI LA BĂNCI
Facilitățile oferite de bănci sunt foarte importante pentru întreprindere în procesul de control al încasărilor și plăților cu mijloace bănești. Băncile reprezintă un loc sigur de depozitare pentru numerar, instrumente negociabile și alte documente economice de valoare, cum ar fi acțiunile și obligațiunile. Utilizarea cecurilor bancare pentru efectuarea plăților permite îmbunătățirea operațiilor derulate de întreprindere, prin reducerea sumelor deținute în numerar și prin menținerea unei evidențe permanente a tuturor plăților. Mai mult decât atât, băncile pot fi parteneri ai companiei într-o serie întreagă de operațiuni importante, cum ar fi încasarea și plata anumitor tipuri de datorii și schimbul valutar.
Deschiderea de conturi la bănci și efectuarea de operațiuni prin intermediul acestora este o necesitate pentru efectuarea cu ușurință a decontărilor. Se pot deschide conturi în lei și în devize, de către orice unitate patrimonială, la una sau mai multe bănci. În general, conturile la bănci se deschid ca niște conturi complexe sau pe anumite destinații: activitatea de exploatare, investiții, operațiuni de comerț exterior, operațiuni de tranzit și mandat, conturi de acreditive, de cecuri etc.
Conturile în care se păstrează disponibilitățile bănești și prin care se efectuează încasări și plăți, acestea din urmă numai în limita disponibilitățile existente, sunt conturi de depozit sau de decontare, având funcția de activ.
Conturile prin intermediul cărora se primesc și se rambursează creditele bancare sunt conturi de împrumut și au funcție de pasiv.
Conturile prin care se efectuează încasări și plăți, sume plăților nefiind limitată de disponibilitățile existente în cont, ci de plafonul de creditare stabilit, sunt conturi curente. Acestea sunt conturi bifuncționale. Dacă prezintă sold debitor, acesta reprezintă disponibilitățile bănești aflate în cont la bancă, iar dacă prezintă sold creditor, acesta reprezintă împrumutul primit prin intermediul acestui cont sub forma plăților directe. În aceste condiții, orice plată echivalează cu primirea unui credit și orice încasare echivalează cu rambursarea împrumutului.
Disponibilitățile sau depozitele create în conturile de la bancă pot funcționa la vedere sau la termen. Dacă se acționează la vedere este recomandabil să se utilizeze tehnica contului curent sau casei de credit.
Depozitele la termen la bancă reprezintă o formă de imobilizare a lichidităților până la un an, fără a fi transferabile sau utilizate înainte de termenul final. Procedând astfel, dobânda acordată de bancă este mai mare decât în cazul disponibilităților bănești la vedere, care este foarte mică.
3.1. CONTABILITATEA VALORILOR DE ÎNCASAT
Modul tradițional și încă mult utilizat pentru efectuarea plăților este plata în numerar. Banca Națională a României care răspunde de politica monetară a țării, a obținut însă limitarea prin lege a operațiunilor cu numerar, pentru care s-a stabilit un plafon valoric zilnic.
Pentru sumele care depășesc plafoanele zilnice stabilite privind operațiile cu numerar, stingerea obligațiilor bănești se realizează prin instrumente de plată fără numerar emise pe suport de hârtie, magnetic sau electronic.
Plățile fără numerar se caracterizează prin:
– natura lor dublă determină un flux de intrări în conturi și de un flux de mesaje între părți conținând instrucțiunile de plată;
– scurgerea unei anumite perioade de timp între momentul inițierii și cel al finalizării plății;
– existența unuia sau mai multor intermediari în persoana băncilor.
De natura activității depinde cât de frecvent se primesc de la clienți efecte de comerț în contul produselor vândute. Firmele care vând bunuri de lungă durată sau scumpe, cum ar fi utilajele sau autovehiculele, vor accepta deseori efecte comerciale. Printre avantajele efectelor de comerț se numără faptul că ele sunt purtătoare de dobândă și reprezintă un drept legal al creditorului mai mare decât cel generat de conturile de creanțe comerciale. În plus, vânzarea efectelor de comerț către bănci este o metodă de finanțare frecvent utilizată. Aproape toate întreprinderile vor primi măcar din când în când efecte comerciale și multe întreprinderi primesc efecte în contul datoriilor restante.
Efectele comerciale cuprind: cecul, cambia, biletul la ordin și alte titluri de valoare care se folosesc în relațiile de vânzare-cumpărare și în relațiile de credit care se nasc între diferiți agenți economici.
3.1.1. CARACTERISTICILE EFECTELOR COMERCIALE
Decontarea drepturilor de creanță și a obligațiilor din relațiile cu clienții poate fi făcută deci și cu ajutorul efectelor comerciale, numite și „titluri de credit” și cunoscut în legislația și practica contabilă sub forma de cec, cambie, bilet la ordin și alte titluri. Acestea sunt înscrisuri solemne, care, bazate pe conținutul textului, sunt operante fără a mai fi necesară completarea lor cu alte date sau documente.
Cecul este cel mai folosit instrument de plată, el fiind definit ca un înscris solemn prin care o persoană – fizică sau juridică – numită trăgător, dă ordin unei a doua persoane, numită tras, să plătească o sumă de bani unei a treia persoane, numită beneficiar, care poate fi chiar trăgătorul.
Prin datele pe care le conține, cecul pune în legătură trei părți: trăgătorul – cel care dă ordinul de plată, trasul – cel care îndeplinește ordinul plătind și beneficiarul – în mâna cui se plătește suma de bani menționată în cec.
Cecul este completat de către trăgător pe baza unui disponibil pe care îl are la o bancă, căreia îi dă ordin necondiționat să plătească o sumă de bani.
Banca, în această situație, se află pe poziția de tras (executant).
Beneficiarul este persoana căreia banca, pe baza cecului, în limita disponibilităților din contul trăgătorului, îi achită suma. Beneficiarul poate fi și trăgătorul. Pentru nevoile proprii de numerar ale titularului de cont acesta prezintă cecul băncii sale pentru încasare.
Pentru a fi valabil cecul trebuie să respecte condițiile de formă și fond impuse de normele legale.
În funcție de mențiunea pe care o conține, cecul poate fi transmis prin:
– simpla remitere pentru cecurile la purtător care, în momentul emiterii, nu indică expres beneficiarul sau poartă mențiunea „la purtător”. Acest cec va fi plătit fie persoanei desemnate ca beneficiar, fie deținătorului cecului.
– cesiunea de creanță ordinară, atunci când cecul este emis pe numele unei anumite persoane și conține mențiunea „nu la ordin”; în acest caz numai persoana nominalizată poate să-l încaseze.
– girare pentru cecurile care au înscrisă sau nu clauza „la ordin”.
Girul este actul prin care posesorul cecului numit girant transferă altei persoane numită giratar toate drepturile rezultate din cec.
Cecul se plătește „la vedere”, adică la prezentare și nu trebuie acceptat. Termenele de prezentare la plată a unui cec emis și plătibil în România este de 8 zile de la data emiterii dacă este plătit chiar în localitatea în care a fost emis, sau în 15 zile când plata se face în altă localitate. Zilele menționate mai sus sunt calendaristice și se calculează începând cu ziua următoare datei de emitere a cecului. Prezentarea cecului după expirarea termenului legal are ca efect pierderea dreptului legal de acțiune (regres) împotriva giranților anteriori, în cazul în care cecul nu ar fi plătit.
Atunci când cecul nu poate fi încasat de beneficiar, posesorul poate exercita dreptul de regres împotriva giranților, trăgătorului și celorlalți obligați, dacă cecul a fost prezentat în termen util și dacă refuzul de plată este constatat:
– printr-un act autentic (protest);
– printr-o declarație a trasului (băncii) datată și scrisă pe cec cuprinzând ziua când a fost prezentat;
– printr-o confirmare oficială datată a unei case de compensații, prin care se arată că cecul a fost adus spre compensare în termen dar nu a fost plătit.
Posesorul cecului trebuie să aducă la cunoștință neplata cecului giranților și trăgătorului în termen de patru zile lucrătoare care urmează zilei protestului.
Toate persoanele care în orice calitate s-au obligat prin cec (trăgător, giranți) sunt responsabile solidar în ceea ce privește plata cecului respectiv, cu toate că obligațiile au fost asumate în momente diferite.
În baza dreptului de regres, posesorul cecului poate cere:
1. suma arătată în cecul neplătit;
2. dobânda legală de la prezentare;
3. cheltuielile de protest sau cele care au rezultat din constatările echivalente.
Cecul are valoare de titlu executor pentru capital și accesorii.
Investirea cecului cu formulă executorie intră în competența judecătoriei. Încheierea de investire nu este supusă apelului.
Somația de executare trebuie să cuprindă transcrierea exactă a cecului sau a protestului precum și a celorlalte acte din care rezultă suma pretinsă.
În termen de 5 zile de la primirea somației debitorul poate face opoziție la executare, care se introduce la judecătoria unde s-a investit cecul cu formula executorie. Hotărârea judecătoriei va putea fi atacată cu apel în termen de 15 zile de la pronunțare.
Cecul barat conține două linii paralele, de regulă oblice, care se înscriu pe fața cecului. Bararea cecului indică faptul că beneficiarul va trebui să recurgă la serviciile unei alte bănci pentru încasarea sumei, nefiind posibilă încasarea de numerar direct de la banca trăgătorului.
Dacă între bare nu se face nici o mențiune, se spune că este o barare generală și încasarea se poate face de la orice altă bancă, iar dacă între bare este trecut numele unei bănci, încasarea se poate face numai de la banca respectivă. Dacă bararea generală poate fi transformată în barare specială, operațiunea inversă este interzisă.
Cecul certificat este cecul prin care banca confirmă că există disponibilul necesar pentru efectuarea plății, iar trăgătorul (persoana care a emis cecul) nu mai poate retrage din contul său această sumă până la expirarea perioadei de prezentare.
Cecul, prin forma sa, nu prezintă un act de comerț, însă este încadrat în legislația referitoare la cambie, deși în realitate este tratabil în contextul operațiilor de bancă.
Cambia (numită și trată sau poliță) este obligația scrisă de a plăti sau de a face să se plătească, la scadență, o sumă de bani determinată; ea este un înscris prin care creditorul numit trăgător dă ordin unei alte persoane, numită tras să plătească o sumă determinată, la vedere sau la o anumită dată, unei terțe persoane numită beneficiar. Ordinul trăgătorului poate să prevadă și plata unei sume de către tras, la ordinul beneficiarului.
Pentru a fi valabilă, cambia trebuie să conțină mențiunile obligatorii standardizate: denumirea de „Cambie” inserată în cuprinsul ei în limba în care este redactat titlul; ordinul necondiționat de a plăti o sumă determinată; numele aceluia care trebuie să plătească (tras); termenul de plată, adică scadența, care poate fi „la vedere”, la un anumit termen de la vedere sau la emitere, sau la o anumită dată calendaristică; locul unde trebuie făcută plata; numele acelui căruia sau la ordinul căruia trebuie făcută plata (beneficiar); data și locul emiterii și semnătura celui care o emite (trăgător).
În principiu, suma de bani prevăzută în cambie nu este purtătoare de dobânzi. Totuși, în cambiile plătibile la vedere sau la un anumit termen de la vedere, trăgătorul poate stipula că suma este producătoare de dobânzi.
O cambie emisă de trăgător (furnizor) este trimisă spre acceptare trasului (clientului).
Acceptarea este angajamentul luat de către tras, față de orice posesor legitim de a plăti cambia la scadență. Trasul nu este obligat prin lege să accepte, dar dacă acceptă, el devine debitorul (obligatul) principal.
Prezentarea cambiei la acceptare poate fi :
– facultativă, putând fi făcută oricând până la scadență, sau
– obligatorie, atunci când trăgătorul indică expres în titlu acest fapt, fixând sau nu, un termen pentru prezentare sau atunci când cambia este plătibilă la un anumit timp de la vedere, în termen de un an de la data emiterii.
Prezentarea la acceptare va putea fi făcută oricând, dacă trăgătorul nu a fixat un termen pentru prezentare, dar nu mai târziu de data scadenței. Prezentarea la acceptare poate fi făcută atât de posesorul cambiei, cât și de un simplu deținător al ei, la domiciliul trasului.
Acceptarea este înscrisă într-o rubrică specială pe cambie. Ea este exprimată prin cuvântul „acceptat” sau orice altă expresie echivalentă și este semnată de tras. Simpla semnătură a trasului, pusă pe fața cambiei, este socotită acceptare.
Trasul poate restrânge acceptarea la o sumă mai mică decât cea prevăzută în cambie.
Scadența este termenul la care cambia trebuie plătită; ea trebuie să rezulte cu precizie din textul cambiei, care trebuie să conțină ziua sau termenul maxim în limita căruia creditorul trebuie să se prezinte la plată. Scadența poate fi: la vedere, la un anumit timp de la vedere, la un anume timp de la data emiterii, la o dată fixă.
Cambia îndeplinește o triplă funcționalitate:
Funcția de instrument de încasare la inițiativa creditorului (trăgătorului): trăgătorul remite cambia, de obicei, băncii sale care, după ce îi va achita sumele cuvenite (în cadrul operațiunii de scontare), va prezenta efectul comercial trasului, la scadență, în vederea încasării.
Funcția de instrument de credit, ceea ce, în limbaj financiar, poartă numele de mobilizare a creanțelor comerciale.
Această funcție apare în cazul în care trăgătorul, beneficiarul sau posesorul scontează efectul comercial, ceea ce presupune ca, odată cu prezentarea efectului la bancă, să-i fie creditată suma înscrisă în cambie.
Scontarea este operațiunea de credit prin care banca pune la dispoziția posesorului unui efect comercial neajuns la scadență suma corespunzătoare înscrisului, percepându-i un comision (taxa scontului). În urma acestui act, banca respectivă devine beneficiarul cambiei.
Scontarea efectelor comerciale are drept scop mobilizarea creanțelor întreprinderii asupra clienților săi. Creanța va fi reprezentată prin însuși efectul comercial, adică de o cambie trasă de furnizor asupra clientului său, fie de un bilet la ordin subscris de client în beneficiul furnizorului. În țările occidentale, creditul acordat prin scontare ocupă o pondere destul de însemnată în totalul creditelor bancare pe termen scurt. Băncile acordă întreprinderilor un plafon sau o linie de creditare prin scontare, a cărui mărime depinde de: cifra de afaceri, durata creditului, posibilitățile pe care acestea le au pentru a face față prin mijloace proprii cazurilor de „clienți insolvabili”.
Întreprinderea posesoare a creanței mobilizate oglindește acest drept prin contul 413 „Efecte de primit”. Creditul din scontări nu figurează ca structură distinctă în bilanț. El influențează totuși conturile 413 „Efecte de primit”, prin diminuare (creditare) și o creștere corespunzătoare (debitare) a contului „Conturi la bănci în lei”.
Deși, după scontare, întreprinderea nu mai păstrează efectele în portofoliul său, ea rămâne responsabilă de evoluția acestora până la scadență. Efectele scontate și neajunse la scadență sunt valori extrapatrimoniale, oglindite prin „angajamente în afara bilanțului” (contul 8037 „Efecte scontate neajunse la scadență”).
Funcția de instrument de plată, atunci când posesorul cambiei prezintă cambia ca mijloc de decontare (plată) a unui creditor al său.
Posesorul cambiei care nu este plătibilă la vedere trebuie să o prezinte la plată în ziua scadenței sau la cel mult două zile de la aceasta. Această prezentare trebuie efectuată în locul desemnat pe cambie. Cel care plătește cambia poate pretinde ca aceasta să-i fie predată cu mențiunea de achitare scrisă de posesor. Posesorul nu poate refuza o plată parțială. În caz de plată parțială, cel care plătește (trasul) poate cere să i se facă pe cambie mențiunea de plată și să i se dea o chitanță.
Trasul care face plata înainte de scadență o poate face pe riscul său.
În caz de neplată la scadență de către tras, posesorul unei cambii trebuie să facă un protest înainte de a putea face recurs împotriva celorlalți semnatari ai cambiei (care sunt solidar obligați față de el). Dacă o cambie este „încasată” de către o bancă, aceasta trebuie să facă protest în caz de neplată.
În calitate de instrument de plată, cambia propune evitarea utilizării monedei. Nu este mai puțin adevărat că în această calitate ea a lăsat în ultima vreme locul unor instrumente preferate de practică, precum cecul bancar sau mandatul poștal. Totuși, rolul său de instrument de plată este foarte vizibil în relațiile internaționale. În această postură, cambia evită transferurile de fonduri și permite, mai ales, să se garanteze plata prețurilor mărfurilor vândute printr-o afacere de gaj (trată documentară), deoarece între întreprinderi aparținând unor țări diferite are drept consecință variațiile cursului de schimb. Negocierea cambiilor a fost realizată multă vreme de agenții de schimb. Astăzi, din ce în ce mai mult, această sarcină a fost preluată de bancherii cambiști.
Cambia poate fi transmisă în următoarele moduri:
prin gir: cambia care cuprinde sau nu mențiunea „la ordin” poate fi transmisă prin gir.
Girul este un act prin care posesorul cambiei, numit girant, transferă altei persoane numită giratar toate drepturile izvorâte din cambie.
Girul poate fi făcut chiar în folosul trasului, indiferent dacă a acceptat sau nu, al trăgătorului sau al oricărui obligat. Aceștia pot să gireze din nou cambia.
Girul trebuie să fie necondiționat și semnat de către girant. Toate mențiunile privind circulația cambiei prin gir se face pe versoul acesteia, de unde și denumirea de „andosare”.
prin cesiune de creanță ordinată: dacă trăgătorul a înscris în cambie mențiunea „nu la ordin”, titlul se transmite prin cesiune de creanță ordinară.
Cesiunea de creanță este un act prin care creditorul numit cedent transferă dreptul său de creanță unei alte persoane numite cesionar.
Spre deosebire de gir, cesiunea de creanță ordinară devine valabilă numai începând din momentul notificării ei debitorului sau din momentul în care debitorul o acceptă prin act autentic.
O cambie poate fi avalizată. Avalul reprezintă angajamentul necondiționat prin care un terț sau un semnatar al cambiei (avalistul), altul decât trăgătorul sau acceptantul, devine garant pentru obligațiile unui co-obligat față de o cambie (avalizatul).
Avalul se dă pe o cambie sau pe un act separat utilizându-se una din expresiile „pentru aval” sau „pentru garanție” urmate de semnătura avalistului. Avalistul este obligat să indice persoana pentru care se dă avalul.
Biletul la ordin este efectul comercial prin care emitentul își ia angajamentul de a plăti, la o anumită dată, o sumă determinată beneficiarului sau celui care este posesorul legitim al efectului. Spre deosebire de cambie care este creată la inițiativa creditorului, biletul la ordin este creat la inițiativa debitorului care se obligă să plătească o sumă de bani la un anumit termen sau la prezentarea unui beneficiar, aflat în calitatea de creditor.
Pentru a fi valabil un bilet la ordin trebuie să conțină mențiunile obligatorii prescrise de lege, cum sunt: denumirea titlului, obligația de a plăti o sumă determinată, indicarea scadenței, locul plății, numele beneficiarului, data și locul emiterii, numele și adresa emitentului etc.
Biletul la ordin este o promisiune de a plăti și nu un mandat de plată. El se transmite prin girare. Obligațiile rezultând dintr-un bilanț la ordin se supun acelorași reguli generale ca și cele rezultând din cambie, însă acceptarea biletului la ordin nu se admite, deoarece emitentul are aceleași obligații ca și cel care acceptă o cambie.
Regulile privind plata, scadența, girarea și protestul cambiei sunt aplicabile
5114 „Efecte remise spre scontare”
3.1.2. CONTABILITATEA CECURILOR DE ÎNCASAT
Drepturile de creanță față de clienți pot fi decontate și prin acceptarea, respectiv preluarea unor cecuri de decontare cu sau fără limită de sumă. Aceste cecuri sunt preluate de la clienți de reprezentanții sau delegații serviciilor comerciale și predate Serviciului Financiar, pe factura de livrare fiind făcută mențiunea „decontat cu cec nr. …”.
Prin preluarea cecului, relația comercială cu clientul privind decontarea facturii se stinge și se creează o altă relație, de natură financiară, pentru încasarea cecului.
Contabilitatea sintetică a acestor cecuri se ține cu ajutorul contului 5112 „Cecuri de încasat” care după conținutul economic este cont de plasamente și active bănești, iar după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează cu sumele reprezentând valoarea cecurilor de decontare depuse la bănci pentru a fi încasate, în corespondență cu creditul contului 411 „Clienți”.
Se creditează cu sumele reprezentând cecurile efectiv încasate, prin debitul conturilor 5121 „Conturi la bănci în lei” sau 5124 „Conturi la bănci în valuta ”.
Soldul debitor reflectă cecurile depuse spre încasare la bancă, dar încă neîncasate.
Acest cont se poate dezvolta pe conturi analitice, pe clienții de la care s-au primit cecurile depuse spre încasare.
3.1.3. CONTABILITATEA EFECTELOR DE ÎNCASAT
Efectele comerciale deținute pot fi imobilizate înainte sau la scadență, după cum poate fi văzut și în figura 3.1.
Figura 3.1.
Livrare
Operație
comercială
Bilet la ordin
Portofoliu
de valori
Mobilizări
Efectele comerciale, în măsura în care ajung la scadență se remit băncii spre încasare, pe bază de borderou. În intervalul de timp de la depunerea la bancă și până la încasarea lor în conturile curente, evidența cambiilor, biletelor la ordin sau a altor efecte comerciale depuse spre încasare la bănci, se realizează cu ajutorul contului 5113 „Efecte de încasat”. După conținutul economic este un cont de plasamente și active bănești, iar după funcția contabilă este un cont de activ.
În debitul contului sunt înregistrate efectele comerciale primite de la clienți și depuse la bancă spre încasare, în corespondență cu creditul contului 413 „Efecte de primit”, care a fost debitat în prealabil prin creditul contului 411 „Clienți” și eventual 766 „Venituri din dobânzi”, atunci când clientul suportă o anumită dobândă.
În creditul contului se reflectă efectele comerciale încasate, înscrise în extrasul de cont, prin debitul contului 5121 „Conturi la bănci în lei” sau 5124 „Conturi la bănci în valută ”.
Soldul debitor reflectă valoarea efectelor comerciale depuse spre încasare la bănci, dar încă neîncasate.
Acest cont se poate dezvolta în analitic pe tipuri de efecte comerciale depuse spre încasare.
Andosarea unui efect comercial constă în transferarea în favoarea unei terțe persoane, de regulă un furnizor sau un creditor, a dreptului de creanță deținut la beneficiar al acelui efect sau pentru decontarea completă sau parțială a unor obligații (datorii).
Prin andosare, beneficiarul efectului comercial își stinge obligația pe care o are față de furnizorul său, transferându-i titlul de credit în cauză. Această operație se înregistrează în creditul contului 413 „Efecte de primit” și debitul contului 401 „Furnizori”, analitic distinct deschis pentru unitatea căreia îi predă efectul comercial andosit. Noul beneficiar al efectului comercial efectuează înregistrarea obișnuită de primire a unui asemenea titlu, debitând contul 413 „Efecte de primit” în corespondență cu creditul contului 411 „Clienți”, analitic distinct deschis pentru unitatea predătoare aflată în situația de client. În contabilitatea debitorului (trasului) nu se face nici o înregistrare contabilă, deoarece datoria acestuia rămâne nemodificată și totodată înregistrată în creditul contului „Efecte de plată”.
Andosantul efectului comercial este solidar, prin garanție, la plata cambiei la scadență.
Angajamentul dat prin andosare se înregistrează în contul din afara bilanțului 8011 „Giruri și garanții acordate”.
3.1.4. CONTABILITATEA EFECTELOR REMISE SPRE SCONTARE
Efectele de primit pot fi ținute în portofoliul de valori până la scadență și apoi depuse la bancă, spre încasare. Dacă întreprinderea are nevoie de bani înainte de scadență sau pentru alte considerente, poate decide vânzarea acestora, operație cunoscută în cazul acestor titluri de valoare și sub denumirea de scontare. Termenul este de origine italiană – sconto.
Scontul comercial reprezintă operația prin care, în schimbul unui efect comercial, banca pune la dispoziția posesorului creanței valoarea efectului, mai puțin agio (taxa de scont și comisioanele aferente), fără a aștepta scadența efectului respectiv.
De regulă, aceste operații se fac prin intermediul băncilor sau al instituțiilor bursiere. Scontul reprezintă suma de bani, sub formă de dobândă, la care se adaugă și un comision pentru compensarea cheltuielilor de scontare ce se cuvin unității bancare pentru plata efectului comercial (bilet la ordin, cambie, cec etc.), înainte ca acesta să fi ajuns la scadență. Suma ce reprezintă scontul se reține de către bancă din valoarea comercială a efectului comercial.
Contabilitatea acestor efecte comerciale se realizează cu ajutorul contului 5114 „Efecte remise spre scontare”. Este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea efectelor comerciale, mai puțin taxa de scont, depuse pentru scontare (vânzare) la bănci sau la burse de valori, în corespondență cu creditul contului 413 „Efecte de primit”.
Se creditează cu sumele efectiv încasate din efectele remise spre scontare, prin debitul conturilor curente la bănci (512) sau debitul conturilor de mijloace bănești în numerar (531).
Soldul debitor al contului reprezintă contravaloarea efectelor comerciale depuse spre scontare, neîncasate la acea dată.
3.2. CONTABILITATEA OPERAȚIILOR EFECTUATE
PRIN CONTURI CURENTE LA BĂNCI
Contul bancar reprezintă un cont deschis de o firmă la o bancă, în care se depun disponibilitățile pentru a fi păstrate în siguranță și din care se retrag disponibilități prin completarea cecurilor. Procedura de deschidere a unui cont bancar variază. În cele mai multa cazuri, banca solicită informații financiare și diferite recomandări.
Unul din documentele utilizate de bănci este fișa specimenelor de semnături. Atunci când firma deschide un cont, această fișă trebuie semnată de persoana care face depozitul cu aceiași semnătură cu care va autoriza cecurile. Fișa specimenelor de semnături este necesară pentru ca automatul bancar să poată identifica semnătura de pe cecuri. Atunci când o firmă deschide un cont, proprietarii trebuie să semneze o autorizație, prin care dau dreptul anumitor persoane să semneze cecuri pentru acest cont. Banca primește o copie a acestei autorizații.
Unitățile patrimoniale, pentru o bună circulație a banilor, sunt interesate să păstreze la diferite bănci disponibilitățile lor bănești și să efectueze operațiile de încasări și plăți în sistemul decontărilor fără numerar.
Decontările fără numerar sunt acele operații bancare prin care plățile, și respectiv încasările, se fac prin trecerea – numită și virare – a unei sume de bani datorate de debitor (cumpărător sau alt debitor) din contul său de la bancă în contul de la bancă al cărui titular este creditorul (furnizorul sau alt beneficiar de drepturi).
Plățile din contul debitorului se fac cu consimțământul acestuia, cu excepția celor ce reprezintă obligații stabilite prin titluri executorii și în limita disponibilităților bănești din cont și a creditelor contractate.
Întreprinderile îți pot deschide mai multe conturi de disponibil la bănci (conturi, subconturi) pe activitate, destinație, unități etc., astfel încât să poată beneficia de servicii operaționale, de securitatea și valorificarea mijloacelor bănești. La efectuarea operațiunilor de încasări și plăți fără numerar, prin bancă, se pot utiliza diferite forme (sisteme) de decontare și instrumente adecvate, care să faciliteze cu siguranță și operativitate aceste operații. Aceasta presupune statutarea unor reguli și modalități de operare pe care să le accepte și să le respecte fiecare partener. În acest scop, Banca Națională și băncile specializate elaborează norme de efectuare a operațiilor de decontare.
Formele și instrumentele de decontare sunt:
– Acceptarea este forma de decontare prin care plățile între unitățile patrimoniale se efectuează pe baza consimțământului debitorului (clientului). Se poate realiza în două variante: din inițiativa debitorului sau din inițiativa creditorului.
– Compensarea datoriilor între doi sau mai mulți parteneri care, pe lângă operativitate, determină și reducerea volumului banilor din cont necesari derulării operațiilor și numărul acestor operații.
– Acreditivul este forma de decontare prin care plățile se efectuează pe măsura efectuării livrărilor, lucrărilor sau serviciilor dintr-o sumă rezervată în acest scop de cumpărător (beneficiar) și ținute la dispoziția furnizorului de către unitatea bancară le care aceasta își are contul.
Evidența operațiunilor efectuate prin conturi curente la bănci se realizează prin intermediul contului 512 „Conturi curente la bănci”, care se dezvoltă în următoarele conturi sintetice de gradul doi:
5121 „Conturi la bănci în lei”
5124 „Conturi la bănci în valută”
5125 „Sume în curs de decontare”
3.2.1. CONTABILITATEA CONTURILOR LA BĂNCI ÎN LEI
Disponibilitățile în lei ale agenților economici sunt păstrate la bancă în conturi deschise pe numele lor. Din ele se fac plăți, în lei, către alte persoane juridice care au, la rândul lor, deschise conturi la bănci, ori se ridică numerar pentru nevoile agentului economic spre a se face plăți prin casieria lor.
Toate operațiile efectuate prin conturile de la bănci sunt consemnate în Extrasul de cont al acesteia, unde se înscriu încasările, plățile și soldul final. El poate fi emis zilnic sau periodic (lunar, decadal sau săptămânal). Acesta împreună cu anexele sale stau la baza înregistrărilor din contabilitatea agentului economic.
De menționat că semnificația debitului și respectiv creditului din contabilitatea agentului economic sunt diferite, adică sunt de sens contrar față de debitul și creditul din extrasul de cont al băncii.
Înscrierea unei sume în debitul contului de disponibilități din contabilitatea agentului economic semnifică o creștere de mijloace bănești ale acestuia. În extrasul de cont al băncii apare în creditul extrasului de cont, având semnificația de creștere a obligațiilor băncii față de agentul economic. Dimpotrivă, o înscriere a unei sume în creditul contului de disponibilități a agentului economic reprezintă o diminuare a acestora, care se înscrie în debitul extrasului de cont, având semnificația de diminuare a obligațiilor băncii față de agentul economic.
Soldul debitor al contului 5121 „Conturi la bănci în lei”, din contabilitatea unei întreprinderi, corespunde cu un sold creditor în conturile băncii și indicat în extrasul de cont furnizat de bancă. În mod normal, la un moment dat, soldul contului curent confirmat de bancă prin extrasul de cont trebuie să fie egal și de sens opus cu cel din contabilitatea întreprinderii. Inexistența acestei corelații presupune efectuarea operațiunii de „punctaj” între datele din extrasul de cont și cele înscrise în documentele de încasări și plăți. Sumele reprezentând neconcordanțele între documentele de încasări și plăți și extrasul de cont, ca și cele de care întreprinderea ia cunoștință în momentul primirii extrasului (ca, de exemplu, sumele reprezentând comisioanele și servicii bancare, dobânzi etc.), fac obiectul unor înregistrări contabile astfel încât soldul contului de disponibil bancar din extrasul de cont să fie egal și de sens opus cu cel din contabilitatea întreprinderii.
O plată dintr-un cont bancar se face în baza unui ordin de plată.
Ordinul de plată este o dispoziție necondiționată, dată de către emitentul acesteia unei societăți bancare (numită receptoare) de a pune la dispoziția unui beneficiar o anumită sumă de bani, la o anumită dată.
Contabilitatea sintetică a disponibilităților bănești, în lei, existente în contul de disponibil la bancă și mișcarea acestora ca urmare a încasărilor și plăților efectuate se realizează cu ajutorul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”. Este un cont bifuncțional.
Acest cont îndeplinește alternativ două funcții contabile: de activ și de pasiv, astfel:
dacă disponibilitățile existente în cont acoperă integral volumul plăților, atunci contul funcționează ca un cont de activ și prezintă sold debitor, fiind un cont de disponibilități bănești;
dacă disponibilitățile existente în cont nu acoperă nivelul plăților de efectuat în acel moment, în baza contractelor de credit bancar, banca acordă un credit până la o limită stabilită, numită limită de creditare. În această situație contul funcționează ca un cont de pasiv și prezintă sold creditor.
Se debitează cu sumele încasate prin bancă, reprezentând:
– valoarea subvențiilor pentru investiții primite, în corespondență cu creditul contului 131 „Subvenții pentru investiții”;
– suma creditelor bancare pe termen mediu și lung primite, prin creditul contului 162 „Credite bancare pe termen mediu și lung”;
– sume încasate de la societățile comerciale ce dețin titluri de participare ale unității, prin creditul contului 166 „Datorii legate de participații”;
– sume încasate reprezentând alte împrumuturi și datorii asimilate, prin creditul contului 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate”;
– valoarea creanțelor imobilizate și a dobânzilor aferente, încasate, prin creditul contului 267 „Creanțe imobilizate”;
– sume încasate de la clienți, prin creditul conturilor 411 „Clienți”, 413 „Efecte de primit” și 419 „Clienți – creditori”;
– TVA de recuperat, încasată de la bugetul statului, prin creditul contului 4424 „TVA de recuperat”;
– subvenții încasate, înregistrate anterior drept creanțe, prin creditul contului 445 „Subvenții”;
– sume restituite de la buget, reprezentând vărsăminte efectuate în plus din impozite și taxe, prin creditul conturilor 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” și 448 „Alte datorii și creanțe cu bugetul statului”;
– sume încasate de la alte unități din cadrul grupului, prin creditul contului 451 „Decontări în cadrul grupului”;
– sume depuse în cont de asociați, prin creditul contului 455 „Sume datorate asociaților”;
– sume depuse ca aport în bani la capitalul social, prin creditul contului 456 „Decontări cu asociații privind capitalul”;
– sume încasate de la diverși debitori, prin creditul contului 461 „Debitori diverși”;
– sume virate în cont și necuvenite unității, prin creditul contului 462 „Creditori diverși”;
– sume încasate în avans și care privesc exercițiile viitoare, prin creditul contului 472 „Venituri înregistrate în avans”;
– sume virate în cont pe măsura clarificării operațiilor, prin creditul contului 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”;
– valoarea cecurilor și efectelor comerciale încasate, prin creditul contului 5112 „Cecuri de încasat”, 5113 „Efecte de încasat”, 5114 „Efecte remise spre scontare”;
– sume reprezentând dobânzi de primit, încasate, prin creditul contului 5187 „Dobânzi de încasat”;
– sume depuse sau virate în cont rezultate din încasările în numerar, din carnete de cec cu limită de sumă, din alte conturi bancare , prin creditul contului 581 „Viramente interne”;
– sume încasate reprezentând redevențe, locații de gestiune și chirii, prin creditul contului 706 „Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii”;
– sume încasate reprezentând subvenții de exploatare, prin creditul contului 741 „Venituri din subvenții de exploatare”;
– sume încasate reprezentând alte venituri din exploatare, prin creditul contului 758 „Alte venituri din exploatare”;
– sume încasate reprezentând dividende pentru participații la capitalul altor societăți, prin creditul conturilor 761 „Venituri din participații” și 762 „Venituri din alte imobilizări financiare”;
– diferențe favorabile aferente titlurilor de plasament, cu ocazia cesiunii lor, prin creditul contului 764 „Venituri din titluri de plasament”;
– sume încasate reprezentând dobânzi aferente disponibilităților în conturi la bănci, prin creditul contului 766 „Venituri din dobânzi”;
– sume încasate din donații, prin creditul contului 7718 „Alte venituri excepționale din operațiuni de gestiune”.
Se creditează cu plățile efectuate din cont, reprezentând:
– suma creditelor bancare pe termen mediu și lung, rambursate, prin debitul contului 162 „Credite bancare pe termen mediu și lung”;
– sume restituite societăților comerciale ce dețin titluri de participare ale unității, prin debitul contului 166 „Datorii legate de participații”;
– sume plătite reprezentând rambursarea altor împrumuturi și datorii asimilate, prin debitul contului 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate”;
– suma dobânzilor plătite pentru împrumuturile pe termen mediu și lung, prin debitul contului 168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate”
– cheltuieli ocazionate de înființarea unității, prin debitul contului 201 „Cheltuieli de constituire”;
– valoarea împrumuturilor pe termen lung, virate, prin debitul contului 267 „Creanțe imobilizate”;
– valoarea vărsămintelor efectuate pentru titluri imobilizate, prin debitul contului 269 „Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare”;
– plățile efectuate către furnizori, prin debitul conturilor 401 „Furnizori”, 403 „Efecte de plătit”, 404 „Furnizori de imobilizări”, 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”, 409 „Furnizori – debitori”
– sume achitate terților reprezentând rețineri sau popriri din salarii, prin debitul contului 427 „Rețineri din remunerații datorate terților”;
– sume achitate reprezentând CAS și contribuția salariaților pentru pensia suplimentară, prin debitul contului 431 „Asigurări sociale”;
– sume achitate reprezentând contribuția unității și a personalului la constituirea fondului pentru ajutorul de șomaj, prin debitul contului 437 „Ajutor de șomaj”;
– sume virate asigurărilor sociale, reflectate ca alte datorii sociale, prin debitul contului 4381 „Alte datorii sociale”;
– sume plătite la buget, reprezentând impozit pe profit, prin debitul contului 441 „Impozit pe profit”;
– plata TVA datorată, prin debitul contului 4423 „TVA de plată”;
– plata către buget a impozitului pe salarii, prin debitul contului 444 „Impozit pe salarii”;
– plata către buget de accize și alte impozite și taxe, prin debitul contului 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”;
– plata de impozite și taxe către alte organisme, prin debitul contului 447 „Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate”;
– sume restituite altor unități din cadrul grupului, prin debitul contului 451 „Decontări în cadrul grupului”;
– sume achitate asociaților din disponibilitățile acestora aflate la unități, prin debitul contului 455 „Sume datorate asociaților”;
– sume achitate acționarilor sau asociaților din dividendele cuvenite, prin debitul contului 457 „Dividende de plată”;
– plățile pentru lichidarea obligațiilor față de creditori diverși, prin debitul contului 462 „Creditori diverși”;
-cheltuieli privind cheltuielile cu abonamentele, chiriile și altele, prin debitul conturilor 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”, 612 „Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile”, 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți”;
– restituirea sumelor aflate în curs de clarificare, prin debitul contului 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”;
– costul acțiunilor proprii răscumpărate la valoarea de achiziție, prin debitul contului 502 „Acțiuni proprii”;
– valoarea obligațiunilor emise și răscumpărate, prin debitul contului 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”;
– valoarea vărsămintelor efectuate pentru titluri de plasament, prin debitul contului 509 „Vărsăminte de efectuat pentru titlurile de plasament”
– suma dobânzilor plătite pentru credite pe termen scurt, prin debitul conturilor 518 „Dobânzi” și 666 „Cheltuieli privind dobânzile”;
– sume ridicate în numerar din cont sau virate în alt cont de trezorerie, prin debitul contului 581 „Viramente interne”;
– valoarea primelor de asigurare achitate, prin debitul contului 613 „Cheltuieli cu primele de asigurare”;
– plăți pentru alte servicii executate de terți, prin debitul conturilor 621 „Cheltuieli cu colaboratorii”, 622 „Cheltuieli privind comisioanele și onorariile”, 623 „Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate”, 624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și de personal”, 625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări”, 626 „Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații”, 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate” și 628 „Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți”;
– valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților, donațiilor și subvențiilor acordate, plătite, în corespondență cu debitul conturilor 6711 „Despăgubiri, amenzi și penalități” și 6712 „Donații și subvenții acordate”.
Soldul debitor reprezintă disponibilitățile bănești existente în conturile bancare ale unității, iar soldul creditor reflectă creditul de trezorerie acordat de către bancă în cont curent.
În general, o unitate economică poate avea conturi deschise pentru disponibil în lei la mai multe unități bancare. În acest sens se impune o detaliere analitică a contului 5121 „Conturi la bănci în lei” pe fiecare bancă.
3.2.2. CONTABILITATEA DOBÂNZILOR AFERENTE DISPONIBILITĂȚILOR
ȘI CREDITELOR ACORDATE DE BĂNCI ÎN CONT CURENT
Pentru disponibilitățile existente în conturile curente întreprinderea încasează dobânzi, iar pentru creditele primite prin aceste conturi se plătește dobândă. În măsura în care se pune problema cuantificării lor la sfârșitul exercițiului (în baza principiului independenței exercițiilor), dobânzile de primit și respectiv de plătit, aferente contului curent de disponibil, sunt reflectate de contul 518 „Dobânzi”.
Ca regulă, dobânzile de plătit aferente unui exercițiu constituie cheltuieli financiare, iar dobânzile de primit constituie venituri financiare.
Pentru înregistrarea distinctă a dobânzilor de încasat de cele de plătit contul 518 „Dobânzi” se desfășoară pe două conturi sintetice de gradul II:
5186 „Dobânzi de plătit”;
5187 „Dobânzi de primit”.
Contul 5186 „Dobânzi de plătit”, este un cont de pasiv, de datorii; se creditează cu dobânzile de plătit la creditele acordate de bănci în conturile curente și se debitează la plata acestor dobânzi. Soldul creditor al contului reprezintă dobânzile de plătit la creditele prin conturile curente bancare.
Contul 5187 „Dobânzi de primit”, este un cont de activ, de creanțe; se debitează cu dobânzile de primit aferente disponibilităților aflate în conturile curente și se creditează la încasarea acestor dobânzi. Soldul debitor al contului reprezintă dobânzi de primit aferente disponibilităților bancare.
3.2.3. CONTABILITATEA CONTURILOR LA BĂNCI ÎN VALUTA
Agenții economici care dispun de valuta le pot păstra la bănci, în conturi deschise pe fiecare monedă străină în parte. Unitățile bancare vor reflecta existențele și mișcările de valute străine, atât în moneda străină respectivă cât și în lei.
Rezidenții au dreptul să cumpere și să vândă în mod liber sume în valută contra lei pe piața valutară din România prin intermediarii autorizați. Persoanele juridice rezidente, pentru operațiunile de cumpărare de valută, au obligația de a proba cu documente natura operațiunii valutare și suma solicitată.
Relația dintre valutele străine și leii românești se face la cursurile valutare ale zilei astfel:
intrările de valută în contul bancar se transformă în lei la cursul zilei în care are loc operația bancară;
plata datoriilor în devize se face prin transformarea valutei respective în lei la cursul zilei în care are loc operația. Deoarece la intrarea valutei în cont au putut exista alte cursuri ale valutei decât cele existente la dara plății, pot apărea:
diferențe de curs valutar favorabile în cazul scăderii cursului valutar, ele reprezentând venituri financiare, care se înregistrează în contul 765 „Venituri din diferențe de curs valutar”;
diferențe de curs valutar nefavorabile în cazul creșterii cursului valutar, ele reprezentând cheltuieli financiare, care se înregistrează în contul 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”;
la închiderea exercițiului, disponibilitățile în devize se evaluează la cursul de schimb în vigoare la acea dată, diferențele de curs rezultate se înregistrează în contabilitate ca venituri sau cheltuieli financiare, după caz.
Contabilitatea sintetică a disponibilităților bănești în devize în contul de la bancă și a mișcării lor, ca urmare a încasărilor și plăților efectuate și a echivalentelor lor în lei, la cursul comercial al zilei, se realizează cu ajutorul contului 5124 „Conturi la bănci în valută”.
Acest cont ține evidența disponibilităților bănești în devize existente în contul de la bancă și a mișcării lor, ca urmare a încasărilor și plăților efectuate și a echivalentelor lor în lei, la cursul comercial al zilei.
Din punct de vedere al conținutului economic este cont de mijloace bănești, deci cont de activ. În măsura în care băncile acordă credite în devize pentru activitatea curentă, contul este bifuncțional.
În debitul contului se evidențiază sumele în devize încasate în bancă și a echivalentului în lei, prin creditul conturilor ce arată natura încasărilor, iar în credit se înregistrează sumele în devize și echivalentul acestora în lei, plătite din bancă, debitându-se conturile ce arată felul plăților.
Soldul debitor reflectă sumele în devize și echivalentul lor în lei, existente în contul de la bancă, iar soldul creditor reflectă creditele curente acordate de bancă, în devize.
3.2.4. CONTABILITATEA SUMELOR ÎN CURS DE DECONTARE
Pot apărea situații în cadrul operațiilor bănești de decontare, de regulă la sfârșitul lunii, când sumele virate sau depuse de clienți, de beneficiari, de subunitățile proprii, de unități din cadrul grupului, debitori etc. nu au intrat în contul de la bancă al întreprinderii până la sfârșitul lunii, datorită timpului necesar circulației documentelor între unitățile bancare sau pe parcursul poștal. Pot fi efectuate totodată și operații de consemnare a unor disponibilități bănești în conturi separate pentru participarea la licitații pentru cumpărarea de valută. Acești bani reprezintă mijloace bănești în curs de decontare.
Sunt considerate sume în curs de decontare următoarele:
Sume depuse la bancă și neapărute în extrasul de cont al băncii;
Sume virate de către terți și neapărute în extrasul de cont al băncii;
Sume depuse la bancă prin mandat poștal de către terți dar neajunse la bancă;
Sume consemnate în conturi separate la bănci pentru cumpărare de valută.
Contabilitatea trebuie să soluționeze reflectarea realizării procesului de decontare a drepturilor de creanță în condițiile în care clientul (debitorul) și-a achitat obligația, dar sumele, care aparțin întreprinderii, nu au apărut în extrasul de cont al băncii, fiind deci în curs de încasare. Pentru evidențierea mijloacelor bănești în curs de încasare, întreprinderile plătitoare, subunitățile sau unitățile din grup întocmesc și prezintă întreprinderii care încasează, documentele justificative din care rezultă depunerea sau virarea sumelor la bancă, pe baza cărora se înregistrează valorile în contul 5125 „Sume în curs de decontare”. Este un cont cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu sumele virate de terți prin intermediul băncii sau pe bază de mandat poștal care nu au apărut până la sfârșitul lunii în contul de disponibil al unității patrimoniale, prin creditul conturilor de terți: 411 „Clienți” și 461 „Debitori diverși”. Se mai debitează cu sumele pe care unitatea le consemnează într-un cont distinct în vederea participării la licitații bancare pentru a cumpăra valută, prin creditul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”.
Se creditează cu sumele înscrise în extrasele de cont ca urmare a încasării creanțelor, prin debitul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”, sau efectuării licitației bancare, prin debitul conturilor 5124 „Conturi la bănci în valută”, cu valuta efectiv cumpărată și evaluată la cursul de schimb al zilei, 627 „Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate”, cu ceea ce banca își reține drept comision pentru operațiile desfășurate.
Soldul debitor al contului reprezintă mijloacele bănești în curs de încasare (decontare).
3.3. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT
Agenții economici care nu au suficiente surse proprii pentru asigurarea desfășurării normale a activității de bază pot apela la credite curente, numite și credite de trezorerie sau pe termen scurt.
Atunci când creditele bancare pe termen scurt se acordă sub formă de plafoane maxime de credite, în cadrul unor linii de creditare, ele apar pe măsura efectuării de plăți pe seama lor în creditul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”.
Dacă astfel de credite pe termen scurt (sub un an) se acordă în conturi distincte, pe obiective de creditare, ele sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul contului 519 „Credite bancare pe termen scurt”, care se dezvoltă pe următoarele sintetice de gradul II:
5191 „Credite bancare pe termen scurt”
5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadență”
5193 „Credite externe guvernamentale”
5194 „Credite externe garantate de stat”
5195 „Credite externe garantate de bănci”
5196 „Credite de la trezoreria statului”
5197. Credite interne garantate de stat
5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt”
Conturile sintetice de gradul II amintite mai sus, cu excepția celui privind dobânzile (5198), funcționează în mod similar, reflectând în credit datoria creată din creditele pe termen scurt sau pentru nevoi temporare primite de unitate, prin debitul conturilor 5121 „Conturi la bănci în lei” și 5124 „Conturi la bănci în devize”. În debit se reflectă creditele pe care unitatea patrimonială la rambursează, prin creditul conturilor de disponibilități (5121 sau 5124). Soldul este creditor și reprezintă creditele pe termen scurt nerambursate.
În ceea ce privește conturile 5191 „Credite bancare pe termen scurt” și 5192 „Credite bancare pe termen scurt nerambursate le scadență” se menționează că pot intra în corespondență directă în sensul că primul se poate debita prin corespondență cu creditul celui de-al doilea și aceasta atunci când unitatea nu-și poate rambursa la scadență creditul primit sau ratele acestuia.
Contul 5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt” oglindește în credit dobânda datorată băncii pentru creditele referitoare la nevoi temporare, prin debitul contului 666 „Cheltuieli privind dobânzile”. În debit reflectă dobânda plătită băncii, prin corespondență cu creditul contului 512 „Conturi curente la bănci”. Soldul poate fi creditor atunci când unitatea patrimonială are obligații față de bancă (dobândă datorată și nedecontată) referitor la dobânda aferentă creditelor pe termen scurt.
CAPITOLUL IV CONTABILITATEA OPERAȚIUNILOR DIN DECONTĂRI
ÎN NUMERAR ȘI A ALTOR VALORI DE TREZORERIE
Pentru efectuarea operațiilor curente de încasări și plăți, în casieria unităților patrimoniale se reține o anumită sumă de bani în numerar, numită sold de casă. Conform reglementărilor în vigoare, limita maximă ale numerarului ce poate fi păstrat în casierie de pe o zi pe alta, pentru efectuarea fără dificultăți a unor cheltuieli mărunte și cu caracter urgent, precum și a altor plăți ce nu se pot efectua prin virament este în prezent de 20 milioane lei, iar plățile care se pot efectua într-o zi nu trebuie să depășească 30 milioane lei. Această sumă poate fi atât în lei cât și în devize. De asemenea, în casierie se mai păstrează și alte valori bănești.
4.1. CONTABILITATEA DECONTĂRILOR ÎN NUMERAR
Operațiile de încasări și plăți în numerar, în lei sau în devize, se efectuează cu respectarea regulamentului operațiilor de casă și a reglementărilor emise de Banca Națională a României, ponderea lor fiind însă redusă în totalul decontărilor.
Pe teritoriul României agenții economici de orice fel, instituțiile publice și celelalte persoane juridice efectuează plățile și încasările ce decurg din activitatea lor cu alte persoane juridice prin conturile deschise la societățile bancare, pe baza de contracte încheiate între părți.
Agenții economici sunt obligați să conducă o evidență cronologică, clară și la zi, a operațiunilor cu numerar pe care le efectuează și să asigure păstrarea numerarului în condiții adecvate și de deplină siguranță.
Sumele existente în casieriile agenților economici și ale celorlalte persoane juridice, care depășesc limitele stabilite, se vor depune, cel mai târziu în ziua următoare, în conturile acestora la societățile bancare.
Societățile bancare pot stabili, la cererea agenților economici situați în alte localități decât aceea în care își are sediul banca, alte termene de depunere dar nu mai mult de trei zile. Se exceptează sumele necesare pentru plata salariilor și altor drepturi de personal, care pot fi reținute din încasări, cu trei zile lucrătoare înainte de data stabilită pentru efectuarea plăților și două zile după aceasta, pe riscul și la cererea agenților economici și altor persoane juridice, precum și cu acordul societății bancare la care aceștia au cont. Agenții economici și celelalte persoane juridice care efectuează plata drepturilor de personal din încasări sunt obligate să asigure, în ziua plății, virarea impozitelor și a celorlalte sume legal reținute de la salariați și să comunice băncii, în condițiile stabilite de aceasta, sumele plătite din încasări.
Încasările în numerar pot să provină din vânzarea de produse din producție proprie, din vânzarea de mărfuri, prestări de servicii, lichidarea unor debitori, ridicări de numerar de la bancă, aport la capital etc.
Plățile în numerar se pot face pentru achitarea drepturilor salariale, plata ajutoarelor materiale din fondul de asigurări sociale, avansuri spre decontare, cumpărări de bunuri, depuneri de numerar la bancă etc.
Ca documente folosite în operațiile de casă în lei, care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, întâlnim:
Cecul de numerar, folosit la ridicarea sumelor de la bancă. El se procură sub formă de carnete de la bancă, pe bază de cerere. Se întocmește de către compartimentul financiar și trebuie să fie semnat de persoanele împuternicite să dispună plăți din conturile deschise la bancă.
Chitanța, se emite la fiecare încasare în lei, cu excepția ridicărilor de numerar pentru cere se folosește cecul de numerar.
Chitanța fiscală, care se emite pentru vânzările cu plata în numerar pentru care se datorează TVA și nu se mai întocmește factură.
Foaia de vărsământ – chitanță este utilizată pentru depunerea de sume din casierie în contul de la bancă.
Dispoziția de plată/încasare către casierie, utilizată fie pentru plăți în lei din casierie, fie pentru încasări în lei, când nu există alte documente justificative de încasări și plăți. Când este utilizată ca dispoziție de încasare, pentru sumele încasate, casierul trebuie să emită chitanță.
Chitanța pentru operații în valută, utilizată în cazul depunerii unor sume în numerar, în valută, la casieria unității.
Unele plăți se fac direct pe baza documentelor justificative întocmite anterior de diferita compartimente ale unității (state de salarii, liste de avans chenzinal, ordine de deplasare) fără să se mai întocmească alte documente de plată.
Toate operațiile de casă se înscriu de către casier în Registrul de casă, care constituie evidența operativă pentru asemenea operații. Se întocmește de către casier, zilnic, în două exemplare. Exemplarul 1, împreună cu documentele justificative de încasări și plăți se predă compartimentului financiar-contabil. În acest registru se determină totalul încasărilor și totalul plăților, precum și soldul de casă.
Dacă întreprinderea efectuează și operații de încasări și plăți în devize, va întocmi și câte un Registru de casă în valută, pentru fiecare fel de monedă străină în parte, cu duble coloane pentru evidențierea în devize și în lei. De asemenea, dacă există subunități cu autogestiune economico-financiară proprie (filiale, sucursale etc.), se vor întocmi registre de casă de către fiecare din acestea.
Contabilitatea mijloacelor bănești aflate în casieria unității patrimoniale și a mișcării acestora ca urmare a încasărilor și plăților efectuate în numerar se ține distinct în lei și în devize cu ajutorul contului 531 „Casa”, deschis pe două conturi sintetice de gradul doi:
5311 „Casa în lei”
5314 „Casa în valută”
Contul 5311 „Casa în lei”, din punct de vedere al conținutului economic este cont de mijloace bănești, iar după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează cu încasările în lei prin casieria unității, reprezentând:
– sumele încasate în numerar de la clienți, în corespondență cu creditul conturilor 411 „Clienți” și 419 „Clienți-creditori”;
– sumele depuse în numerar de către asociați sau ca aport la capitalul social, prin creditul conturilor 455 „Sume datorate asociaților” și 456 „Decontări cu asociații privind capitalul”;
– sumele încasate în numerar de la diverși debitori, prin creditul contului 461 „Debitori diverși”;
– încasări anticipate în numerar care privesc exercițiile viitoare, prin creditul contului 472 „Venituri înregistrate în avans”;
– sume restituite în numerar din avansuri de trezorerie, neutilizate, prin creditul contului 542 „Avansuri de trezorerie”;
– ridicări de numerar de la bancă, prin creditul contului 581 „Viramente interne”;
– valoarea mărfurilor vândute în numerar, prin creditul conturilor 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” și 4427 „TVA colectată”;
– încasări din despăgubiri și alte venituri din exploatare, prin creditul contului 758 „Alte venituri din exploatare”;
– încasarea dividendelor pentru participarea la capitalul altor societăți comerciale, prin creditul contului 761 „Venituri din titluri imobilizate”;
– încasarea veniturilor din cedarea valorilor mobiliare (titlurilor) de plasament, prin creditul contului 764 „Venituri din titluri de plasament cedate”.
Se creditează cu sumele plătite în numerar, pe destinații, prin intermediul conturilor care arată natura plăților, și anume:
– plăți efectuate pentru constituirea societății, prin debitul contului 201 „Cheltuieli de constituire”;
– plata sumelor datorate furnizorilor, prin debitul contului 401 „Furnizori”;
– avansurile acordate pentru cumpărări de bunuri și servicii, prin debitul contului 409 „Furnizori – debitori”;
– retribuțiile nete achitate personalului, prin debitul contului 421 „Personal – remunerații datorate”;
– plăți în numerar către personal ca ajutoare materiale la profit, prin debitul contului 424 „Participarea personalului la profit”;
– plata avansurilor din salarii acordate personalului, prin debitul contului 425 „Avansuri acordate personalului”;
– sumele achitate, evidențiate anterior ca drepturi de personal neridicate, prin debitul contului 426 „Drepturi de personal neridicate”;
– sumele achitate terților reprezentând rețineri sau popriri din remunerații, prin debitul contului 427 „Rețineri din remunerații datorate terților”;
– sume achitate personalului evidențiate anterior ca alte datorii față de acestea, prin debitul contului 428 „Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul”;
– sume restituite în numerar către asociați, prin debitul conturilor 455 „Sume datorate asociaților” și 456 „Decontări cu asociații privind capitalul”;
– sume reprezentând dividende plătite acționarilor în numerar, prin debitul contului 457 „Dividende de plată”;
– plăți în numerar către diverși creditori, prin debitul contului 462 „Creditori diverși”;
– plăți efectuate în avans pentru chirii, abonamente, asigurări, prin debitul contului 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”;
– avansuri de trezorerie acordate în numerar, prin debitul contului 542 „Avansuri de trezorerie”;
– depuneri de numerar la bănci, prin debitul contului 581 „Viramente interne”;
– plăți privind redevențe, locații de gestiune și chirii datorate, prin debitul contului 612 „Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile”;
– valoarea primelor de asigurare achitate în numerar, prin debitul contului 613 „Cheltuieli cu primele de asigurare”;
– valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților plătite în numerar, a donațiilor și subvențiilor acordate în numerar, prin debitul conturilor 6711 „Despăgubiri, amenzi și penalități” și 6712 „Donații și subvenții acordate”.
Soldul debitor reprezintă existentul de numerar în lei în casieria unității.
Agenții economici pot efectua, în limitele prevăzute de legislația în vigoare, încasări și plăți prin casierie în valută. Conform Legii Contabilității, art. 3, operațiunile efectuate în valută se înregistrează în contabilitate atât în devize cât și în moneda națională.
Contabilitatea sintetică a numerarului în devize se realizează cu ajutorul contul 5314 „Casa în valută”, care din punct de vedere al conținutului economic este cont de mijloace bănești, iar după funcția contabilă este cont de activ. Acesta funcționează la fel cu contul 5311 „Casa în lei”.
Se debitează cu sumele în valută evaluată la cursul de schimb al zilei, aferente încasărilor efectuate în numerar, prin creditul conturilor care arată natura încasărilor. Se creditează cu plățile care se efectuează prin casierie, în devize evaluate le cursul zilei, prin debitul conturilor corespunzătoare naturii plăților.
La închiderea exercițiului, numerarul în valută aflat în casieria unității se evaluează la cursul de schimb în vigoare la acea dată, conturile utilizate pentru înregistrarea diferențelor de curs valutar fiind 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” pentru diferențe nefavorabile și 765 „Venituri din diferențe de curs valutar” pentru diferența favorabilă.
Soldul debitor reprezintă existentul în valută din casieria unității.
4.2. CONTABILITATEA ALTOR VALORI DE TREZORERIE
În casieria întreprinderii, alături de numerarul în lei și în devize, sunt păstrate și gestionate și alte valori. În noțiunea de alte valori se includ:
timbrele fiscale și poștale;
biletele de tratament și odihnă;
tichetele și biletele de călătorie;
alte valori decât cele amintite (bonuri cantități fixe de carburanți etc.)
Timbrele fiscale și poștale se procură de către întreprinderi de la unitățile speciale cu plata în numerar. La ieșirea din gestiune a acestor timbre se face înregistrarea lor pe cheltuieli de exploatare, pe baza documentelor care reflectă expedierea corespondenței sau nota de justificare a timbrelor fiscale.
Biletele de tratament și odihnă se procură, de regulă, pe bază de contracte încheiate cu agențiile de turism sau prin sindicate și se preiau în unitate pe baza borderoului biletelor de tratament și odihnă și a notei de debitare. Întreprinderea plătește aceste bilete prin ordin de plată.
Tichetele și biletele de călătorie se referă la biletele de călătorie procurate de unitate pentru deplasarea personalului angajat în localitate cu mijloace de transport ale regiilor autonome de transport, precum și abonamentele pe mijloace de transport în comun din localitate, folosite de personalul întreprinderii care beneficiază de ele.
Bonurile cantități fixe de carburant sunt hârtii de valoare care se gestionează de anumite persoane și care ocupă o poziție intermediară între mijloacele și materialele aflate la terți. Ele se procură de la unitățile de vânzare a carburanților pe bază de factură achitată din contul de la bancă.
Aceste valori sunt înregistrate cu ajutorul contului 532 „Alte valori”, care este un cont sintetic, de activ, neoperațional, care se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul II, astfel:
5321 „Timbre fiscale și poștale”
5322 „Bilete de tratament și odihnă”
5323 „Tichete și bilete de călătorie”
5328 „Alte valori”.
Toate aceste conturi sunt de activ după funcția lor contabilă.
Se debitează cu valoarea achizițiilor de timbre fiscale și poștale, bilete de tratament și odihnă, tichete și bilete de călătorie, bonuri valorice și alte valori, prin creditul conturilor 401 „Furnizori” și 5311 „Casa în lei”, după cum decontarea este ulterioară sau în momentul cumpărării valorilor amintite.
Se creditează cu valorile consumate sau ieșite din casierie cu alte destinații și incluse în cheltuieli prin debitul conturilor corespunzătoare naturii acestora, cum sunt: 624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal”, pentru bonurile valorice de combustibili lichizi consumați, 625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări”, cu valoarea tichetelor și biletelor de călătorie, 626 „Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații”, pentru timbrele poștale consumate cu expedierea corespondenței, 6718 „Alte cheltuieli excepționale privind operațiunile de gestiune”, pentru cote suportată de unitate din valoarea biletelor de tratament. Totodată, contul analizat se creditează prin debitul contului 3012 „Combustibili”, pentru bonurile valorice transformate în combustibili lichizi ce depășesc necesarul curent.
Soldul contului reprezintă suma altor valori existente în casierie.
Contul se dezvoltă pe analitice, pe fiecare valoare în parte.
CAPITOLUL V CONTABILITATEA ACREDITIVELOR ȘI ALTOR OPERAȚIUNI DE TREZORERIE
Printre modalitățile de decontare cu terții se înscriu și plățile din acreditive și din avansuri de trezorerie.
Contabilitatea acestora se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 54 „Acreditive”.
5.1. CONTABILITATEA ACREDITIVELOR
Acreditivul reprezintă disponibilitățile bănești ale unei unității, virate într-un cont distinct la dispoziția unui terț, de regulă furnizor și destinate achitării obligațiilor față de acesta, pe măsura livrării de mărfuri, executării de lucrări sau prestării de servicii. El poate fi alimentat și din credite bancare pe termen scurt, dacă cumpărătorul nu dispune de lichidități proprii.
Acreditivul se utilizează în mod deosebit în relațiile internaționale, dar și în relațiile interne între cumpărători și vânzători, datorită avantajelor pe care le prezintă. Astfel, pentru vânzător, avantajul este siguranța că va primi sigur și rapid contravaloarea bunurilor vândute, iar pentru cumpărător că banca va efectua plata numai în schimbul dovezii că vânzătorul a expediat marfa sau a prestat serviciul convenit. Se folosește pentru clienții care în mod repetat întârzie să plătească produsele livrate, lucrările executate sau serviciile prestate, creând greutăți financiare furnizorului.
Se pot deschide mai multe feluri de acreditive, fapt pentru care se impune clasificarea acestora după mai multe criterii:
După obiectul de activitate acreditivul poate fi comercial, la baza căruia există o operație de vânzare – cumpărare de mărfuri și necomercial, adică pentru alte activități, în general pentru prestări de servicii.
După locul de deschidere acreditivele se împart în acreditive deschise în țara cumpărătorului, acreditive deschise în țara vânzătorului, acreditive deschise într-o altă țară.
După clauzele cuprinse, acreditivele se împart în acreditiv documentar transferabil, care constă în faptul că dă beneficiarului dreptul de a ceda drepturile și obligațiile sale decurgând din acreditiv unui alt vânzător sau de a cere ca acreditivul să fie deschis la o altă bancă; acreditiv documentar netransferabil, în care de sumele înscrise beneficiază numai persoana pentru care a fost deschis acreditivul; acreditiv pentru livrări eșalonate, în care acreditivul se deschide eșalonat și plățile se fac eșalonat numai după livrarea unui lot de marfă.
După caracterul său, acreditivul poate fi irevocabil, când se modifică numai cu acordul tuturor partenerilor interesați și revocabil, atunci când acesta poate fi închis sau retras la solicitarea plătitorului.
Utilizarea acreditivului permite
încheierea și realizarea unei tranzacții de vânzare – cumpărare de marfă în condițiile în care părțile nu au încredere una în cealaltă și recurg la serviciile bancare;
obținerea unui credit de către vânzător din partea băncii sale pe baza acreditivului, care să-i permită efectuarea operațiilor și tranzacțiilor necesare pentru producerea și livrarea mărfurilor care fac obiectul acreditivului;
obținerea unui credit de către cumpărător din partea băncii sale pe aceiași bază a acreditivului. Un asemenea credit scutește pe importator de imobilizarea fondurilor proprii de la deschiderea acreditivului până la data plății lui. Creditul este rambursat la primirea documentelor de expediție de la banca sa, până atunci documentele servind ca și gaj pentru creditul acordat.
Deschiderea acreditivului se comunică băncii furnizorului prin intermediul băncii cumpărătorului, odată cu condițiile în care el se realizează.
Pentru încasarea sumelor prevăzute în acreditiv, furnizorul trebuie să prezinte băncii de care aparține documentele din care să rezulte îndeplinirea condițiilor de acreditiv pentru livrarea bunurilor și prestarea serviciilor.
Acreditivul se închide la folosirea integrală a sumei, la expirarea termenului de valabilitate, sau la cererea plătitorului cu avizul prealabil al terților.
Contabilitatea sintetică a acreditivelor deschise la bănci pentru efectuarea de plăți în favoarea furnizorilor, precum și a mișcării acestora ca urmare a plăților efectuate și încetării valabilității sau folosirii se realizează cu ajutorul contului 541 „Acreditive”, care se dezvoltă pe două sintetice de gradul II, în funcție de natura acreditivului, în lei sau în devize, astfel:
5411 „Acreditive în lei”
5412 „Acreditive în valută”.
Contul 541 „Acreditive” are funcție contabilă de activ și înregistrează în debit atât sumele rezervate în conturi bancare la dispoziția terților, cât și diferențele favorabile de curs valutar aferente soldului în devize existent la încheierea exercițiului, prin creditul conturilor 581 „Viramente interne” și respectiv 765 „Venituri din diferențe de curs valutar”.
În creditul contului se oglindesc sumele plătite terților (furnizori, creditori), precum și diferențele nefavorabile de curs valutar aferente soldului în devize existent la sfârșitul anului financiar, prin debitul conturilor 401 „Furnizori” și 404 „Furnizori de imobilizări” respectiv 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”. Totodată, se creditează la încetarea valabilității acreditivului, cu sumele virate în conturile de disponibilități, prin debitul contului 581 „Viramente interne”.
Deoarece în cazul acreditivelor deschise în devize intervin active bănești în valute străine, acestora li se aplică aceleași cerințe privind evidența lor, cât și aceleași reguli privind relația dintre leii românești și unitățile monetare străine ca și în ceea ce privește disponibilitățile bănești păstrate în devize în băncile cumpărătorilor.
Soldul debitor reprezintă acreditivele în lei sau în devize deschise la bănci.
Contul se dezvoltă pe analitice pe feluri de acreditive și în cadrul lor pe feluri de devize.
5.2. CONTABILITATEA AVANSURILOR DE TREZORERIE
Pentru aprovizionarea din alte localități decât unde este situat sediul întreprinderii, cu anumite bunuri de valori relativ mari și cantități mici, care nu trebuie transportate neapărat cu trenul sau auto, este mai convenabil ca anumite persoane să se deplaseze personal pentru aducerea acestora. Pentru acoperirea cheltuielilor de transport, cazare, diurnă, costul materialelor etc., persoanele desemnate primesc la plecare o anumită sumă de bani, numită avans de trezorerie, care urmează a fi justificat la înapoiere.
Avansurile de trezorerie sunt deci, sume de bani puse la dispoziția administratorilor sau altor persoane împuternicite de unitate, în vederea efectuării unor plăți în favoarea întreprinderii cum ar fi:
aprovizionări de materiale și alte bunuri de valori mici;
efectuarea de plăți în cadrul unor acțiuni de protocol, reclamă și publicitate;
cheltuieli de transport, deplasări, detașări;
servicii poștale și taxe de telecomunicații.
De menționat că asemenea avansuri de trezorerie pot fi acordate și în devize. În cazul avansurilor în devize, la sfârșitul exercițiului la decontarea lor pot să apară diferențe favorabile sau nefavorabile de curs valutar, care se înregistrează, după caz, ca o cheltuială sau ca un venit financiar.
Reflectarea în contabilitate a acestor operații se face cu ajutorul contului 542 „Avansuri de trezorerie”.
Acesta este un cont de activ și reflectă în debit sumele virate în conturi la bănci sau acordate în numerar administratorilor sau altor persoane fizice sau juridice, împuternicite de unitatea patrimonială să efectueze plăți în favoarea sa, în lei sau în devize, prin creditul conturilor 512 „Conturi curente la bănci” sau 531 „Casa”.
În credit oglindește avansurile care se justifică pe baza documentelor de plăți prezentate de administratori sau alte persoane fizice sau juridice, prin debitul conturilor care arată natura plăților efectuate, cum sunt: 300 „Materii prime”, 301 „Materiale consumabile”, 371 „Mărfuri”, pentru aprovizionările cu valori materiale cu plata imediată, 623 „Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate”, 624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și de persoane”, 625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și transferări”, pentru cheltuieli cu asemenea destinații, 531 „Casa” cu sumele neconsumate și restituite, 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar”, cu diferențele de curs valutar determinate cu ocazia lichidării avansurilor de trezorerie în devize.
Soldul debitor reflectă avansurile acordate și nejustificate de beneficiarii acestora.
Contul se dezvoltă în analitic pe persoane cărora li s-au acordat avansurile de trezorerie.
În legătură cu organizarea contabilității avansurilor de trezorerie acordate în numerar considerăm că nu este necesar să se utilizeze contul 581 „Viramente interne”. Acest cont, așa cum prevede Regulamentul contabil este justificat să se utilizeze numai pentru operațiunile de transferuri de disponibilități bănești între conturile de la bănci ale aceleiași unități și între acestea și casieria proprie. Totodată, apreciem că nu se impune utilizarea contului în cauză nici în cazul acordării de avansuri prin viramente în conturile de la bănci întrucât aceste conturi, în mod normal, nefiind conturi curente ale acesteia, ceea ce este confirmat și de faptul că evidența lor se organizează cu ajutorul contului 542 „Avansuri de trezorerie” și nu prin intermediul contului 512 „Conturi curente la bănci”.
5.3. CONTABILITATEA VIRAMENTELOR INTERNE
O categorie distinctă de operații de natură contabilă o constituie cele privind viramentele interne sau altfel spus transferurile de disponibilități bănești efectuate de la un loc de depozitare la altul și anume:
între conturile bancare deschise la bănci diferite;
între conturile bancare și casieria unității.
Fiecare din aceste operații de trezorerie se înregistrează în câte două registre auxiliare, unul aferent contului din care se face virarea sumei, iar celălalt pentru contul în care se depune suma virată, însă cele două momente nu coincid în timp. Între momentul virării sumei, pe bază de documente justificative și cel privind consemnarea ei în contul unde s-a depus transferul intervine un anumit interval de timp, ceea ce nu permite înregistrarea operativă a operației efectuate.
Totodată, se reține și faptul că există un anumit risc privind contabilizarea dublă a viramentelor efectuate în sensul înregistrării lor atât pe baza documentelor de virare (de transferare dintr-un cont), cât și a celor în care s-a consemnat intrarea sau primirea sumelor pentru care s-a dispus transferul.
În vederea eliminării acestor neajunsuri se utilizează contul 581 „Viramente interne”, cont de tranzit, care are funcție contabilă de activ.
Acest cont se debitează în momentul dispunerii efectuării viramentului sau transferului sumelor dintr-un cont de trezorerie în alt cont, de asemenea de trezorerie, prin creditul următoarelor conturi: 512 „Conturi curente la bănci”, 531 „Casa” și 541 „Acreditive”.
În creditul contului analizat se reflectă efectuarea propriu-zisă a transferului (viramentului) și implicit consemnarea acestuia în documente adecvate (extrase de cont, registre de casă), prin debitul conturilor 512 „Conturi curente la bănci”, 531 „Casa” și 541 „Acreditive”.
Contul analizat, de regulă, nu prezintă sold, ceea se denotă că toate sumele care se virează trebuie să fie înregistrate în conturile pentru care s-a dispus transferul.
CAPITOLUL VI STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA TREZORERIEI LA S.C. SUPER LACT S.A. SATU MARE
6.1. PREZENTAREA GENERALĂ A SOCIETĂȚII COMERCIALE
SUPER LACT S.A. SATU MARE
6.1.1. ELEMENTE DE IDENTIFICARE
Denumire: Societatea Comercială SUPER LACT S.A. Satu Mare
Adresă: Str. Aurora, nr. 1, Satu Mare , cod 1500, Jud. . Satu Mare
Telefon: 0261/7484945
Fax: 0261/7585652
Cod fiscal: R2625456
Nr. Reg. Comerțului: J30/25/1992
Natura juridică: societate pe acțiuni
Repartizarea acțiunilor: între persoane fizice, salariate ale societății sau din afară
6.1.2. SCURT ISTORIC
Societatea Comercială SUPER LACT S.A. Satu Mare s-a constituit conform Hotărârii Guvernamentale nr. 133 / 25.02.1990 prin preluarea integrală a patrimoniului Întreprinderii de Industrializare a Laptelui . Satu Mare .
Prin Hotărârea Guvernului nr. 133 / 1990 S.C. SUPER LACT S.A. Satu Mare a preluat integral patrimoniul Întreprinderii de Industrializare a Laptelui având ca unic acționar Fondul Proprietății de Stat.
Ulterior, o parte din acțiuni au fost atribuite unor persoane fizice care au subscris la S.C. Industrializarea Laptelui S.A., o parte a intrat în proprietatea Fondului Proprietății Private, iar restul a rămas în portofoliul Fondului Proprietății de Stat.
În anul 1998, întregul pachet de acțiuni al Fondului Proprietății de Stat a fost cumpărat de o persoană fizică, care a achiziționat și acțiunile deținute de Fondului Proprietății Private Transilvaia.
În acest moment, capitalul social al întreprinderii este integral privat.
6.1.3. DESCRIEREA SOCIETĂȚII
S.C. SUPER LACT S.A. Satu Mare are ca obiect de activitate următoarele:
colectarea și transportul laptelui materie primă;
industrializarea și comercializarea laptelui, a produselor lactate acide, smântânii, untului și brânzeturilor;
comerț cu amănuntul prin rețeaua proprie de magazine a mărfurilor din producție proprie;
Din cele patru fabrici deținute, în prezent numai cea din Satu Mare este în stare de funcționare și ea dispune de următoarele capacități de producție zilnice (pe grupe de producție) prezentate în tabelul nr. 6.1.
Tabelul nr. 6.1.
Capacitățile de producție zilnice
Produsele obținute de firmă sunt următoarele:
lapte consum 1,8% (1 litru)
produse proaspete:
lapte bătut 2% sana 3,6%
iaurt 3,5%
smântână 20%
cremă Făgăraș
unt 65%
brânzeturi:
brânză dietetică
brânză grasă
telemea vacă
cașcaval . Satu Mare
Ambalarea laptelui proaspăt se face în pungi de unică folosință, iar ambalarea produselor proaspete în pahare de unică folosință din material plastic cu diferite gramaje. De asemenea, untul este preambalat în folie metalizată, cu mașini performante și în ambalaje atractive. Brânzeturile sunt livrate pe piață preambalate sub vid, asigurând o igienă corespunzătoare.
În conformitate cu legislația în vigoare S.C. SUPER LACT S.A. Satu Mare posedă licențe de fabricație, pentru unitatea de producție din Satu Mare , pentru:
– fabricarea laptelui de consum și produselor acidofile
– fabricarea brânzei proaspete de vacă, a cremelor, smântânii de consum și pentru frișcă
– fabricarea brânzeturilor
– conservarea prin frig a produselor lactate
Pe lângă licențele de fabricație, unitatea dispune de toate autorizațiile necesare funcționării prevăzute de lege: autorizație sanitară și sanitar-veterinară, autorizație de mediu, autorizație de protecție a mediului și avizul pompierilor.
Aprovizionarea cu materie primă (lapte) se face cu ajutorul cisternelor din dotare, prin colectare zilnică de la producătorii particulari.
Fabrica are patru secții de producție, fiecare fiind specializată în obținerea uneia din cele patru mari grupe de produse pe care le comercializează: lapte de consum, produse proaspete, unt și brânzeturi.
Societatea este condusă de Adunarea Generală a Acționarilor ca organ suprem de conducere, iar între adunările generale de către un Consiliu de Administrație format din trei membrii, care împuternicește un consiliu director format din Director General, Director Economic și Director Tehnic. Aceștia conduc activitatea curentă a întreprinderii.
Directorul Economic are în subordine compartimentele Contabilitate – Analize financiare și Personal – Salarizare, iar Directorul Tehnic supraveghează activitățile de aprovizionare, producere și desfacere. Toate acestea pot fi observate în organigrama societății, reprezentată în figura nr. 6.1.
S.C. SUPER LACT S.A. Satu Mare , respectiv unitatea de producție din Satu Mare , dispune de o sursă proprie de abur tehnologic reprezentată de o centrală termică de joasă presiune cu o capacitate de 2 t abur/h.
Alimentarea cu apă se realizează din rețeaua orașului, iar apa uzată este deversată în rețeaua de canalizare după ce este supusă unui proces de epurare mecanică.
Din punct de vedere al asigurării condițiilor de conservare al produselor, societatea dispune atât de spații de refrigerare, cât și de spații de congelare, echipate cu instalații de răcire proprii, independente una de alta.
În afară de activitatea de colectare, industrializare și conservare a laptelui și produselor lactate, S.C. SUPER LACT S.A. . Satu Mare dispune de o rețea de magazine proprii, formată din 15 unități de vânzare, 11 în municipiul Satu Mare și una în orașul Carei, dotate cu toate utilajele necesare desfășurării unui comerț civilizat și cu respectarea normelor igienico-sanitare.
Din punct de vedere al personalului, societatea dispune de un număr de 250 de salariați, din care 230 salariați cu normă întreagă și 20 cu jumătate de normă. În funcție de nivelul studiilor, situația este următoarea:
cu studii superioare: 30
cu studii medii: 50
cu studii de specialitate:140
necalificați: 30
Din analiza principalilor indicatori economico – financiari realizați în ultima perioadă se remarcă faptul că societatea a avut an de an rezultate economice pozitive, reușind să se mențină pe profit în condițiile în care inflația, neprotejarea producției interne, neacordarea de subvenții producătorilor agricoli, fiscalitatea excesivă, instabilitatea cadrului legislativ au fost și rămân în continuare obstacole greu de depășit.
În pofida concurenței destul de mari în domeniul specific de activitate, societatea a reușit să se mențină pe piață și sa-și câștige noi piețe de desfacere.
Din analiza dinamicii cantitative a livrărilor de produse și a structurii acesteia pe grupe, precum și din studierea piețelor de desfacere pe care societatea a reușit să pătrundă rezultă următoarele:
– la nivelul județului . Satu Mare și în mod deosebit la nivelul orașului Satu Mare societatea vinde aproximativ 50% din totalul produselor lactate comercializate, atât prin magazinele proprii cât și prin intermediul altor agenți comerciali;
– produsele societății sunt solicitate de asemenea pe piața județului Satu Mare ,Maramureș și Sălaj și a altor firme de comerț en gros.
În fabricarea de produse lactate, cele de mai sus demonstrează faptul că prin calitatea realizată societatea este competitivă pe piața internă și chiar preferată din cauza unui raport echilibrat și atractiv calitate – preț.
Figura nr. 6.1.
ORGANIGRAMA S.C. SUPER LACT S.A. SATU MARE
6.2. MONOGRAFIE CONTABILĂ PRIVIND CONTURILE DE TREZORERIE
LA S.C. SUPER LACT S.A. SATU MARE
Contabilitatea titlurilor de plasament
Societatea a efectuat puține operații cu titlurile de plasament în cursul exercițiului curent. Nu s-au înregistrat operații cu acțiunile proprii, ele nefiind cotate nici la Bursa de Valori București și nici pe piața RASDAQ.
Pe data de 25 mai anul curent, societatea a achiziționat 350 de acțiuni emise de ICIL S.A. Târgu Mureș cu intenția de a le revinde și a realiza un câștig. Prețul unitar de achiziție a fost de 40.000 lei/acțiune. Decontarea acțiunilor s-a făcut în ulterior din contul de disponibil în lei, comisionul datorat pentru intermediere fiind de 1%.
În 30 mai societatea a vândut 200 de acțiuni la un curs de 41.500 lei/acțiune, iar la 31 mai a vândut restul acțiunilor la 38.000 lei/acțiune.
Comisioanele bancare pentru încasările și plățile efectuate au fost de 75.000 lei.
Înregistrările în contabilitate sunt următoarele:
La data de 25 mai
achiziționarea acțiunilor, pe baza borderoului acestora și a extrasului de cont:
508 = 509 14.000.000 lei
„Alte investiíi pe termen „Vărsăminte de efectuat
scurt și creanțe asimilate pentru titluri de plasament”
înregistrarea comisionului datorat și înscris în factura societății de valori mobiliare intermediare:
622.02 = 401.20 14.000 lei
„Cheltuieli privind „Furnizori”
comisioanele și onorariile” analitic: SVM
analitic: persoane juridice
achitarea din contul de disponibil a acțiunilor achiziționate:
509 = 5121.01 14.000 000 lei
„Vărsăminte de efectuat „Conturi la bănci în lei”
pentru titluri de plasament” analitic: BCR
La data de 31 mai
vânzarea a 200 de acțiuni, pe baza borderoului și a extrasului de cont:
5121.01 = % 8.300.000 lei
„Conturi la bănci în lei”
analitic: BCR
109 8.000.000 lei
„Acțiuni”
300.000 lei
„Venituri din titluri
de plasament”
La data de 31 mai
vânzarea a 150 de acțiuni sub prețul de cumpărare:
% = 508 6.000.000 lei
„Alte investiții pe termen scurt
și creanțe asimilate”
5121.01 5.700.000 lei
„Conturi la bănci în lei”
analitic: BCR
300.000 lei
„Cheltuieli privind titlurile
de plasament cedate”
comisioanele percepute de bancă și înscrise în extrasul de cont:
627 = 5121.01 14.500 lei
„Cheltuieli cu serviciile „Conturi la bănci în lei”
bancare și asimilate” analitic: BCR
La sfârșitul lunii contul se soldează, deoarece toate acțiunile achiziționate au fost vândute.
B. Contabilitatea efectelor comerciale
Din categoria efectelor comerciale, S.C. SUPER LACT . S.A. nu utilizează decât cecurile și biletele la ordin. Vor fi prezentate în continuare operațiile efectuate în cursul lunii cu aceste înscrisuri.
Societatea a primit la 9 mai anul curent un cec pentru suma de 12.351.000 lei, reprezentând contravaloarea mărfurilor livrate S.C. GOSPODARUL S.R.L. cu factura nr. 134134/7.05/7.05.2009.
La data de 10 mai cecul a fost remis la bancă spre încasare, iar la 12 mai a fost confirmată încasarea sumei, prin extrasul de cont.
La data de 9 mai
primirea cecului de la clientul S.C. GOSPODARUL S.R.L. pentru mărfurile livrate:
5112 = 411.16 12.351.000 lei
„Cecuri de încasat” „Clienți”
analitic: S.C. GOSPODARUL S.R.L.
remiterea cecului la bancă spre încasare: nu se contabilizează:
La data de 12 mai
încasarea cecului remis spre încasare:
5121.01 = 5112 12.351.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Cecuri de încasat”
analitic: BCR
La data de 20 mai S.C. super lact S.A. a primit un bilet la ordin, având ca emitent S.C. ADIPROD S.A. pentru a achita contravaloarea mărfurilor livrete acesteia, în sumă de 16.000.000 lei. Decontarea se realizează prin intermediul Băncii Române pentru Dezvoltare.
primirea biletului la ordin de la client:
413 = 411.07 16.000.000 lei
„Efecte de primit” „Clienți”
analitic: ADIPROD
depunerea la bancă a efectului pentru încasare la scadență:
5113 = 413 16.000.000 lei
„Efecte de încasat” „Efecte de primit”
încasarea biletului la ordin în contul de disponibil de la bancă:
5121.02 = 5113 16.000.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Efecte de încasat”
analitic: BRD
plata comisionului către bancă:
627 = 5121 49.500 lei
„Cheltuieli cu serviciile „Conturi la bănci în lei”
bancare și asimilate”
C. Contabilitatea conturilor curente la bănci
La fel ca în toate societățile comerciale, cea mai mare parte a operațiilor bănești efectuate de întreprinderea analizată se desfășoară prin conturile curente deschise la bănci. În prezent, legislația română în vigoare permite deschiderea unui număr nelimitat de conturi, la oricâte bănci dorește societatea.
a) Contabilitatea conturilor la bănci în lei
S.C SUPER LACT. S.A. are conturi deschise la patru bănci comerciale, după cum urmează:
Banca Comercială Română
Banca Română pentru Dezvoltare
Bancpost
Banca Română Ion Țiriac
Dezvoltarea în analitic a contului 5121 „Conturi la bănci în lei” se face astfel:
5121.01 „Conturi la bănci în lei” analitic: BCR
5121.02 „Conturi la bănci în lei” analitic: BRD
5121.03 „Conturi la bănci în lei” analitic: Bancpost
5121.04 „Conturi la bănci în lei” analitic: BRIT
În continuare vor fi prezentate câteva operațiuni efectuate prin contul curent al societății în cursul lunii mai.
Se înregistrează încasarea prin contul de disponibil a unei facturi în sumă de 23.870.000 lei, reprezentând contravaloarea mărfurilor livrate clientului B-Market S.R.L.
5121.04 = 411.10 23.870.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Clienți”
analitic: BRIT analitic: B-Market S.R.L.
Se înregistrează depunerea la bancă a numerarului rezultat din vânzarea mărfurilor în sumă de 25.000.000 lei.
ieșirea disponibilului de casierie, pe baza Registrului de casă:
581 = 5311 25.000.000 lei
„Viramente interne” „Casa în lei”
intrarea disponibilului în contul bancar, pe baza foii de vărsământ și a chitanței:
5121.01 = 581 25.000.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Viramente interne”
analitic: BCR
Se înregistrează plata din contul bancar de la BCR a datoriilor față de asigurările sociale și față de bugetul statului:
% = 5121.01 18.600.500 lei
„Conturi la bănci în lei”
431 analitic: BCR 38.692.000 lei
„Asigurări sociale”
437 9.258.000 lei
„Ajutor de șomaj”
444 22.391.000 lei
„Impozit pe salarii”
447 11.259.500 lei
„Impozit pe profit”
Se înregistrează achitarea datoriei față de furnizorul Agricom S.A. în sumă de 15.857.000 lei, reprezentând contravaloarea materialelor de ambalat primite. Achitarea se face din contul curent, pe baza ordinului de plată și a extrasului de cont.
401.04 = 5121.01 15.857.000 lei
„Furnizori” „Conturi la bănci în lei”
analitic: Agricom analitic: BCR
b) Contabilitatea conturilor la bănci în devize
Contul 5124 „Conturi la bănci în valută” nu are dezvoltare analitică, deoarece societatea nu are deschis cont în devize decât la BCR, operațiile sale în devize deținând o pondere foarte mică în totalul operațiunilor bănești.
În cursul lunii mai, societatea a încasat prin contul curent în devize suma de 5.000 $, reprezentând contravaloarea unui utilaj de preparare a untului achiziționat de societatea sârbă Acimovici de la S.C. SUPER LACT. S.A. Cursul de schimb la data încheierii contractului cu partea sârbă a fost de 29.450 lei/$, iar în momentul încasării sumei cursul era de 33.150 lei /$.
5124 = % 165.750.000 lei
„Conturi la bănci în valută”
147.250.000 lei
„Debitori diverși”
765 18.500.000 lei
„Venituri din diferențe
de curs valutar”
La 31 decembrie 2009 societatea deținea suma de 1750 $, înregistrată la cursul de 22.080 lei/$. Cursul valutar oficial la sfârșitul anului trecut era de 28.780 lei/$. Pentru evaluarea la cursul oficial al ultimei zile a exercițiului s-au înregistrat diferențe de curs valutar astfel:
5124 = 765 11.725.000 lei
„Conturi la bănci „Venituri din diferențe
În valută” de curs valutar”
c) Contabilitatea sumelor în curs de decontare
La sfârșitul exercițiului precedent (la 31 decembrie 2009) cu ocazia inventarierii creanțelor față de clienți, s-a constatat că suma de 33.490.000 lei confirmată de clientul S.C. Gil-Com S.R.L. ca plată la data de 28 decembrie nu apăruse încă în extrasul de cont bancar, la data închiderii contului și, ca atare, a fost evidențiată la sume în curs de decontare.
La data de 3 ianuarie 2010, în extrasul de cont bancar al întreprinderii a apărut încasarea sumei de 33.490.000 lei. Înregistrarea acestor operațiuni s-a făcut astfel:
la 31 decembrie 2001
5125 = 411.09 33.490.000 lei
„Sume în curs „Clienți”
de decontare” analitic: Giusim
la 3 ianuarie 2002
5121.01 = 5125 33.490.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Sume în curs
analitic: BCR de decontare”
D. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
S.C. SUPER LACT S.A. a contractat la data de 1 aprilie 2009 un credit pe termen scurt cu Banca Comercială Română în sumă totală de 72.000.000 lei. Creditul este pentru exploatare, pe termen de 6 luni, dobândă 45% pe an. Plata dobânzii se face lunar, iar rambursarea creditului se face la 30 septembrie. Înregistrările în contabilitate sunt următoarele:
La 1 aprilie
primirea creditului pe termen scurt, pe baza contractului de împrumut și a extrasului de cont
5121.01 = 5191 72.000000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Credite bancare
analitic: BCR pe termen scurt”
La 30 aprilie
înregistrarea dobânzii aferente lunii aprilie:
666 = 5198 2.700.000 lei
„Cheltuieli privind „Dobânzi aferente creditelor
dobânzile” bancare pe termen scurt”
plata dobânzii aferente lunii aprilie:
5198 = 5121.01 2.700.000 lei
„Dobânzi aferente creditelor „Conturi la bănci în lei”
bancare pe termen scurt” analitic: BCR
La 30 mai
înregistrarea dobânzii aferente lunii aprilie:
666 = 5198 2.700.000 lei
„Cheltuieli privind „Dobânzi aferente creditelor
dobânzile” bancare pe termen scurt”
plata dobânzii aferente lunii aprilie:
5198 = 5121.01 2.700.000 lei
„Dobânzi aferente creditelor „Conturi la bănci în lei”
bancare pe termen scurt” analitic: BCR
E. Contabilitatea dobânzilor de încasat
Societatea nu are credite în descoperire de cont, ea având contractat un împrumut pe termen scurt. De aceea nu utilizează contul 5186 „Dobânzi de plătit”.
În schimb, pentru disponibilul avut în contul 5121 „Conturi la bănci în lei” întreprinderea beneficiază de dobândă. Înregistrările în conturi se efectuează astfel:
la 31 mai se înregistrează dobânda cuvenită pentru disponibilul din contul de la BRD:
5187 = 766 213.519 lei
„Dobânzi de încasat” „Venituri din dobânzi”
încasarea dobânzii cuvenite în contul de disponibil:
5121.02 = 5187 213.519 lei
„Conturi la bănci în lei” „Dobânzi de încasat”
analitic: BRD
F. Contabilitatea operațiunilor efectuate cu numerar și a altor valori de trezorerie
Toate operațiunile efectuate cu numerar de către societate sunt înscrise în Registrul de casă. În el sunt înregistrate operațiile de încasări și plăți în numerar.
Cea mai mare parte a încasărilor în numerar provin din comercializarea produselor lactate comercializate de societate prin propriile magazine de desfacere. De asemenea, cea mai mare parte a plăților în numerar se efectuează pentru achitarea furnizorilor de materie primă, ei fiind în cea mai mare parte persoane fizice, care nu au conturi deschise conturi bancare.
Întreprinderea nu efectuează operații cu numerar în devize și neutilizând astfel contul 5314 „Casa în devize”.
În cursul lunii se înregistrează încasări prin casieria unității, reprezentând contravaloarea mărfurilor cu amănuntul comercializate prin magazinele proprii. Zilnic, se încasează în medie, 25.000.000 lei.
5311 = % 25.000.000 lei
„Casa în lei”
707 21.008.403 lei
„Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 3.991.597 lei
„TVA colectată”
Se înregistrează încasarea prin casierie a sumei de 7.655.000 lei datorate de clientul Giusim S.R.L., reprezentând contravaloarea mărfurilor livrate.
5311 = 411.09 7.655.000 lei
„Casa în lei” „Clienți”
analitic: Giusim
Se înregistrează ridicarea de la bancă a sumei de 29.000.000 lei și acordarea avansurilor din salarii către personalul angajat.
ridicarea numerarului din contul bancar, înregistrat pe baza cecului de numerar și a extrasului de cont:
581 = 5121.01 29.000.000 lei
„Viramente interne” „Conturi la bănci în lei”
analitic: BCR
intrarea numerarului în casierie, înregistrat pe baza Registrului de casă:
5311 = 581 29.000.000 lei
„Casa în lei” „Viramente interne”
plata avansurilor din salarii, conform listei de avans chenzinal pe luna mai:
425 = 5311 28.983.000 lei
„Avansuri acordate „Casa în lei”
personalului”
Se înregistrează achitarea sumei de 4.534.000 către ROMTELECOM pe baza facturii, pentru convorbirile telefonice ale societății:
401.13 = 5311 6.987.000 lei
„Furnizori” „Casa în lei”
analitic: ROMTELECOM
Din categoria altor valori, societatea nu utilizează decât timbrele fiscale și poștale.
Se înregistrează achiziția de timbre poștale în valoare de 157.000 lei la data de 3 mai, plata fiind în numerar.
Pe 7 mai s-au eliberat timbre poștale în valoare de 51.000 lei pentru trimiterea corespondenței comerciale.
achiziția timbrelor, cu plata în numerar:
5321 = 5311 157.000 lei
„Timbre fiscale și poștale” „Casa în lei”
eliberarea timbrelor pentru corespondență:
626 = 5321 51.000 lei
„Cheltuieli poștale și „Timbre fiscale și poștale”
taxe de telecomunicații”
G. Contabilitatea acreditivelor
Societatea nu utilizează decât acreditive deschise în lei.
În cursul lunii a fost deschis un acreditiv pentru societatea Agricom S.A., în sumă de 15.000.0000 lei. Această societate este una dintre principalele furnizoare de materiale pentru ambalat necesare industrializării laptelui. Înregistrările în contabilitate sunt următoarele:
deschiderea acreditivului din disponibilul de la bancă, pe baza cererii depuse la BCR:
5411 = 581 15.000.000 lei
„Acreditive în lei” „Viramente interne”
581 = 5121.01 15.000.000 lei
„Viramente interne” „Conturi la bănci în lei”
analitic: BCR
primirea materialelor de la furnizori, în baza contractului și a facturii:
3013 = 401.04 13.856.000 lei
„Materiale pentru „Furnizori”
ambalat” analitic: Agricom
plata obligației față de furnizori din acreditiv, după depunerea la bancă a documentației ce atestă livrarea mărfurilor:
401.04 = 5411 13.856.000 lei
„Furnizori” „Acreditive în lei”
analitic: Agricom
închiderea acreditivului neutilizat, pe baza ordinului de plată:
5121.01 = 5411 1.144.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Acreditive în lei”
analitic: BCR
I. Contabilitatea avansurilor de trezorerie
Administratorului societății Ionescu Dorin i s-a acordat din casierie un avans în scopul efectuării unei deplasări în sumă de 900.000 lei pentru achiziția de piese de schimb pentru un utilaj. La întoarcerea din deplasare angajatul a decontat avansul primit. Decontul cuprindea cheltuielile de deplasare și diurna în sumă de 263.500 lei, factura pentru materiale în sumă de 568.500 lei, diferența depunându-se în casierie.
acordarea avansului pe baza ordinului de deplasare și a dispoziției de plată către casierie:
542 = 5311 900.000 lei
„Avansuri de trezorerie” „Casa în lei”
decontarea avansului acordat pe baza decontului de avans și a facturii:
% = 542 900.000 lei
„Avansuri de trezorerie”
625 263.500 lei
„Cheltuieli cu deplasări,
detașări și transferări”
568.500 lei
„Piese de schimb”
5311 68.000 lei
„Casa în lei”
J. Contabilitatea viramentelor interne
Prin intermediul viramentelor se fac transferurile între diferitele conturi ale întreprinderii deschise în cadrul aceleiași bănci sau la bănci diferite, precum și între casierie și contul bancar.
Se înregistrează transferarea sumei de 25.000.000 lei din contul de disponibil deschis pe numele societății la Banca Comercială Română în contul societății deschis la Banca Română pentru Dezvoltare.
ieșirea disponibilului din contul de la BCR:
5121.01 = 581 25.000.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Viramente interne”
analitic: BCR
intrarea disponibilului în contul de la BRD:
581 = 5121.02 25.000.000 lei
„Viramente interne” „Conturi la bănci în lei”
analitic: BRD
Se înregistrează depunerea la bancă a sumei de 19.000.000 lei din disponibilul din casierie.
ieșirea disponibilului de casierie, pe baza Registrului de casă:
581 = 5311 19.000.000 lei
„Viramente interne” „Casa în lei”
intrarea disponibilului în contul bancar, pe baza foii de vărsământ și a chitanței:
5121.02 = 581 19.000.000 lei
„Conturi la bănci în lei” „Viramente interne”
analitic: BRD
CONCLUZII
Operațiile bănești de încasări și de plăți, operațiile financiar – bancare, formează zona în care se intersectează cu mare intensitate finanțele și contabilitatea unităților patrimoniale. În această zonă sunt dirijate și se controlează fluxurile bănești între partenerii de afaceri, sunt derulate și finalizate relațiile financiare – bancare, se realizează practic circulația capitalului financiar. Toate aceste activități și operații au o mare influență asupra rezultatelor de ansamblu ale întreprinderii.
Importanța mijloacelor bănești rezultă din funcțiile pe care le îndeplinesc banii, astfel: sunt măsură a valorii bunurilor, lucrărilor și serviciilor, funcție care se evaluează prin etalonul prețurilor; sunt mijloc de circulație a bunurilor permițând evaluarea și astfel schimbul mărfurilor între vânzători și cumpărători; sunt mijloc de plată și de decontare a datoriilor și drepturilor între partenerii de afaceri; sunt mijloc de tezaurizare.
Având în vedere importanța mijloacelor bănești, organizarea rațională a evidenței lor constituie un obiectiv primordial al contabilității în acest domeniu. Acest obiectiv constă în asigurarea echilibrului financiar permanent și a unei eficiențe raționale a întregii activități, care se realizează printr-un complex de activități și instrumente, așa cum sunt programele de activitate și bugete de venituri și cheltuieli, exprimate în bani, în toate secțiunile lor, dar mai ales printr-o urmărire permanentă și sistematică a activităților economico – financiare. Legat de acest obiectiv primordial este și calcularea unor indicatori sintetici de mare importanță cum sunt: lichiditatea patrimonială, solvabilitatea patrimonială, profitul net, rata profitului și alții.
Din acest obiectiv primordial derivă alte obiective ale contabilității mijloacelor bănești, cum sunt: asigurarea unor informații corecte și în timp util, gestionarea rațională a valorilor materiale și bănești, utilizarea pe destinațiile stabilita a mijloacelor bănești și a fondurilor constituite, decontarea la timp și integral a drepturilor și datoriilor unităților patrimoniale, determinarea corectă a rezultatelor financiare.
După cum s-a putut vedea, la nivelul unei întreprinderi gestiunea trezoreriei are un rol foarte important pentru buna desfășurarea a activităților ei, atât la nivelul producției cât și din punct de vedere financiar. Însă în cazul Societății Comerciale SUPER LACT S. A. . Satu Mare , care a făcut obiectul studiului de caz, gestiunea trezoreriei este precară. Ea nu cuprinde nici un plan de previziune a trezoreriei sau un o altă situație asemănătoare.
În ceea ce privește înregistrarea contabilă a operațiilor desfășurate cu mijloace bănești, aceasta se realizează prin intermediul unui program de calcul fiind supravegheată și controlată de contabilul șef. Dezvoltarea pe analitice a conturilor respectă reglementărilor în vigoare. De asemenea, înregistrările în contabilitate se realizează sistematic și cronologic, conform legii.
BIBLIOGRAFIE:
V. Bărbăcioiu, M. Ghiță, N. Pelinaru, S. Domnișoru, Îndrumar de lucrări practice la contabilitatea întreprinderii, Reprografia Universității din Craiova, 1997.
O. Bojian, Contabilitatea întreprinderilor, Editura Economică, București, 1999.
L. Caciuc, Valorile mobiliare și instituțiile pieței de capital, Editura POPA’S ART, 2001.
O. Călin, R. Mihai, Bazele contabilității, Editura Național, București, 2000.
H. Cristea, N. Ștefănescu, Gestiunea financiară a întreprinderii, Editura Mirton, Timișoara, 1996.
V. Darie, E. Drehuță, C. Gorbănescu, Manualul expertului contabil și al contabilului autorizat, Editura Agora, Bacău, 1995.
E. Drehuță, Manual de metodologie contabilă, Editura Agora, Iași, 1999.
M. Epuran, V. Băbăiță, C. Grosu, Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, vol.I, Editura de Vest, Timișoara, 1996.
N. Feleagă, I. Ionașcu, Tratat de contabilitate financiară, vol.I, II, Editura Economică, București, 1998.
L. Ionescu, Băncile și operațiunile bancare. Fundamentele profesiunii bancare, Editura Economică, București, 1996.
D. Matiș, I. Oprean, I. Oltean, Bazele contabilității agenților economici din România, Editura Intelcredo, Deva, 1996.
V. Munteanu, M. Munteanu, Șt. Zuca, Contabilitatea financiară a întreprinderii, vol.II, Editura Sylvi, București, 2001.
B. E. Needles, H. Anderson, J. C. Cooldwel, Principiile de bază ale contabilității, Editura Arc, Chișinău, 2000.
I. Negescu, M. Negescu, Contabilitatea întreprinderii, vol.I, Editor Tribuna Economică, București, 1999.
V. Păruț, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Editura Chemarea, Iași, 1994.
I. P. Pântea, P. Dumbravă, L. Sucală, Contabilitatea financiară a agenților economici din România, Editura Intelcredo, Deva, 1995.
M. Ristea, Noul sistem contabil al agenților economici din România, ediția a III – a, Editor Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România, București, 1994.
C. Sabău, Contabilitatea întreprinderii, Editura Eurobit, Timișoara, 1995.
C. Staicu, I. Rogoveanu, I. Gârlișteanu, I. Ionescu, M. Mihai, Contabilitatea întreprinderii, vol. I, Reprografia Universității din Craiova, 1997.
I. Vasile, Gestiunea financiară a întreprinderii, Editura Didactică și Pedagogică, București, 1999 .
Ministerul Finanțelor, Sistemul contabil al agenților economici, Editura Economică, București, 1994.
Legea contabilității 82 din 24 decembrie 1991– republicată.
Hotărârea Guvernului nr. 704 din 14 decembrie 1993 de aplicare a Legii contabilității.
Regulamentul nr. 2 din 12 iulie 1991, emis de BNR, privind operațiunile cu numerar.
Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV – a a Comunității Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Contabilitatea Trezoreriei ȘI Operațiunilor Bancare (ID: 112652)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.