1UNIVERSITATEA ALEXANDRU IOAN CUZA FACULTATEA DE DREPT DREPT FINANCIAR – suport de curs – Asist. univ. dr. Ioana Maria Costea Anul II Semestrul II… [600909]

1UNIVERSITATEA ALEXANDRU IOAN CUZA
FACULTATEA DE DREPT
DREPT FINANCIAR
– suport de curs –
Asist. univ. dr. Ioana Maria Costea
Anul II Semestrul II
2013

2CAPITOLUL I – NOȚIUNI INTRODUCTIVE ……………………………………………………………………………..1
OBIECTIVE ……………………………………………………………………………………………………………………………………1
SECȚIUNEA 1 –DREPTUL FINANCIAR ………………………………………………………………………………………………1
1.STRUCTURA DREPTULUI FINANCIAR ……………………………………………………………………………………………1
1.1. Finanțele publice ………………………………………………………………………………………………………………..1
1.2. Definiția dreptului financiar ………………………………………………………………………………………………..1
2.IZVOARELE DREPTULUI FINANCIAR ……………………………………………………………………………………………..1
3.NOȚIUNI SPECIFICE DR EPTULUI FINANCIAR ………………………………………………………………………………….2
4.RAPORTURI DE DREPT FINANCIAR ……………………………………………………………………………………………….3
4.1. Dreptul bugetar …………………………………………………………………………………………………………………3
4.2. Dreptul fiscal …………………………………………………………………………………………………………………….4
5.INSTITUȚII ȘI AUTORITĂȚI COMPETENTE ………………………………………………………………………………………6
AUTOEVALUARE ………………………………………………………………………………………………………………………….7
CAPITOLUL II – PROCEDURA BUGETARĂ ……………………………………………………………………………..8
OBIECTIVE ……………………………………………………………………………………………………………………………………8
SECȚIUNEA 1 -ASPECTE GENERALE ………………………………………………………………………………………………..8
1.SISTEMUL BUGETAR ……………………………………………………………………………………………………………………8
1.1. Definiție ……………………………………………………………………………………………………………………………8
1.2. Sistemul bugetar național ……………………………………………………………………………………………………8
1.3. Sistemul bugetar al UE ……………………………………………………………………………………………………….9
2.SISTEMUL DE VENITURI ȘI CHELTUIELI PUBLIC E…………………………………………………………………………..10
2.1.Sursa finanțelor publice – veniturile publice ………………………………………………………………………..10
2.2. Destinațiile finanțelor publice – cheltuielile publice ………………………………………………………………11
3.STRUCTURA BUGETULUI …………………………………………………………………………………………………………..13
3.1. Sistemul bu getar național ………………………………………………………………………………………………….13
3.2. Sistemul bugetar european …………………………………………………………………………………………………14
4. P RINCIPIILE PROCEDURII BUGETARE ………………………………………………………………………………………….14
SECȚIUNEA 2 –ELABORAREA ȘI APROBA REA BUGETULUI ………………………………………………………………..18
1. O RDONATORUL DE CREDITE …………………………………………………………………………………………………….18
2.ELABORAREA BUGETULUI …………………………………………………………………………………………………………18
2.1. Elaborarea bugetului de stat ………………………………………………………………………………………………18
2.2. Elaborarea bugetelor locale …………………………………………………………………………………………………20
2.3. Elaborarea bugetelor fondurilor speciale ………………………………………………………………………………21
2.4. Elaborarea bugetului UE ……………………………………………………………………………………………………22
3.APROBAREA BUGETULUI …………………………………………………………………………………………………………..23
3.1. Aprobarea bugetului de stat ……………………………………………………………………………………………….23
3.2. Aprobarea bugetelor locale …………………………………………………………………………………………………23
3.3. Adoptarea bugetelor fondurilor speciale ………………………………………………………………………………24
3.4. Aprobarea bugetului UE ……………………………………………………………………………………………………24
SECȚIUNEA 3 –EXECUȚIA ȘI CONTROLUL EXECUȚIEI BUGETULU I……………………………………………………..26
1. EXECUȚIA BUGETARĂ ………………………………………………………………………………………………………………26
1.1. Execuția bugetară în sistemul național ………………………………………………………………………………..26
1.2. Sistemul bugetar al UE ……………………………………………………………………………………………………..30
2.ÎNCHEIEREA PROCEDURII BUGETARE ANUALE …………………………………………………………………………….31
2.1.Sistemul național ……………………………………………………………………………………………………………..31
2.2. Sistemul bugetar UE …………………………………………………………………………………………………………31
3.CONTROLUL EXERCIȚIUL UI FINANCIAR ………………………………………………………………………………………32
3.1. Sistemul bugetar național ………………………………………………………………………………………………….32
3.2. Sistemul bugetar al UE ……………………………………………………………………………………………………..32

3AUTOEVALUARE ………………………………………………………………………………………………………………………..32
CAPITOLUL III – REGIMUL JURIDIC AL O BLIGAȚIILOR FISCALE ……………………………………..34
OBIECTIVE ………………………………………………………………………………………………………………………………….34
SECȚIUNEA 1 –TEMEIUL FAPTIC ȘI LEGAL AL OBLIGAȚIILOR FI SCALE ………………………………………………..34
1. OBLIGAȚIA FISCALĂ ………………………………………………………………………………………………………………..34
2. E LEMENTELE RAPORTULUI JURIDIC DE IMPUNERE ……………………………………………………………………….34
2.1. Titularul impunerii …………………………………………………………………………………………………………..34
2.2. Faptul juridic generator al impunerii ………………………………………………………………………………….36
2.3. Obiectul impunerii ……………………………………………………………………………………………………………37
2.4. Cota de impunere ……………………………………………………………………………………………………………..37
3. TIPURI DE OBLIGAȚII F ISCALE :IMPOZIT ,TAXĂ ,CONTRIBUȚIE ,ALTE SUME ……………………………………..37
3.1. Impozitele ………………………………………………………………………………………………………………………..37
3.1.1. Impozitele directe …………………………………………………………………………………………………………..37
3.1.2. Impozitele indirecte ………………………………………………………………………………………………………..38
3.2. Taxele ……………………………………………………………………………………………………………………………..39
3.3. Contribuțiile sociale ………………………………………………………………………………………………………….39
4.MECANISMUL AUTOIMPUNERII …………………………………………………………………………………………………39
AUTOEVALUARE …………………………………………………………………………………………………………………………40
SECȚIUNEA 2 –OBLIGAȚIILE FISCALE D IRECTE ALE PERSOANEI FIZICE ………………………………………………41
1. ACTIVITATEA LUCRATIVĂRELEVANTĂ FISCAL ……………………………………………………………………………41
1.1. Forme de lucru …………………………………………………………………………………………………………………41
2. IMPOZITAREA PERSOANEI FIZICE ………………………………………………………………………………………………41
2.1. Persoane impozabile ………………………………………………………………………………………………………….41
2.2. Venituri impozabile …………………………………………………………………………………………………………..43
2.3. Alte obligații fiscale …………………………………………………………………………………………………………..45
2.4. Forma de organizare a activității lucrative …………………………………………………………………………..45
2.5. Moduri de stabilire a veniturilor impozabile ………………………………………………………………………..46
AUTOEVALUARE ………………………………………………………………………………………………………………………..48
SECȚIUNEA 3 – OBLIGAȚIILE FISCALE DIRECTE ALE PERSOANEI JURIDICE …………………………………………..49
1.1. Persoane impozabile ………………………………………………………………………………………………………….49
1.2. Determinarea impozitului pe profit …………………………………………………………………………………….51
2.IMPOZITUL PE VENITUL MICROÎNTREPRINDERILOR ……………………………………………………………………..54
2.1. Persoane impozabile ………………………………………………………………………………………………………….54
2.2. Regimul fiscal ………………………………………………………………………………………………………………….54
3. ENTITATEA FĂRĂ PERSONALITATE JURIDICĂ ………………………………………………………………………………55
3.1. Forme de lucru …………………………………………………………………………………………………………………55
3.2. Tratamentul fiscal …………………………………………………………………………………………………………….55
SECȚIUNEA 4 -OBLIGAȚII FISCALE IN DIRECTE . TVA ……………………………………………………………………….56
1.ASPECTE GENERALE …………………………………………………………………………………………………………………56
2. P ERSOANA IMPOZ ABILĂ …………………………………………………………………………………………………………..58
2.1. Definiție ………………………………………………………………………………………………………………………….58
2.2. Înregistrarea în scopuri de TVA …………………………………………………………………………………………58
3. OPERAȚIUNI TAXABILE …………………………………………………………………………………………………………….59
3.1. Livrarea de bunuri ……………………………………………………………………………………………………………59
3.2. Prestarea de servicii ………………………………………………………………………………………………………….60
3.3. Achizițiile intracomunitare de bunuri …………………………………………………………………………………60
3.4. Importul de bunuri …………………………………………………………………………………………………………..60
4.DETERMINAREA TVA ………………………………………………………………………………………………………………60
4.1.Faptul generator și exigibilitatea TVA …………………………………………………………………………………60
4.2. Baza de impozitare ……………………………………………………………………………………………………………61
4.3. Cotele TVA ………………………………………………………………………………………………………………………62

44.4. Plata TVA ……………………………………………………………………………………………………………………….62
4.5. Decontul de TVA ……………………………………………………………………………………………………………..62
AUTOEVALUARE …………………………………………………………………………………………………………………………62
CAPITOLUL IV – PROCEDURI DE STABILI RE ȘI EVIDENȚIERE A OBLIGAȚIILOR
FISCALE ………………………………………………………………………………………………………………………………………64
OBIECTIVE …………………………………………………………………………………………………………………………………64
SECȚIUNEA 1 – ÎNREGISTRAREA FISCALĂȘI STABILIREA OBLIGAȚIIL OR FISCALE …………………………………64
1. ÎNREGISTRAREA FISCALĂ ………………………………………………………………………………………………………….64
SEDIUL MATERIEI :ART. 72-80 C. PROC .FISC……………………………………………………………………………………64
1.1. Persoanele înregistrabile ……………………………………………………………………………………………………64
1.2. Procedura de înregistrare …………………………………………………………………………………………………..65
2. STABILIREA OBLIGAȚIILOR FISCALE ……………………………………………………………………………………………66
2.1. Titlurile de creanță fiscală ………………………………………………………………………………………………….67
2.2. Rezerva verificării ulterioare ………………………………………………………………………………………………68
3. PRESCRIPȚIA DREPTULUIDE A STABILI OBLIGAȚ II FISCALE ……………………………………………………………68
AUTOEVALUARE …………………………………………………………………………………………………………………………70
CAPITOLUL V – PROCEDURI DE STINGERE A OBLIGAȚIILOR FISCA LE…………………………..72
OBIECTIVE ………………………………………………………………………………………………………………………………….72
SECȚIUNEA 1 -EXECUTAREA VOLUNTARĂ …………………………………………………………………………………….72
1. EXECUTAREA VOLUNTARĂ A OBLIGAȚIILOR FISCA LE…………………………………………………………………..72
1.1. Plata ……………………………………………………………………………………………………………………………….72
1.2. Compensarea și dreptul de restituire/rambursare ………………………………………………………………….74
1.3. Ordinea stingerii obligațiilor fiscale ……………………………………………………………………………………75
2. INCIDENTE ÎN PROCEDURA DE EXECUTARE A OBL IGAȚIILOR FI SCALE ……………………………………………75
2.1. Obligațiile fiscale accesorii …………………………………………………………………………………………………75
2.2. Înlesniri la plată ……………………………………………………………………………………………………………….76
2.3. Constituirea de garanții …………………………………………………………………………………………………….77
2.4. Măsurile asiguratorii ………………………………………………………………………………………………………..78
AUTOEVALUARE ……………………………………………………………………………………………………………………..78
SECȚIUNEA 2 –EXECUTAREA SILITĂ A OBLIGAȚILOR FISCALE …………………………………………………………..80
1. PRESCRIPȚIA DREPTULUI DE A CERE EXECUTAREA SILITĂ ȘI A DREPTULU I DE A CERE RESTITUIREA SAU
COMPENSAREA …………………………………………………………………………………………………………………………..80
2. P ROCEDURA DE EXECUTAR E SILITĂ …………………………………………………………………………………………..81
2.1. Executarea silită prin poprire …………………………………………………………………………………………….81
2.2. Executarea silită a bunurilor mobile ……………………………………………………………………………………82
2. 3. Executarea silită a bunurilor imobile ………………………………………………………………………………….82
3. V ALORIFICAREA BUNURILOR PUSE SUB SECHESTRU …………………………………………………………………….83
3.1. Valorificarea bunurilor prin înțelegerea părților …………………………………………………………………..83
3.2. Valorificarea bunurilor prin vânzare direc tă………………………………………………………………………..83
3.3. Valorificarea bunurilor prin vânzare la licitație ……………………………………………………………………84
AUTOEVALUARE …………………………………………………………………………………………………………………………84
CAPITOLUL VI – CONTESTAREA ACTELOR EMISE DE ORGANELE FISCALE …………………..86
OBIECTIVE …………………………………………………………………………………………………………………………………86
SECȚIUNEA 1 –CONTESTAREA ACTELOR EMISE DE ORGANELE FISCALE …………………………………………….86
1. A CTUL ADMINISTRATIV -FISCAL ………………………………………………………………………………………………..86
2. MODALITĂȚI ȘI MOMENTE DE CONTESTARE ……………………………………………………………………………….87
2.1. Contestarea actelor administrativ-fiscale ……………………………………………………………………………..87
2.2. Contestația la executare silită …………………………………………………………………………………………….90

52.3. Contestarea procesului- verbal de sancționare a unei contravenții fiscale ………………………………….92
AUTOEVALUARE ………………………………………………………………………………………………………………………..93
1.CADRUL INSPECȚIEI FI SCALE …………………………………………………………………………………………………….95
1.1.SUBIECTELE INSPECȚIE I FISCALE ………………………………………………………………………………………….95
1.2. OBIECTUL INSPECȚIEI F ISCALE …………………………………………………………………………………………….95
2. R EGULI SPECIFICE DERU LĂRII INSPECȚIEI FIS CALE ……………………………………………………………………….96
2.1. Acte premergătoare inspecției fiscale …………………………………………………………………………………..96
2.2. Locul și durata inspecției fiscale …………………………………………………………………………………………96
2.3. Forme de lucru …………………………………………………………………………………………………………………96
2.4. Drepturile și obligațiile contribuabilului ……………………………………………………………………………..97
3. FINALIZAREA INSPECȚIE I FISCALE ……………………………………………………………………………………………..98
3.1. A CTE FISCALE DE CONTROL ………………………………………………………………………………………………..98
3.2. CONCLUZIILE INSPECȚ IEI FISCALE ……………………………………………………………………………………….99
AUTOEVALUARE ……………………………………………………………………………………………………………………….100
CAPITOLUL VII – DREPTUL FISCAL ÎN PL AN EXTRANAȚIONAL ……………………………………..101
OBIECTIVE ………………………………………………………………………………………………………………………………..101
SECȚIUNEA 1 ––DREPTUL COMUNITAR ȘIOBLIGAȚIILE FISCALE ……………………………………………………..101
1. A SPECTE GENERALE ………………………………………………………………………………………………………………101
2. P RINCIPIUL NON -DISCRIMINĂRII …………………………………………………………………………………………….102
3. DREPTUL FISCAL ȘI LIBERTĂȚILE FUNDAMENTAL E…………………………………………………………………….102
3.1. Libera circulație a mărfurilor ……………………………………………………………………………………………102
3.2. Libera circulație a persoanelor ………………………………………………………………………………………….103
3.3. Libera circulație a servi ciilor …………………………………………………………………………………………….105
3.4. Libera circulație a capitalurilor …………………………………………………………………………………………105
AUTOEVALUARE ……………………………………………………………………………………………………………………….106

1CAPITOLUL I – NOȚIUN I INTRODUCTIVE1
OBIECTIVE
1.Introducerea noțiunilor specifice dreptului financiar
2. Identificarea raporturilor juridice specifice materiei
3. Identificarea particularităților materiei față de alte ramuri de drept
SECȚIUNEA 1 –DREPTUL FINANCIAR
1.STRUCTURA DREPTULUI FINANCIAR
1.1. Finanțele publice
Dreptul financiar este ramura dreptului public, ce reunește norme juridice privind
administrarea finanțelor publice. Acestea reglementează regimul juridic al resurselor bănești,
aflate la dispoziția puteri i publice, necesare pentru îndeplinirea sarcinilor și funcțiilor sale,
care se constituie, gestionează și utilizează în cadrul sistemului bugetar național.
Mecanismul finanțelor publice se prezintă ca ansambluri de acte și operațiuni
financiare grupate în raport de finalitatea lor practică: constituirea resurselor financiare ale
instituțiilor publice și utilizarea acestor resurse financiare în scopul de a îndeplini funcțiile
specifice ale acestor instituții publice.
Finanțele publice se constituie pentru funcționarea administrațiilor publice centrale
sau locale, care efectuează operațiuni de redistribuire sau de producere de servicii
necomerciale pornind de la resursele provenind în majoritatea lor (direct sau indirect) din
prelevări obligatorii. Sunt astfe l de servicii: serviciile medicale publice, serviciile
educaționale publice, servicii sociale, servicii administrative –evidența populației,
administrarea drumurilor etc.
În exercitarea puterii lor financiare, autoritățile publice trebuie să respecte o s erie de
reguli: (i) reguli bugetare, care privesc elaborarea bugetului, (ii) reguli contabile, relative la
executarea bugetului și la patrimoniul și (iii) reguli fiscale aferente principalului venit public:
impozitul.
1.2. Definiția dreptului financiar
Dreptul financiar este definit ca ansamblul normelor juridice care reglementează, în
regim de drept public, constituirea, gestionarea și utilizarea resurselor financiare ale
instituțiilor publice, precum și controlul financiar de interes public.
Dreptul fin anciar asigură norma de reglementare pentru relațiile sociale privind
constituirea și utilizarea finanțelor publice. Raporturile de drept financiar pot fi: raporturi
juridice bugetare, raporturi juridice fiscale, raporturi juridice de creditare.
2. IZVOARELE DREPTULUI FINANCIAR
Normele de drept financiar sunt numeroase și variate ca forță juridică.
(1) Norme constituționale. La nivel constituțional, este consacrat principiul
contributivității obligatorii –Art. 56 Constituție -Contribuții financiare (1) Cetățenii au obligația
să contribuie, prin impozite și prin taxe, la cheltuielile publice. (2) Sistemul legal de impuneri trebuie
să asigure așezarea justă a sarcinilor fiscale .
(2) Legislație principală. O serie de acte normative instituie regimul jurid ic general
aplicabil finanțelor publice:

1La elaborare a prezentului material, au fost referință legislația și literatura de specialitate existente la data de
1.02.2013.

2-Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice, M.Of. nr. 597/ 13 august 2002
-Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale, M.Of. nr. 618/ 18 iulie 2006
-Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, M.Of. nr. 927/23 dec. 2003
-Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, M.Of. nr. 941/29
dec. 2003
(3) Legislație secundară. O serie de acte normative secundare asigură punerea în
aplicare a dispozițiilor legale în materie, pentru funcționarea si stemul administrativ necesar
gestiunii fondurilor publice.
-Hotărârea de Guvern nr. 44/2004 – privind norme metodologice de aplicare a Codului
fiscal
-Hotărârea de Guvern nr. 1050/2004 – privind norme metodologice de aplicare a Codului
de procedură fiscală
-Ordine specifice ale Ministerului Finanțelor Publice
-Ordine specifice ale Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală
(4) Legislație europeană. La nivel european, procedurile privind finanțarea UE sunt
reglementate prin dispozițiile TFUE și o serie de regulamente.
-http://eur-lex.europa.eu/ro/legis/latest/chap09.htm
3.NOȚIUNI SPECIFICE DR EPTULUI FINANCIAR
-Buget –(1) documentul prin care sunt prevăzute și autorizate veniturile și cheltuielile
unei instituții publice pentru un exercițiu bugetar; (2) ansamblul veniturilor și
cheltuielilor publice rezervate unei instituții publice – bugetul unui minister, bugetul
unei școli.
-Bugetul general consolidat – ansamblul bugetelor, componente ale sistemului bugetar,
agregate și consolidate pentru a forma un întreg.
-Bugetul de stat –bugetul elaborat, aprobat și executat la nivel central.
-Bugetele locale –bugetul elaborat, aprobat și executat la nivelul fiecărei unități
administrativ-teritoriale.
-Bugetele fondurilor speciale –bugetele elaborate, aprobate și executate de instituții
autonome pentru o anumită funcție publică –bugetul asigurărilor sociale, bugetul
asigurărilor sociale de sănătate, bugetul asigurărilor de șomaj.
-Legi bugetare anuale –actele normative prin care se aprobă Bugetul de stat și Bugetul
asigurărilor sociale și care în anexă cuprind bugetele propriu -zise.
-Instituție publică –instituție cu personalitate juridică, a administrației publice centrale,
locale sau europe ne, care gestionează resurse financiare publice.
-Ordonator de credite –persoana fizică, ce ocupă funcția de conducere a unei instituții
publice și exercită atribuțiile în procedura bugetară.
-Exercițiul bugetar –perioadă de timp pentru care se aprobă bug etul, corespunzând unui
an calendaristic
-Contul general anual de execuție bugetară –document simetric bugetului, care reflectă, la
finalul exercițiului bugetar modul în care a fost executat bugetul.
-Impozit -o contribuție bănească obligatorie și cu titlu nerambursabil, datorată, conform
legii, unui buget de către persoanele fizice, juridice ori alte entități pentru veniturile pe
care le obțin sau bunurile pe care le dețin ori consumă.
-Taxă -o plată efectuată de persoanele fizice, juridice ori alte entități pentru serviciile
prestate acestora de către instituții sau autorități publice fără că nivelul acesteia să se afle
în corelare cu serviciul prestat.
-Contribuție socială -orice contribuție care trebuie plătită, în conformitate cu legislația în
vigoare, pentru asigurări publice de șomaj, asigurări de sănătate sau asigurări sociale.

3-Alte sume datorate bugetului general consolidat –noțiunea include orice creanță a unei
instituții publice, de natură fiscală sau parafiscală, care se execută în condițiile
C.proc.fisc.
-Contribuabil –orice persoană fizică, persoană juridică sau orice altă entitate fără
personalitate juridică, care în cadrul unui raport de drept fiscal este titulară în nume
propriu sau pentru altul, de drepturi și obligații patrimoniale sau nepatrimoniale.
-Plătitor -o persoană terță, căreia îi revine obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti
impozite, taxe, contribuții, amenzi și alte venituri bugetare pentru altul.
-Persoană impozabilă –noțiune utilizată în materie de TVA, desemnând orice persoană,
care realizează de manieră independentă o activitate economică, indiferent de scop și
rezultat, reglementată ca operațiune impozabilă.
4.RAPORTURI DE DREPT FINANCIAR
Dreptul financiar este alcătuit din două subramuri principale: dreptul bugetar și
dreptul fiscal.
4.1. Dreptul bugetar
Definiție. Dreptul bugetar reprezintă ansamblul normelor juridice, reglementând
competențe și proceduri în procesul de elaborare, aprobare, execuție și încheiere a
exercițiului bugetar central, local, a fondurilor speciale și comunitar.
Sediul materiei. Legea nr. 500/2002 privind finanțelor publice, Legea nr. 273/2006
privind finanțele publice locale și TFUE, precum și o serie de reglementări speciale.
Obiect. Dreptul bugetar reglementează conținutul bugetului (venituri și cheltuieli) și
etapele procedurii bugetare (elaborarea bugetului, aprobarea bugetului, execuția bugetară și
controlul execuției bugetare).
Subiectele raportului de drept bugetar sunt diferite în funcție de etapele procedurii
bugetare.
(1) În etapa de elaborare a bugetului, raporturile juridice se stabilesc între stat –
reprezentat de Ministerul Finanțelor Publice (MFP) –și ordonatorii de credite – (ministru,
director, primar, președinte CJ).
(2) În etapa de aprobare a bugetului, raporturile juridice se stabilesc între puterea
legislativă –Parlament, Consiliu Local, Consiliu Județean, Consiliu General al Municipiului
București (CGMB) și puterea executivă –Guvern (și ordonatorii subordonați), primar,
Președinte CJ, Primar general al Municipiului București (PGMB).
(3) În etape de execuție bugetară, raporturile juridice se stabilesc între instituția
publică și persoanele care beneficiază de cheltuieli publice (student, medic, profesor, în
extenso orice rezident).
(4) În etapa de control a exercițiului bugetar, raporturile juridice se stabilesc între
puterea legislativă –Parlament, Consiliu Local, Consiliu Județean, CGMB și puterea
executivă –Guvern, primar, Președinte CJ, PGMB.
Tabel exemplificativ:
Etapa procedurii Subiect 1 Subiect 2
Elaborarea bugetului Stat –prin MFP Ordonatorii de credite
Aprobarea bugetului Puterea legislativă Puterea executivă
Execuția bugetară Puterea executivă Persoane beneficiar ede
servicii publice
Controlul execuției bugetare Puterea legislativă Putereaexecutivă

4Conținutul raportului de drept bugetar reunește drepturile și obligațiile corelative, ce
revin subiectelor de drept în procedura bugetară.
În redactarea Legii nr. 500/2002 și a Legii nr. 273/2006, principalul actor al procedurii
bugetare este ordonatorul de credite . Acestuia îi revin o serie de drepturi și obligații specifice,
în cadrul obligației generice de respectare a procedurii bugetare legale (art. 22 alin. (2) Legea
nr. 500/2002): a) angajarea, lichidarea și ordonanțarea cheltuielilor î n limita creditelor
bugetare; b) realizarea veniturilor; c) angajarea și utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei
gestiuni financiare; d) integritatea bunurilor încredințate instituției; etc.
Rolul de coordonator revine Ministerului Finanțelor Publice, care exercită
prerogative proprii (art. 19 alin. (2) Legea nr. 500/2002).
Drepturi și obligații specifice au și autoritățile reprezentând puterea legislativă –
Parlamentul, Consiliile locale și Consiliile județene -și Curtea de Conturi, ca instituții c e
autorizează și verifică conformitatea procedurii bugetare.
4.2. Dreptul fiscal
Definiție. Dreptul fiscal este componenta dreptului financiar, care reunește norme
juridice privind impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetelor publice ,
precum și modalitățile de stabilire, administrare și colectare a acestora.
În raport de izvoarele de drept și conținutul raportului juridic, dreptul fiscal prezintă
două subdiviziuni: drept material fiscal și drept procesual (procedural) fiscal.
4.2.1. Drept material fiscal
Definiție. Dreptul material fiscal reprezintă ansamblul normelor juridice, ce
reglementează regimul juridic al principalelor impozite, taxe, contribuții și alte sume
datorate bugetelor publice.
Raportul de drept fiscal material constă în relația socială privind constituirea,
determinarea și stabilirea drepturilor și obligațiilor cu conținut fiscal impuse de lege.
Sediul materiei. Codul Fiscal – Legea nr. 517/2003 (și acte normative conexe).
Obiect. Dreptul material fiscal stabileș te regulile privind: denumirea venitului,
subiectul impunerii, obiectul impunerii, unitatea de evaluare și unitatea de impunere, asieta,
perceperea, termenele și modalitățile de plată pentru: impozitul pe profit, impozitul pe venit,
TVA, accizele, contribu țiile sociale, impozitele locale și diferite taxe.
4.2.2. Drept procesual fiscal
Definiție. Dreptul procesual fiscal reprezintă ansamblul normelor juridice, ce
reglementează modalitățile de stabilire, exercitare și stingere a drepturilor și obligațiilor
părților din raportul de drept material fiscal.
Raportul de drept procesual-fiscal însumează drepturile și obligațiile, ce decurg din
stabilirea, exercitarea și stingerea raporturilor de drept fiscal material.
Sediul materiei. Codul de Procedură Fiscală –OG nr.92/2003 (și acte normative
conexe).
Obiect. Dreptul procesual fiscal stabilește regulile privind înregistrarea fiscală,
stabilirea impozitelor și taxelor, executarea creanțelor fiscale, inspecția fiscală, soluționarea
contestațiilor formulate împotr iva actelor administrative fiscale etc.
Subiectele raportului de drept fiscal. Ambele categorii de raporturi juridice se
circumscriu noțiunii de raport juridic fiscal și prezintă aceleași subiecte.
Pe latură materială, conform art. 21 C.proc.fisc., calit atea de subiect activ, creditor este
asigurată de stat sau de unitățile administrativ -teritoriale (în mod general, o instituție
publică), iar cea de subiect pasiv, debitorde către persoanele fizice, juridice sau entitățile fără
personalitate juridică, cărora le revine obligația fiscală.

5Pe latură procesuală, conform art. 22 C.proc.fisc., statul și unitățile administrativ –
teritoriale prin intermediul organelor fiscale exercită predilect calitatea de subiect activ al
raportului juridic de drept procesual fis cal (dreptul de a solicita informații, de a stabili
obligații fiscale din oficiu), iar calitatea de subiect pasiv revine contribuabilului sau altor
persoane indicate de lege (obligația de a depune declarații fiscale, de a conduce evidențe
contabile, de a s uporta inspecția fiscală).
De subliniat este faptul că, în mod constant, contribuabilul este și titular de drepturi
de natură fiscală, (i) cu conținut patrimonial, cum ar fi dreptul la rambursarea TVA sau
restituirea impozitelor și taxelor, în sensul art. 21 alin. (2) lit. a) C.proc.fisc., (ii) cu conținut
nepatrimonial, cum ar fi dreptul de a fi ascultat – art. 9 C.proc.fisc., dreptul de a fi protejat de
secretul fiscal – art. 11 C.proc.fisc..
Sunt titulare de obligații de natură procesuală și o serie de persoane terțe față de
raportul juridic material: plătitorul, unitățile bancare, terțul poprit etc..
Conținutul raportului de drept fiscal comportă o delimitare bipartită.
(i) Pe latură materială, art. 21 C.proc.fisc. indică o serie de creanțe fiscale, d repturi
patrimoniale, principale și accesorii. Sunt creanțe fiscale principale : (1) dreptul la perceperea
impozitelor și taxelor și a altor sume, care constituie venituri ale bugetului general
consolidat, (2) dreptul la rambursarea TVA, (3) dreptul la rest ituirea impozitelor și taxelor.
Sunt creanțe fiscale accesorii : (1) dreptul la perceperea dobânzilor, penalităților de întârziere
sau majorărilor de întârziere, după caz. Legea instituie corelativ și obligațiile părților , conform
art. 22 lit. c) și d) C.proc.fisc.: (1) de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuțiile
și alte sume datorate bugetului general consolidat; (2) de a plăti dobânzi, penalități de
întârziere sau majorări de întârziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume
datorate bugetului general consolidat, denumite obligații de plată accesorii;
(ii) Pe latură procesuală, C.proc.fisc. consacră o serie de drepturi și obligații
nepatrimoniale . Sunt drepturi de natură procesual -fiscală: dreptul contribuabilului de a fi
audiat, dreptul contribuabilului de a cunoaște conținutul dosarului fiscal, dreptul
contribuabilului de a contesta actele administrative fiscale, dreptul organului fiscal de a avea
acces la orice informație, dreptul organului fiscal de a dispune măsuri asiguratorii. Sunt
obligații de natură procesual -fiscală, conform art. 22 lit. a), b), și e) C.proc.fisc.: obligația de a
declara bunurile și veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuțiile și
alte sume datorate bugetului gener al consolidat, obligația de a calcula și de a înregistra în
evidențele contabile și fiscale impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului
general consolidat, obligația de a calcula, de a reține și de a plăti impozitele care se realizează
prin reținerela sursă.
Procedura impunerii
Aceasta are ca punct de plecare voința legiuitorului.
Prin lege, se definește conținutul materiei impozabile și se indică subiectele acesteia –
contribuabilii. De asemenea, prin voința legiuitorului este ide ntificat faptul generator al
impunerii, și anume faptul juridic, care generează obligația fiscală.
În materie fiscală, producerea unui fapt juridic cu consecințe patrimoniale (inclusiv
încheierea unui act juridic) indicat de C.fisc., generează dreptul instituției publice de a
percepe un impozit, o taxă, o contribuție sau altă sumă. La momentul producerii faptului
juridic generator – raportul de drept civil, de drept comercial, de dreptul muncii, de drept
administrativ – se constituie și raportul de drept material fiscal, având ca obiect creanța
statului sau a unității administrativ -teritoriale asupra contribuabilului.
Din momentul constituirii raportului juridic de drept material fiscal, instituția
publică –acționând prin intermediul organului fiscal – aredreptul de a stabili obligația
fiscală datorată. Sunt declanșate procedurile fiscale privind lichidarea impozitului datorat și

6stingerea obligațiilor fiscale. În sistemele fiscale contemporane, stabilirea și perceperea
creanțelor fiscale se fundamentează pe regula autoimpunerii, actorul principal al acestui
mecanism fiind contribuabilul. Acesta individualizează baza impozabilă și obligațiile fiscale,
prin depunerea în termenul indicat de lege a unei declarației fiscale. Există proceduri
simplificate – reținereala sursă și proceduri corective – impunerea din oficiu.
Creanțele fiscale se sting în modalitățile indicate de lege: prin plată, compensare,
executare silită, scutire, anulare, prescripție.
5.INSTITUȚII ȘI AUTORITĂȚI COMPETENTE
A. Centrale
Parlamentul autoritatea de autorizare și control a gestiunii finanțelor publice
–adoptă Legea bugetară anuală –adoptă Contul general anual
de execuție a bugetului
Guvernul autoritatea de gestiune generală a finanțelor publice –stabilește
limitele de cheltu ieli, elaborează proiectul bugetului de stat.
Ministerul finanțelor publice –
MFPautoritatea de control și gestiune tehnică a finanțelor publice –
verifică propunerile de buget ale miniștrilor, transmite credite
bugetare pentru a fi cheltuite etc.
Trezoreria autoritatea de gestiune fizică și contabilă similară unităților
bancare
ANAF – Agenția Națională de
Administrație fiscalăautoritatea de stabilire și colectare a resurselor financiare
publice – conduce evidența contribuabililor, stabilește obligații
fiscale, execută obligații fiscale, realizează inspecția fiscală.
Casa națională de asigurări de
sănătateautoritatea de gestiune a finanțelor publice în materia
asigurărilor de sănătate -colectare contribuții, elaborare și
executare buget.
Casa națională de asigurări
socialeautoritatea de gestiune a finanțelor publice în materia
asigurărilor sociale – pensii – colectare contribuții, elaborare și
executare buget.
Agenția națională pentru
ocuparea forței de muncăautoritatea de gestiune a finanțelor publice în asigurărilor de
șomaj -colectare contribuții, elaborare buget și buget.
B. Locale
Oraș – Municipiu – Comună
Consiliul local autoritatea de autorizare și control a gestiunii finanțelor publice
locale
Primarul autoritatea de gesti une generală a finanțelor publice locale
Direcția de finanțe publice
locale autoritatea de colectare a resurselor financiare publice locale –
similar ANAF –
Județ
Consiliul județean autoritatea de autorizare și control a gestiunii finanțelor publ ice
locale
Președintele CJ autoritatea de gestiune generală a finanțelor publice locale
C. Descentralizate
Direcția generală de finanțe
publice DGFPautoritatea de reprezentare a MFP în teritoriu.
Unități ale Trezoreriei autoritatea de reprezentare a Trezoreriei

7AUTOEVALUARE
Indicați varianta/variantele corecte:
1. Sistemul administrativ actual constă în: a) luarea deciziilor central pentru maximum de
eficiență; b) partajarea domeniilor de acțiune între nivelul central și local; c) partajarea de
competențe între nivelul central și local;
2.Resursele financiare publice aparțin: a) guvernului, care le gestionează conform legii; b)
unităților administrativ -teritoriale, care le gestionează conform legii; c) instituțiilor publice
sau private după caz ;
3. Resursele financiare publice provin din: a) fonduri alocate de instituții internaționale; b)
fonduri colectate de la populație; c) fonduri donate de populație;
4. Resursele financiare publice se utilizează pentru: a) servicii publice privind siguranț a
națională; b) servicii publice sociale pentru populație; c) servicii publice din sistemul judiciar;
5. Resursele financiare publice se utilizează pentru: a) achiziționarea de bunuri: b) plata de
salarii; c) plata de burse;
6. Sunt subiecte de drept financiar doar: a) persoanele fizice; b) persoanele juridice de drept
public;c) persoanele fizice și juridice;
7. Pot realiza venituri: a) instituțiile publice; b) persoanele fizice; c) persoanele juridice cu
scop patrimonial;
8. În patrimoniul unei persoane fizice, se realizează modificări din: a) realizarea de venituri;
b) realizarea de economii; c) efectuarea de acte de consum;
9. O persoană de drept privat asigură resurse publice prin: a) amenzi, taxe, salarii; b)
impozite, contribuții, amenzi; c) impozite, taxe, cheltuieli judiciare;
10. Pot fi prelevate impozite pentru: a) venituri; b) bunuri aflate în proprietate; c) bunurile
achiziționate;

8CAPITOLUL II – PROCEDURA BUGETARĂ
OBIECTIVE
1. Identificarea competențelor în procedura bugetară la nivel național și european
2. Asimilarea procedurilor de lucru în cadrul sistemului bugetar: elaborare, aprobare,
executare și încheierea exercițiului bugetar
3. Asimilarea criteriilor de regularitate și legalitate a proceduri lor bugetare
4. Asimilarea unor ipotez e de practică administrativă și jurisprudență privind procedura
bugetară
SECȚIUNEA 1 -ASPECTE GENERALE
1.SISTEMUL BUGETAR
1.1. Definiție
Noțiunea de bugeteste definită la nivel legislativ, prin art. 2 pct. 6 Legea nr. 500/2002
privind finanțele publice și art. 2 pct. Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale:
buget -document prin care sunt prevăzute și aprobate în fiecare an veniturile și cheltuielile
sau, după caz, numai cheltuielile, în funcție de sistemul de finanțare a instituțiilor pub lice.
Definiția legală permite identificarea unei serii de trăsături juridice specifice :
-Bugetul este un document cu forță juridică diferită în raport de nivelul administrativ.
-Bugetul are o structură bipartită cuprinzând venituri și cheltuieli (cu titlu de excepție, în
anumite proceduri prevede numai cheltuieli – este cazul instituțiilor care nu înregistrează
venituri bugetare).
-Bugetul este un document propriu numai instituțiilor publice (în cazul instituțiilor de
drept privat: societăți comerciale, asociații etc. proiecțiile financiare se fac sub formă de
planuri de afaceri, proiecție financiară etc.).
-Bugetul este un document temporar, cu efecte numai pentru un an calendaristic.
-Bugetul este unic și individual, fiecare instituție publică are propriul b uget.
1.2. Sistemul bugetar național
Pornind de la structura de organizare a instituțiilor publice, modul de gestionare a
resurselor publice prezintă de asemenea o organizare ierarhică. Premisa este dată de faptul
că fiecare instituție publică are propriu l buget. Acest buget propriu include (a) resursele
proprii și (b) resursele instituțiilor subordonate .
Spre exemplu, bugetul de stat include bugetul Ministerului Educației, bugetul Ministerului
Educației include bugetul Inspectoratului școlar județean Iași, bugetul inspectoratului școlar județean
Iași include bu getul Liceului Costache Negruzzi.
Resursele publice se constituie și utilizează într -un sistem de bugete – de stat, locale,
autonome etc. Conceptual, acestea sunt reunite prin bugetul general consolidat – definit ca
ansamblul bugetelor, componente ale sistemului bugetar, agregate și consolidate pentru a
forma un întreg.
Sistemul bugetar național , sintetizat prin bugetul general consolidat cuprinde:
A. Bugetul de stat – bugetul autorităților publi ce centrale reunind:
a. Bugetele instituțiilor autonome .
Administrația Prezidențială, Senatul României, Camera Deputaților, Înalta Curte de
Casație și Justiție, Curtea Constituțională, Secretariatul General al Guvernului, Consiliul

9Legislativ, Curtea de Conturi, Consiliul Concurenței, Avocatul Poporului, Consiliul Național
pentru Studierea Arhivelor Securității, Consiliul Național al Audiovizualului.
b. Bugetele Ministerelor.
M. Administrației și Internelor, M. Afacerilor Externe, M. Agriculturii, și Dezvoltării
Rurale, M. Apărării Naționale, M. Culturii și Patrimoniului Național, M. Comunicațiilor și
Societății Informaționale, M. Educației, Cercetării, Tineretului și Sportului, M.
Transporturilor și Infrastructurii, M. Economiei, Comerțului și Mediului de Afaceri, M.
Finanțelor Publice, M. Finanțelor Publice -Acțiuni Generale, M. Justiției, M. Dezvoltării
Regionale și Turismului, M. Muncii, Familiei și Protecție Sociale, M. Public, M. Sănătății, M.
Mediului și Pădurilor .
c. Bugetele instituțiilor publ ice centrale.
Serviciul Român de Informații, Serviciul de Informații Externe, Serviciul de Protecție
și Pază, Serviciul de Telecomunicații Speciale, Consiliul Național pentru Combaterea
Discriminării, Academia Română, Institutul Cultural Român, Consiliul Superior al
Magistraturii, Consiliul Economic și Social, Agenția Națională de Integritate, Autoritatea
Electorală Permanentă, Autoritatea Națională de Supraveghere a Prelucrării Datelor cu
Caracter Personal, Autoritatea Națională Sanitară Veterinară și pentru Siguranța
Alimentelor, Agenția Națională de Presă AGERPRES, Oficiul Național de Prevenire și
Combaterea Spălării Banilor, Societatea Romană de Radiodifuziune, Societatea Romană de
Televiziune, Oficiul Registrului Național al Informațiilor Secrete de S tat, Secretariatul de Stat
pentru Problemele Revoluționarilor din Decembrie 1989.
B. Bugetele locale – definite conform art. 2 pct. din Legea nr. 273/2006 ca fiind documentul
prin care sunt prevăzute și aprobate în fiecare an veniturile și cheltuielile unităților
administrativ-teritoriale.
a. Bugetele comunelor, orașelor și municipiilor –inclusiv Mun. București
b. Bugetele județelor
C. Bugetele fondurilor speciale – sunt bugete constituite din resurse proprii pentru un
anumit obiectiv.
a. Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate
b. Fondul național unic de asigurări de șomaj
c. Bugetul asigurărilor sociale de stat
D. Diverse
Fac parte de asemenea din sistemul bugetar național -bugetelor instituțiilor publice
finanțate integral din veni turi proprii; bugetului fondurilor provenite din credite externe;
bugetul fondurilor externe nerambursabile.
Tabel de sinteză
Bugetul general consolidat
Bugetul de stat Bugetele locale Bugetele fondurilor
specialeDiverse
Bugetele instituțiilor
autonomeBugetele comunelor Fondul național unic de
asigurări sociale de
sănătateBugetul din credite
externe
Bugetele ministerelor Bugetele orașelor și
municipiilorFondul național unic de
asigurări de șomajBugetul din fonduri
nerambursabile
Bugetele instituț iilor
publice centraleBugetele județelor Bugetul asigurărilor
sociale de stat
1.3. Sistemul bugetar al UE
Procedura bugetară la nivelul Uniunii Europene asigură finanțarea direcțiilor de
acțiune comunitară: coeziune economică și socială (49%), agricultură (42%) etc.

10Sediul materiei este dat de dispozițiile art. 310 -326 TFUE (Tratatul privind
funcționarea UE) și de legislația secundară: Regulamentul (CE, EURATOM) nr. 1605/2002 al
Consiliului din 25 iunie 2002 privind regulamentul financiar aplicabil bugetului general al
Comunităților europene (modificat).
Instituțiile implicate în procesul de elaborare a bugetului sunt: Consiliul, Comisia și
Parlamentul. Competența de executare a bugetului revine Comisiei. Procedura bugetară
comunitară este anuală; specifică este existența unui Cadru financiar multianual adoptat prin
regulament al Consiliului, care stabilește plafoanele maximale de resurse pentru sectoarele
importante din activitatea europeană.
Sistemul bugetar european cuprinde un singur buget.
2.SISTEMUL DE VENITURI ȘI CHELTUIELI PUBLIC E
2.1.Sursa finanțelor publice – veniturile publice
Pentru ca o autoritate publică să își exercite funcțiile stabilite prin lege (educație,
sănătate, întreținere drumuri, construcție locuințe sociale etc.) este necesar ca această să
dispună de o serie de resurse financiare. Resursele financiare sunt colectate –prin instituții și
proceduri specifice – conform legii, la diferite nivele.
Astfel, bugetul de stat colectează 44,4% din veniturile publice, bugetele local e 31,7%
și bugetul asigurărilor sociale 23,9%.
Veniturile bugetare sunt clasificate în venituri curente – venituri din impozite,
concesiuni, taxe și venituri de capital – venituri rezultând din valorificarea bunurilor.
Veniturile curente au ca principală sursă veniturile fiscale –provenind din prelevări
obligatorii cu titlu de impozit, taxă sau contribuție. Veniturile fiscale asigură 90% din
resursele bugetare. O sursă secundară sunt veniturile nefiscale – provenind din contracte de
exploatare a dreptului de proprietate, din dobânzi, amenzi, penalități etc.
Fondurile externe nerambursabile – programe sectoriale UE – se cuprind în anexe la
bugetele ordonatorilor principali de credite și se aprobă o dată cu acestea.
2.1.1. Bugetul de stat
Resursele finan ciare ale bugetului de stat sunt identificate în funcție de temeiul legal
al colectării în venituri fiscale –90% din veniturile totale și venituri nefiscale –6% și alte
venituri – 4%. Principalele venituri fiscale colectate la bugetul de stat provin din: (a)
impozitul pe venit, profit etc. – 30%, (b) TVA – 36%, (c) accize 20%.
Bugetul de stat beneficiază și de alte surse de finanțare: credite externe sau interne,
fonduri nerambursabile.
2.1.2. Bugetele locale
Conform art. 5 din Legea nr. 273/2006, veniturile locale se constituie din a) venituri
proprii: impozite, taxe, contribuții, alte vărsăminte, cote defalcate din impozitul pe venit; b)
sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat; c) subvenții primite de la bugetul de
stat și de la alte bugete; d) donații și sponsorizări.
Resursele financiare ale bugetelor locale provin din venituri fiscale 86% (colectate
direct sau primite de la bugetul de stat ), venituri nefiscale 3% și o categorie specifică –
subvenții – 10%.
Principalele venituri fiscale colectate ori distribuite la bugetele locale provin din: (a)
impozitul pe venit, profit etc. – 33%, (b) TVA (sume defalcate) – 42%, (c) impozite și taxe pe
proprietate – 7%.
2.1.3. Bugetul asigurărilor sociale

11Bugetul asigurărilor sociale are o anumită particularitate și anume colectează venituri
proprii – contribuții în procent de 96% din totalul veniturilor, precum și alte venituri:
amenzi, penalități, dobânzi etc.
Concluzii.
În temeiul acestor date statistice – conform Anuar statistic 2009, furnizat de INSEE –
putem trage o serie de concluzii:
-Bugetul de stat și bugetele locale (în sumă la nivel național) administrează resurse
comparabile ca și dimensiune, În anul 2008 pentru bugetul de stat total venituri a fost de
61.151 milioane lei ~ 15 miliarde euro; pentru bugetele locale total venituri a fost de
43.629 milioane lei ~ 10 miliarde euro.
-Clasificarea veniturilor este identică: venituri curente și venituri extraordinare.
-Veniturile curente – subcategoria venituri fiscale au o componentă diferită:
~Impozitul pe venit, profit, câștiguri și TVA – impozite colectate central se distribuie
între bugetul de stat și bugetele locale .
~Accizele sunt venituri exclusive ale bugetului de stat.
~Impozitele pe proprietate sunt venituri exclusive ale bugetelor locale.
~Contribuțiile sunt venituri exclusive ale bugetelor de asigurări sociale.
~Toate bugetele includ taxe printre venituri fiscale, fapt determinat de asigurarea de
servicii publice taxate de către majoritatea instituțiilor publice.
2.1.4. Bugetul UE
Bugetul Uniunii este finanțat din resurse proprii și din alte venituri. Resurse proprii
reprezintă 99% din buget2.
Resursele proprii sunt de trei tipuri:
(a)resurselor proprii tradiționale (RPT): taxele vamale percepute la importurile din țări din
afara UE și contribuții în sectorul zahărului.
(b)resurse bazate pe taxa pe valoare adăugată (TVA). Aceasta este o rată procentuală
uniformă care se aplică la baza TVA armonizată a fiecărui stat membru. Resursa TVA
reprezintă aproximativ 14 miliarde de euro.
(c) resurse bazate pe venitul național brut (VNB). Aceasta este o rată procentuală uniformă
aplicată VNB -ului din fiecare stat membru. Este folosit ca sursă generală de venit , pentru
a finanța partea din buget fărăalte venituri. Acestea reprezintă 92.7 miliarde de e uro.
Bugetul UE primește și alte venituri, cum ar fi: taxele percepute pentru remunerarea
personalului din instituțiile europene; contribuții din partea țărilor terțe în anumite
programe europene; amenzile aplicate companiilor care încalcă regulile comunitare.
2.2. Destinațiile finanțelor publice – cheltuielile publice
Cheltuielile publice se înscriu într- un anumit buget în funcție de competențele unei
autorități în respectivul domeniu (spre exemplu, cheltuieli pentru învățământ sunt prevăzute
în bugetul de stat – bugetul Ministerului Educației, în bugetul Județului și în bugetul
Municipiului, orașului, comunei). La nivel macro- economic, bugetul de stat utilizează 51,6%
din resursele publice, bugetele locale – 26,9% din cheltuielile publice și bugetul asigurărilor
sociale 21,5%.
Cheltuielile publice sunt organizate în buget în funcție de activitatea asigurată –
servicii publice generale, cheltuieli socio- culturale, acțiuni economice. Cheltuielile publice
sunt prevăzute în buget, în sume brute, pe categor ii principale. Aceste sume sunt ulterior
defalcate pe ordonator și obiectiv de activitate în credite bugetare.

2Acestea nu pot depăși 1,23% din venitul național brut (VNB) al UE.

12Spre exemplu, din Partea Servicii socio- culturale, Capitolul Sănătate, Grupa 01 Cheltuieli
curente, Titlu II Bunuri și servicii, ministrul sănătății va utiliza suma de 500.000 de lei pentru
achiziționarea de incubatoare nou -născuți.
2.2.1. Bugetul de stat
Cheltuielile realizate la nivelul bugetului de stat includ: (a) servicii publice generale
(costuri administrației publice centrale – salarii, costuri curente etc.) 18%, (b) apărare, ordine
publică – 20%, (c) cheltuieli socio- culturale (educație, sănătate, cultură) –37%, (d) servicii și
dezvoltare publică (locuințe, mediu) –2%, (e) acțiuni economice (agricultură, industrie,
transporturi etc.) – 21%.
Aceste cheltuieli includ sumele necesare pentru a satisface competențele proprii ale
puterii centrale în domeniile de acțiune indicate.
2.2.2. Bugetele locale
Cheltuielile realizate la nivelul bugetelor locale includ: (a) servicii publice generale
(costuri administrație) 13%, (b) apărare, ordine publică – 1,4%, (c) cheltuieli socio-culturale
(educație, sănătate, cultură) –52,8%, (d) servicii și dezvoltare publică (locuințe, mediu) –
11%, (e) acțiuni economice (agricultură, industrie etc.) – 21%.
Aceste cheltuieli includ sumele necesare pentru a satisface competențele proprii ale
puterii locale în domeniile de acțiune indicate.
2.2.3. Bugetul asigurărilor sociale
Bugetul asigurărilor sociale are o anumită particularitate. Cheltui elile privesc în
procent de 99, 9% serviciile de asigurări și asistență socială.
Concluzii
În temeiul acestor date statistice – conform Anuar statistic 2009, furnizat de INSEE –
putem trage o serie de concluzii:
-Cheltuielile socio- culturale sunt principala destinație a re surselor financiare publice.
Acestea au o pondere mai mare în bugetele locale.
-Cheltuielile de apărare și ordine publică sunt în sarcina puterii centrale, fiind incluse în
bugetul de stat.
-Cheltuielile pentru acțiuni economice au aceeași pondere în bugetul de stat și bugetele
locale.
2.2.4. Bugetul UE
Cadrul financiar multianual stabilește sumele maxime (numite plafoane) pentru
fiecare categorie majoră de cheltuieli (numite secțiuni) pentru o perioadă de timp delimitată.
La acest moment, este activ Cadrul financiar multianual 2007-2013.
Trei priorități principale au fost identificate pentru perioada 2007 -2013:
-integrarea pieței unice într -un obiectiv mai larg al creșterii durabile, mobilizând resurse
economice, sociale și de mediu.
-consolidarea cetățeniei europene prin furnizarea unui spațiu de libertate, justiție,
securitate și accesul la bunuri publice de bază.
-construirea un rol coerent pentru Europa ca actor global, bazat pe valori europene.
Bugetul Uniunii Europene are două tipuri de sume:
(a) angaj amente (deciziile de a aloca fonduri pentru inițiative specifice)
(b)plăți (plăți proiectate să fie făcute în tr-un exercițiu financiar ).
Cadrul financiar împarte creditele de angajament pe categorii principale și stabilește
un plafon maxim de cheltuieli p entru fiecare secțiune și subsecțiune. Actualul cadru
financiar (2007- 2013) este format din șase secțiuni. Există două tipuri de limite de cheltuieli:
un plafon pe categorie și un plafon global.

133. STRUCTURA BUGETULUI
Bugetul are o structură biparti tă, cuprinzând venituri și cheltuieli.
Bugetul este organizat pe ordonatori de credite și pe domenii de acțiune.
Cheltuielile prevăzute în buget au destinație precisă și limitată.
3.1. Sistemul bugetar național
Bugetul cuprinde ansamblul veniturilor și chelt uielilor rezervate prin act normativ
unei instituții publice.
Organizarea bugetului se realizează conform clasificației bugetare.
Clasificația bugetară pentru venituri cuprinde următoarele categorii:
Capitol Subcapitol
Clasificația bugetară pentru cheltuieli cuprinde următoarele categorii:
Parte Capitol Subcapitol Titlu Articol Alineat
3.1.1. Principalele categorii de venituri:
I. Venituri curente
A. Venituri fiscale
A1. Impozit pe venit, profit și câștiguri din capital – include veniturile realizate din impozitul pe profit, impozitul
pe venit, impozitul pe venitul microîntreprinderilor, impozitul pe dividende
A2. Impozit pe salarii – include veniturile colectate din impozitul pe salarii
A3. Impozite și taxe pe proprietate – include taxe judiciare de timbru, taxe notariale etc.
A4. Impozite și taxe pe bunuri și servicii –include TVA, accize, taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizării
bunurilor sau pe desfășurarea de activități
A5. Impozit pe comerțul exterior și tranzacțiile internaționale – include venituri încadrate în resursele proprii ale
bugetului UE – taxe vamale și contribuții în sectorul zahărului
A6. Alte impozite și taxe fiscale –include alte taxe pe activități specifice
B. Contribuții de asigurări
C. Venituri nefiscale
C1. Venituri din proprietate – include parte din profitul regiilor autonome, societăților comerciale, include
venituri din concesiuni și închirieri, dividende, dobânzi.
C2. Vânzări de bunuri și servicii – include taxe pentru serviciile prestate: taxe consulare, taxe vamale, venituri din
învățământ, cursuri de calificare, cercetare, din expertize judiciare etc., amenzi, penalități, confiscări.
II. Venituri din capital
Venituri din valorificarea unor bunuri – include vânzarea de bunuri din domeniul privat.
III. Oper ațiuni financiare -Încasări din rambursarea împrumuturilor acordate,
Sume primite de la UE / alți donatori în contul plăților efectuate și prefinanțări.
3.1.2. Principalele categorii de cheltuieli
Cheltuielile sunt organizate conform cla sificației, dupădestinație:
CHELTUIELI CURENTE
Titlul I – Cheltuieli de personal
Titlul II – Bunuri și servicii
Titlul III – Dobânzi
Titlul IV – Subvenții
Titlul V – Fonduri de rezervă
Titlul VI – Transferuri î ntre unități ale administrației publice
Titlul VII – Alte transferuri
Titlul VIII – Proiecte cu finanțare din fonduri externe nerambursabile (FEN) postaderare
Titlul IX – Asistență socială
Titlul X – Alte cheltuieli
Titlul XI – Cheltuieli aferente programelor cu finanțare rambursabilă
CHELTUIELI DE CAPITAL
Titlul XII – Active nefinanciare
Titlul XIV – Fondul național de dezvoltare
OPERAȚIUNI FINANCIARE
Titlul XV – Împrumuturi

14Titlul XVI – Rambursări de credite
Cheltuielile sunt structurate pe părți:
Partea I-a – Servicii publice generale
Partea a II-a – Apărare, ordine publică și siguranță națională
Partea a III-a – Cheltuieli social culturale
Partea a IV-a – Servicii și dezvoltare publică, locuințe, mediu și ape
Partea a V- a Acțiuni economice
Sumele prevăzute la diferite capitole de cheltuieli, includ totalul sum elor utilizate
pentru un anumit obiectiv.
Spre exemplu, capitolul 6501 – Învățământ – grupa 01 – cheltuieli curente, grupa 10 –
Titlul I – cheltuieli de personal cuprinde toate resursele financiare alocate de la nivel central
pentru asigurarea cheltuieli lor de personal în învățământ.
3.2. Sistemul bugetar european
Bugetul UE include:
(1) Situația generală a veniturilor
(2) Venituri și cheltuieli pe secțiuni:
Secțiunea I: Parlamentul
Secțiunea II: Consiliul European și Consiliul
Secțiunea III: Com isia
Secțiunea IV: Curtea de Justiție
Secțiunea V: Curtea de Conturi
Secțiunea VI: Comitetul Economic și Social
Secțiunea VII: Comitetul Regiunilor
Secțiunea VIII: Ombudsmanul European
Secțiunea IX: Autoritatea Europeană pentru Protecția Datelo r
Secțiunea X: Serviciul European de Acțiune Externă
Secțiunea III (Comisia) reprezintă 95% din cheltuielile din bugetul UE.
În esență, fondurile sunt alocate pe domenii politice sub formă de credite
operaționale, adică credit epentru finanțarea activităților concrete. Bugetul Comisiei este
împărțit în aproximativ 30 de zone de politici sau domenii de activitate (cunoscut sub
numele de EBA – bugetarea pe baza de activități). Aceste domenii (cercetare, ocuparea forței
de muncă, etc.) corespund rubricilor din cadrul financiar multianual.
Bugetul se prezintă sub formă de:
titlul –care descrie domeniul politic în cauză;
ocapitole – fiecare corespunde unei activități;
articole, eventual împărțite în poziții.
Spre exemplu: Titlul 04 – Ocuparea forțe i de muncă și chestiuni sociale; Capitolul 04 03 –
Munca în Europa – dialog social și mobilitate; Articolul 04 03 05 – Libera circulație a lucrătorilor,
coordonarea sistemelor de securitate socială și măsuri pentru migranți, inclusiv a migranților din țări
terțe.
4. Principiile procedurii bugetare
Procedura bugetară este guvernată de o serie de principii consacrate la nivel legislativ
și explicitate de doctrină.
4.1. Principiul universalității
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 8 Legea nr. 500/2002 – (1) Veniturile și cheltuielile se includ în buget în totalitate, în sume
brute.
-art. 7 Legea nr. 273/2006 – (1) Veniturile și cheltuielile se includ în buget în totalitate, în sume
brute.

15-Art. 310 TFUE – (1) Toate veniturile și cheltuielile Uniunii tr ebuie estimate pentru fiecare
exercițiu bugetar și trebuie înscrise în buget.
Principiul universalității este integrat procedurii de control specifică utilizării
resurselor publice. Principalul obiectiv al acestei reguli este de a asigura maxima
transpare nță în utilizarea resurselor publice, prin aceea că bugetul este reprezentarea
completă a tuturor veniturilor și tuturor cheltuielilor. Astfel, procedura bugetară este
susceptibilă de o verificare completă, care includ etotalitatea operațiunilor bugetare.
4.2. Principiu neafectării veniturilor
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 8 Legea nr. 500/2002 – (2) Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli
bugetare anume, cu excepția donațiilor și sponsorizărilor, care au stabilite destinații distincte.
-art. 7 Legea nr. 273/2006 – (2) Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli
bugetare anume, cu excepția donațiilor și sponsorizărilor, care au stabilite destinații distincte.
Principiul neafectării veniturilor descrie modul de redactare și executare a bugetului,
interzicând stabilirea de corelări între anumite venituri și anumite cheltuieli. Principiul
interzice ca un anumit venit să fie colectat și rezervat unei anumite cheltuieli (spre exemplu,
veniturile din TVA se vor folosi la cheltuielile de personal). Ansamblul veniturilor se va
colecta unitar, într- un singur sistem de conturi, din care se va cheltui în ordinea priorității. Se
vor evita astfel riscuri specifice, cum ar fi imposibilitatea de a acoperi anumite cheltuieli,
întrucât venitul afectat nu a fost încă colectat; acumularea de venituri neutilizate întrucât
cheltuiala nu este încă necesară.
4.3. Principiul publicității
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 9 Legea nr. 500/2002 – Sistemul bugetar este desch is și transparent, acestea realizându -se
prin:
a) dezbaterea publică a proiectelor de buget, cu prilejul aprobării acestora;
b) dezbaterea publică a conturilor generale anuale de execuție a bugetelor, cu prilejul aprobării
acestora;
c) publicarea în Mon itorul Oficial al României, Partea I, a actelor normative de aprobare a bugetelor și
conturilor anuale de execuție a acestora;
d) mijloacele de informare în masă, pentru difuzarea informațiilor asupra conținutului bugetului,
exceptând informațiile și documentele nepublicabile, prevăzute de lege.
-art. 8 Legea nr. 276/2006 – Principiul transparenței și publicității – Procesul bugetar este deschis
și transparent, acesta realizându -se prin:
a)publicarea în presa locală, pe pagina de internet a instituției publice, sau afișarea la sediul
autorității administrației publice locale respective a proiectului de buget local și a contului anual de
execuție a acestuia;
b)dezbaterea publică a proiectului de buget local, cu prilejul aprobării acestuia;
c) prezentarea contului anual de execuție a bugetului local în ședință publică.
Publicitatea informațiilor privind resursele bugetare include un aspect general
constând în accesul la informații pe parcursul procedurii bugetare: a) publicitatea și
dezbaterea proiectului de buget; b) publicitatea și dezbaterea conturilor generale anuale de
execuție bugetară; c) publicarea actelor normative de aprobare.
De asemenea, conform art. 5 din Legea nr. 544/2001 privind accesul liber la informații
de interes public – (1) Fiecare a utoritate sau instituție publică are obligația să comunice din oficiu
următoarele informații de interes public: e) sursele financiare, bugetul și bilanțul contabil .
4.4. Principiul unității
Acest principiu este consacrat expres:

16-art. 10 Legea nr. 500/2002 – (1) Veniturile și cheltuielile bugetare se înscriu într -un singur
document, pentru a se asigura utilizarea eficientă și monitorizarea fondurilor publice.
-art. 9 Legea nr. 273/2006 – (1) Veniturile și cheltuielile bugetare se înscriu într -un singur
document, pentru a se asigura utilizarea eficient ăși monitorizarea fondurilor publice locale.
Principiul unității seasigură că bugetulelaborat și aprobat reflectă starea financiară
reală a unei instituții publice. Interdicția de a utiliza sume în regim extrabugetar și de a crea
fonduri speciale, neincluse în buget are dublu scop: (a) de a asigura realitatea bugetului; (b)
de a împiedica puterea executivă de la utilizarea unor resurse în afara regulilor bugetare, și
implicit în afara formelor de control specifice.
4.5.Principiul anualității
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 11 Legea nr. 500/2002 – (1) Veniturile și cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o
perioadă de un an, care corespunde exercițiului bugetar.
-art. 11 Legea nr. 273/2006 – (1) Veniturile și cheltuielile bugetare sunt aprobate, în condițiile legii,
pe o perioadă de un an, care corespunde exercițiului bugetar.
-art. 313 TFUE – Exercițiul bugetar începe la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie.
Principiul anualității încadrează executarea unui buget –național, local, european –
în limitele temporale ale unui an calendaristic. Temeiul acestei norme legislative sunt
considerente de ordin tehnic – un an calendaristic prezintă o ciclicitate a veniturilor și
cheltuielilor; un an calendaristic este o perioadă de previzibilitate facilă; volumul de resurse
financiare este gestionabil.
În plan secundar, există mecanisme pentru acțiunile multianuale: (1) investițiile
publice de durată (cu predilecție în infrastructură ) sunt gestionate prin mecanismul
creditelor de angajament; (2) programarea bugetară pe termen mediu și lung esterealizată
prin Strategii fiscale și prospecții fiscale pe termen mediu ,3 ani (la nivel național) și prin
Cadrul financiar multianual (la nivel UE).
4.6.Principiul specializării
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 11 Legea nr. 500/2002 – Veniturile și cheltuielile bugetare se înscriu și se aproba în buget pe
surse de proveniență și, respectiv, pe categorii de cheltuieli, grupate după natura lor economică și
destinația acestora, potrivit clasificației bugetare.
-art. 12 Legea nr. 273/2006 – Veniturile și cheltuielile bugetare se înscriu și se aproba în buget pe
surse de proveniență și, respectiv, pe categorii de cheltuieli, grupate după natura lor economică și
destinația acestora, potrivit clasificației bugetare.
Principiul specializării obligă ordonatorul de credite săprevadă atât veniturile cât și
cheltuielile pe surse și destinații, conform unui sistem general aplicabil –clasificația bugetară.
Acest principiu permite verificarea modului de executare a bugetului și împiedică devierea
de la dispozițiile bugetului (Un ordonator nu poate utiliza veniturile decât pentru cheltuielile
expres prevăzute în buget și în limitele expres prevăzute în buget).
4.7. Principiul unității monetare
Acest principiu este consacrat expres:
-art. 13 Legea nr. 500/2002 – Toate operațiunile bugetare se exprima în moneda națională.
-art. 10 Legea nr. 273/2006 – Toate operațiunile bugetare se exprima în moneda națională.
-Art. 320 TFUE – Cadrul financiar multianual și bugetul anual se stabilesc în euro.
Principiul unității monetare interzice utilizarea unor indicatori diferiți pentru
exprimarea valorilor înscrise în buget. Acesta obligă la indicarea sumelor în monedă
națională sau în moneda unică, în cazul UE.
4.8. Principiul echilibrului bugetar
Acest principiu este consacrat expres:

17-art. 13 Legea nr. 273/2006 – Cheltuielile unui buget se acoperă integral din veniturile bugetului
respectiv.
-art. 310 (1) pct. 3 TFUE – Venit urile șicheltuielile bugetare trebuie să fie echilibrate.
Principiul echilibrului bugetar obligă la elaborarea bugetului prin stabilirea unui
volum identic de venituri și cheltuieli. În absența echilibrului, bugetul este deficitar (C>V)
sau excedentar (V >C). În practică, bugetele se elaborează după un algoritm deficitar, fiind un
deficit controlat.
4.9. Alte reguli bugetare
Regula legalității cheltuielilor – art. 14 Legea nr. 500/2002, art. 14 Legea nr. 273/2006,
art. 310 (3) TFUE
Cheltuielile bugetare au destinație precisă și limitată. Nici o cheltuială nu poate fi
înscrisă în buget și nici angajată și efectuată, dacă nu există bază legală pentru respectiva
cheltuială. Nici o cheltuială din fonduri publice nu poate fi angajată, ordonanță și plătită
dacănu este aprobată potrivit legii și nu are prevederi bugetare.
Execuția cheltuielilor înscrise în buget necesită adoptarea în prealabil a unui act al
Uniunii având forță juridică obligatorie, care conferă un temei juridic acțiunii Uniunii și
execuției cheltuielii corespunzătoare, în conformitate cu Regulamentul (CE, EURATOM) nr.
1605/2002 al Consiliului din 25 iunie 2002, privind regulamentul financiar aplicabil bugetului
general al Comunităților europene [modificat] cu excepția cazurilor prevăzute de res pectivul
regulament.
Principiul bunei-gestiuni – art. 22 (2) lit. c Legea nr. 500/2002, art. 310 (5) TFUE.
Ordonatorii de credite la nivel național, Uniunea și statele membre la nivel european
au obligația de a utiliza resursele financiare cu respectarea regulii celor trei E-uri: economie,
eficacitate și eficiență.
Principii specifice în procedura bugetară locală – art. 15-15 Legea nr. 273/2006.
Legea nr. 273/2006 prevede o serie de principii aplicabile procedurii bugetare locale:
principiul solidarității, principiul autonomiei locale financiare, principiul proporționalității și
principiul consultării.

18SECȚIUNEA 2 –ELABORAREA ȘI APROBA REA BUGETULUI
1. O RDONATORUL DE CREDITE
Procedura bugetară fiind o procedură piramidală, rolul central revine ordonat ului de
credite, adică conducătorul uiinstituți ei publice, competent a elabora proiectul de buget și a
executa bugetul aprobat. Ordonatorii de credite sunt de trei categorii, conform legii:
-ordonator principal de credite – conducătorul unei instituții publ ice autonome –
ministru, primar, președintele Curții de conturi.
-ordonator secundar de credite – conducătorul unei instituții publice subordonate –
directorul Direcției Agricole Județene, directorul Agenției Județene de Mediu,
inspectorul general al Inspec toratului școlar județean, președintele Curții de Apel
-ordonator terțiar de credite –conducătorul unei instituții publice subordonate –
directorul unei școli, președintele unei judecătorii, directorul unui spital.
2. ELABORAREA BUGETULUI
Elaborarea buget ului este o procedură internă a instituțiilor publice, în cadrul căreia
acestea redactează o variantă a bugetului propriu, în raport de dispozițiile legale și
previziunile economice. Bugetele instituțiilor publice sunt centralizate în sistemul ierarhic de
organizare și incluse în bugetul de stat sau bugetul local. Elaborarea bugetului se realizează
în anul curent pentru anul viitor, conform unui calendar bugetar.
2.1. Elaborarea bugetului de stat
Sediul materiei: art. 31-37 Legea 500/2002 privind finanțel e publice.
Competențe. Competente în procesul de elaborare a bugetului de stat sunt: (1)
Guvernul, (2) Ministerul Finanțelor Publice, (3) ordonatorii de credite.
Etape obligatorii. Procedura de elaborare a bugetului de stat urmează o serie de etape
obligatorii:
1) Elaborarea indicatorilor macro- economici și sociali
Ministerul Finanțelor Publice elaborează indicatorii macro -economici și social i pentru
anul bugetar următor și următorii 3 ani.
Indicatorii macro- economici sunt o serie de informații cheie c olectate din economie,
care redau tendințele economice. Sunt indicatori macro -economici și sociali: produsul intern
brut –evoluția acestuia pe ramuri de producție, consumul final, importul, exportul, creșterea
prețurilor de consum, numărul mediu de salariați, numărul de șomeri înregistrați, câștigul
salarial mediu.
Scopul acestei etape este de a determina direcțiile de acțiune ale puterii publice pe
termen scurt și mediu.
Termen limită: 30 martie
2) Stabilirea limitelor de cheltuieli
Ministerul Finanțelor Publice transmite Guvernului (a) obiectivele politicii fiscale și
bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaborează proiectul de buget și următorii 3 ani
și (b) limitele de cheltuieli stabilite pe ordonatorii principali de credite.
Termen limită: 1 mai
Guvernul aprobă (modifică și aprobă) obiectivele politicii fiscale și limitele de
cheltuieli. O informare este transmisă comisiilor pentru buget, finanțe și bănci ale
Parlamentului asupra principalelor orientări ale politicii fiscale. La acest moment Guvernul
ia decizii în două sensuri: (a) sursa veniturilor bugetare (spre exemplu, impozitarea
consumului prin majorarea TVA, stimularea investițiilor prin diminuarea impozitului pe
profit ori prin crearea impozitului pe venitul microîntreprinderilor); (b ) destinația

19cheltuielilor (spre exemplu, creșterea bugetului de educație, diminuarea bugetului apărării
etc. )
Termen limită: 15 mai
3) Scrisoarea-cadru
Ministerul Finanțelor Publice va transmite ordonatorilor principali de credite o
scrisoare cadru în care va specifica:
Secțiunea I – contextul macro- economic pentru anul în curs și următorii 3 ani
indicând modificarea procentuală față de anul anterior:
2011 2012 2013 2014 2015 2016
Creștere economică -% 2,5 1,7 3,1 3,6 3,9 3,5
Conform Scrisoare-cadru 2013, www.mfp.ro
Secțiunea a II -a – normele metodologice de elaborare a bugetului, care stabilesc A.
scopul metodologiei, B. cerințele de respectat în elaborarea proiectului de buget, C. precizări
cu privire la schemele de ajutor de stat, D. precizări pentru estimarea cheltuielilor, E.
atenționări speciale, F. aspecte tehnice.
A. Limite de cheltuieli ale ordonatorilor principali de credite – Ordonatorii principali de credite vor
face propuneri cu încadrarea în limitele de cheltuieli anexate la prezenta Scrisoare-cadru, iar
eventualele solicitări suplimentare se vor prezenta distinct cu explicarea motivelor pentru care nu au
putut fi incluse în limitele transmise și a consecințelor nefinanțării acestora în perioada respectivă.
F. Anexa B – Propunerile de buget pe anul 2013 și estimarea acestora pe anii 201 4-2016 se vor
transmite la Ministerul Finanțelor Publice de către ordonatorii principali de credite pe formularele din
Anexa B, structurată astfel: Formularul Cod 01 reprezintă o sinteză a fondurilor alocate, pe surse și pe
titluri de cheltuieli; Formularul Cod 02, prezintă bugetul detaliat pe capitole, subcapitole, paragrafe,
titluri, articole și alineate de cheltuieli (sume alocate din bugetul de stat);
Conform Scrisoare-cadru 2013, www.mfp.ro
Secțiunea a III –a: limitele de cheltuieli stabilite de Guvern pentru fiecare ordonator
principal de credite
Termen limită: 1 iunie
Guvernul are competența de a modifica limitele de cheltuieli propuse și de a le
comunica ordonatorilor principali de credite.
Termen limită: 15 iunie
4) Elaborarea propunerilor de proiect
Ordonatorii principali de credite au obligația să depună la MFP propunerile pentru
proiectul de buget și anexele la acesta, pentru anul bugetar următor și următorii 3 ani,
însoțite de documentații și fundamentări detaliate.
Sunt ordonatori principali de credite: miniștrii, directorii generali/președinții
autorităților centrale autonome (SRI, SIE, ICCJ, CCR, ANI etc.), secretaru l general pentru
Senat, Camera Deputaților și Guvern.
Proiectul de buget pentru domeniul de activitate propriu trebuie realizat cu
încadrarea în limitele de cheltuieli comunicate de Guvern prin MFP. Anexele privesc fonduri
nerambursabile, venituri proprii etc. Propunerile de proiect se depun la MFP. Conform
www.mfp.ro , la nivel național există 48 de ordonatori principali de credite .
Termen limită: 15 iulie
5) Definitivarea limitelor de cheltuieli
În raport de limitele de che ltuieli comunicate de MFP și de nevoile fundamentate ale
ordonatorilor principali de credite, intervine un dialog cu privire la limitele de cheltuieli .
Guvernul exercită funcția de mediator. În mod frecvent, limitele de cheltuieli comunicate

20inițial sunt s upuse unei presiuni și eventual modificări datorită obiectivelor urmărite de
ordonatorii de credite, care necesită finanțare suplimentară.
6) Definitivarea propunerilor de proiect
Ordonatorii principali de credite definitivează proiectele bugetelor instituțiilor
publice pe care le conduc, în funcție de deciziile luate și le depun la MFP.
Termen limită: 1 august
7) Elaborarea proiectelor de buget și proiectelor legilor bugetare anuale
Proiectele de buget provenind de la ordonatorii principali de credite (48 de proiecte)
sunt supuse unui control de cenzură de către MFP. În această etapă, MFP se asigură de
conformitatea proiectelor cu legislația și cu politicile de guvernare.
Pe baza proiectelor ordonatorilor principali de credite, MFP elaborează proiectele de
buget și proiectele legilor bugetare.
De asemenea, MFP realizează pe baza estimărilor primite, un raport privind situația
macro-economică pentru anul bugetar și următorii 3 ani. Acest raport va cuprinde un
rezumat al politicilor macroeconomice în cont extul cărora au fost elaborate proiectele de
buget, precum și strategia Guvernului în domeniul investițiilor publice.
Termen limită: 30 septembrie
8) Însușirea proiectelor de buget și de legi bugetare anuale
MFP prezintă proiectele de buget și proiectel e legilor bugetare anuale Guvernului.
Guvernul își însușește proiectele (eventual realizează ultimele modificări).
Termen limită: 1 octombrie
9) Înaintarea spre aprobare
Guvernul înaintează proiectele spre aprobarea Parlamentului
Termen limită: 15 octom brie
2.2. Elaborarea bugetelor locale
Sediul materiei: art. 37-41 Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale.
Competențe. Competente în procesul de elaborare a bugetelor locale sunt: (1)
primarii unităților administrativ -teritoriale, primarul ge neral al Mun. București, primarii
sectoarelor Mun. București, (2) președinții consiliilor județene, (3) MFP.
Etape obligatorii. Procedura de elaborare a bugetelor locale urmează o serie de etape
obligatorii:
1) Elaborarea indicatorilor macro- economici și sociali – nu este cazul
2) Stabilirea limitelor de cheltuieli – nu este cazul
3) Scrisoarea cadru
MFP transmite DGFP, consiliilor județene și Consiliului General al Municipiului
București o scrisoare -cadru, cu următoarea structură:
Secțiunea I privește contextul macroeconomic pe baza căruia vor fi întocmite
proiectele de buget prognozate.
Secțiunea a II -a stabilește metodologiile de elaborare a proiectelor de buget.
Secțiunea a III -a indică limitele sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de
stat și ale transferurilor consolidabile, pe ansamblul județului și municipiului București.
Bugetele locale se autofinanțează și ca atare ordonatorii de credite au deplina putere
de a decide volumul de cheltuieli pentru un an bugetar, prin cuantificarea veniturilor
proprii. Bugetele locale sunt beneficiare ale unor sume transmise de la bugetul de stat:
(1) Cote defalcate – art. 32 Legea nr. 273/2006 – din impozitul pe venit încasat la
bugetul de stat la nivelul fiecărei unități administrativ -teritoriale se aloca lunar:
-cota de 47% la bugetele locale ale comunelor, orașelor și municipiilor pe al căror teritoriu
își desfășoară activitatea plătitorii de impozite;

21-cota de 13% la bugetul local al județului;
-cota de 22% într-un cont distinct, deschis pe seama DGFPJ, pentru echilibrarea bugetelor
locale ale comunelor, orașelor, municipiilor și al județului.
(2) Sume defalcate – art. 33 Legea nr. 273/2006 – pentru finanțarea cheltuielilor
publice și pentru echilibrarea bugetelor locale ale unităților administrativ -teritoriale, prin
legea bugetului de stat se aprobă sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat – TVA , cu
destinație specială și pentru echilibrarea bugetelor locale. Acestea se repartizează pe județ
după următoarele criterii: a) capacitatea financiară pe bază de impozit pe venit încasat pe
locuitor, în proporție de 70%, potrivit formulei de calcul stabilite prin lege; b) suprafața
județului în proporție de 30%.Sumele defalcate sunt invers proporționale cu cotele defalcate.
(3) Transferurile consolidabile – art. 34 Legea nr. 273/2006 – pentru investiții finanțate
din împrumuturi externe la a căror realizare contribuie și Guvernul . Potrivit legii, se aprobă
prin legea bugetului de stat transferuri pentru finanțarea unor programe de dezvoltare sau
sociale de interes național, județean ori local.
Termen limită: 1 iunie.
4) Elaborarea propunerilor de proiect
Ordonatorii principali de credite – primarii și președinții CJ elaborează proiectele
bugetelor locale echilibrate și anexele la acestea pentru anul bugetar următor, precum și
estimările pentru următorii 3 ani. Temeiul proiectului de buget sunt veniturile proprii și
limitele sumelor comunicate în scrisoarea-cadru.
Aceste proiecte se depun la DGFP.
Termen limită: 1 iulie
5) Centralizarea propunerilor de proiect
DGFP transmite proiectele bugetelor locale centralizate pe ansamblul județului și
municipiului București la MFP.
Termen limită: 15 iulie
6) Definitivarea limitelor de cheltuieli
MFP comunică sumele defalcate și transferurile consolidabile apr obate prin Legea
bugetului de stat, către DGFP și Consiliile județene.
Termen limită: 5 zile de la publicarea în M.Of. a bugetului de stat.
DGFP și Consiliile județene repartizează sumele defalcate și transferurile
consolidabile către unitățile administr ativ-teritoriale – comune, orașe, municipii.
Termen limită: 5 zile de la comunicarea MFP
7) Definitivarea proiectelor de buget
Ordonatorii de credite definitivează proiectele bugetelor publice locale, în baza
veniturilor proprii și a sumelor repartizate . Bugetele locale se publică în presa locală sau se
afișează la sediul unității administrative.
Termen limită: 15 zile de la publicarea în M.Of. a bugetului de stat
8) Controlul bugetelor locale
Proiectele bugetelor locale afișate conform legii sunt suscepti bile de a fi contestate de
locuitorii unității administrativ -teritoriale.
Termen limită: 15 zile de la afișare
9) Înaintarea spre aprobare
Proiectul de buget împreună cu raportul ordonatorului principal de credite și
contestațiile primite se depun spre aprobare la Consiliul Local, Județean.
Termen limită: 5 zile de la expirarea termenului de contestare.
2.3. Elaborarea bugetelor fondurilor speciale
2.3.1. Bugetul asigurărilor sociale de stat

22Sediul materiei: art. 20 Legea nr. 263/2010 sistemului unitar de pensii publice.
Competențe. Competente în această procedură bugetară sunt: (1) președintele Casei
Naționale de Pensii Publice, (2) Ministrul Apărării Naționale, Ministrul Administrației și
Internelor și Directorul SRI pentru casele de pensii sectoriale , (3) Guvernul.
Guvernul elaborează anual, pe baza propunerilor CNPP și ale celorlalte instituții,
proiectul legii bugetului asigurărilor sociale de stat.
Procedura urmează etapele de la procedura privind bugetul de stat. Bugetul
asigurărilor sociale și legea privind asigurările sociale sunt elaborate concomitent cu bugetul
de stat și legea bugetară anuală.
2.3.2. Bugetul asigurărilor pentru șomaj
Sediul materiei: art. 23 din Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru
șomaj și stimularea ocupării forței de muncă
Competențe. Competente în această procedură bugetară sunt: (1) Ministrul Muncii și
Solidarității Sociale, (2) Președintele Agenției Naționale pentru Ocuparea forței de Muncă,
(3) Guvernul.
Ministerul Muncii și Solidarității Sociale fundamentează anual, pe baza propunerilor
Agenției Naționale pentru Ocuparea Forței de Muncă, proiectul bugetului asigurărilor
pentru șomaj.
Bugetul asigurărilor pentru șomaj se aprobă prin legea bugetului asigurărilor sociale
de stat.
2.4. Elaborarea bugetului UE
Sediul materiei: art. 313-316 TFUE
Competențe. Competente sunt: Consiliul, Parlamentul și Comisia.
Etape obligatorii. Elaborarea bugetului, astfel cum este stabilit prin articolul 314
TFUE se realizează de la 1 septembrie la 31 decembrie.
1) Estimările instituțiilor europene
Instituțiile Uniunii Europene pregătesc estimările lor pentru bugetul propriu, în
conformitate cu procedurile lor interne.
Termen limită: 1 iulie.
2) Elaborarea proiectului de buget
Comisia grupează aceste estimări și stabilește proiectul de buget anual, care este
prezentat Consiliului și Parlamentului European.
Termen limită: 1 septembrie
3) Lectura Consiliului
Consiliul adoptă poziția sa cu privire la bugetul propus de Comisie, inclusiv propriile
amendamente. Consi liul informează Parlamentul European cu privire la motivele care l -au
condus la adoptarea poziției sale.
Termen limită: 1 octombrie
4) Lectura Parlamentului
Parlamentul primește proiectul cu amendamentele de la Consiliu și adoptă propria sa
poziție.
Termen limită: 42 de zile de la comunicarea Consiliului.
5).1. Adoptarea simplă –a doua lectură a Consiliului
Consiliul poate accepta amendamentele propuse de Parlamentul European în termen
de 10 zile și adoptă proiectul de buget.
5).2. Adoptarea complexă – Comitetul de consiliere.

23În cazul în care Consiliul nu acceptă amendamentele propuse de Parlamentul
European, un comitet de conciliere este convocat. Acesta este compus din membrii
Consiliului și un număr egal de deputați care reprezintă Parlamentul Eu ropean.
a) Dacă conciliere eșuează, Comisia elaborează un nou proiect de buget.
b) Dacă concilierea reușește, proiectul comun este trimis spre aprobare.
3.APROBAREA BUGETULUI
Procedura de aprobare este stabilită prin lege pentru fiecare tip de buget.
3.1. Aprobarea bugetului de stat
Sediul materiei: art. 36- 37 din Legea nr. 500/2002 privind finanțele publice
Competențe. Competent este Parlamentul.
Procedura: Bugetele se aprobă pe ansamblu, pe părți, capitole, subcapitole, titluri,
articole, precum și alineate, după caz, și pe ordonatorii principali de credite, pentru anul
bugetar, precum și creditele de angajament pentru acțiuni multianuale.
Termen limită: nu există.
Procedura în lipsă. Dacă legile bugetare nu au fost adoptate cu cel puțin 3 zile înainte
de expirarea exercițiului bugetar, Guvernul îndeplinește sarcinile prevăzute în bugetul
anului precedent, limitele lunare de cheltuieli neputând depăși de regulă 1/12 din
prevederile bugetelor anului precedent, cu excepția cazurilor deosebite, sau, după caz, 1/12
din sumele propuse în proiectul de buget, în situația în care acestea sunt mai mici decât cele
din anul precedent.
Rectificarea bugetului. Legile de rectificare – art. 6 din Legea nr. 500/2002
Legile bugetare anuale pot fi modificate în c ursul exercițiului bugetar prin legi de
rectificare, elaborate cel mai târziu pân ăla data de 30 noiembrie. Legilor de rectificare li se
vor aplica aceleași proceduri ca și legilor bugetare anuale inițiale, cu excepția termenelor din
calendarul bugetar.
3.2. Aprobarea bugetelor locale
Sediul materiei: art. 39 din Legea r. 273/2006 privind finanțele publice locale
Competențe. Competente sunt autoritățile deliberative: Consiliile locale, Consiliile
județene, Consiliul general al Municipiului București.
Procedura: Autoritățile deliberative se pronunță asupra contestațiilor depuse de
locuitori și adoptă proiectul bugetului local, după ce acesta a fost votat pe capitole,
subcapitole, titluri, articole, alineate, după caz, și pe anexe.
În acest sens, a se vedea3: C.A. Timișoara, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1032/2008: Mai
arată că toate sumele regularizate prin emiterea Deciziei nr. (…) au fost aprobate de Consiliul Local al
Municipiului L. prin Hotărârea nr. (…) privind rectificarea bugetului loc al pe anul 2007, iar acțiune
promovată de reclamantul recurent pe lângă faptul că nu are un suport legal este și lipsită de interes,
având în vedere că autoritatea administrativă care este Consiliul Local al Municipiului L. și -a însușit
repartizările sumelor defalcate din TVA și din impozitul pe venit, așa cum au reieșit acestea prin
aplicarea formulei de calcul impusă de lege.
Termen limită: 10 zile de la comunicarea proiectului de buget / 45 de zile de la
publicarea bugetului de stat în M.Of.. Sancțiune aconstă în sistarea fondurilor de la bugetul
de stat
Procedura în lipsă. Dacă legea bugetului de stat nu a fost adoptată cu cel puțin 3 zile
înainte de expirarea exercițiului bugetar, se aplică în continuare bugetele anului precedent,

3Jurisprudența națională relevată în prezentul material a fost consultată și reprodusă după site -ul
http://jurisprudenta.org/ . Celelalte surse sunt indicate expres.

24până la aprobarea noilor bugete, limitele lunare de cheltuieli neputând depăși, de regula,
1/12 din prevederile bugetelor anului precedent, cu excepția cazurilor deosebite sau după
caz, 1/12 din sumele propuse în proiectul de buget, în situația în care acestea sunt mai mici
decât cele din anul precedent.
Rectificare buget. Art. 19 din Legea nr. 273/2006
Pe parcursul exercițiului bugetar, autoritățile deliberative pot aproba rectificarea
bugetelor, în termen de 30 de zile de la data intrării în vigoare a legii de rectificare a
bugetului de stat, precum și ca urmare a unor propuneri fundamentate ale ordonatorilor
principali de credite. Rectificărilor bugetelor locale li se vor aplica aceleași proceduri ca și
aprobării inițiale a acestora, cu excepția termenelor din calendarul b ugetar.
3.3. Adoptarea bugetelor fondurilor speciale
Bugetele fondurilor speciale se aprobă în aceeași procedură ca bugetul de stat.
3.4. Aprobarea bugetului UE
Sediul materiei: art. 314 TFUE
Competențe. Competente sunt Consiliul și Parlamentul.
3.4.1. Procedura simplă
Dacă Consiliul la a doua lectură a proiectului este de acord cu amendamentele
propuse de Parlament, bugetul este aprobat în această formă.
3.4.2.Procedura complexă
Dacă Consiliul la a doua lectură a proiectului nu este de acord cu amen damentele de
la Parlament, se formează un Comitet de conciliere . Variante:
a) Concilierea eșuează, Comisia elaborează un nou buget.
b) Concilierea reușește, se adoptă un proiect comun de buget.
Soluții: în termen de 14 zile de la comunicarea textului comun:
(i) Adoptare. Parlamentul European și Consiliul (a) aprobă fiecare proiectul comun sau (b)
nu iau o hotărâre ori (c) în cazul în care una dintre aceste instituții aprobă proiectul comun
iar cealaltă nu ia o hotărâre, bugetul es te adoptat – Aprobare expresă a ambilor, aprobare
tacită a ambilor sau o aprobare expresă & o aprobare tacită.
(ii) Respingere. Parlamentul European, hotărând cu majoritatea membrilor și Consiliul (a)
resping proiectul comun ori (b) în cazul în care una dintre instituții respin ge proiectul
comun, iar cealaltă nu ia o hotărâre, Comisia prezintă un nou proiect de buget – Respingere
expresă aambilor, respingere expresă & tacită.
(iii) Respingere. Parlamentul European, hotărând cu majoritatea membrilor care îl compun,
respinge proi ectul comun, iar Consiliul îl aprobă, Comisia prezintă un nou proiect de buget.
(iv) Adoptare. Dac ă Parlamentul European aprobă proiectul comun dar Consiliul îl respinge,
Parlamentul European poate decide, într-un termen de 14 zile și cu majoritatea membrilor și
a trei cincimi din totalul voturilor exprimate, confirmarea tuturor sau doar a anumitor
amendamente. În cazul în care unul dintre amendamentele Parlamentului European nu este
confirmat, se reține poziția aprobată în cadrul comitetului de conciliere. Pe această bază,
bugetul este considerat adoptat definitiv.
Termen limită: luna noiembrie.
Procedura în lipsă. Dacă anul fiscal începe fără ca bugetul final să fi fost adop tat, o
sumă care nu depășește 1 /12 din bugetul anului precedent poate fi cheltui tă în fiecare lună.
Rectificarea bugetului. În cazul unor circumstanțe inevitabile, excepționale sau
neprevăzute, Comisia poate propune în cursul anului ca bugetul să fie modificat și adoptat
în acest scop . Bugetele de modificare și scrisorile de modificare sunt supuse acelorași reguli
de procedură ca și bugetul general.

25Tabel recapitulativ
Elab. Bugetul de stat Bugetul local Bugetul Uniunii Europene
Sediu
mat.Legea 500/2002 privind finanțele
publice
Art. 31-37Legea nr. 273/2006 privind finanțele
publice locale
Art. 33-36TFUE art. 314 -317
Compet. Guvernul României
Ministerul Finanțelor PubliceUnitatea administrativ teritorială
Ordonatorul principal de crediteAutoritatea bugetară
Parlamentul uniunii
Consiliul Uniunii
Etape 1. 1 iunie M.F.P va transmite
ordonatorilor principali de credite o
scrisoare-cadru privind normelor
metodologice de redactare a
bugetului, limitele de cheltuieli,
contextul macro-economic.1. 1 iunie M.F.P. comunică către
D.G.F.P. limitele cheltuielilor
aprobate, metodologiile de elaborare
a proiectelor de buget într-o scrisoare
cadru. Comunicarea acestei scrisori
cadru către ordonatorii principali de
credite.1. CADRUL FINANCIAR AL
UNIUNII EUROPENE
2. Elaborarea propunerilor de
proiecte de către Ministere și alte
organe de stat: autorități naționale,
servicii speciale;2. 1 iulieElaborarea și depunerea la
D.G.F.P. a proiectelor de buget ( cu
anexele acestora) și a estimărilor
pentru următorii 3 ani.2. Elaborarea unor situații anticipate
de venituri și cheltuieli de către
fiecare instituție europeană.
3. 15 iulie Depunerea propunerilor la
M.F.P.3. 15 iulie Transmiterea proiectelor
către M.F.P.3. Elaborarea ante -proiectului de
către Comisie și trimiterea spre
discuție „Trialog” C -C -P.
4. Definitivarea limitelor de cheltuieli
prin „dialog interministerial”.
Guvernul exercită funcția de
mediator.4. M.F.P. comunică sumele defalcate
și transferurile consolidabile de la
bugetul de stat, în termen de 5 zile ,
de la publicarea bugetului de stat în
M.O către Consiliile Județene.
C.J. repartizează în termen de 5 zile
de la comunicare, sumele defalcate
și transferurile consolidabile,
conform legii.4. Prima lectura a Consiliului, pe
baza proiectului de buget.
Consiliul aduce amendamente;
Proiectul și eventualele
amendamente sunt înaintate
Consiliului
5. 1 august Ordonatorii de credite
definitivează proiectele bugetelor
instituțiilor publice pe care le
conduc.5. Ordonatorii de credite
definitivează proiectele bugetelor
publice locale, în termen de 15 zile de
la publicarea bugetului de stat în
M.O. în baza veniturilor proprii și a
sumelor repartizate.5 Prima lectură a Parlamentului
asupra proiectului înaintat de
Consiliu *amendamente
6. Exercitarea controlului de cenzură
al M.F.P.
61. 30 septembrie M.F.P. întocmeș te
proiectul de buget și proiectul legii
bugetare. 6. Controlul proiectului de buget –
Termen de 15 zile pentru
contestațiile locuitorilor.6. A doua lectura a Consiliului –
Parlamentul înaintează Consiliului
proiectul cu amendamente și
propuneri de modif icări –
7. Prezentarea proiectelor spre
„însușirea” Guvernului.7. Proiectul împreună cu raportul
primarului, președintelui C.J,
primarului gen. al mun. București și
contestațiile se depun spre aprobare
la Consiliul Local, Județean.7.1. –Acord –Adop tare
7.2. Dezacord – Comitet de
Conciliere. Comitetul de conciliere
elaborează un proiect de buget
comun.
8. 15 octombrie Înaintarea
proiectelor spre aprobare la
Parlament.8. Comunicarea de către D.G.F.P. a
unui buget pe ansamblu fiecărui
județ, cătr e M.F.P.Proiect comun –ambele/ numai una/
nici una
Aprob. Parlamentul României Consiliile locale/județene Parlamentul european
I. Aprobarea proiecului în ședință
comună a celor 2 Camere
II. Promulgarea legii bugetare
anuale.
III. Publicarea Legii Bugetare M.O.I. Adoptarea bugetului de către
Consiliu, în termen de 45 de zile
publicarea în M.O. a bugetului de
stat.
II. Publicarea în presa locală sau prin
afișare la primărie, Consiliu
Județean, Consiliu General al
Municipiului București.I. Adoptarea bu getului de către
Parlament.
II. Publicarea în J.O.

26SECȚIUNEA 3 –EXECUȚIA ȘI CONTROLUL EXECUȚIEI BUGETULU I
1. EXECUȚIA BUGETARĂ
Bugetul este un plan financiar. Prin adoptarea bugetului, puterea legislativă
autorizează puterea executivă în două sensuri: (a) să realizeze o serie de venituri publice și
(b) să realizeze o serie de cheltuieli publice, în cuantumul indicat de buget.
Astfel, în exercițiul financiar – 1.01-31.12, autoritățile centrale și locale executive au
obligația să execute bugetul, în li mitele adoptate, în cadrul unei proceduri indicate de lege.
1.1. Execuția bugetară în sistemul național
Sediul materiei:
-pentru bugetele centrale – art. 47-61 Legea nr. 500/2002
-pentru bugetele locale – art. 49-60 Legea nr. 273/2006
Competențe. Compete nte în procedura de execuție a bugetului:
-pentru bugetele centrale sunt: (1) MFP, (2) ordonatorii de credite, (3) Trezoreria
-pentru bugetele locale sunt: (1) DGFP, (2) ordonatorii de credite, (3) Trezoreria
Procedura execuției bugetare este formată din următoarele faze: 1. repartizarea pe
trimestre a veniturilor și cheltuielilor bugetare ; 2. execuția de casă bugetară ; 3. realizarea
veniturilor bugetare; 4. efectuarea cheltuielilor bugetare.
1.1.1. Repartizarea pe trimestre a veniturilor și cheltuielilor bu getare
Veniturile și cheltuielile publice au două dimensiuni. Veniturile și cheltuielile sunt
scriptic prevăzute în buget, conform principiului universalității în sumă totală, pe surse
conform clasificației bugetare. Veniturile și cheltuielile sunt faptic derulate pe parcursul
întregului exercițiu bugetar (spre exemplu, impozitul pe venit se încasează în 4 rate
trimestriale; salariile se plătesc în 12 luni).
Astfel, prima etapă în execuția bugetară constă în repartizarea pe trimestre – 4.
Repartizarea se realizează în funcție de:
-termenele legale de încasare a veniturilor. Începutul unui exercițiu financiar, presupune
un fond de venituri limitat (resurse neutilizate în anul anterior). Pentru derularea
procesului bugetar, pe parcursul unui an este esențială încasarea de venituri. Încasarea
veniturilor este o procedură cu executare succesivă. Ritmul de încasare determină și
ritmul de cheltuire.
-de termenele și posibilitățile de asigurare a finanțării deficitului bugetar
-de perioada și momentul în care e ste necesară efectuarea cheltuielilor. Efectuarea
cheltuielilor este de asemenea o procedură cu executare succesivă. Motivele sunt de
ordin tehnic: anumite cheltuieli se impun a fi făcute în anumite momente calendaristice
(construcțiile se realizează în funcție de starea vremii, salariile se achită lunar în
cuantumuri egale, serviciile curente – căldură –sunt înregistrate în sezonul rece) și de
ordin financiar: efectuarea cheltuielilor depinde direct de ritmul de încasare a veniturilor.
Repartizarea pe tr imestre a veniturilor și cheltuielilor se aprobă astfel:
Pentru bugetele centrale, de către:
a) Ministerul Finanțelor Publice: pe capitole de cheltuieli și în cadrul acestora, pe titluri, la
propunerea ordonatorilor principali de credite pentru bugetul de stat ; pe capitole și
subcapitole la venituri și pe capitole și în cadrul acestora, pe titluri de cheltuieli, pentru
bugetul asigurărilor sociale de stat și bugetele fondurilor speciale , la propunerea ordonatorilor
principali de credite; pentru sumele defa lcate din unele venituri ale bugetului de stat și
pentru transferurile din bugetul de stat către bugetele locale, la propunerea ordonatorilor
principali de credite ai bugetele locale ;

27b) ordonatorii principali de credite, pentru celelalte subdiviziuni ale clasificației bugetare,
pentru bugetele proprii și pentru bugetele ordonatorilor secundari de credite sau ale
ordonatorilor terțiari de credite;
c) ordonatorii secundari de credite, pentru bugetele proprii și pentru bugetele ordonatorilor
terțiari de cre dite bugetare.
Pentru bugetele locale, de către:
a) Ministerul Finanțelor Publice, pentru sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de
stat și pentru transferurile de la acest buget. Sumele aprobate se repartizează pe unități
administrativ-teritoriale în cadrul județului de către DGFP.
b) ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale.
Fiecare ordonator de credite are competența de a repartiza pe trimestre veniturile și
cheltuielile pentru bugetul propriu.
1.1.2. Execuția de casă
Sediul materiei. art. 60 din Legea 500/2002; art. 59 Legea nr. 273/2006
Definiție. Execuția de casă este o etapă a procedurii bugetare continue, constând în
încasarea veniturilor, deschiderea creditelor bugetare, efectuarea plăților din buget în contul
cheltuielilor
Competențe. Unica autoritate competentă este Trezoreria prin unitățile sale
teritoriale . Aceasta acționează în:
-calitate de casier: operațiuni de încasare și plăți, controlul asupra cheltuielilor, gestiunea
echilibrului zilnic pentru asigurarea lichidit ăților.
-calitate de bancă: organizează evidența contabilă a instituțiilor publice, gestionează
datoria publică
1.1.3. Realizarea veniturilor la buget
În sistemul bugetar național se realizează următoarele tipuri de venituri:
Venituri
ordinareVenituri
fiscaleImpozite –prelevări obligatorii
– directe – impozitul pe profit, impozitul pe venit;
– indirecte – TVA, accizele;
Taxe –sume pentru servicii publice
-taxa de transport, taxa judiciară pentru o acțiune în
revendicare, taxa de afișaj pe spațiile stradale
Contribuții –sume pentru calitatea de asigurat
-sănătate, pensii, șomaj
Venituri
nefiscaleRedevențe –sume din contracte de concesiune
Chirii -sume din contracte de locațiune ori închiriere
Dobânzi – sume din depozitele bancare
Sume vânzarea unor bunuri din domeniul privat
Parte din profit – Companii naționale, Regii autonome
Venituri
extraordinareAlocațiile bugetare de stat
Împrumuturi externe și interne
Sponsorizări, donații.
Amenzi, finanțări nerambursabile etc.
Mecanismul ve niturilor bugetare este alcătuit din: (1) metodele de încasare (plăți în
numerar, prin virament, compensări, executare silită), (2) documentația folosită – documente
contabile, declarații fiscale, facturi etc., (3) sistemul de conturi pentru încasarea și distribuirea
sumelor realizate.

28Cele mai importante venituri bugetare provin din prelevări fiscale. Acestea sunt
guvernate de principiul legalității impunerii, care presupune că: niciun impozit sau nicio
taxă nu se poate aplica fără text de lege; lista impozitelor se aprobă prin lege bugetară
anuală;
În procedura de realizare a veniturilor fiscale sunt 3 etape:
(a)identificarea veniturilor (prin declarație fiscală a contribuabilului, prin decizie de
impunere, prin declarația fiscală a unui plătitor).
(b) încasa rea veniturilor: prin executări voluntare –plăți sau executări silite
(c) urmărirea realizării veniturilor: prin activități de control.
Principalul actor sunt organele fiscale: (1) Agenția Națională pentru Administrație
Fiscală pentru veniturile centrale și (2) departamentele cu atribuții fiscale ale unităților
administrativ- teritoriale și altor instituții publice .
1.1.4. Efectuarea cheltuielilor bugetare
Orice cheltuială publică are o bază legală -prevederea în buget și deschiderea creditului
bugetar. Noțiunea de credit bugetar desemnează suma aprobată prin buget, reprezentând
limita maximă până la care: (a) se pot ordonanța și efectua plăți în cursul anului bugetar
pentru angajamentele contractate în cursul exercițiului bugetar și/sau din exerciții anteri oare
pentru acțiuni multianuale, (b) se pot angaja, ordonanța și efectua plăți din buget pentru
celelalte acțiuni. Astfel, bugetul cuprinde în partea de cheltuieli, un ansamblu de credite
bugetare: adică o anumită sumă de bani destinată unui angajament con tractat anual sau
multianual (contract de antrepriză, contract de vânzare -cumpărare, contract de muncă) sau
unei alte acțiuni (burse, contribuții proprii la proiecte finanțate de UE).
Efectuarea cheltuielilor bugetare înseamnă executarea creditelor bugeta re.
Aceasta este guvernată de o serie de reguli stricte: (a) conform principiului afectațiunii
speciale, destinația creditului bugetar aprobat trebuie respectată și nu poate fi modificată
decât în cazurile prevăzute de lege; (b) conform principiului anualității, creditele bugetare
aprobate sunt autorizate pe durata exercițiului bugetar; (c) creditele bugetare aprobate
pentru un ordonator principal de credite nu pot fi virate și utilizate pentru finanțarea altui
ordonator principal de credite; (d) creditele bugetare aprobate la un capitol nu pot fi utilizate
pentru finanțarea altui capitol.
Activitatea principală a ordonatorilor constă în executarea fiecărui credit bugetar,
conform repartizării pe trimestre și deciziilor manageriale proprii.
Procedura de executare a unui credit bugetar presupune două etape:
(1) Etapa preliminară -Deschiderea creditului bugetar constă în individualizarea sumei de
cheltuit și punerea la dispoziția ordonatorului competent. M.F.P., ordonatorii principali de
credite, ordonator ii secundari de credite la începutul exercițiului bugetar și al fiecărui
trimestru, transmit sumele de bani aferente.
Conturi buget de stat Conturi O.P.C
Conturi O.P.C Conturi O.S.C
Conturi O.S.C Conturi O.T.C
Sumele aprobate prin buget pot fi folosite numai după deschiderea de credite,
repartizarea creditelor bugetare și alimentarea cu fonduri a conturilor deschise . Aprobarea
deschiderii de credite se face în limita creditelor bugetare și potrivit destinațiilor aprobate pe
subdiviziuni ale c lasificației bugetare, în raport cu gradul de folosire a fondurilor puse la
dispoziție anterior , de gradul de încasare a veniturilor bugetare și de posibilitățile de
finanțare a deficitului bugetar.
(2) Etapa pr incipală -Executarea efectivă, conform art. 52 Legea 500/2002; art. 54 Legea nr.
273/2006 constă în realizarea efectivă a unei cheltuieli prin achiziționarea unui bun, unui

29serviciu (achiziționarea de calculatoare, plata facturilor curente – electricitate, energie
termică, apă etc.) sau efectuarea u nui act cu titlu gratuit (decontare costuri spitalizare, plata
burselor, p lata ajutorului de șomaj etc.).
Procedura de efectuare a unei cheltuieli este strict reglementată de lege și presupune:
(2.1.) Angajarea creditului bugetar
Ordonatorii de credite încheie acte juridice (angajament legal), cu diferite subiecte de
drept care generează raporturi juridice, conținând obligații patrimoniale pe seama fondurilor
bugetare (angajament bugetar).
Actele juridice pot fi ca natură:
a) contracte administrative. Proce dura este dată de O.U.G. nr. 34/ 2006 privind
atribuirea contractelor de achiziție publică, a contractelor de concesiune de lucrări
publice și a contractelor de concesiune de servicii și de O.U.G. nr. 54/2006 privind
regimul contractelor de concesiune de b unuri proprietate publică, precum și de
acte normative privind procedura de elaborare a actelor juridice unilaterale.
b)contracte de muncă. Procedura este dată de dreptul muncii.
c)decizii ale ordonatorului de credite. Este cazul plăților unilaterale (burse,
indemnizații (creștere copil)); plăților din sistem de asigurări (pensii, costuri
îngrijiri de sănătate).
Angajamentul contractual sau actul intern similar trebuie să respecte o serie de
condiții de formă: să fie încheiat în scris, semnat de ordonatorul de credite și să poarte viză
de control financiar preventiv.
Spre exemplu: Primăria Iași încheie, prin licitație publică cu negociere directă un contract de
antrepriză având ca obiect reparare căi de rulare tramvai, pe traseul 13.
(2.2.) Lichidarea cheltuielilor
Angajamentul legal – contractul sau actul juridic unilateral dau naștere unei obligații
patrimoniale în sarcina instituției publice. Obligația se naște la data exigibilității
angajamentului legal (termenul de plată a salariilor, a unui preț, a un ei chirii, a unei
cheltuieli dintr- o deplasare, a unei burse etc.). La baza lichidării unei cheltuieli stau
documentele, care atestă o livrare de bunuri, o executare de lucrări, o prestare de servicii.
Lichidarea se face prin mențiunea bun de plată , înscrisă de ordonatorul de credite pe
documentul atestând executarea pentru conformitate.
În cazul actelor cu executare uno ictu, lichidarea se face la momentul executării
integrale.
În cazul actelor cu executare succesivă, lichidarea se va face în mod repetat, la fiecare
interval de executare. Spre exemplu: pensiile/bursele se plătesc lunar, facturile de utilități se achită
lunar etc.
De regulă, în cazul angajamentelor contractuale, lichidarea constă în executarea
obligației corelative de către un terț agent e conomic: livrarea unor bunuri, executarea
parțială sau totală a unei lucrări etc. Documentul care consemnează obligația de plată a
instituției publice este factura emisă de agentul economic. Astfel, instituția publică este
titulara unei obligații certe, lichide și exigibile.
Spre exemplu: S ocietate comercială cu profil lucrări drumuri emite factura către Primăria Iași
nr. 1009/5.06.2012 pentru un tronson din calea de rulare Piața Eminescu -Universitate. Lichidarea
constă în efectuarea mențiunii bun de plată de către ordonatorul de credite, prin care se confirmă (a)
existența și calitatea lucrării și (b) prețul acesteia.
(2.3.) Ordonanțarea cheltuielilor
În baza existenței unei obligații certe, lichide și exigibile, ordonatorul de credite emite
ordonanțarea de plată. Ordonanțarea de plată este actul de drept financiar prin care

30ordonatorul de credite dă dispoziție conducătorului departamentului financiar -contabil să
stingă raportul obligațional și să întocmească instrumentele de plată.
Spre exemplu: Prim ăria Municipiului Iași emite ordinul de plată a facturii nr.
1009/05.06.2012.
(2).4. Plata
Plata este operațiunea prin care se sting obligații bugetare, legal angajate.
Operațiunile de plată se fac fie în numerar, fie prin virament prin Trezorerie.
Spre exemplu: Trezoreria Municipiului Iași va vira suma din ordinul de plată către contul
societății comerciale care a executat lucrările de reparație.
1.1.5. Modificarea destinației creditelor bugetare
(1) Virările de credite bugetar econstau în modificarea destin ației creditelor bugetare
de la o subdiviziune a clasificației bugetare la alta. Virările de credite bugetare se efectuează
numai pe bază de justificări, detalieri și necesități privind execuția, până la finele anului
bugetar, a capitolului și subdiviziunii clasificației bugetare de la care se disponibilizează și,
respectiv, a capitolului si subdiviziunii clasificației bugetare la care se suplimentează
prevederile bugetare.
Virările de credite se pot realiza în limita a 10% din prevederile capitolului resp ectiv.
Virările de credite bugetare se pot realiza începând cu trimestrul al III -lea.
Virările între capitole se aprobă de Guvern, Consiliul local, Consiliul județean .
Virările în cadrul aceluiași capitol se aprobă de ordonatorul principal de credite.
(2) Transferarea de credite constă în trecerea sumelor de la un ordonator principal de
credite la altul, în relație cu transferarea unei activități.
(3) Suplimentarea creditelor bugetare constă în alocarea de sume suplimentare pe
baza cererilor primite de la ordonatorii principali de credite, din Fondul de Rezervă.
(4) Anticiparea creditelor bugetare constă în utilizarea a până 30% din veniturile
proprii estimate și aprobate, anterior încasării.
(5) Blocarea creditelor bugetare este operațiune inversă de schiderii creditelor
bugetare și constă în interzicerea accesului la sumele rămase neutilizate până la finele
trimestrelor I, II și III.
(6) Anularea creditelor bugetare se realizează în două ipoteze: (a) la 31 decembrie, de
drept, dacă creditele bugetar e nu au fost utilizate; (b) la cererea ordonatorului principal de
credite, dacă obiectivele pentru care au fost alocate au fost desființate sau amânate.
1.2. Sistemul bugetar al UE
Sediul materiei: art. 317-319 TFUE.
Competențe: Comisia europeană. Statel e membre (76% din buget este executat în
procedură conjunctă).
Procedura. Comisia are la dispoziție patru modalități de executare a bugetului:
(1) Gestiunea centralizată . Executarea creditelor se face sub coordonarea Comisiei.
(1.1.) Gestiunea centraliza tă directă. Fondurile sunt cheltuite direct de către
personalul din cadrul Comisiei. Comisia este cea care selectează contractanți și beneficiarii
subvențiilor, efectuează plățile, efectuează controlul activităților lor, etc.
(1.2.) Gestionarea centralizat ă indirectă. Gestiunea fondurilor este externalizată către
instituții autonome subordonate Comisiei: ( a) Agenții executive: AE pentru Cercetare (REA);
AE pentru Educație, Audiovizual și Cultură (EACEA); etc. (b) Agenții și organisme
descentralizate: agenții pentru politici, agenții de cooperare polițienească și judiciară în
materie penală ; (c) Agenții naționale. E.g: acordarea de burse de studii, pentru un număr mare de
beneficiari.

31(2) Gestiunea partajată. Execuția bugetară se realizează de către statele membre. Este cazul
fondurilor structurale și a altor instrumente financiare europene.
(3) Gestiunea descentralizată. Execuția bugetară se realizează de către state terțe. Este cazul
fondurilor pentru cooperare externă.
Aceste metode de management (2 și 3) sunt utilizate numai în cazul în care Comisia s-
a asigurat că aceste țări vor pune în aplicare bugetul în conformitate cu normele și principiile
bunei gestiuni financiare.
(4) Gestiunea conjunctă cu organizații internaționale. Execuția bugetară se realizează în
proceduri comune cu alte organisme internaționale recunoscute. Acest procedeu este utilizat
de minimis datorită imposibilității de a aplica standardele comunitare asupra procedurilor de
gestionare a fondurilor.
În sistemul bugetar european, instituțiile publice sunt ordonatori de credite. Această
atribuție este delegată persoanei fizice, care exercită funcție de conducere.
2. ÎNCHEIEREA PROCEDURII BUGETARE ANUALE
2.1.Sistemul național
Încheierea exercițiului financiar – prin trecerea anului calendaristic – declanșează
procedura de raportare cu privire la modul de executare a bugetului. Documentul de
raportare este Contul general anual de execuție bugetară (CGAEB). CGAEB este un
document de sinteză, elaborat simetric în raport cu bugetul . Bugetul pr ezintă venituri și
cheltuieli preconizate, Contul prezintă venituri și cheltuieli efectiv realizate.
Structura CGAEB:
-Venituri: prevederi inițiale / prevederi bugetare definitive / încasări realizate.
-Cheltuieli: credite bugetare inițiale / credite bugetare definitive / plăți efectuate.
2.1.1. Bugetele centrale
Ordonatorii principali de credite au obligația, ca în anul următor exercițiului bugetar
să elaboreze situații financiare anuale și rapoarte de performanță, în care să prezinte pe
fiecare program: o biectivele, rezultatele preconizate și cele obținute, indicatorii și costurile
asociate, precum și situații privind angajamentele legale. Aceste raportări sunt centralizate
de MFP, care elaborează CGAEB. Guvernul preia CGAEB elaborat de MFP și îl supune sp re
aprobare Parlamentului.
Termen limită: 1 iulie a anului următor
2.1.2. Bugetele locale
Ordonatorii principali de credite au obligația, ca în anul următor exercițiului bugetar
să elaboreze situații financiare anuale și rapoarte de performanță, în care să prezinte pe
fiecare program: obiectivele, rezultatele preconizate și cele obținute, indicatorii și costurile
asociate, precum și situații privind angajamentele legale. Ordonatorii principali de credite
elaborează CGAEB, pe care îl supun spre aprobare Con siliului Local (CGMB) sau după caz
Consiliului Județean.
2.2. Sistemul bugetar UE
Conturile anuale – instituție corespondentă a CGAEB –ale UE se elaborează pe baza
datelor contabile prezentate de fiecare instituție europeană. Conturile anuale sunt consti tuite
din rapoarte financiare consolidate despre executarea bugetului.
Procedura de elaborare cuprinde două etape:
1) conturile provizorii sunt elaborate și transmise Curții de conturi spre verificare.
Termen limită : 31 martie.
2) conturile definitive su nt aprobate de Comisie și sunt transmise Parlamentului și
Consiliului pentru a aproba descărcarea de gestiune Comisiei.

32Termen limită: 31 iulie.
3. CONTROLUL EXERCIȚIUL UI FINANCIAR
3.1. Sistemul bugetar național
3.1.1. Bugetele centrale
Bugetele centrale sunt supuse unor forme și proceduri diferite de control.
(1) Controlul politic este realizat de către Parlament, care verifică executarea conformă cu
legea a bugetelor centrale. Prin aprobarea / neaprobarea CGAEB, Parlamentul validează sau
nu gestiunea resurselor publice realizată de Guvern.
(2) Controlul tehnic independent este realizat de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi
prezintă Parlamentului un raport privind modul de execuție a bugetelor publice.
(3) Controlul administrativ specializat este realizat de MFP, care pe parcursul întregii
proceduri bugetare are obligația de a verifica respectarea de către ordonatorii de credite a
procedurilor obligatorii și a dispozițiilor legale.
3.1.2. Bugetele locale
Bugetele locale sunt de asemenea supuse unor mecanisme de control diferite:
1) Controlul politic exercitat de autoritățile deliberative – Consiliile – prin care acestea
verifică modul în care primarii și președinții CJ respectă prevederile bugetului.
2) Controlul tehnic independent este realizat de Curtea de Conturi.
3) Controlul administrativ specializat este realizat de MFP, prin intermediul DGFP.
3.2. Sistemul bugetar al UE
Procedura bugetară europeană este supusă următoarelor forme de control:
-Audit intern
Fiecare Direcția Generală (DG) a Comisiei are o structură de audit intern, care
raportează direct Directorului general. Această structură are sarcina de a analiza procedurile
utilizate de departamentul în cauză pentru a se asigura că respectă normele stabilite.
Structura de audit verifică de asemenea operațiunile realizate, activele etc. Rapoartele f inale
sunt depuse la Serviciul de Audit Intern al Comisiei.
-Audit extern
Situațiile financiare ale UE și de gestionare a resurselor sunt supuse unui audit extern
și independent de către Curtea Europeană de Conturi, care prezintă un raport anual
Parlamentului European și a Consiliului din Miniștri.
Acest raport: (a) examinează legalitatea și regularitatea operațiunilor și a plăților
individuale; (b) monitorizează soliditatea situațiilor financiare pentru a stabili dacă acestea
redau o fidel și corect situația financiară.
AUTOEVALUARE
I. Indicați varianta/variantele corecte:
1.Procedura de elaborare a bugetului are la bază: a) propunerile de cheltuieli estimate de
ordonatorii principali de credite; b) determinarea volumului total de credite bugetare alocate
unei instituții publice; c) conținutul bugetului pe anul anterior;
2.În procedura bugetară centrală, Guvernul răspunde în calitate de: a) ordonator principal
de credite la nivel național; b) instituție exercitând puterea executivă; c) instituție
supraordonată Ministerului Finanțelor Publice;

333. În procesul de elaborare a bugetului: a) atât Guvernul, cât și MFP verifică conținutul
proiectelor elaborate de instituțiile subordonate; b) MFP exercită un control de cenzură; c)
MFP exercită un control de regularitate, în raport cu care Guvernul este mediator;
4. Bugetele locale sunt: a) beneficiare ale transferurilor consolidabile distribuite de Guvern;
(numai județean) ; b) beneficiare de cote defalcate distribuite de Guvern; c) beneficiare de
sume defalcate, distribuite de o comisie județeană, în funcție, exclusiv de numărul de
locuitori;
5. Definitivarea proiectelor de buget: a) presupune negocieri între ordonatorii secundari de
credite și MFP; b) se face în termen de 15 zile de la publicarea în M.O. bugetului de stat; c) se
datorează modificării limitelor de cheltuieli comunicate în scrisoarea -cadru;
6. În cadrul procedurii bugetare locale: a) D.G.F.P elaborează un buget pe ansamblul
fiecărui județ supus aprobării C.J. ; b) ordonatorii terțiari de credite elaborează propriile
bugete în funcție de veniturile proprii; c) toate cheltuielile se înscriu în buget conform
clasificației bugetare;
7. Procesul de elaborare a bugetului UE este: a) guvernat de principiul dialogului între
instituțiile comunitare; b) plurianual, prin emiterea Cadrului Financiar pentru 7 ani; c)
coordonat de Consiliul European;
8.În conținutul bugetului: a) veniturile sunt prevăzute pe capitole și subcapitole, iar
cheltuielile pe părți, capitole, subcapitole; b) nu se includ cheltuielile de capital provenind
din credite de angajament; c) se includ fondurile de rezervă aflate la dispoziția ordonatorului
principal de credite;
9. M.F.P: a) elaborează norme metodologice privind procedura bugetară; b) are calitatea de
ordonator principal de credite; c) repartizează pe unit. adm. – terit. sumele defalcate din unele
venituri ale bugetului de stat;
10. Aprobarea proiectului de buget: a) se face fără dezbaterea acestuia; b) produce efecte
numai pentru viitor; c) se face cu majo ritate calificată;
II. Soluționați următoarele ipoteze de lucru:
În fapt, s- a reținut că, la data de 15 martie 201 2, directorul Direcției pentru Asistență Socială,
Iași, a virat suma de 15.000 lei, înscrisă în Bugetul pentru anul 201 2, la Capitolul Cheltuieli de
personal, subcapitolul Cheltuieli cu instruirea personalului, pe trimestrul I, în contul deschis
la B.C.R., al S.C. Construct Unu S.A., pentru unele reparații de întreținere la sediul Direcției,
în baza contractului nr. 112/10.02.2011.
Identificați :Calitatea în care Directorul a luat această decizie. Ilegalitatea din această
operațiune. În cazul în care există avizul Consiliului Local, această operațiune poate fi
efectuată pe parcursul unui exercițiu bugetar ? În ce condiții ?
În fapt, s- a reținut că, la data de 1 februarie 201 2, primarul comunei Tomești, printr -o decizie
a reținut suma de 20 mii lei, reprezentând creditul bugetar pentru repararea unor segmente
de drum public comunal, repartizată pentru anul 201 1, trimestrul IV, și a folosit -o în scopul
de a achiziționa un microbuz destinat transportului elevilor din comună.
Identificați: Calitatea în care primarul a luat această decizie. Ilegalitatea intervenită. Ce se
întâmplă cu un venit nerealizat, în cadrul exercițiului bugetar? Cui revine atri buția de a
decide asupra virărilor de credite neutilizate? Care credite pot fi virate?
Pornind de la ipoteza unui credit bugetar în valoare de 40.000 lei, înscris în bugetul
Municipiului Vaslui pe anul 2012, pentru dotarea bibliotecii centrale „Mihai Eminescu” cu
1.000 de volume de literatură română și internațională, identificați: Ordonatorul principal de
credite, care va realiza executarea creditului. Actele procedurale prin care acest credit va fi
executat.

34CAPITOLUL III – REGIMUL JURIDIC AL O BLIGAȚIILO R FISCALE
OBIECTIVE
1. Identificarea mecanismelor de impunere și a componentelor juridice ale acestora
2. Asimilarea mecanismului de impunere directă a persoanelor juridice, fizice și a altor
entități
3. Asimilarea mecanismului de impunere indirectă a persoanelor juridice, fizice și a altor
entități
4. Asimilarea cerințelor de legalitate și regularitate a impunerii
5. Asimilarea unor ipoteze de practică administrativă și jurisprudență privind impunerea
SECȚIUNEA 1 –TEMEIUL FAPTIC ȘI LEGAL AL OBLIGAȚIILOR FISCALE
1. OBLIGAȚIA FISCALĂ
Noțiunea de obligație fiscală este definită prin art. 21 și art. 22 C.proc.fisc.. Codul de
procedură fiscală enumeră: creanțele fiscale (principale și accesorii) – drepturi patrimoniale
rezultând din raporturile de drept fisc al și obligațiile fiscale – prin indicarea categoriilor de
obligații4.
Obligația fiscală are astfel două dimensiuni: (a) o dimensiune materială, constând, în
genere, în cuantumul datorat cu titlu de impozite, taxe, contribuții și eventual accesorii –
dobânzi și penalități; (b) o dimensiune procesuală constând în gestionarea obligațiilor
materiale, în sistem de autoimpunere: obligații declarative, obligații de evidențiere, obligații
de comunicare de informații etc.
Cele două dimensiuni ale obligației fiscale sunt în relație de dependență: obligațiile
procesuale există doar în sarcina subiectelor, care datorează sau au aptitudinea de a datora
obligații materiale patrimoniale. Obligațiile nepatrimoniale sunt mai consistente în cazul
profesioniștilor.
Spre exemplu, o persoană, care nu realizează activități profesionale, nu datorează impozite –
obligație materială și nici nu are obligația de a depune declarații fiscale. O persoană, care realizează
activități profesionale, are întotdeauna obligații nepatrimoniale și dacă obține venituri și obligații
patrimoniale.
2. E LEMENTELE RAPORTULUI JURIDIC DE IMPUNERE
Elementele raportului juridic de impunere sunt:
2.1. Titularul impunerii
Legislația în vigoare utilizează o serie de noțiuni specifice pentru a desemna pe rsoana
titular al obligațiilor fiscale materiale și procesuale.
2.1.1. Contribuabilul
Subiectul predilect al raportului juridic fiscal este contribuabilul.
Noțiunea de contribuabil este definită prin art. 17 alin. (2) C.proc.fisc. ca orice persoană
fizică sau juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică, ce datorează impozite și taxe,
contribuții și alte sume bugetului general consolidat, în condițiile legii . Prin definiția din lege,
noțiunea desemnează titularul de obligații patrimoniale de natură fiscală propriu -zise

4Obligația de a declara, obligația de a calcula și înregistra în evidențe, obligația de a plăti, obligația de a plăti
dobânzi și penalități, obligația de a efectua stopajul la sursă.

35provenind din impozite, taxe și contribuții sociale, dar și categoria altor persoane, care
datorează sume către bugetul general consolidat .
Spre exemplu, au calitatea de contribuabil persoanele, care datorează creanțe vamale în
condițiile dispozițiilor Codului Vamal – Legea nr. 86/2006.
Distingem în privința regimului fiscal între persoana fizică, persoan ajuridică și
entitatea fără personalitate juridică.
Noțiunea de contribuabil se delimitează de noțiunea de debitor în contextul
C.proc.fisc.. Astfel, sunt subiecte de raporturi de drept fiscal, în procedurile de colectare,
alături de persoanele care datorează creanțe în baza titlurilor de creanță fiscală propriu -zise5
(contribuabil) și persoanele, care datorează creanțe fisc aleîn baza titlurilor de creanță fiscală
asimilate6(debitor).
Noțiunea de contribuabil se delimitează și față de noțiunea de subiect al raportului de
drept fiscal . Aceasta deoarece, o persoană este distinct titular de obligații fiscale patrimoniale
și nepatrimoniale. Spre exemplu, obligația de înregistrare fiscală – art. 72 C.proc.fisc.,
obligația de a conduce evidențe fiscale –art. 79 C.proc.fisc., sunt obligații strict
nepatrimoniale și nu implică datorarea unui impozit, taxă, contribuție .
Cu toate ace stea, C.proc.fisc. și legislația conexă, utilizează tot noțiunea de
contribuabil pentru a desemna persoanele care au obligații fiscale nepatrimoniale, fără a avea
obligații patrimoniale: art. 75 alin. (2) C.proc.fisc. –Declarația de înregistrare fiscală v a cuprinde:
datele de identificare a contribuabilului (…) , art. 81 alin. (4) C.proc.fisc. – în caz de inactivitate
temporară (…) organul fiscal competent poate aproba, la cererea contribuabilului, alte termene sau
condiții de depunere a declarațiilor fis cale.
Pentru a acoperi toate aceste ipoteze, noțiunea de contribuabil ar trebui definită: orice
persoană fizică sau juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică, care în cadrul unui
raport de drept fiscal este titulară în nume propriu sau pentru altul, de drepturi și obligații
patrimoniale sau nepatrimoniale.
Distincția generatoare de efecte juridice semnificative, în cadrul raportului de drept
fiscal și de drept penal se face între persoana fizică, persoana juridică și entitatea fără
personalitate juridică.
2.1.2. Plătitorul
Reținerea la sursă. În raporturile juridice fiscale stabilite prin sistemul reținerii
(stopajului) la sursă intervine, ca titular de drepturi și obligații, pe lângă debitor (persoana
care a realizat venitul) și creditor (instituția publică), și un plătitor . Acesta este reprezentat de
o persoană terță față de raportul fiscal patrimonial, căreia îi revine (i) obligația de a plăti sau
(ii) obligația de a reține și de a plăti, impozite, taxe, contribuții, amenzi și alte v enituri
bugetare, conform art. 26 C.proc.fisc. Plătitorul este parte a unui raport juridic atipic;
reținerea la sursă este un mecanism juridic tripartit.

5Sunt titluri de creanță fiscală propriu -zise: a) decizia de impunere emisă de organele competente, potrivit legii;
b) declarația fiscală, angajamentul de plată sau documentul întocmit de plătitor prin care acesta declară obligațiile
fiscale, în cazul în care acestea se stabilesc de către plătitor, potrivit legii; c) decizia prin care se stabilește și se
individualizează suma de plată, pentru creanțele fiscale accesorii, reprezentând majorări de întârziere, stabilite de
organele competente.
6Sunt titluri de creanță fiscală asimilate: d) declarația vamală pentru obligațiile de plată în vamă; e) documentul
prin care se stabilește și se individualizează datoria vamală, inclusiv accesorii, potriv it legii; f) procesul-verbal de
constatare și sancționare a contravenției, întocmit de organul prevăzut de lege, pentru obligațiile privind plata
amenzilor contravenționale; g) ordonanța procurorului, încheierea sau dispozitivul hotărârii instanței
judecătorești ori un extras certificat întocmit în baza acestor acte în cazul amenzilor, al cheltuielilor judiciare și al
altor creanțe fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instanța judecătorească.

36Impozitul pe dividende, impozitul pe venit și contribuțiile sociale. Noțiunea de
plătitor intervine î n materia impozitelor datorate prin reținere la sursă7și în materia
contribuțiilor sociale. Mecanismul presupune (1) un contribuabil, care realizează un venit în
baza unui contract de muncă, de asigurare, de joc, de cesiune etc., datorând astfel un impozi t
și (2) un plătitor, care va reține partea din venit datorată cu titlu de impunere și o va vărsa
către bugetul de stat. Plătitorul este subiect pasiv pentru obligații fiscale: (a) evidențierea
veniturilor în contabilitate; (b) depunerea declarațiilor relevând veniturile realizate și pentru
obligații patrimoniale (a) reținerea sumelor din venitul plătit și (b) virarea acestor sume către
bugetul general consolidat. Aceste obligații sunt executate în nume propriu, plătitorul
angajându- și răspunderea pentru neexecutarea lor. Sfera de obligații proprii a plătitorului
include și suportarea consecințelor neplății la timp a sumelor reținute cu titlu de impozit,
consecințe de natură administrativă sau penală.
Tabel explicativ
Contribuabil Plătitor
Creanță fiscală Da Nu
Obligații declarative și de plată Nu Da
Accize. Cu un sens relativ diferit, noțiunea de plătitor este utilizată în materia
accizelor. C.fisc. instituie obligații fiscale în sarcina unui plătitor de accize. Noțiunea
desemnează persoana fizică sau juridică, care poartă răspunderea pentru calcularea corectă
și plata la termenul legal a accizelor către bugetul de stat și pentru depunerea la termenul
legal a declarațiilor de accize la autoritatea fiscală competentă.
2.1.3.Persoana impozabilă
În materie de TVA, C.fisc. nu utilizează noțiunea de contribuabil, ci noțiunea de
persoană impozabilă , reprezentată de orice persoană fizică, grup de persoane, instituție
publică, persoană juridică, precum și orice entitate, care realizează de manieră independentă
oactivitate economică, indiferent de scop și rezultat. Conform art. 127 alin. (2) C.fisc. prin
activitate economică se desemnează activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de
servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere, exploatarea bunurilor
corporale sau necorporale cu caracter de continuitate . Aceste persoane realizează operațiuni
taxabile sau scutite cu drept de deducere și au obligația de a se înregistra ca plătitor de TVA,
de a evidenția operațiunile impozabile și de a depune decontul de TVA, declarația
recapitulativă, declarația statistică Intrastat8, de a calcula și plăti taxa.
2.1.4. Suportatorul impunerii
Tot în materie de impozite indirecte – TVA și accize, doctrina utilizează noțiun ea de
suportator al impunerii . Pentru impozitele datorate în acte de consum, suportatorul impunerii
este consumatorul, adică persoana care achiziționează bunuri sau beneficiază de servicii
taxate ori accizate de la un comerciant. Acesta nu are obligații fiscale directe, deși achită
impozitul integrat în preț.
2.2. Faptul juridic generator al impunerii
Literatura de specialitate utilizează noțiunea de fapt juridic generator al impunerii
pentru a desemna evenimentul indicat de lege, care se produce în patrimoniul unei persoane
și determină apariția de obligații fiscale patrimoniale.
Faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de (a) realizarea unui venit.
Venitul provine dintr-un fapt juridic lato sensu, de regulă dintr-un act juridic cu titlu oneros –

7Sunt astfel de impozite cele pe veniturile din salarii și cele asimilate salariilor, din pensii, din investiții, din
premii și jocuri de noroc, din drepturi de proprietate intelectuală.
8În sens practic, se va depune Formular 300 – Decont de TVA ori formula 301 – Decont special de TVA.

37contract de muncă, de vânzare -cumpărare, de locațiune, de prestări servicii. Mecanismul
contractual determină creșterea patrimoniului unui contribuabil, ca urmare a activității sale
lucrative. La momentul înregistrării în patrimoniul al unui plus (ca diferență între veniturile
realizate și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri) se naște creanța fiscală –
dreptul autorității publice de a încasa o cotă din acest venit cu titlu de impozit.
Faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de (b) efectuarea unui act de
consum. Actul de consum constă în achiziționarea de către un contribuabil de bunuri sau
servicii; acestea au introdus în prețul de achiziție și costul unui impozit indirect. Impozitele
indirecte pot greva orice act de consum – TVA care se include în prețul combustibililor,
medicamentelor, servicii tehnice etc. sau numai anumite acte de consum – accizele: alcool,
tutun, energie electrică etc.
Faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de (c) deținerea unui bun în
proprietate. Proprietarul suportă o serie de impozite și taxe, ca și accesoriu al proprietății.
Acesta are obligația de a achita anual, creanțele fiscale determinate de proprietatea asupra
unui imobil sau asupra unui mijloc de transport.
Pentru contribuțiile sociale, faptul gen erator al impunerii este realizarea venitului.
Pentru taxe, faptul juridic generator al impunerii este efectuarea unui serviciu public,
de către o instituție publică.
2.3. Obiectul impunerii
Obiectul impunerii este val oarea asupra căreia se calculează impozitulori contribuția .
Obiectul impunerii este: un venit, un bun, un preț etc.
2.4. Cota de impunere
Cota de impunere este procentul din obiectul impunerii datorat ca șicreanță fiscală.
Regula este cota de impunere procentuală unică: 16% – pentru impozitele directe; 25%
pentru TVA. Pentru anumite impozite: impozitul pe venitul microîntreprinderilor, accize
sunt stabilite prin lege cote diferite. În cazul taxelor, acestea au cuantum fix ori procentual.
3. T IPURI DE O BLIGAȚII FISCALE :IMPOZIT ,TAXĂ ,CONTRIBUȚIE ,ALTE SUME
3.1. Impozitele
3.1.1. Impozitele directe
Impozitarea directă reprezentă forma legală de prelevare la buget a unor sume de
bani colectate în mod direct și în raport cu mărirea veniturilor realizate într-o perioadă
determinată, de către contribuabili indicați de lege. Impozitele directe sunt, datorate, în
persoană proprie, calculate, plătite și suportate de către aceeași persoană – contribuabilul. Pe
cale de excepție, mare parte din impozitele directe datorate de persoana fizică sunt
determinate în regim de reținerela sursă.
Acestea se clasifică în funcție de obiectul impunerii, în impozite pe venit și impozite
pe avere, iar în funcție de titularul creanței fiscale în impozite centrale și impozite loca le.
Modul de impunere este diferit în funcție de subiectul impunerii: persoană fizică, persoană
juridică, entitate fără personalitate juridică.
a. Persoanele juridice
Principalul impozit datorat este impozitul pe profit – art. 19-35 C.fisc. Gradul de
generalitate al acestei impuneri este ridicat, acoperind veniturile nete din activități
economice, cu anumite excepții expres și limitativ prevăzute de lege9pentru toate persoanele
juridice române sau străine ce realizează venituri în România.

9Conform art. 20 C.fisc. și art. 201C. fisc.

38Ca alternativă la impozitul pe profit, persoanele juridice române pot datora impozitul
pe venitul microîntreprinderilor – art. 1121 – art. 11211C.fisc., atunci când îndeplinind condițiile
impuse de art. 1122C.fisc., contribuabilul persoană juridică a făcut opțiune pentru această
formă de impozitare.
În directă legătură cu funcționarea societăți lorcomerciale, C.fisc. instituie și impozitul
pe dividende, datorat în sistem de reținerela sursă – art. 36 C.fisc.
b. Persoanele fizice
Impunerea veniturilor persoanelor fizice se face prin impozitul pe venit.
Sediul materiei: art. 39-95 C.Fiscal.
Sunt incidente mai multe forme de determinare a impozitului.
(i) Venituri impuse în regim de reținere la sursă. Acestea presupun ca un terț
plătitorul venitului să execute obligaț iile de colectare a impozitului pe venit. Este cazul
veniturilor realizate de persoanele fizice din: salarii sau surse asimilate (art. 57 alin. (1)
C.fisc.); unele activități independente – drepturi de autor, contracte de agent, comision (art.
52 alin. (1) C.fisc.); investiții (art. 67 alin. (1) -(4) C.fisc.); pensii (art. 69 C.fisc.); premii și jocuri
de noroc (art. 77 alin. (1)- (3) C.fisc.); transferul proprietăților imobiliare (art. 773 C.fisc.).
(ii) Venituri impuse în persoană proprie. În acest caz, persoana fizică titular al
venitului are obligația de colectare a impozitului. Contribuabilul este astfel obligat să declare
activitatea desfășurată, urmând ca regimul său fiscal și contabil să fie stabilit, la alegere, în
sistem forfetar sau în sistem real. Persoana fizică datorează în sistem de impunere separată ,
impozit pentru venitul din: activități independente –profesii liberale, activități comerciale
sau proprietate intelectuală (art. 46 -54 C.fisc.); cedarea folosinței bunurilor mobile sau
imobile (art. 61-64 C.fisc. ); activități agricole, desfășurate în nume propriu (art. 71 -74 C.fisc.).
c. Impozitele pe bunuri
Persoana juridică și persoana fizică datorează impozite locale pentru anumite bunuri:
clădiri, terenuri, mijloace de transport.
3.1.2. Impozitele indirecte
Impozitarea indirectă este o formă de prelevare la buget a unor sume de bani în mod
exclusiv pentru consumul de bunuri și servicii. Impozitele indirecte sunt gestionate de către
o persoană impozabilă, apoi repercutează asupra unui suportator al impunerii, care este
contribuabil efectiv. Sunt impozite indirecte taxa pe valoare adăugată și accizele.
a. Taxa pe valoare adăugată – TVA
TVA grefează o serie de operațiuni comerciale indicate expres și limitativ de C.fisc. și
anume: art. 128 Livrarea de bunuri; art. 129 Prestarea de servicii; art. 130 Schimbul de bunuri
sau servicii; art. 1301Achizițiile intracomunitare de bunuri; art. 131 Importul de bunuri. TVA
are un mecanism de impunere specific: distingem între TVA în amonte , adică taxa plătită de
persoana impozabilă către furnizorii săi și TVA în aval , adică taxa plătită către persoana
impozabilă de către clienții săi. La finele unei perioade impozabile –o lună, un trimestru etc.
–se determină diferența între cele două TVA. Dacă diferența este negativă, contribuabilul
este titularul unei sume negative de taxă, având dreptul la rambursare de TVA. Dacă
diferența este pozitivă, atunci contribuabilul este titularul unei obligații fiscale față de
bugetul de stat.
b. Accize
Acest impozit este datorat bugetului de stat pentru anumite produse provenite din
producția internă sau din import: alcool, tutun, produse energetice. Operațiunile comerciale
cu produse accizabile sunt efectuate doar de către antrepozitari fiscali –în condițiile art. 2061-
20628C.fisc.. Spre deosebire de TVA, care se determină la fiecare comerciant din lanțul de
producere și distribuire, accizele circulă în regim suspensiv, între antrepozitari fiscali.

393.2. Taxele
Taxele sunt sume datorate de un contribuabil, la un moment oarecare pentru faptul
de a fi beneficiat de un serviciu din partea unui instituții publice: taxe judiciare, taxa de
parcare, taxa pentru cartea de identitate etc. Acestea au mecanism simplu de colectare, fiind
încasate de instituția care asigură serviciul public și nu implică obligații procesuale
secundare pentru contribuabil.
3.3. Contribuțiile sociale
Sediul materiei: art. 2962- art. 29620 C.fisc.
În sistemul public de pensii, de asigurări de sănătate, de asigurări de șomaj,
contribuțiile sociale sunt datorate exclusiv de persoanele fizice, ca urmare a realizării unor
venituri lucrative profesionale. Sistemul de evidențiere și colectare a contribuțiilor este
similar celui privind impozitele directe – predominant reținere la sursă și în subsidiar
colectarea în persoana proprie10.
Coexistă două moduri de colectare :
(i) Asiguratul datorează integral și în nume propriu contribuția socială; este cazul
liber-profesionistului, comerciantului persoană fizică în întreprindere individuală ori în
întreprindere famili ală. Aceștia au obligația de a declara venitul realizat și contribuția
datorată.
(ii) Asiguratul datorează contribuția alături de plătitorul venitului; este cazul
salariaților, funcționarilor publici, asociaților, comanditarilor sau acționarilor,
administ ratorilor și managerilor etc. Executarea integrală a creanței se face de către
angajator, în sistem de reținerela sursă.
În acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1554/2008: Astfel,
conform art. 261 alin. (2) din Lege a nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății angajatorii și
asigurații care au obligația plății contribuției în condițiile prezentei legi și care nu o respectă,
datorează pentru perioada de întârziere majorări de întârziere în condițiile C.proc.fisc., iar potrivit art.
257 alin. (8) din același act normativ termenul de prescripție a plății contribuției se stabilește în
același mod cu cel prevăzut pentru obligațiile fiscale. Din dispozițiile mai sus arătate, rezultă că și
contribuția de asigurări sociale de sănătate are natura juridică a impozitelor și taxelor reglementate de
C.Fiscal și cum reclamantul nu și -a îndeplinit obligația de plată a acestei contribuții din anul 2004 și
până la data efectuării controlului, în mod legal a fost obligat la plata acesteia , precum și a accesoriilor
aferente pe perioada 2004 – trimestrul II 2007.
3.4. Alte sume
Sunt asimilate creanțelor fiscale o serie de obligații patrimoniale, stabilite prin act de
autoritate publică în beneficiul unei instituții publice: amenzi, sume stabilite de organele
judiciare, taxe vamale.
4. MECANISMUL AUTOIMPUNERII
Parcursul unei obligații fiscale este constituit dintr -o serie de etape:
(1) Producerea faptului juridic generator al impunerii – constă în modificarea
patrimoniului contribua bilului, în sensul indicat de legea fiscală. Pentru a determina aceste
modificări și valoarea lor, contribuabilul profesionist are obligația de a conduce evidențe
contabile.

10Mai ales dacă avem în vedere cuantumul semnificativ al impunerilor în această materie de peste 40% din
venitul realizat.

40(2) Exigibilitatea creanței fiscale. Consecința imediată, ex lege este constituir ea creanței
fiscale – dreptul instituției publice de a preleva o sumă de bani cu titlu de impozit, taxă ori
contribuție.
(3) Evidențierea creanței fiscale. Obligația de evidențiere a acestei creanțe aparține
contribuabilului (implicit plătitorului ori per soanei impozabile) . Acesta are obligația de a
depune la termenul indicat de lege: lunar, trimestrial ori anual, declarația fiscală prin care
individualizează baza impozabilă ori baza impozabilă și creanța fiscală.
(4) Scadența creanței fiscale. Odată evidențiată creanța, contribuabilul are obligația de
a face plata în termenul indicat de lege.
(5) Executarea obligațiilor fiscale: executare voluntară (prin plată) ori executare silită.
Executarea obligațiilor fiscaleeste asigurată printr -un sistem de co nsecințe:
1)consecințe fiscale
-stabilirea din oficiu a creanței fiscale – printr-o decizie de impunere pe baza
informațiilor obținute de organul fiscal ori pe bază de estimare
-aplicarea de majorări de întârziere pentru creanțele neachitate la termen
-executarea silită a creanțelor fiscale
2)consecințe contravenționale
-aplicarea de sancțiuni contravenționale pentru omisiunile la regimul contabil sau
la regimul declarativ.
3)consecințe penale
-aplicarea de sancțiuni penale pentru faptele intenționate de eludare a obligațiilor
fiscale în condițiile Legii nr. 241/2005 privind prevenirea și combaterea evaziunii
fiscale.
AUTOEVALUARE
1. Realizați o fișă de prezentare a unei taxe prevăzute în Codul Fiscal ori într -o lege specială,
prin identificarea:
a) persoanei impozabile; b) obiectului impunerii; c) cuantumului impunerii.
2. Realizați o fișă de seminar prin identificarea a 5 asemănări și/deosebiri între un impozit
direct și unul indirect.

41SECȚIUNEA 2 –OBLIGAȚII LE FISCALE DIRECTE ALE PERSOANEI FIZICE
1. A CTIVITATEA LUCRATIVĂ RELEVANTĂ FISCAL
Temeiul oricărui raport juridic este voința persoanei fizice. Aceasta ca titulară a unui
patrimoniu și a unor resurse proprii decide să realizeze activități lucrative, în scopul
majorării activului patrimonial. O persoană fizică poate realiza activități lucrative în nume
propriu sau ca parte a unei asocieri.
1.1. Forme de lucru
1.1.1. Persoana fizică în nume propriu
O persoană fizică are în lumina legii acces la o paletă largă de activități lucrative.
Acestea au ca rezult at obținerea de venituri și generează creanțe fiscale. Sunt venituri
impozabile în cazul persoanei fizice veniturile din muncă și activități profesionale, din
exploatarea patrimoniului și din asigurări de pensii.
1.1.2. Asocierile
Activitatea lucrativă poate să solicite resurse dincolo de potențialul unei persoane
fizice. În scopul realizării acesteia, persoanele fizice se pot asocia fie formând o persoană
juridică, fie constituind o entitate fără personalitate juridică.
Persoanele juridice de drept privat sunt constituite cu un anumit scop – condiție a
personalității lor juridice conform art. 187 C.CIV.. Acest scop poate fi lucrativ sau nelucrativ.
Persoanele juridice cu scop lucrativ sunt:
-societățile (comerciale) reglementate prin Legea nr. 31/1991 ș i art. 187-251 C.CIV..
-societățile agricole reglementate prin Legea nr. 36/1991 și art. 187 -251 C.CIV.
Persoanele juridice fără scop lucrativ sunt:
-asociațiile și fundațiile reglementate prin O .G. nr. 26/2000 și art. 187 -251 C.CIV.
-partidele politice reglementate prin Legea nr. 14/2003 și art. 187 -251 C.CIV.
-sindicatele și patronatele reglementate prin Legea nr. 54/2003 și art. 187 -251 C.CIV..
1.2. Dreptul de opțiune al contribuabilului
O persoană fizică are dreptul de a opta cu privire la forma de organizare a activității
sale și la domeniul de acțiune. Acesta poate alege între a derula o activitate în mod
individual sau a participa la constituirea unei persoane juridice.
Criteriile de alegere sunt multiple: domeniu de acțiune, posibilitatea de a const itui
capitalul necesar (singur sau prin asociere), regimul de răspundere (cu întreg patrimoniul –
dacă lucrează în nume propriu ori cu cota de participare –dacă lucrează prin intermediul
unei persoane juridice).
Un criteriu important este și dimensiunea fiscală. Posibilitatea de a alege pentru a
datora minimum de impozit poartă denumirea de optimizare fiscală . Acest drept al
contribuabilului de a căuta economia fiscală este susținut de întreg sistemul fiscal și în plan
secund, de întreaga legislație.
2. IMPOZITAREA PERSOANEI FIZICE
2.1. Persoane impozabile
Sfera persoanelor fizice având calitatea de contribuabil este mai restrânsă decât sfera
persoanei fizice, omul, privit ca titular de drepturi subiective și de obligații. Persoana fizică
dobândește această calitate, în situația în care realizează venituri, deține bunuri sau
efectuează acte de consum, așa cum prevede legislația fiscală, în teritoriul de a plicare a legii
fiscale române (participă ori suportă un fapt juridic generator al impunerii)

42Codul Fis cal face o distincție între persoana fizică rezidentă și persoana fizică
nerezidentă. Persoana fizică rezidentă este conform C.fisc. – art. 7 pct. 23 – orice persoană
fizică, ce îndeplinește cel puțin una din următoarele condiții: are domiciliu în România,
indiferent de cetățenie; are centrul intereselor sale vitale plasat în România; este prezentă în
România o perioadă de peste 183 de zile pe parcursul unui an calendaristic; este cetățean
român, care locuiește în străinătate, ca diplomat sau angajat al sta tului român. Persoana fizică
nerezidentă –conform definiției negative de la art. 7 pct. 22 C.fisc. – este persoana, care nu
este persoană rezidentă, adică care desfășoară activități impozabile în România pe o perioadă
mai mică de 183 de zile într -un an ca lendaristic, fără a avea cetățenia română sau domiciliu
în România. Distincția privește regimul de înregistrare fiscală și de declarare și mai puțin
obligațiile fiscale datorate, modul de calcul și de plată a acestora .
2.1.1. Capacitatea fiscală a persoane i fizice
Persoana fizică devine parte a raportului fiscal la data dobândirii capacității fiscale.
Referitor la condițiile cerute pentru a fi contribuabil, trebuie reținut că această calitate nu este
condiționată de capacitatea civilă de exercițiu. Deși s -asusținut în literatura de specialitate că
în cadrul raportului de drept fiscal este obligatoriu ca subiectul de drept privat să aibă
capacitate deplină de exercițiu, sunt frecvente cazurile când în patrimoniul unei persoane
incapabile sau cu capacitate de exercițiu restrânsă se regăsesc creanțe și obligații fiscale.
Spre exemplu, o persoană fără capacitate de exercițiu, având calitatea de proprietar al unei
clădiri va datora impozitul pe clădiri reglementat de C.fisc., chiar dacă nu are exercițiul dreptului de
proprietate11.
2.1.2.Reprezentarea fiscală
În lumina art. 18 C.proc.fisc., contribuabilul poate fi reprezentat în cadrul unui raport
de drept fiscal. Reprezentarea este voluntară sau legală.
(i) Reprezentarea voluntară se realizează exclusiv în baza unui contract de mandat,
consemnat în scris supus unei proceduri de publicitate prin înregistrarea la organul fiscal.
Reprezentarea prin avocat se va face în condițiile Legii nr. 51/1995.
(ii) Reprezentarea obligatorie intervine în situația persoanelor fi zice incapabile sau cu
capacitate restrânsă de exercițiu, precum și în situația contribuabilului, fără domiciliu fiscal
în România. În cazul persoanelor lipsite de capacitate de exercițiu sau cu capacitate de
exercițiu restrânsă, reprezentarea va fi legală, urmând ca exercițiul drepturilor și obligațiilor
fiscale să se facă de către tutore.
În mod expres, în materia TVA, pentru achizițiile intracomunitare, reprezentarea
fiscală este opțională pentru plata taxei, dacă persoana impozabilă este stabilită în Uniune și
obligatorie pentru plata taxei, dacă persoana impozabilă nu este stabilită în Uniune [art. 150
alin (7) lit. a) și art. 151 alin. (2) lit. a) C.fisc.].
(iii) Curatorul fiscal. În lipsa unui reprezentat ales, organul fiscal, pentru a proteja
interesele contribuabilului, va solicita instanței de judecată competente numirea unui curator
fiscal, conform art. 19 C.proc.fisc. Se va numi un curator fiscal pentru contribuabilul absent
sau al cărui domiciliu fiscal este necunoscut ori care, din cauza bolii, unei infirmități,
bătrâneții sau unui handicap de orice fel, nu poate să își exercite și să își îndeplinească
personal drepturile și obligațiile fiscale.
2.1.3. Transmiterea calității de contribuabil
Calitatea de contribuabil are caracter intuitu personae și nu este transmisibilă. Activul
sau pasivul fiscal al unui contribuabil persoană fizică se transmite prin succesiune, prin
cesiune sau novație.

11Plata se va face de reprezentantul acestuia.

432.2. Venituri impozabile
Criteriul esențial de individualizare a persoanelor fizice titulare de obligații f iscale
este dinamica și componența patrimoniului acestora. Astfel, sunt subiecte de drept fiscal
acele persoane fizice, în patrimoniul cărora se produce un fapt generator al impunerii . Faptul
juridic generator al impunerii constă în realizarea veniturilor indicate de art. 41 C.fisc.: a)
venituri din activității independente – art. 46; b) venituri din salarii – art. 55; c) venituri din
cedarea folosinței bunurilor -art. 61; d) venituri din investiții – art. 65; e) venituri din pensii –
art. 68; f) venituri din activități agricole -art. 71; g) venituri din premii și din jocuri de noroc –
art. 75; h) venituri din transferul proprietăților imobiliare – art. 771; i) venituri din alte surse –
art. 78.
2.2.1. Veniturile din activități independente
Sediul materiei: art. 46-55 C.Fiscal. Sunt incluse în această categorie: venitule
comerciale: comerț, prestări servicii, meserii – flori, accesorii deco, coafor, zidar etc.;
veniturile din profesii liberale: avocat, notar, expert contabil, arhitect; venituri din contracte
de agent, comision sau mandat comercial; venituri din drepturi de proprietate intelectuală:
brevete, mărci.Acest impozit pe venit acoperă o sferă largă de activități lucrative, derulate în
mod independent, pe riscul propriu.
Cota de impunere este 16% . Baza impozabilă se determină în două sisteme: (1) sistem
forfetar (prin estimare) ori (2) în sistem real (pe bază de contabilitate, prin formula:
Totalitatea veniturilor – Cheltuielile deductibile). Conform art. 21 C.Fiscal, (…) sunt
considerate cheltu ieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri
impozabile : materii prime, ambalaje, protecția muncii, transport, taxele și contribuțiile
profesionale obligatorii etc.
În acest sens, a se vedea: C.A. Brașov, secț com., cont . adm. fisc., dec. nr. nr. 698/2008:
Cheltuielile efectuate de intimat cu achiziționarea laptopului și a autoturismului sunt cheltuieli
efectuate în vederea obținerii de venituri impozabile potrivit art. 21 alin. (1) din C.Fiscal.
2.2.2. Veniturile din sa larii și veniturile asimilate
Sediul materiei: art. 56-60 C.Fiscal. Sunt incluse veniturile realizate în baza unui
contract de muncă sau în baza unui act asimilat (funcții de demnitate publică, funcții alese,
funcții de conducere ale societăților comercia le).Este aplicabilă o deducere pro forma –
deducerea de bază. Cota de impunere este 16%. Baza impozabilă se determină prin cumularea
salariului și a altor beneficii patrimoniale. Impozitul este datorat în sistem de reținere la
sursă.
În acest sens, a se vedea: C.A. Brașov, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 25/2008: Din
interpretarea acestor dispoziții legale rezultă că deducerile personale se scad din venitul anual global.
Dacă însă contribuabilul nu a realizat venit în anul fiscal în discuție acesta nu beneficiază de
deducerile personale. Aceasta deoarece natura juridică a deducerilor este aceea a unor facilități de care
beneficiază o persoană care realizează venituri. În cazul în care aceste venituri nu se realizează nu
există nici posibilitatea aplicării deducerilor personale.
2.2.3. Veniturile din cedarea folosinței bunurilor
Sediul materiei: art. 61-64 C.Fiscal. Sunt incluse venituri din contractele cu titlu
oneros de cedare a folosinței bunurilor mobile și imobile –locațiune, închiriere, arendă ,
încheiat de către proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal.
Cota de impunere este 16%. Baza impozabilă se determină în sistem forfetar (Ve nituri
– 25% din venit stabilit ex lege ca și cheltuieli deductibile) ori în sistem real (pe baza
contabilitate, prin formula Venituri – cheltuieli deductibile).

44În acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 310/2010: Faptul că
acest contract de închiriere a fost reziliat la un interval scurt de timp de la încheierea acestuia, nu
exonerează contribuabilul de plata impozitului aferent chiriei pentru perioada de valabilitate a
contractului, în lege nefiind stipulate excepții de la regula plății, în cazde neplată a chiriei.
2.2.4. Veniturile din investiții
Sediul materiei: art. 65- 67 C.Fiscal. Sunt incluse veniturile din activități de plasare a
capitalului personal: din dividende; contracte de depozit bancar/împrumut – dobânzi;
transferul de titluri de valoare; operațiuni de vânzare de valută la termen; venituri din
lichidarea unei persoane juridice.
Cota de impunere este 16%. Baza de impunere este dată de valoarea dividendelor,
valoarea dobânzilor sau diferenț apozitivă/negativă dintre prețul de cumpărare și prețul de
vânzare pentru transferul de titluri de valoare, titluri participative etc. Impozitul este datorat
(i) în sistem de reținere la sursă –dividende, dobânzi ori (ii) în sistem real pe bază de
declarație de impunere anuală . Este un impozit cu forme dife rite de stabilire datorită variilor
investiții financiare.
2.2.5. Veniturile din pensii
Sediul materiei: art. 68-70 C.Fiscal. Sunt incluse sume primite ca pensii de la fondurile
înființate din contribuțiile sociale obligatorii, de la un sistem de asigurări sociale, inclusiv
cele din schemele facultative de pensii ocupaționale, și cele finanțate de la bugetul de stat.
Cota de impunere este 16%. Baza de impunere se stabilește prin deducerea din venit
a sumei neimpozabile lunare de 1.000 lei și a contribuțiilor obligatorii. Impozitul este datorat
exclusiv în sistem de reține rela sursă.
2.2.6. Veniturile din activități agricole, silvicultură și piscicultură
Sediul materiei: art. 71- 74 C.Fiscal. Sunt impozabile veniturile din anumite activități
agricole, indicate expres de lege: a) cultivarea produselor agricole vegetale; b) exploatarea
pepinierelor viticole, pomicole și altele asemenea; c) creșterea și exploatarea animalelor,
inclusiv din valorificarea produselor de origine animală, în stare naturală. Începând cu
februarie 2013, impozitul a fost extins și cuprinde o varietate de activități.
Cota de impunere este 16% . Baza impozabilă se determină exclusiv în sistem forfetar,
fiind determinate prin lege sumele venit , în funcție de suprafețele de teren, tipul acestora ori
alte date. Spre exemplu:
Legume în câmp peste 0,5 ha 4.001
Pomi pe rod peste 1,5 ha 4.709
2.2.7. Veniturile din premii și jocuri de noroc
Sediul materiei: art. 75- 77 C.Fiscal. Sunt impozabile două categorii de venituri: (i) din
premii – adică sumele realizate ca urmare a unui concurs și (ii) din câștiguri –adică sumele
realizate din participarea la jocuri de noroc.
Cota de impunere este de 16% pentru premii, 25% pentru jocuri de noroc. Specifică
este existența unei sume neimpozabile de 600 lei. Impozitul este datorat exclusiv în sistem de
reținere la sursă.
2.2.8. Veniturile din transferul proprietăților imobiliare
Sediul materiei: art. 771-773C.Fiscal. Sunt impozabile veniturile realizate din
transferul dreptului de proprietate și a dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între
vii, asupra const rucțiilor de orice fel și a terenurilor aferente acestora sau asupra terenurilor
de orice fel, fără construcții.

45Cota de impunere este determinată pe categorii: (i) pentru construcțiile de orice fel cu
terenurile aferente acestora, precum și pentru terenurile de orice fel fără construcții, deținute
pe o perioada mai mic ăde 3 ani inclusiv: – 3% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv; – peste
200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculat la valoarea ce depășește 200.000 lei inclusiv; (ii) pentru
imobilele descrise deținute pe o perioada mai mare de 3 ani: -2% până la valoarea de 200.000
lei inclusiv; – peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depășește 200.000 lei
inclusiv.
În acest sens, a se vedea: C.A. București, secț com., cont. adm. fisc., d ec. nr. 411/2010: se
constată că art. 771din C.Fiscal prevede că se datorează impozit la transferul dreptului de proprietate
și al dezmembrămintelor acestuia. Însă hotărârea de partaj precum și partajul voluntar nu reprezintă
un act translativ de propriet ate, ci are un efect declarativ de drepturi deoarece se transformă o
coproprietate comună în proprietate exclusivă, reclamanta nepierzând sau nedobândind calitatea de
proprietar asupra terenului, chiar dacă au intervenit cele două acte declarative de drepturi, astfel că
disp. art. 77/1 din Codul fiscal nu sunt aplicabile cauzei.
2.3. Alte obligații fiscale
2.3.1. Impozitarea dreptului de proprietate
Sediul materiei: art. 247-265 C.Fiscal.
Au calitatea de contribuabil persoanele fizice care dețin în proprie tate bunurile
impozitate și anume: clădiri12, terenuri13sau mijloace de transport14.
2.3.2. Taxele
Persoana fizică dobândește calitatea de contribuabil atunci când, ca beneficiar al unui
serviciu public datorează o taxă fiscală. În această ipoteză, distingem diferite regimuri de
administrare a taxelor. Pentru taxele curente – taxe judiciare, taxe pentru acte emise de
autoritățile publice –plata lor se face direct, la data accesării unui serviciu public. Pentru
taxele parafiscale – taxa de poluare, taxa de radio- televiziune, taxa pentru deșeuri de
ambalaje – regimul de administrare este cel prevăzut de reglementarea specială.
2.3.3. Contribuțiile sociale
Sediul materiei: art. 2962-29620C.Fiscal.
Persoana fizică datorează contribuții sociale, în nume propriu atunci când desfășoară
activități independente sau profesionale, în mod independent ori în numele altuia când
verifică și calitatea de angajator. Contribuțiile datorate sunt: contribuția la sistemul public de
pensii, contribuția la sistemul public de sănătate, contribuția la Fondul de șomaj. Nivelul
contribuției și modul de datorare se stabilesc, în raport de dispozițiile art. 29618C.fisc., în
funcție de tipul venitului și situația specifică. Cuantumul contribuțiilor atinge aproximati v
40% din venit.
Sunt persoane impozabile, cele care realizează venituri din salarii (și venituri
asimilate); din activități independente; din alte surse (cedarea folosinței bunurilor, activități
agricole).
2.4. Forma de organizare a activității lucrative
2.4.1. Activitățile fără autorizare
Persoana fizică are dreptul de a desfășura o activitate în nume propriu, fără a -i fi
necesară dobândirea unei calități formale sau autorizări speciale, în baza pregătirii sale
profesionale sau a calităților personale. În aceste ipoteze, libertatea contractuală, în sensul

12Conform Titlului IX, Capitolul II din Codul fiscal.
13Conform Titlului IX, Capitolul III din Codul fiscal.
14Conform Titlului IX, Capitolul IV din Codul fiscal.

46art. 1270 C.CIV. permite părților să încheie un contract sinalagmatic, cu titlu oneros din care
să rezulte venituri și în subsidiar și efecte fiscale.
Pot fi realizate independent de proceduri de autorizare veniturile din: drepturi de
proprietate intelectuală (activități independente); salarii; cedarea folosinței bunurilor ;
investiții; pensii; jocuri de noroc; transferul proprietății imobiliare.
Relevarea venitului și a obligațiilor fiscale. Regula pentru aceste venituri este
sistemul reținerii la sursă. Plătitorul venitului (angajator, broker, societate de asigurare etc.)
va realiza individualizarea și plata creanței cu titlu de impozit pe venit. Persoana fizică nu
are în acest caz obligații fiscale proprii (declarative, de evidențe contabile, de plată). Excepția
este impozitul pe venitul din cedarea folosinței bunurilor, care se individualizează în sistem
declarativ.
2.4.2. Activitățile cu autorizare
Persoana fizică poate desfășura activități comerciale sau o profesie liberală, fiind
indispensabil a dobândi această calitate în condițiile indicate de lege – impozit pe venitul din
activități independente – art. 46 alin. (1) C.fisc.
a. Activități comerciale. Prin raportare la dispozițiile O .U.G nr. 44/200815, persoana
fizică desfășoară activități economice: ca persoană fizică autorizată –individual și independent,
ca întreprinzător , în cadrul unei întreprinderi individuale ori ca membru al unei întreprinderi
familiale. Ca structură, aceste întreprinderi economice reprezintă activitatea economică
desfășurată în mod organizat, permanent și sistematic, combinând resurse financiare, forța
de muncă atrasă, materii prime, mijloace logistice și informație, pe riscul întreprinzătorului,
fără personalitate juridică, pe seama și pe răspunderea persoanei fizice, care are calitatea de
comerciant. Domeniul de activitate este dat de orice activitate economică, conform
Clasificației Activităților din Economia Națională .
b. Profesiile liberale. Regimul de exercitare a profesiilor liberale este guvernat de
legea specială de reglementare. Caracteristicile acestui mod de a realiza venituri sunt: sursa
de autorizare este dată de corpul profesional organizat conform legii; competențele și
calificările necesare sunt indicate expres de lege; forme le de exercitare a profesiei sunt numai
cele indicate de lege. Sunt indicate expres de art. 46 alin. (3) C.fisc.: profesiile medicale,
avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, la care se
adaugă: executor judecătoresc, practician de insolvență, consultant de proprietate
intelectuală16.
Relevarea venitului și a obligațiilor fiscale. În cazul veniturilor profesionale,
contribuabilul are concomitent cu autorizarea și obligația de a se înregistra fiscal. Ulterior,
contribuabilul depune o declarație privind veniturile estimate – Formular 220. Impozitul se
plătește anticipat, în 4 rate egale, conform art. 81 C.Fiscal. În anul fiscal următor, se
procedează la regularizarea impozitului prin depunerea declarației de veni t – Formular 200
și determinarea impozitului final. Rezultă astfel o creanță fiscală suplimentară, constând în
sume de plată ori în sume de restituit (de compensat).
2.5. Moduri de stabilire a veniturilor impozabile
În stabilirea veniturilor impozabile ale persoanelor fizice sunt reglementate de lege
mai multe sisteme de evidențiere și calcul:

15O.U.G. nr. 44/2008 privind desfășurarea activităților economice de către persoanele fizice autorizate,
întreprinderile individuale și întreprin derile familiale (M. Of. nr. 328 din 25 aprilie 2008).
16Legea nr. 51/1995 profesiei de avocat, Legea nr. 184/2001 privind Organizarea și exercitarea profesiei de
Arhitect, Legea nr. 188/2000 privind Executorii judecătorești, O.G. nr. 71/2001 privind organizarea și exercitarea
activității de consultanță fiscală, O.U.G. nr. 86/2006 privind organizarea activității practicienilor în insolvență etc.

472.5.1. Reținerea la sursă
Reținerea la sursă este cel mai frecvent utilizat sistem. Acesta permite colectarea
veniturilor în mod centralizat (un singur plătitor declară și plătește veniturile a mai mulți
contribuabili) și regulat (un plătitor declară și plătește obligațiile fiscale lunare).
Plătitorul are următoarele obligații: (i) a reține parte din venit datorată ca obligație
fiscală; (ii) a conduce evidențe contabile cu privire la aceste venituri și aceste obligații fiscale;
(iii) a depune declarații cu privire la aceste obligații și (iv) a face plata până la data de 25 a
lunii următoare celei în care s -a realizat venitul.
Contribuabilul nu are obligații fiscal e în persoana proprie.
2.5.2. Sistemul declarativ
Sistemul declarativ în persoana proprie este utilizat pentru veniturile profesionale.
Contribuabilul are următoarele obligații: (i) a se înregistra fiscal; (ii) a depune declarații
fiscale privind venitul estimat (la începerea activității) și (iii) a depune declarații privind
venitul realizat (în fiecare an pe ntru anul fiscal anterior) și (iv) a face plata.
Venitul realizat se determină în două moduri: sistem real ori sistem forfetar.
(a) Sistemul real presupune determinarea venitului impozabil, prin organizarea unor
evidențe de contabilitate în partidă simplă – Ordin MFP nr. 1040/2004.
În acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1495/2008:
contribuabilii care obțin ven ituridin activități independente sunt obligați să organizeze și să conducă
evidența contabilă în partidă simplă cu respectarea reglementărilor în vigoare privind evidența
contabilă, completând Registrul Jurnal de încasări și plăți, Registrul Inventar și a lte documente
contabile stabilite prin norme.
Contribuabilul pe bază de documente justificative – contracte, chitanțe, facturi etc. –,
centralizate în Registrele contabile va determina totalul veniturilor realizate într- un an și
totalul cheltuielilor deductibile, conform art. 21-26 C.Fiscal. Concomitent, acestea va realiza
plăti anticipate, în condițiile art. 81 C.Fiscal pentru 4 trimestre – pe baza venitului din anul
anterior (ori pe baza venitului estimat – Formular 220, în primul an de activitate). În anul
fiscal următor, contribuabilul va comunica rezultatele sale contabile –venitul realizat și
impozitul datorat – organului fiscal prin depunerea declarației privind venitul realizat –
Formular 200. Organul fiscal va proceda la regularizarea impozitului prin compararea
obligațiilor achitate anticipat și a obligațiilor reale prin emiterea unei decizii de impunere –
Formular 250. Diferența pozitivă se va restitui contribuabilului; diferența negativă se va
achita în termenul indicat de art. 111 C.proc.fisc. Sistemul real este regula pentru veniturile
din activități independente; acesta poate fi utilizat opțional și pentru veniturile din cedarea
folosinței bunurilor, din activități agricole, din drepturi de proprietate intelectuală.
În acest sens, a se vedea: C.A. Ploiești, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 205/2008: Este
adevărat că potrivit prevederilor art. 82 din Legea 571/2003 plățile anticipate se stabilesc de către
organul fiscal luându- se ca bază calcul venitul anual estimat sau venitul net realiza t în anul
precedent, dar reclamantul nu datora impozitul aferent vânzării autoturismului proprietatea
cabinetului de avocatură atât timp cât impozitul în cauză fusese plătit în anul 2005.
(b) Sistemul forfetar presupune determinarea venitului impozabil pe bază de norme
de venit. Contribuabilul nu are obligația de a conduce evidențe contabile, venitul său anual
fiind stabilit prin lege. Acesta are următoarele obligații fiscale: (i) de a se înregistra fiscal, la
data începerii activității; (ii) de a depune declarația fiscală privind venitul estimat – conform
normelor de venit; (iii) de a face plățile trimestriale, conform art. 81 C.Fiscal; (iv) de a depune
declarația privind venitul realizat.
Normele de venit sunt aplicabile pentru activități independente – veniturile
comerciale și din anumite meserii: brodare, comerț cu păsări și animale vii, croitorie,

48dulgherie etc. ; activități agricole. Normele de venit diferă ca valoare în funcție de activitate și
de zona geografică –județ. Avantajul principal constă în lipsa obligației de a conduce
evidențe contabile: fără documente justificative, fără registre etc.
AUTOEVALUARE
Identificați soluțiile aplicabile următoarelor ipoteze:
1. În fapt, s- a reținut că M.N, persoană fizică realizează în cursul unui an venituri din lecții
de pian date acasă unor elevi de gimnaziu, închirierea către o societate comercială a unui
spațiu comercial moștenire de familie și din vânzarea de bilete la spectacole de pian.
Determinați:
a) Natura impozabilă a acestor venituri
b) Impozit ul datorat și sistemul de impunere
2. În fapt, s- a reținut că T.I., persoană fizică realizează venituri din salarii, lucrând la o
Fundație de asistență socială a bătrânilor, precum și din vânzarea unor bunuri mobile
personale: bijuterii și obiecte de artă primite în dar.
Determinați:
a) Natura impozabilă a acestor venituri
b) Impozitul datorat și sistemul de impunere
3. În fapt, s- a reținut că T.P. în calitate de avocat stagiar a depus la data intrării în profesie
Declarația 220 prin care a estimat pentru anul 2012 venituri în cuantum de 12.000 lei pentru
care a achitat plăți anticipate din impozitul pe venit. În 2013, a depus Declarația 200 prin care
venitul efectiv realizat a fost de 15.000 lei.
Determinați
a) Regimul fiscal legal al acestor venituri.
4. În fapt, s- a reținut că SC. MT. SA cu sediul în Iași, activând în domeniul asigurărilor a avut
în perioada iunie- decembrie 2009, un număr de 7 angajați în baza unui contract de muncă.
Aceste persoane au realizat în același domeniu de lucru, în această perioadă și venituri în
baza unor contracte de comision. Prima instanță a reținut că prevederea legală impune
angajatorului de a însera în cartea de muncă și de a achita impozitul pe venit și alte
contribuții chiar în situația în care sunt achitate sume în baza unor contracte pentru activități
care țin de domeniul de activitate al societății comerciale. Din această perspectivă prima
instanță a apreciat că deși aparent activitățile din contractul individual de muncă nu
corespund cu cele din contractul de com ision, activitatea desfășurată de acele persoane poate
fi considerată o activitate ce ține de însăși domeniul de activitate al reclamantei și fiind
desfășurată sub controlul acestei societăți, poate fi considerată o activitate dependentă, iar
veniturile asimilate unor venituri din salariu.
Stabiliți legalitatea deciziei primei instanțe de judecată.

49SECȚIUNEA 3 -OBLIGAȚIILE FISCALE DIRECTE ALE PERSOANEI JURIDICE
1.IMPOZITUL PE PROFIT
Sediul materiei: art. 13-39 C.Fiscal.
Acest impozit reprezintă regula în materia impunerii persoanelor juridice și a unor
asocieri fără personalitate juridică.
1.1. Persoane impozabile
1.1.1.Definiție și forme de persoane juridice
Conform art. 188 C.civ.., sunt persoane juridice entitățile prevăzute de lege, precum și
orice alte organizații legal înființate care, deși nu sunt declarate de lege persoane juridice, îndeplinesc
toate condițiile prevăzute la art. 187 –(…) trebuie să aibă o organizare de sine stătătoare și un
patrimoniu propriu, afectat realizării unui anumit scop licit și moral, în acord cu interesul general. De
plano, distingem între persoanele juridice de drept privat și persoanele juridice de drept
public.
Între persoanele juridice de drept privat distingem (i) persoanele juridice cu scop
lucrativ și (ii) persoanele juridice fără scop lucrativ.
În plan fiscal, C. Fiscal realizează o delimitare între:
(i) Persoana juridică de naționalitate română este orice persoană juridică care a fost
înființată în conformitate cu legislația României –art. 7 pct. 24 C.fisc.
(ii) Persoana juridică înființată potrivit legislației europene este orice persoană juridică
constituită în condițiile și prin mecanismele prevăzute de reglementările europene –art. 7
pct. 241C.fisc.
(iii) Persoana juridică străină este orice pers oană juridică care nu este persoană juridică
română și orice persoană juridică înființată potrivit legislației europene care nu are sediul
social în România – art. 7 pct. 25 C.fisc. Distincția privește exclusiv regimul fiscal de urmat,
în materie de impozi t pe profit, impozit pe dividende și TVA.
În funcție de forma de organizare a activității, distingem mai multe ipoteze:
(i) Societățile (comerciale). Subiectul predilect al impozitului pe profit sunt societățile
comerciale, indiferent dacă sunt societăți de persoane sau societăți de capitaluri. Sunt
contribuabili și grupurile de societăți: grupurile de interes economic și grupurile europene
de interes economic, definite în sensul Legii nr. 161/200317.
Sunt subiect al impozitului pe profit societățile române, societățile străine, societățile
europene – Regulament (CE) nr. 2157/2001 privitor la statutul societății europene (SE)18și
societățile cooperative europene – Regulament (CE) nr. 1435/2003 privitor la statutul
societății cooperative europene (SCE).
Sunt irelevante din perspectiva dreptului fiscal chestiunile privind: sursa capitalului
–român sau străin; natura asociaților – persoane fizice ori persoane juridice; domeniul de
activitate – orice domeniu conform CAEN; forma de organizare a societății: socie tate în
nume colectiv, societate în comandită simplă, societate în comandită pe acțiuni, societate pe
acțiuni sau societate cu răspundere limitată –în sensul dispozițiilor Legii nr. 31/1990.
(ii) Asociații și fundații.Sunt în egală măsură subiect de dre pt fiscal pentru impozitul
pe profit, persoanele juridice fără scop lucrativ. Datorează impozit pe profit pentru veniturile
din activități cu natură economică: (i) persoanele juridice constituite conform legislației

17Legea nr. 161/2003 privind unele măsuri pentru asigurarea transparenței în exercitarea demnităților publice, a
funcțiilor publice și în mediul de afaceri, prevenirea și sancționarea corupției (M. Of. nr. 279 din 21 aprilie 2003)
18J.O. L 294 din 10.11.2001, p. 1.

50generale – O.G. nr. 26/2000 cu privire l a asociații și fundații și (ii) persoanele juridice cu statut
special. În aceeași categoria, amintim: organizațiile sindicale19, organizațiile patronale20,
asociațiile de proprietari21, asociațiile sportive22, composesoratele, obștile și alte forme de
asociere conform Legii nr. 1/200023.
Asociațiile și fundațiile, ca persoane juridice de drept privat, fără scop patrimonial
datorează impozit pe profit pentru toate veniturile economice, care nu sunt exceptate expres
de lege: cotizații, contribuții, donații etc. Co nform art. 15 alin. (3) C.Fiscal, veniturile din
activități economice sunt impozabile dincolo de limita echivalentului în lei a 15.000 euro într –
un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe
profit.
(iii) Societățile agricole. Sunt supuse regimului de impunere al impozitului pe profit
și societățile agricole24, definite ca o societate de tip privat, cu capital variabil și un număr
nelimitat și variabil de asociați, având ca obiect exploatarea agricolă a pământ ului, uneltelor,
animalelor și altor mijloace aduse în societate, precum și realizarea de investiții de interes
agricol. Regimul contabil și fiscal al acestei forme de asociere este similar societăților
comerciale.
(iv) Alte tipuri de persoane juridice. P entru activitățile economice desfășurate de
instituțiile publice, legea a stabilit forme distincte de organizare: regii autonome și societăți
comerciale25, companii naționale, societăți naționale26. Aceste persoane juridice intră în sfera
de aplicare a impozitului pe profit.
(v) Excepții. Pentru impozitul pe profit, nu sunt contribuabili persoanele juridice
indicate la art. 15 C.fisc. și anume: a) trezoreria statului; b) instituțiile publice, pentru
fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii și disponibilitățile realizate și utilizate
potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanțele publice și Legii nr. 273/2006 privind finanțele
publice locale; b1) persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor; d) fundațiile ro mâne constituite ca urmare a unui legat; f) cultele
religioase27, pentru: venituri obținute din producerea și valorificarea obiectelor și produselor
necesare activității de cult, venituri obținute din chirii, alte venituri obținute din activități
economice, venituri din despăgubiri în formă bănească, obținute ca urmare a măsurilor
reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate condiționat; g)
instituțiile de învățământ particular acreditate, precum și cele autorizate, pentru veniturile
utilizate în scop academic; h) asociațiile de proprietari constituite ca persoane juridice și
asociațiile de locatari pentru veniturile care sunt sau urmează a fi utilizate pentru
îmbunătățirea utilităților și a eficienței clădirii, întreținerea proprietății comune; i) Fondul de

19Constituite conform Legii nr. 54/2003 – Legea sindicatelor (M. Of. nr. 73 din 5 februarie 2003).
20Constituite conform Legii nr. 356/2001 – Legea patronatelor (M. Of. nr. 380 din 12 iulie 2001).
21Constituite conform Legii nr. 230/2007 – privind înființarea, organizarea și funcționarea asociațiilor de
proprietari (M. Of. nr. 490 din 23 iulie 2007).
22Constituite conform Legii nr. 69/2000 – legea educației fizice și sportului (M. Of. nr. 200 din 9 mai 2000).
23Pentru reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole și celor forestiere, solicitate potrivit
prevederilor Legii fondului func iar nr. 18/1991 și ale Legii nr. 169/1997.
24Conform Legii nr. 36/1991 privind societățile agricole și alte forme de asociere în agricultura (M. Of. nr. 97 din 6
mai 1991).
25Constituite conform Legii nr. 15 din 7 august 1990 privind reorganizarea unități lor economice de stat ca regii
autonome și societăți comerciale (M. Of. nr. 98 din 8 august 1990).
26Acestea sunt constituite individual, prin act normativ distinct. Spre exemplu: H.G. nr. 785/1997 – privind
înființarea Companiei Naționale a Uraniului – SA; O.U.G. nr. 159/1999 privind înființarea Companiei Naționale
Loteria Română –SA; O.U.G. nr. 84/2003 pentru înființarea Companiei Naționale de Autostrăzi și Drumuri
Naționale din România – SA
27Constituite conform Legii nr. 489/2006 privind libertatea rel igioasă și regimul general al cultelor (M. Of. nr. 11
din 8 ianuarie 2007).

51garantare28a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii; j) Fondul de compensare
a investitorilor29; k) Banca Națională a României30; l) Fondul de garantare a pensiilor
private31.
1.1.2. Capacitatea fiscală
Momentul dobândirii calității de contribuabil pentru persoana juridică este dat de
finalizarea procedurilor legale de constituire: înregistrarea la Registrul comerțului, în
registrul ținut de instanțele competente ori prin efectul legii. Capacitatea fiscală este
confirmată prin înregistrarea fiscală conform art. 79 C.proc.fisc., acest demers având efecte
declarative. În scopul recunoașterii tuturor cheltuielilor deductibile, o capacitate fiscală
anticipată este stabilită prin lege, permițând înregistrarea c heltuielilor de constituire.
Capacitatea persoanei juridice încetează la data dizolvării, acest fapt juridic producând și
efecte în planul dreptului fiscal, prin radierea din registrul contribuabililor.
1.1.3. Condiții generale privind răspunderea fiscală
Regimul obligațiilor fiscale are ca premisă existența unei persoane juridice în
condițiile legii având confirmată capacitatea fiscală prin procedurile legale.
A doua condiție a angajării răspunderii persoanei juridice este existența unei
activități derula te într-o manieră care implică persoana juridică. Cu privire la natura
activității, aceasta poate fi o faptă licită –un fapt sau act de comerț, o decizie de marketing, o
dispoziție de management ori o faptă ilicită –faptă delictuală, contravențională ori
infracțiune.
Pentru a produce efecte fiscale, faptul juridic trebuie să fie realizat în numele și pe
seama persoanei juridice, în executarea ori neexecutarea unei obligații legale a acesteia. Este
necesar ca acțiunea să se realizeze în desfășurarea activității persoanei juridice. Va rezulta: (i)
producerea unui profit, (ii) realizarea unei economii sau (iii) evitarea unei pierderi.
Răspunderea persoanei juridice nu se va reține, dacă gerantul a acționat în interesul său
exclusiv sau în nume propriu. Este ipoteza cel mai des discutată în practică în cazul
cheltuielilor deductibile pentru calculul impozitului pe profit și deducerea TVA.
În acest sens, a se vedea: C.A. Galați, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 491/2009:
Reclamanta nu a făcut dovada că cheltuielile ocazionate de repararea și curățenia apartamentului
achiziționat de societate, sunt realizate în scopul prevăzut art. 145 alin. (2) C.fisc., pentru a putea fi
dedus TVA aferent. De asemenea, cheltuielile cu plata serviciilor turistice s- au făcut în favoarea
asociaților și nu a societății, pentru a putea fi dedus TVA. În fine, societatea recurentă nu justifică nici
achiziționarea unui autoturism în leasing în condițiile în care societatea mai avea două autoturisme.
De aici concluzia corectă că autoturismul nu a fost achiziționat în interesul societății, ci doar în
interesul asociaților.
Răspunderea fiscală revine direct și imediat contribuabilului persoană juridică, care a
realizat faptul impozabil. Modul de executare a acestor obligații este tranș at la nivel
normativ prin dispozițiile art. 20 alin. (1) C.Fiscal –Reprezentanții legali ai persoanelor fizice și
juridice, precum și ai asocierilor fără personalitate juridică sunt obligați să îndeplinească obligațiile
fiscale ale persoanelor reprezentat e, în numele și din averea acestora. Din acest text rezultă clar
principiul răspunderii personale și principiul separației de patrimonii.
1.2. Determinarea impozitului pe profit

28Constituit conform Ordonanței nr. 39 din 28 august 1996 privind înființarea și funcționarea Fondului de
garantare a depozitelor în sistemul bancar, republicată în M. Of., nr. 31 3 din 30 iunie 1999.
29Constituit conform Legii nr. 297/2004 privind piața de capital (M. Of. nr. 571 din 29 iunie 2004).
30Conform Legii nr. 312/004 privind Statutul Băncii Naționale a României (M. Of. nr. 582 din 30 iunie 2004).
31Constituit conform Legii nr. 204/2006 privind pensiile facultative (M. Of. nr. 470 din 31 mai 2006).

521.2.1. Reguli privind stabilirea profitului impozabil – art. 19-31 C.Fiscal
a. Baza impozabilă
Conform art. 19 C.Fiscal, profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile
realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr -un an
fiscal, din care se scad veniturile neimpozabil e și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile.
Profitul investit în producția și/sau achiziția de echipamente tehnologice (mașini, utilaje și
instalații de lucru), folosite în scopul obținerii de venituri impozabile, este scutit de impozit.
Profit impozabil = Toate veniturile – Cheltuielile deductibile – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile
b. Deductibilitatea cheltuielilor
Codul fiscal reglementează regimul cheltuielilor, stabilind 3 categorii de cheltuieli: (i)
cheltuieli deductibile in tegral (indicate generic de art. 21 alin. (1) și expres de alin. (2)):
salarii, materii prime, chirii, amenajări, instalații, utilaje, provizioane, rezerve etc. (ii)
cheltuieli deductibile limitat (art. 21 alin. (3)): cheltuieli de protocol, cheltuieli sociale,
perisabilități, provizioane, rezerve; (iii) cheltuieli nedeductibile (art. 21 alin. (4)): amenzi,
penalități, pierderi, degradări, contribuții peste limitele legale, cheltuieli nedovedite prin
documente justificative , cheltuieli pe baza unui document emis de un contribuabil inactiv etc.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 66/2009: (…) nu sunt
deductibile fiscal cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat. Cheltuielile cu
impozitul pe profit se stabilesc ca parte din profit, adică din diferența dintre veniturile impozabile și
cheltuielile efectuate pentru obținerea lor, după ce au fost scăzute cheltuielile făcute în scopul obținerii
veniturilor. Impozitul pe profit este contabilizat într-un cont de cheltuieli, reprezentând pentru
contribuabil o cheltuială care, însă, nu este deductibilă.
Generic, conform art. 21 C.Fiscal, sunt cheltuieli deductibile numai cheltuielile
efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Deductibilitatea este condiționată de
dovedirea legăturii cu activitatea generatoare de venituri.
În acest sens, a se vedea: C.A. București, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 401/2010: În ceea
ce privește cheltuielile considerate de societatea comercială ca fiind deductibile, rezultă că societatea
comercială a prezentat doar facturile pe baza cărora a decontat cheltuielile respective, fără însă ca la
dosarul cauzei să fie depuse documente din care să rezulte modul în care au fost folosite materialele
respective și dacă acestea au concurat la obținerea veniturilor impozabile.
Legătura poate avea în anumite cazuri, temei personal, dacă însăși activitatea
economică are caracter intuitu personae .
În acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 2436/2008: Și
recursul pârâtei este nefondat întrucât cheltuielile ocazionate de participarea la seminarii sunt
cheltuieli deductibile fiind realizate în scopul obținerii de venituri conform art. 21 C.fisc., iar faptul că
acestea au fost ach itate anticipat, anterior desfășurării seminariilor nu poate determina înlăturarea lor
de la deductibilitate în anul fiscal în care au fost efectuate.
În ceea ce privește regimul de deducere a cheltuielilor, impus de art. 21 alin. (4)
C.fisc., condiționarea pe fond privind legătura cu obiectul de activitate al contribuabilului
este dublată și de o condiționare pe formă privind întocmirea documentelor justificative.
Documentele justificative sunt documentele indicate expres de legislația contabilă prin care se
justifică constituirea și utilizarea resurselor financiare ale unei persoane impozabile:
contracte, facturi, rapoarte, fișe de magazie, proces -verbal de scoatere din uz. Acestea provin
de la contribuabilul însuși –în cazul operațiunilor interne ori de la terți – în cazul
operațiunilor externe.
Deductibilitatea este direct legată de obiectul de activitate al contribuabilului –
obiectul principal sau secundar, efectiv realizat la data înregistrării cheltuielii. Achiziționarea
de bunuri ori servicii dă drept de deducere, în măsura în care este justificată direct de

53domeniul de lucru și de probe directe privind implicarea respectivelor bunuri, servicii în
activitatea contribuabilului.
Deductibilitatea este condiționată și de efectivitatea activității rea lizate. În plan
secundar, pentru a nu se reține deductibilitatea este necesar ca lipsa de activitate să fie un
fapt imputabil contribuabilului. Cheltuielile sunt deductibile dacă lipsa de activitate este
cauzată de factori externi: lipsa clienților, vremea nefavorabilă, forța majoră etc. Obținerea de
venituri, conform definiției de la art. 21 alin. (1) C.Fiscal este un scop și nu un rezultat
garantat.
În acest sens, a se vedea: C.A. Galați, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 745/2008: Organele
de inspecție fiscală au apreciat că, intimata nu poate fi beneficiară a dreptului de deducere pentru că,
nu a desfășurat activități economice până la data controlului, iar, din examinarea altor elemente
obiective nu poate fi demonstrată nici intenția de a desfășura activitatea pentru care, a fost autorizată.
În sens contrar, cheltuielile care nu verifică condițiile de la art. 20 -24 C.Fiscal sunt
cheltuieli nedeductibile și vor fi reintegrate profitului impozabil.
În acest sens, a se vedea: C.A. Oradea, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 350/2008: Instanța
de fond a reținut în mod corect că reclamanta nu are drept de deducere (…) din facturile fiscale în baza
cărora a achiziționat bunurile și serviciile utilizate pentru amenajarea apartamentului proprietate a
asociatei E. E. H., soția administratorului E. B. E., bunuri și servicii care nu au nici o legătură cu
activitatea economică desfășurată de societate.
Regimul bunurilor. Pentru bunurile cu durată de exploatare – mijloace fixe: utilaje,
mașini, autovehicule, aparatură tehnică –deducerea se face în sistem de amortizare fiscală,
conform art. 24 C.Fiscal. Pentru bunurile de consum imediat, deducerea se face integral la
achiziționare: materii prime, consumabile.
Pierderea fiscală. În condițiile în care cheltuielile deductibile depășesc veniturile
realizate, contribuabilul va înregistra o pierdere fiscală – art. 26 C.Fiscal. Aceasta se va
recupera din profitul realizat în următorii 5 ani consecutivi.
1.2.2. Declararea și plata impozitului
Conform art. 34 C.Fiscal, pentru trimestrele I-III – Declararea și plata impozitului pe
profit se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni următoare încheierii
trimestrului.
Pentru trimestrul IV – Definitivarea și plata impozitului pe profit afer ent anului fiscal
respectiv se efectuează până la 25 martie a anului următor.
Începând cu ianuarie 2013 – Contribuabilii pot opta pentru declararea și plata
impozitului pe profit anual, cu plăți anticipate, efectuate trimestrial, în baza profitului
realizat în anul precedent. La finele fiecărui an, se va proceda la regularizarea impozitului,
adică la determinarea profitului real și la plata diferențelor.
Anumite categorii de contribuabili – societăți bancare, asociații, societăți cu activitate
în agricultură fac plata impozitului anual.
Formularul fiscal aferent este Declarația 101. Declarația se depune în format
electronic, sau pe hârtie prin codificarea informațiilor sub formă de cod de bare (vezi OMFP
409/2006), prin folosirea programelor electroni ce. Se poate depune și prin Internet. Conform
OPANAF 2520/2010, contribuabilii mari și contribuabilii mijlocii, au obligația depunerii
declarației prin mijloace electronice de transmitere la distanță, prin accesarea site -ului
www.e-guvernare.ro. Semnarea d eclarațiilor se realizează prin utilizarea certificatului
calificat, în condițiile Legii nr. 455/2001.
1.2.3. Regimul contabil
În cazul persoanelor juridice, regula este contabilitatea în partidă dublă, conform
Legii nr. 82/1991. Regulile contabile sunt m ai riguroase. Excepția este dată de sistemul

54simplificat de contabilitate aplicabil întreprinderilor mici conform art. 5 alin. (12) din Legea
nr. 82/1991.
2. IMPOZITUL PE VENITUL MICROÎNTREPRINDERILOR
Sediul materiei: art. 1121-11211C.fisc.
Pentru acc esarea impozitului pe venitul microîntreprinderilor este imperativă
îndeplinirea condițiilor speciale – art. 1121 C.fisc.
2.1. Persoane impozabile
Definiție. O microîntreprindere se definește ca persoana juridică română, care
îndeplinește cumulativ următoarele condiții, la data de 31 decembrie a anului fiscal
precedent: a) realizează venituri, altele decât cele indicate de art. 1126 C.fisc.32; c) a realizat
venituri, care nu au depășit echivalentul în lei a 65.000 euro; d) capitalul social al persoanei
juridice este deținut de persoane, altele decât statul și autoritățile locale.
Sunt microîntrepinder i și societățile nou -înființate, care vor datora întotdeauna în
primul an de activitate impozitul pe venitul microîntreprinderilor.
2.2. Regimul fiscal
Impozitul pe venitul microîntreprinderilor, începând cu 1 februarie 2013, are caracter
obligatoriu.
Încetarea aplicării acestui sistem se produce în tr-un singur caz: prin depășirea
plafonului de 65.000 euro. Prin excepție de la prevederile art. 112^2 alin. (5) și (7), dacă în
cursul unui an fiscal o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 65.000 euro,
aceasta va plăti impozit pe profit luând în calcul veniturile și cheltuielile realizate de la
începutul anului fiscal. Calculul și plata impozitului pe profit se efectuează începând cu
trimestrul în care s- a depășit limita prevăzută în prezentul articol. Impozitul pe profit datorat
reprezintă diferența dintre impozitul pe profit calculat de la începutul anului fiscal până la
sfârșitul perioadei de raportare și impozitul pe veniturile microîntreprinderilor datorat în
cursul anului respectiv.
Societățile nou -înființate vor păstra acest regim ani la rând, dacă rămân sub plafonul
de 65.000 euro ori, vor trece la impozitul pe profit din anul în care cifra d e afaceri crește peste
plafon. O societate care a plătit impozit pe profit, însă nu a depășit într -un an plafonul,
revine la sistemul de impozit pe venitul microîntreprinderi.
Cota de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor este 3%.
Baza impozabil ă, conform art. 1127C.Fiscal se determină ca diferență între: (i)
veniturile din orice sursă și (ii) veniturile aferente costurilor a) stocurilor de produse; b)
serviciilor în curs de execuție; c) din producția de imobilizări corporale și necorporale; d) din
subvenții de exploatare; e) din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de
valoare; f) rezultate din restituirea sau anularea unor dobânzi și/sau penalități de întârziere,
care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil; g) realizate din
despăgubiri, de la societățile de asigurare/reasigurare, pentru pagubele produse bunurilor de
natura stocurilor sau a activelor corporale proprii.
Calculul și plata impozitului pe veniturile microîntreprinderilor se efectuează
trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se
calculează impozitul.

32Activități în domeniul bancar – Cod CAEN – 651- 652; activități în domeniile asigurărilor și reasigurărilor, al
pieței de capital, cu excepția persoanelor juridice care desfășoară activități de intermediere în aceste domenii –
Cod CAEN 651-653, 662- 663; activități în domeniile jocurilor de noroc –Cod CAEN 920, consultanței și
managementului – Cod CAEN 701- 702; au capitalul social deținut de un acționar sau asociat persoană juridică cu
peste 250 de angajați.

553. ENTITATEA FĂRĂ PERSONALITATE JURIDICĂ
Entitate fără personalitate juridică este acea asociere de două sau mai multe
persoane, titulară de drepturi și obligații, prin intermediul unui reprezentant, fără a avea
calitatea de subiect de drept de sine- stătător. C.fisc. oferă o definiție pentru o noțiune
aproximativ identică, asociere fără personalitate juridică : orice asociere în participațiune, grup
de interes economic, societate civilă sau altă entitate care nu este o persoană impozabilă
distinctă, în înțelesul impozitului pe venit și pe profit. C.proc.fisc. art. 86 alin. (2) obligă
asociații să încheie contracte de asociere în formă scrisă, impunând astfel o condiție ad
validitatem.
3.1. Forme de lucru
Distingem astfel mai multe categorii de entități subiect al raportului fiscal.
(i) Asocierea în participațiune este o instituție reglementată de art. 1.949 -1.954 C.civ..
Caracteristicile asocierii constau în lipsa de personalitate juridică și, implicit, lipsa atributelor
proprii: patrimoniu, sediu, denumire. Subzistă însă un scop propriu –și anume realizarea în
comun de către asociați a unei activități comerciale. Temeiul acestei entități este dat de un
contract de asociere în participațiune, prin care asociații stabilesc scopul comercial și modul
de participare la realizarea acestuia, inclusiv la b eneficii și pierderi.
(ii) Societatea civilă este o instituție reglementată de art. 1.890 -1.948 C.civ.. Asocierea
se bazează și de această dată pe un scop comun, la care participă asociații proporțional, în
baza unui contract de asociere.
(iii) Grupul de interes economic este o instituție reglementată de Legea nr. 161/2003,
care permite asocierea comercianților în scopul obținerii de beneficii.
3.2. Tratamentul fiscal
Obligațiile fiscale ale entității fără personalitate juridică sunt puse de lege în sarci na
asociatului, desemnat în acest sens. Pentru a combate lipsa unui patrimoniu propriu, ca
garanție pentru creanțele chirografare, art. 20 alin. (2) C.proc.fisc. instituie răspunderea
fiscală solidară a asociaților pentru creanțele fiscale rezultând din activitățile comune.
Activitatea entității este supusă obligației de înregistrare fiscală, conform art. 72
C.proc.fisc. Veniturile realizate sunt supuse impozitării în mai multe scenarii:
(i) Prin art. 13 lit. c) și e) C.fisc. se dispune că, sunt obligate la plata impozitului pe
profit, (i) persoanele juridice străine și persoanele fizice nerezidente care desfășoară activitate
în România într- o asociere fără personalitate juridică, dar și (ii) persoanele fizice rezidente
asociate cu persoane juridice române , pentru veniturile realizate atât în România, cât și în
străinătate din asocieri fără personalitate juridică. Impozitul datorat de persoana fizică se
calculează, se reține și se varsă de către persoana juridică română. Modul de calcul al
impozitului este cel indicat de art. 28 C.fisc..
(ii) Potrivit pct. 184 din Norme Metodologice la C.fisc. sunt supuse obligației de
încheiere și înregistrare a unui contract de asociere toate asocierile, numite prin lege sau nu:
întreprinderi familiale, cabinete medicale grupate, cabinete asociate de avocați, societate
civilă profesională de avocați, notari publici asociați, asociații în participațiune cât și orice
asociere fără personalitate juridică constituite în condițiile art. 188 C.civ.. Potrivit art. 86 alin.
(2) lit. e) C.fisc. asociatul reprezentant are o serie de obligații de evidență contabilă și fiscală.
Tratamentul fiscal al venitului realizat din asociere, în alte cazuri decât asocierea cu o
persoană juridică, va fi stabilit în aceeași manieră ca și pentru ca tegoria de venituri în care
este încadrat – art. 85 alin. (6) C.Fiscal.
Formularul fiscal aplicabil este Declarația 204.

56SECȚIUNEA 4 -OBLIGAȚII FISCALE IN DIRECTE . TVA
1.ASPECTE GENERALE
Sediul materiei: art. 125-1612C.Fiscal și o serie de acte norm ative secundare privind
procedurile de gestionare a taxei.
Reglementarea are ca sursă – Directiva 112 – Directiva 2006/112/CE a Consiliului
Uniunii Europene privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată33(anterior materia a
fost reglementată prin D irectiva a 6-a, respectiv Directiva 77/388/CE a Consiliului din 17 mai
1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitul pe cifra de
afaceri – sistemul comun privind TVA)34.
TVA este un impozit indirect. Astfel, pentru agentu l economic, TVA este o taxă
neutră, grevând doar valoarea adăugată în procesul comercial. Mecanismul TVA include:
(1) Taxă colectată(în amonte) reprezintă taxa aferentă livrărilor de bunuri și/sau prestărilor
de servicii taxabile, efectuate de persoana im pozabilă, precum și taxa aferentă operațiunilor
pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei – TVA în aval
(2) Taxă deductibilă (în aval) reprezintă suma totală a taxei datorate sau achitate de către o
persoană impozabilă pentru achizițiile efectua te – TVA în amonte
(3) Dreptul de deducere prin decontul de TVA constă în dreptul persoanei impozabile de a
determina TVA prin scăderea din Taxa colectată a Taxei deductibile pentru o anumită
perioadă fiscală. Rezultă:
-când TC>TD – TVA de plată
-când TC<TD – sumă negativă de TVA – TVA de rambursat.
În acest sens, a se vedea: CEJ, Cauza 184/04, Uudenkaupungin kaupunki, pct. 24 – Trebuie
remarcat de la bun început că, în conformitate cu logica sistemului instituit prin A șasea directivă,
taxa achitată în amonte pentru bunuri sau servicii utilizate de către o persoană impozabilă în scopul
operațiunilor sale impozabile poate fi dedusă. Deducerea taxei în aval este direct legată de colectarea
taxei în amonte. În măsura în care bunurile sau serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxate
în aval (la ieșire), o deducere a impozitului pentru operațiunile taxate în amonte (la intrare) este
necesară pentru a evita dubla impozitare. Cu toate acestea, atunci când bunurile sau serviciile
achiziționate de către o persoană impozabilă sunt utilizate în scopul operațiunilor scutite sau
operațiunilor care nu intră în domeniul de aplicare al TVA -ului, nu va exista nici percepe a taxei în
aval, nici deducere a taxei în amonte.
Tabel explicativ
Se varsă la buget TVA suplimentar
Preț suplimentar
TVA Se deduce TVA
Preț produs Preț produs
Bun achiziționat
(în amonte)Bun vândut
(în aval)
Regimul deducerilor de TVA este guvernat de art. 145-1471C.Fiscal. Taxa aferentă
achizițiilor (TVA deductibilă) se deduce din taxa aferentă operațiunilor impozabile (TVA

33J.O. L 347 din 11 decembrie 2006.
34J.O. nr. L 145 din 3 iunie 1977.

57colectată) cu condiția unei legături faptice și juridice, între ceea ce s -a consumat și ceea ce s -a
produs ca rezultat al activității persoanei impozabile.
TVA la încasare. Din 2013, se aplică sistemul de TVA la încasare care amână
momentul stabilirii TVA de la data faptului generator la data încasării prețului de la client.
Astfel TVA de la o factură emisă în martie, se lua în calcul în luna mai când se face plata.
Sistemul de TVA la încasare se aplică doar de persoanele impozabile cu cifră de afaceri
anuală medie (aproximativ 500.000 euro). Sistemul de TVA la încasare permite amânarea
plății cu maxim 90 de zile. Avantajul constă în aceea că plata către bugetul de stat nu se face
în avans din fonduri proprii.
Libertatea contractuală. Faptul generator al TVA rezultă dintr -un act juridic –
contract sinalagmatic, oneros etc. TVA colectat și TVA deductibil sunt rezultate ale actelor
juridice încheiate de agentul economic.
Persoana impozabilă are deplina libertate în elaborarea și punerea în practică a
strategiei sale de afaceri – prin studii, proiecte, reclamă etc. TVA aferent acestor cheltuieli
este deductibil, sub două condiții: (a) o condiție de fond –legătură directă cu obiectul de
activitate al persoane i impozabile și (b) o condiție de formă – dovedirea caracterului real al
operațiunii prin documente contabile: facturi, rapoarte, situații de lucrări etc.. Astfel, revine
persoanei impozabile obligația de a dovedi caracterul real al contractelor invocate ca sursă
de TVA deductibil, prin situații de lucrări și documente primare și nu simple rapoarte de
execuție.
În acest sens, a se vedea: C.A. Pitești, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 774/2008: Una din
condițiile exprese impuse de textul precitat este aceea de a dovedi că serviciile prestate în folosul
reclamantei au fost destinate utilizării în activitatea sa normală pentru operațiunile sale taxabile.
Verificarea îndeplinirii acestei cerințe presupune existența unei dovezi din care să rezulte că în
perioada facturată s -a prestat o activitate și ea folosește reclamantei pentru că, în caz contrar, ar
însemna să fie excluse anumite operațiuni financiare controlului organelor abilitate care, nu ar trebui
să facă altceva decât să -și însușească susținerile persoanei impozabile. Este adevărat că dezvoltarea
unui proiect, punerea la punct a unor strategii, documentarea, informarea și analizarea
oportunităților de afaceri, a manierei de dezvoltare a acestora, constituie activități care nu pot fi
contorizate în a celași mod ca cele strict materiale. Acest lucru nu înseamnă, însă, că în măsura în care
ele sunt realizate, nu trebuie dovedite pentru a putea fi verificate, fiind suficient să se spună de părțile
unui contract că s -au îndeplinit, iar prin aceasta să nască drepturi fiscale. Deductibilitatea TVA
este direct legată de obiectul de activitate al contribuabilului. Achiziționarea de bunuri ori
servicii dă drept de deducere, în măsura în care este justificată direct de domeniul de lucru și
de probe privind implicarea respectivelor bunuri, servicii în activitatea contribuabilului.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 815/2009: Organele
de inspecție fiscală au constatat că mijloacele de transport achiziționate nu au fost destinate utilizării
în folosul operațiunilor sale taxabile, motiv pentru care nu au acordat drept de deducere pentru TVA
în sumă de (…).Organele fiscale au procedat corect, înlăturând apărările societății în sensul că utilajele
achiziționate ar fi fost utilizate ca piese de schimb pentru alte utilaje. Pentru a se reține acest
argument ar fi fost necesar ca societatea să prezinte documente contabile în acest sens, respectiv:
decizie de casare a mijloacelor fixe, proces-verbal privind piesele rezultate din de zmembrări, dovada
încorporării acestor piese în alte utilaje. Ori recurenta -reclamantă nu a probat aceste aspecte, după
cum nu a administrat probe nici cu privire la utilajele despre care susține că au fost reparate cu piese
de schimb provenite de la autov ehiculele achiziționate în decembrie 2004.
Cu privire la deducerea TVA este necesar ca faptul generator să fie calificat ca act
normal de gestiune, adică să fie realizat în scopul operațiunii taxabile și nu în alt scop. Cauza
actului juridic trebuie să urmărească activitatea contribuabilului, în sensul ei economic și
anume obținerea de profit și nu scopuri privind interese terțe.

58În acest sens, a se vedea: C.A. Galați, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 240/2010: (…)
persoana impozabilă care realizează atât operațiuni care dau drept de deducere, cât și operațiuni care
nu-i dau drept de deducere, iar pentru toate achizițiile efectuate de societatea comercială nu se
cunoaște destinația exactă a acestora, respectiv nu se cunoaște pentru care din cele două tipuri de
activități vor fi utilizate, TVA aferentă tuturor achizițiilor efectuate se deduce pe bază de pro -rata.
Astfel, atât timp cât societatea comercială nu a ținut o evidență separată și clară a acestor facturi
fiscale de achiziții, nici organul de inspecție fiscală nu a putut delimita care din acestea au fost alocate
parțial activității care nu dă drept de deducere și care au fost alocate activității care dă drept de
deducere.
Factura. Documentul obligatoriu de individualizare a TVA este factura. Conform art.
155 C.Fiscal, aceasta document justificativ cuprinde o serie de elemente de identificare a
faptului generator al taxei: persoane, obiect, valoare etc. Evidența TVA este supusă unor
reguli contabile speciale, TVA deductibilă stabilindu -se pebază de documente expres
indicate de lege.
Factura este un document de sinteză; dovada exigibilității TVA se face cu ansamblul
actelor contabile emise de persoana impozabilă: rapoarte, procese -verbale etc.
2. PERSOANA IMPOZABILĂ
2.1. Definiție
Conform art. 127 C.Fiscal, este considerată persoană impozabilă orice persoană care
desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice, oricare ar fi
scopul sau rezultatul acestei activități.
Activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau
prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere
sau asimilate acestora. Constituie activitate economică și exploatarea bunurilor în scopul
obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Criteriile de determinare a persoanei impozabile sunt: (i) realizarea unei activități
economice, (ii) de manieră independentă, (iii) cu caracter de continuitate. Anumite situații
sunt precizate expres prin lege: angajații nu sunt persoane impozabile; instituțiile publice nu
sunt persoane impozabile pentru activitățile rezultând din calitatea de autoritate publică.
În acest sens, a se vedea: CJCE, Cauza C-202/90 – Ayuntamiento de Sevilla vs Recaudadores
de Tributos de las Zonas primera y segunda: pct. 9- 15 noțiunea de manieră independentă exclude
impozitarea angajaților și altor persoane în măsura în care acestea sunt legate de angajatorul lor
printr-un contract de muncă sau prin orice alte legături juridice care dau naștere la relații de
subordonare cu privire la condițiile de muncă și remunerarea și răspunderea angajatorului.
2.2. Înregistrarea în scopuri de TVA
Procedura generală. Înregistrarea în scopuri de TVA este o procedură de înregistrare
specială. Un comerciant – persoană fizică ori juridică –precum și orice altă persoană
impozabilă, care are sediul activității economice în România are obligația de a se înregistra în
scopuri de TVA, în funcție de operațiunile taxabile realizate și de volumul acestora.
Momentul înre gistrării, conform art. 153 C.fisc. poate fi la înființare sau ulterior înființării.
(i) La înființare, persoana impozabilă va solicită înregistrarea în scopuri de TVA:
obligatoriu (a) dacă va realiza o cifră de afaceri care atinge sau depășește plafonul de 35.000
euro anual conform art. 152 alin. (1) C.fisc.; ori opțional (b) dacă va realiza o cifră de afaceri
mai mică decât plafonul de 35.000 euro, dar dorește să aplice regimul normal de taxă. Cifra
de afaceri care servește drept referință este valoarea totală a livrărilor de bunuri și a
prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfășurate de o mică întreprindere,
efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic.

59(ii) După înființare, î nregistrarea în scopuri de TVA este posibilă în următoarele
scenarii: obligatoriu (a) dacă în cursul unui an calendaristic persoana impozabilă atinge sau
depășește plafonul de scutire prevăzut la art. 152 alin. (1) C.fisc. în termen de 10 zile de la
sfârșitul lunii în care a atins sau a depășit acest plafon; opțional (b) dacă cifra de afaceri
realizată în cursul unui an calendaristic este inferioară plafonului de scutire prevăzut la art.
152 alin. (1), dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă; opțional (c) dacă
efectuează operațiuni scutite de taxă și optează pentru taxarea acestora, conform art. 141 alin.
(3) C.fisc. – renunțarea la beneficiul scutirii pentru operațiunile realizate în interiorul țării.
Termenul de înregistrare este de 10 zile de la începutul lunii următoare cele i în care s-a
depășit plafonul.
Procedura de înregistrare. Persoanele juridice, asocierile și alte entități fără
personalitate juridică precum și persoanele fizice, care solicită înregistrarea în scopuri de
TVA la înființare sau ulterior înființării (la depășirea plafonului de 35.000 de euro sau prin
opțiune), depun la unitatea fiscală competentă în vederea înregistrării în scopuri de TVA:
formularul 010, formularul 070 sau formularul 020 în funcție de natura lor juridică, împreună
cu documentele indicate prin llege pentru a dovedi anumite aspecte relevante fiscal.
Data înregistrării ca plătitor de TVA este 1 a lunii următoare celei în care s -a emis
certificatul de înregistrare. Regimul normal de taxare – dreptul de deducere este accesat la
data înregistrării. Dacă persoana obligată să se înregistreze în scopuri de TVA, nu solicită
înregistrarea, organele fiscale competente vor înregistra persoana respectivă din oficiu.
În acest sens, a se vedea: C.A. Ploiești, secț. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 637/2008: În cauza
de față, în condițiile legii, reclamanta trebuia să se declare ca plătitor de TVA la 11.07.2006, moment
în care a depășit plafonul maxim prevăzut de C.fisc. Cum intimata reclamantă a înțeles să se declare
plătitor de TVA abia la data de 1.11.2006 , pentru perioada 11.07.2006- 31.10.2006 datorează TVA și
majorări de întârziere, astfel, cum au stabilit organele fiscale.
Procedura specială. Persoanele care nu s -au înregistrat conform procedurii generale,
au obligația de a aplica procedura specială prevăzută de art. 1531C.Fiscal, dacă: (i) efectuează
o achiziție intracomunitară taxabilă în România, înainte de efectuarea achiziției
intracomunitare, (ii) valoarea achiziției intracomunitare respective depășește plafonul pentru
achiziții intracomunitare în anul calendaristic în care are loc achiziția intracomunitară (10.000
euro). În mod opțional, se pot înregistra și persoanele care nu realizează un volum de
achiziții peste plafonul indicat de lege, dar doresc să aplice regimul normal de taxare.
Înregistra rea în scopuri de TVA în procedura specială nu conferă persoanei
impozabile calitatea de persoană înregistrată normal în scopuri de TVA, acest cod fiind
utilizat numai pentru achiziții intracomunitare sau pentru serviciile prevăzute la art. 133 alin.
(2), primite de la persoane impozabile stabilite în alt stat membru sau prestate către persoane
impozabile stabilite în alt stat membru.
3. OPERAȚIUNI TAXABILE
Constituie operațiuni taxabile numai cele expres indicate de lege.
3.1. Livrarea de bunuri
Livrarea de bunuri este definită prin art. 128 C.Fiscal ca transferul dreptului de a
dispune de bunuri ca și un proprietar. Sunt livrări de bunuri: vânzarea en gros, vânzarea cu
amănuntul, consumul intern de bunuri mobile, fără legătură cu activitatea economică, lipsa
de bunuri din gestiune – cu excepția degradărilor, perisabilităților etc. Livrarea
intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri, care sunt expediate sau transportate dintr -un
stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează
livrarea ori de altă persoană în contul acestora.

60În acest sens, a se vedea: CJCE, Cauza C-326/99, Stichting Goed Wonen împotriva
Staatssecretaris van Financiën: (…) trebuie să fie interpretat în sensul că aceasta nu se opune unei
dispoziții naționale care face clasificarea ca livrare de bunuri, pentru operațiunile de finanțare, de
transfer, modificare, renunțare sau lichidare a drepturilor reale imobiliare, cu condiția ca suma plătită
în contrapartida unei astfel de operațiuni, majorată cu obligațiile fiscale, să fie cel puțin egală cu
valoarea economică a bunului imobil grevat. Această condiție contribuie la obiectivul urmărit de A
șasea directivă, să asigure o percepere reală și corectă a taxei pe valoarea adăugată, în pofida faptul ui
că această condiție este îndeplinită foarte rar în practică. (A se vedea punctele 35 -36, 38)
3.2. Prestarea de servicii
Conform art. 129 C.Fiscal, prestarea de servicii este definită ca orice operațiune care nu
constituie livrare de bunuri . Sunt prest ări de servicii: serviciile efective indiferent de natură –
reparații, cosmetică, furnizări etc., închirierile de bunuri (mobile) și contracte de leasing,
angajamentul de neconcurență. Nu constituie prestări: serviciile realizate în scop de reclamă,
garanția tehnică.
În acest sens, a se vedea: CJCE, Cauza C-72/05, Hausgemeinschaft Jörg und Stefanie Wollny
contra Finanzamt Landshut, pct. 23: Cu toate acestea, în temeiul articolului 6, alineatul 2, primul
paragraf a) din A șasea directivă, [transpus în art. 129 C.Fiscal] în cazul în care un bun afectat
întreprinderii a dat drept de deducere totală sau parțială a TVA -ului în amonte, utilizarea bunului în
scopuri private de către persoana impozabilă sau personalul acesteia, sau pentru un scop necomercial
este tratată ca o prestare de servicii efectuată cu titlu oneros.
3.3. Achizițiile intracomunitare de bunuri
Conform art. 1301C.Fiscal achiziția comunitară de bunuri este obținerea dreptului de a
dispune, ca și un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinația
indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul
furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului
sau de expediere a bunurilor . Este asimilată unei achiziții intracomunitare și achiziționarea de
către o persoană juridică neimpozabilă a unor bunuri importate de acea persoană în
Comunitate și transportate sau expediate într -un alt stat membru decât cel în care s-a
efectuat importul. Persoana juridică neimpozabilă va beneficia de rambursarea taxei plătite
în România pentru importul bunurilor, dacă dovedește că achiziția sa intracomunitară a fost
supusă taxei în statul membru de destinație a bunurilor expediate sau transport ate.
3.4. Importul de bunuri
Conform art. 131 C.Fiscal constituie import intrarea pe teritoriul Comunității de bunuri
care nu se află în liberă circulație în înțelesul art. 24 din Tratatul de înființare a Comunității
Europene ; b) intrarea în Comunitate a bunurilor care se află în liberă circulație, provenite dintr -un
teritoriu terț, care face parte din teritoriul vamal al Comunității .
Pentru a determina locul operațiunilor cuprinse în sfera TVA se vor aplica regulile
indicate în art. 132-133 C.Fiscal.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 823/2009: Așadar,
prestarea de servicii către societatea în Suedia în baza contractului nr. 413/28 septembrie 2007,
constând în a oferi asistență tehnică și consultanță pentru o mașină, nu constituie operațiuni
impozabile în România, întrucât locul prestării serviciului este în Suedia.
Scutiri. O serie de operațiuni sunt scutite de la plata TVA: art. 141 C.Fiscal –
operațiuni medicale, anumite operațiuni bancare, transmiterea proprietății și folosinței
bunurilor imobile.
4.DETERMINAREA TVA
4.1.Faptul generator și exigibilitatea TVA

61Faptul generator reprezintă conform art. 134 C.Fiscal faptul prin care sunt realizate
condițiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei.
Pentru livrări de bunuri și prestări de servicii. Regula: faptul generator intervine la
data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor. Excepțiile sunt adaptări la
mecanismele contractuale utilizate în practică.
Spre exemplu, conform art. 1341alin. (7) C.Fiscal, prestările de servicii care determină
decontări sau plăți succesive, cum sunt serviciile de construcții -montaj, consultanță, cercetare,
expertiză și alte servicii similare, sunt considerate efectuate la data la care sunt emise situații de
lucrări, rapoarte de lucru, alte documente similare pe baza cărora se stabilesc serviciile efectuate sau,
după caz, în funcție de prevederile contractuale, la data acceptării acestora de către beneficiari.
Pentru achiziții intracomunitare. În cazul unei achiziții intracomunitare de bunuri,
faptul generator intervine la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de
bunuri similare, în statul membru în care se face achiziția.
Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptățită, în
baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei
taxe poate fi amânată.
Pentru livrări de bunuri și prestări de servicii. Regula: exigibilitatea taxei intervine la
data la care are loc faptul generator. Excepțiile privesc mecanisme specifice practicii. Spre
exemplu, conform art. 1342alin. (2) C.Fiscal, exigibilitatea taxei intervine: b) la data la care se
încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care i ntervine faptul
generator (…).
În acest sens, a se vedea: CJCE C-111/75 – Impresa Costruzioni comm. Quirino Mazzalai
contra Ferrovia del Renon, pct. 12: În temeiul articolului 6 al patrulea paragraf din A doua directivă a
Consiliului din 11 aprilie 196 7 privind armonizarea legislațiilor statelor membre (…), faptul generator
are loc în momentul în care serviciul este prestat. Cu toate acestea, pentru serviciile permanente sau
care depășesc o anumită perioadă de timp sau care se fac cu plata unui avans, se poate prevedea ca
faptul generator să intervină la data emiterii facturii sau, cel târziu la data colectării acontului, la
cuantumul stabilit prin factură sau acont.
Pentru achiziții intracomunitare. Exigibilitatea taxei intervine în cea de -a 15-a zi a
lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator.
Pentru importul de bunuri. Conform art. 136 C.Fiscal distingem mai multe ipoteze:
(1) în cazul în care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole sau altor
taxe comunita re similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul generator și
exigibilitatea TVA intervin la data la care intervin faptul generator și exigibilitatea
respectivelor taxe comunitare. (2) În cazul în care, la import, bunurile nu sunt supuse taxelor
comunitare, faptul generator și exigibilitatea TVA intervin la data la care ar interveni faptul
generator și exigibilitatea acelor taxe comunitare dacă bunurile importate ar fi fost supuse
unor astfel de taxe. (3) În cazul în care, la import, bunurile sunt plasate într-un regim vamal
special, prevăzut la art. 144 alin. (1) lit. a) și d), faptul generator și exigibilitatea taxei intervin
la data la care acestea încetează a mai fi plasate într -un astfel de regim.
Exigibilitatea plății taxei reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti
taxa la bugetul statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1). Această dată determină și
momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei. Perioada fiscală
pentru TVA este luna calendaristică. Pentru persoanele impozabile cu cifră de afaceri mai
mică de 100.000 euro perioada fiscală este trimestrul.
4.2. Baza de impozitare
În sens generic, baza de impozitare reprezintă contrapartida obținută sau care
urmează a fi obținută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau

62a unui terț, inclusiv subvențiile direct legate de prețul acestor operațiuni. Baza de impozitare
cuprinde: impozitele și taxele, cu excepția TVA; cheltuielile accesorii, cum sunt:
comisioa nele, ambalare, transport și asigurare.
În acest sens, a se vedea: CJCE C-184/00, Office des produits wallons ASBL împotriva
Statului belgian, pct. 18: termenul subvențiile direct legate de preț, în sensul articolului 11 A,
paragraful 1 a) din A șasea directivă [transpus art. 137 C.Fiscal], trebuie să fie interpretat în sensul că
include numai subvențiile care constituie contrapartida integrală sau parțială a unei livrări de bunuri
sau servicii și care sunt vărsate de către un terț prestatorului ori benef iciarului.
Același regim juridic se aplică și pentru a determina baza de impozitare în cazul
achizițiilor intracomunitare de bunuri.
Pentru operațiunile de import, baza de impozitare este valoarea în vamă a bunurilor,
stabilită conform legislației vamale în vigoare, la care se adaugă orice taxe, impozite,
comisioane și alte taxe datorate în afara României, precum și cele datorate ca urmare a
importului bunurilor în România, cu excepția TVA.
4.3. Cotele TVA
Cota standard este de 24%. Cota redusă aplicabilă anumitor bunuri indicate expres de
art. 140 alin. (2) C.Fiscal este de 9%: servicii muzeale, medicamente etc. Cota redusă specială
aplicabilă livrării de locuințe ca parte a politicii sociale este de 5% sub condițiile indicate
expres de art. 140 alin. (21) C.Fiscal.
4.4. Plata TVA
Persoana obligată la plata TVA este persoana impozabilă care efectuează livrări de
bunuri sau prestări de servicii. Pe cale de excepție, beneficiarul poate fi obligat la plata TVA
în condițiile art. 150 C.Fiscal. Beneficiarul este ținut răspunzător individual și în solidar
pentru plata taxei, în situația în care persoana obligată la plata taxei este furnizorul sau
prestatorul, dacă factura: a) nu a fost emisă, b) conține date incorecte, c) nu conține valoarea
TVA. Beneficiarul își înlătură răspunderea dacă dovedește plata taxei către persoana
obligată.
4.5. Decontul de TVA
Persoanele înregistrate trebuie să depună la organele fiscale competente, pentru
fiecare perioadă fiscală, un decont de taxă, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei
în care se încheie perioada fiscală respectivă. Formularul 300 se completează și depune
electronic.
Decontul special de TVA se depune de persoanele sunt înregistrate ca persoane care
efectuează achiziții intracomunitare, în condiții le art. 1531C.Fiscal.
Plata efectivă a taxei. Orice persoană trebuie să achite taxa de plată organelor fiscale
până la data la care are obligația depunerii unuia dintre deconturile sau declarațiile
prevăzute la art. 156^2 și 156^3.
AUTOEVALUARE
1. Indicați soluția la următoare a ipotezăde lucru:
În ceea ce privește suma de 5743 lei reprezentând TVA aferent avans autoturism L. D.,
instanța reține că potrivit disp. art. 145 pct. b) orice persoan ă impozabilă are dreptul s ă
deducă taxa aferentă achizițiilo r, dacă acestea sunt destinate unor operațiuni rezultate din
activități economice. Cum r eclamantul persoan ăfizicăautorizat ă– având ca obiect de
activitate – efectuare expertize, în luna noiembrie 2009 a achiziționat un autoturism, iar în
luna decembrie 2009 , a plătit avans pentru achiziționarea unui a lt autoturism, respectiv L. D.,

63se reține ca în mod corect nu s -a admis la deducere suma de 5743 lei, motivat de faptul că
numai primul autoturism putea susține activitatea economică desfășurată de contribua bil.
Cum reclamantul nu a putut dovedi că a devenit plătitor de salarii, corect a reținut organul
fiscal că achiziționarea noului autoturism ar fi servit activității unui angajat, nu este
dovedită.
a. Determinați legalitatea situației fiscale reținute.

64CAPITOLUL IV – PROCEDURI DE STABILI RE ȘI EVIDENȚIERE A OBLIGAȚIILOR FISCALE
OBIECTIVE
1. Identificarea procedurilor de înregistrare a contribuabililor
2. Identificarea modelelor de evidențiere a obligațiilor fiscale
3. Asimilarea mecanismelor juridi ce privind titlurile de creanță fiscală
4. Asimilarea regulilor privitoare la prescripția dreptului material fiscal
SECȚIUNEA 1 – ÎNREGISTRAREA FISCALĂȘI STABILIREA OBLIGAȚIIL OR FISCALE
1. ÎNREGISTRAREA FISCALĂ
Sediul materiei: art. 72-80 C.proc.fisc.
1.1. Persoanele înregistrabile
C.Fiscal stabilește categoriile de obligații fiscale și indică pe titularii acestora.
C.proc.fisc. organizează împreună cu alte acte normative secundare (ordine, regulamente)
evidența contribuabililor precum și evidența obligațiilor acestora.
Condiția esențială pentru a avea obligația de a se înregistra fiscal este calitatea de
subiect de drept, în cadrul unui raport juridic de drept fiscal.
Categorii de persoane cu obligația de a se înregistra:
1) Persoanele juridice care au calitatea de comerciant – societăți, grupuri, sucursale etc. – se
înregistrează în procedura simplificată cu depunerea Anexei 1 la constituire la ONRC35.
2) Persoanele juridice care nu au calitatea de comerciant – asociații, fundații etc. – se
înregistrează după constituire prin depunerea declarației de înregistrare fiscală –
Formular 010
3)Asocierile și entitățile fără personalitate juridică se înregistrează după constituire prin
depunerea declarației de înregistrare fiscală – F 010
4)Persoanele fizice care obțin venituri din activități independente, distingem:
a.Activități comerciale –înregistrarea se face în procedura simplificată prin
completarea Anexei 1 la cererea depusă la ONRC.
b. Profesii liberale – înregistrarea se face ulterior admiterii în profesie prin depunerea
directă a declarației de înregistrare – Formular 070
c.Venituri cu reținere la sursă –înregistrarea se face la obținerea venitului prin
depunerea directă a declarației de înregistrare – Formular 010
5) Persoanele fizice care au calitatea de angajator – Formular 020
6)Persoanele fizice care nu dețin cod numeric personal – înregistrarea se face prin
depunerea declarației de înregistrare fiscală – Formular 030
7)Alte categorii de persoanele fizice care dețin cod numeric personal – înregistrarea se face
din oficiu.
Proceduri speciale. Reguli speciale sunt incidente în cazul (i) înregistrării ca plătitor
de TVA; (ii) înregistrării ca plătitor de contribuții sociale – în nume propriu.
În acest sens, a se vedea: Practică administrativă – www.anaf.ro din 09.03.2011: Persoana
fizică ce realizează venituri din activități independente pentru care plățile anticipate se fac prin
reținere la sursă, are obligația depunerii declarației de înregistrare fiscală la organul fiscal competent,

35Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunal.

65în termen de 30 de zile de la data obținerii primului venit în condițiile menționate. Ulterior, cu ocazia
obținerii altor venituri din activități independente pentru care impozitul anticipat se reține la sursă de
către plătitorii acestora, nu se mai depune declarație de înregistrare fiscală .
1.2. Procedura de înregistrare
Sediul materiei: art. 72-79 C.proc.fisc..
Înregistrarea fiscală reprezintă luarea în evidență de către organele fiscale a
persoanelor care dobândesc drepturi și obligații în raporturile juridice fiscale.
1.2.1. Declarația de înregistrare fiscală
Înregistrarea fiscală se realizează de către contribuabil pe bază de declarație de
înregistrare fiscală36, conform art. 72 C.proc.fisc.. Declarația de înregistrare fiscală se
întocmește prin completarea formularului corespunzător. Aceasta va conține, cu titlu
obligatoriu următoarele elemente: date de identificare a contribuabilului; categoriile de
obligații de plată datorate conform C. Fiscal. (impozit pe profit, T.V.A, accize, impozit pe
teren etc.); date privind sediile secundare; date de identificare ale împuternicitului; date
privind situația juridică a contribuabilului și oricare altă informație necesară. Declarația va fi
însoțită la momentul depunerii de o copie după actul de funcționare, de dovada sediului
permanent și alte acte doveditoare.
Declarația de înregistrare fiscală se depune în termen de 30 de zile de la: a) data
înființării potrivit legii, în cazul persoanelor juridice, asocierilor și al altor entități fără
personalitate juridică (ex. înregistrarea la ORC, încheierea de înființare a unei asociații,
autorizarea cerută de legea specială) și b) data eliberării actului legal de funcționare, data
începerii activității, data obținerii primului venit sau dobândirii calității de angajator, după
caz, în cazul persoanelor fizice (ex. decizia baroului de primire în profesia de avocat, data
începerii activități persoanei fizice ce desfășoară activități agricole, data autorizării ca și
angajator).
În scopul administrării creanțelor fiscale, organele fiscale pot să înregistreze , din oficiu
sau la cererea altei autorități care administrează creanțe fiscale, un subiect de drept fiscal care
nu și -a îndeplinit obligația de înregistrare fiscală.
1.2.2. Codul de identificare fiscală
În temeiul declarației de înregistrare fiscală, fiecărui contribuabil i se emite un
certificat de înregistrare fiscală prin care este individualizat codul de identificare fiscală.
Codul de identificare fiscală este un atribut de identificare, fiind un drept subiectiv
nepatrimonial.
Codul de identificare fiscală cunoaște următoarele cinci forme potrivit art. 72
C.proc.fisc. în funcție de categoria juridică:
1)persoane fizice care obțin venituri din activități independente (mai puțin comercianții) –
codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal.
2)persoane fizice fără cod numeric personal –numărul de înregistrare fiscală atribuit de
organul fiscal.
3)alte categorii de persoane fizice care dețin cod numeric personal -codul numeric personal
atribuit la naștere.
4) persoane juridice care nu au calitatea de comerciant și entitățile fără personalitate juridică
-codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal.
5)persoane fizice și juridice care au calitatea de comercianți -codul unic de înregistrare
atribuit în procedura de le ORC.

36N.B. A nu se confunda cu declarațiile fiscale.

66Pentru plătitorii de T.V.A, codul de înregistrare fiscală va fi întotdeauna precedat de
mențiunea RO. Spre exemplu, pentru un comerciant RO 13788632.
Codul de identificare fiscală, potrivit art. 73 C.proc.fisc. va fi înscris ca element de
identificare pe orice facturi, scrisori, oferte, comenzi sau pe orice alte documente emise de
contribuabil.
1.2.3. Certificatul de înregistrare fiscală
În termen de 10 zile de la data depunerii declarației de înregistrare fiscală, organul
fiscal emite un certificat de înregistrare fi scală, conform art. 76 C.proc.fisc.
Certificatul de înregistrare fiscală are valoare de document de identificare. Acesta
cuprinde un număr redus de elemente: numele/denumirea contribuabilului,
domiciliul/sediul, codul de identificare fiscală, temeiul juridic al funcționării (numărul de
înregistrare la registrul comerțului, numărul autorizației de funcționare, hotărârea
judecătorească), ștampila și semnătura organului emitent. Specifică este existența unor
elemente de siguranță, precum și forma și culoarea diferită pentru categoriile de
contribuabili. Certificatul se emite în dublu exemplar, din care unul va fi înmânat
contribuabilului, iar al doilea va rămâne la dosarul fiscal al acestuia.
Contribuabilii care realizează venituri din activitatea de comerț sau prestări de
servicii către populație sunt obligați să afișeze certificatul de înregistrare fiscală în locurile
unde se desfășoară activitatea.
Eventualele modificări, în situația juridică a contribuabilului trebuie semnalate pe
bază de declarație de mențiuni, în termen de 30 de zile de la data producerii acestora.
La data încetării condițiilor, care au generat înregistrarea (dizolvare, fuziune, încetare
de contract, excluderea din profesie, etc.) contribuabilul are obligația de a depune certificatul
de înregistrare pentru a fi anulat. Odată cu anularea se efectuează de către organul fiscal și
radierea din Registrul Contribuabililor.
Pentru plătitorii de TVA se emite un Certificat de înregistrare în scopuri de TVA – acesta
conține Codul de înregistrare fiscală cu mențiunea RO.
1.2.4. Registrul contribuabililor
În urma admiterii declarației de înregistrare fiscală, și concomitent cu eliberarea
certificatul fiscal, organul fiscal va opera înregistrarea și în Registrul Contribuabililor. Acest
registru cuprinde: datele de identificare a contribuabilului; categoriile de obligații fiscale de
plată datorate -vector fiscal ; alte informații utile. Registrul contribuabililor nu conține creanțe
fiscale ci categorii de creanțe fiscale.
Sursele de informații sunt declarațiile primite, dar și surse oficiale: Oficiul Registrului
Comerțului, Serviciile de Evidență a Populației, constatările organului fiscal.
Registrul contribuabililor inactivi/reactivați – art. 781 C.proc.fisc. se completează din
oficiu – prin decizie – în cazul contribuabililor care: a) nu își îndeplinesc, pe parcursul unui
semestru calendaristic, nicio obligație declarativă prevăzută de lege; b) se sustrag de la
efectuarea inspecției fiscale prin declararea unor date de identificare a domicili ului fiscal care
nu permit organului fiscal identificarea acestuia; c) organele fiscale au constatat că nu
funcționează la domiciliul fiscal declarat, potrivit procedurii stabilite prin OPANF. Registrul
este public și poate fi consultat pe site -ul ANAF.
2. STABILIREA OBLIGAȚIIL OR FISCALE
Procedura de stabilire a obligații fiscale constă în identificarea bazei de impunere,
determinarea volumului obligației fiscale și emiterea unui act juridic de constatare a creanței
–titlu de creanță.
Sursa procedurii poate fi contribuabilul – prin declarare ori organul fiscal – din oficiu.

672.1. Titlurile de creanță fiscală
Principalele titluri de creanță fiscală sunt declarația fiscală și decizia de impunere.
2.1.1. Declarația fiscală
Sediul materiei: art. 81-84 C.proc.fisc.
Definiție. Declarația fiscală constă în manifestarea de voință a plătitorului de
impozite (inclusiv contribuții, taxe etc.) prin care se declară în fața organelor fiscale: (i) masa
impozabilă ori (ii) masa impozabilă și impozitul aferent pentru o anumită perioadă fiscală.
Declarația fiscală este un act juridic, de drept public (deși provine de la un plătitor,
care nu este subiect de drept public), contestabil în procedura prevăzută de C.proc.fisc.
Declarația fiscală este de plano un titlu de crea nță fiscală – instrument de stabilire a
impozitelor și contribuțiilor sociale. Cu titlu de excepție, în cazurile limitativ indicate de lege,
declarația fiscală nu face decât să prezinte date relevante fiscal – instrumentul de stabilire a
impunerii va fi de cizia de impunere emisă ulterior de organul fiscal (impozitul pe clădiri).
Depunerea declarației fiscale este o obligație de sine stătătoare, independentă de
obligația de plată a creanțelor fiscale. Conform art. 81 alin. (3) C.proc.fisc., obligația de a
depune declarația fiscală se menține și în cazurile în care: a) a fost efectuată plata obligației
fiscale; b) obligația fiscală respectivă este scutită la plată.
Obiect. Obiectul declarației fiscale este stabilit de Codul Fiscal prin reglementarea
venitului impozabil, a modului de calcul a impozitului și a cotei de impunere.
Termen. Termenele de depunere a declarațiilor fiscale sunt stabilite de Codul Fiscal.
Forma. Forma declarației este ad validitatem cea stabilită prin OMFP pentru fiecare
venit. Formular 200 – Impozit pe venit, Formular 101 – Impozit pe profit, Formular 112 –
Stopaj la sursă pentru venituri salariale.
Locul. Locul depunerii declarației este domiciliul fiscal.
Modalități de depunere. Depunerea declarației se face: la registratură, prin poștă cu
confirmare de primire, prin mijloace de comunicare la distanță, prin mijloace electronice –
art. 83 C.proc.fisc..
Modificare. Corectarea declarațiilor se face prin depunerea declarațiilor rectificative,
în cazul unor erori cu privire la cuantu mul impozitelor, taxelor și contribuțiilor, la bunurile
și veniturile impozabile ori alte elemente ale bazei de impunere.
Sancțiuni. Omisiunile privitoare la declarațiile fiscale sunt susceptibile de o serie de
consecințe juridice: (a) stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale prin estimarea bazei de
impunere; (b) sancțiune contravențională conform art. 219 C.proc.fisc.; (c) sancțiune penală
conform Legii nr. 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale.
2.1.2. Decizia de impunere
Sediul materiei: art. 86-88 C.proc.fisc.
Definiție. Decizia de impunere este actul administrativ -fiscal emis de organul fiscal
prin care se stabilește și se individualizează creanța fiscală, în două sensuri: (i) datorată către
bugetul general consolidat; (ii) de restituit de la bugetul general consolidat.
Surse. Decizia de impunere se emite pa baza informațiilor din (i) declarația fiscală
depusă de contribuabil; (ii) din surse proprii – prin estimare, ajustare, verificare. În sistemul
de plăți anticipate, impozitul de plătit se stabilește întotdeauna pe bază de decizie de
impunere.
În acest sens, a se vedea: C.A. Timișoara, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 570/2008: Prima
instanță a avut în vedere la pronunțarea sentinței, raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere,
care au reținut că reclamantul nu a prezentat actele contabile, astfel că organul fiscal a procedat în
mod legal la o estimare a veniturilor realizate de acesta.

68Obiect. Decizia de impunere cuprinde tipul de impunere, codul obligației fiscale,
baza impozabilă, perioada fiscală, cuantumul impunerii –art. 85 și 87 C.proc.fisc..
Forma. Forma deciziei de impunere se supune art. 43 C.proc.fisc. – actul
administrativ-fiscal.
Comunicare. Decizia de impunere se comunică contribuabilului în condițiile art. 44
C.proc.fisc..
Sunt asimilate deciziilor de impunere:
-deciziile privind restituiri de impozite și rambursări de TVA
-deciziile privind bazele de impunere – emise pentru a stabili baza impozabilă, fără a
calcula și impozitul aferent – art. 89 C.proc.fisc.
-deciziile privind obligațiile fiscale accesorii –emise pentru a calcula majorări și penalități.
Estimarea bazei de impunere este un drept al organului fiscal, constând în stabilirea
din oficiu a venitului impozabil realizat de un contribuabil într- o anumită perioadă fiscală.
Estimarea se realizează pe baza informațiilor și probelor colectate din surse diferite.
În acest sens, a se vedea: C.A Brașov, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 582/2008: Instanța
de fond a dispus doar anularea Deciziei nr. (…)/19.09.2003 fără a se pronunța asupra celorlalte petite
și a excepției de nelegalitate. Considerentul pentru care instanța de fond a anulat decizia nr.
(…)/19.09.2003 a fost acela că pârâta B. B a mai emis o decizie de impunere anuală pentru an ul 2002
cu același nr. (…) dar la o altă dată, respectiv 2.10.2003 pentru aceeași sumă. Curtea, constată că prin
Decizia nr. 115/09.05.2008 emisă de DGFP B s -a dispus anularea Deciziei nr. (…)/02.10.2003 ca fiind
comunicată în mod eronat. În acest context, se constată că pe de o parte, instanța de fond a anulat
Decizia nr. (…)/19.09.2003, iar pe de altă parte DGFP B a dispus anularea Deciziei nr.
(…)/02.10.2003, astfel că, pentru anul 2002 reclamantului i s -au anulat deciziile de impunere anuală.
2.1.3. Alte titluri de creanță fiscală
Sunt de asemenea titluri de creanță fiscală, conform art. 110 alin. (3) C.proc.fisc.: a)
declarația vamală pentru obligațiile de plată în vamă; b) documentul prin care se stabilește și
se individualizează datoria vamală, inclusiv accesorii, potrivit legii; c) procesul -verbal de
constatare și sancționare a contravenției, întocmit de organul prevăzut de lege, pentru
obligațiile privind plata amenzilor contravenționale; d) ordonanța procurorului, încheierea
sau dispozitivu l hotărârii instanței judecătorești ori un extras certificat întocmit în baza
acestor acte în cazul amenzilor, al cheltuielilor judiciare și al altor creanțe fiscale stabilite,
potrivit legii, de procuror sau de instanța judecătorească.
2.2. Rezerva verifi cării ulterioare
Conform art. 90 C.proc.fisc., cuantumul obligațiilor fiscale se stabilește sub rezerva
verificării ulterioare. Astfel, declarația fiscală sau decizia de impunere constată un drept de
creanță sub condiție rezolutorie. Sumele stabilite sun t susceptibile de a fi modificate prin (i)
declarație rectificativă – art. 84 alin. (4) C.proc.fisc. ori (ii) prin decizie de impunere, ca
urmare a inspecției fiscale – art. 109 alin. (3) lit. b) C.proc.fisc..
Rezerva verificării ulterioare se anulează n umai la (i) împlinirea termenului de
prescripție sau (ii) ca urmare a inspecției fiscale efectuate în cadrul termenului de prescripție.
La acest moment, se definitivează creanțele fiscale datorate.
3. PRESCRIPȚIA DREPTULUI DE A STABILI OBLIGAȚ II FISCALE37
Sediul materiei: art. 91-93 C.proc.fisc.

37Pentru detalii, a se vedea: Ioana Maria Costea, Corelații privind prescripția extinctivă în Codul de procedură fiscală,
Codul civil și noul Cod de procedură civilă, în Dreptul, nr. 12/2012.

69Dreptul de creanță de natură fiscală se constituie la data faptului juridic generator al
impunerii. Această creanță este supusă apoi unor proceduri de relevare –prin declarație
fiscală ori prin decizie de impuner e.
Creditorul are dreptul de a stabili obligații fiscale din oficiu. Decizia de impunere este
rezultatul unui act de autoritate al puterii publice, ca exercițiu al dreptului de a constata
creanța fiscală și ulterior de a o colecta. Acest drept este supus unui termen de prescripție.
Termene. Dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de
5 ani. Dreptul de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 10 ani în cazul în care
acestea rezultă din săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală.
Începutul cursului prescripției. Termenul de prescripție a dreptului de a stabili
obligații fiscale începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s -a
născut creanța fiscală. Termenul de 10 ani curge de la data săvârșirii faptei ce constituie
infracțiune sancționată ca atare printr -o hotărâre judecătorească definitivă.
În acest sens, a se vedea: C.A. Târgu- Mureș, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1005/2008:
Instanța a avut în vedere prevederile privind termenul de prescripție a dreptului de stabilire a
obligațiilor fiscale, termen care începe să curgă de la 1 ianuarie a anului următor celui în care s -a
născut creanța fiscală potrivit art. 23, iar dreptul organului fiscal de a stabili obligațiile fisc ale se
prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel. S -a ajuns astfel la
concluzia că termenul de prescripție pentru stabilirea obligațiilor reclamantei s -a născut la 1 ianuarie
2001 și s -a împlinit la 1 ianuarie 2006, astf el că emiterea deciziei la 8 iulie 2006 din oficiu, este
nelegală, în speță operând prescripția.
Întreruperea termenului de prescripție a dreptului de stabilire a obligației fiscale.
Cursul prescripției este întrerupt:
1) în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripție a dreptului
la acțiune . Conform art. 2537 C.CIV., prescripția se întrerupe:
1.printr-un act voluntar de executare sau prin recunoașterea, în orice alt mod, a dreptului a cărui
acțiune se prescrie, făcuta de către cel în folosul căruia curge prescripția . Sunt astfel de acte:
depunerea de declarații fiscale parțiale, plata parțială voluntară, solicitarea de amânări
sau eșalonări. Actul de întrerupere provine de la contribuabil.
2.prin introducerea unei cereri de chemare în judecată sau de arbitrare, prin înscrierea creanței la
masa credală în cadrul procedurii insolvenței, prin depunerea cererii de intervenție în cadrul
urmăririi silite pornite de alți creditori ori prin invocarea, pe cale de excepție, a dreptului a cărui
acțiune se prescrie . Actul de întrerupere provine de la organul fiscal. Având în vedere că
titlul de creanță fiscală devine de drept titlu executoriu și organul fiscal nu are nevoie de
concursul autorității judecătorești, acest caz de întrerupere este mai puțin aplicabil.
3.prin constituirea ca parte civilă pe parcursul urmăririi penale sau în fața instanței de judecata
până la începerea cercetării judecătorești; în cazul în care despăgubirile se acorda, potrivit legii,
din oficiu, începere a urmăririi penale întrerupe cursul prescripției, chiar dacă nu a avut loc
constituirea ca parte civilă . În plan practic, organul fiscal are propria procedură de stabilire
din oficiu a creanțelor fiscale. În ipoteza în care aceste creanțe rezultă dintr -o faptă
prevăzută de legea penală, constituirea ca parte civilă este întotdeauna posibilă.
4.prin orice act prin care cel în folosul căruia curge prescripția este pus în întârziere . Punerea în
întârziere în procedura fiscală se face de plin drept.
5. în alte cazu ri prevăzute de lege.
2) la data depunerii de către contribuabil a declarației fiscale după expirarea termenului legal de
depunere a acesteia ;
3) la data la care contribuabilul corectează declarația fiscală sau efectuează un alt act voluntar de
recunoașter e a impozitului datorat. Această ipoteză se confundă cu cea din reglementarea
generală.

70Suspendarea termenului de prescripție a dreptului de stabilire a obligației fiscale.
Cursul prescripției se suspendă:
a) în cazurile și în condițiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripție a dreptului
la acțiune. Conform art. 2532 C.CIV., prescripția se suspendă38:
5.cât timp debitorul, în mod deliberat, ascunde creditorului existența datoriei sau exigibilitatea
acesteia . Astfel, omisiunea de a depu ne declarația fiscală suspendă cursul prescripției.
7.în cazul în care cel îndreptățit la acțiune trebuie sau poate, potrivit legii ori contractului, să
folosească o anumită procedură prealabilă, cum sunt reclamația administrativă, încercarea de
împăcare sau altele asemenea, cât timp nu a cunoscut și nici nu trebuia să cunoască rezultatul
acelei proceduri, însă nu mai mult de 3 luni de la declanșarea procedurii, dacă prin lege sau
contract nu s-a stabilit un alt termen . În acest moment, nu există o procedură prealabilă
obligatorie pentru organul fiscal, acesta fiind beneficiarul unor proceduri directe de
valorificare a creanțelor fiscale.
8. în cazul în care titularul dreptului sau cel care l- a încălcat face parte din forțele armate ale
României, cât timp acestea se afla în stare de mobilizare sau de război. Sunt avute în vedere și
persoanele civile care se găsesc în forțele armate pentru rațiuni de serviciu impuse de necesitățile
războiului. Se aplică doar în ipoteza contribuabilului înrolat.
9. în cazul în care ce l împotriva căruia curge sau ar urma să curgă prescripția este împiedicat de un
caz de forță majoră să facă acte de întrerupere, cât timp nu a încetat aceasta împiedicare; forța
majoră, când este temporară, nu constituie o cauza de suspendare a prescripției decât dacă survine
în ultimele 6 luni înainte de expirarea termenului de prescripție. Organele fiscale, centrale sau
locale pot invoca un caz de forță majoră pentru a justifica suspendarea cursului
prescripției.
10.în alte cazuri prevăzute de lege.
b) pe perioada cuprinsă între data începerii inspecției fiscale și data emiterii deciziei de impunere ca
urmare a efectuării inspecției fiscale;
c) pe timpul cât contribuabilul se sustrage de la efectuarea inspecției fiscale;
d) pe perioada cuprinsă între data declarării unui contribuabil inactiv și data reactivării acestuia.
Efectul împlinirii termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.
Dacă organul fiscal constată împlinirea termenului de prescripție a dreptului de stabilire a
obligației fiscale, va proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanță fiscală.
Împlinirea termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale poate fi invocată
și de către contribuabil prin contestarea actului administrativ emis cu privire la obligații
prescrise.
AUTOEVALUARE
Indicați varianta/variantele corecte:

38Nu sunt aplicabile cazuri de suspendare: 1. între soți, cât timp durează căsătoria și nu sunt separați în fapt; 2.
între părinți, tutore sau curator și cei lipsiți de capacitate de exercițiu sau cu capacitate de exercițiu restrânsă ori
între curatori și cei pe care îi reprezintă, cât timp durează ocrotirea și socotelile nu au fost date și aprobate; 3. între
orice persoana care, în temeiul legii, al unei hotărâri judecătorești sau al unui act juridic, administrează bunurile
altora și cei ale căror bunuri sunt astfel administrate, cât timp administrarea nu a încetat și socotelile nu au fost
date și aprobate; 4. în cazul celui lipsit de capacitate de exercițiu sau cu capacitate de exercițiu restrânsă, cât timp
nu are reprezentant sau ocrotitor legal, în afara de cazurile în care există o dispoziție legală contrară. 6. pe
întreaga durata a negocierilor purtate în scopul r ezolvării pe cale amiabilă a neînțelegerilor dintre părți, insa
numai daca acestea au fost ținute în ultimele 6 luni înainte de expirarea termenului de prescripție. Nu există o
astfel de procedură aplicabilă creanțelor fiscale

711. Raportul juridic de drept fiscal: a) are o compone ntă materială și una procesuală; b) poate
fi material sau procesual; c) d epinde întotdeauna de nașterea unui raport juridic din altă
ramură de drept.
2. Raportul juridic fiscal: a) s e naște la data exigibilității impozitului, dacă este raport de
drept material; b) s e naște la data constituirii acordului de voință al părților într-un contract
de închiriere; c) se stinge întot deauna la data plății.
3. În cadrul raportul juridic de drept fiscal: a) statul sau unitatea administrativ- teritorială are
întotdeauna calitatea de subiect activ, dacă obligațiile sunt nepatrimoniale; b) s tatul sau
unitatea administrativ- teritorială are întot deauna calitatea de subiect activ, dac ă obligațiile
sunt patrimoniale; c) statul sau unitatea administrativ- teritorială este întotdeauna subiect de
drept, activ sau pasiv.
4. Subiectul raportului de drept fiscal: a) este un organ din subordinea ANAF, în temeiul art.
17. alin 1 C. Proc. Fisc.; b) p oate avea numai drepturi și obligații procesuale, fără a fi subiect
de drept material; c) p oate cumula calitatea de creditor și debitor de obligații fiscale, numai
de același tip.
5. Contribuabilul: a) p oate să nu aibă capacitate de folosință; b) poate să nu aibă capacitate
de exercițiu; c) poate să nu aibă personalitate juridică.
6. Mandatarul fiscal: a) e ste identic cu plătitorul, în sensul art. 26 C . Proc. Fisc.; b) are
drepturi și obligații propr ii, în raport cu organul fiscal; c) e ste asociat al unei entități fără
personalitate juridică.
7.Domiciliul fiscal înseamnă: a) sediul secundar al persoanei juridice; b) domiciliul legal al
persoanei fizice; c) r eședința unei persoanei fizice.
8. În raport cu organele fiscale: a) domiciliul fiscal poate fi domiciliul ales; b) adresa unde
locuiesc efectiv produce efectele unei reședințe; c) l ipsa de la domiciliu fiscal pentru 2 ani,
pentru tratament produce efectele unei schimbări de domiciliu
9.Declarația de înregistrare fiscală: a) are c a efect stabilirea obligațiilor de plată ale
contribuabilului; b) are ca efect atribuirea u nui cod de identificare fiscală; c) s e depune de
persoana fizică în termen de 60 de zile de la începerea activității.
10.Declarația de înregistrare fiscală: a) cuprinde date privind identitatea contribuabilului,
categoriile de obligații fiscale, dat e privind reprezentantul fiscal; b) se depune la organul
fiscal de la domiciliul fiscal; c) d e depune la constituire în cazul comercianților.
11.Codul de identificare fiscală poa te fi: a) u n număr de înregistrare fiscală în cazul
persoanelor fizice; b) un cod unic de înregistrare în cazul persoanelor juridice; c) un cod de
înregistrare fiscală în cazul comercianților
12.Certificatul de înregistrare fiscală: a) este un înscris autentic, act de identificare; b) este
obligatoriu afișat la sediul persoanei juridice ; c) se eliberează în 3 exemplare.
13.Certificatul de înregistrare fiscală: a) face mențiune despre obligații le fiscale ale
contribuabilului; b) se reface în caz de furt cu plata taxelor de timbru; c) s e modifică prin
emiterea unei declarații de mențiuni de către organul fiscal.
14.Registrul Contribuabililor: a) s e ține de Tribunalul competent, după domiciliul fiscal; b)
face vorbire despre vectorul fiscal; c) p rivește doar contribuabi lii activi
15.Registrul Contribuabililor: a) s e modifică din oficiu, când organul fiscal constată diferențe
față de situația de fapt; b) are ca sursă de informare Registrul Comerțului; c) se ține separat
pentru contribuabilii inactivi.

72CAPITOLUL V -PROCEDURI DE STINGERE A O BLIGAȚIILOR FISCALE
OBIECTIVE
1. Identificarea regulilor de fond și de formă pentru stingerea voluntară a creanțelor fiscale
2. Identificarea regulilor de fond și de formă pentru stingerea silită a creanțelor fiscale
3. Asimilarea unor ipoteze de practică administrativă și jurisprudență privitoare la stingerea
obligațiilor fiscale
SECȚIUNEA 1 -EXECUTAREA VOLUNTARĂ
1. EXECUTAREA VOLUNTARĂ A OBLIGAȚIILOR FISCA LE
Principala modalitate de stingere a unei obligații fiscale o reprezintă exec utarea
voluntară.
1.1. Plata
În materie fiscală, distingem două categorii de obligații: obligații nepatrimoniale (de a
declara, de a conduce evidențe contabile) și obligații patrimoniale (de a da sume de bani).
Regula generală în materia executării este dată de instituția plății. În sensul art. 1469
C.CIV., obligația se stinge prin plată atunci când prestația datorată este executată de bunăvoie . Lato
sensu, plata corespunde remiterii unei sume de bani ori executării unei prestații. În planul
dreptului fisc al, plata corespunde întotdeauna unei obligații de a da – remiterea unei sume
de bani.
1.1.1. Cine poate face plata ?
În cazul obligațiilor nepatrimoniale –de regulă cu caracter intuitu personae – plata se
face doar de către contribuabil: personal ori pri n reprezentant.
În cazul obligațiilor patrimoniale, distingem următoarele situații, în aplicarea regulii
de la art. 1472 C.CIV., regula este că oricine poate face plata :
1)Debitorul face plata, adică execută obligația. Debitorul poate acționa personal sau p rin
reprezentant, legal sau voluntar.
a.În cazul persoanelor juridice plata este făcută în numele persoanei juridice prin
reprezentantul legal ori un mandatar.
b.Persoana juridică, care lucrează prin mai multe sedii va face plata impozitelor
datorate de oricar e din aceste sedii secundare. În mod excepțional, plata
impozitului pe salarii se face de către sediile secundare, conform cu locul de
muncă al salariaților.
2)Persoană ținută pentru debitor face plata. Este cazul unui fidejusor (garanție personală
dată, ca măsură asiguratorie). Acesta în baza angajamentului asumat va executa obligația
în locul debitorului, care nu poate sau nu vrea să execute.
3)Persoană ținută alături de debitor , în situația codebitorilor solidari, care execută integral
obligația (asociații unei entități fără personalitate juridică, coproprietarii)
4)Un terț. Terțul poate face plata cu valori juridice diferite: în interes propriu , spre exemplu,
un locator plătește ipoteca pentru a salva soarta bunului, sau în interesul debitorului – o
liberalitate ori gestiune de afaceri.
1.1.2. Termenul de plată
Regula. Toate obligațiile fiscale sunt stabilite, ex lege, cu termen de plată. C. Fiscal
stabilește expres termenul de exigibilitate și de scadență pentru fiecare tip de impunere.
Termenele de executar e a obligațiilor sunt lunare, trimestriale ori anuale.

73De regulă, legea acordă un termen comun pentru individualizarea creanței
(depunerea declarației) și pentru efectuarea plății. Spre exemplu: conform art. 58 C.Fiscal –
Termenul de plată a impozitului (1) Plătitorii de salarii și de venituri asimilate salariilor au obligația
de a calcula și de a reține impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plății acestor
venituri, precum și de a -l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei
pentru care se plătesc aceste venituri.
Cu privire la termenul de plată, se impune a fi delimitate următoarele momente:
-un moment al constituirii obligației fiscale și anume data producerii faptului juridic
generator al impozitu lui, taxei ori contribuției –data exigibilității.
-un moment al consemnării obligației în baza unui act administrativ fiscal, declarativ de
drepturi și obligații –individualizarea creanței (prin declarație fiscală ori decizie de
impunere consemnând o crea nță certă, lichidă și exigibilă).
-un termen în cadrul căruia se face plata.
-un moment al expirării termenului de plată –data scadenței.
-după acest moment, se trece la executarea silită a creanței.
Momente în timp
De cele mai multe ori, de la d ata exigibilității, legea acordă un termen comun pentru
individualizarea creanței –depunerea declarației și efectuarea plății. Ca și regulă, C. Fiscal
stabilește expres termenul de exigibilitate și de scadență pentru fiecare tip de impunere.
Spre exemplu, impozitul pe salarii se stabilește la data plății salariului, 14.06.2012,
angajatorul este obligat să facă plata începând cu data de 1.07.2012 (data exigibilității) și până la
25.07.2012 (data scadenței).
1.1.3. Modul de plată
Plățile către organele fiscale gestionează prin unităților Trezoreriei și al altor instituții
autorizate (băncile, caseriile proprii). Debitorii vor efectua plata sumelor datorate bugetului
general consolidat, într- un cont unic, prin utilizarea unui ordin de plată pentru Trezoreria
Statului. Distribuirea sumelor din contul unic se face de organul fiscal competent, distinct pe
fiecare buget sau fond, după caz, proporțional cu obligațiile datorate. Plata se face în baza
unei foi de vărsământ.
Remiterea sumei se realizează efectiv: (a) în numerar, (b) prin mandat poștal; (c) prin
decontare bancară; (d) prin card; (e) prin anulare de timbre fiscale mobile.
În toate cazurile, plata se dovedește prin documente de plată.
1.1.4. Data plății
În funcție de forma de efectuare a plății se determină și momentul stingerii obligației,
conform art. 114 alin. (3) C.proc.fisc.:
a) în cazul plăților în numerar -data înscrisă în documentul de plată eliberat de
organele sau persoanele abilitate de organul fiscal;
b) în cazul plăților prin mandat poș tal -data poștei, înscrisă pe mandatul poștal;
c) în cazul plăților prin decontare bancară -data la care băncile debitează contul
plătitorului pe baza instrumentelor de decontare specifice, astfel cum această informație este
transmisă prin mesajul electronic de plată de către instituția bancară inițiatoare, potrivit
reglementărilor specifice în vigoare, cu excepția situației prevăzute la art. 121, data putând fi
dovedită prin extrasul de cont al contribuabilului;Faptul juridic
generator al
impuneriiIndividualizarea
creanței
Declarație fiscalăExecutare
voluntară Executare
silită

74c^1) în cazul plăților prin intermediul cardurilor bancare, data la care a fost efectuată
tranzacția, astfel cum este confirmată prin procedura de autorizare a acesteia; procedura și
categoriile de impozite, taxe, contribuții și alte venituri ale bugetului general consolidat care
pot fi plătite prin intermediul cardurilor bancare se aprobă prin OPANAF;
d) pentru obligațiile fiscale care se sting prin anulare de timbre fiscale mobile, data
înregistrării la organul competent a documentului sau a actului pentru care s -au depus și
anulat timbrele datorate potrivit legii.
În acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1331/2008: În
primul rând, chiar dacă (…) B. (…) nu este cea care a descoperit prima eroarea în ceea ce privește
contul în care trebuia plătit impozitul , în momentul când i- au fost restituiți banii și astfel a constatat
eroarea, a remediat- o, virând sumele corespunzătoare către bugetul de stat. Nu era necesară
înștiințarea B. S cu privire la această eroare pe de o parte, deoarece legea nu cere îndeplinire a unei
astfel de formalități, iar pe de altă parte deoarece conform deciziei Comisiei Fiscale Centrale nr.
1/2006, privind aplicarea unitară a unor prevederi referitoare la C.proc.fisc. se consideră că plata a fost
făcută în termen la data debitării contului contribuabilului, cu condiția creditării unui cont bugetar.
Se observă că textul nu face distincție între debitarea unui cont bugetar local sau central, astfel că
instanța de fond a apreciat corect că majorările nu sunt datorate, deoarece (…) B. (…) a debitat contul
său în favoarea unui cont bugetar respectiv cel al bugetului local.
1.2. Compensarea și dreptul de restituire/rambursare
Sediul materiei: art. 116 C.proc.fisc..
O altă modalitate de stingere a obligațiilor fiscale este compensarea.
Ipoteză. Aceasta intervine atunci când în două raporturi juridice patrimoniale
distincte părțile au concomitent calitatea de debitor și creditor, unul față de celălalt, urmând
ca prin manifestarea lor de voință obligațiile să se stingă până la concurența celei mai mici.
Pentru a ne afla în prezența acestui mod de stingere a unei obligații, o condiție sine
qua non, este existența unor sume de restituit de la bugetul de stat sau bugetul local.
Contribuabilul va cumula în mod excepțional și calitatea de creditor față de bugetul general
consolidat. În acest sens art. 21 C.proc.fisc.. indică cu titlu de creanță fiscală principală
dreptul la rambursarea T.V.A. și dreptul la restituirea impozitelor, taxelor și a altor
contribuții plătite fără temei legal.
Procedura. C ompensarea operează de drept la data la care creanțele există deodată,
fiind deopotrivă certe, lichide și exigibile. Este necesar ca obligațiile compensate să rezulte
din debite față de același buget. Nu intervine compensarea între o creanță de la bugetul
național și una de la bugetul local. Compensarea se realizează de către organul fiscal din
oficiu sau la cererea debitorului anterior restituirii de sume. Rezultatul compensării va fi
consemnat într-o notă de compensare , care se comunică contribuabilului.
Pentru situația în care contribuabilul nu are obligații fiscale restante, organul fiscal va
proceda la remiterea sumelor din restituiri.
Restituirea de sume.
Sediul materiei: art. 117 C.proc.fisc..
Ipoteze. Instituția publică are obligația de a restitui sumele: a) plătite fără existența
unui titlu de creanță (contribuabilul face o plată fără a exista un titlu); b) plătite în plus față
de obligația fiscală (impozitul pe venit final este mai mic decât cel plătit anticipat); c) plătite
ca urmare a unei erori de calcul (eroare matematică); d) plătite ca urmare a aplicării eronate a
prevederilor legale (eroare de calificare juridică: premii și jocuri de noroc); e) de rambursat
de la bugetul de stat (sumă negativă de TVA); f) stabilite prin hotărâri ale organelo r judiciare
sau ale altor organe competente potrivit legii (restituiri obținute în instanță); g) rămase după
efectuarea distribuirii prevăzute la art. 170 (sume rest la executarea silită); h) rezultate din

75valorificarea bunurilor sechestrate sau din reținerile prin poprire, după caz, în temeiul
hotărârii judecătorești prin care se dispune desființarea executării silite ( rezultate anularea
executării silite în instanță).
Rambursarea de TVA.
În ipoteza în care decontul de TVA cuprinde o sumă negativă, ne aflăm în prezența
unui drept de rambursare, persoana impozabilă urmând să primească înapoi sumele de TVA
diferență.
1.3. Ordinea stingerii obligațiilor fiscale
Ipoteza. Un contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuții și
alte sume re prezentând creanțe fiscale, iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge
toate datoriile.
Regula în materie este dreptul de opțiune al contribuabilului. Dacă un contribuabil
datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuții și alte sume reprezentând creanțe
fiscale, iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate datoriile, atunci se sting
datoriile corelative acelui tip de creanță fiscală principală pe care o stabilește contribuabilul.
Ordinea legală. În absența unei indicații a contribuabilului, organul fiscal aplică
ordinea de stingere din oficiu, prin raportare la dispoziții art. 115 C.proc.fisc.:
a)Sumele curente corespunzătoare graficelor de eșalonări sau amânări la plată
b)Obligațiile fiscale principale, în ordinea vechimii și apoi obligațiile fiscale accesorii în
ordinea vechimii.
c)Sumele viitoare corespunzătoare graficelor de eșalonări sau amânări la plată
d)Obligațiile cu scadențe viitoare, la solicitarea contribuabilului
Vechimea obligațiilor fiscale de plată se stabilește astfel: a) în funcție de scadență,
pentru obligațiile fiscale principale; b) în funcție de data comunicării, pentru diferențele de
obligații fiscale principale stabilite de organele competente, precum și pentru obligațiile
fiscale accesorii; c) în funcție de data depunerii la organul fiscal a declarațiilor fiscale
rectificative, pentru diferențele de obligații fiscale principale stabilite de contribuabil.
În acest sens, a se vedea: C.A Bacău, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 964/2009: Se observă,
așadar, că organul fiscal a procedat în mod corect, ținând seama de faptul că vechimea obligațiilor
fiscale de plată se stabilește în funcție de data depunerii la organul fiscal a declarațiilor fiscale
rectificative pentru diferențele de obligații fiscale principal e stabilite de contribuabil.
Pentru debitorii care se află sub incidența Legii nr. 85/2006 privind procedura
insolvenței, ordinea de stingere este stabilită distinct prin art. 115 alin. (3) C.proc.fisc..
2. INCIDENTE ÎN PROCEDURA DE EXECUTARE A OBL IGAȚIIL OR FISCALE
Regula executării la termen și integral a obligațiilor fiscale găsește în practică o serie
de impedimente. În aceste cazuri, conform dispozițiilor legale, sunt incidente o serie de
norme specifice pentru a asigura integritatea resurselor financiare bugetare.
2.1. Obligațiile fiscale accesorii
Sediul materiei: art. 119-1241C.proc.fisc.
Pentru neachitarea la timp a obligațiilor fiscale, debitorul va suporta o serie de
sancțiuni, datorând după termenul de scadență dobânzi și penalități de întâ rziere. Nu sunt
generatoare de obligații accesorii sumele datorate cu titlu de: amenzi, obligații accesorii,
cheltuieli de executare silită ori cheltuieli judiciare.
Accesoriile fiscale se calculează și se datorează pentru perioada cuprinsă între
termenul de scadență și actul de executare voluntară sau silită. În mod excepțional, nu se
datorează penalități pentru perioadele afectate de înlesniri la plată.

76Pentru fiecare obligație fiscală accesorie curge un termen de prescripție distinct,
începând de la 1 i anuarie a anului următor stabilirii. Prescrierea principalului atrage și
stingerea accesoriilor – art. 2503 C.CIV..
Obligații fiscale centrale. În cazul obligațiilor fiscale centrale există un sistem mixt de
dobânzi și penalități.
(1) Dobânzi. Neexecutare a voluntară și la termen a obligației generează un prejudiciu,
care se cere a fi acoperit prin plata de daune- interese; astfel, debitorul datorează conform art.
120 C.proc.fisc. dobânzipentru fiecare zi de întârziere, începând cu prima zi după termenul
descadență și până la stingerea obligației principale. Dobânzile sunt daune -interese
moratorii datorate ca echivalent al prejudiciului cauzat prin întârzierea la executare; nivelul
acestora este de 0,04% pentru fiecare zi de întârziere.
(2) Penalități. A doua categorie de obligații fiscale accesorii este reprezentantă de
penalități. Acestea sunt daune- interese cominatorii prevăzute cu titlu de sancțiune pentru
neexecutarea în termen a obligației fiscale.
Spre deosebire de dreptul comun, penalitățile nu se dispun de instanță prin hotărâre
judecătorească, ci prin simplul fapt al prevederii legale. Penalitățile se stabilesc în funcție de
momentul stingerii obligațiilor:
Nivelul penalității de întârziere se stabilește astfel: a) dacă stingerea se realizează în
primele 30 de zile de la scadență, nu se datorează și nu se calculează penalități de întârziere
pentru obligațiile fiscale principale stinse; b) dacă stingerea se realizează în următoarele 60
de zile, nivelul penalității de întârziere este de 5% din obligați ile fiscale principale stinse; c)
după împlinirea termenului prevăzut la lit. b), nivelul penalității de întârziere este de 15%
din obligațiile fiscale principale rămase nestinse.
În acest sens, a se vedea: C.A. Brașov, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr . 5060/2007: Ori,
verificând actele de la dosar, raportat la prevederile legale invocate de ambele recurente, rezultă că, în
fapt, reclamantul a achitat impozitul pe venitul din salarii, chiar dacă nu la Trezoreria B., ci la
Trezoreria de la sediul princip al și în termen legal. Ca atare, nu se poate reține vreo culpă în sarcina
reclamantului pentru neplata obligațiilor fiscale, care să conducă la calcularea dobânzilor și
penalităților de întârziere de către A.F.P. B.
Obligațiile fiscale accesorii se stabilesc prin: Decizie referitoare la obligațiile de plată
accesorii aferente obligațiilor fiscale din anul curent – MFP-ANAF cod 14.13.45.99/a; ori
Decizie referitoare la obligațiile de plată accesorii aferente obligațiilor fiscale din anul
precedent – MFP-ANAF cod 14.13.45.99/b; ori prin Proces-verbal privind calculul sumelor
prevăzute prin titlul executoriu – MFP-ANAF cod 14.13.46.99 – când titlul privind creanța
principală a devenit titlu executoriu.
Obligații fiscale locale. Un sistem juridic distinct este aplicabil creanțelor fiscale către
bugetele locale. Obligațiile accesorii sunt majorările de întârziere conform art. 1241C.proc.fisc.
Nivelul majorării de întârziere este de 2% din cuantumul obligațiilor fiscale principale
neachitate în termen, calculată pentru fiecare lună sau fracțiune de lună, începând cu ziua
imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv.
2.2. Înlesniri la plată
Sediul materiei: art. 125 C.proc.fisc.
Definiție. Prin înlesniri la plată se desemnează facilitățile acordate de creditorul fiscal,
debitorului său, la cererea acestuia pentru executarea voluntară a obligației fiscale scadente,
înainte de începerea executării silite, cât și în timpul efectuării acesteia.
Forme. Înlesniri sunt (a) eșalonările –partajarea obligației principale în tranșe pe un
anumit interval de timp și (b) amânările –acordarea unui termen de grație.

77Procedura. Procedura de acordare este stabilită prin acte normative speciale.
Procedura eșalonărilor la plată este reglementată prin O.U.G. nr. 29/2011 și OM.F.P. nr.
1853/2011. Eșalonarea are ca obiect toate obligațiile fiscale – principale, accesorii – ale unui
contribuabil, la data emiterii certificatului de înregistrare fiscală. Este susceptibil a solicita
eșalonarea orice contribuabil, care îndeplinește condițiile indicate de lege – art. 4. De
subliniat că procedura este accesibilă unor contribuabili aflați în dificultate financiară
temporară –printre documentele solicitate se numără și un plan de redresare financiară –
fiind excluși cei în situație de deschidere a procedurii de insolvență; cu un comportament
fiscal corect; capabili să constituie garanția cerută de lege –garanția trebuie să acopere
integral creanțele restante și să asigure un plus între 10 -40 procente, în funcție de durata
eșalonării – art. 9 alin. (9) O.U.G. nr. 29/2011.
Înlesnirile la plată se dispun și se revocă sub condiția respectării graficului de plăți.
În acest sens, a se vedea: C.A. Cluj, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 167/2008: Prin
Ordinul nr. 12/24.05.2006 al AVAS și nr. 836/24.05.2006 al MFP s -au acordat reclamantei S.C. V.
S.A. înlesniri la plata obligațiilor bugetare datorate și neachitate la 31.12.2003 (…) Prin adresa nr.
22/I/20.02.2007 D.G.F.P. i- a comunicat reclamantei că începând cu data de 20.12.2006 și -au pierdut
valabilitatea înlesnirilor acordate prin ordinul menționat anterior întrucât nu a achitat până la data de
20 decembrie 2007 suma de (…) cu titlu de TVA, ce a făcut obiectul decontului nr. 49972/25.10.2006
(…) Din dispozițiile legale menționate rezultă că determinarea cu certitudine a obligațiilor fiscale cu
titlu de TVA se realizează prin decontul de TVA, (…), iar termenul pentru îndeplinirea obligației
pentru depunerea decontului este data de 25 a lunii următo are perioadei fiscale inclusiv. (…) În aceste
condiții plata obligațiilor cu titlu de TVA și regularizarea acestora nu poate fi făcută mai înainte de
această dată. Pentru toate aceste argumente Curtea apreciază că depunerea decontului de TVA și
compensarea sumelor s- a realizat în termenele acceptate de părțile din ordinul comun, astfel că decizia
organului fiscal comunicată reclamantei prin adresa nr. 22/I/6/20.02.2007 este nelegală, decizia nr.
1/11.06.2007 și pe cale de consecință și somația nr. 1/11.06 .2007 sunt nelegale.
2.3. Constituirea de garanții
Sediul materiei: art. 126-128 C.proc.fisc..
Definiție. Procedural, constituirea de garanții este o condiție impusă de organul fiscal,
contribuabilului, având obligații fiscale restante, care solicită un anumit beneficiu. Fiind o
procedură suplimentară și oneroasă, organul fiscal o aplică în ipotezele expres prevăzute de
lege: suspendarea executării silite, ridicarea măsurilor asiguratorii, asumarea obligației de
plată de către altă persoană prin angajament de plată.
Forme. Tipurile de garanții indicate de lege – art. 127 C.proc.fisc. sunt: a)
consemnarea de mijloace bănești la o unitate a Trezoreriei Statului; b) scrisoarea de garanție
bancară; c) ipoteca asupra unor bunuri imobile din țară; d) gaj asup ra unor bunuri mobile; e)
fidejusiune.
Mecanismul garanțiilor se explică prin dreptul organului fiscal de a se îndestula din
garanții, dacă nu s -a realizat scopul pentru care acestea au fost constituite (spre exemplu,
contribuabilul sustrage bunurile de l a executare silită, terțul nu plătește). Garanțiile
consemnate în sume de bani se execută prin virarea sumei în conturile de venituri bugetare
corespunzătoare, iar în bunuri prin executarea bunurilor în condițiile prevăzute pentru
executarea silită.
În acest sens, a se vedea: C.A. Brașov, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 160/2008: Instanța
apreciază că este corectă susținerea expertului că, în privința constituirii garanțiilor prevăzute în
convențiile încheiate, chiar dacă în unele perioade nu a avut constituită garanția la nivelul inițial,
aceasta nu a influențat negativ mecanismul de plată la timp a obligațiilor fiscale. Expertul a
concluzionat în mod corect că reclamanta a respectat condițiile privind eșalonarea la plată a datoriilor

78precum și plata obligațiilor curente încă de la data de 19.12.2005, astfel încât organele fiscale nu erau
îndreptățite să -i încaseze scutirile la plata eșalonărilor prevăzute în convenție.
2.4. Măsurile asiguratorii
Sediul materiei: art. 129-130 C.proc.fisc.
În vedere a asigurării executării obligațiilor fiscale, organul fiscal dispune și duce la
îndeplinire măsuri asiguratorii, în ipotezele și limitele impuse de lege.
Definiție. Măsurile asiguratorii sunt măsurile luate de organul fiscal, înainte sau în
timpul executării, fie acestea voluntară sau silită, când există pericolul ca debitorul să se
sustragă, să -și ascundă bunurile sau să -și risipească patrimoniul periclitând considerabil
colectarea creanței fiscale.
Forme. Art. 129 C.proc.fisc. instituie următoarele tipuri de măsuri: (a) poprirea și (b)
sechestrul asiguratoriu – asupra bunurilor mobile și/sau imobile.
Poprirea asiguratorie constă în indisponibilizarea sumelor de bani deținute ori datorate
debitorului fiscal de către terțe persoane.
Sechestrul asiguratoriu constă în indisponibilizarea bunurilor mobile ori imobile,
prezente și viitoare ale debitorului fiscal.
Bunurile perisabile și/sau degradabile sechestrate asigurătoriu pot fi valorificate: a)
de către debitor, sumele obținute consemnându -se la dispozi ția organului de executare; b)
prin vânzare în regim de urgență. În cazul înființării sechestrului asigurătoriu asupra
bunurilor imobile, un exemplar al procesului-verbal întocmit de organul de executare se
comunică pentru înscriere Biroului de carte funciară.
Procedură. Măsurile asiguratorii se dispun de organul fiscal prin decizieși se execută
prin procedură administrativă. Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată
și semnată de către conducătorul organului fiscal competent. În dec izie, organul fiscal va
preciza debitorului că prin constituirea unei garanții la nivelul creanței stabilite sau estimate,
măsurile asigurătorii vor fi ridicate. Procedura aplicată este cea referitoare la executarea
silită.
Momentul. Aceste măsuri pot fi luate și înainte de emiterea titlului de creanță,
inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Măsurile
asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât și de instanțele judecătorești ori
de alte organe comp etente. Măsurile asiguratorii dacă nu au fost desființate în condițiile
legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalități.
Odată cu individualizarea creanței și ajungerea acesteia la scadență, în cazul neplății,
măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii.
Împotriva actelor prin care se dispun și se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel
interesat poate face contestație în conformitate cu prevederile art. 172 C.proc.fisc.
Revocare. Măsurile asigurătorii instituite se ridică, prin decizie motivată, de către
creditorii fiscali, când au încetat motivele pentru care au fost dispuse sau la constituirea
garanției prevăzute la art. 127 C.proc.fisc.
AUTOEVALUARE
Indicați soluția la următoarele ipoteze de lucru:
În fapt s- a reținut că S.C. MomentZ S.A, societate de distribuție materiale de construcții
lemnului a realizat pe primul trimestru al anului 2011 profit net impozabil în cuantum de
90.000 lei. Conform art. 34 din Codul Fiscal impozitul pe profit se plătește trimestrial până la
data de 25 a primei luni următoare. La data de 20.04 societatea depune declarația fiscală cu
privire la profitul impozabil, prin care se individualizează creanța fiscală în cuantum de
14.400 lei.

79Întrebări: Cine poate face plata obligației ? Dar dacă la data de 23 aprilie, societatea este
supusă unei divizări ? Care este data exigibilității obligației? Dar data scadenței? Cum este
creanța la această dată? Cum se face plata? Care este data plății? Dacă societatea mai are de
achitat impozitul pe dividende pentru anul 2010, în cuantum de 18.000 lei cu penalități de
1.440 lei, iar societatea achită 16.000lei, care este ordinea stingerii obligațiilor? Dacă la data
de 25 iunie societatea nu a plătit impozitul, care sunt sancțiunile ? Termenul de la curg?

80SECȚIUNEA 2 –EXECUTAREA SILITĂ A OBLIGAȚILOR FISCALE
1. PRESCRIPȚIA DREPTULUI DE A CERE EXECUTAREA SILITĂ ȘI A DREPTULU I DE A CERE RESTITUIREA
SAU COMPENSAREA
Sediul materiei: art. 131-135 C.proc.fisc.
Termenul de prescripție, în materie de executare silită a obligațiilor fiscale principale
ori accesorii este de 5 ani.
Începutul cursului prescripției. Momentul de la care curge acest termen, conform art.
131, este data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dre ptul la executare
silită. În cazul creanțelor accesorii, dreptul de a cere executarea silită se prescrie după un
termen calculat distinct pentru fiecare grup anual de creanțe accesorii. Acest termen se aplică
și creanțelor provenind din amenzi contravențio nale.
Suspendarea termenului de prescripție dreptului de a cere executarea silită
Termenul de prescripție este susceptibil de suspendare, în cazurile prevăzute la art.
132 C.proc.fisc. și anume:
a) Cazurile prevăzute de dreptul comun pentru suspendarea prescripției dreptului la acțiune
– art. 2532 C.CIV..
b) În cazurile în care: ▪ legea prevede expres (executarea asupra imobilelor cu dare în plată), ▪
instanța acordă suspendarea (prin suspendarea executării actului în condițiile Legii nr.
554/2004 ori prin suspendarea executării silite), ▪ alt organ competent acordă suspendarea
(prin procedura de suspendare administrativă, sub scrisoare de garanție bancară).
c) Pe perioada valabilității înlesnirilor –eșalonări, amânări.
d) Cât timp debitorul își sustrage veniturile și bunurile de la executarea silită.
e) Alte cazuri prevăzute de lege –Cod procedură civilă.
Întreruperea termenului de prescripție a dreptului de a cere executarea silită
Termenul de prescripție este susceptibil și de întrerupere, în cazurile prevăzute la art.
129 C.proc.fisc.:
a)Cazurile prevăzute de dreptul comun pentru întreruperea prescripției dreptului la
acțiune;
b)Pe data îndeplinirii de către debitor (înainte de executarea silită sau în timpul acesteia) a
unui act voluntar de plată sau a recunoașterii în orice mod a datoriei. Recunoașterea
trebuie să fie neechivocă.
c)Pe data îndeplinirii de către organul fiscal (din subordinea Agenției Naționale de
Administrare Fiscală) a unui act de executare silită. Spre exemplu: comunicarea somației,
instituirea popririi pe conturi, sechestrarea unui bun.
În acest sens, a se vedea: C.A. Cluj, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 297/2008: (…) dreptul
de a cere executarea silită a creanțelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianua rie a
anului următor celui în care a luat naștere acest drept. În speță, se poate constata că dreptul de a cere
executarea silită a creanțelor fiscale stabilite de către pârâtă nu este prescris întrucât dreptul de a cere
executarea silită a luat naștere la data de 1 ianuarie 1998 deoarece din afirmațiile reclamantului
cuprinse în cererea de chemare în judecată precum și în contestația la executare formulate rezultă că
societatea și -a încetat activitatea în anul 1997. Mai mult, după cum în mod corect a reținut instanța
de fond termenul de prescripție a fost întrerupt (…) prin somațiile înregistrate sub nr. (…)/2002
respectiv nr. (…)/2005, susținerile contrare ale reclamantului fiind nefondate.
d)Pe data întocmirii actului de constatare a stării de insolva bilitate a debitorului. În cazul în
care procedându- se la executarea silită, organ fiscal constată că debitorul nu deține
bunuri sau alte valori, care pot fi executate, acesta va constata insolvabilitatea
debitorului.
Efectul împlinirii termenului de presc ripție a dreptului de a cere executarea silită

81Efectele împlinirii termenului de prescripție constau în stingerea dreptului de a
realiza acte de executare silită. Împlinirea poate fi invocată de către contribuabil sau de către
organul fiscal. Organul fisca l, constatând împlinirea termenului de prescripție va proceda la
încetarea măsurilor de executare silită și întocmirea unui proces -verbal de constatare a
prescrierii dreptului de a realiza executarea silită. Obligația fiscală supraviețuiește ca
obligație imperfectă, plata făcută ulterior nefiind supusă repetițiunii.
2. P ROCEDURA DE EXECUTAR E SILITĂ
Sediul materiei: art. 131-171 C.proc.fisc.
Definiție. Prin executare silită se înțelege ansamblul mijloacelor procedurale, prin care
creditorul, titular al dreptului recunoscut printr-un titlu executoriu constrânge, cu concursul
forței coercitive a statului, pe debitor să execute o obligație fiscală.
Pentru a trece la executarea silită este necesară îndeplinirea cumulativă a
următoarelor condiții:
-existența unui titlu executoriu. În dreptul fiscal, titlul de creanță fiscală devine
executoriu, prin simpla ajungere la scadență a termenului prevăzut de lege sau stabilit de
organul fiscal pentru executarea creanței. Titlu executoriu este actul administrativ fiscal
emis în condițiile art. 43 C.proc.fisc., consemnând o creanță fiscală, ajunsă la scadență.
Acest titlu va cuprinde pe lângă elementele generale prevăzute la art. 43 C.proc.fisc., și
următoarele: codul de identificare fiscală a debitorului, domiciliul fiscal, cuantumul și
natura sumelor datorate, temeiul legal al puterii executorii.
-obligația să fie scadentă. Este necesar ca obligația să fi ajuns la termenul prevăzut de lege
pentru plata acesteia. Nu se poate trece la executarea silită, cât timp debitorul s e afla în
termenul legal de plată voluntară.
-plata să nu fi fost realizată în mod voluntar.
Competența. Sunt competente organele fiscale centrale sau locale, care administrează
creanța fiscală; funcționarii competenți se numesc executori fiscali.
Bunurile . Pot fi urmărite bunurile în proprietatea debitorului, în valoare totală de
150% din valoarea creanțelor de recuperat și a cheltuielilor de executare.
Spre exemplu, pentru o creanță de 9.000 cu cheltuieli de executare de 1.000, organul fiscal va
urmări bu nuri în valoare de 15.000 lei.
Somația. Somația este actul administrativ -fiscal prin care debutează procedura de
executare silită. Aceasta se comunică însoțită de un exemplar din titlul executoriu. Somația
este un înscris cuprinzând numărul dosarului de executare silită, suma de executat,
consecințele neexecutării. Prin comunicarea somației se acordă un nou termen de plată de 15
zile debitorului, urmând ca în caz de neplată, să se continue măsurile de executare silită – art.
145 C.proc.fisc.
Momente în timp
2.1. Executarea silită prin poprire
Sediul materiei: 149-150 C.proc.fisc.
Obiect. Prin poprire sunt urmărite veniturile sau orice sumă bănească, în lei sau în
valută, titlurile de valoare sau bunurile mobile necorporale, deținute sau datorat e debitorului Scadența Somația Valorificare
bunuri 15 zile Imediat

82fiscal de către terțe persoane (terț poprit) sau pe care acestea le vor datora în viitor, în temeiul
unor raporturi juridice existente.
Spre exemplu, debitorul fiscal (D) datorează 15.000 lei cu titlu de impozit pe profit. Debitorul
este creditorul unei creanțe comerciale, față de un client al său (C), în valoare de 18.000, scadentă și
neplătită încă. Prin poprire, executorul fiscal va urmări creanța comercială, astfel încât C va face plata
către bugetul statului pentru 15.000 lei, și restul față de creditorul său (D).
Înscris. Poprirea se înființează printr -o adresă de înființare a popririi , trimisă terțului
poprit de către organul fiscal, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire,
împreună cu o copie certificată, după titlul execut oriu.
Procedura. Poprirea nu este supusă confirmării. Poprirea se consideră înființată din
momentul primirii adresei de înființare. Terțul poprit este obligat să înregistreze atât ziua,
cât și ora primirii adresei de înființare a popririi. După înființarea popririi, terțul poprit este
obligat: a) să plătească organului fiscal, suma reținută și cuvenită, în contul indicat de
organul de executare; b) să indisponibilizeze bunurile mobile necorporale poprite,
înștiințând despre aceasta organul de executare.
În ipoteza în care terțul poprit contestă poprirea sau comunică nereguli în procedură,
organul fiscal competent va solicita instanței de judecată să pronunțe menținerea sau
desființarea popririi. Pe baza hotărârii de menținere a popririi, care constituie titl u
executoriu, organul de executare poate începe executarea silită a terțului poprit, în condițiile
prezentului cod – art. 150 C.proc.fisc..
2.2. Executarea silită a bunurilor mobile
Sediul materiei: art. 151-153 C.proc.fisc.
Obiect. Ca regulă pot fi exec utate orice bunuri mobile, animate sau neanimate,
fungibile sau nefungibile, consumptibile sau neconsumptibile. În cazul urmăririi unui
debitor persoană fizică, nu pot fi executate silit anumite bunuri pentru desfășurarea traiului
zilnic și uzului personal –indicate limitativ de art. 151 alin. (2) C.proc.fisc.. În cazul urmăririi
unui debitor persoană juridică, vor fi urmărite orice bunuri mobile indiferent de destinația
acestora.
Procedura. La expirarea termenului de 15 zile de la comunicarea somației de plată,
dacă debitorul nu execută voluntar creanța, se trece la punerea sub sechestru a bunurilor.
Sechestrarea se efectuează după evaluarea bunurilor (de către un expert), prin întocmirea de
către executorul fiscal a unui proces -verbal de sechestru.
Înscris. Procesul-verbal de sechestru este actul administrativ fiscal prin care bunul este
indisponibilizat (scos din circuitul civil). Acesta cuprinde o serie de elemente obligatorii –
art. 152 C.proc.fisc..
Prin punerea sub sechestru se generează o serie de efecte juridice.
În primul rând, la data punerii sub sechestru se naște un drept de ipotecă mobiliară
ori un drept de gaj al statului/unității administrativ -teritoriale asupra bunului respectiv.
Sechestrarea poate fi fără deposedare, caz în care bunul ră mâne în posesia debitorului
(ipotecă mobiliară) sau cu deposedare, caz în care organul fiscal va numi un custode pentru
bunul respectiv (gaj). Custodele semnează procesul -verbal de sechestru și răspunde ca un
depozitar remunerat pentru starea bunurilor – art. 153 C.Proc.Fisc.
În al doilea rând, ca efect al punerii sub sechestru bunurile sunt indisponibilizate;
acestea sunt scoase din circuitul civil. Actele de dispoziție cu privire la aceste bunuri sunt
lovite de nulitate absolută. Ca efect al punerii sub sechestru, dacă în termen de 15 zile
debitorul nu execută voluntar creanța, organul fiscal poate trece la valorificarea bunului în
una din formele prevăzute de lege.
2. 3. Executarea silită a bunurilor imobile

83Sediul materiei: art. 154-156 C.Proc.Fisc.
Obiect. Pentru satisfacerea unei creanțe fiscale pot fi urmărite orice bunuri imobile
aflate în proprietatea debitorului fiscal. Vor fi executate silit împreună cu acesta și bunurile
accesorii bunului imobil, bunurile imobile prin destinație, conform C.CIV.. Sunt exceptate de
la executarea silită construcțiile reprezentând spațiul minim de locuit pentru debitor și
familia sa, stabilite conform normelor în vigoare – art. 154 alin. (3) C.proc.fisc.. Pentru
stabilirea spațiului minim de locuit pentru debitor și familia sa facem trimitere la OG. nr.
40/1999.
Procedura. După somarea debitorului și evaluarea bunurilor printr -o expertiză se va
trece la punerea bunurilor imobile sub sechestru.
Procesul- verbal de sechestru va avea un conținut identic cu cel de la bunur ile mobile,
făcând referire la atributele de identificare ale executorului fiscal, atributele de identificare
ale creanței executate, descrierea bunurilor sechestrate și indicarea valorii acestora, mențiuni
privind alte drepturi reale existente cu privire la bun, atributele de identificare ale
administratorului- sechestru, mențiunea că, în caz de neplată în termen de 15 zile, se va trece
la valorificarea bunurilor sechestrate, semnătura executorului fiscal, care a aplicat sechestrul
și a tuturor persoanelor care au fost de față la sechestrare.
Efectele punerii sub sechestru. În primul rând, punerea sub sechestru duce la
constituirea unui drept de ipotecă legală. Organul de executare silită va solicita de îndată
efectuarea inscripției ipotecare de către Biroul de Carte funciară în raza teritorială a căruia se
află situat bunului imobil, conform Legii 7/1996 -legea publicității imobiliare. În al doilea
rând prin punerea sub sechestru a unui bun imobil debitorul beneficiază de un termen de 15
zile pentru a efectua plata voluntar, în caz contrar bunul va fi supus procedurii de
valorificare.
Nu în ultimul rând, bunul aflat sub sechestru va fi indisponibilizat.
Suspendare. Procedura de executare silită asupra unui bun imobil poate fi suspendată
în condițiile art. 156 C.proc.fisc. când debitorul oferă fructele civile – veniturile din
închirierea bunului urmărit pentru 6 luni sau alte venituri pentru a salva soarta imobilului.
3. V ALORIFICAREA BUNURILOR PUSE SUB SECHESTRU
La trecerea termenului de 15 zile și în lipsa executării voluntare, bunurile urmează să
fie valorificate, fără efectuarea altor formalități.
Procedura este reglementată de art. 159 -169 C.Proc.Fisc.; valorificarea se face în una
din formele prevăzute de lege.
3.1. Valorificarea bunurilor prin înțelegerea părților
Sediul materiei: art. 160 C.proc.fisc..
Procedura. Rolul central în această procedură revine debitorului, care, cu acordul
organului fiscal va căuta propuneri pentru cumpărarea bunului respectiv. Acesta va
prezenta în scris propunerile prim ite și nivelul de acoperire a creanțelor fiscale, către
executorul fiscal, indicând numele, adresa potențialului cumpărător, precum și termenul în
care acesta poate face plata. De subliniat este faptul că vânzarea bunurilor sechestrate se
poate face numai către persoanele fizice sau juridice, care nu au obligații fiscale restante.
Organul fiscal va analiza ofertele și va alege pe una dintre acestea comunicând
debitorului termenul și contul bugetar în care va fi virat prețul plătit.
Cumpărătorul ales va ef ectua plata în contul bugetar indicat de organul fiscal. La
înregistrarea plății, indisponibilitatea pusă prin sechestru asupra bunului va fi ridicată, iar
contractul de vânzare- cumpărare își va produce efectul translativ de proprietate.
3.2. Valorificare a bunurilor prin vânzare directă

84Sediul materiei: art. 161 C.proc.fisc..
Procedura. Bunurile puse sub sechestru pot fi valorificate în regim de consignație sau
vândute în mod direct. Procedura se aplică în mod excepțional atunci (a) când bunurile sunt
perisabile sau supuse degradării, (b) când prin vânzarea lor se va acoperi în întregime
creanța fiscală, (c) după finalizarea procedurii de licitație dacă bunul nu a fost vândut și un
cumpărător oferă prețul de evaluare a bunului.
3.3. Valorificarea bunuril or prin vânzare la licitație
Sediul materiei: art. 162 C.proc.fisc..
Procedura. Rolul central în această procedură îl ocupă executorul fiscal, căruia îi revin
o serie de obligații impuse de lege, menit să asigure desfășurarea normală a procedurii de
valorificare.
În primă etapă, executorul fiscal va asigura publicitatea vânzării, într -un termen
regresiv, de 10 zile, înainte de data fixată pentru desfășurarea licitație. Anunțul va cuprinde
elemente privind data, ora și locul licitației, prețul de evaluare ori prețul de pornire a
licitației, invitație de a participa la licitație.
A doua etapă a procedurii constă în depunerea de către cei interesați a ofertelor cu cel
puțin o zi înainte de desfășurarea licitației, împreună, cu o copie de după actul de identi tate
al cumpărătorului, dovada plătii taxei de participare (10% din prețul de evaluare a bunului),
cazierul fiscal (dovada că ofertantul nu are creanțe fiscale scadente). Prețul de pornire a
licitației poate varia, fiind fie cel mai mare preț din ofertele de cumpărare, fie prețul de
pornire a licitație. La a doua și a treia licitație, prețul inițial va fi diminuat cu 25%, respectiv
50%.
Vânzarea propriu- zisă se face sub coordonarea unei comisii de licitație. Executorul
fiscal la termenul și locul fixate va da citire anunțului de vânzare și ofertelor primite. Se va
proceda la strigarea prețurilor. Comisia va reține oferta cea mai bună și va desemna pe
adjudecatar. De asemenea, se va întocmi un proces- verbal privind desfășurarea și rezultatul
licitației.
Plata prețului (diminuat cu valoarea taxei de participare) se va face în termen de 5
zile, la o unitate a Trezoreriei. În lipsa plății o nouă licitație va fi organizată în termen de 10
zile de la adjudecare, urmând ca orice costuri să fie suportate de către ad judecatar. Plata se
poate face în cazul bunurilor imobile și în rate de maxim 12 luni, conform art. 160 C.proc.fisc.
AUTOEVALUARE
Indicați soluția la următoarele ipoteze de lucru:
Din cuprinsul cererii de chemare în judecată rezultă împrejurarea că SC B. J. SRL și -a încetat
activitatea în anul 1997, împrejurare necontestată de către pârâtă. Probele existente la dosar
relevă împrejurarea că urmare a activității comerciale desfășurate de SC B. J. SRL se
datorează bugetului general consolidat, cu titlu de TV A suma de 44,67 lei, suma fiind
stabilită în baza unei declarații din data de 01.01.2001. Întrucât această sumă nu a fost
achitată la scadență, pârâta a procedat la calcularea de penalități și majorări de întârziere, iar
pentru a asigura recuperarea creanțelor bugetare a întocmit titluri executorii și ulterior
somații, înregistrate sub nr. (…)/2002 respectiv nr. (…)/2005. Reclamantul a susținut că greșit a
arătat instanța că termenul de prescripție a fost întrerupt prin somațiile nr. 20.9751/2002,
13.245/2003… etc., deoarece S.C. B. J. S.R.L nu a mai făcut nici un act comercial sau de altă
natură începând cu 1 ianuarie 1997 și prin urmare așa -zisa creanță nu poate să se fi născut
decât, cel devreme, în 1996; prin urmare, termenul de 5 ani în care survi ne prescripția
extinctivă se calculează din data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s -a născut
creanța, începând cu 1 ianuarie 1997 și până în august 2002 când se emite pentru prima dată

85o somație care întrerupe cursul prescripției, respectiv somația nr. (…)/2002, s -au scurs exact
5(cinci) ani și 7(șapte luni) adică suficient timp ca așa -zisa creanță să fie prescrisă. Curtea de
apel a dispus respingerea recursului, întrucât în speță, se poate constata că dreptul de a cere
executarea silită a creanțelor fiscale stabilite de către pârâtă nu este prescris întrucât dreptul
de a cere executarea silită a luat naștere la data de 1 ianuarie 1998 deoarece din afirmațiile
reclamantului cuprinse în cererea de chemare în judecată precum și în contestația la
executare formulate rezultă că societatea și -a încetat activitatea în anul 1997. Mai mult, după
cum în mod corect a reținut instanța de fond termenul de prescripție a fost întrerupt conform
art. 99 lit. c din OG nr. 11/1996 și art. 130 lit. c din OG nr. 92/2003 prin somațiile înregistrate
sub nr. (…)/2002 respectiv nr. 13245/2005, susținerile contrare ale reclamantului fiind
nefondate.

86CAPITOLUL VI -CONTESTAREA ACTELOR EMISE DE ORGANELE FISCALE
OBIECTIVE
1. Identificarea regulilor de contestare a di feritelor tipuri de acte rezultând din materie fiscală
2. Asimilarea regulilor de fond și formă privind formularea și motivarea contestațiilor
3. Asimilarea unor ipoteze de practică administrativă și jurisprudență în materia
contenciosului fiscal
SECȚIUNEA 1 –CONTESTAREA ACTELOR EMISE DE ORGANELE FISCALE
1. A CTUL ADMINISTRATIV -FISCAL
Definiție. Actul administrativ fiscal este definit prin art. 41 C.proc.fisc., reprezentând
actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea
sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale. Sunt acte administrativ -fiscale: decizia de
impunere, declarația fiscală, certificatul de înregistrare, certificatul de cazier fiscal, decizia de
restituire, decizia privind măsuri de îndeplinit, notă de compensare, notă de scădere, decizia
de soluționare a unei contestații etc. Nu sunt acte administrativ -fiscale actele premergătoare:
Raportul de inspecție fiscală, Procesul -verbal de control și nici Adresele de înștiințare.
Conținut. Cu privire la conținutul actului administrativ fiscal, art. 43 alin. (2)
C.proc.fisc. stabilește o serie de elemente obligatorii, care pot fi grupate astfel: elemente de
identificare a organului fiscal emitent; elemente (nume/denumire, domiciliu/sediu) de
identificare a contribuabilului; obiectul actului administrativ fiscal; temeiurile emiterii – în
fapt și în drept; posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestației și organul
competent a primi cererea; mențiunea privind audierea contribuabilului și poziția acestuia;
data și locul emiterii, semnătura și ștampila emitentului.
Forma. Raportat la aspecte de formă se aplică regula formei scrise, condiție cerută ad
validitatem , actul administrativ fiscal având caracter autentic.
Comunicare39. Pentru opozabilitate, actul administrativ fiscal este supus procedurii
comunicării, conform art. 44 C.proc.fisc. Formele de comunicare sunt multiple și se
raportează la situația de fapt și la tipul actului administrativ fiscal. Procedura se completează
cu preved erile C.proc.civ. privind citațiile și comunicarea actelor de procedură.
Comunicarea se face prin:
-prin prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal emitent și primirea actului
administrativ fiscal de către acesta sub semnătură, data comunicării fiind data ridicării
sub semnătură a actului;
-prin remiterea, sub semnătură, a actului administrativ fiscal de către persoanele
împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii, data comunicării fiind data remiterii sub
semnătură a actului;
-prin poștă, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu scrisoare recomandată cu
confirmare de primire, precum și prin alte mijloace, cum sunt fax, e -mail, dacă se asigură
transmiterea textului actului administrativ fiscal și confirmarea primirii;

39Pentru detalii, a se vedea: Ioana Maria Costea, Comunicarea actelor adminitrativ- fiscale. Particularități , în volum
Conferință, Facultatea de Drept, UAIC 2012.

87-prin publicitate. Comunicarea prin publicitate este o formă subsidiară de comunicare,
când nu s- a realizat prin alte forme. Actul se consideră comunicat în termen de 15 zile de
la afișarea Anunțului de publicare.
Efecte. Principala funcției a actului administrativ -fiscal este consemnarea unui raport
juridic ori a unor modificări în acest raport: constituirea creanței (decizia de impunere,
decizia de restituire), stingerea acesteia (chitanța, nota de compensare) ori o altă procedură
(proces-verbal de stabilire accesorii, a vizul de inspecție fiscală).
2. MODALITĂȚI ȘI MOMENTE DE CONTESTARE
Actele administrative fiscale pot fi emise în mai multe momente:
1)la data exigibilității creanței –declarația fiscală, decizia de impunere etc.
2)la data executării silite –somația, proce sul-verbal de punere sub sechestru etc.
3)la data inspecției fiscale – decizia de impunere, proces- verbal de sancționare a
contravenției.
Procedura de contestare diferă în funcție de tipul de act atacat:
1) contestarea actelor administrativ-fiscale
2)contestația la executare
3)contestarea sancțiunilor contravenționale
2.1. Contestarea actelor administrativ-fiscale
Soluționarea conflictelor privind actele administrativ -fiscale se face printr-o
procedură cu două etape: contestarea administrativă (obligatorie) și contestarea judiciară
(accesibilă doar după contestația administrativă).
2.1.1. Contestarea administrativă –procedură prealabilă obligatorie
Sediul materiei: art. 205 – 218 C.proc.fisc.
C.proc.fisc. consacră prin art. 205 dreptul la contestație –cale administrativă de atac, a
celui ce se consideră lezat în drepturile sale printr -un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia,
care însă nu înlătură dreptul la acțiune . Calea administrativă de atac a actelor administrativ –
fiscale reglementată de C.proc.fisc. reprezintă o procedură prealabilă obligatorie, potrivit art.
7 din Legea nr. 554/2004.
În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm. fisc., dec. nr. 496/200640: C.proc.fisc.
reglementează în mod amănunțit procedura contestării actelor administr ativ-fiscale, această cale
administrativă de atac fiind obligatorie, și nu facultativă. Actele de soluționare de către organele
administrative a contestațiilor, formulate de asemenea potrivit dispozițiilor C.proc.fisc., nu sunt
așadar acte de jurisdicție, ci acte administrative supuse cenzurii instanței de judecată.
În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm. fisc., dec. nr. 1653/200741: Contestarea directă
la instanță a deciziei de impunere fiscală și a procesului -verbal de control financiar, cât timp
procedura de soluționare a contestației nu a fost epuizată, este inadmisibilă (…) acțiunea principală
este inadmisibilă, pentru că procedura prealabilă a contestației nu fusese epuizată la data sesizării
instanței printr -o decizie emisă de pârâta A.N.A .F..
Obiect. Pot fi contestate, în sens larg, toate actele administrativ-fiscale emise în
activitatea organului fiscal, cu caracter patrimonial sau nepatrimonial. C.proc.fisc. are în
vedere în primul rând Deciziile de impunere. Declarațiile fiscale și cel e vamale pot fi
contestate numai privitor la intervenția organului fiscal, nu și la simplele declarații ale
contribuabilului.

40G.-V. Bîrsan, L. Sârbu, B. Georgescu, Înalta Curte de Casație și Justiție. Jurisprudența Secției de contencios
administ rativ și fiscal pe anul 2006, semestrul I, Ed. Hamangiu, București, 2006, p. 412.
41G.-V. Bîrsan, L. Sârbu, B. Georgescu, Înalta Curte de Casație și Justiție. Jurisprudența Secției de contencios
administrativ și fiscal pe anul 2007, semestrul I, Ed. Hamangiu, București, 2007, p. 493.

88Prin obiect al contestației în sensul art. 206 salin. 2 C.proc.fisc. se desemnează a) baza de
impunere – faptele juridice constatate, b) sumele și măsurile stabilite prin titlul de creanță fiscală
sau alt act administrativ, precum și c) refuzul nejustificat al organului fiscal de a emite un act
administrativ fiscal. Poate constitui obiect al contestației și lipsa unui act , atunci când
contribuabilul are dreptul la acel înscris (neemitere certificat de înregistrare fiscală).
În acest sens, a se vedea: C.A. București, s. cont. adm. fisc., dec. nr. 241/200542: Cum prin
decizia emisă de D.G.F.P. M.B. s -a constatat că în cauză nu sunt contestate măsuri dispuse prin actele
de control sau impunere încheiate de organele M.F.P., în mod corect s- a reținut de către instanța de
fond, prin sentința atacată, faptul că cererea reclamantului de anulare a acestei decizii este
neîntemeiată.
Controlul administrativ al actelor fiscale se declanșează printr -o contestație scrisă , care
va cuprinde datele de identificare ale contestatorului; obiectul contestației; motivele de fapt
și de drept; dovezile, pe care se întemeiază; semnătura contestatorului sau a împuternicitului
acestuia, precum și ștampila.
Contestația este întocmită în formă scrisă și se depune la organul fiscal al cărui act se
contestă.
Motivarea. Contestația se va depune cu îndeplinirea condițiilor indicate de art. 206
C.proc.fisc., în acest scop fiind necesar a se motiva în fapt și în drept pretențiile. Lipsa
motivării contestației se apreciază cumulativ.
În acest sens, a se vedea: C.A. București, s. cont. adm. fisc., dec. nr. 23/2007: În mod corect, s –
a apreciat de instanța de fond că motivarea în fapt și în drept trebuie îndeplinită în mod cumulativ pe
aspectul condițiilor prevăzute de art. 176 alin. (1) C.proc.fisc. (actualul art. 206 alin. (1) C.proc.fisc. –
n. a.).
Termenul de depunere a contestației este de 30 de zile. (art. 207 alin. (1) C.proc.fisc.).
Termenul curge de la data comunicării actului administrativ -fiscal.
În acest sens, a se vedea: C.A. București, s. cont. adm. fisc., dec. nr. 11/200543: Curtea nu va
reține susținerile din motivele de recurs, în sensul că s -a formulat co ntestația în termen în raport de
data comunicării anexelor actului de control (proces -verbal de control), deoarece termenul de decădere
de 15 zile a început să curgă de la data comunicării procesului -verbal din 13 aprilie 2001, și nu de la
data comunicării anexelor.
Termenul de depunere a contestației este un termen de decă dere. Expirarea
termenului de introducere a contestației conferă carac ter definitiv actului administrativ-
fiscal.
Procedura. Contestația se va soluționa conform dispozițiilor Ordinulu i PANAF nr.
2537/2011. Procedura internă presupune un referat al organului emitent privind soluția
legală (un fel de întâmpinare), o etapă de analiză a excepțiilor de procedură și o etapă de
analiză a fondului.
Decizia de soluționare a organului competent va fi dată în formă scrisă și va fi
structurată, similar unei hotărâri judecătorești pe trei componente – art. 210 C.proc.fisc :
preambulul , (cuprinzând: denumirea organului învestit cu soluționarea, numele sau
denumirea contestatorului, domiciliul fiscal al acestuia, numărul de înregistrare a
contestației la organul de soluționare competent, obiectul cauzei, precum și sinteza
susținerilor părților atunci când organul competent de soluționare a contestației nu este
organul emitent al actului atacat), considerentele –motivele de fapt și de drept, care au
fundamentat decizia organului fiscal și dispozitivul conținând soluția pronunțată, calea de
atac și termenul de exercitare a acesteia. Se pot formula în conținutul acesteia trei tipuri de

42Ibidem, p. 311.
43Ibidem, p. 306

89soluții juridice: de admitere totală a contestației, de admitere parțială a contestației și soluția
de respingere a contestației.
Admiterea contestației. Admiterea contestației va duce la anularea, după caz totală
sau parțială a actului administrativ fiscal ori la obligar ea organului fiscal la emiterea actului;
se va întocmi un nou act administrativ-fiscal, care va avea în vedere strict considerentele
deciziei de soluționare. Admiterea contestației de către organul fiscal are ca efect anularea
actului administrativ-fiscal atacat, precum și înlăturarea efectelor produse de acesta. Mai
mult, contribuabilul are dreptul de a solicita repararea prejudiciului cauzat prin executarea
actului administrativ- fiscal nelegal, precum și a cheltuielilor avansate.
Respingerea contestației. Respingerea contestație, ca soluție se poate pronunța pe
temei procedural, atunci când nu sunt îndeplinite condițiile impuse de C.proc.fisc.
(inadmisibilă) sau pe fond (neîntemeiată), lipsind temeiurile în fapt și în drept ale
contestației.
2.1.2. Cont estarea judiciară a Deciziei de soluționare ori a lipsei acestui act
Decizia organului fiscal este susceptibilă de a fi atacată, la instanța judecătorească de
contencios administrativ competentă. Procedura va fi guvernată de Legea contenciosului –
administrativ nr. 554 din 02/12/2004.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 40/2010: Astfel,
instanța nu poate fi sesizată în vederea exercitării controlului de legalitate asupra substanței
măsurilor dispuse decât după finalizarea procedurii administrative prin emiterea unei decizii care să
analizeze fondul raportului juridic fiscal.
Contestația jurisdicțională poate interveni în două situații:
-o contestare a deciziei emise de organul fiscal, în soluționarea contestației iniția le;
-o contestare a absenței deciziei emise de organul fiscal, în termenul de 45 zile de la data
înregistrării contestației.
Conform noii practici confirmată de Înalta Curte de Casație și Justiție prin Decizia nr.
1658/27.03.2012 , acțiunea în anulare se poate introduce doar după emiterea Deciziei de
soluționare a contestației de către organul fiscal. Argumentul este dat de nevoia de a avea un
raport administrativ-fiscal definitiv.
În ipoteza lipsei unei Decizii de soluționare în termenul legal, contribuabil ul poate
introduce o acțiune în obligație de a face , pentru a solicita instanței obligarea organului fiscal la
emiterea actului. Apreciem soluția ca fiind criticabilă și costisitoare pentru contribuabil.
În calea judecătorească de atac se vor contesta dispozițiile deciziei de soluționare a
contestației emisă de autoritatea administrativ -fiscală competentă, iar judecata se face
conform dispozițiilor Legii nr. 554/2004.
Competența materială revine instanței de contencios administrativ și fiscal, în raport
de două criterii: valoare actului atacat și autoritatea emitentă.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 75/2009: Potrivit art.
10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 litigiile privind actele administrative emise sau încheiate de
autoritățile publice locale și județene, precum și cele care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii
vamale, precum și accesorii ale acestora de până la 500.000 de lei se soluționează în fond de tribunalele
administrativ-fiscale, iar cele pr ivind actele administrative emise sau încheiate de autoritățile publice
centrale, precum și cele care privesc taxe și impozite, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii
ale acestora mai mari de 500.000 de lei se soluționează în fond de secțiile de contencios administrativ
și fiscal ale curților de apel, dacă prin lege organică specială nu se prevede altfel.
Cu privire la termenul de introducere a contestației în fața instanței de contencios
administrativ acesta este dat de dispozițiile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, și anume 6
luni de la emiterea Deciziei de soluționare. Pentru obligația de a face, acțiunea se poate

90introduce de la expirarea termenului de 45 de zile pentru soluționarea contestației prealabile
până la împlinirea a 6 luni.
În acest sens, a se vedea: C.A. Tg. Mureș, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 773/2008: Potrivit
art. 11 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 554/2004, termenul de introducere a cererii în anulare este de 6
luni și curge de la data comunicării răspunsului la plângerea prealabilă. Ori, așa cum rezultă din
lucrările dosarului, decizia nr. 87/16.11.2006 a D.G.F.P. M. s -a comunicat reclamantului la data de
21 noiembrie 2006 (…), astfel încât introducerea cererii la data de 18 mai 2007 la Tribunalul Mureș
este în cadrul celor 6 luni prevăzute de lege.
Momentul introducerii cererii de chemare în judecată depinde de finalizarea
procedurii prealabile. Astfel, termenul curge de la data comunicării deciziei de soluționare
ori în lipsa acesteia de la expirarea termenu lui de soluționare indicat de art. 70 C.proc.fisc..
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., sent. nr. 25/2009: Având în
vedere că la data sesizării instanței, reclamanta nu era în posesia deciziei organului administrativ
fiscal,curtea de apel urmează a reține că într -adevăr, prezenta acțiune, formulată la data de
11.02.2008, este prematură. Este adevărat că prin art. 2 lit. g) și art. 7 și 8 din Legea nr. 554/2004, se
prevede că partea care nu a primit nici un răspuns în termenu l de 30 de zile de la înregistrarea cererii,
poate sesiza instanța de contencios -administrativ competentă, dacă prin lege nu se prevede alt termen.
În speță, părțile se află într -o procedură specială, a contenciosului administrativ fiscal, termenul
prevăzut de art. 70 C.proc.fisc., de soluționare a contestațiilor, fiind de 45 de zile, termen care însă este
de recomandare și nu de decădere.
Contestarea actului administrativ- fiscal pune în discuție și problema suspendării
efectelor acestuia – cu predilecție ale deciziei de impunere. Cadrul normativ de raportare
este dat de art. 14-15 din Legea nr. 554/2004. În ceea ce privește condițiile ce se impun a fi
îndeplinite pentru a dispune suspendarea, acestea sunt: cauza justificată și iminența
producerii unui prejudiciu.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 149/2009: Potrivit art.
15 coroborat cu art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, instanța de contencios administrativ poate
suspenda executarea actului administrativ dedu s judecății în cazuri bine justificate și pentru
prevenirea unei pagube iminente. O astfel de măsură se justifică dacă actul administrativ conține
dispoziții care, dacă ar fi aduse la îndeplinire mai înainte de exercitarea de către instanță a controlului
de legalitate, ar produce consecințe grave sau imposibil de înlăturat în cazul anulării actului. Scopul
măsurii de suspendare este tocmai acela de a evita producerea pagubei. Cele două condiții trebuie
îndeplinite cumulativ, iar în speță, fără a antama fondul, constată că susținerile reclamantei vizează
elemente de fapt, dar și de aplicare a legii, contrare celor reținute de organele de inspecție fiscală și deci
care vor face obiectului probațiunii în cadrul acestui dosar. În ceea ce privește prejudiciul, es te evident
că punerea în executare a deciziei contestate și măsurile de indisponibilizare a bunurilor societății,
creează acesteia o pagubă, pagubă care are caracter iminent dat fiind că s -a trecut la executare,
constând în aceea că societatea nu -și mai po ate îndeplini obiectul specific de activitate.
Suspendarea poate fi solicitată pe cale de acțiune principală, în condițiile art. 14
imediat ce a fost comunicat actul ori pe cale de cerere accesorie, în condițiile art. 15 odată cu
cererea de anulare.
Împotriva sentinței instanței, se poate declara recurs.
2.2. Contestația la executare silită
Sediul materiei: art. 172-174 C.proc.fisc.
Obiect. Obiectul contestației constă în orice act de executare efectuat cu încălcarea
prevederilor C.proc.fisc. de către organele de executare, precum și refuzul organelor fiscale
să îndeplinească un act de executare în condițiile legii.

91Contestația poate fi făcută și împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost
pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanță
judecătorească sau de alt organ jurisdicțional și dacă pentru contestarea lui nu există o altă
procedură prevăzută de lege.
În acest sens, a se vedea: C.A Craiova, secț com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1003/2008: Este
evident așadar că obiectul litigiului cu care a fost investită instanța de fond îl constituie o contestație
la executare, și nu o acțiune în contencios administrativ în condițiile art. 1 din Legea nr. 554/2004,
întrucât reclamantul a solicitat anularea exec utării silite începute în baza titlului executoriu nr.
150/15.01.2008 și a somației nr. 136/15.01.2008, emise de CAS O, și nu anularea unui act
administrativ. (…) În conformitate cu dispozițiile art. 172 alin. (3) C.proc.fisc., contestația se
introduce l a instanța judecătorească competentă, iar potrivit dispozițiilor art. 373 alin. (2) C.proc.civ.,
instanța de executare este judecătoria în circumscripția căreia se va face executarea, nefiind aplicabile
prevederile art. 205 alin. (1) C.proc.fisc..
Contestația se introduce la instanța judecătorească competentă –judecătoria în raza
căreia se desfășoară executarea silită și se judecă în procedură de urgență. Contestația va
verifica condițiile impuse de C.proc.civ. privind cererea de chemare în judecată, indi când
motivele de fapt și de drept ale contestării.
Obiect.Prin această procedură se contestă actele de executare silită executate de
organul fiscal, precum și actele administrativ -fiscale emise de acesta: somația, procesul –
verbal de sechestru.
În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., Recursul în interesul legii nr. XIV/2007: Sub acest aspect,
este de observat că, dacă în cazul contestației împotriva titlului de creanță fiscală sau a altui act
administrativ- jurisdicțional s -a prevăzut expres, prin art. 188 a lin. (2) din C.proc.fisc. (actual art. 205
C.proc.fisc.), că Deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate la instanța judecătorească
de contencios administrativ competentă, referirea de la art. 169 alin. (4) din C.proc.fisc. că (actual art .
172 C.proc.fisc.) în cazul executării silite, Contestația se introduce la instanța judecătorească
competentă(…), nu poate fi interpretată decât în sensul că o atare competență revine numai instanței
de drept comun care, în raport cu reglementarea de la art. 1 pct. 1 din C.proc.civ., este judecătoria.
Așa fiind, (…) se impune a se stabili că judecătoria în circumscripția căreia se face executarea este
competentă să judece contestația atât împotriva executării silite înseși, a unui act sau măsuri de
executare, a refuzului organelor de executare fiscală de a îndeplini un act de executare în condițiile
legii, cât și împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care
acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanță judecătorească sau de un alt organ jurisdicțional,
evident numai dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege.
Termen de contestare. Contestația se poate face în termen de 15 zile, sub sancțiunea
decăderii, de la data când:
a) contestatorul a luat cunoștință de executarea ori de actul de executare pe care le contestă,
din comunicarea somației sau din altă înștiințare primită ori, în lipsa acestora, cu ocazia
efectuării executării silite sau în alt mod;
b)contestatorul a luat cunoștință, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a
îndeplini un act de executare;
c)cel interesat a luat cunoștință, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor pe
care le contestă.
Judecarea contestației. La judecarea contestației instanța va cita și organul de
executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmărite ori, în cazul executării prin
poprire, își are sediul sau domiciliul terțul poprit. La cererea părții interesate instanța poate
decide, în cadrul contestației la executare, asupra împărțirii bunurilor pe care debitorul le
deține în proprietate comună cu alte persoane. Soluția contestației se dă printr -o hotărâre
judecătorească –sentință.

92Soluții. Admiterea contestației. Dacă admite contestația la executare, instanța, după
caz, poate dispune: a) anularea actului de executare contestat sau îndreptarea acestuia; b)
anularea ori încetarea executării înseși; c) anularea sau lămurirea titlului executoriu;
efectuarea actului de executare a cărui îndeplinire a fost refuzată.
Respingerea contestației. În cazul respingerii contestației, contestatorul poate fi
obligat, la cererea organului de executare, la despăgubiri pentru pagubele cauzate prin
întârzierea executării, iar când contestația a fost exercitată cu rea -credință, el va fi obligat și la
plata unei amenzi de la 50 lei la 1.000 lei.
Soluția este supusă recursului.
2.3. Contestarea procesului- verbal de sancționare a unei contravenții fiscale
Procesul- verbal de sancționare a contravenției este un act administrativ -fiscal, emis ca
urmare a exercitării unor acțiuni de control, prin care sunt constate contravenții la regimul
fiscal. Spre exemplu: nedepunerea declarației de înregistrare fiscală; nedepunerea declarației
fiscale, necomunicarea de documente; nevărsarea sumelor reținute prin stopaj la sursă.
Sediul materiei. Contravenții în materie fiscală sunt reglementate prin art. 219 -220
C.proc.fisc. și Codul fiscal pentru accize și impunerile locale.
Acesta trebuie să verifice condițiile impuse O.U.G nr. 2/2001, în sensul de a cuprinde
datele de identificare ale contribuabilului, constatările organului fiscal, motivarea în fapt și în
drept a acestor constatări, precum și posibilitatea de a fi contestat, cu indicarea termenului de
contestare și a organului, la care se depune contestația. Prin raportare la Decizia Curții
Constituționale, nr. 200/2004, în ipoteza în care, controlul se finalizează cu constatarea uneia
sau mai multor contravenții, contravenientul va adresa contestația direct instanței competente
–judecăto ria – conform O.U.G nr. 2/2001.
Obiectul contestației constă în orice aspect de fond și de formă, privind inexistența
contravenției (spre exemplu, nu există culpa contribuabilului) ori imposibilitatea de a fi
sancționată (spre exemplu, s -a prescris răspunderea contravențională). Lipsa mențiunilor
privind (a) numele, prenumele și calitatea agentului constatator, (b) numele și prenumele
contravenientului, iar în cazul persoanei juridice lipsa denumirii și a sediului acesteia, (c) a
faptei săvârșite și a datei comiterii acesteia sau (d) a semnăturii agentului constatator atrage
nulitatea procesului- verbal sunt sancționate cu nulitatea. Nulitatea se constată și din oficiu.
Plângerea poate privi atât contravenția cât și sancțiunea aplicată. (Spre exemplu,
contribuabilul recunoaște fapta, dar contestă modul de stabilire și de calcul a sancțiunii
aplicate).
Plângerea se depune la instanța de judecată în termen de 15 zile de la data înmânării
sau comunicării procesului -verbal de constatare (art. 31 alin. (1) O.U.G nr. 2/2001).
Răspunderea contravențională se prescrie în termen de 6 luni de la data contravenției ori în
cazul contravențiilor continue, de la data constatării contravenției.
Judecata. Judecătoria va fixa termen de judecată, care nu va depăși 30 de zile, și va
dispune citarea contravenientului sau, după caz, a persoanei care a făcut plângerea, a
organului care a aplicat sancțiunea, a martorilor indicați în procesul -verbal sau în plângere,
precum și a oricăror alte persoane în măsura să contribuie la rezolvarea temeinică a cauzei.
Instanța competentă să soluționeze plângerea, după ce verifica dacă aceasta a fost
introdusă în termen, ascultă pe cel care a făcut -o și pe celelalte persoane citate, dacă aceștia s –
au prezentat, administrează orice alte probe prevăzute de lege, necesare în vederea verificării
legalității și temeiniciei procesului -verbal, și hotărăște asupra sancțiunii, despăgubirii
stabilite, precum și asupra măsurii confiscării.
Instanța poate decide menținerea soluției din procesul -verbal de sancționare a
contravenției și a sancțiunii aplicate ori poate constata nulitatea procesului -verbal și dispune

93anularea acestuia. Hotărârea judecătoreasca prin care s -a soluționat plângerea poate fi
atacata cu recurs în termen de 15 zile de la comunicar e, la secția contencios administrativ a
tribunalului. Motivarea recursului nu este obligatorie. Motivele de recurs pot fi susținute și
oral în fata instanței. Recursul suspenda executarea hotărârii.
În acest sens, a se vedea: C.A. Vrancea, secț com., con t. adm. fisc., dec. nr. 331/2009:
Examinând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, prin prisma motivelor invocate,
se reține că prin procesul verbal de contravenție nr.(…), petenta a fost sancționată contravențional
pentru încălcarea art. 219 alin. (1) lit. c) din OG. 92/2003, reținându -se în sarcina sa că la data de
18.08.2008 nu a prezentat documentele de livrare a produselor petroliere către societățile comerciale
cu sediul declarat în județul V și copii ale documentelor de aprovizionare cu produse petroliere așa
cum s-a pus în vedere prin nota de constatare. Plângerea petentei este neîntemeiată pentru
următoarele considerente: Astfel potrivit art. 219 alin. (1) lit. c), constituie contravenție neaducerea la
îndeplinire a măsurilor stabilite potrivit art. 79 al. 2 și art. 80 al. 4 precum și art. 105 al. 9 din lege.
Potrivit acestor articole contribuabilul are obligația să îndeplinească măsurile prevăzute în actul
întocmit cu ocazia inspecției fiscale în termenele și condițiile stabilite de inspecția fiscală. Ori, petenta
nu a prezentat actele solicitate până la termenul din 18.08.2008, motiv pentru care în mod legal a fost
sancționat.
Plângerea și recursul nu sunt supuse taxelor judiciare de timbru.
Tabel recapitulativ
Forma Obiect Etape
Contesta ție act administrativ –
fiscalDecizie de impunere și alte
decizii1. Procedură prealabilă
2. Acțiune fond
3. Recurs
Contesta ție executare silită Acte de executare și titlu
executoriu1. Acțiune fond
2. Recurs
Contestare contraven ții
fiscaleProces -verbal de constatare și
sancționare a contravenției1. Acțiune fond
2. Recurs
AUTOEVALUARE
Indicați soluția la următoarele ipoteze de lucru:
Potrivit art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 înainte de a se adresa instanței de contencios
administrativ competente, persoana care se consideră vătămată într -un drept al său sau într –
un interes legitim, printr- un act administrativ unilateral, trebuie să solicite autorității publice
emitente, în termen de 30 de zile de la data comunicării actului, rev ocarea, în tot sau în parte,
a acestuia. Instanța apreciază că procedura prealabilă administrativă este o procedură
obligatorie, fiind o condiție de admisibilitate a acțiunii la instanța de contencios
administrativ, iar lipsa acesteia conduce la respingere a cererii ca inadmisibilă. Prin
dispozițiile art. 205 -218 C.proc.fisc. se instituie o procedură administrativă specială care, fără
a fi calificată drept jurisdicție administrativă, derogă de la normele de drept comun privind
procedura prealabilă. Dovada în deplinirii procedurii prealabile se va anexa la cererea de
chemare în judecată. Din prevederile art. 218 alin. 2 C.proc.fisc., conform cărora deciziile
emise în soluționarea contestației pot fi atacate la instanța de contencios administrativ
competentă, rezultă că instanța nu poate fi sesizată în vederea exercitării controlului de
legalitate asupra măsurilor dispuse decât după finalizarea procedurii administrative prin
emiterea unei decizii care să analizeze fondul raportului juridic fiscal. În speță, recl amantul a
solicitat anularea titlului executoriu nr.(…)/13.04.2007, precizându- se faptul ca obligația de

94plata a fost stabilita prin decizie de impunere pentru plăți anticipate cu titlu de impozit
aferent venitului din activități independente pe anii 200 2-2007. Din analizarea materialului
probator administrat în cauză -înscrisuri, se constată că reclamantul nu a uzat de calea de atac
instituită de art. 218 alin .2 din OG nr. 92/2003 coroborat cu art. 10 din Legea nr. 554/2004, în
sensul de a contesta actel e administrative generatoare a obligațiilor fiscale -decizii de
impunere aferente impozitului de venituri din activități independente pe cale administrativ
și ulterior de a sesiza instanța cu anularea actelor administrativ fiscale ce a stat la baza
emiterii titlului executoriu nr.(…)/13.04.2007. Față de cele reținute, instanța de fond a
constatat ca reclamantul E. G. nu a efectuat procedura prealabilă în ce privește anularea
actelor administrativ fiscale invocate, considerente pentru care a admis excepția lipsei
procedurii prealabile, invocată din oficiu și pe cale de consecință a dispus respingerea
acțiunii, ca inadmisibilă. Curtea, examinând natura actului juridic ce formează obiectul
prezentei contestații, reține că acesta este un titlu executoriu fiscal, ce materializează în
cuprinsul său o creanță fiscală ajunsă la scadență, având un regim juridic distinct de cel al
actului administrativ fiscal ce este supus regulilor prevăzute de art. 175 C.proc.fisc.. Astfel,
potrivit dispozițiilor art. 169 alin. 3 C.proc.fisc. contestația poate fi făcută și împotriva titlului
executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o
hotărâre dată de o instanță judecătorească sau de alt organ jurisdicțional și dacă pentru
contestare a lui nu există o altă procedură prevăzută de lege, contestație ce va fi introdusă la
instanța judecătorească competentă. Interpretând coroborat prevederile art. 137, 169 și 175
din OG nr. 92/2003, Curtea reține că sunt evidențiate distinct căile de contes tare pentru actul
administrativ fiscal, în sfera acestei noțiuni intrând și titlul de creanță, și titlul executoriu
fiscal, pentru acesta fiind competentă judecătoria. În același sens a fost pronunțată și decizia
nr. XIV/5.02.2007 a ÎCCJ, prin care s-a adm is recursul în interesul legii și s -a stabilit că
judecătoria în circumscripția căreia se face executarea este competentă să judece contestația,
atât împotriva executării silite înseși, a unui act sau măsuri de executare, a refuzului
organelor de executar e fiscală de a îndeplini un act de executare în condițiile legii, cât și
împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest
titlu nu este o hotărâre dată de o instanță judecătorească sau de un alt organ jurisdicțional,
dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege. Prin urmare,
reținând că este incident în cauză motivul de ordine publică prevăzut de art. 304, pct. 3 c.
proc. civ, Curtea, în raport de dispozițiile art. 312 c. proc. ci v., va admite recursul declarat de
recurentul E. G., va casa hotărârea nr. 367/14.04.2009 a Tribunalului Constanța și va trimite
cauza spre competentă soluționare la Judecătoriei Constanța, pentru soluționarea fondului
contestației formulate de contestator ul E. G..
Indicați soluția legală

95SECȚIUNEA 2 -INSPECȚIA FISCALĂ
În vederea stabilirii stării de fapt fiscale și a obligațiilor fiscale decurgând din aceasta,
Codul de Procedură fiscală instituie, în sarcina contribuabililor obligația de a conduce
evidența fiscală, de a depune declarații fiscale și alte documente justificative, la termen și în
condițiile legii. Un exercițiul frecvent al organului fiscal competent va fi inspecția fiscală,
menită să confirme corespondența dintre situația de fapt a contribuabilului și datele
declarate de către acesta și înregistrate.
Prin inspecția fiscală, în sensul art. 94 C.proc.fisc. se desemnează verificarea realizată,
după norme metodologice proprii de către organul fiscal de specialitate.
1.CADRUL INSPECȚIEI FI SCALE
Sediul materiei: art. 94-109^4 C.proc.fisc.
1.1.SUBIECTELE INSPECȚIE I FISCALE
Subiect pasiv. Trebuie subliniat faptul că inspecția fiscală nu este opozabilă numai
contribuabililor, ci oricăror persoane care au conform legii fiscale obligații către bugetul
general consolidat, fie acestea simple obligații de evidențiere și declarare a anumitor
operațiuni, fie obligații de plată. Sfera persoanelor verificate include persoane fizice,
persoane juridice, entități fără personalitate juridică. Procedura se poate extinde și asupra
altor persoane, privitor la operațiunile economice încheiate de acestea cu anumiți contri –
buabili.
Subiect activ. Func ționarii din cadrul organelor fiscale sunt legitimați ca și inspectori
fiscali.
1.2. OBIECTUL INSPECȚIEI F ISCALE
Obiectul inspecției fiscale constă în ansamblul obligațiilor fiscale ale unui contribuabil
pentru o anumită perioadă de timp. Inspecția fiscală poate fi generală sau parțială. Inspecția
fiscală generală presupune verificarea tuturor obligațiilor fiscale ale unui contribuabil.
Inspecția fiscală parțială presupune verificarea uneia sau mai multor categorii de obligații
fiscale (art. 96 alin. (1) C.proc.fisc.).
Ca și regulă, inspecția fiscală este limitată din punct de vedere temporal în două
sensuri.
Estelimitată perioada supusă inspecției fiscale, conform art. 98 C.proc.fisc.. Regula
este că inspecția este limitată la termenul de prescripție a dreptului de a stabili obligații
fiscale – termen de 5 ani (pentru fapte prevăzute de legea penală – 10 ani). Pentru marii
contribuabili, termenul limită este data ultimei inspecții fiscale; pentru obligațiile fiscale
stabilite prin declarații fiscale, termenul este de 3 ani.
Reverificarea. Limitarea în timp a inspecției fiscale se face și prin consacrarea regulii
non bis în idem, în sensul că pentru fiecare impozit, taxă sau contribuție nu se poate efectua
inspecția fiscală de două ori (art. 105 alin. (3) C.proc.fisc.). O garanție specifică privește
unicitatea inspecției fiscale și condițiile speciale44în care acea sta poate fi reluată pentru

44Conform art. 4 din O.A.N.A.F. nr. 713/2004, „În cazul în care, de la data încheierii inspec ției fiscale și până
la data împlinirii termenului de prescrip ție, apar date suplimentare, necunoscute organelor de inspec ție
fiscalăla data efectu ării verific ărilor, sau erori de calcul care influen țeazărezultatele acestora, conduc ătorul
inspecției fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade. Datele suplimentare pe care
se fundamenteaz ădecizia de reverificare a unei anumite perioade pot rezulta din situa ții cum sunt: –
efectuarea unui control încruci șat asupra documentelor justificative ale unui grup de contribuabili; –
obținerea pe parcursul ac țiunilor de inspec ție fiscalăefectuate la al ți contribuabili a unor documente sau
informații suplimentare referitoare la activitatea contribuabilului, într-o perioad ăcare a fost deja supus ă
inspecției fiscale; – solicitări ale organelor de urmărire penală ori ale altor organe sau instituții îndreptățite

96identitate de perioadă și de obiect. Revenirea asupra unei inspecții deja efectuate se poate
realiza pe cale de excepție numai dacă intervin noi elemente de probă, informații
necunoscute sau erori de calcul și numai în cadrul general al termenului de prescripție
indicat de art. 91 alin. (1) și alin. (3) C.proc.fisc.
Sarcina probei datelor suplimentare revine organului fiscal, acesta fiind ținut să
indice natura, sursa acestora, precum și relevanța informațiilor. Reverificarea se dispune prin
Decizie motivată de funcționarul public superior.
În acest sens, a se vedea: Practică administrativă45: (…) în urma reverificării organele de
control au stabilit în sarcina contestatoarei aceleași debite –impozit pe profit și majorări afere nte, dar
în cuantumuri diferite. Prima verificare nu luase în considerare borderourile de achiziții prezentate de
societate, apreciindu-le a nu avea caracter de document justificativ (…) acestea nu pot fi considerate ca
date suplimentare, necunoscute organ ului de control la data efectuării controlului anterior, care
influențează sau modifică rezultatele acestuia, care să justifice reverificarea impozitului pe profit.
2. R EGULI SPECIFICE DERU LĂRII INSPECȚIEI FIS CALE
2.1. Acte premergătoare inspecției fiscale
Avizul de inspecție fiscală. Inspecția fiscală debutează sub semnul
contradictorialității prin comunicarea avizului de inspecție fiscală, în condițiile art. 101 -102
C.proc.fisc. Acest demers are un rol fundamental în informarea contribuabilului, făcând
mențiune expresă cu privire la temeiul juridic al inspecției fiscale, data de începere a
procedurii, obligațiile fiscale și perioadele de verificat, precum și posibilitatea de a solicita
amânarea datei de începere a inspecției fiscale. Forma și conținutul a cestui document sunt
indicate de O.M.F.P. nr. 1304/2004 privind modelul și conținutul formularelor și
documentelor utilizate în activitatea de inspecție fiscală46. Comunicarea avizului de inspecție
fiscală se face diferențiat, în funcție de tipul contribua bilului, cu respectarea unui termen de
30 de zile pentru marii contribuabili și de 15 zile pentru alte categorii de contribuabili.
2.2. Locul și durata inspecției fiscale
Locul. Derularea controlului fiscal se va face, de regulă, în spațiile de lucru ale
contribuabilului, acesta având obligația de a pune la dispoziția organului fiscal spațiile
adecvate și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Locul realizării verificărilor poate
fi pe caz concret: sediul principal, sediul secundar – agenție, reprezentanță, punct de lucru –
ori sediul permanent în cazul nerezidenților. Pe cale de excepție, în imposibilitatea
contribuabilului de a asigura spații adecvate, inspecția fiscală se va derula la sediul
organului fiscal.
Orarul. În privința orarului dedesfășurare a inspecției fiscale, activitatea de control se
va limita la programul de lucru al contribuabilului.
Durata. Durata inspecției fiscale este o decizie de competența organelor fiscale.
Conform art. 104 C.proc.fisc. aceasta este limitată, ca durată maximă în timp la 6 luni pentru
marii contribuabili și la 3 luni pentru alte categorii de contribuabili.
2.3. Forme de lucru
(1) Controlul documentelor. Inspecția fiscală se poate prezenta ca un simplu control
de birou, constând într-un examen critic al declarațiilor contribuabililor, cu ajutorul
informațiilor și documentelor figurând în diferite dosare: plafonul de înregistrare TVA,

potrivit legii; – informații obținute în orice alt mod, de natură să modifice rezultatele inspecției fiscale
anterioare.
45Ministerul Finan țelor Publice, Agen ția Naționalăde Administrare Fiscal ă, Contencios administrativ fiscal.
Culegere de decizii de solu ționare a contesta țiilor, Vol. II, op. cit., p. 266; În acela și sens, p. 272-274.
46M. Of. nr. 828 din 8 septembrie 2004.

97depunerea declara țiilor de contribuții sociale, dosar de import bunuri. În completarea acestor
informații, organul fiscal poate solicita contribuabilului sau altor persoane informații
suplimentare privind amortizări, provizioane, rezerve constituite în cadrul unui exercițiu
fiscal.
(2) Verificarea de contabilitate. Inspecția fiscală se poate prezenta ca o veri ficare de
contabilitate, permițând o comparație între exactitatea declarațiilor și documentele contabile,
astfel încât verificatorul va identifica lipsuri fie la nivel declarativ, fie la nivel contabil. Acest
tip de control permite relevarea operațiunilor fictive sau oculte. Verificarea de contabilitate
constă și în analiza documentelor ținând loc de factură (notele de onorarii, comision,
chitanțele), a registrelor obligatorii (bilanțul contabil, registrele auxiliare, jurnalele de clienți,
de furnizori și de bănci), a documentelor anexă (bonurile de comandă sau de livrare,
contractele, corespondența comercială, documentele de transport sau de acompaniere,
registrele pentru anumite activități profesionale).
(3) Controlul faptic. I nspecția fiscală poate îmbrăca forma unu i control faptic, o
cercetare la fața locului, prin verificarea situației de fapt a contribuabilului, în condițiile art.
56 C.proc.fisc.: verificare instala ții, stocuri de marfă, verificare stare bunuri.
(4) Controlul inopinat. Controlul fiscal se poate realiza și sub forma unui control
inopinat, având ca obiect procedarea la constatări materiale, care și -ar pierde valoarea, dacă
ar fi amânate. Acest tip de control se aplică cu predilecție contribuabililor, care desfășoară o
activitate cu titlu profesiona l, în spațiile special amenajate în acest sens și implică realizarea
unui inventar, examinarea registrelor din ziua respectivă, examinarea bandei de casă și a
borderourilor de marcat, examinarea prețurilor practicate și a facturilor emise. Controlul
inopinat este în competența Gărzii Financiare.
2.4. Drepturile și obligațiile contribuabilului
Minima afectare. Principiul minimei afectări este consacrat și în Cartă, sub aspectul
dreptului ca activitatea să fie cât mai puțin afectată pe timpul desfășurării inspecției fiscale (pct. 6 din
Cartă). Activitatea contribuabilului supus inspecției fiscale poate fi afectată până la limita
cauzării unui prejudiciu material rezultând din stânjenirea activității sale comerciale curente
ori din consumarea unor resurse uman e neproporționale cu rezultatele verificării.
Dreptul de a fi informat. Dreptul contribuabilului de a fi informat este consacrat
expres de art. 107 alin. (1) C.proc.fisc. Din formularea textului de lege, rezultă că informarea
este o informare continuă . Textul consacră prin dispozițiile alin. (2) și obligația de informare
finală. Această informare are ca obiect concluziile și consecințele inspecției fiscale și este
urmată de o luare de poziție a contribuabilului.
Dreptul de a fi primul solicitat pentru a f urniza informații. Furnizarea de informații
este pentru contribuabil o obligație specifică întregului sistem de administrare a obligațiilor
fiscale, prin caracterul general al obligației de a colabora (art. 106 C.proc.fisc.).
Dreptul de a refuza furnizarea de dovezi. Sunt titulari ai acestui drept: soțul/soția și
rudele contribuabilului până la gradul al treilea inclusiv. Persoana interesată poate renunța
la acesta. Renunțarea nu poate fi decât expresă. Codul consacră și dreptul altor persoane de a
refuza furnizarea de informații, sub principiul secretului profesional –preoții, avocații,
notarii publici, consultanții fiscali, executorii judecătorești, auditorii, experții contabili,
medicii și psihoterapeuții.
Dreptul de a beneficia de asistență de special itate. Asistența poate fi asigurată de un
contabil, un consul tant fiscal, un consilier juridic sau un avocat. Apreciem că un con tribuabil
poate renunța la acest drept, după cum are și libertatea de a alege persoana care să -i asigure
consultanță.

98Dreptul de a fi protejat pe linia secretului fiscal. Informațiile obținute de organul
fiscal nu pot fi divulgate decât în procedurile administrative ori judiciare specifice, conform
legii.
Dreptul de a primi dovada scrisă în cazul reținerii unor documente de către organele
de inspecție fiscală. În scopul ridicării acestor înscrisuri sau bunuri, organul de inspecție
fiscală trebuie să întocmească un înscris – tip proces-verbal – în care sunt specificate
elementele necesare individualizării pro bei sau dovezii re spective, precum și mențiunea că
aceasta a fost reținută de către organul fiscal.
În cadrul procedurii de inspecție fiscală, contribuabilul are o poziție procesuală
specifică, ce implică și o serie de obligații.
Obligația de colaborare. Generic, poziția contribuabilului este guvernată de obligația
de colaborare (art. 106 C.proc.fisc.). În linii mari, cooperarea acoperă obligația de a prezenta
informații și înscrisuri, la cererea organului fiscal, la locul inspecției fiscale sau la sediul
acestuia.
Obligația de a permite accesul organului de inspecție fiscală în incintele de afaceri. În
procedura de cercetare la fața locului (art. 57 C.proc.fisc.), organul fiscal și experții asociați au
acces pe tere nuri, în încăperile sau în alte incinte utilizate de co ntribuabil, în exercitarea
activității sale.
Obligația de a asigura un spațiu adecvat și logistica necesară desfășurării inspecției
fiscale. Contribuabilul are obligația de a afecta un anumit spațiu activității de inspecție
fiscală, atunci când inspecția are loc la sediul profesional al acestuia.
Obligația de a se prezenta la sediul organului fiscal. Contribuabilul poate fi solicitat
să se prezinte la sediul organului fiscal pentru a da informații și lămuriri necesare stabilirii
situației dumneavoastră f iscale reale.
3. FINALIZAREA INSPECȚIE I FISCALE
3.1. A CTE FISCALE DE CONTROL
Anterior emiterii raportului final de inspecție fiscală, organul fiscal poate îndeplini o
serie de acte cu titlu vremelnic. Aceste acte procedurale au ca scop asigurarea, pe de o parte,
a materialului probatoriu (e.g. ridicarea de înscrisuri, ridicarea de bunuri rezultat al faptelor
ilicite sau mijloc de probă al unei eventuale fapte penale), iar, pe de altă parte, a resurselor
materiale pentru recuperarea eventualelor creanțe f iscale restante – măsuri asigurătorii.
Raportul de inspecție fiscală. Ultima etapă din cadrul inspecției fiscale constă în
redactarea raportului scris, în care se vor prezenta constatările inspecției din punct de vedere
faptic și legal. La raportul de inspecție fiscală vor fi anexate copii ale tuturor documentelor
care au stat la baza constatărilor efectuate. Acest document nu reprezintă un act
administrativ- fiscal, nu are valoarea unui titlu de creanță fiscală și nici a unui titlu
constatator al măsurii j uridice dispuse de organul fiscal.
În acest sens, a se vedea: C.A. Constanța, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 575/2008: Prin
urmare, în mod corect a apreciat organul fiscal că raportul de inspecție fiscală este un act premergător
emiterii deciziei de impunere iar contestația formulată împotriva acestuia este prematur formulată
(…). Constatând prematuritatea formulării contestației împotriva raportului de inspecție fiscală,
intimata nu mai trebuia să constate că reclamantul este decăzut din termenul de a formula respectiva
contestație împotriva raportului de inspecție fiscală. În mod corect autoritatea fiscală nu a trecut la
soluționarea fondului contestației atât timp cât aceasta se referea la raportul de inspecție fiscală. O
eventuală analiză a fondului raportului juridic de drept fiscal urmând să fie făcută de intimată în
momentul când va fi investită de către agentul economic cu soluționarea contestației împotriva
Deciziei de impunere nr. 229/14.09.2007 întocmită în baza raportului de inspecție fiscală contestat.

99Raportul de inspecție fiscală stă la baza întocmirii următoarelor acte administrativ
fiscale:
decizia de nemodificare a bazei impozabile – O.M.F.P. nr. 1267/2006.
decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabil ite de
inspecția fiscală – O.M.F.P. nr. 972/2006.
dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală – O.M.F.P. nr.
1939/2004.
În acest sens, a se vedea: C.A. Timișoara, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 110/2008: (…)
impozitele, c ontribuțiile și alte sume datorate bugetului se stabilesc prin declarați fiscale în condițiile
art. 80 alin. (2) și art. 84 alin. (4) sau prin decizia emisă de organul fiscal în celelalte cazuri, iar
rezultatul inspecției fiscale va fi consemnat într -un raport scris în care se vor prezenta concluziile
inspecției din punct de vedere faptic și legal. Dacă urmare a inspecției se modifică baza de impunere,
raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere. Ca urmare raportul de inspecție fiscală
este un act preliminar în baza căruia se emite decizia de impunere, decizie care este titlu de creanță.
Procesul-verbal de control. Procesul-verbal de control este un act administrativ-fiscal,
emis ca urmare a exercitării unor acțiuni de control inopinat o ri încrucișat.
În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm. fisc., dec. nr. 5621/200547: Procesul-verbal de
control din 14 februarie 2005 emană de la o autoritate publică, reprezentând manifestarea de voință
unilaterală a acesteia, concretizată prin raportare la lege și fără echivoc producând efecte juridice de
necontestat prin stabilirea în sarcina reclamantei a mai multor obligații fiscale (…) deși intitulat
proces-verbal, actul ca atare îndeplinește condițiile actului administrativ -fiscal, conform art. 41
C.proc.fisc. (actualul art. 43 C.proc.fisc. – n. a.).
3.2. CONCLUZIILE INSPECȚIE I FISCALE
Concluzii de regularitate ale inspecției fiscale. În primul rând, inspecția fiscală poate
releva o situație fiscală, în totalitate legală și conformă. În ac est caz, finalizarea controlului
fiscal și emiterea raportului de inspecție fiscală are ca singură consecință juridică epuizarea
dreptului organului fiscal de a face o verificare cu privire la aceeași materie impozabilă și
aceeași perioadă.
Concluzii de n eregularitate fiscală ale inspecției fiscale. În al doilea rând, inspecția
fiscală poate releva o situație fiscală legală, dar cu lipsuri în stabilirea obligațiilor de plată ale
contribuabilului. În acest caz, raportul de inspecție fiscală va releva o serie de obligații
fiscale, principale sau accesorii restante ale contribuabilului, ca urmare a reevaluării bazei
impozabile de către organul fiscal – cheltuieli nedeductibile, venituri incorect calificate fiscal
etc. Pentru aceste obligații, se va proceda la individualizarea creanței fiscale ori a diferenței
de creanță fiscală din oficiu prin emiterea unei decizii de impunere (art. 86 C.proc.fisc.).
Concluzii de neregularitate contravențională ale inspecției fiscale. În al treilea rând,
inspecția fiscală poate releva neregularități în situația fiscală a contribuabilului, care conform
legislației în vigoare constituie contravenții. Pentru eventualele fapte ilicite constatate în
cadrul inspecției fiscale, administrația fiscală va asigura efecte juridice în rap ort de natura
juridică a ilicitului constatat. Astfel, în cazul faptelor indicate de Codul de procedură fiscală
și de Legea contabilității ca fiind contravenții, se va întocmi un proces -verbal de constatare și
sancționare a contravențiilor (art. 219 C.proc .fisc.).

47G.-V. Bîrsan, L. Sârbu, B. Georgescu, Înalta Curte de Casa ție și Justiție. Jurispruden ța Secției de contencios
administrativ și fiscal pe anul 2005, Ed. Hamangiu, Bucure ști, 2006, p. 387.

100În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm. fisc., dec. nr. 4980/200548: Concluziile
instanței de fond, că nu se pot aplica două sancțiuni –majorări de întârziere și amendă
contravențională –este eronată, cele două sancțiuni fiind total diferite, majorările de întârziere
reprezentând sancțiune fiscală, pentru plata cu întârziere a impozitelor și taxelor, iar amenda
contravențională fiind o sancțiune contravențională aplicată pentru săvârșirea contravenției.
Concluzii de neregularitate pen ală ale inspecției fiscale. În al patrulea rând, inspecția
fiscală poate releva existența unor fapte de natură penală. Acestea pot privi diferite domenii
de acțiune – regimul contabil, regimul societar, regimul fiscal. În cazul faptelor susceptibile
de a constitui infracțiuni la Legea nr. 241/2005, fapte de evaziune fiscală sau infracțiuni
asimilate, ori alte infracțiuni, organul fiscal va sesiza organele de urmărire penală (art. 108
C.proc.fisc.). Organele fiscale vor sesiza organele de urmărire penală, dacă vor constata cu
ocazia inspecției fiscale fapte care ar putea întruni elementele constitutive ale unei
infracțiuni.
AUTOEVALUARE
Indicați soluția la situațiile de fapt următoare:
În urma unei inspecții fiscale, care a vizat intervalul supus controlului între 01.01.2002 până
la 31.12.2005, s-au constatat o serie de nereguli ce au determinat neplata la bugetul statului a
sumei de 5.401 lei, reprezentând impozit pe venit suplimentar, dobânzi și penalități de către
Cabinetul medical O.R.L. Dr. Astani J. din B M. După ce i -a fost adus la cunoștință raportul
de inspecție fiscală cu nr. 324/08.06.2007, reclamantul, prin intermediul avocatului său, l -a
contestat, însă prin decizia nr. 44 din 03.08.2007, Biroul de soluționare a contestațiilor din
cadrul pârâtei D .G.F.P. M a respins această contestație ca prematur introdusă, cu motivarea
că inspecția fiscală nu a fost definitivată prin emiterea deciziei de impunere împotriva căreia
se poate exercita calea administrativă de atac. Acționând în justiție împotriva aces tui ultim
act administrativ fiscal, reclamantul a avut câștig de cauză, decizia a fost anulată, iar pârâta
obligată să soluționeze pe fond contestația. Instanța de recurs apreciază că pornind chiar de
la dispozițiile generale ale art. 1 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, care
legitimează dreptul la acțiune în contencios administrativ, inclusiv al contenciosului
administrativ- fiscal, a oricărei persoane care se consideră vătămată într -un drept al său ori
într-un interes legitim de către o autoritate publică printr -un act administrativ, definit de
dispozițiile art. 2 alin. 1 lit. c ca actul unilateral cu caracter individual emis de o autoritate
publică, în vedere executării ori a organizării executării legii, dând naștere, modificând sau
stingând raporturi juridice, se poate lesne observa că în cazul de față ne aflăm în prezența
unui act constatator ce poate sta la baza actului administrativ-fiscal propriu-zis, respectiv
decizia de impunere emisă de organele fiscale competente, care constituie titlu de creanță,
conform art. 108 din C.proc.fisc.. De altfel, dispozițiile art. 8 alin. 1 și art. 18 alin. 2 din aceeași
lege a contenciosului administrativ, dau posibilitatea instanței de contencios -administrativ să
se pronunțe și asupra legalității operațiunilor administrative care au stat la baza emiterii
actului supus judecății. La finalizarea inspecției fiscale, raportul întocmit va sta la baza
emiterii deciziei de impunere care va cuprinde diferențele în plus sau în minus, după caz, iar
această deciziei constituie titlu de creanță ce poate fi contestat, cum în cazul de față inspecția
fiscală nu a fost finalizată în acest fel, contestația împotriva actului preparator a fost legal
rezolvată de pârâtă prin luarea în considerare a excepției de prem aturitate.

48G.-V. Bîrsan, L. Sârbu, B. Georgescu, Înalta Curte de Casație și Justiție. Jurisprudența Secției de contencios
administrativ și fiscal pe anul 2005, Ed. Hamangiu, București, 2006 , p. 332.

101CAPITOLUL VII -DREPTUL FISCAL ÎN PL AN EXTRANAȚIONAL
OBIECTIVE
1. Identificarea normelor de drept material european aplicabile în materie fiscală
2. Asimilarea soluțiilor de doctrină și jurisprudență privind raportul între ordinea juridică
națională și comunitară în materie fiscală
SECȚIUNEA 1 ––DREPTUL COMUNITAR ȘI OBLIGAȚIILE FISCALE
1. A SPECTE GENERALE
În planul construcției europene, două tendințe majore se confruntă: (i) nevoia
statelor membre de a- și asigura veniturile bugetare și stabilitatea economică prin atragerea
de investiții și (ii) nevoia pieței unice de maximă deschidere și libertate pentru circulația
bunurilor, persoanelor, serviciilor și capitalurilor. Ca efect al concurenței fiscale statele
utilizează, din ce în ce mai frecvent arma fiscală pentru a atrage întreprinderile străine sau
pentru a împiedica propriile întreprinderi să se stabilească în străinătate.
Intervenția normativă și jurisprudențială privește tocmai concilierea acestor
tendințe, în scopul de asigura maximum de eficiență sistemului comunitar. Construcția
europeană nu include și o fiscalitate europeană. Procesul de legiferare comunitar evoluează
distinct cu privire la fiscalitatea directă și fiscalitatea indirectă.
(i) În materie de fiscalitate indirectă, intervenția normativă este activă, conform art.
113 TFUE (fost art. 93 Tratatul CE) Consiliul, decizând în unanimitate la propunerea Comisiei și
după consultarea Parlamentului european și a Comitetului economic și social, emite dispoziții privind
armonizare a legislației relative la taxa pe cifra de afaceri, la accize și alte impozite indirecte, în măsura
în care această armonizare este necesară pentru a asigura constituirea și funcționarea pieței interioare.
Se reliefează rolul jucat de TVA ca substitut de i mpozit comunitar. Tehnica de lucru este
armonizarea.
(ii) În materie de fiscalitate directă, preocuparea europeană este de a elabora un
cadru normativ stabil asigurând tratamentul fiscal egal pentru resortisanții comunitari. Acest
demers este structurat pe două dimensiuni: consacrarea obligației de neutralitate fiscală și
ranforsarea libertății de circulație ca modalitate a optimizării fiscale prin opțiune. TFUE nu
conține prevederi similare pentru impozitele directe, urmând ca o abordare unitară a
legislațiilor naționale să fie asigurată prin efectul orizontal al art. 114 (fost art. 94 TCE) –
Consiliul, decizând în unanimitate la propunerea Comisiei și după consultarea Parlamentului
european și a Comitetului economic și social, emite directive pentru reunirea dispozițiilor legislative,
regulamentare și administrative a statelor membre, care au o incidență directă asupra stabilirii și
funcționării pieței comune .
Cooperarera administrativă.
Sediul materiei: art. 109^5-109^29 C.proc.fisc. – Directiva Consiliului 2011/16/UE
Statele membre au obligația pozitivă de a garanta aceste libertăți. Interesul regalian
de acumulare a resurselor fiscale obligă la diligențe suplimentare în coordonarea sistemului
fiscal național. Dreptul comunitar intervine pentru a înlesni coordonarea acestor eforturi
naționale prin tehnici de cooperare administrativă în materie fiscală. Dreptul european
instituie instrumente și proceduri de cooperare, pentru a proteja baza impozabilă și procesul
național de colectare a impunerii. Prin efec t indirect, se produce o armonizare a sistemelor

102fiscale naționale, care elaborează și implementează instrumente similare, ca efect al
cooperării și ca efect al competiției. Tehnica de lucru este cooperarea.
În plan general, reținem obligația negativă a st atelor membre de a nu adopta,
implicit la nivelul sistemului fiscal, soluții normative contrare mecanismelor comunitare –
art. 4 alin. (3) TUE – statele membre facilitează îndeplinirea de către Uniune a misiunii sale și se
abțin de la orice măsură susceptibilă de a pune în pericol realizarea obiectivelor Uniunii.
2. P RINCIPIUL NON -DISCRIMINĂRII
Definiție. În sensul art. 18 TFUE, prin discriminare se desemnează orice diferență de
tratament, care nu este justificată de diferențe obiective între cele două situații juridice
comparate (internă și transnațională). Într -o formulare negativă, principiul non -discriminării
interzice a aplica unor situații diferite aceleași norme juridice.
Principiul non- discriminării pe temei de naționalitate, prevăzut de art. 18 TFU E (fost
art. 12 TCE) permite cenzurarea diferențelor de regim juridic aplicabil rezidenților și
nerezidenților, inclusiv în materia impunerilor. Principiul obligă statele membre în două
sensuri, pe de o parte să accepte activitățile exercitate de resortisanții altor state membre iar,
pe de altă parte, să permită propriilor resortisanți să fie activi în străinătate.
Sunt incluse în această categorie nu numai discriminările evidente – rezultând din
texte normative explicite, ce utilizează criteriul naționalității sau sediului pentru a impune
drepturi și obligații diferite, dar și discriminările indirecte – bazate pe alte criterii decât
naționalitatea sau sediul49.
În acest sens, a se vedea: CJCE, 12 februarie 1974, Cauza 152/73, Giovanni Maria Sotgiu
contra D eutsche Bundespost. (…) Excepțiile prevăzute de art. 48 alin. (4) TCEE – actual art. 45
TFUE – permit statelor membre să -și protejeze interesele prin posibilitatea de a restrânge admiterea
resortisanților străini la anumite activități în administrația publică; că, din contra, această dispoziție
nu justifică o discriminare în materie de compensare a muncii sau în materie de condiții de muncă
pentru lucrătorilor odată admiși în sistemul administrației publice; faptul admiterii în funcție
demonstrează într -adevăr, de la sine, că interesele justificând excepții de la principiul de non –
discriminării permise de art. 48, alin. (4), nu sunt implicate; de asemenea, acesta ar trebui să clarifice
dacă domeniul de aplicare al excepției prevăzute de art. 48 alin. (4), poate fi determinat în funcție de
clasificarea raporturilor juridice dintre lucrător și administrația publică; că, în absența oricărei
distincții în dispoziția citată, este irelevant dacă un lucrător este angajat în calitate de lucrător,
angajat sau funcționar, sau dacă raportul de muncă este considerat de drept public sau privat.
Pentru acest considerent, se reține existența unui concept al non -discriminării fiscale,
conform căruia statul membru se angajează să nu aplice față de rezidenții altui stat membr u,
în materie de impozitare, dispoziții normative mai împovărătoare decât cele aplicabile,
propriilor contribuabili aflați în aceeași situație. Ca și criteriu de delimitare ratione loci,
dreptul fiscal utilizează mai puțin instituții precum naționalitatea – persoane juridice – sau
cetățenia –persoane fizice. Câmpul de aplicarea al unui anumit regim fiscal și competența
unei administrații fiscale sunt date de criterii faptice cum ar fi: domiciliul fiscal, rezidența sau
sediul. Consacrarea principiului non-d iscriminării și recunoașterea prin jurisprudența CEJ a
aplicării sale în domeniul fiscalității directe este garanția primordială a mobilității
contribuabililor în căutarea soluției fiscale optime.
3. DREPTUL FISCAL ȘI LIBERTĂȚILE FUNDAMENTAL E
3.1. Libera c irculație a mărfurilor

49CJCE, 12 februarie 1974, Cauza 152/73, Giovanni Maria Sotgiu contra Deutsche Bundespost.

103Prin art. 34 și 35 TFUE (fostele art. 28 și 29 TCE) sunt interzise restricțiile cantitative –
directe ori prin măsuri cu efect echivalent –în operațiunile de import și de export. În
interpretarea acestui text, CEJ a statuat că fostul art. 28 (actual art. 34) se aplică în materie
fiscală cu titlu supletiv; în mod excepțional, Curtea a condamnat regimul fiscal francez al
provizioanelor speciale, calificându- l ca măsură cu efect echivalent limitării cantitative.
În acest sens, a se vede a: CJCE, 7 mai 1985, Cauza 18/84, Comisia contra Franța : Curtea a
statuat că dispozițiile fiscale criticate de către Comisie, deoarece încurajează companiile să facă presă
tipărită în Franța, mai degrabă decât în alte state membre, sunt de natură să limite ze importurile de
produse tipărite din aceste state și, prin urmare, ar trebui să fie clasificate drept o măsură cu efect
echivalent unei restricții cantitative, interzisă prin art. 30 TCE (actual art. 36 TFUE).
3.2. Libera circulație a persoanelor
Libertatea de circulație a persoanelor în spațiul comunitar comportă mai multe
dimensiuni: libera circulație a muncitorilor, libera circulație a persoanelor fizice și libera
circulația a persoanelor juridice.
a. Libera circulație a muncitorilor
Conform art. 45 TFUE (fost art. 39 TCE) libera circulație a muncitorilor este garantată
în interiorul Uniunii. Pe cale de consecință revine statelor membre obligația de a înlătura
orice discriminări – rollback (engl.) –privind locul de muncă, remunerația muncii și condițiile
de muncă precum și obligația de a se abține de la legiferări cu conținut discriminatoriu –
standstill (engl.)50. La nivel de legislație comunitară derivată, prin Regulamentul nr. 1612 din
15 octombrie 196851se garantează pentru toți resortisanții comu nitari, în statele membre,
aceleași avantaje sociale și fiscale, ca și naționalilor – art. 7 alin. (2).
Cele două articole reglementează circulația persoanelor și o serie de garanții
subsidiare comune: dreptul de a intra pe teritoriul unui stat membru, dre ptul a rămâne pe
acest teritoriu, precum și dreptul a exercita o anumită activitate economică. Chestiunea de
drept fiscal conexă liberei circulații a muncitorilor privește impozitarea veniturilor realizate
într-un stat comunitar de către un resortisant com unitar.
Impunerea diferită a unui rezident și a unui nerezident nu este discriminatorie,
întrucât nu face referire la situații juridice comparabile.
În acest sens, a se vedea: CJCE, 14 februarie 1995, Cauza C-279/93, Finanzamt Köln-
Altstadt contra Roland Schumacker, pct. 34: (…) faptul că un stat membru nu recunoaște unui
nerezident anumite avantaje fiscale, pe care le acordă unui rezident, nu este, ca regulă,
discriminatoriu pentru că cele două categorii de contribuabili nu se găsesc într -o situație comparabilă .
b. Dreptul de stabilire
Art. 49 alin. (1) TFUE (fostul art. 43 TCE) consacră libera exercitare a dreptului de
stabilire – în cadrul dispozițiilor prezentului titlu, restricțiile privind dreptul de stabilire al
resortisanților unui stat membru pe teritoriul altui stat membru sunt interzise. ; alin. (2) interzice
orice discriminare cu privire la dreptul de stabilire: accesul la activitățile nesalariale, la
constituirea de întreprinderi – în sensul de formă juridică de exercitare a unei activități
comerciale – și la constituirea de societăți comerciale în condițiile definite de legislația țării de
stabilire pentru propriii ei resortisanți, sub rezerva dispozițiilor din capitolul referitor la capitaluri .
Prevederile art. 45 TFUE (fost art. 39 TCE) se c ompletează cu cele ale art. 49 TFUE
(fost art. 43 TCE) interzicând restricțiile cu privire la dreptul de stabilire. Dreptul de stabilire
–establishement right (engl.) , liberté d’établisement (fr.) presupune accesul la activitățile
nesalarizate și exercițiul acestora în condiții similare naționalilor, precum și constituirea și

50În acest sens, se impune fie edictarea de norme pentru a asigura egalitatea de tratament, fie eliminarea din
legislațiile naționale a prevederilor, care implica discriminări pe temei de naționalitate.
51Publicat în JOE L 257 din 19 octombrie 1968, pp. 2-12.

104gestiunea întreprinderilor (în special a societăților comerciale) în aceleași condiții ca și
naționalii.
Conform jurisprudenței CEJ, textul art. 49 alin. (1) TFUE permite statelor membre să
condiționeze deducerea pierderilor anterioare de dovedirea legăturii dintre pierderile supuse
deducerii și veniturile realizate în acel stat. Jurisprudența Curții a interzis, pe considerentul
că aduc atingere dreptului de stabilire, practicile națio nale constând în: impunerea sau
exonerarea de la impunere a dividendelor, în funcție de sediul principal sau secundar de la
care provin, recunoscând scutirea de impozit veniturilor naționale52sau stabilirea de cote de
impunere diferite, dacă contribuabilul este rezident sau nerezident53ori refuzul unor
exonerări punctuale în cazul impozitelor directe54privind participațiile la capitalul social și
dividendele deținute de sucursalele societăților având sediul principal în alte sate membre,
dar recunoscute par ticipațiilor deținute de societățile rezidente.
În acest sens, a se vedea: CJUE, 20 ianuarie 2011, C 155/09, Comisia contra Republica Elenă:
pct. 68 Este suficient să se amintească în această privință că, în conformitate cu jurisprudența
constantă a Curți i, principiul non- discriminării, care își are baza în articolul 12 CE (actual art. 18
TFUE) sau articolelor 39 sau 43 CE (actual art. 45 respectiv 49 TFUE), impune ca situații
comparabile să nu fie tratate în mod diferit și ca situații diferite să nu sunt tratate în mod egal. Un
astfel de tratament ar putea fi justificat numai dacă acesta se bazează pe considerații obiective
independente de cetățenia persoanelor vizate și proporționale cu obiectivul legitim urmărit (a se vedea,
în acest sens, Wood, C-164/07 , pct. 13, și Huber, C -524/06, pct. 75). 69 În acest caz, ar trebui
remarcat faptul că cetățenii greci și cei din alte state membre decât Grecia, care intenționează să se
stabilească în Grecia sunt, în ceea ce privește achiziția unei prime case în acest st at membru într-o
situație comparabilă; pct. 70 -Republica Elenă susține că această distincție se justifică în acest caz, pe
criterii obiective, în primul rând, pentru a facilita achiziționarea de locuințe pentru emigranți greci și
persoane de origine grea că, precum și pentru a încuraja întoarcerea lor, având în vedere că statul
membru a suferit un declin semnificativ al populației din cauza emigrării masive în alte țări. Pe de
altă parte, scutirea prevăzută la această dispoziție a fost justificată de motive de politică socială, în
măsura în care ar încerca să mențină legături între migranții greci și țara lor de origine; pct. 71 Cu
toate acestea, astfel de considerații nu sunt de natură să dovedească existența unor circumstanțe
obiective, independente de ce tățenia persoanelor în cauză, care ar putea justifica o discriminare (…).
c. Impozitarea societăților
În domeniul impunerii societăților, jurisprudența Curții a relevat ca incompatibile cu
prevederile art. 49 TFUE (fostul art. 43 TCE) Tratatul CE și art. 54 TFUE (fostul art. 48 TCE), o
serie de practici legislative naționale. Dintre acestea amintim: acordarea de dobânzi la
restituiri de impozite numai societăților rezidente55, stabilirea de cote inferioare de
impozitare pentru societățile rezidente, altele decât cele prevăzute pentru societățile, cu
sediul principal în alt stat membru și care desfășoară activități prin intermediul unui sediu
secundar56, acordarea de facilități fiscale numai transferurilor financiare intragrup57sau
impunerea cu titlu drept de aport, a unei societăți de capitaluri –societatea fiică –de către un
stat membru cu ocazia contribuției vărsate de către societatea mamă –societatea bunică –
către una din filiale sale –societatea nepoată exclusiv atunci când aceasta din urmă are sedi ul

52CJCE, 6 iunie 2000, Cauza C-35/98, Verkooijen contra Staatssecretaris van Financiën.
53CJCE, 27 iunie 1996, Cauza 107/94, Asscher c/ Staatssecretaris van Financiën P. H. Asscher contra
Staatssecretaris van Financiën.
54CJCE, 21 septembrie 1999, Cauza C-307/97, Compagnie de Saint-Gobain, Zweigniederlassung Deutschland
contra Finanzamt Aachen-Innenstadt.
55CJCE, 13 iulie 1993, Cauza 330/91, Regina (Marea Britanie) contra Inland Revenue Commissioners, ex parte
Commerzbank AG, pct. 20.
56CJCE, 29 aprilie 1999, Cauza C-311/97, Royal Bank of Scotland plc contra Elliniko Dimosio.
57CJCE, 18 noiembrie 1999, Cauza C-200/98, X AB et Y AB contra Riksskatteverket.

105pe teritoriul unui alt stat membru. O serie de particularități derivă din tratamentul juridic al
pierderilor înregistrate într- un grup de societăți.
În acest sens, a se vedea: CJCE, 13 decembrie 2005, Cauza C-446/03, Marks & Spencer plc
contra David Halsey (Her Majesty’s Inspector of Taxes), pct. 43- 44.: În primul rând, faptul că
beneficiile și pierderile, în materie fiscală sunt fețe ale aceleași monede, care ar trebui tratate de
manieră simetrică, pentru a asigura o repartiție echilibrată a puterii de impunere, între diferitele state
membre interesate. În al doilea rând, dacă pierderile ar fi luate în considerare în statul membru al
societății -mamă există un risc ca acestea să facă obiectul unei duble deduceri. În final, în al treilea
rând, dacă pierderile nu ar fi luate în considerare în statul membru de stabiliment al filialei, există un
risc de evaziune fiscală.
3.3. Libera circulație a serviciilor
Art. 57 TFUE (fostul art. 50 TCE) consacră principiul liberei circulații a serviciilor.
Textul Tratatu lui definește serviciile , ca fiind prestațiile furnizate, în mod obișnuit contra unei
remunerații, în măsura în care nu sunt reglementate de norme privind libera circulație a mărfurilor, a
capitalurilor sau a persoanelor. Art. 57 alin. (2) enumeră, cu titlu indicativ și nu limitativ,
principalele domenii de prestare a serviciilor: a) activitățile cu caracter industrial; b) activitățile
cu caracter comercial; c) activitățile artizanale; d) activitățile profesiilor liberale. Această libertate
fundamentală comportă două sensuri de acțiune: libertatea prestatorilor de servicii de a
lucra, cu titlu temporar și libertatea beneficiarilor de a alege serviciul pe piața unică.
Principiul consacrat normativ este dublat de jurisprudența constantă a CEJ. În acest
sens, legislațiile naționale au fost cenzurate prin interzicerea reglementărilor, care instituie
un regim de taxare mai puțin favorabil al transportului între un port francez și un port străin,
decât cel privind transportul între două porturi franceze. Justificarea acestei soluții de
practică rezidă în îngrădirea, fără o motivare obiectivă, de către legislația națională, a posibilității
unui prestator de servicii de a- și exercita în mod efectiv libertatea garantată de art. 50 Tratatul CE
(actual art. 57 TFUE) . Cuaceeași motivare, Curtea a condamnat legislații naționale, care
prevăd dobânzi la rambursarea de TVA58către nerezidenți, condiționate de punerea în
întârziere a statului membru debitor și având nivel inferior celui recunoscut pentru creanțele
resortisanților; legislațiile naționale, care impun un tratament fiscal mai puțin favorabil
contribuțiilor la sistemul de pensii vărsate către o societate de asigurare, cu sediul în alt stat
membru59. În acest ultim caz, Comisia a argumentat – argument reținut de Curte –o dublă
limitare a libertăților fundamentale, prin aceea că resortisanții belgieni nu au acces la
serviciile de asigurări de pe piața comunitară, iar societățile de asigurări comunitare își văd
limitat dreptul de a acționa pe piața belgiană. CEJ a exclu s posibilitatea statelor membre de a
permite deducerea cheltuielilor cu taxe de școlarizare din venitul impozabil al persoanelor
fizice numai dacă aceste taxe sunt plătite către o instituție națională, apreciind că aduce
atingere garanțiilor60art. 56 TFUE (fostul art. 49 TCE).
3.4. Libera circulație a capitalurilor
Art. 63 TFUE (fostul art. 56 TCE) instituie principiul liberei circulații a capitalurilor,
în sensul că în cadrul prezentului capitol, orice restricție a circulației capitalurilor între statele
membre sau între statele membre și țări terțe este interzisă. Literatura de specialitate a ridicat
serioase rezerve cu privire la existența unei obligații de neutralitate fiscală în materie de
mișcări de capitaluri. Interdicția nu se aplică decât transferu rilor de capital (intracomunitare
și extracomunitare).

58CJCE, 7 mai 1997, Cauza 390/96, Lease Plan Luxembourg SA contra Belgia.
59CJCE, 5 iulie 2007, Cauza C- 522/04, Comisia Comunităților Europene contra Belgia.
60CJCE, 11 septembrie 2007, Cauza 76/05, Herbert Schwarz, Marga Gootjes-Schwarz contra Finanzamt
Bergisch Gladbach.

106Curtea a făcut pentru prima dată aplicarea acestui text în materie fiscală printr -o
decizie din 199961apreciind că lipsa unei scutiri la plata impozitului pentru împrumuturile externe
reprezintă o limitare a libertății de circulație a capitalurilor . Constant, Curtea a reafirmat această
soluție în cazul limitării sau omiterii deducerii din venitul impozabil a cotizațiilor vărsate
într-un plan de pensii încheiat cu o instituție fără sedii pe teritoriul național62, în cazul
refuzului exonerării de la impozitul pe profit a dividendelor obținute de o societate rezidentă
de la o societate nerezidentă în care deține cel puțin 10% din drepturile de vot63sau în cazul
calificării diferite a răscumpărării de acțiuni de către un rezident –considerată plus -valoare
mobiliară, cu drept de deducere a costurilor de achiziție –sau de către un nerezident –
considerată distribuție de dividende fără drept de a deduce costurile de achiziție64.
4. Sesizarea Cur ții
Dreptul co munitar are aplicare directă, considerent pentru care dispozițiile pot fi
aplicate direct de organele administrative ori de instan țele naționale.
Aplicarea se face evident sub supravegherea Cur ții Europene de Justiție.
Aceasta poate, în materie fiscală să fie sesizată prin:
a) un recurs în caren ță, pentru a obliga statul membru la îndeplinirea în legislația fiscală a
obligațiilor comunitare.
b) o trimitere preliminară. Cea mai utilizată formă de lucru, trimiterea preliminară
presupune ca instan ța de con tencios-administrativ și fiscal sesizată cu o acțiunea privitoare
la un act administrativ- fiscal ori la lipsa acestuia, din oficiu ori la cererea uneia din părți,
ridică o serie de întrebări vizând compatibilitatea dispoziției fiscale din cauză cu dreptul
comunitar. CEJ dispune, atunci când trimiterea este întemeiată printr -o hotărâre cu efect
obligatoriu în cauza respectivă, definind și interpretând dreptul comunitar65.
AUTOEVALUARE
Realizați un comentariu de practică CEJ în materie de TVA

61CJCE, 14 octombrie 1999, Cauza 439/97, Sandoz GmbH contre Finanzlandesdirektion für Wien,
Niederösterreich und Burgenland.
62CJCE, 30 ianuarie 2007, Cauza C- 150/04, Comisia Comunităților Europene contra Danemarca.
63CJCE, 12 decembrie 2006, Cauza C-446/04, Test Claimants în the FII Group Litigation contra Commissioners
of Inland Revenue (Marea Britanie).
64CJCE, 19 ianuarie 2006, Cauza C-265/04, Margaretha Bouanich contra Skatteverket.
65CEJ, 29 noiembrie 2012, Cauza 257/11, Gran Via Moine ști