1 Nicolae BALTEȘ Alina Teodora CIUHUREANU Contabilitate financiară 2 3 Nicolae BALTEȘ Alina Teodora CIUHUREANU Contabilitate financiară Editura… [628755]

1 Nicolae BALTEȘ Alina Teodora CIUHUREANU
Contabilitate financiară

2

3 Nicolae BALTEȘ Alina Teodora CIUHUREANU

Contabilitate financiară

Editura Universității „Lucian Blaga” din Sibiu
2015

4 Referenți științifici:

Prof. univ. dr. Dorel Mateș –Universitatea de Vest Timișoara
Prof. univ. dr. Nicolae Todea – Universitatea „1 Decembrie 1918” din
Alba Iulia
Conf. univ. dr. Lilia Grigoroi – ASEM Chișinău

Contribuția autorilor:

Nicolae Balteș: Capitolel e I ÷ V și coordonarea lucrării
Alina Teodora Ciuhureanu: Capitolele VI ÷ X

Descrierea CIP a Bibliotecii Naționale a României
BALTEȘ, NICOLAE
Contabilitate financiară / Balteș Nicola e, Ciuhureanu Alina Teodora. –
Sibiu : Editura Universității "Lucian Blaga" din Sibiu, 2015
Conține bibliografie
ISBN 978 -606-12-1133 -3
I. Ciuhureanu, Alina Teodora
657

Tiparul executat la
Compartimentul de multiplicare al
Universit ății „Lucian Blaga” din Sibiu
Str. Lucian Blaga nr. 2A, Sibiu
[anonimizat]
[anonimizat]
Telefon: 0269 210 122

5 PREFAȚĂ

Contabilitatea, „ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea,
cunoașterea, gestiunea și controlul activelo r, datoriilor și capitalurilor proprii,
precum și a rezultatelor obținute din activitatea societății cu personalitate
juridică”, asigură înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea,
publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția fina nciară,
performanța financiară și fluxurile de trezorerie, atât pentru cerințele interne ale
entității economice, cât și în relațiile cu investitorii prezenți și potențiali,
creditorii financiari și comerciali, clienții, instituțiile publice și alți utili zatori.
Informațiile operative sunt preluate din documentele financiar contabile,
centralizate și apoi transpuse în situațiile financiare anuale care, prezintă situația
gestiunii entității economice și rezultatele obținute la finele exercițiului financiar,
constituind astfel instrumentul indispensabil pentru un diagnostic privind
evaluarea performanțelor financiare și identificarea eventualelor riscuri în
activitatea desfășurată.
Lucrarea „Contabilitate financiară” este elaborată în accepțiunea
prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991 republicată, cu modificările și
completările ulterioare și Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1802/2014,
cu modificările și completările ulterioare, emis în temeiul prevederil or Directivei
2013/34/UE a Parlamentu lui European și a Consiliului privind situațiile
financiare anuale, situațiile financiare consolidate ș i rapoartele conexe ale
anumitor tipuri de întreprinderi, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii
Europene nr. L 182 din data de 29 iunie 2013, aplicabi le persoanelor juridice
prevăzute la articolul 1 aliniatul (1) din Legea contabilității nr. 82/1991,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, care stabilesc principiile și
regulile contabile de evaluare, forma și conținutul situațiilor fina nciare anuale
precum și regulile de întocmire, aprobare, auditare și publicare a situațiilor
financiare anuale.
Sunt prezentate aspecte teoretice și practice referitoare la tratamente le
contabile și fiscale privind: recunoașterea, evaluarea și înregistrar ea în
contabilitate a activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, cheltuielilor și
veniturilor ; determinarea rezultatului exercițiului financiar și repartizarea
profitului; lucrările privind închider ea exercițiului financiar.
Considerăm că lucrarea de fa ță, poate fi recomandată profesioniștilor
contabili economiști, studenților și masteranzilor de la facultățile cu profil
economic, precum și tuturor celor care doresc să -și îmbunătățească, aprofundeze
și actualizeze cunoștințele în domeniul contabilității financiare.

Autorii

6

7 CAPITOLUL I

Contabilitatea capitalului

1.1. Noțiunea de capital, componente, caracteristici, clasificări

Capitalul este o noțiune cu înțeles larg, care din punct de vedere al
contabilității reprezintă totalitatea surselor de f inanțare cu caracter stabil aflate la
dispoziția entității economice. De regulă, aceste surse reunite sub denumirea de
capitaluri, presupun finanțarea unității pe o perioadă mai mare de un an.
În raport cu proveniența lor, capitalurile pot fi grupate în co ntabilitate pe
următoarele categorii:
1. Capitaluri proprii;
2. Capitaluri împrumutate;
3. Capitaluri atrase.

1. Capitaluri le proprii1 reprezintă dreptul acționarilor asupra activelor
unei entități, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind:
aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul
exercițiului financiar.
În raport cu sursele de constituire, capitalurile proprii pot lua forma:
a) aportului de capital (capitalul social), reprezentând valoare a nominală a
acțiunilor sau părților sociale, respectiv valoarea aportului în natură și/sau în
numerar, a rezervelor încorporate, a profitului repartizat pentru majorarea
capitalului sau altor operațiuni care conduc la modificarea acestuia. Îmbracă
forma:
– capitalului subscris nevărsat;
– capitalului subscris vărsat.
b) alte elemente de capitaluri proprii (beneficii acordate angajaț ilor sub
forma instrumentelor de capitaluri proprii ; diferențe de curs valutar în
relație cu investiția netă într-o entitate straină ; diferenț e din modifi carea
valorii juste a activelor financiare disponibile î n vederea v ânză rii și alte
elemente de capitaluri proprii ).
c) prime de capital, formate din:
– prime de emisiune, determinate ca diferență între prețul de emis iune
de noi acțiuni sau părți sociale și valoarea nominală a acestora;
– prime de fuziune/divizare, determinate ca diferență între valoarea
aportului rezultat din fuziune și valoarea cu care a crescut capitalul social al

1 OMFP 1802/2014 pentru aprobarea Reglementãrilor contabile privind situațiile financiare anuale
individuale și situațiile financiare anuale consolidate, MO 963/30.12.2014, cu modificările ș i
completările ulterioare.

8 societății absorbante;
– prime de aport, calculate ca diferență între valoarea bunurilor aportate
și valoarea nominală a capitalului social cu care au fost remunerate aceste
aporturi;
– prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni , calculate ca diferență
între valoarea nominal ă a obligațiunilor corespunzătoare împrumuturilor
obligatare și valoarea acțiunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci
când valoarea obligațiunilor depășește valoarea acțiunilor corespunzătoare.
d) rezerve din reevaluare, respectiv p lusul sau minusul rezultat din
reevaluarea imobilizărilor corporale.
e) rezerve, clasificate în contabilitate pe următoarele categorii:
– rezerve legale, constituite anual din profitul brut al entității, în cotele
și limitele prevăzute de lege, și din alte surs e prevăzute de lege;
– rezerve statutare sau contractuale, constituite anual din profitul net al
entității, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
– alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut ce pot fi constituite
facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în
alte scopuri, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților, cu
respectarea prevederilor legale.
f) diferențe de curs valutar din conversie ( se utilizeaz ă numai în
situațiile financiare anuale consolidate ).
g) rezultatul reportat, respectiv profitul exercițiului precedent a cărui
repartizare a fost amânată de adunarea generală a acționarilor sau asociaților, sau
pierderea înregistrată în exercițiul financiar precedent ce urmează a fi acoperită în
exercițiile financiare viitoare.
h) rezultatul exercițiului financiar, respectiv profitul sau pierderea
realizate în cursul exercițiului financiar curent.

2. Capitalurile împrumutate generează obligația entității economice fa ță
de terții creditori de a rambursa la scadență sumele împrumutate și de a plăti
dobânzile aferente, conform acordului de voință liber exprimat de părți prin
contractul încheiat.
În raport cu sursele de constituire, capitalul împrumutat este format din
totalitatea datoriilor cu termen de rambursare mai mare de un an și cuprinde
următoarele elemente:
a) împrumuturi din emisiuni de obligațiuni, reprezentând împrumuturile
externe sau interne obținute de entitate în urma obligațiunilor emise prin
subscripție p ublică și garantate de stat sau de bănci;
b) credite bancare pe termen lung primite de entitate de la alte societăți
comerciale și instituții bancare;
c) datorii care privesc imobilizările financiare, reprezentând datoriile
entității față de persoanele jur idice ce dețin participații în capitalul acesteia;
d) alte împrumuturi și datorii asimilate percum: depozitele, garanțiile
primite și alte datorii asimilate;
e) dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate, respectiv

9 dobânzile datorate, aferente împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni,
creditelor bancare pe termen lung, datoriilor care privesc imobilizările financiare
precum și celor aferente altor împrumuturi și altor datorii asimilate.
3. Capitalurile atrase sunt formate din totalitatea dat oriilor curente ale
entității economice, reprezentând obligații curente ale întreprinderii provenite din
evenimente trecute și a căror decontare conduce la diminuarea fluxurilor viitoare
de lichidități. În această categorie se cuprind:
a) vărsăminte de efe ctuat pentru imobilizările financiare;
b) datorii față de furnizori și asimilate: furnizori, furnizori de imobilizări,
efecte de plătit, furnizori -facturi nesosite;
c) datorii față de clienți -creditori;
d) datorii față de personal și asimilate: salarii dat orate; ajutoare materiale
datorate; prime reprezentând participarea personalului la profit; drepturi de
personal neridicate; rețineri din salarii datorate terților; alte datorii în legătură cu
personalul;
e) datorii față de asigurările sociale, protecția s ocială și asimilate:
contribuția unității și angajaților la asigurările sociale; contribuția unității și
angajaților la asigurările sociale de sănătate; contribuția unității și angajaților la
fondul de șomaj; alte datorii sociale;
f) datorii față de bugetu l statului: impozitul pe profit; taxa pe valoarea
adăugată de plată; impozitul pe venituri de natura salariilor; alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate;
g) datorii față de fondurile speciale – taxe și vărsăminte asimilate;
h) alte datorii cu bugetul s tatului;
i) datorii între entitățile afiliate și față de asociați: decontări și dobânzi
aferente decontărilor între entitățile afiliate; decontări și dobânzi privind interesele
de participare; sume și dobânzi datorate acționarilor sau asociaților; dividend e de
plată; datorii din operațiuni în participație;
j) datorii față de creditori diverși provenite din: despăgubiri, penalități,
achiziția de investiții financiare pe termen scurt, sume încasate și necuvenite;
k) datorii apărute între unitate și subunități ;
l) datorii apărute între subunități;
m) datorii rezultate din achiziția de investiții pe termen scurt;
n) datorii față de bănci reprezentând credite bancare pe termen scurt și
dobânzile aferente acestora;
o) datorii probabile: provizioane pentru riscuri și cheltuieli și ajustări
pentru deprecieri sau pierdere de valoare.
1.2. Contabilitatea capitalurilor proprii
Capitalurile proprii, reprezentând dreptul acționarilor sau asociaților
asupra activelor unei entități după deducerea tuturor datoriilor, sunt ev idențiate în
contabilitate prin intermediul următoarelor grupe de conturi:
– 10 „Capital și rezerve”;

10 – 11 „Rezultatul reportat”;
– 12 „Rezultatul exercițiului financiar”;
– 14 „Câștiguri sau pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii”.
1.2.1. Contabilitatea capitalului și rezervelor
Capitalul și rezervele constituite de entitatea economică sunt evidențiate în
contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 10 „Capital și rezerve”.
1.2.1.1. Contabilitatea capitalului social
Capitalul s ocial reprezintă valoarea nominală a acțiunilor sau părților
sociale, respectiv valoarea aportului în natură și/sau în numerar al acționarilor sau
asociaților la constituirea unei entități economice.
În cazul societăților de persoane (societăți cu răspunde re limitată, societăți
în nume colectiv, societăți în comandită simplă), capitalul social este împărțit în
părți egale, denumite părți sociale care sunt atribuite asociațiilor ca proprietari,
neputând fi transmise altor proprietari prin acte de vânzare -cumpărare.
La societățile de capitaluri (societăți pe acțiuni, societăți în comandită pe
acțiuni), capitalul social este împărțit în părți egale denumite acțiuni. Acțiunile pot
circula între proprietari prin acte de vânzare -cumpărare și pot fi cotate pe piața
bursieră și extrabursieră, fiind clasificate în:
– acțiuni nominative, cele care au înscris pe ele numele proprietarului;
– acțiuni la purtător, cele la care posesorul este proprietarul acestora.
Conform prevederilor Legii societăților:2
– Capitalul soc ial al societății pe acțiuni sau al societății în comandită pe
acțiuni nu poate fi mai mic de 90.000 lei. Guvernul va putea modifica, cel mult o
dată la 2 ani, valoarea minimă a capitalului social, ținând seama de rata de
schimb, astfel încât acest cuantum să reprezinte echivalentul în lei al sumei de
25.000 euro. Capitalul social al unei societăți cu răspundere limitată nu poate fi
mai mic de 200 lei și se divide în părți sociale egale, care nu pot fi mai mici de 10
lei. Pentru societățile în comandită sim plă și societățile în nume colectiv legislația
nu prevede o valoare minimă a captalului social.
– Aporturile în numerar sunt obligatorii la constituirea oricărei forme de
societate;
– Societatea pe acțiuni se constituie prin subscriere integrală și simulta nă
a capitalului social de catre semnatarii actului constitutiv sau prin subscripție
publică. În cazul unei subscrieri integrale și simultane a capitalului social de către
toți semnatarii actului constitutiv, capitalul social v ărsat la constituire nu va pu tea
fi mai mic de 30% din cel subscris. Diferența de capital social subscris va fi

2 Legea nr. 31/1990 a societăților, republicată (M. Of. nr. 1066/17.11.2004), cu modificările și
completările ulterioare, art. 9, 91, 10, 16.

11 varsată: a) pentru acțiunile emise pentru un aport în numerar, în termen de 12 luni
de la data înmatriculării societății; b) pentru acțiunile emise pentru un aport în
natura , în termen de cel mult 2 ani de la data înmatriculării.
– Societățile în nume colectiv, în comandită și cele cu răspundere limitată
sunt obligate să verse integral la data constituirii capitalul social subscris.
Procesul de constituire a entității economi ce, presupune parcurgerea a
două etape:
a) etapa de subscriere, în care asociații sau acționarii se angajează (promit)
prin „Contractul de societate”, „Statut” sau „Declarația de subscripție”, funcție de
tipul societății, că vor aporta capital social în n atură și/sau în numerar, într -un
anumit cuantum la societatea nou constituită;
b) vărsarea sau eliberarea capitalului social, respectiv transformarea
promisiunii efectuate în etapa de subscriere, în bunuri și/sau valori aduse efectiv
de asociați sau acțio nari în gestiunea entității nou constituite.
Dacă prima etapă de constituire a capitalului presupune înregistrarea în
contabilitate a dreptului de creanță al entității nou constituite asupra proprietarilor,
în etapa a doua are loc stingerea dreptului de c reanță și înregistrarea
corespunzătoare a bunurilor și valorilor aduse efectiv în gestiunea entității
economice.
Pentru că între subscrierea și depunerea efectivă a capitalului promis poate
exista un decalaj de timp, capitalul social îmbracă două forme: capital subscris
nevărsat și capital subscris vărsat3.
Pentru contabilizarea4 capitalului social subscris și vărsat, se utilizează
conturile:
– 101 „Capital (capital social, patrimoniul regiei) ”;
– 456 „Decontări cu asociații privind capitalul”.
Pe lângă aceste conturi principale de reflectare a capitalului social, se mai
utilizează în secundar și alte conturi, care reflectă fie elementele de activ aportate
efectiv (conturile de activ din grupele 20, 21, 23, 26, 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 51,
53), fie di verse structuri de pasiv, pe seama cărora, ulterior constituirii societății,
se poate majora sau diminua capitalul social (106 „Rezerve”, 104 „Prime legate
de capital”, 105 „Rezerve din reevaluare”, 117 „Rezultatul reportat”, etc.).

Contul 101 „Capital (capital social, patrimoniul regiei) ”5, după
conținutul economic este un cont de capitaluri proprii iar din punct de vedere al
funcției contabile este un cont de pasiv. Se creditează cu creșterile de capital și se
debitează cu micșorările de capital. Contul 101 „Capital (capital social,
patrimoniul regiei)” este detaliat pe cinci conturi sintetice de gradul II, respectiv:

3 Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea – Contabilitatea financiară, Ed. Intelcredo, Deva 2013, p. 379 .
4 Conținutul și funcțiunea conturilor contabile cuprinse în prezenta lucrare sunt conforme cu prevederile
cap. 16 „Funcțiunea conturilor” din OMFP 1802/2014 pentru aprobarea Reglementãrilor contabile
privind situațiile financiare anuale indiv iduale și situațiile financiare anuale consolidate, MO
963/30.12.2014, cu modificările și completările ulterioare.
5 În funcție de forma juridică a entității, se înscrie: capital social, patrimonial regiei etc. Având în vedere
că lucrarea are ca obiect ent itățile economice cu scop lucrativ, vom utiliza denumirea de „Capital social”.

12 – 1011 „Capital subscris nevărsat”;
– 1012 „Capital subscris vărsat”;
– 1015 „Patrimoniul regiei”;
– 1016 „Patrimoniul public”;
– 1018 „Patrimoniul institutelor naționale de cercetare -dezvoltare”
Creditarea contului 101 „Capital social” se realizează la constituirea
entității economice, prin înregistrarea contabilă de subscriere a capitalului.
Subscrierea de capital se reflectă în cont abilitate prin nota contabilă:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = 1011 „Capital subscris nevărsat”
privind capitalul”

Aportarea efectivă a capitalului, presupune mai întâi o înregistrare contabilă
privind creditarea contului 456 „Decontări cu acționarii/asociații privind
capitalul” (stingerea creanței entității economice față de proprietari), în
corespondență cu debitul conturilor de activ care reflectă bunurile sau valorile
aduse de asociați sau acționari:

Conturile din grupele: = 456 „Decon tări cu acționarii/asociații
20, 21, 23 26, 30, 33, 34, 35, 36, 37, privind capitalul”
38, 51, 53

Concomitent, se înregistreză trecerea capitalului social subscris nevărsat la
capital social subscris vărsat, prin nota contabilă:

1011 „Capital subsc ris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat”

Ulterior constituirii entității economice, contul 101 „Capital social” se mai
creditează cu noi majorări de capital social realizate prin:
– subscrieri ulterioare de capital sau emisiuni de noi acțiuni:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = 1011 „Capital subscris nevărsat”
privind capitalul”

– încorporarea în capitalul social a primelor de capital:

104 „Prime de capital” = 1012 „Capital subscris vărsat”

– încoporarea rezervelor în capitalul s ocial (sunt utilizate rezervele
staturare sau contractuale, alte rezerve):

% = 1012 „Capital subscris vărsat”
1063 „Rezerve statutare sau contractuale”
1068 „Alte rezerve”

13 – încorporarea profitului net realizat în exercițiile financiare precedent e:

1171 „Rezultatul reportat reprezentând = 1012 „Capital subscris vărsat”
profitul nerepartizat”

Debitarea contului 101 „Capital social” se realizează odată cu diminuarea
capitalului social, operațiune care poate avea loc în următoarele situații:
a) retragerea unor acționari sau asociați din societate , caz în care se
efectuează următoarele înregistrări contabile:

1012 „Capital subscris vărsat” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

b) acoperirea pierderilor realizate în exercițiile financiare precedente:

1012 „Capital subscris vărsat” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
pierderea neacoperită”

c) răscumpărarea și anularea acțiunilor proprii:
c1. răscumpărarea acțiunilor proprii:

109 „Acțiuni proprii” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

c2. anularea acțiunilor proprii (la valoarea nominală):

1012 „Capital subscris vărsat” = 109 „Acțiuni proprii”

d) diferența între valoarea nominală (mai mare) a instrumentelor de
capitaluri proprii anulate și valoarea lor de răscumpărare (mai mică):

1012 „Capital subscris vărsat” = 141 „Câștiguri legate de vânzarea
sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii”

Soldul contului 101 „Capital social” este creditor și reprezintă capitalul
social subscris, vărsat/ nevărsat de acționari sau asociați. Contabilitatea analitică a
capitalului se ține pe acționari/asociați, evidențiindu -se numărul și valoarea
nominală a acțiunilor/părților sociale subscrise sau vărsate.
1.2.1.1.1. Aplicații privind subscrierea și vărsarea efectivă a
capitalului social la constituirea unei societăți pe acțiuni
Exemplul nr. 1. Pe baza statutului și a contractului de societate, se
înregistrează subscrierea la capitalul social al societății „Alfa” SA, constând din
100.000 acțiuni a 2,5 lei/a cțiune valoare nominală, respectiv 250.000 lei.

14 456 „Decontări cu acționarii/ = 1011 „Capital subscris nevărsat” 250.000
asociații privind capitalul”

Exemplul nr. 2. Odată cu subscrierea, acționarii aportează efectiv
jumătate din capitalul social, respectiv suma de 125.000 lei, conform prevederilor
statutare, în contul deschis la bancă.

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/ 125.000
asociații privind capitalul”

Concomitent, se înregistrează în contabilitate trecerea capitalului social
subscris nevărsat la capital social subscris vărsat în sumă de 125. 000 lei:

1011 „Capital subscris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat” 125.000

Exemplul nr. 3. La o dată ulterioară, prevăzută în statutul și contractul de
socie tate, acționarii aportează efectiv și cealaltă parte a capitalului subscris în
sumă de 125.000 lei, sub forma unui mijloc de transport.

2133 „Mijloace de transport” = 456 „Decontări cu acționarii/ 125.000
asociații privind capitalul”

și

1011 „Capi tal subscris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat” 125.000

1.2.1.1.2. Aplicații privind contabilitatea modificării capitalului
social al societăților pe acțiuni6
Capitalul social face obiectul modificărilor de valoare prin adaptarea
acestuia la sit uația reală a entității economice, fie în sensul creșterii, fie în sensul
diminuării acestuia.
Majorarea de capital este impusă de următoarele necesități ale acționarilor
sau asociaților:
– asigurarea resurselor proprii necesare dezvoltării activității en tității;
– creșterea potențialului economic (prin absorbția totală sau parțială a a
unei alte societăți);
– mărirea credibilității entității în relația cu terții;
– îmbunătățirea situației financiare a entității economice;
– prevederile legale impun majora rea capitalului social.

6 Margareta Trașcă – Contabilizarea modificării capitalului social al societății comerciale, Tribuna
Economică, nr. 6/1996, pag. 30 -35.

15 Decizia de creștere a capitalului social la societățile pe acțiuni este dată de
Adunarea Generală a Acționarilor cu majoritate simplă de voturi, în unanimitate
sau în anumită cotă de majoritate.

Exemplul nr. 1. Majorarea capitalul ui social se efectuează cu
participarea a noi acționari.
Societatea pe acțiuni „Alfa“ SA, având un capital social de 500.000 lei,
reprezentând 50.000 de acțiuni cu o valoare nominală de 10 lei/acțiune și rezerve
însumând 100.000 lei, în vederea majorării capitalului social, hotărăște emiterea a
încă 10.000 acțiuni noi la valoare nominală de 10 lei/acțiune, preț de emisiune
10,8 lei/acțiune.
Valoarea contabilă a acțiunilor vechi este de 12 lei, conform următorului
calcul:
Valoarea contabilă (reală) = (Capit al social + Rezerve) /Nr. acțiuni =
600.000 /50.000 = 12 lei/acțiune.
Prețul de emisiune este de 10,8 lei/acțiune iar prima de emisiune, calculată
ca diferență între prețul de emisiune al acțiunilor și valoarea lor nominală este de
0,8 lei/acțiune, confor m următorului calcul: 10,8 – 10 = 0,8 lei/acțiune .
Se constată că după efectuarea operațiunii de majorare a capitalului,
situația se prezintă astfel:
– valoarea contabilă (reală) a vechilor acțiuni: 50.000 x 12 = 600.000 lei;
– valoarea noilor aporturi: 10.000 x 10,8 = 108.000 lei
– Total: 60.000 acțiuni = 708.000 lei
– valoarea conta bilă (reală) a unei noi acțiuni = 11,8 lei/acțiune
(708.000 : 60.000 = 11,8 lei /acțiune).

Se constată că vechii acționari înregistrează o pierdere la valoarea
contabilă a acțiunii de 0,02 lei/acțiune (12 – 11,8 = 0,2 lei).
Pierderea va fi compensată prin dreptul preferențial de subscripție (DS).
Din punct de vedere teoretic, pentru fiecare acțiune veche, purtătorul va primi 0,2
lei cea ce îl va face indiferent față de modificarea valorii contabile a acțiunilor de
la 12 la 11,8 lei.
Pornind de la exemplul de mai sus, un DS = 12 – 11,8 = 0,2 lei.
Întrucât, acțiunile vechi sunt în num ăr de 50.000 bucăți, înseamnă că vor
corespunde 50.000 DS iar raportul: Nr. acțiuni vechi/Nr. acțiuni noi: 50.000 :
10.000 = 5, semnifică faptul că pentru a subscrie la o acțiune nouă, este necesară
posesia a 5 DS. În consecință vechii acționari posedă DS -uri ce pot fi utilizate fie
la subscripția de noi acțiuni proprii, fie la vânzarea acestora către noii acționari.

a) Utilizarea DS -urilor pentru subscripția de noi acțiuni.
Presupunem că un acționar vechi posedă 100 acțiuni vechi și deține 100
DS-uri iar prin urmare poate subscrie la încă 20 acțiuni noi (5 DS pentru o acțiune
nouă). În această situație, calculul este următorul:
– înainte de creșterea capitalului social, vechiul acționar deț inea:

16 100 acțiuni x 12 lei = 1.200 lei;
– la creșterea de capit al acționarul va subscrie
20 acțiuni x 10,8 lei preț emisiune = 216 lei;
– după creșterea capitalului:
100 + 20 = 120 acțiuni a 11,8 lei/acțiune valoare contabilă = 1.416 lei.
Se constată că vechiul acționar nu înregistrează nici o pierdere după
majorarea capitalului.
În contabilitate, subscrierea la capitalul social al celor 20 noi acțiuni de
către vechiul acționar se înregistrează astfel:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = % 216
privind capitalul” 1011 „Capital subscris și nevărsat” 200
1041 „Prime de emisiune” 16

iar achitarea contravalorii celor 20 noi acțiuni:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 216
privind capitalul”

b) Vânzarea DS -urilor de către vechiul acționar.
Presupunem că vech iul acționar cedează cele 100 DS -uri către un nou
acționar. În această situație, vechiul acționar deține aceeași valoare (calculul se
efectuează pe o acțiune), respectiv:
– înainte de majorarea capitalului social: 1 acțiune = 12 lei
– după majorarea c apitalului social: 1 acțiune = 11,8 lei
– 1 DS = 0,2 lei (12 – 11,8)

Noul acționar, pentru a subscrie o acțiune nouă, are nevoie de 5 DS -uri,
respectiv:
– 1 acțiune x 10,8 lei = 10,8 lei
– 5 DS x 0,2 lei = 1 leu
–––––––- ––––––-
Total 11,8 lei (noua valoare reală)

În contabilitate, subscrierea unei acțiuni de către noul proprietar, se
înregistrează astfel:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = % 10,8
privind capitalul” 1011 „Capital subscris și nevăr sat” 10
1041 „Prime de emisiune” 0,8

iar achitarea contravalorii noii acțiuni:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 10,8
privind capitalul”

17 Notă: Vânzarea, respectiv cumpărarea de DS -uri, nu se înregistrează în
contabilitate.

Exemplul nr. 2. Majorarea capitalului social prin încorporarea
rezervelor, primelor sau profitului net.
În aceasta situație, se poate majora valoarea nominală a unei acțiuni prin
reștampilare (acționarii deținând același număr de acțiu ni, având o valoare
nominală mai mare) sau se pot distribui acțiuni noi, gratuite către acționari,
asociată cu dreptul de atribuire de care beneficiază fiecare acționar. Dreptul de
atribuire (DA) se calculează ca diferență între valoarea contabilă a acțiun ii înainte
de încorporarea altor forme de capital propriu și valoarea contabilă a acțiunii după
încorporarea acestora.
Pornind de la exemplul precedent, presupunem că societatea pe acțiuni
„Alfa“ SA, având un capital social de 500.000 lei, reprezentând 5 0.000 acțiuni cu
valoare nominală de 10 lei/acțiune și alte rezerve însumând 100.000 lei, hotărăște
capitalizarea acestor rezerve. Pentru încorporarea rezervelor în capitalul social se
emit 10.000 de acțiuni (100.000 : 10 lei valoare nominală) atribuite gr atuit.
Valoarea contabilă veche = (Capital social + Rezerve) /Nr. acțiuni =
600.000 /50.000 = 12 lei/acțiune.
Prețul de emisiune este de 10,8 lei/acțiune iar prima de emisiune, calculată
ca diferență între prețul de emisiune al acțiunilor și valoarea lor nominală este de
0,8 lei/acțiune, conform următorului calcul: 10,8 – 10 = 0,8 lei/acțiune .
Se constată că după efectuarea operațiunii de majorare a capitalului,
valoarea contabilă nouă = capitaluri proprii : nr. acțiuni = 600.000 : 60.000 = 10
lei/acțiune.
Astfel, vechii acționari înregistrează o pierdere la valoarea contabilă a
acțiunii de 2 lei/acțiune (12 – 10 = 2 lei).
Pierderea va fi compensată prin dreptul de atribuire (DA). Din punct de
vedere teoretic, pentru fiecare acțiune veche, purtătorul va pr imi 2 lei cea ce îl va
face indiferent față de modificarea valorii contabile a acțiunilor de la 12 la 10 lei.
Raportul: Nr. acțiuni vechi/Nr. acțiuni noi: 50.000 : 10.000 = 5, semnifică
faptul că un acționar vechi trebuie să posede 5 DA pentru a primi gr atuit o acțiune
nouă.

Valoarea contabilă nouă = (Capital social + Rezerve) /Nr. acțiuni =
= 600.000 / 60.000 = 10 lei/acțiune.

2a) Utilizarea drepturilor de atribuire de către vechiul acționar, în
vederea procurării de acțiuni gratuite
Presupunem că vechiul acționar dispune de 10 acțiuni și 10 DA. Înainte de
majorarea capitalului social, dispunea de 10 acțiuni x 12 lei = 120 lei. După
majorarea capitalului social, el va dispune de 12 acțiuni (10 +2), având o valoare
reală totală de 120 lei: 12 acți uni x 10 lei/acțiune = 120 lei.
Se constată că prin posesia de DA, vechiul acționar nu înregistrează nici o
pierdere din deținerea de acțiuni.

18 2b) Cedarea drepturilor de atribuire către noi acționari
Se constată că pentru a dobândi o acțiune nouă, acționa rul trebuie să
achiziționeze 5 DA, respectiv 5 DA x 2 lei/DA = 10 lei, suma care corespunde cu
valoarea reală a unei acțiuni după majorarea capitalului social.
Și într -un caz și în celalalt, în contabilitate se înregistrează numai
încorporarea altor rezer ve în capitalul social, prin nota contabilă:

1068 „Alte rezerve” = 1012 „Capital subscris vărsat” 100.000

Exemplul nr. 3. Majorarea capitalului social prin conversia
angajamentelor financiare în acțiuni.
Există situații în care creditorii, acceptă, ca în schimbul creanțelor care le
au față de entitate, să primească acțiuni.
3a) Conversia în acțiuni a datoriei față de furnizori.
Societatea pe acțiuni cu un capital social de 5.000.000 lei, împărțit în
100.000 acțiuni, având valoare nominală de 50 lei, înregistrează datorii față de
furnizori în valoare de 200.000 lei, reprezentând echivalentul a 4.000 acțiuni.
Furnizorul consimte să primească acțiuni de la societatea debitoare, a căror
valoare de emisiune este de 80 lei/acțiune. În consecință, furnizorul va primi de la
societatea debitoare în schimbul anulării datoriei, un număr de 2.500 acțiuni
(200.000 : 80 lei/acțiune = 2.500 acțiuni), diferența reprezentând prima de
emisiune, respectiv:
– valoarea nominală a acțiunilor emise: 2.500 x 50 = 125.000 lei
– valoarea de emisiune a acțiunilor emise: 2.500 x 80 = 200.000 lei
– prima de emisiune: 200.000 – 125.000 = 75.000 lei .
Înregistrările contabile privind anularea datoriei față de furnizor și
creșterea de capital sunt următoarele:
– anularea datoriei:

401 „Furnizori” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 200.000
privind capitalul”

– majorarea de capital:

456 „Decontări cu acționarii/ = % 200.000
asociații privind capitalul” 1012 „Capital subscris vărsat” 125.000
1041 „Prime de emisiune” 75 000

3b) Conversia obligațiunilor în acțiuni.
În vederea procurării de resurse financiare, societatea emite 10.000
obligațiuni având valoarea de emisiune de 100 lei/bucată și o valoare de
rambursare de 110 lei/bucată (prima de rambursare 10 lei/bucată x 10.000 bucăți
= 100.000 lei). Se convine ca un număr de 5.000 obligațiuni să se transforme în
acțiuni ale societății emitente, care au o valoare nominală de 50 lei/bucată și o
valoare de emisiune de 60 lei/bucată.

19 – emisiunea de obligaiuni cu primă de rambursare:

% = 161 „Împrumuturi din emisiuni de
obligațiuni” 1.100.000
461 „Debitori diverși” 1.000.000
169 „Prime privind rambursarea 100.000
obligațiunilor”

– determinarea echivalentului obligațiunilor în acțiuni:
5.000 obligațiuni x 100 = 500.000 lei
500.000 : 50 = 10.000 acțiuni
Valoarea nominală: 10.000 acțiuni x 50 = 500.000 lei
Valoarea de emisiune: 10.000 acțiuni x 60 = 600.000 lei
Prima de emisiune: 600.000 – 500.000 = 100.000 lei

– conversia obligațiunilor în acțiuni:

% = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 600.000
161 „Împrumuturi din emisiuni de privind capitalul”
obligațiuni” 500.000
169 „Prime privind rambursarea 100.000
obligațiunilor”

– majorarea capitalului social:

456 „Decontări cu = % 600.00 0
acționarii/asociații privind 1012 „Capital subscris vărsat” 500.000
capitalul” 1041 „Prime de emisiune” 100.000

Exemplul nr. 4. Diminuarea capitalului social prin răscumpărarea și
anularea acțiunilor proprii.
4a) Pentru diminuarea capitalului soci al, societatea răscumpără și anulează
10.000 de acțiuni proprii la prețul de 9 lei/acțiune. Valoarea nominală este de 10
lei/acțiune. Înregistrările contabile aferente sunt următoarele:
– răscumpărarea acțiunilor proprii:

1091 „Acțiuni proprii deținute pe = 5311 „Casa în lei” 90.000
termen scurt”

– anularea acțiunilor proprii răscumpărate:

1012 „Capital subscris vărsat” = % 100.000
1091 „Acțiuni proprii deținute pe 90.000
termen scurt
141 „Câștiguri legate de vânzarea sau 10 000
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

20 – transferul câștigurilor la alte rezerve:

141 „Câștiguri legate de vânzarea = 1068 „Alte rezerve” 10.000
sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii ”

4b) Pentru diminuarea capitalului soc ial, societatea răscumpără și
anulează 10.000 de acțiuni proprii la prețul de 11 lei/acțiune. Valoarea nominală
este de 10 lei/acțiune. Înregistrările contabile aferente sunt următoarele:
– răscumpărarea acțiunilor proprii:

1091 „Acțiuni proprii deținute pe = 5311 „Casa în lei” 110.000
termen scurt”

– anularea acțiunilor proprii răscumpărate:

% = 1091 „Acțiuni proprii deținute pe 110.000
1012 „Capital subscris vărsat” termen scurt” 100.000
149 „Pierderi legate de emiterea, 10.000
răscumpăra rea, vânzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri
proprii”

– acoperirea pierderii din alte rezerve:

1068 „Alte rezerve” = 149 „Pierderi legate de emiterea, 10 000
răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu
titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii”
1.2.1.2. Contabilitatea altor elemente de capitaluri proprii
În categria altor elemente de capitaluri proprii se cuprind beneficiile
acordate angaja ților sub forma instrumentelor de c apitaluri proprii, precum și
diferen țele de curs valutar în rela ție cu investi ția net ă într-o entitate str ăină și
diferen țele rezultate din evaluarea la valoarea just ă a instrumentelor financiare.
Sunt eviden țiate în contabilitate prin intermediul contului 103 „Alte elemente de
capitaluri proprii” , care se desfășoară pe următoarele sintetice de gradul II:
– 1031 „Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de
capitaluri proprii”, cont cu funcție contabilă de pasiv;
– 1033 „Diferențe de curs va lutar în relație cu investiția netă într -o entitate
străină”, cont bifuncțional7;

7 Conturile 1033 „Diferențe de curs valut ar în relație cu investiția netă într -o entitate străină” și 1038
„Diferențe din modificarea valorii juste a activelor financiare disponibile în vederea vânzãrii și alte
elemente de capitaluri proprii”, apar numai în situațiile financiare consolidate.

21 – 1038 „Diferen țe din modificarea valorii juste a activelor financiare
disponibile în vederea vânz ării și alte elemente de capitaluri proprii” , cont
bifunc țional .
Contul 1031 „Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de
capitaluri proprii” se crediteaz ă cu valoarea instrumentelor de capitaluri proprii
acordate angaja ților:

643 „Cheltuieli cu remunerarea în
instrumente de capitaluri proprii” = 1031 „ Benefic ii acordate angajaților sub
forma instrumentelor de capitaluri
proprii ”

Contul 1031 „Beneficii acordate angajaților sub forma instrumentelor de
capitaluri proprii” se debiteaz ă cu valoarea instrumentelor de capitaluri proprii
acordate angaja ților, utilizate în scopul majorării capitalul ui social :

1031 „ Beneficii acordate angajaților sub
forma instrumentelor de capitaluri
proprii ” = 101 „Capital social subscris vărsat ”

Soldul contului este creditor și reprezintă beneficiile acordate angaja ților
sub forma instrumentelor de capitaluri proprii la finele perioadei contabile.
1.2.1.3. Contabilitatea primelor de capital
Primele de capital sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
contului 104 „Prime de capital” , care se desfășoară pe următoarel e sintetice de
gradul II:
– 1041 „Prime de emisiune”;
– 1042 „Prime de fuziune/divizare”;
– 1043 „Prime de aport”;
– 1044 „Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni”.
Primele de emisiune reprezintă diferența între prețul de emisiune al
noilor acț iuni sau părți sociale și valoarea lor nominală.
Primele de aport reprezintă diferența între valoarea de piață a bunurilor
aduse ca aport de noii proprietari și valoarea nominală a acțiunilor sau părților
sociale acordate acestora la intrarea în societat e.
Primele de fuziune , rezultă ca diferență între valoarea de piață a bunurilor
aduse ca aport și suma cu care a crescut capitalul social al noii entități constituite
prin fuziune.
Primele de conversie a obligațiunilor în acțiuni, se calculează ca
difere nță între valoarea nominală a obligațiunilor corespunzătoare împrumuturilor
obligatoare și valoarea acțiunilor emise potrivit prevederilor contractuale.
După conținutul economic, contul 104 „Prime legate de capital” , este cont
de capitaluri proprii iar d upă funcția contabilă este cont de pasiv. Se creditează cu

22 valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului de capital și/sau
din conversia obligațiunilor în acțiuni:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = 104 „Prime de capital”
privind capitalul”

Contul se debitează la momentul încorporării primelor de capital în
capitalul social, prin transferarea acestora la rezerve sau cu ocazia utilizării lor
pentru acoperirea pierderilor contabile ale exercițiilor financiare precedente:
– încorporarea la capitalul social:

104 „Prime de capital” = 101 „Capital social”

– transferul la rezerve al primelor de capital:

104 „Prime de capital” = 106 „Rezerve”

– acoperirea pierderilor contabile ale exercițiilor financiare precedente:

104 „Prime de capital” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
pierderea neacoperită”

Soldul contului este creditor și reprezintă primele de capital constituite și
neutilizate la finele perioadei.
1.2.1.3.1. Aplicații privind contabilizarea primel or de capital
Exemplul nr. 1. În vederea majorării capitalului social, societatea emite
10.000 de acțiuni la o valoare nominală de 2 lei și preț de emisiune de 2,3 lei.
Conform hotărârii AGA, jumătate din valoarea primelor de emisiune este utilizată
pentru m ajorarea capitalului social. În contabilitate sunt înregistrate următoarele
operațiuni:
– emisiunea de noi acțiuni:

456 „Decontări cu = % 23.000
acționarii/asociații privind 1011 „Capital subscris nevărsat” 20.000
capitalul” 1041 „Prime de emisiune” 3.000

– încasarea prin bancă a valorii acțiunilor emise:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 23.000
privind capitalul”

– transferul capitalului subscris nevărsat la capital subscris vărsat:

1011 „Capital su bscris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat” 20.000

23 – încorporarea a jumătate din primele de emisiune în capitalul social:

1041 „Prime de emisiune” = 1012 „Capital subscris vărsat” 1.500

Exemplul nr. 2. La data constituirii societății, unul dint re asociați
subscrie ca aport la capitalul social un autoturism evaluat la suma de 4 0.000 lei.
Conform prevederilor statului, aportul asociatului este în sumă de 35 .000 lei. În
contabilitate sunt înregistrate următoarele operațiuni:
– subscrierea capitalu lui:

456 „Decontări cu = % 40.000
acționarii/asociații privind 1011 „Capital subscris nevărsat” 35.000
capitalul” 1043 „Prime de aport” 5.000

– aportarea efectivă a capitalului subscris:

2133 „Mijloace de transport” = 456 „Decontări cu acționarii /asociații 35.000
privind capitalul”

– transferul capitalului subscris nevărsat la capital subscris vărsat:

1011 „Capital subscris nevărsat” = 1012 „Capital subscris vărsat” 35.000
1.2.1.4. Contabilitatea rezervelor din reevaluare
Conform prevede rilor OMFP nr. 1802//2014, entitățile pot proceda la
reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârșitul exercițiului financiar,
astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu
reflectarea rezultatelor acestei reevaluă ri în situațiile financiare întocmite pentru
acel exercițiu. Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de
regulă, de profesioniști calificați în evaluare, membri ai unui organism profesional
în domeniu, recunoscut național și internațion al.
Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale astfel reevaluate se
înregistrează în contabilitate începând cu exercițiul financiar următor celui pentru
care s -a efectuat reevaluarea.
În situația în care o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi
folosită, cu ocazia reevaluării acesteia i se stabilește o nouă valoare și o nouă
durată de utilizare economică, corespunzătoare perioadei estimate a se folosi în
continuare.
Diferența rezultată între valoarea în urma reevaluării imobilizăril or
corporale și valoarea la cost istoric este prezentată la rezerva din reevaluare
(contul 105 „Rezerve din reevaluare”). Ulterior, surplusul din reevaluare inclus în
rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct în rezerve (contul
1065 „R ezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”), atunci
când acest surplus reprezintă un câștig realizat. Câștigul se consideră realizat la

24 scoaterea din evidență a activului pentru care s -a constituit rezerva din reevaluare
sau pe măsu ră ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei
transferate este diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile
reevaluate și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al activului.
OMFP 1802/2014 pre vede tratamentul contabil privind rezultatul
reevaluării imobilizărilor corporale, astfel:
a) dacă rezultatul reevaluării este o creștere față de valoarea contabilă
netă, atunci aceasta se tratează fie ca o creștere a rezervei din reevaluare
prezentată în cadrul elementului „Capital și rezerve”, dacă nu a existat o
descreștere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ; fie ca un
venit care să compenseze cheltuiala cu descreșterea recunoscută anterior la acel
activ.
b) dacă rezultatul reev aluării este o descreștere a valorii contabile nete,
aceasta se tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii (cont 655
„Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale”), atunci când în rezerva din
reevaluare nu este înregistrată o sumă r eferitoare la acel activ (surplus din
reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul
elementului „Capital și rezerve” (cont 105 „Rezerve din reevaluare”, cu minimul
dintre valoarea acelei rezerve și valoarea descreșterii, iar e ventuala diferență
rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
Legea interzice ca rezerva din reevaluare să poată fi distribuită, direct sau
indirect, cu excepția cazului în care activul reevaluat a fost valorificat, situație în
care surplusul di n reevaluare reprezintă câștig efectiv realizat.
Rezervele din reevaluare sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
contului 105 „Rezerve din reevaluare” , cont de capitaluri proprii, cu funcție
contabilă de pasiv. Se credit ează cu:
– creșterea fa ță de valoarea contabil ă netă, rezultat ă din reevaluarea
imobilizarilor corporale, dac ă nu a existat o descre ștere anterioar ă,
recunoscuta ca o cheltuial ă aferent ă imobiliz ărilor corporale reevaluate :

21x „Imobilizări corporale” = 105 „Rezerve din reevaluar e”

Contul se debitează cu:
– valoarea surplusului din reevaluare, capitalizat, prin transferul direct în
capitalul propriu, atunci c ând acest surplus rep rezint ă câștig realizat, respectiv la
scoaterea din eviden ță a activului pentru care s -a constituit rezerva din reevaluare
sau pe m ăsura folosirii activului de c ătre entitate:

105 „Rezerve din reevaluare” = 1175 „Rezultatul reportat reprezentând
surplusul realizat din rezerve din
reevaluare”

– descre șterile fa ță de valoarea contabil ă netă, rezultate din reevaluarea
imobilizarilor corporale :

25 105 „Rezerve din reevaluare” = 21x „Imobilizări corporale”

– ajustarea amortiz ării cumulate înregistrate p ână la data reevalu ării
imobiliz ării corporale, î n cazul în care reevaluarea se efectueaz ă prin aplicare a
unui indice :

105 „Rezerve din reevaluare” = 281 „Amortizarea imobilizărilor
corporale”

Soldul contului este creditor și reprezint ă rezerva din reevaluarea
imobiliz ărilor corporale existent ă în eviden ța entit ății la finele perioadei contabile .
1.2.1.4 .1. Aplicații privind contabilizarea rezervelor din reevaluare
Exemplul nr. 1. Creșterea valorii imobilizării corporale. Presupunem
că o societate are în evidență o clădire, pe care a achiziționat -o în luna decembrie
an N, cost achiziție 100.000 lei. Dura ta de amortizare este de 40 de ani, metoda de
amortizare liniară. La 31 decembrie an N+3, clădirea este supusă reevaluării, fiind
stabilită o v aloare justă de 150.000 lei.
Situația imobilului se prezintă astfel:
– în perioada ianuarie an N+1 – decembrie an N+3 (3 ani) – societatea a
calculat amortizarea după cum urmează:
Amortizare anuală = Valoarea clădirii : 40 de ani = 100.000 lei : 40 ani =
= 2.500 lei/an;
Amortizarea după 3 ani =2.500 lei/an x 3 ani = 7.500 lei;
– valoarea netă a clădir ii la 31 decembrie an N+3 = Valoare de intrare –
Amortizare calculată = 100.000 lei – 7.500 lei = 92.500 lei;
– în urma reevaluării de la 31 decembrie an N+3, valoarea clădirii a
devenit de 150.000 lei, înregistrându -se o diferență din reevaluare (plus di n
reevaluare) în sumă de 57.500 lei (150.000 – 92.500).
În evidența contabilă, la 31 decembrie an N+3 se efectuează următoarele
înregistrări contabile:
– înregistrarea diferenței din reevaluare:

212 „Construcții” = 105 „Rezerve din reevaluare” 57.500

– eliminarea amortizării calculate până la 31 decembrie an N+3:

2812 „Amortizarea construcțiilor” = 212“„Construcții” 7.500

Notă: Dacă se optează pentru varianta realizării câștigului din reevaluare
pe măsură ce activul este folosit de entitate, atunci se transferă rezerva la câștigul
din reevaluare constând în diferența dintre amortizarea calculată pe baza valorii
contabile reevaluate și valoarea amortizării calculate pe baza costului inițial al

26 activului. Tratamentul realizării câștigului din reevaluar ea imobilizărilor
reprezintă un element al politicilor contabile ale entității. Astfel, în urma
reevaluării, începând cu 1 ianuarie anul N+4 se recalculează amortizarea clădirii:
– Valoare reevaluată imobil = 150.000 le i
– Durata rămasă de funcționare = 37 ani
– Amortizare după reevaluare = 150.000 : 37 ani = 4.054,05 lei / an
– Amortizare lunară = 4.054,05 lei : 12 luni = 337,84 lei, din care:
– amortizare aferentă c ostului istoric = 208,33 lei/lună;
– amortizare aferentă surplusului din reevaluare = 129,51 lei/lună.
Societatea, prin politicile contabile a stabilit transferarea câștigului realizat
în contul 1175 „Rezultatul reportat reprezentând su rplusul realizat din rezerve din
reevaluare” lunar, pe măsura amortizării clădirii. Astfel, începând cu luna ianuarie
N+4, societatea va efectua următoarele înregistrări contabile:
– înregistrarea amortizării:

6811 „Cheltuieli de exploatare = 2812 „Amor tizarea construcțiilor” 337,84
privind amortizarea imobilizarilor”

– transferul câștigului realizat:

105 „Rezerve din reevaluare” = 1175 „Rezultatul reportat reprezentând
surplusul realizat din rezerve din
reevaluare” 129,51

Exemplul nr. 2. Reducerea valorii imobilizării corporale . Presupunem
că o societate are în evidență o clădire, pe care a achiziționat -o în luna decembrie
anul N, cost achiziție 100.000 lei. Durata de amortizare 40 de ani. Clădirea se
amortizează liniar. La 31 decembrie a n N+3 are loc o reevaluare a clădirii,
expertul evaluator atribuindu -i o valoare justă de 85.000 lei.
Situația imobilului se prezintă astfel:
– în perioada ianuarie an N+1 – decembrie an N+3 (3 ani) societatea a
calculat amortizarea după cum urmează:
Amortizare anuală = Valoarea clădirii : 40 de ani = 100.000 lei : 40 ani =
= 2.500 lei/an
– valoarea netă a cladirii la 31 decembrie an N+3 = Valoare de intrare –
Amortizare calculată = 100.000 lei – 7.500 lei = 92.500 lei.
– în urma reevaluăr ii de la 31 decembrie an N+3, valoarea cladirii a
devenit de 85.000 lei.
– se înregistrează un rezultat al reevaluării nefavorabil în sumă de 7.500
lei (92.500 – 85.000).
– nu există rezerve din reevaluare înregistrate.
În evidența contabilă, la 31 decembrie an N+3 se efectuează înregistrarea
diferenței nefavorabile din reevaluare:

27 655 „Cheltuieli din reevaluarea
imobilizărilor corporale” = 212 „Construcții ” 7.500

Notă: Dacă presupunem că ulterior, în urma altei reevaluări, valoarea
clădirii crește, deci se obține un rezultat al revaluării favorabil, în contabilitate se
efectuează următoarele înegistrări:
a) Din reevaluarea favorabilă se preia mai întâi venitul coreapunzător
reevaluării nefavorabile anterioare (valoarea înregistrată în contul
655 „Chelt uieli din reevaluarea imobilizărilor corporale” ):

212 „Clădiri”
= 755 „Venituri din reevaluarea
imobilizărilor corporale”

b) Diferența se înregistrează la rezerve din reevaluare:

212 „Clădiri” = 105 „Rezerve din reevaluare”

c) Capitalizarea rezervei din reev aluare:

105 „Rezerve din reevaluare” = 1175 „Rezultatul reportat reprezentând
surplusul realizat din rezerve din
reevaluare”

“ Exemplul nr. 3. Reducerea valorii imobilizării corporale în situația în
care anterior aceasta a fost reevaluată în sensul creș terii valorii. Societatea
are în evidență o clădire, pe care a achiziționat -o în luna decembrie anul N.
Valoarea acesteia era de 100.000 lei. Perioada de amortizare este de 40 de ani,
fiind utilizată metoda liniară. La 31 decembrie an N+3 se efectuează o r eevaluare,
valoarea justă fiind stabilită la suma de 120.000 lei. La 31 decembrie an N+6,
societatea efectuează o nouă reevaluare, expertul evaluator atribuindu -i o valoare
justă de 70.000 lei. Societatea a optat pentru transferul câștigului realizat la
cedarea sau casarea imobilului. Situația imobilului se prezintă astfel:
– în perioada ianuarie N+1 – decembrie N+3 societatea a calculat
amortizarea astfel:
Amortizare anuală = Valoarea clădirii : 40 de ani = 100.000 : 40 = 2.500 lei/an
– valoarea netă a c lădirii la 31.12.2010 = Valoare de intrare – Amortizare
= 100.000 lei – 7.500 lei = 92.500 lei
– în urma reevaluării de în decembrie N+3, valoarea clădirii a devenit de
120.000 lei
– diferența din reevaluare (plus): 120.000 lei – 92.500 lei = 27.500 lei
– amortizarea anuală recalculată: 120.000 lei : 37 ani = 3.243,24 lei /an
– amortizarea înregistrată în perioada ianuarie N+1 – decembrie N+3 =
3.243,24 lei x 3 ani = 9.729,72 lei
– noua valoare netă la 31 decembrie anul N+3 = 120.000 lei – 9.729,72 le i
= 110.270,28 lei

28 – se înregistrează o descreștere din reevaluare în urma reevaluării din
decembrie N+6 de 40.270,28 lei (110.270,28 -70.000).

a) În evidența contabilă, la 31 decembrie an N+3 s -au efectuat următoarele
înregistrări contabile:
– reflecta rea înregistrării diferenței favorabile din reevaluare:

212 „Construcții” = 105 „Rezerve din reevaluare” 27.500

– eliminarea amortizării efectuate până la 31 decembrie an N+3:

2812 „Amortizarea construcțiilor” = 212 „Construcții” 7.500

b) Înregistr area amortizării in perioada ianuarie an N+4 – 31 decembrie an
N+6:

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2812 „Amortizarea construcțiilor” 9.729,72

c) Reflectarea inregistrării descreșterii din reevaluare la 31 decembrie an
N+6:

105 „Rezerve din reevaluare” = 212 „Construcții” 40.270.28
1.2.1.5. Contabilitatea rezervelor
Rezervele se constituie din profitul realizat de entitate și din alte resurse
prevăzute de lege (diferențe din reevaluare și prime de capital), fiind destinate
majorării capitalului social sau acoperirii pierderilor realizate în exercițiile
financiare precedente. Contabilitatea rezervelor se realizează prin intermediul
contului 106 „Rezerve” , care se desfășoară pe următoarele conturi sintetice de
gradul II:
– 1061 „Rezerve legale”, constituite anual în procent de cel puțin 5% din
profitul contabil brut până când acestea ating 20% din capitalul social al regiilor
autonome și societăților cu capital autohton, respectiv 25% din capitalul social al
societăț ilor cu capital străin sau mixt; rezerva legală este deductibilă în limita unei
cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului
pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile
aferente acest or venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte
din capitalul social subscris și vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor
de organizare și funcționare. Este de precizat că în cazul în care rezerva legală
este utilizată pentr u acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice formă,

29 reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul profitului
impozabil8.
– 1063 „Rezerve statutare sau contractuale”, constituite din profitul net, în
limitele prevăzute în statutul sau contractul de societate;
– 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare”, constituite din plusurile de valoare obținute în urma reevaluării
imobilizărilor corporale;
– 1068 „Alte rezerve”, neprevăzute de lege sa u de statut, pot fi constituite
facultativ din profitul net și destinate acoperirii pierderilor sau pentru alte
destinații, conform hotărârii adunării generale a acționarilor sau asociaților cu
respectarea prevederilor legale.
După conținutul economic, co ntul 106 „Rezerve” este cont de capitaluri
proprii iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Creditarea contului are în vedere constituirea rezervelor, astfel:
– din profitul brut realizat în exercițiul financiar curent (cazul rezervelor
legale):

129 „Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale”

– din profitul net realizat în exercițiile financiare precedente sau exercițiul
financiar curent:

117 „Rezultatul reportat” = 106 „Rezerve”

– prin transferul primelor de capital:

104 „Prime de ca pital” = 106 „Rezerve”

– din creșterea obținută în urma reevaluării imobilizărilor corporale:

105 „Rezerve din reevaluare” = 106 „Rezerve”

– câștigurile legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri
proprii, trecute la rezerve:

141 „C âștiguri sau pierderi legate de = 106 „Rezerve”
instrumente de capitaluri proprii”

Debitarea contului se realizează odată cu utilizarea rezervelor constituite
pentru:
– majorarea capitalului social:

106 „Rezerve” = 1012 „Capital social subscris vă rsat”

8 Legea 227/2015 – Codul fiscal, MO nr. 688/10.09.2015, art. 26 (8).

30 – acoperirea pierderilor realizate în exercițiile financiare precedente:

106 „Rezerve” = 117 „Rezultatul reportat”

– acoperirea pierderilor legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de cap italuri proprii:

106 „Rezerve” = 141 „Câștiguri sau pierderi legate de
instrumente de capitaluri proprii”

Soldul contului este creditor și reprezintă rezervele constituite și
neutilizate la finele perioadei contabile .
1.2.1.5.1. Aplicații privind calcu lul și contabilizarea rezervelor
Exemplul nr. 1. Rezerve legale. La închiderea exercițiului financiar N+1,
societatea a înregistrat venituri totale (impozabile din punct de vedere fiscal) în
sumă de 40.000 lei și cheltuieli totale (deductibile din punct de vedere fiscal) în
sumă de 37.000 lei. Societatea se află în primul an de funcționare. Capitalul social
este de 1.000 lei fiind integral autohton. Conform reglementărilor, se constituie
rezervele legale conform următorului calcul:
– profit contabil = ven ituri – cheltuieli = 40.000 lei – 37.000 lei = 3.000lei
– cota anuală a rezervelor legale este de 5%
– profit contabil x 5% = 3.000 lei x 5% = 150 lei
– capital social x 20% = 1.000 lei x 20% = 200 lei
Astfel, societatea poate constitui rezerve legale în s umă de 200 lei dar pentru ca
acestea să fie deductibile din punct de vedere fiscal nu trebuie să depășească suma
de 150 lei. Se decide constituirea rezervelor legale în sumă de 150 lei, fiind
respectate prevederile legale.
În evidența contabilă, la data de 31 decembrie an N+1, se înregistrează
constituirea rezervelor legale:

129 „Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale” 150

Exemplul nr. 2. Rezerve statutare și alte rezerve. Profitul net înregistrat
de societate la finele exercițiului financiar N+ 1 este în suma de 6.900 lei.
Conform hotărârii AGA și prevederilor statutare, din profitul net se constituie
rezeve statutare în sumă de 500 lei iar suma de 250 lei este destinată constituirii
de alte rezerve. Ulterior, alte rezerve sunt utilizate pentru m ajorarea capitalului
social.
În evidența contabilă, la data de 31 decembrie an N+1, nu se înregistrează
constituirea rezervelor statutare și a altor rezerve.

31 În exercițiul financiar următor (N+2) se efectuează următoarele
înregistrări contabile:
– consti tuirea rezervelor statutare:

1171 „Rezultatul reportat = 1063 „Rezerve statutare sau 500
reprezentând profitul nerepartizat” contractuale”

– constituirea altor rezerve:

1171 „Rezultatul reportat = 1068 „Alte rezerve” 250
reprezentând profitul ne repartizat”

– repartizarea altor rezerve pentru majorarea capitalului social:

1068 „Alte rezerve” = 1012 „Capital subscris vărsat” 250
1.2.1.6. Contabilitatea acțiunilor proprii
Acțiunile proprii reprezintă titluri de valoare emise de către societățile pe
acțiuni, în scopul majorării capitalului social. În situația în care adunarea generală
extraordinar ă hotărăște micșorarea capitalului social, acțiunile proprii sunt
răscumpărate, urmând a fi anulate sau cedate ulterior către terți la un preț de
cesiune superior sau inferior costului de achiziție. În bilanț, acțiunile proprii
răscumpărate sunt prezentate ca o corecție a capitalului social.
Evidența contabilă a acțiunilor proprii se ține prin intermediul contului
109 „Acțiuni proprii” , cont rectificativ al valorii capitalurilor proprii, cu funcție
contabilă de activ, detaliat pe trei conturi sintetice de g radul II:
– 1091 „Acțiuni proprii deținute pe termen scurt”;
– 1092 „Acțiuni proprii deținute pe termen lung”;
– 1095 „Acțiuni proprii reprezentând titluri deținute de societatea
absorbită la societatea absorbantă”.
Se debitează cu costul de achiziție a l acțiunilor proprii răscumpărate:

109 „Acțiuni proprii” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

Contul se creditează cu:
– valoarea nominală a acțiunilor proprii răscumpărate și anulate:

1012 „Capital subscris vărsat” = 109 „Acțiuni proprii”

– diferența nefavorabilă între valoarea de răscumpărare și valoarea
nominală a instrumentelor de capitaluri proprii anulate:

149 „Pierderi legate de instrumente de = 109 „Acțiuni proprii”
capital propriu”

32 – valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate c u titlu gratuit:

149 „Pierderi legate de instrumente de = 109 „Acțiuni proprii”
capital propriu”

– valoarea acțiunilor proprii cedate către terți la un preț de vânzare
superior valorii lor de răscumpărare:

461 „Debitori diverși” = %
(5121 „Contur i la bănci în lei”) 109 „Acțiuni proprii”
141 „Câștiguri legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

– valoarea acțiunilor proprii cedate către terți la un preț de vânzare inferior
valorii lor de răscumpărare:

% = 109 „Acțiuni proprii”
461 „Debitori diverși”
(5121 „Conturi la bănci în lei”)
149 „Pierderi legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capital
propriu”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea acțiunilor proprii
răscumpă rate existente în gestiunea entității la finele perioadei contabile.
1.2.2. Contabilitatea rezultatului reportat
Rezultatul reportat reprezintă profitul (pierderea) exercițiului precedent a
cărui repartizare (acoperire) a fost amânată de adunarea genera lă a acționarilor sau
asociaților și se evidențiază în contabilitate prin intermediul contului 117
„Rezultatul reportat” . După conținutul economic este cont de capitaluri proprii
iar după funcția contabilă, cont bifuncțional.
Potrivit prevederilor OMFP 1 802/2014, cu modificările și completările
ulterioare, în contul 117 „Rezultatul reportat” se evidențiază distinct rezultatul
reportat provenit din preluarea la începutul exercițiului financiar curent, a
rezultatului din contul de profit și pierdere al exer cițiului financiar precedent,
precum și rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile. Pierderea
contabilă reportată se acoperă din profitul exercițiului financiar și cel reportat, din
rezerve, prime de capital și capital social, potrivit hotărârii adunării generale a
acționarilor sau asociaților, cu respectarea prevederilor legale. În lipsa unor
prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă pierderea contabilă
este la latitudinea adunării generale a acționarilor sau asocia ților, respectiv a
consiliului de administrație. În cazul corectării de erori care generează pierdere

33 contabilă reportată, aceasta trebuie acoperită înainte de efectuarea oricărei
repartizări de profit.
OMFP 1802/2014, cu modificările și completările ulte rioare, prevede că
erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exercițiul financiar curent, fie
la exercițiile financiare precedente. Corectarea erorilor se efectuează la data
constatării lor.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni ș i declarații eronate
cuprinse în situațiile financiare ale entității pentru una sau mai multe perioade
anterioare rezultând din greșeala de a utiliza sau de a nu utiliza informații
credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situațiile financi are pentru acele
perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b) ar fi putut fi obținute în mod rezonabil și luate în considerare la
întocmirea și prezentarea acelor situații financiare anuale.
Astfel de erori includ efectele greșelilor matematice, greșeli lor de aplicare
a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greșite a evenimentelor și
tranzacțiilor .
Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează
pe seama contului de profit și pierdere.
Corectarea erorilor semnifica tive aferente exercițiilor financiare
precedente se efectuează pe seama rezultatului reportat.
Erorile nesemnificative aferente exercițiilor financiare precedente se
corectează, de asemenea, pe seama rezultatului reportat dar pot fi corectate și pe
seama contului de profit și pierdere.
Se consideră că o eroare este semnificativă dacă aceasta ar putea influența
deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare anuale.
Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influențeze informațiile
financiar -contabile. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau nu se
efectuează în context, având în vedere natura sau valoarea individuală sau
cumulată a elementelor.
Contul 117 „Rezultatul reportat” este detaliat pe patru sintetice de gradul
II, respectiv:
– 1171 „Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperită”;
– 1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a
IAS-urilor, mai puțin IAS 29 (cont în lichidare)”;
– 1174 „Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile”;
– 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglemen –
tărilor contabile conforme cu Directiva a IV -a a CEE”.
Se debitează cu:
– pierderea realizată în exercițiul financiar încheiat , transferată la
începutul exercițiului financiar următor asupra rezultatului reportat:

34 1171 „Rezultatul reportat reprezentând = 121 „Profit și pierdere”
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– profitul net realizat în exercițiile prec edente, destinat majorării
capitalului social:

1171 „Rezultatul reportat reprezentând = 1012 „Capital social subscris vărsat”
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– dividendele datorate acționarilor sau asociaților din profitul realizat în
exercițiile precedente:

1171 „Rezultatul reportat reprezentând = 457 „Dividende de plată”
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– profitul net realizat în exercițiile precedente, destinat majorării altor
rezerve:

1171 „Rezultatul re portat reprezentând = 1068 „Alte rezerve”
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, acoperite din rezultatul
reportat:

1171 „Rezultatul reportat reprezentând = 149 „Pierderi legate de emiterea,
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită” răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii”

– rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile,
constatate în exercițiul financiar curent, aferente exercițiilor financiare
precedente:

1174 „Rezultatul reportat provenit din = 401 „Furnizori”
corectarea erorilor contabile” (404 „Furnizori de i mobilizări”)
(431 „Asigurări sociale”)
(437 „Ajutor de șomaj”)
(441 „Impozitul pe profit / venit”)
(alte conturi în care urmează să se
evidențieze corectarea erorilor)

35 În creditul contului se înregistrează:
– profitul net realizat în exerc ițiul financiar încheiat, amânat la repartizare
de către adunarea generală a acționarilor sau asociaților:

121 „Profit și pierdere” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– pierderile din exerciții le financiare precedente, acoperite pe seama
rezervelor:

106 „Rezerve” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– pierderile din exercițiile financiare precedente, acoperite pe seama
reducerii capita lului social (în condițiile prevăzute de art. 113 lit. f din Legea nr.
31/1990 republicată):

101 „Capital social” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”

– pierderile din exercițiile financiare prec edente, acoperite din primele de
capital:

104 „Prime de capital” = 1171 „Rezultatul reportat reprezentând
pierderile neacoperite”

– rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile, constatate
în exercițiul financiar curent, aferente exercițiilor financiare precedente

411 „Clienți” = 1174 „Rezultatul reportat provenit din
(461 „Debitori diverși”) corectarea erorilor contabile”
(alte conturi în care urmează să se
evidențieze corectarea erorilor)

Soldul contului poate fi debit or și reflectă pierderea înregistrată și
neacoperită sau creditor și reprezintă profitul net amânat la repartizare.
1.2.2.1. Aplicații privind contabilizarea rezultatului reportat
Exemplul nr. 1 În exercițiul financiar N, societatea a obținut un profit n et
în sumă de 7.900 lei. Conform hotărârii Adunării Generale a Asociaților, acesta va
fi repartizat astfel: 1.000 lei pentru acoperirea unei pierderi provenite din

36 corectarea erorilor contabile, 600 lei pentru acoperirea unei pierderi din exercițiul
financ iar precedent, 300 lei pentru constituirea de alte rezerve. Înregistrările
contabile aferente sunt următoarele:
– reportarea profitului net nerepartizat (la începutul exercițiului financiar
N+1):

121 „Profit și pierdere” = 1171 „Rezultatul reportat repre zentând
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită” 7.900

– repartizarea pe destinații a profitului net (ulterior hotărârii AGA):

1171 „Rezultatul reportat = % 1.900
reprezentând profitul nerepartizat 1174 „Rezultatul reportat provenit din 1.000
sau pierderea neacoperită” corectarea erorilor contabile”
(analitic distinct) 1171 „Rezultatul reportat reprezentând 600
profitul nerepartizat” (analitic distinct)
1068 „Alte rezerve” 300

Exemplul nr. 2. În cursul exercițiului financiar N+1 s -a constatat
omisiunea înregistrării în anul precedent a două facturi, astfel:
– factura fiscală privind vânzarea unor produse finite, în sumă de 3.000
lei, TVA colectată 20 %;
– factura primită de la furnizori pentru consumul de energie electrică, în
sumă de 250 lei, TVA deductibilă 20%.
Conform politicilor contabile ale societății, erorile sunt corectate pe seama
rezultatului reportat, indiferent de tipul acestora. În urma acestor constatări, în
evidența contabilă au fost efectuate următoarele în registrări:
– înregistrarea facturii de vânzare a produselor finite:

4111 „Clienți” = % 3.600
1174 „Rezultatul reportat provenit din 3.000
corectarea erorilor contabile”
4427 „TVA colectată” 600

– înregistrarea facturii primite pentru consu mul de energie electrică

% = 401 „Furnizori” 300
1174 „Rezultatul reportat provenit 250
din corectarea erorilor contabile”
4426 „TVA deductibilă” 50

– înregistrarea diferenței de impozit pe profit rezultată în urma recalculării
rezultatului, aferente anului N în sumă de 440 lei: (3.000 – 250)  16% = 440 lei.

1174 „Rezultatul reportat provenit
din corectarea erorilor contabile” = 4411 „Impozitul pe profit” 440

37 1.2.3. Contabilitatea rezultatului exercițiului financiar
Rezultatul exercițiulu i financiar este reprezentat de profitul sau pierderea
realizate în exercițiul financiar curent.
Contabilitatea rezultatului exercițiului se ține prin intermediul conturilor
din grupa 12 „Rezultatul exercițiului ”.

Notă: Conținutul economic și funcțiune a contabilă a c onturilor din această
grupă sunt prezentate pe larg la capitolul IX intitulat Contabilitatea rezultatului
exercițiului financiar.
1.2.4. Contabilitatea câștigurilor sau pierderilor legate de emiterea,
răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titl u gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii
Instrumentele de capitaluri proprii sunt reprezentate de acțiuni și/sau părți
sociale emise, răscumpărate, vândute, cedate cu titlu gratuit sau anulate.
Câștigurile sau pierderile obținute de ent itate în urma operațiunilor cu instrumente
de capitaluri proprii nu afectează contul de profit și pierdere ci sunt recunoscute
direct în capitaluri proprii, astfel:
– câștigurile, determinate ca diferență între prețul de vânzare al
instrumentelor de capita luri proprii și valoarea lor de răscumpărare (în cazul
vânzării), respectiv între valoarea lor nominală și valoarea de răscumpărare (în
cazul anulării), vor majora capitalurile proprii prin intermediul altor rezerve;
– pierderile, determinate ca diferență între valoarea de răscumpărare a
instrumentelor de capitaluri proprii și prețul lor de vânzare (în cazul vânzării),
respectiv între valoarea de răscumpărare și valoarea lor nominală (în cazul
anulării), vor diminua capitalurile proprii prin intermediul alt or rezerve.
De asemenea, și cheltuielile legate de emiterea instrumentelor de
capitaluri proprii (atunci când nu sunt îndeplinite condițiile pentru recunoașterea
lor ca imobilizări necorporale), vor diminua capitalurile proprii ale entității
economice.
Câștigurile sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii sunt
evidențiate în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 14 „Câștiguri
sau pierderi legate de emi terea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii” .

Contul 141 „Câștiguri legate de vânzarea sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii” , după conținutul economic este cont de
capitaluri prop rii, cu funcție contabilă de pasiv. Se creditează cu:

38 – diferența dintre prețul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii
și valoarea lor de răscumpărare:

461 „Debitori diverși” = %
(5121 „Conturi la bănci în lei”) 109 „Acțiuni proprii”
141 „Câștiguri legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

– diferența dintre valoarea nominală a instrumentelor de capitaluri proprii
anulate și valoarea lor de răscumpărare:

1012 „Capital social subscris vărsat” = 141 „ Câștiguri legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

Contul se debitează cu valoarea câștigurilor legate de vânzarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii transferate la rezerve:

141 „Câștiguri legate de vâ nzarea sau = 1068 „Alte rezerve”
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

Soldul contului este creditor și reprezintă câștigurile legate de vânzarea
sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii.

Contul 149 „Pierderi legate de emiterea , răscumpărarea, vânzarea,
cedarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii” , evidențiază
pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii. După conținutul economic este cont
rectificativ al valorii capitalurilor proprii, cu funcție contabilă de activ. Se
debitează cu:
– diferența nefavorabilă între valoarea de răscumpărare și valoarea
nominală a instrumentelor de capitaluri proprii anulate, respectiv diferența
nefav orabilă între valoarea de răscumpărare și prețul lor de vânzare:

149 „Pierderi legate de instrumente de = 109 „Acțiuni proprii”
capital propriu”

– valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate cu titlu gratuit:

149 „Pierderi legate de instru mente de = 109 „Acțiuni proprii”
capital propriu”

39 – suma cheltuielilor legate de emiterea instrumentelor de capitaluri prorpii
precum și cheltuielile legate de răscumpărarea instrumentelor de capitaluri
proprii:

149 „Pierderi legate de instrumente de = 512 „Conturi la bănci”
capital propriu” (531 „Casa”)
(462 „Creditori diverși”)

Se creditează cu:
– pierderile legate de de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii instrumentelor de capital uri proprii,
acoperite din rezerve:

1068 „Alte rezerve” = 149 „Pierderi legate de instrumente de
capital propriu”

– pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea sau
anularea instrumentelor de capitaluri proprii instrumentelor de capitaluri proprii,
acoperite din rezultatul reportat:

117 „Rezultatul reportat” = 149 „Pierderi legate de instrumente de
capital propriu”

Soldul debitor, reprezentând pierderile legate de emiterea, răscumpărarea,
vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii,
poate fi acoperit, de asemenea, din rezultatul reportat și alte elemente ale
capitalurilor proprii, potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor sau
asociaților.
1.2.4.1. Aplicație privind contabil izarea câștigurilor sau pierderilor
legate de instrumentele de capitaluri proprii
Adunarea generală a acționarilor decide răscumpărarea a 3.000 de acțiuni
proprii în două etape, astfel:
– 1.200 de acțiuni proprii deținute pe termen scurt, cu plata în numer ar la
prețul de 3 lei/acțiune. În termen de 2 luni, acestea sunt cesionate salariaților
societății la prețul de 3,5 lei/acțiune;
– 1.800 de acțiuni proprii deținute pe termen lung, cu plata prin virament
bancar, la prețul de 3 lei/acțiune. În termen de 16 luni, acestea sunt revândute
terților la prețul de 2,5 lei/acțiune.

40 Înregistrările contabile privind aceste operațiuni sunt următoarele:
– răscumpărarea celor 1.200 de acțiuni:

1091 „Acțiuni proprii deținute pe = 5311 „Casa în lei” 3.600
termen scu rt”

– răscumpărarea celor 1.800 de acțiuni:

1092 „Acțiuni proprii deținute pe = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5.400
termen lung”

– cesionarea către salariați a celor 1.200 de acțiuni, cu încasare în
numerar:

5311 „Casa în lei” = % 4.200
1091 „Acțiuni proprii deținute pe 3.600
termen scurt”
141 „Câștiguri legate de vânzarea sau 600*
anularea instrumentelor de capitaluri
proprii”

*1.200 acțiuni  0,5 lei/acțiune (3 lei preț de răscumpărare – 3,5 lei preț de
cesiune).

– vânzarea celor 1.800 de acțiuni , cu încasare prin virament bancar :

% = 1092 „Acțiuni proprii deținute pe 5.400
5121 „Conturi la bănci în lei” termen lung” 4.500
149 „Pierderi legate de instrumente 900*
de capital propriu”

* 1.800 acțiuni  0,5 lei/acțiune (3 lei preț de răscumpărare – 2,5 lei preț de
revânzare)
1.3. Contabilitatea provizioanelor
Provizionul reprezintă o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă care se
recunoaște numai în momentul în care9:
a) entitatea economică are o obl igație curentă generată de un eveniment
anterior;
b) este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora
obligația respectivă și
c) poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.

9 Secțiunea 4.10 „Provizioane”, OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare.

41 Atunci când cele trei condiții nu sunt îndepli nite, provizionul nu poate fi
recunoscut.
Provizioanele se disting totuși de alte datorii, cum ar fi datoriile către
furnizori sau cheltuielile angajate, datorită factorului de incertitudine legat de
exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli neces are stingerii datoriei.
Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună
estimare la data bilanțului a costurilor necesare stingerii obligației curente. Costuri
necesare stingerii datoriei curente reprezintă suma pe care o entitate ar p lăti-o, în
mod rațional, pentru stingerea obligației la data bilanțului sau pentru transferarea
acesteia unei terțe părți la acel moment. În acest sens, potrivit legii, provizioanele
trebuie revizuite la data fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflecta c ea mai bună
estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligații nu mai este
probabilă o ieșire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.
Potrivit prevederilor OMFP 1802/2014 (art. 223 -228), contabilitatea
provizioane lor se ține prin intermediul contului sintetic de gradul I 151
„Provizioane” , care se desfășoară funcție de natura acestora, pe următoarele
conturi sintetice de gradul II:
– 1511 „Provizioane pentru litigii” , constituite pentru litigii, amenzi și
penalit ăți, despăgubiri, daune și alte datorii incerte. Provizioanele pentru litigii se
constituie la sfârșitul exercițiului financiar pentru acele litigii aflate în curs de
judecare, valoarea provizionului fiind constituită la nivelul sumei care face
obiectul li tigiului, la care se adaugă alte cheltuieli (cheltuieli de judecată,
expertize tehnice etc.). În conformitate cu legislația actuală în domeniu,
cheltuielile vizând constituirea provizioanelor pentru litigii nu sunt deductibile
fiscal.
– 1512 „Provizioane pentru garanții acordate clienților” , constituite
pentru a evidenția cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de
garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților.
– 1513 „Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporal e și alte
acțiuni similare legate de acestea” , constituite pentru a evidenția cheltuielile
legate de demontarea și mutarea imobilizărilor corporale la scoaterea din
funcțiune a acestora, precum și cu restaurarea amplasamentului pe care este
poziționată imo bilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate credibil și
entitatea are o obligație legată de demontare, mutare a imobilizării corporale și de
refacere a amplasamentului.
– 1514 „Provizioane pentru restructurare” , constuituite atunci când
sunt îndepli nite condițiile generale de recunoaștere a provizioanelor și entitatea:
a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze
cel puțin:
– activitatea sau partea de activitate la care se referă;
– principalele locații afectate de p lanul de restructurare;
– numărul aproximativ de angajați care vor primi compensații pentru
încetarea activității, distribuția și posturile acestora;
– cheltuielile implicate; și
– data de la care se va implementa planul de restructurare; și

42 b) a provocat celor afectați o așteptare că va realiza restructurarea prin
începerea implementării acelui plan sau prin anunțarea principalelor sale
caracteristici celor afectați de acesta.
Valoarea unui astfel de provizion aferent restructurării va include numai
costur ile directe generate de restructurare, și anume cele care:
– sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; și
– nu sunt legate de desfășurarea continuă a activității entității.
Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri p recum
cele legate de: recalificarea sau mutarea personalului permanent; marketing sau
investițiile în noi sisteme și rețele de distribuție. Aceste cheltuieli referitoare la
administrarea viitoare a activității nu reprezintă datorii de restructurare la data
bilanțului.
– 1515 „Provizioane pentru pensii și obligații similare” reprezentând
sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajații au părăsit entitatea. Valoarea
provizioanelor pentru pensii se stabilește de către specialiști în domeniu. La
determin area lor se ține seama de vârsta, vechimea în muncă și rotația
personalului în cadrul entității. Sunt recunoscute pe parcursul perioadei de muncă
rămase până la pensie, atunci când există certitudinea achitării lor într -o perioadă
previzibilă de timp.
– 1516 „Provizioane pentru impozite” constituite pentru sumele viitoare
de plată datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu sunt
reflectate ca datorie în relația cu statul. Aceste provizioane pot fi constituite, de
exemplu, pentru: diferențe de impozite rezultate din operațiuni de control
nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanță;
rezerve din facilități fiscale sau alte rezerve pentru care în legislația fiscală există
prevederi referitoare la impoz itarea acestora, precum și în alte situații care pot
genera datorii sub forma impozitului pe profit.
– 1518 „Alte provizioane” constituite pentru:
a) beneficiile plătite angajaților pentru terminarea contractului de muncă,
ca rezultat al deciziei unei ent ități de a încheia contractul unui angajat înainte de
data normală de pensionare sau al deciziei unui angajat de a accepta în mod
voluntar plecarea în șomaj, în schimbul acelor beneficii;
b) alte beneficii pe care entitatea urmează să le plătească angajați lor sau
persoanelor dependente de aceștia, care nu sunt legate de restructurare sau pensii;
c) cheltuielile legate de protecția mediului înconjurător, pentru: protejarea
aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deșeurilor, protejarea solului, a apelor
subterane și a apelor de suprafață; protejarea biodiversității și a peisajului; alte
activități de protejare a mediului înconjurător;
d) obligații asumate în comun cu o terță parte etc.
După conținutul economic, contul 151 „Provizioane” este cont de datorii
cu exibililitate sau valoare incertă iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– constituirea sau majorarea provizioanelor inclusiv a celor corespunză –
toare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potriv it
prevederilor legale:

43 6812 „Cheltuieli de exploatare privind = 151 „Provizioane”
provizioane”

– costurile estimate inițial cu demontarea și mutarea imobilizării
corporale, precum și cele cu restaurarea amplasamentului pe care este poziționată
imobi lizarea:

% = 151 „Provizioane”
212 „Costrucții”
213 „Instalații tehnice, mijloace de
transport, animale și plantații”

Se debitează cu sumele privind diminuarea sau anularea provizionului,
operațiune ce se efectuează când are loc realizarea ri scului sau când cheltuielile
devin exigibile:

151 „Provizioane” = 7812 „Venituri din provizioane”

Soldul contului este creditor și reprezintă provizioanele constituite la
finele exercițiului financiar.
1.3.1. Aplicații privind înregistrarea în contabil itate a provizioanelor
Exemplul nr. 1. Provizioanele pentru litigii.
În scopul prezentării metodologiei de înregistrare în contabilitate a acestei
categorii de provizioane, presupunem că entitatea economică, la finele exercițiului
financiar N înregistrează în contabilitate un provizion pentru un litigiu cu un
client, reprezentând penalități datorate, conform prevederilor contractuale în sumă
de 50.000 lei. În exercițiul financiar N+1, litigiul s -a soluționat, entitatea fiind
obligată la plata către client a unei penalități în sumă de 45.000 lei.
Înregistrările contabile privind operațiunea prezentată sunt:
a) constituirea provizionului pentru litigii la finele exercițiului financiar N:

6812 „Cheltuieli de exploatare = 1511 „Provizioane pentru litigii” 50.000
privind provizioanele”

b) în exercițiul financiar N+1, are loc plata penalităților în sumă de 45.000
lei:

6581 „Despăgubiri, amenzi și
penalități” = 5121„Conturi la bănci în lei” 45.000

c) anularea provizionului, urmare dispariției obiectulu i pentru care a fost
constituit, prin reluarea sa la venituri:

1511 „Provizioane pentru litigii” = 7812 „Venituri din provizioane” 50.000

44 Exemplul nr. 2. Provizioanele pentru garanții de bună execuție ,
acordate clienților conform clauzelor contractuale , se constituie lunar și au ca
obiect bunurile livrate, lucrările executate și serviciile prestate de agentul
economic în cursul lunii respective, ce au termen de garanție perioada următoare.
Suma admisă de lege ca deductibilă fiscal, se determină ca rapor t între cheltuielile
efectuate cu remedierile în perioada de garanție și veniturile realizate de agentul
economic din comercializarea bunurilor, efectuarea lucrărilor, prestarea de
servicii în anul precedent sau, la nivelul cheltuielilor efective (fără a d epăși cota
prevăzută în contract) în cazul când nu s -au înregistrat cheltuieli cu remedierile în
anul precedent. Pe măsura efectuării cheltuielilor sau la expirarea perioadei de
garanție prevăzută în contract, provizioanele constituite se anulează prin tre cerea
lor la venituri.
Pentru exemplificarea înregistrărilor contabile, considerăm că entitatea
economică produce și comercializează bunuri de folosință îndelungată. Potrivit
contractelor încheiate cu beneficiarii, pentru produsele livrate acestora, acord ă
garanții lunare de 10% din valoarea contractelor, respectiv suma totală de 100.000
lei, reprezentând contravaloarea cotei medii realizate în anul precedent.
Cheltuielile efectuate cu remedierea defecțiunilor până la expirarea perioadei de
garanție însume ază 90.000 lei, și au următoarea componență:
– piese de schimb 70.000 lei
– salarii 12.000 lei
– asigurări sociale, protecție socială 5.000 lei
– amortizare imobilizări corporale 3.000 lei

Înregistrările în contabilitate, legate de acest e operațiuni sunt următoarele:
a) constituirea provizionului pentru garanții de bună execuție:

6812 „Cheltuieli de exploatare = 1512 „Provizioane pentru garanții 100.000
privind provizioane” acordate clienților”

b) înregistrarea de cheltuieli în pe rioada de garanție:
– consum piese schimb:

6024 „Cheltuieli privind piesele de = 3024 „Piese de schimb” 70.000
schimb”

– cheltuieli cu salariile:

641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal – salarii datorate” 12.000
personalului”

– cheltuieli cu asigurările sociale și protecția socială:

645 „Cheltuieli privind asigurările = 431 „Asigurări sociale” 5.000
și protecția socială”

45 – cheltuieli privind amortizarea imobilizări corporale:

681 „Cheltuieli de exploatare = 281 „Amo rtizări privind imobilizările 3.000
privind amortizările, provizioanele corporale”
și ajustările pentru depreciere sau
pierdere de valoare”

c) anularea provizionului la expirarea perioadei de garanție:

1512 „Provizioane pentru = 7812 „Veni turi din provizioane” 100.000
garanții”
1.4. Contabilitatea împrumuturilor și datoriilor asimilate
Împrumuturile și datoriile asimilate sunt reprezentate de sumele care
trebuie plătite într -o perioadă mai mare de un an și cuprind următoarele categori i:
împrumuturi din emisiuni de obligațiuni, credite bancare pe termen lung și mediu,
sume datorate entităților afiliate și entităților de care compania este legată prin
interese de participare, alte împrumuturi și datorii asimilate precum și dobânzi
aferen te acestora. Contabilitatea acestor categorii de datorii se ține prin
intermediul conturilor din grupa 16 „Împrumuturi și datorii asimilate”.
Împrumuturile contractate de entitatea economică, reprezentând
contravaloarea obligațiunilor emise prin subscripț ie publică, potrivit legii, sunt
evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 161 „Împrumuturi din
emisiuni de obligațiuni” , detaliat pe patru sintetice de gradul II :
– 1614 „Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de
stat”;
– 1615 „Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de
bănci”;
– 1617 „Împrumuturi interne din emisiuni de obligațiuni garantate de
stat”;
– 1618 „Alte împrumuturi din emisiuni de obligațiuni”.
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– suma împrumuturilor obținute de entitate la valoarea de emisiune a
obligațiunilor (fără primă de rambursare):

461 „Debitori diverși” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni”
(512 „Conturi la bănci”)

46 – suma împrumuturilor obținute la valoarea de rambursare (cu primă de
rambursare):

% = 161 „Împrumuturi din emisiuni de
461 „Debitori diverși” obligațiuni”
169 „Prime privind rambursarea
obligațiunilor”

– diferen țele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea
împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni în valută, la finele lunii și la închiderea
exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs = 161 „Împrumuturi din emisiuni de
valutar” obligațiuni”

Debitarea contului are loc cu ocazia:
– rambursării împrumutului obligator:

161 „Împrumuturi din emisiuni de = 512 „Conturi curente la bănci”
obligațiuni”

– răscumpărării și anulării obligațiunilor proprii:

161 „Împrumuturi din emi siuni de = 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”
obligațiuni”

– convertirii obligațiunilor în acțiuni subscrise de proprietari:

161 „Împrumuturi din emisiuni de = 456 „Decontări cu asociații privind
obligațiuni” capitalul”

– înregistrării diferențelor favorabile de curs valutar, rezultate în urma
evaluării la finele lunii și la închiderea exercițiului financiar precum și din
rambursarea împrumutului contractat în devize:

161 „Împrumuturi din emisiuni de = 765 „Venituri din diferențe de cu rs
obligațiuni” valutar”

Soldul contului este creditor și reprezintă împrumuturile din emisiuni de
obligațiuni și nerambursate.

Contul 162 „Credite bancare pe termen lung” ține evidența creditelor
pe termen lung în lei și în devize, primite de enti tate de la instituții bancare și de
la alte persoane juridice.
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv.
Pentru o mai bună reflectare a naturii creditelor pe termen lung, contul
este detaliat pe următoar ele sintetice de gradul II:

47 – 1621 „Credite bancare pe termen lung”;
– 1622 „Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadență”;
– 1623 „Credite externe guvernamentale”;
– 1624 „Credite bancare externe garantate de stat”;
– 1625 „Credite bancare externe garantate de bănci”;
– 1626 „Credite de la trezoreria statului”;
– 1627 „Credite bancare interne garantate de stat”;
Se creditează cu:
– suma creditelor bancare pe termen lung și mediu în lei și în devize,
încasate de entitate în conturile ban care:

512 „Conturi curente la bănci” = 1621 „Credite bancare pe termen lung”

– diferențele nefavorabile, ca urmare evaluării creditelor în devize la
finele lunii precum și la închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs = 1621 „Credite bancare pe termen lung”
valutar”

Debitarea contului are loc cu ocazia:
– rambursării creditelor pe termen lung, în lei și/sau devize:

1621 „Credite bancare pe termen lung” = 512 „Conturi curente la bănci”

– înregistrării la finele l unii, la închiderea exercițiului financiar sau la
rambursarea creditelor în valută, a diferențelor favorabile de curs valutar, ca
urmare scăderii cursului valutar:

1621 „Credite bancare pe termen lung“ = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

– trecerii în categoria creditelor restante, a celor nerambursate la scadență:

1621 „Credite bancare pe termen lung“ = 1622 „Credite bancare pe termen lung
nerambursate la scadență”

Soldul contului este creditor și reflectă creditele pe termen lun g
nerambursate la finele perioadei.

Contul 166 „Datorii ce privesc imobilizările financiare” ține evidența
obligațiilor entității față de terțe persoane juridice (entități afiliate și/sau entități de
care compania este legată prin interese de participare) .
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv, fiind detaliat pe două sintetice de gradul II:
– 1661 „Datorii față de entitățile afiliate”;
– 1663 „Datorii față de entitățile de care compania este legată p rin interese
de participare”.

48 Se creditează cu:
– sumele încasate de la entitățile afiliate, respectiv entitățile de care
compania este legată prin interese de participare:

512 „Conturi curente la bănci” = 166 „Datorii ce privesc imobilizările
finan ciare”

– diferențele nefavorabile, ca urmare evaluării datoriilor în devize la finele
lunii sau la închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs = 166 „Datorii ce privesc imobilizările
valutar” financiare”

Debitarea con tului are loc în următoarele situații:
– restituirea de către entitatea emitentă a sumelor către societățile ce dețin
titluri de participare:

166 „Datorii ce privesc imobilizările = 512 „Conturi curente la bănci”
financiare”

– înregistrarea la fin ele lunii, la închiderea exercițiului financiar, sau la
rambursarea datoriilor, a diferențelor favorabile de curs valutar, rezultate în urma
evaluării acestora:

166 „Datorii ce privesc imobilizările
financiare” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valuta r”

Soldul contului este creditor și reprezintă datoriile entității provenite din
participațiile altor persoane juridice la capitalul social al acesteia.

Contul 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate” ce ține evidența
depozitelor bancare, a garanț iilor primite de entitate de la terți pentru furnizarea
de servicii precum și a altor datorii asimilate acestora.
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– sumele încasate (de încasa t), reprezentând alte împrumuturi și datorii
asimilate:

512 „Conturi curente la bănci” = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”
(461 „Debitori diverși”)

– valoarea concesiunilor preluate:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi = 167 „A lte împrumuturi și datorii
și valori similare” asimilate”

49 – valoarea imobilizărilor corporale primite în leasing financiar:

21 „Imobilizări corporale” = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”

– valoarea garanțiilor de bună execuție reținut e, conform prevederilor
contractuale:

404 „Furnizori de imobilizări” = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”

– diferențele nefavorabile, ca urmare creșterii cursului valutar, rezultate
din evaluarea altor împrumuturi și datorii asimilate în de vize, la finele lunii și la
închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs = 167 „Alte împrumuturi și datorii
valutar” asimilate”

Debitarea contului are loc în următoarele situații:
– rambursarea altor împrumuturi și dato rii asimilate; garanții de bună
execuție restituite terților:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 512 „Conturi curente la bănci”
asimilate”

– restituirea bunurilor preluate în concesiune, potrivit contractelor:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 205 „Concesiuni, brevete, licențe”
asimilate”

– obligația de plată a ratelor de leasing financiar, pe baza facturilor emise
de locator:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 404 „Furnizori de imobilizări”
asimilate”

– cedarea sau restituirea imobi lizărilor aferente contractelor de leasing
financiar:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 213 „Instalații tehnice, mijloace de
asimilate” transport, animale și plantații”

– înregistrarea la finele lunii, la închiderea exercițiului financiar sau la
rambursare, a diferențelor favorabile de curs valutar aferente altor împrumuturi și
datorii asimilate în devize, ca urmare scăderii cursului valutar:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 765 „Venituri din diferențe de curs
asimilate” valutar”

50 Soldul con tului este creditor și reprezintă alte împrumuturi și datorii
asimilate nerestituite terților.

Contul 168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate”
evidențiază dobânzile datorate de entitate, aferente împrumuturilor din emisiunea
de oblig ațiuni, creditelor bancare pe termen lung, datoriilor privind imobilizările
financiare, precum și celor aferente altor împrumuturi și datorii asimilate.
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv, fiind det aliat pe următoarele conturi sintetice de gradul II:
– 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligațiuni”;
– 1682 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung”;
– 1685 „Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate”;
– 1686 „Dobânzi aferente față de entitățile de care compania este legată
prin interese de participare”;
– 1687 „Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate”;

Se creditează cu:
– valoarea dobânzilor datorate, aferente împrumuturilor și datorii lor
asimilate:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și
datoriilor asimilate”

– diferențele nefavorabile apărute urmare creșterii cursului valutar,
rezultate din evaluarea dobânzilor în devize datorate, la finele lunii și la
închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și
datoriilor asimilate”

Se debitează cu:
– valoarea dobânzilor achitate din contul de la bancă în lei și/sau valută:

168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și = 512 „Conturi curente la bănci”
datoriilor asimilate”

– suma dobânzilor plătite către entitățile afiliate:

168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și = 451 „Decontări între entitățile afiliate”
datoriilor asi milate”

– valoarea dobânzilor datorate și facturate în cazul leasingului financiar:

168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și = 404 „Furnizori de imobilizări”
datoriilor asimilate”

51 – diferențele favorabile de curs valutar, rezultate în urma eva luării la
finele lunii, la închiderea exercițiului financiar sau la data achitării dobânzilor
aferente împrumuturilor și datoriilor asimilate în devize:

168 „Dobânzi aferente împrumuturilor și = 765 „Venituri din diferențe de curs
datoriilor asimilate” valutar”

Soldul contului este creditor și reprezintă dobânzile datorate, aferente
împrumuturilor și datoriilor asimilate.

Contul 169 „Prime privind rambursarea obligațiunilor” , evidențiază o
diferență între suma de rambursat aferentă obligațiunilor e mise și răscumpărate de
entitatea economică (mai mare) și suma primită (mai mică).
După conținutul economic este cont rectificativ al contului 161
„Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni” iar după funcția contabilă, este cont de
activ.
Se debitează cu v aloarea primelor de rambursare aferente împrumuturilor
din emisiunea de obligațiuni:

169 „Prime privind rambursarea
obligațiunilor” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de
obligațiuni”

Se creditează cu valoarea primelor de rambursare amortizate pe seama
cheltuielilor. Valoarea acestei diferențe trebuie amortizată printr -o sumă
rezonabilă în fiecare exercițiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet, dar
nu mai târziu de data de rambursare a datoriei.

6868 „Cheltuieli financiare privind
amortizarea p rimelor de rambursare a = 169 „Prime privind rambursarea
obligațiunilor”
obligațiunilor”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea primelor de rambursare
a obligațiunilor, neamortizate la finele perioadei.
1.4.1. Aplicații privind contabil izarea împrumuturilor și datoriilor
asimilate
Exemplul nr. 1. Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni cu primă de
rambursare. În vederea procurării de resurse financiare, entitatea economică emite
prin subscripție publică 100.000 bucăți obligațiuni cu o va loare de rambursare de
0,5 lei/obligațiune, la o valoare de emisiune de 0,4 lei/obligațiune (primă de
rambursare 0,1 lei/obligațiune). După un an, se răscumpără obligațiunile, se
anulează, urmând a se acorda terților o dobândă de 8% pe an.

52 Aplicația pre zentată presupune următoarele înregistrări contabile:
a) contractarea împrumutului cu primă de rambursare:

% = 1618 „Alte împrumuturi din emisiuni 50.000
461 „Debitori diverși” de obligațiuni” 40.000
169 „Prime privind rambursarea 10 000
obligați unilor”

b) încasarea sumelor de la terți în contul deschis la bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverși” 40.000

c) răscumpărarea obligațiunilor la scadență:

505 „Obligațiuni emise și = 5121 „Conturi la bănci în lei” 50 000
răscumpărate”

d) anularea obligațiunilor răscumpărate:

1618 „Alte împrumuturi din
emisiuni de obligațiuni” = 505 „Obligațiuni emise și
răscumpărate” 50.000

e) amortizarea primelor de rambursare:

6868 „Cheltuieli financiare privind
amortizarea pr imelor de = 169 „Prime privind rambursarea
obligațiunilor” 10.000
rambursare a obligațiunilor”

f) înregistrarea obligației de plată către terți a dobânzilor aferente
împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 1681 „Dobânzi aferente 4.000
împrumuturilor din emisiunea de
obligațiuni”

g) achitarea către terți a dobânzilor aferente împrumuturilor din emisiunea
de obligațiuni:

1681 „Dobânzi aferente = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.000
împrumuturil or din emisiunea de
obligațiuni”

53 Exemplul nr. 2 . Credite bancare pe termen lung în devize. Societatea
contractează în data de 15 martie an N un credit bancar în sumă de 10.000 de euro
pe o perioadă de 3 ani cu o dobândă anuală de 6%, rambursat î n tranșe lunare
egale. La data încasării creditului, cursul de schimb leu -euro era de 4,394 lei/euro.
Conform contractului, scadența ratei și a dobânzii este în data de 15 începând cu
luna aprilie anul N. În luna aprilie, la data rambursării, cursul de sch imb leu -euro
este de 4,3806 lei/euro. Înregistrările contabile aferente lunilor martie și aprilie an
N sunt următoarele:

A. Luna martie anul N:
– încasarea creditului la data de 15 martie an N, la cursul de schimb leu –
euro de 4,394 lei/euro:

5124 „Cont uri la bănci în valută” = 1621 „Credite bancare pe termen 43.940
lung”

Notă: Conform prevederilor OMFP 1802/2014, la finele fiecărei luni,
creanțele și datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieței valutare,
comunicat de Banca Națio nală a României din ultima zi bancară a lunii în cauză.
Diferențele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau
cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.

– evaluarea datoriei în valută la data de 31 martie an N și înregist rarea
diferenței de curs valutar. Cursul de schimb leu -euro comunicat de BNR valabil
pentru ultima zi a lunii martie an N este de 4,4154 lei/euro. Calculul diferenței
nefavorabile de curs valutar, astfel:
4,4154 lei/euro – 4,394 lei/euro = 0,021 lei/euro x 10.000 euro = 210 lei

665 „Cheltuieli din diferențe de = 1621 „Credite bancare pe termen 210
curs valutar” lung”

B. Luna aprilie anul N:
– evidențierea dobânzii de plată în data de 15 aprilie an N, curs valutar
4,3806 lei/euro:
Dobânda lunară = (10.000 euro x 6%) : 12 luni = 50 euro x 4,3806 =
219,03 lei

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 1682 „Dobânzi aferente creditelor 219,03
bancare pe termen lung”

– achitarea anuității (principal + dobândă), la cursul de schimb leu -euro de
4,380 6 lei/euro:
Evaluarea principalului la data plății: 10.000 euro : 36 luni = 277,79 euro
 4,3806 lei/euro = 1.216,89 lei.

54 % = 5124 „Conturi la bănci în valută” 1.435,92
1621 „Credite bancare pe termen 1.216,89
lung”
1682 „Dobânzi aferente credi telor 219,03
bancare pe termen lung”

Cursul valutar la data de 31 martie an N a fost de 4,4154 lei/euro.
Conform acestuia, principalul ar fi însumat la acea dată: 277,79 euro x 4,4154 =
1.226,55 lei.
Având în vedere diminuarea cursului valutar la data plății, în evidența
contabilă se înregistrează concomitent și o diferență favorabilă de curs valutar în
sumă de 9,66 lei (1.226,55 -1.216,89 =.9,66 lei).

1621 „Credite bancare pe termen = 765 „Venituri din diferențe de curs 9,66
lung” valutar”

55
CAPITOLUL II

Contabilitatea activelor imobilizate

Activele imobilizate10 sunt active generatoare de beneficii economice
viitoare destinate să servească o perioadă îndelungată activitățile entității,
respectiv, mai mare de un an. Beneficiile economice viitoare reprezintă
potențialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau de
echivalente de numerar către entitate. Sunt grupate în contabilitate pe patru
categorii: imobilizări necorporale, imobilizări corporale, imobilizări în curs ș i
imobilizări financiare.
Contabilitatea imobilizărilor se realizează prin intermediul conturilor din
clasa 2 „Conturi de imobilizări”.
2.1. Contabilitatea imobilizărilor necorporale
Imobilizările necorporale sunt active identificabile, nemonetar, fără
suport material, deținute de entitate pentru utilizare în procesul de producție sau
furnizare de bunuri și servicii, pentru închiriere către terți sau pentru scopuri
administrative. Activele necorporale trebuie recunoscute în bilanț dacă se
estimează că vor genera beneficii economice pentru entitate și costul acestora
poate fi evaluat în mod credibil. În categoria lor se cuprind: cheltuielile de
constituire; cheltuielile de dezvoltare; concesiunile, brevetele licențele, mărcile
comerciale și alte drepturi și valori similare, (cu excepția celor create în cadrul
entității); active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale; fondul
comercial pozitiv; alte imobiliz ări necorporale; și avansurile acordate furnizorilor
de imobiliz ări necorporale .
Recunoa șterea unui element drept imobilizare necorporal ă prevede ca
entitatea s ă demonstreze c ă elementul respectiv îndepline ște11:
a) definiția unei imobiliz ări necorporale; și
b) criteriile generale de recunoa ștere.
O imobilizare necorporal ă trebuie prezenta tă în bilanț la valoarea de
intrare, mai puțin ajust ările cumulate de valoare.
Imobilizările necorporale se reflectă în contabilitate prin intermediul
conturilor din grupa 20 „Imobilizări necorporale”. După conținutul economic sunt
conturi de active imobi lizate iar după funcția contabilă sunt conturi de activ.

10 Secțiunea 4.4., art.138 din OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile pr ivind
situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, MO nr. 963/30.12.2014,
cu modificările și completările ulterioare.
11 Art. 153 (1) din OMFP 1802/2014.

56 Contul 201 „Cheltuieli de constituire” ține evidența cheltuielilor
ocazionate de constituirea sau dezvoltarea unei entități cum sunt: taxe și alte
cheltuieli de înscriere și înmatriculare; cheltuie li privind emisiunea și vânzarea de
acțiuni și obligațiuni precum și alte cheltuieli de această natură, legate de
constituirea, extinderea sau modificarea activității entității.
Se debitează cu valoarea:
– cheltuielilor de constituire datorate furnizor ilor de servicii și/sau de
imobilizări:

201 „Cheltuieli de constituire” = %
462 „Creditori diverși”
404 „Furnizori de imobilizări”

– cheltuielilor de constituire achitate prin contul de la bancă:

201 „Cheltuieli de constituire” = 5121 „Conturi l a bănci în lei”

– cheltuielilor de constituire achitate în numerar:

201 „Cheltuieli de constituire” = 5311 „Casa în lei”

Creditarea contului se realizează cu valoarea cheltuielilor de constituire
scăzute din evidență (urmare amortizării acestora):

2801 „Amortizarea cheltuielilor de = 201 „Cheltuieli de constituire”
constituire”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea cheltuielilor de
constituire la finele perioadei contabile .

Contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare” evidențiază activitățile ocazionate
de cercetare și de aplicare a rezultatelor cercetării sau a altor cunoștințe, în scopul
realizării de produse sau servicii noi sau îmbunătățite substanțial, înaintea
stabilirii producției de serie sau utilizării lor, cum sunt12:
– proie ctarea, construcția și testarea producției intermediare sau folosirea
intermediară a prototipurilor și modelelor;
– proiectarea uneltelor și matrițelor care implică tehnologie nouă;
– proiectarea, construcția și operarea unei uzine pilot care nu este fezab ilă
din punct de vedere economic pentru producția pe scară largă;
– proiectarea, construcția și testarea unei alternative alese pentru
aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau îmbunătățite.
Tot în această categorie se cuprind și ch eltuielile de explorare și evaluare
a resurselor minerale (cheltuieli cu achiziția drepturilor de a explora, studii
topografice, geologice, geochimice, geofizice etc).

12 Articolul 168 din OMFP nr. 1802/2014.

57 Contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare” se debitează cu:
– valoarea cheltuielilor de dez voltare finalizate și recepționate, efectuate
în regie proprie:

203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 721 „Venituri din producția de imobilizări
necorporale”

– valoarea lucrărilor și proiectelor de dezvoltare, achiziționate de la terți:

% = 404 „Furniz ori de imobilizări”
203 „Cheltuieli de dezvoltare”
4426 „TVA deductibilă”

– lucrările și proiectele de dezvoltare achiziționate de la entit ăți afiliate
sau de la entit ăți asociate și/sau entități controlate în comun:

% = 451 „Decontări între entit ățile afiliate”
203 „Cheltuieli de dezvoltare” (453 „Decontări cu entitățile asociate”)
4426 „TVA deductibilă”

– valoarea imobilizărilor de natura cheltuielilor de dezvoltare primite cu
titlu gratuit :

203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 4753 „Donații pentru investiții”

– valoarea imobilizărilor de natura cheltuielilor de dezvoltare constatate
plus la inventar :

203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

Creditarea contului se efectuează cu valoarea l a preț de înregistrare a
cheltuielilor de dezvoltare:
– materializate într -un brevet, licență sau marcă de fabrică:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi = 203 „Cheltuieli de dezvoltare”
și valori similare”

– amortizate integral sau parțial și scăzute din evidență:
a) integral amortizate:

2803 „Amortizarea cheltuielilor de = 203 „Cheltuieli de dezvoltare”
dezvoltare”

58 b) parțial amortizate:

% = 203 „Cheltuieli de dezvoltare” valoarea de
intrare
2803 „Amortizarea cheltuielilor
de dezvoltare” suma
amortizării
6583 „Cheltuieli privind activele
cedate” valoarea
neamortizată

– valoarea neamortizată a imobilizărilor de natura cheltuielilor de
dezvoltare scăzute din evidență, urmare cedării către terți (după ce în prealabil s -a
înregistrat în evidența contabilă cedarea propriu -zisă):

6583 „Cheltuieli privind activele cedate” = 203 „Cheltuieli de dezvoltare”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea cheltuielilor de
dezvoltare existente la finele perioadei contabile.

Contul 205 „Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale și alte
drepturi și valori similare” ține evidența acestor categorii de active,
achiziționate de la terți, reprezentând aport sau dobândite pe alte căi.
Concesiunea reprezintă contractul prin care o parte, denumită concendent,
transmite celeilalte părți, denumită concesionar, spre administrare rentabilă, timp
determinat, o activitate economică, un serviciu public, o subunitate productivă sau
un teren proprietate de stat, în schimbul unei redevențe. Se reflectă în contabilitate
numai atunci când prin contractul de concesiune se stabilește o durată și o valoare
determinată pentru concesiune.
Superficia reprezintă dreptul de proprietate asupra clădirii, construcției
sau plantației aflate pe terenul a ltei persoane precum și dreptul de folosință asupra
acelui teren.
Uzufructul, conform Codului civil, reprezintă dreptul unei persoane
denumită uzufructuar (beneficiar) de a se bucura de bunurile altei persoane
denumită proprietar, ca și proprietarul însuș i, cu obligația de a le păstra substanța
și a le restitui proprietarului în termen de maximum 30 ani.
Brevetul de invenție este documentul prin care i se recunoaște unei
persoane dreptul asupra unei invenții.
Licența reprezintă dreptul obținut de o per soană de a utiliza o invenție.
Know -how-urile reprezintă cunoștințele tehnice și procedeele tehnologice
care nu fac obiectul unui brevet de invenție, dar care aparțin celor care le -au creat
și care pot fi comercializate.
Mărcile de fabrică, de comerț și d e serviciu reprezintă semne distinctive
utilizate de către entitatea economică pentru a -și deosebi produsele, lucrările și
serviciile sale, de altele cu caracteristici asemănătoare.
Franciza reprezintă dreptul asupra unui domeniu exclusiv sau asupra
utilizării exclusive a unei formule, tehnici, design.

59 Debitarea contului se realizează cu valoarea contabilă a acestor categorii
de imobilizări necorporale intrate în gestiunea entității prin:
– aport în natură la capitalul social:

205 „Concesiuni, brevete ș i alte drepturi
și valori similare” = 456 „Decontări cu asociații privind
capitalul”

– donații:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi = 4753 „Donații pentru investiții”
și valori similare”

– ca subvenții guvernamentale:

205 „Concesiuni, brev ete și alte drepturi
și valori similare” = 4751 „Subvenții guvernamentale pentru
investiții”

– plusuri constatate cu ocazia inventarierii:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor ”

– achiziție de la furnizori:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”
4426 „TVA deductibilă”

– materializarea unei cheltuieli de dezvoltare într -un brevet sau licență:

205 „Concesi uni, brevete și alte drepturi = 203 „Cheltuieli de dezvoltare”
și valori similare”

– realizarea lor prin efort propriu (după ce în prealabil în contabilitate se
înregistrează cheltuieli):

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare ” = 721 „Venituri din producția de imobilizări
necorporale”

– preluarea unor bunuri concesionate:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare” = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”

60 – achiziționate de la entități afiliate sau de la entități legate prin interese
de participare:

205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi = 451 „Decontări între entitățile afiliate”
și valori similare” (453 „Decontări privind interesele de
participare”)

Creditarea contului se realizeaz ă la ieșirea din gestiune a acestor categorii
de imobilizărilor necorporale, astfel:
– restituite către terți (în cazul bunurilor concesionate):

167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate” = 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”

– retrase de acționari sau asociați:

456 „Decontări cu asociații privind
capitalul” = 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”

– scăzute din evidență, urmare:
a) amortizării integrale:

2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetel or și altor drepturi și valori = 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”
similare”

b) amortizării parțiale:

% = 205 „Concesiuni, brevete și
alte drepturi și valori similare” valoarea de
intrare
2805 „Amortizarea concesiunilo r,
brevetelor și altor drepturi și valoarea
amortizată
valori similare”
6583 „Cheltuieli privind activele
cedate” valoarea
neamortizată

– depuse ca aport la capitalul altor entități, în schimbul dobândirii de
participații în capitalul acestora:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
(263 „Interese de participare)” = 205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea concesiunilor,
brevetelor și altor drepturi și valori sim ilare existente în gestiunea entității
economice la finele perioadei contabile.

61 Contul 206 „Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale“ ține evidența activelor necorporale de explorare și evaluare a
resurselor minerale, recunoscute ca imobiliz ări necorporale.
Explorarea și evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea
resurselor minerale, inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale și resurse similare
neregenerative (spre exemplu, drepturile de forare, sunt tratate drept ac tive
necorporale în timp ce vechiculele și instalațiile de forare sunt tratate ca și
imobilizări corporale).
Debitarea contului se realizează cu valoarea contabilă a acestor categorii
de imobilizări necorporale intrate în gestiunea entității prin:
– achiz iție de la furnizori:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale”
4426 „TVA deductibilă”

– donații:

206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale” = 4753 „Do nații pentru investiții”

– plusuri constatate cu ocazia inventarierii:

206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

– realizarea prin efort propriu (după ce în preal abil în contabilitate se
înregistrează cheltuieli):

206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale” = 721 „Venituri din producția de imobilizări
necorporale”

– achiziționate de la entități afiliate sau de la entități legate prin interese
de participare:

206 „Active necorporale de explorare și = 451 „Decontări între entitățile afiliate”
evaluare a resurselor minerale” (453 „Decontări privind interesele de
participare”)

62 Creditarea contului se realizează la ieșirea d in gestiune a acestor categorii
de imobilizărilor necorporale, astfel:
– scăzute din evidență, urmare:
a) amortizării integrale:

2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetelor și altor drepturi și valori = 206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale”
similare”

b) amortizării parțiale:

% = 206 „Active necorporale de
explorare și evaluare a
resurselor minerale” valoarea de
intrare
2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetelor și altor drepturi și suma
amortizării
valori similare”
6583 „Cheltuieli privind activele
cedate” valoarea
neamortizată

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea activelor necorporale de
explorare și evaluare a resurselor minerale existente în gestiunea entității
economice la fin ele perioadei contabile.

Contul 207 „Fond comercial” apare de regulă la consolidare (combinare
de întreprinderi) și evidențiază diferența dintre costul de achiziție și valoarea justă
la data tranzacției, a părții din activele nete achiziționate de către o entitate13.
Fondul comercial poate să apară și în situațiile financiare individuale atunci când
are loc transferul complet sau parțial al unei afaceri (achiziții sau fuziuni). Pentru
recunoa șterea în contabilitate a activelor și dator iilor primite cu oc azia acestui
transfer, entit ățile trebuie s ă apeleze la evaluatori autoriza ți în scopul determin ării
valorii juste individuale a elementelor primite. Fondul comercial se scoate din
evidență odată cu activul bilanțier al cărei parte componentă este.
Contul 207 „Fond comercial” este cont bifuncțional și e desfășoară pe
două conturi sintetice de gradul II:
– 2071 „Fond comercial pozitiv”, cont cu funcție contabilă de activ;
– 2075 „Fond comercial negativ”, cont cu funcție contabilă de pasiv.

Contul 2071 „Fon d comercial pozitiv” apare de regulă la consolidare și
ține evidența diferenței pozitive între costul de achiziție (mai mare) și valoarea
justă (mai mică) la data tranzacției a activelor nete achiziționate.
Se debitează cu diferența pozitivă între costul de achiziție și valoarea justă
la data tranzacției a activelor nete achiziționate:

2071 „Fond comercial pozitiv” = 26x „Imobilizări financiare”

13 Art. 178 din OMFP n r. 1802/2014.

63 Se creditează cu:
– valoarea neamortizată a fondului comercial scos din evidență:

6583 „Cheltuieli privind activele cedate” = 2071 „Fond comercial pozitiv”

– valoarea fondului comercial amortizat integral, scos din evidență:

2807 „Amortizarea fondului comercial” = 2071 „Fond comercial pozitiv”
– valoarea ajust ărilor pentru deprecierea fondului comercia l pozitiv:

681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere” = 2071 „Fond comercial pozitiv”

Soldul contului este debitor și reflectă valoarea fondului comercial pozitiv
existent la finele perioadei conta bile.

Contul 2075 „Fond comercial negativ” apare la consolidare respectiv , în
situațiile financiare anuale individuale, cu ocazia transferului efectuat în leg ătură
cu achiziț ia unei afaceri și evidențiază diferența negativă între costul de achiziție
(mai mic) și valoarea justă (mai mare) la data tranzacției a părții din activele nete
achiziționate.
Se creditează cu diferența negativă între costul de achiziție și valoarea
justă la data tranzacției a părții din activele nete achiziționate:

26x „Imobilizări financiare” = 2071 „Fond comercial negativ”

Se debitează cu cota -parte din fondul comercial negativ reluată la venituri:

2075 „Fond comercial negativ” = 7815 „Venituri din fondul comercial negativ”

Soldul contului este creditor și reprezintă valoarea fondului comercial
negativ nereluat la venituri.

Contul 208 „Alte imobilizări necorporale” ține evidența programelor
informatice create în cadrul entității sau achiziționate de la terți, pentru necesități
de utilizare proprii precum și rețete, formule, m odele, proiecte și prototipuri. În
cazul programelor informatice achiziționate împreun ă cu licențele de utilizare,
dacă se poate efectua o separare între cele dou ă active, acestea sunt contabilizate
și amortizate separat. Anumite imobiliz ări necorporale po t fi conținute în sau pe
suporturi fizice, cum ar fi un compact‐disc (în cazul programelor informatice),
documentația legal ă (în cazul licenț elor sau al brevetelor) ori pe film. Pentru a
stabili dac ă o imobilizare care încorporeaz ă atât elemente corporale, cât și
necorporale trebuie tratat ă ca imobilizare corporal ă sau ca imobilizare
necorporal ă, o entitate î și utilizeaz ă raționamentul pentru a evalua care element
este mai semnificativ. De exemplu, un program informatic pentru un utilaj

64 computerizat care nu poate funcționa f ără programul respectiv este parte
integrant ă a respectivului hardware și este tratat ca imobilizare corporal ă. Acela și
lucru este valabil și pentru sistemul de operare al unui computer. În cazul în care
nu fac parte integrant ă din echipa mentul aferent, programele informatice sunt
tratate ca imobiliz ări necorporale14.
În categoria imobiliz ărilor necorporale mai sunt eviden țiate c ontractele de
clien ți transferate între entități cu titlu oneros , în condi țiile în care clien ții
respectivi vor continua relațiile cu entitatea. Pentru re cunoa șterea ca activ a
prețului pl ătit (costului de achizi ție) aferent con tractelor astfel achizi ționate,
acestea trebuie identificate (num ăr contract, denumire client, durat ă contract) iar
entitatea trebuie s ă dispună de mijloace prin care să controleze relațiile cu clien ții,
astfel încât să poată controla beneficiile economice viitoare preconizate, care
rezult ă din rela ția cu acei clien ți.
Contul 208 „Alte imobilizări necorporale” se debitează cu valoarea
contabi lă a altor imobilizări necorporale, intrate în gestiune, pe următoarele căi:
– achiziție de la furnizori:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
208 „Alte imobilizări necorporale”
4426 „TVA deductibilă”

– achiziție de la entități afiliate sau de la entități legate prin interese de
participare:

% = 451 „Decontări între entitățile afiliate”
208 „Alte imobilizări necorporale” (453 „Decontări privind interesele de
4426 „TVA deductibilă” participare”)

– aport la capitalul social:

208 „Alte imobi lizări necorporale” = 456 „Decontări cu asociații privind
capitalul”

– realizate în cadrul entității (după ce în prealabil se întregistrează în
contabilitate cheltuieli legate de obținerea lor):

208 „Alte imobilizări necorporale” = 721 „Venituri di n producția de imobilizări
necorporale”

– primite ca subvenții guvernamentale:

208 „Alte imobilizări necorporale” = 4751 „Subvenții guvernamentale pentru
investiții”

14 Art. 148 din OMFP 1802/2014

65 – primite cu titlu gratuit:

208 „Alte imobilizări necorporale” = 4753 „Dona ții pentru investiții”

– constatate plus la inventar:

208 „Alte imobilizări necorporale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

Creditarea contului se realizează cu valoarea altor imobilizări necorporale
scăzute din evidență, urmar e:
– amortiz ării:
a) integral e:

2808 „Amortizarea altor imobilizări = 208 „Alte imobilizări necorporale”
necorporale”

b) parțial e:

% = 208 „Alte imobilizări necorporale” valoarea de intrare
2808 „Amortizarea altor
imobilizări necorporale” suma
amorti zării
6583 „Cheltuieli privind
activele cedate” valoarea
neamortizată

– retragerii aportului unor acționari/asociați:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = 208 „Alte imobilizări necorporale”
privind capitalul”

– depunerii ca aport la capital ul altei entități economice în schimbul
dobândirii de participații în capitalul acestora:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 208 „Alte imobilizări necorporale”
(263 „Interese de participare”)

Soldul contului este debitor și reprezintă v aloarea altor imobilizări
necorporale existente în gestiune la finele perioadei contabile.
2.2. Contabilitatea amortizării imobilizărilor necorporale
Potrivit prevederilor legale15, entitățile economice care imobilizează
capital în active corporale ș i necor porale supuse d eprecierii, prin utilizare sau î n
timp, calculează, î nregistr ează în contabilitate ș i recuper ează uzura fizic ă și

15 Art. 1 din Legea nr. 15/1994, republicată, privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale
și necorporale, MO nr. 242/1999, cu modificările și completările ulterioare.

66 morala a acestora, pentru refacerea capitalului angajat (operațiune denumită
generic amortizarea capitalului imobilizat ).
În ge neral, amortizarea reprezintă recuperarea treptată, pe seama
cheltuielilor de exploatare a valorii de intrare a imobilizărilor necorporale și
corporale și se stabilește prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de
intrare a imobilizărilor. Amorti zarea valorii activelor imobilizate cu durate
limitate de utilizare economică16 reprezintă alocarea sistematică a valorii
amortizabile a unui activ pe întreaga durată de utilizare economică. Prin durata de
utilizare economică se înțelege durata de viață uti lă, aceasta reprezentând:
a) perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de
către o entitate; sau
b) numărul unităților produse sau al unor unități similare ce se estimează
că vor fi obținute de entitate prin folosirea activu lui respectiv.
Amortizarea imobilizărilor necorporale se calculează potrivit regimului de
amortizare liniar, care presupune includerea uniformă în cheltuielile de exploatare
a unei sume fixe, stabilită proporțional cu numărul de ani și cu duratele de
utilizare economică a imobilizărilor necorporale și se înregistrează în contabilitate
lunar.
Amortizarea lunară (Al) se calculează ca raport între valoarea de intrare a
imobilizărilor necorporale (Vi) și durata de utilizare economică, exprimată în luni
(D):
Al = Vi / D

Imobilizările necorporale sunt supuse amortizării, pe următoarele durate:
– Cheltuielile de constituire s e amortizează pe o perioadă de maximum
cinci ani. În situația în care cheltuielile de constituire nu au fost integral
amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepția cazului în care
suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat este cel puțin
egală cu cea a cheltuielilor neamortizate17.
– Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare se realizează pe dura ta de
utilizare sau pe perioada contractului, dup ă caz. În cazul în care durata
contractului sau durata de utilizare dep ășește 5 ani, durata de amortizare a
cheltuielilor de dezvoltare nu poate dep ăși 10 ani. În situația în care cheltuielile de
dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri,
cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a
profitului reportat este cel puțin egal ă cu cea a cheltuielilor neamortizate.
– Amortizarea concesiu nii urmează a fi înregistrată în contabilitate pe
durata de folosire a acesteia, conform contractului. Dacă prin contractul de
concesiune se prevede plata periodică a unei redevențe/chirii (și nu o valoare
amortizabilă a acestuia), în contabilitatea entită ții care primește concesiunea, se
înregistrează numai cheltuiala cu redevența/chiria, fără recunoașterea unei
imobilizări necorporale.

16 Art. 68 (2) din OMFP 1802 /2014.
17 Art. 185 (3) din OMFP nr. 1802/2014.

67 – Brevetele, licențele, mărcile comerciale, drepturile și alte active similare
se amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le
deține18.
– Amortizarea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale, se stabile ște în funcție de durata de viaț ă utilă corespunz ătoare acestora.
– Atunci când fondul comercial este recunosc ut în contabilitate ca și activ ,
acesta se amortizează, de regulă, în cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
Entitățile pot amortiza fondul comercial și într -o perioadă de peste cinci ani, cu
condiția ca această perioadă să nu depășească durata de util izare economică a
activului.
– Programele informatice, precum și celelalte imobiliz ări necorporale se
amortizeaz ă pe durata prev ăzută pentru utilizarea lor de c ătre entitatea care le
deține.
– Activul imobilizat reprezentând costul de achizi ție al contract elor cu
clien ții transferate între entit ăți cu titlu oneros, se amortizeaz ă pe durata acestor
contracte.
Amortizarea imobililizărilor necorporale, se înregistrează în contabilitate
lunar, în debitul unui cont de cheltuieli, intitulat 681 „Cheltuieli de ex ploatare
privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de
valoare” în corespondență cu creditul contului 280 „Amortizări privind
imobilizările necorporale”.
Contul 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale” , din p unct
de vedere al conținutului economic, este un cont rectificativ al valorii de intrare a
imobilizărilor necorporale iar după funcția contabilă este cont de pasiv. Se
desfășoară pe conturi sintetice de gradul II, funcție de tipul imobilizării
necorporale.
Se creditează lunar, cu amortizarea imobilizărilor necorporale inclusă pe
cheltuielile de exploatare:

681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările = 280 „Amortizări privind imobilizările
necorporale”
pentru deprecier e sau pierdere de valoare”

Debitarea contului se realizeză la scăderea din evidență a imobilizărilor
necorporale în corespondență cu creditul contului care indică imobilizarea
necorporală respectivă:

280 „Amortizări privind imobilizările = %
necorp orale” 201 „Cheltuieli de constituire”
203 „Cheltuieli de dezvoltare”
205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”
207 „Fond comercial”
208 „Alte imobilizări necorporale”

18 Art. 176 (3) din OMFP 1802/2014.

68 Soldul contului este creditor și reprezintă valoarea amortizării
imobilizărilor necorporale înregistrată pe cheltuielile de exploatare la finele
perioadei.
2.2.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor
operațiuni legate de imobilizările necorporale
A. Înregistrarea în contabilitate a unor op erațiuni privind
cheltuielile de constituire a unei entități economice

Exemplul nr. 1. S-au efectuat cheltuieli cu constituirea societății cu
răspundere limitată, reprezentate de: taxă de înmatriculare la Oficiul Registrului
Comerțului în sumă de 576 le i achitată în numerar și cheltuieli cu publicitatea prin
presă, referitoare la activitatea inițială în sumă de 300 lei achitate prin virament
bancar. Adunarea generală a asociaților a hotărât ca valoarea cheltuielilor de
constituire a entității în sumă tot ală de 876 lei, să fie amortizată într -o perioadă de
doi ani (24 luni). Amortizarea lunară inclusă pe cheltuieli este de 36,5 lei (876 lei:
24 luni = 36,5 lei/lună).
– înregistrarea cheltuielilor de constituire:

201 „Cheltuieli de constituire” = % 876
5311 „Casa în lei” 576
5121 „Conturi la bănci în lei” 300

– amortizarea lunară a cheltuielilor de constituire :

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2801 „Amortizarea cheltuielilor de
constituire” 36, 5

Notă: Înregi strarea amortizării cheltuielilor de constituire se va repeta
lunar. La expirarea celor 24 de luni, în creditul contului 2801 „Amortizarea
cheltuielilor de constituire” va fi evidențiată o sumă egală cu valoarea contabilă a
cheltuielilor de constituire, re flectată în debitul contului 201 „Cheltuieli de
constituire”, respectiv 876 lei. A tunci, cheltuielile de constituire sunt complet
amortizate și se procedează la scăderea din evidență a acestora.

– scăderea din evidență a cheltuielilor de constituire în s umă de 876 lei,
complet amortizate:

2801 „Amortizarea cheltuielilor de = 201 „Cheltuieli de constituire” 876
constituire”

Exemplul nr. 2. O entitate decide să -și extindă activitatea și, ca urmare,
deschide o filială. Cheltuielile ocazionate de înfi ințarea filialei însumează 10.000
lei. Conform politicilor contabile ale societății, acest gen de cheltuieli se

69 recuperează liniar, într -o perioadă de maxim 4 ani. În contabilitate, noua entitate
va recunoaște cheltuielile de constituire ca imobilizare nec orporală.

– evidențierea cheltuielilor de constituire:

201 „Cheltuieli de constituire” = 404 „Furnizori de imobilizări” 10.000

– evidențierea amortizării lunare a cheltuielilor de constituire (10.000 lei :
48 luni = 208,33 lei/lună):

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2801 „Amortizarea cheltuielilor de
constituire” 208,33

– la finele perioadei de 4 ani, cheltuielile de constituire amortizate
integral, sunt sc ăzute din evidență:

2801 „Amortizarea cheltuielilor de = 201 „Cheltuieli de constituire” 10.000
constituire”

B. Înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni privind cheltuielile de
dezvoltare, concesiunile, brevete, licențe, mărci comerciale și a
altor drepturi și valori similare

Exemplul nr. 1. Societatea își desfășoară activitatea în industria
farmaceutică și are ca obiect de activitate cercetarea -dezvoltarea, realizată prin:
– laboratorul propriu de cercetare;
– colaborare cu un centru de cercetări pentru medicamente.
a. Faza de cercetare
În luna ianuarie an N, entitatea a înregistrat următoarele consumuri pentru
laboratorul propriu de cercetare astfel:
– materii prime: 2.000 lei;
– materiale auxiliare: 5.000 lei;
– manoperă: 500 lei;
– amortizarea imobilizărilor corporale: 300 lei.
Întruc ât cercetarea este investigarea originală și planificată întreprinsă în
scopul câștigării unor cunoștințe sau înțelesuri științifice sau tehnice noi, din
activitatea desfășurată în laboratorul propriu de cercetare este greu de prevăzut
posibilitatea obține rii de beneficii economice viitoare. În acest sens, cheltuielile
ocazionate au fost considerate costuri de cercetare și au afectat rezultatul contabil
al perioadei.
Pentru reflectarea în contabilitate a consumurilor ocazionate în activitatea
de cercetare, se efectuează următoarele înregistrări:
– evidențierea consumului de materii prime:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” 2.000

70 – evidențierea consumului de materiale consumabile:

602 „Cheltuieli cu materialele = 302 „Materiale consumabile” 5.000
consumabile”

– înregistrarea cheltuielilor cu salariile:

641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal -salarii datorate” 500
personalului”

– înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor corporale:

6811 „Chelt uieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale” 300

b. Faza de dezvoltare
În domeniul cercetării și dezvoltării, activitatea în cadrul societății are ca
scop obținerea unui nou vaccin antigripa l și a altor trei medicamente noi.
Societatea a încheiat cu un centru de cercetări pentru medicamente un contract
pentru achiziționarea studiului realizat în valoare de 60.000 lei. Se apreciază că
sunt îndeplinite criteriile pentru recunoașterea acestor ch eltuieli ca activ.
– achiziția studiului:

203 „Cheltuieli de dezvoltare” = 404 „Furnizori de imobilizări” 60.000

– achitarea furnizorului prin virament bancar:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 60.000

Societatea înreg istrează în aceeași lună, la Oficiul de Stat pentru Invenții
și Mărci (OSIM), produsul astfel obținut. Taxele datorate pentru brevetarea
acestei invenții se ridică la suma de 5.000 lei, produsul fiind protejat pe o perioadă
de trei ani. Entitatea obține dr eptul de a vinde licența asupra fabricării acestui
vaccin pe o perioadă de trei ani. În contabilitate sunt efectuate următoarele
înregistrări:
– înregistrarea licenței la o valoare de 65.000 lei (cheltuiala de dezvoltare
este de 60.000 lei, la care se adau gă cheltuielile aferente brevetării în sumă de
5.000 lei):

205 „Concesiuni, brevete, licențe = % 65.000
mărci comerciale, drepturi și active
similare” 203 „Cheltuieli de dezvoltare” 60.000
404 „Furnizori de imobilizări” 5.000

– achitarea furni zorului prin virament bancar:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5.000

71 Entitatea decide ca licența respectivă să se amortizeze pe perioada celor
trei ani, cât este înregistrat la OSIM, dreptul de exploatare.

Exemplul nr. 2A. Situația în care concesiunea nu se poate recunoaște
ca activ. O entitate primește în concesiune un imobil, împreună cu terenul aferent,
aparținând domeniului public al statului. Durata concesiunii este de 40 de ani
începând de la data de 01 ianuarie an N. În contractul încheiat între cele două părți
nu se stabilește valoarea totală a concesiunii, ci doar valoarea redevenței
trimestriale datorate, care este în sumă de 10.000 lei. La expirarea perioadei de
concesionare se restituie imobilul luat în concesi une, împreună cu terenul aferent.
Plata redevenței se va face trimestrial, la data de 15 a primei luni a trimestrului.
Pentru înregistrarea operațiunilor, se vor efectua următoarele articole contabile:
Data: 01 ianuarie an N
– conform contractului, înreg istrarea sumelor reprezentând redevențele
datorate pe toată perioada concesionării în valoare totală de 1.600.000 lei (10.000
lei x 4 trimestre x 40 ani):
Debit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chi rii și alte datorii asimilate” 1.600.000
Data: 15 ian uarie an N
– înregistrarea redevenței aferente trimestrului I, anul N:

612 „Cheltuieli cu redevențele, = 401 „Furnizori” 10.000
locațiile de gestiune și chiriile”

și concomitent, creditarea contului 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii și
alte datorii asimilate”:
Credit 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate” 10.000
– achitarea redevenței trimestriale:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 10.000

Notă: Înregistrările prezentate mai sus se repe tă pentru fiecare dată
scadentă stabilită în contract (începutul fiecărui trimestru).
Data: 31 decembrie an N
Soldul contului 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii
asimilate” la data de 31 decembrie an N este de 1.560.000 lei (10.0 00 lei x 4
trimestre x 39 ani) și reprezintă contravaloarea redevențelor pe care entitatea le
mai are de achitat până la încheierea contractului de concesiune.
La încheierea perioadei de concesionare, odată cu plata ultimei redevențe,
contul 8036 „Redeve nțe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate” se
soldează.

Exemplul nr. 2B. Situația în care concesiunea se poate recunoaște ca
activ. O entitate primește în concesiune un imobil, împreună cu terenul aferent,
aparținând domeniului public al statului. Durata concesiunii este de 40 de ani

72 începând de la data de 01 ianuarie an N. Prin contractul de concesiune s -a stabilit
că valoarea totală a concesiunii primite este de 1.600.000 lei iar valoarea
redevenței trimestriale datorate este de 10.000 lei. Având în vedere că în contract
este prevăzută valoarea totală a concesiunii, aceasta este recunoscută ca activ. La
expirarea perioadei de concesionare se restituie imobilul luat în concesiune,
împreună cu terenul aferent. Plata redevențelor se va face trimestrial, la data de 15
a primei luni a fiecărui trimestru. Amortizarea concesiunii se efectuează pe durata
de folosire a acesteia, prevăzută în contractul de concesionare, prin utilizarea
metodei liniare.
– Amortizarea anuală este 1.600.000 lei : 40 ani = 40.000 lei/an
– Amortizarea lunară este 40.000 lei : 12 luni = 3.333 lei/lună
Data: 01 ianuarie an N :
– se înregistrează în contabilitate valoarea concesiunii primite:

205 „Concesiuni, brevete, licențe,
mărci comerciale, drepturi și active = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate” 1.600.000
similare”

și concomitent
Debit 8038 „Bunuri publice primite în administrare, con cesiune și cu chirie” 1.600.000
– înregistrarea amortizării lunare a concesiunii:

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licențelor mărcilor 3.333
comerciale, drepturilor și activelor
similare”

Notă: Înregistrarea amortizării se repetă în fiecare lună, pe înt reaga durată
a contractului de concesiune.

– înregistrarea redevenței datorate pentru trimestrul I al anului N, conform
prevederilor contractului:

167 „Alte împrumuturi și datorii = 404 „Furnizori de imobilizări” 10.000
asimilate”

– achitarea prin virament bancar a redeven ței trimestriale:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 10.000

Notă: Soldul contului 167 „Alte împrumuturi și datorii asimilate” la 31
decembrie an N este 1.560.000 lei (1.600.000 lei – 40.000 lei), și reflectă
contravaloarea redev ențelor pe care entitatea le mai are de achitat până la
expirarea perioadei de concesionare. În bilanțul încheiat la data de 31 decembrie
an N, concesiunea primită se reflectă la imobilizări necorporale, la valoarea netă

73 de 1.560.000 lei (valoarea de intra re 1.600.000 lei diminuată cu amortizarea
aferentă primului an de concesionare de 40.000 lei).

La expirarea duratei contractului de concesiune, se înregistrează restituirea
imobilului și a terenului aferent și, implicit, sc ăderea din evidență a concesiun ii
primite:

2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licențelor, mărcilor
comerciale, drepturilor și activelor = 205 „Concesiuni, brevete, licențe,
mărci comerciale, drepturi și active
similare” 1.600.000
similare”

și concomitent :
Credit cont 8 038 „Bunuri publice primite în administrare, concesiune și cu chirie” 1.600.000
C. Înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni
privind fondul comercial

Exemplul nr. 1. Entitatea economic ă Alfa SA a achizi ționat în cursul
exerci țiului financiar N , 60% din ac țiunile entit ății economice asociate Beta SA,
achitând suma de 80.000 lei, prin virament bancar. Bilan țul prescurtat al celor
două entități dup ă aceast ă opera țiune se prezint ă astfel (în lei):

Posturi bilan țiere Alfa SA Beta SA
Imobiliz ări corpo rale 100.000 50.000
Imobiliz ări financiare 80.000 –
TOTAL ACTIVE 180.000 50.000
Datorii totale 10.000 5.000
Capitaluri proprii 170.000 35.000
TOTAL PASIV 180.000 50.000

Evaluatorii autoriza ți au stabilit valoarea just ă a imobiliz ărilor corporale
ale societ ății Beta în sum ă de 110.000 iar datoriile au fost evaluate la valoarea
nominal ă (5.000 lei).
În urma opera țiunii de achizi ție, la societatea Alfa SA a rezultat
următoarea situa ție (lei):

Posturi bilan țiere Alfa SA Beta SA
Valoarea just ă minus datorii 105.000 (110.000 -5.000) 14.000 (35.000 x 40%)
Interes minoritar 5.000 2.000 (5.000 x 40%)
Valoarea just ă netă a
achizi ției 100.000 (105.000 -5.000) 16.000 (14.000+2.000)
Costul achizi ției 80.000 –
Fond comercial pozitiv 20.000 (100.000 -80.000) –

74 În eviden ța contabil ă a societ ății Alfa SA se vor efectua urm ătoarele
înregistr ări:
a) achizi ția acțiunilor de la entitatea asociat ă Beta SA:

262 „Acțiuni deținute la entitățile = 5121 „Conturi la bănci în lei ” 80.000
asociate ”

b) înregistrarea fondu lui comercial pozitiv:

2071 „Fond comercial pozitiv” = 262 „Acțiuni deținute la entitățile 20.000
asociate ”

Exemplul nr. 2. Entitatea economic ă Alfa SA a achizi ționat în cursul
exerci țiului financiar N , 60% din ac țiunile entit ății economice asociate Beta SA,
achitând suma de 80.000 lei, prin virament bancar. Bilan țul prescurtat al celor
două entități dup ă aceast ă opera țiune se prezint ă astfel (în lei):

Posturi bilan țiere Alfa SA Beta SA
Imobiliz ări corporale 100.000 50.000
Imobiliz ări financiare 80.000 –
TOTAL ACTIVE 180.000 50.000
Datorii totale 10.000 5.000
Capitaluri proprii 170.000 35.000
TOTAL PASIV 180.000 50.000

Evaluatorii autoriza ți au stabilit valoarea just ă a imobiliz ărilor corporale
ale societ ății Beta în sum ă de 75.000 iar dato riile au fost evaluate la valoarea
nominal ă (5.000 lei).
În urma opera țiunii de achizi ție, la societatea Alfa SA a rezultat
următoarea situa ție (lei):

Posturi bilan țiere Alfa SA Beta SA
Valoarea just ă minus
datorii 70.000 (75.000 -5.000) 14.000 (35.000 x 40%)
Interes minoritar 5.000 2.000 (5.000 x 40%)
Valoarea just ă netă a
achizi ției 65.000 (70.000 -5.000) 16.000 (14.000+2.000)
Costul achizi ției 80.000 –
Fond comercial negativ 15.000 ( 80.000-65.000) –

75 În eviden ța contabil ă a societ ății Alfa SA se vor efectua urm ătoarele
înregistr ări:
a) achizi ția acțiunilor de la entitatea asociat ă Beta SA:

262 „Acțiuni deținute la entitățile = 5121 „Conturi la bănci în lei ” 80.000
asociate ”

b) înregist rarea fondului comercial negativ :

262 „Acțiuni deținute l a entitățile = 2071 „Fond comercial negativ” 15.000
asociate”

Notă: Odată cu reluarea la venituri a fondului comercial negativ, în
evidența contabilă a societății Alfa SA se efectuează următoarea înregistrare:

2075 „Fond comercial negativ” = 7815 „V enituri din fondul 15.000
comercial negativ”

D. Înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni
privind alte imobilizări necorporale

Entitatea economică achiziționează de la furnizor un program informatic,
cost achiziție 30.000 lei, care urmează a fi utilizat pentru nevoi proprii. Durata de
utilizare economică pentru programul informatic a fost stabilită la trei ani. Odată
cu achiziția programului informatic, entitatea achiziționează de la același furnizor
și licența, respectiv dreptul de a multipl ica și vinde terților acest program, pe o
perioadă de doi ani, cost achiziție 38.000 lei. Achitarea furnizorului se efectuează
prin virament bancar. Deoarece se poate efectua o separare clară între cele două
componente, în contabilitate se vor efectua urmă toarele înregistrări:
– achizi ția programului informatic și a licen ței:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 68.000
205 „Concesiuni, brevete, licențe,
mărci comerciale, drepturi și active
similare” 38.000
208 „Alte imobilizări necorporale” 30.000

– achitare furnizor:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 68.000

– amortizarea lunară a programului informatic și a licenței de utilizare
(prin metoda liniară):

76 Notă : Suma amortizării lunare a licenței este de 1.583,33 lei (3 8.000:24
luni =1.583,33 lei) iar suma amortizării lunare a programului informatic este de
833,33 lei (30.000: 36 luni=833,33 lei).

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = % 2.416 ,66
2805 „Amortizarea licențelor” 1.583 ,33
2808 „Amortizarea altor imobilizări
necorporale” 833,33

În aceste condiții , costul programului informatic utilizat pentru necesități
proprii se va amortiza pe o perioadă de trei ani iar costul licenței va fi amortizat
pe o perioadă de doi ani. La expir area duratei de utilizare, imobilizările
necorporale, se scad din evidența contabilă:

2805 „Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licențelor, mărcilor
comerciale, drepturilor și activelor
similare” = 205 „Concesiuni, brevete, licențe,
mărci comerciale, d repturi și active
similare” 38.000

și

2808 „Amortizarea altor
imobilizări necorporale” = 208 „Alte imobilizări necorporale” 30.000
2.3. Contabilitatea imobilizărilor corporale
Imobilizările corporale sunt reprezentate de active care19:
a) sunt deținute de o entitate pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri
administrative; și
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
În această categor ie de imobilizări se includ terenurile (inclusiv investițiile
pentru amenajarea acestora); construcțiile, instalațiile tehnice și mijloacele de
transport; mobilier și aparatură birotică; investițiile imobiliare; activele corporale
de explorare și evaluare a resurselor minerale; activele biologice productive.
La intrarea în gestiune, o imobilizare corporală, recunoscută ca activ, se
evaluează la valoarea contabilă, determinată funcție de modalitatea de intrare
(cost de achiziție, cost de producție, valoare d e aport, valoare de utilitate, valoare
justă ș.a.)20.
Evaluarea imobilizarilor corporale si necorporale, cu ocazia inventarierii,
se face la valoarea de inventar, stabilit ă de comisia de inventar iere sau de

19 Art. 190 din OMFP nr. 1802/2014.
20 Art.75 din OMFP 1802/2014.

77 evaluatori autoriza ți, potrivit legii. Fac obiectu l evaluarii și imobiliz ările în curs
de execu ție. Corectarea valorii imobiliz ărilor necorporale și corporale și aducerea
lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz ă, în funcție de tipul de depreciere
existent ă, fie prin înregistrarea unei amortiz ări suplimentare, în cazul în care se
constat ă o depreciere ireversibil ă, fie prin constituirea sau suplimentarea
ajust ărilor pentru depreciere, în cazul în care se const ată o depreciere reversibil ă a
acestora.
Evaluarea imobilizarilor corporale la data bilan țului se efectueaz ă la cost,
mai pu țin amortizarea și ajustarile cumulate din depreciere, sau la valoarea
reevaluat ă, aceasta fiind valoarea just ă la data reevaluarii, mai pu țin orice
amortizare cumulat ă și orice pierderi din depreciere cumulate21.
La data i eșirii din entitate, imobiliz ările corporale se evalueaz ă și se scad
din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în
contabilitate ( valoarea r eevaluat ă pentru imobiliz ările corporale care au fost
reevaluate )22.
Din punct de vedere fiscal, mijlocul fix reprezintă orice imobilizare
corporală, care este deținută pentru a fi utilizată în producția sau livrarea de
bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriată terților sau în scopuri
administrative, dacă are o durată normală de utilizare mai mare de un an și o
valoare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului.
În prezent, conform Hotărârii Guvernului nr. 276/2013 privind stabilirea
valorii de intrare a mijloacelor fixe , valoarea minimă de intrare a mi jloacelor fixe
este de 2.500 lei, această limită având însă doar scopuri fiscale. Prin urmare,
există posibilitatea ca în contabilitate să se înregistreze imobilizări corporale care
să îndeplinească din punct de vedere contabil cele două condiții (de a fi utilizate
în producție de bunuri sau prestare de servicii, pentru a fi închiriate terților sau
pentru a fi folosite în scopuri administrative și de a avea o durată de utilizare
economică mai mare de un an), dar să aibă o valoare mai mică decât plafonul
minim recunoscut din punct de vedere fiscal.
În funcție de caracteristicile și modul de utilizare a imobilizărilor
corporale, pentru încadrarea acestora în grupele și clasele corespunzătoare se
utilizează Catalogul privind clasificarea și duratele normale de funcționare a
mijloacelor fixe, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 2139/200423, cu
modificările și completările ulterioare. Astfel, potrivit catalogului, acestea sunt
grupate după cum urmează:

Grupa > subgrupa > clasa > subclasa > familia
Imobilizările corporale sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
conturilor din grupa 21„Imobilizări corporale”.

21 Art.85 -87 din OMFP 1802/2014.
22 Art.95 din OMFP 1802/2014.
23 HG nr. 2139/2004 – Catalogul privind clasificar ea și duratele normale de funcționare a mijloacelor
fixe, MO nr. 46/2005, modificată prin HG nr. 1498/2008, MO nr. 852/2008.

78 Contul 211 „Terenuri și amenajări de terenuri” se desfășoară pe două
conturi sintetice de gradul II, respectiv:
– Contul 2111 „Terenuri”;
– Cont ul 2112 „Amenajări de terenuri”.
Contul 2111 „Terenuri” ține evidența terenurilor agricole, terenurilor
silvice; terenurilor fără construcții; terenurilor cu zăcăminte; terenurilor cu
construcții și altele. La intrarea în gestiune, terenurile se înregistre ază în
contabilitate funcție de clasele de calitate, suprafață, amplasare și/sau alte criterii
legale, la costul de achiziție, valoarea de aport sau valoarea justă, după caz.
Terenurile nu sunt supuse amortizării ci numai clădirile existente pe acestea. Du pă
conținutul economic este cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea contabilă a terenurilor intrate în gestiune:
– achiziție de la terți sau de la entități afiliate sau asociate/societăți
controlate în comun:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
2111 „Terenuri” (451 „Decontări între entitățile afiliate”)
4426 „TVA deductibilă” (453 „Decontări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun”)

– aport la capitalul social:

2111 „Terenuri” = 456 „Deco ntări cu asociații privind
capitalul”

– primite cu titlu gratuit:

2111 „Terenuri” = 4753 „Donații pentru investiții”

– primite prin subvenții pentru investiții:

2111 „Terenuri” = 4751 „Subvenții guvernamentale pentru
investiții”

– creștere a valorii contabile nete rezultată în urma reevaluării terenurilor
(dacă nu a existat o descreștere anterioară):

2111 „Terenuri” = 105 „Rezerve din reevaluare”

– creșterea valorii contabile nete rezultată în urma reevaluării terenurilor
(recunoscută ca venit, dacă la reevaluarea anterioară s -a înregistrat o descreștere
recunoscută ca o cheltuială):

2111 „Terenuri” = 755 „ Venituri din reevaluarea
imobilizărilor corporale”

79 Creditarea contului se realizează la ieșirea terenurilor din gestiune, prin:
– donații către terți:

6583 „Cheltuieli privind activele cedate” = 2111 „Terenuri”

– cedate către terți:

461 „Debitori diverși” = %
7583 „Venituri din cedarea activelor”
4427 „TVA colectată”

și concomitent, scăderea din gestiune:

6583 „Cheltu ieli privind activele cedate” = 2111 „Terenuri”

– valoarea terenurilor aportate, retrase de acționari sau asociați:

456 „Decontări cu acționarii/asociații = 2111 „Terenuri”
privind capitalul”

– valoarea descreșterii rezultate din reevaluarea teren urilor (în limita
soldului creditor al rezervei din reevaluare):

105 „Rezerve din reevaluare” = 2111 „Terenuri”

– valoarea descreșterii rezultate din reevaluarea terenurilor (atunci când
nu există sold creditor al rezervei din reevaluare):

655 „Cheltui eli din reevaluarea
imobilizărilor corporale” = 2111 „Terenuri”

– valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de
locuințe, destinate vânzării:

371 „Mărfuri” = 2111 „Terenuri”

– valoarea terenurilor expropiate:

6587 „Cheltuieli priv ind calamitățile și
alte evenimente similare” = 2111 „Terenuri”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea terenurilor existente în
gestiunea entității la finele perioadei contabile.

Contul 2112 „Amenajări de terenuri” ține evidența investiți ilor
efectuate de entitate pentru punerea în valoare a terenurilor, lacurilor, bălților,
iazurilor și alte lucrări similare (racordarea la sistemul de alimentare cu energie,
împrejmuirile, lucrările de acces, etc.). Investițiile efectuate pentru amenajarea

80 terenurilor, lacurilor, bălților și alte lucrări similare sunt supuse amortizării. După
conținutul economic este cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu:
– valoarea amenajărilor de terenuri efectuate cu forțe proprii:
a) finalizate până la sfârșitul perioadei contabile:

2112 „Amenajări de terenuri” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

b) nefinalizate până la sfârșitul perioadei contabile:

231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

iar la finalizarea lucrărilor:

2112 „Amenajări de terenuri” = 231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție”

Notă: Pentru realizarea de amenajări de terenuri, se efectuează în prealabil
cheltui eli, înregistrate în contabilitate în debitul conturilor din clasa 6 în
corespondență cu creditul conturilor care arată natura cheltuielilor (consum de
materiale, salarii, contribuții sociale, amortizări etc.).

– valoarea amenajărilor efectuate de terți:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
2112 „Amenajări de terenuri”
4426 „TVA deductibilă”

Creditarea contului se efectuează la ieșirea din gestiune a amenajărilor de
terenuri:
– cedate către terți:

461 „Debitori diverși” = %
7583 „Venituri din cedarea activelor”
4427 „TVA colectată”

și concomitent, scăderea din evidență:

a) integral amortizate:

2811 „Amortizarea amenajărilor de = 2112 „Amenajări de terenuri”
terenuri”

81 b) parțial amortizate:

% = 2112 „Amenajări de terenuri” valoarea de
intrare
2811 „Amortizarea
amenajărilor de terenuri” suma
amortizării
6583 „Cheltuieli privind
activele cedate” valoarea
neamortizată

– complet amortizate și scăzute din evidență :

2811 „Amortizarea amenajărilor de = 2112 „Amenajări de t erenuri”
terenuri”

– incomplet amortizate și scăzute din evidență:

% = 2112 „Amenajări de terenuri” valoarea de
intrare
2811 „Amortizarea
amenajărilor de terenuri” suma
amortizării
6583 „Cheltuieli privind
activele cedate” valoarea
neamortizată

Soldul contului este debitor și reprezintă costul amenajărilor de terenuri la
finele perioadei contabile.
Contabilitatea imobilizărilor corporale precum construcțiile, instalațiile
tehnice și mijloacele de transport; mobilier și aparatură birotică; inv estițiile
imobiliare; activele corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale;
activele biologice productive se ține prin intermediul conturilor: 212
„Construcții”; 213 „Instalații tehnice și mijloace de transport; 214 „Mobilier,
aparatură biroti că, echipamente de protecție a valorilor umane și materiale
și alte active corporale”; 215 „Investiții imobiliare”; 216 „Active corporale de
explorare și evaluare a resurselor minerale”; 217 „Active biologice
productive”. După conținutul economic sunt cont uri de active imobilizate iar
după funcția contabilă, conturi de activ.
Notă: Întrucât conținutul economic și funcția contabilă a conturilor
prezentate mai sus sunt relativ asemănătoare, prezentăm principalele
corespondențe ale acestora, utilizând simbolul 21X” Imobilizări corporale”.

Conturile 21X „Imobilizări corporale” se debitează cu valoarea
imobilizărilor corporale intrate în gestiunea entității, pe următoarele căi:
– achiziție de la terți:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
21X „Imobilizări corp orale”
4426 „TVA deductibilă”

82 – aport la capitalul social:

21X „Imobilizări corporale” = 456 „Decontări cu asociații privind
capitalul”

– primite cu titlu gratuit:

21X „Imobilizări corporale” = 4753 „Donații pentru investiții”

– constatate plus la inventar:

21X „Imobilizări corporale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

– realizate prin efort propriu:
a) finalizate și recepționate până la sfârșitul perioadei contabile:

21X „Imobilizări corporale” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

b) neterminate până la sfârșitul perioadei contabile:

231 „Imobilizări corporale în curs” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

și

21X „Imobilizări corporale” = 231 „Imobilizări corp orale în curs”
(la recepția și/sau punerea în funcțiune)

Creditarea contului 21X „Imobilizări corporale” se realizează cu valoarea
imobilizărilor corporale ieșite din gestiune:

– restituire către asociați sau acționari:

456 „Decontări cu asociații pr ivind = 21X „Imobilizări corporale”
capitalul”

– donații către terți:

6582 „Donații și subvenții acordate” = 21X „Imobilizări corporale”

– scădere din evidență în urma cedării către terți sau amortizării integrale
sau parțiale:
a) amortizate i ntegral:

281 „Amortizări privind imobilizările = 21X „Imobilizări corporale”
corporale”

83 b) amortizate parțial:

% = 21X „Imobilizări corporale” valoarea de intrare
281 „Amortizări privind
imobilizările corporale” suma amortiz ării
6583 „Cheltuie li privind
activele cedate” valoarea
neamortizată

sau

% = 21X „Imobilizări corporale” valoarea de intrare
281 „Amortizări privind
imobilizările corporale” suma amortiz ării
471* „Cheltuieli înregistrate în
avans” valoarea
neamortizată

Notă: Valoarea neamortizată înregistrată în debitul contului 471
„Cheltuieli înregistrate în avans” se include pe cheltuieli în mod eșalonat pe o
perioadă de maximum 5 ani, prin înregistrarea contabilă :

6583 „Cheltuieli privind activele cedate” = 471 „Cheltuieli î nregistrate în avans”

– participare în natură la capitalul social al altei entități economice:

% = 21X „Imobilizări corporale“
261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
263 „ Interese de participare”

– distruse de calamități:

6587 „Cheltui eli privind calamitățile și
alte evenimente similare similare” = 21X”Imobilizări corporale”

Soldul conturilor este debitor și reprezintă valoarea imobilizărilor
corporale existente în gestiune la finele perioadei.
2.4. Contabilitatea imobilizărilor corp orale în curs de
aprovizionare
În aceast ă categorie se cuprind imobilizarilor corporale cump ărate, pentru
care s -au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de
raportare, sunt în curs de aprovizionare. Sunt eviden țiate în contabilitate prin
intermediul conturilor din grupa 22 „Imobilizări corporale în curs de
aprovizionare” , conturi de active imobilizate, cu func ție contabil ă de activ. Se
debiteaz ă cu valoarea imobilizarilor corporale achizi ționate, pentru care s -au
transf erat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare:

84 % = 404 „Furnizori de imobilizări”
22X „Imobilizări corporale în curs de
aprovizionare”
4426 „TVA deductibilă”

Conturil e din grupa 22 „Imobiliz ări corporale î n curs de aprovizionare ” se
crediteaz ă cu valoarea imobiliz ărilor corporale achizi ționate, pentru care s -a
încheiat procesul de aprovizionare:

= 22X „Imobilizări corporale în curs de
aprovizionare”
21X „Imobilizări corporale”

Soldul conturilor este debit or și reprezint ă valoarea imobiliz ărilor
corporale achizi ționate , pentru care s -au transferat riscurile și beneficiile aferente,
dar care, la finele perioadei de raportare, sunt în curs de aprovizionare.
2.5. Contabilitatea imobilizărilor în curs
Imobiliză rile corporale în curs de execuție reprezintă investițiile
neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză, evaluate la costul de
producție sau achiziție, reprezentând prețul de deviz al investiției. Sunt trecute în
categoria imobilizărilor corpor ale după recepția, darea în folosință și/sau punerea
în funcțiune a acestora, după caz. Contabilitatea acestora se ține prin intermediul
conturilor 231 „Imobilizări corporale în curs de execuție” și 235 „Investiții
imobiliare în curs de execuție” , conturi de active imobilizate cu funcție
contabilă de activ.

Contul 231„Imobilizări corporale în curs de execuție” , se debitează cu
valoarea imobilizărilor corporale în curs de execuție (altele decât investițiile
imobiliare):
– facturate de furnizori:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție”
4426 „TVA colectată”

– aduse ca aport la capitalul social:

231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

– realizate în regie proprie și neterminate:

85 231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

Creditarea contului are loc cu valoarea imobilizărilor corporale în curs,
recepționate și concretiza te în :
– amenajări de terenuri:

2112 „Amenajări de terenuri” = 231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție”

– alte imobilizări corporale:

21X „Imobilizări corporale” = 231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție”
– valoarea imobilizărilor corporale în curs de execuție scăzute din
evidență:

658 „ Alte cheltuieli de exploatare” = 231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea imobilizărilor corporale
în curs, la finele perioadei.

Contul 235 „Investiții imobiliare în curs de execuție” , se debitează cu
valoarea imobilizărilor corporale în curs de execuție:
– facturate de furnizori:

% = 404 „Furnizori de imobilizări”
235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție”
4426 „TVA co lectată”

– aduse ca aport la capitalul social:

235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

– realizate în regie proprie și neterminate:

235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție ” = 722 „Venituri din producția de investiții
imobiliare”

Creditarea contului are loc cu valoarea investițiilor imobiliare în curs:
– concretizate în investiții imobiliare:

215 „Investiții imobiliare” = 235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție”

86 – scăzute din evidență:

658 „ Alte cheltuieli de exploatare” = 235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție”

Soldul contului este debitor și eviden țiază valoarea investi țiilor imobiliare
în curs de execu ție la finele perioadei contabile .

Notă : Avansurile acordate furnizorilor pentru imobilizări corporale și
necorporale sunt evidențiate în contabili tate prin intermediul contului sintetic de
gradul I 409 „Furnizori debitori ”, care se desfășoară pe două conturi sintetice de
gradul II, respectiv:
– 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale”
– 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale”.
Conținutul economic și funcțiunea contabilă a contului 409 „Furnizori
debitori ”, sunt prezentate în cadrul problematicii privind contabilitatea cr eanțelor.
2.6. Contabilitatea amortizării imobilizărilor corporale
Pe durata lor de funcționare, imobilizările corporale își transmit treptat
valoarea asupra noului produs, lucrare sau serviciu pe seama amortizării.
Amortizarea se stabilește prin aplicarea cotei de amortizare asupra valorii de
intrare a imobilizărilor corporale și se include lunar, în mod eșalonat, pe
cheltuielile de exploatare.
Amortizarea imobilizărilor corporale concesionate, închiriate sau luate în
locație de gestiune, se calculează și se înregistrează în contabilitate de către
entitatea care le are în proprietate.
Duratele normale de func ționare a imobiliz ărilor corporale amortizabile
sunt prezentate în Catalogul aprobat prin H.G. nr. 2139/ 2004 , cu modificările și
completările ulterio are. Începând cu luna urm ătoare achizi ției și/sau punerii în
funcțiune a unei imobiliz ări corporale, pe baza catalogului , se stabile ște durata
normală de funcț ionare exprimată î n ani , cu posibilitatea conducerii entității
economice de a alege durat e cuprin se între limit a minimă și cea maximă,
prevăzute în actul normativ mai sus menționat.
Duratele de amortizare contabile, stabilite pentru imobiliz ările corporale,
potrivit politicilor contabile, pot fi diferite de duratele de amortizare utilizate
pentru scop uri fiscale (amortizarea fiscal ă)24. O modificare semnificativă a
condițiilor de utilizare, cum ar fi numărul de schimburi în care este utilizat activul,
precum și în cazul efectuării unor investiții sau reparații, altele decât cele
determinate de întreține rile zilnice, sau învechirea unei imobilizări corporale
poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, în cazul în care
imobilizările corporale sunt trecute în conservare, folosirea lor fiind întreruptă pe

24 Art. 238 al. 3 din OMFP nr. 1802/2014.

87 o perioadă îndelungată, poate fi j ustificată revizuirea duratei de amortizare. În
aceste situații durata de amortizare stabilită inițial se poate modifica, această
reestimare conducând la o nouă cheltuială cu amortizarea pe perioada rămasă de
utilizare25.
Amortizarea se calculează începând cu luna următoare recepței și/sau
punerii în funcțiune a imobilizărilor corporale, până la recuperarea integrală a
valorii lor de intrare conform duratelor de utilizare economică și condițiilor de
utilizare a acestora, utilizând unul din următoarele regimu ri de amortizare:
amortizarea liniară; amortizarea degresivă, amortizarea accelerată și amortizarea
calculată pe unitate de produs sau serviciu26.
Amortizarea liniară se determină prin includerea uniformă în cheltuielile
de exploatare a unor sume fixe, sta bilite proporțional cu numărul de ani și cu
duratele de utilizare economică a imobilizărilor corporale.
Amortizarea degresivă constă în multiplicarea cotei de amortizare liniară
cu unul dintre coeficienții următori:
– 1,5 dacă durata de utilizare economi că a imobilizării corporale este între
2 și 5 ani;
– 2,0 dacă durata de utilizare economică este între 5 și 10 ani;
– 2,5 dacă durata de utilizare economică este mai mare de 10 ani.
Coeficienții prezentați mai sus, se aplică la valoarea ră masă de amort izat,
până la perioada în care suma amortiz ării anual e calculată ca raport între valoarea
rămasă de recuperat și numă rul de ani de funcționare rămași , este egală sau mai
mică cu suma amortiz ării anual e determinată prin metoda liniară. De la acel
moment, ca lculul amortizării se efectuează potrivit regimului liniar, până la
expirarea duratei de utilizare economică rămasă. Utilizarea amortiză rii degresive
are la bază următoarele c onsiderente:
– imobilizările corporale au o capacitate de exploatare mai mare în primii
ani;
– deprecirea pentru unele categorii de imobilizări corporale este mai mare
în primii ani de funcționare, fapt ce antrenează și cheltuieli mai mari cu
întreținerea acestora.
Amortizarea accelerată constă în includerea în primul an de funcționar e,
în cheltuielile de exploatare, a unei amortizări de până la 50% din valoarea de
intrare a imobilizării corporale, proporțional cu numărul de luni de funcționare a
imobilizării corporale. Valoarea rămasă după primul an de funcționare se
recuperează prin includerea în cheltuielile de exploatare în regim liniar, în funcție
de durata de utilizare economică rămasă. Întrucât amortizarea calculată trebuie să
fie corelată cu modul de utilizare a activului și, doar în cazuri rare o imobilizare
corporală se consum ă în primul an în procent de până la 50%, rezultă că metoda
de amortizare accelerată este mai puțin utilizată în scopuri contabile27.

25 Art. 238 al. 5 din OMFP nr. 1802/2014.
26 Art. 240 lit. d din OMFP nr. 1802/2014.
27 Art. 240 lit. c din OMFP nr. 1802/2014.

88 Amortizarea calculată pe unitate de produs sau serviciu , atunci când
natura imobilizării justifică utilizarea unei asemene a metode de amortizare.
Potrivit prevederilor legale28, metoda de amortizare folosită trebuie să
reflecte modul în care beneficiile economice viitoare ale unui activ se așteaptă să
fie consumate de entitate, fiind aplicată de o manieră consecventă pentru to ate
activele de aceeași natură și având condiții de utilizare identice, în funcție de
politica contabilă adoptată. Metoda de amortizare se poate modifica doar atunci
când aceasta este determinată de o eroare în estimarea modului de consumare a
beneficiilor aferente respectivei imobilizări corporale.
O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidență la cedare sau casare,
atunci când niciun beneficiu economic viitor nu mai este așteptat din utilizarea sa
ulterioară. Scoaterea din evidență a unei imobilizări corporale, presupune
evidențierea distinctă în contabilitate a eventualelor cheltuieli reprezentând
valoarea neamortizată a imobilizării și alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.
În situația distrugerii totale sau parțiale a unor imobilizări corporal e29,
creanțele sau sumele compensatorii încasate de la terți, legate de acestea, precum
și achiziționarea sau construcția ulterioară de active noi sunt operațiuni economice
distincte și trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.
Depre cierea activelor se evidențiază la momentul constatării acesteia, iar dreptul
de a încasa compensațiile se evidențiază pe seama veniturilor conform
contabilității de angajamente, în momentul stabilirii acestuia. Potrivit legii,
exemple de asemenea compensa ții pot fi înregistrate în următoarele situații:
a) sume plătite/de plătit de către companiile de asigurare pentru
deprecierea sau pierderea unor imobilizări corporale cauzată, de exemplu, de
dezastre naturale sau furt;
b) sume acordate de guvern, în schim bul unor imobilizări corporale, de
exemplu, terenuri care au fost expropriate.
Din punct de vedere contabil, amortizarea imobilizărilor corporale
reprezintă o cheltuială (cont 681 „Cheltuieli de exploatare privind amortizările,
provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare”) și se
înregistrează în contabilitate în corespondență cu contul 281 „Amortizări privind
imobilizările corporale” . Din punct de vedere al conținutului economic, este
cont rectificativ al valorii de intrare a imob ilizărilor corporale iar după funcția
contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea amortizării calculată și inclusă pe cheltuielile de exploatare
lunar, în corespondență cu debitul contului 681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările , provizioanele și ajustările pentru depreciere”:

681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările = 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”
pentru depreciere”

28 Art. 240 al. 2 – 4 din OMFP nr. 1802/2014.
29 Art. 244 al. 1 și 2 din OMFP nr. 1802/2014.

89 – valoarea amortizării investițiilor efectuate de chiriași la imobilizările
corporale primite cu chirie și restituite proprietarilor:

21X „Imobilizări corporale” = 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”

– valoarea amortizării imobilizărilor corporale utilizate în operații de
participație , tranferată conform contractelor:

458 „Decontări din operații în
participație” = 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”

Contul se debitează la scăderea din evidență a imobilizărilor corporale,
atunci când nici un beneficiu economic viitor n u mai este așteptat din utilizarea sa
ulterioară, în corespondență cu creditul contului 21X „Imobilizări corporale”:
a) complet amortizate:

281 „Amortizări privind imobilizările = 21X „Imobilizări corporale”
corporale”

b) incomplet amortizate:

% = 21X „Imobilizări corporale”
281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”
6583 „Cheltuieli privind activele cedate și
alte operații de capital”

– valoarea investițiilor efectuate de chiriași la imobilizările corporale
primite cu chirie , amortiz ate integral și restituite proprietarilor:

281 „Amortizări privind imobilizările
corporale” = 21X „ Imobilizări corporale”

– valoarea amortiz ării imobiliz ărilor corporale, eliminat ă cu ocazia
reevalu ării, din valoarea contabil ă brută a acestora:

281 „Amortizări privind imobilizările
corporale” = 21X „ Imobilizări corporale”

Soldul contului este creditor și reprezintă amortizarea imobilizărilor
corporale la finele perioadei contabile.

90 2.6.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor
operațiuni legate de imobilizările corporale
Exemplul nr. 1. La data de 8 decembrie anul N, se achiziționează de la
furnizori un utilaj, cost achiziție 35.000 lei, TVA 20 %. Utilajul este recepționat și
pus în funcțiune la data de 28 decembrie anul N . La scadența convenită prin
contractul încheiat, se achită furnizorului, prin virament bancar, contravaloarea
utilajului. Se calculează și se înregistrează pe cheltuielile de exploatare
amortizarea lunară a utilajului, potrivit regimului liniar, durata no rmală de
utilizare aprobată de conducerea entității economice fiind de 10 ani. La expirarea
duratei de utilizare economică, se procedează la scăd erea din evidență a utilajului.

– recepția utilajului:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 42.000
2131 „Echi pamente tehnologice,
mașini, utilaje și instalații de lucru” 35.000
4426 „TVA deductibilă” 7.000

– achitarea furnizorului:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 42.000

– calculul și înregistrarea amortizării lunare (în cepând cu luna ianuarie
anul N+1), potrivit următoarelor etape:

a) determinarea cotei medii de amortizare liniară:
100)(100 ani DNFC

în care: DNF – durata normală de utilizare a utilajului;
10 10010100C
%
b) calculul valorii amortizării anuale a utilajului (A):
A = Vi
C
în care: Vi – valoarea de intrare a utilajului
A = 35.000
 10% = 3.500 lei
c) calculul amortizării lunare a utilajului (Al) și înregistrarea în contabilitate:
Al = 3.500 : 12 luni = 291,67 le i

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2813 „Amortizarea echipamentelor
tehnologice” 291,67

Notă: Înregistrarea în contabilitate a amortiz ării utilajului în sum ă de
291,67 lei, se efectueaz ă lunar, timp de înc ă 119 luni. La expirarea celor 10 ani

91 (120 luni), utilajul este complet amortizat, întrucât, suma amortiz ării este egal ă cu
valoarea de intrare (contabil ă).
– scăderea din evidență a utilajului la expirarea duratei normale de
utilizare (complet amortizat):

2813 „Am ortizarea ehipamentelor
tehnologice” = 2131 „Echipamente tehnologice
mașini, utilaje și instalații de lucru” 35.500

Notă: În situația în care utilajul se sc ade din evidență înainte de expirarea
duratei normale de funcționare, valoarea neamortizată a ace stuia se înregistrează
în contul 6583 “Cheltuieli privind activele cedate și alte opeațiuni de capital”.

Exemplul nr. 2. La data de 8 decembrie anul N, s e achiziționează de la
furnizori un utilaj, cost de achiziție 35.000 lei, TVA 20 %. Utilajul este
recepționat și pus în funcțiune la data de 28 decembrie anul N. La scadența
convenită prin contractul încheiat, se achită furnizorului, prin virament bancar,
contravaloarea utilajului. Se calculează și se înregistrează pe cheltuielile de
exploatare amortizar ea lunară a utilajului, potrivit regimului degresiv, durata
normală de utilizare fiind aprobată de conducerea entității economice la 10 ani.
La începutul lunii ianuarie anul N+9, conducerea entității aprobă vânzarea
utilajului către un terț, preț vânzare negociat 6.000 lei, TVA 20%.

– recepția utilajului:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 42.000
2131 „Echipamente tehnologice,
mașini, utilaje și instalații de lucru” 35.000
4426 „TVA deductibilă” 7.000

– achitarea furnizorului:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 42.000

Tabloul de amortizare al utilajului :
Anii Mod de calcul al amortizării Suma anuală a
amortizării (lei) Valoarea rămasă de
amortizat (lei)
0 1 2 3
N+1 35.000 x 20%)=7.000 7.000 28.000
N+2 28.000 x 20%=5.600 5.600 22.400
N+3 22.400 x 20%=4.480 4.480 17.920
N+4 17.920 x 20%=3.584 3.584 14.336
N+5 14.336 x 20%=2.867 2.867* 11.469
N+6 11.469 x 20%=11.469:5 = 2.294 2.294 9.175
N+7 2.294 6.881
N+8 2.294 4.587
N+9 2.294 2.293
N=10 2.293 0

92 *La finele anului N+5 se constată că suma amortizării anuale calculată
potrivit regimului degresiv este egală cu suma amortizării anuale determinată prin
metoda liniară. În consecință, începând cu anul N+6, calculul amortizării se
efectuează potrivit regimului liniar, până la e xpirarea duratei de utilizare
economică rămasă (5 ani) .
– înregistrarea în contabilitate a amortizării anuale după regimul degresiv,
pe perioada N +1- N+8 în sumă totală de 30.413 lei (total rd. 2-9 coloana 2
tablou) :

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2813 „Amortizarea echipamentelor
tehnologice” 30.413

La începutul lunii ianuarie anul N+9, suma amortizării utilajului,
înregistrată în contabilitate este de 30 .413 lei (rulaj creditor cont 2813
„Amortizarea echipamentelor tehnologice”) iar valoarea de intrare este de 35.000
lei. Rezultă că la începutul lunii ianuarie anul N+9 (când are loc cedarea) ,
valoarea neamortizată a utilajului este de 4.587 lei (35.000 – 30.413 =4.587 lei).

– cedarea utilajului către terți:

461 „De bitori diverși” = % 7.200
7583 „Venituri din vânzarea activelor
și alte operații de capital” 6.000
4427 „TVA colectată” 1.200

– scăderea din eviden ță a utilajului incomplet amortizat:

% = 21X „Imobilizări corporale” 35.000
281 „Amortizări privind
imobilizările corporale” 30.413
6583 „Cheltuieli privind activele
cedate” 4.587

Exemplul nr. 3. La data de 18 iunie anul N, s e achiziționează de la
furnizori o instalație de lucru, cost de achiziție 35.000 lei, TVA 20 %. Instalația
este recepționat ă și pusă în funcțiune la data de 28 iulie anul N. La scadența
convenită prin contractul încheiat, se achită furnizorului, prin virament bancar,
contravaloarea instalației. Se calculează și se înregistrează pe cheltuielile de
exploatare amortizarea instala ției, potrivit regimului accelerat, dur ata normală de
utilizare fiind aprobată de conducerea entității economice la 5 ani. La expirarea
duratei de utilizare, instala ția este scăzută din evidență.

– recepția și punerea în funcțiune a instalației de lucru:

% = 404 „Furnizori de imobilizări” 42.000
2131 „Echipamente tehnologice,
mașini, utilaje și instalații de lucru” 35.000
4426 „TVA deductibilă” 7.000

93 – achitarea furnizorului:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 42.000

– calculul și înregistrarea în contabilitate a amortizării instalației de lucru
în anul N (perioada august -decembrie), potrivit metodei accelerate. În calculul
valorii amortizării după metoda accelerată pentru anul N se are în vedere perioada
rămasă, înc epând cu luna următoare punerii în funcțiune a instalației de lucru și
până la finele anului N (5 luni):
35.000 x 50% :12 luni x 5 luni (august -decembrie) = 7.292 lei

6811 „Cheltuieli de exploatare = 2813 „Amortizarea echipamentelor 7.292
privind amorti zarea imobilizărilor” tehnologice”

– calculul amortizării instalației de lucru pentru anii următori de
funcționare:
a) durata de utilizare rămasă: 4 ani
b) valoarea rămasă a instalației pentru următorii 4 ani: 27.708 lei
(35.000 -7.292=27.708)
c) suma amortizări i anuale și lunare, calculată potrivit regimului
liniar: 27.708:4 ani=6.927 lei/an:12 luni =577 lei/lună

– înregistrarea lunară a amortizării instalației de lucru pentru cei 4 anii
rămași de funcționare (48 luni):

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2813 „Amortizarea echipamentelor
tehnologice” 577

Notă: După expirarea celor 4 ani (48 luni), suma amortizării înregistrate în
contul 2813 „Amortizarea echipamentelor tehnologice ” este egală cu valoarea de
intrare a imobili zării corporale de 35.000 lei. Urmează scăderea sa din evidență.
– scăderea din evidență a instalației de lucru complet amortizată:

281 „Amortizări privind
imobilizările corporale” = 2131 „Echipamente tehnologice,
mașini, utilaje și instalații de lucru” 35.000
2.7. Contabilitatea imobilizărilor financiare
Imobilizările financiare, constituie o categorie specifică de imobilizări,
reprezentând o modalitate de plasare pe termen lung a excedentului de
disponibilități ale entității spre o altă entitate, în s copul realizării de venituri
financiare, sub formă de dividende. În categoria lor se cuprind: acțiunile deținute
la entitățile afiliate, asociate și la entitățile controlate în comun; titluri și creanțe
imobilizate.

94 Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 26
„Imobilizări financiare” , din care fac parte:

Contul 261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” care ține evidența
acțiunilor dobândite de entitate prin achiziție sau aport la capitalul social al
entităților afiliate . După conținutul economic este cont de active imobilizate iar
după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează cu valoarea acțiunilor:
– dobândite prin achiziție:
a) cu plata la o dată ulterioară:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 404 „Furnizori de imobilizări”

b) achitate concomitent cu achiziția, prin virament bancar:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 512 „Conturi curente la bănci”

c) achitate parțial concomitent cu achiziția, diferența urmând a fi
achitată la o dată ulterioară:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = %
512 „Conturi curente la bănci”
2691 „Vărsăminte de efectuat pentru
acțiunile deținute la entitățile afiliate”

– dobândite ca aport la capitalul social al entităților afiliate:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = %
20 „Imobilizări necorporale”
21 „Imobilizări corporale”
23 „Imobilizări în curs de execuție”
3XX „Stocuri și producție în curs de
execuție”

– primite ca urmare a major ării capitalului social al entităților afiliate la
care dețin participa ții, prin încorp orarea beneficiilor, precum și cele primite fără
plată, potrivit legii :

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 768 „Alte venituri financiare”

– primite ca urmare a major ării capit alului social al entităților afiliate la
care de țin participatii, prin încorporarea rezervelor:

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 1068 „Alte rezerve”

95 – diferența între valoarea acțiunilor dobândite (mai mare) și valoarea
neamortizată a imobilizărilor necorporale și corporale aportate (mai mică):

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 768 „Alte venituri financiare”

Creditarea contului 261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” are loc la
momentul cedării acțiunilor deținut e la entitățile afiliate, cu valoarea contabilă a
acestora:

6641 „Cheltuieli privind imobilizările = 261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
financiare cedate”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea acțiunilor deținute de
entitat e la societățile afiliate, la finele perioadei contabile.
Contul 262 „Acțiuni deținute la entitățile asociate” ține evidența
titlurilor sub forma intereselor de parti cipare, pe care entitatea le de ține în
capitalul entităților asociate. Interesele de part icipare reprezintă drepturile entității
economice în capitalul altor entități, concretizate sau nu prin titluri, care, prin
crearea unei legături durabile cu aceste entități, sunt destinate să contribuie la
activitățile entității. Deținerea unei părți din capitalul unei alte entități se
presupune că reprezintă un interes de participare, atunci când depășește un
procentaj de 20%.
Interesele de participare cuprind investițiile în întreprinderi asociate și
investițiile strategice. Deținerea de titluri de part icipare în capitalul
întreprinderilor asociate într -o proporție de 20 -50% asigură posibilitatea
exercitării unei influențe semnificative. O participare de 10% până la 20% în
capitalul altei societăți reprezintă o investiție strategică.
După conținutul eco nomic este cont de active imobilizate cu funcție
contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea titlurilor:
– achiziționate:
a) cu plata la o dată ulterioară:

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = 404 „Furnizori de imobilizări”

b) achitate conc omitent cu achiziția, din contul de la bancă:

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = 512 „Conturi curente la bănci”

96 c) achitate parțial concomitent cu achiziția, diferența urmând a fi
achitată la o dată ulterioară:

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = %
512 „Conturi curente la bănci”
2692 „Vărsăminte de efectuat privind
interesele de participare”

– obținute ca aport la capitalul social al entităților asociate:

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = %
20 „Imobilizări necorporale”
21 „Imobilizări corporale”
23 „Imobilizări în curs de execuție”
3 „Stocuri și producție în curs de
execuție”

– diferența între valoarea acțiunilor dobândite (mai mare) și valoarea
neamortizată a imobilizărilor necorporal e și corporale aportate (mai mică):

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = 768 „Alte venituri financiare”

– primite ca urmare a major ării capitalului social al entităților asociate la
care dețin participa ții, prin încorp orarea beneficiilor, pre cum și cele primite fără
plată, potrivit legii :

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = 768 „Alte venituri financiare”

– primite ca urmare a major ării capitalului social al entităților asociate la
care de țin participatii, prin încorporarea rez ervelor:

262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate” = 1068 „Alte rezerve”

Creditarea contului 262 „Acțiuni deținute la entitățile asociate” are loc la
momentul cedării titlurilor deținute la entitățile asociate, cu valoarea contabilă a
acestora:

6641 „Cheltuieli privind imobilizările = 262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate”
financiare cedate”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea acțiunilor deținute de
entitate la entitățile asociate, la finele perioadei contabile.

97 Contul 263 “Acțiuni deținute la entități controlate în comun” ține
evidența titlurilor de ținute de entitate la alte entit ăți controlate în comun. O
entitate controlată în comun este o asociere în participa ție care presupune
înfiin țarea unei corpora ții, a unui pa rteneriat sau a altei entită ți în care fiecare
asociat are un interes. Entitatea operează în acela și fel ca alte entită ți, exceptând
faptul că un angajament contractual dintre asocia ții într -o asociere în participa ție
stabile ște controlul comun asupra acti vității economice a entită ții. Conținutul
economic și funcțiunea contabilă sunt asemănătoare cu primele două conturi din
grupa 26.

Contul 264 „Titluri puse în echivalen ță” se utilizeaz ă la consolidare și
eviden țiază titluril e de participare consolidate pr in metoda punerii în echivalen ță.
Este cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ.

Contul 265 „Alte titluri imobilizate” , ține eviden ța altor titluri de
valoare deținute de entitatea economic ă pe o perioad ă îndelungat ă, în capitalul
social al altor entități, decât cele afiliate, asociate sau controlate în comun. Este
cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ. Conținutul economic și
funcțiunea contabilă sunt asemănătoare cu celelalte conturi din grupa 26.

Contul 266 „Certifica te verzi amânate”30 ține eviden ța titlurilor primite
de produc ătorii de energie regenerabil ă ce atestă producerea din surse
regenerabile de energie a unei cantități de energie electrică , a căror tranzacționare
a fost amânată . După conținutul economic este c ont de active imobilizate cu
funcție contabilă de activ.
Se debitează cu valoarea certificatelor verzi pentru care se constată dreptul
de a le primi, dar a c ăror tranzac ționare este amâ nată, potrivit legii:

266 „Certificate verzi amânate” = 472 „Venituri înregistrate în avans”

Se crediteaz ă cu valoarea certificatelor verzi primite , admise la
tranzac ționare :

507 „Certificate verzi primite” = 266 „Certificate verzi amânate”

Soldul contului este debitor și eviden țiază valoarea certificatelor verzi a
căror tranzacționare este amânată, potrivit legii.

Contul 267 „Creanțe imobilizate” ține evidența împrumuturilor pe care
entitatea consimte să le acorde entităților afiliate, asociate, controlate în comun
sau altor entități economice, pe termen lung, în ba za unor contracte, pentru care
sunt percepute dobânzi, potrivit legii. În categoria altor creanțe imobilizate se mai

30 Problematica legată de certificatele verzi este detaliată la subcapitolul intitulat „Contabilitatea
investițiilor pe termen scur t”.

98 cuprind garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de entitate la terți precum și
obliga țiunile achizitionate cu ocazia emisiunilor de ast fel de titluri ef ectuate de
terți și care urmeaz ă a fi de ținute în gestiunea entit ății pe o perioada mai mare de
un an. Este cont de active imobilizate cu funcție contabilă de activ, care se
desfășoară pe mai multe conturi sintetice de gradul II, comform P lanului de
conturi general, aprobat prin OMFP nr. 1802/2014 cu modificările și completările
ulterioare.
Se debitează cu valoarea:
– împrumuturilor acordate în lei sau valută altor entități:

267 „Creanțe imobilizate” = 512 „Conturi curente la bănci”

– dobânzilor de primit aferente împrumuturilor în lei și devize:

267 „Creanțe imobilizate” = 766 „Venituri din dobânzi”

– sume lor plătite sau de plătit, reprezent ând valoarea obliga țiunilor
achizi ționate cu ocazia emisiunilor de obliga țiuni efectuate de ter ți, care urmeaz ă
a fi de ținute pe o perioad ă mai mare de un an:

267 „Creanțe imobilizate” = 512 „Conturi curente la bănci”
(462 „Creditori diverși”)

– garanțiilor depuse la furnizori:

267 „Creanțe imobilizate” = 411 „Clienți”

– diferențelor f avorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate
în valută, rezultate din evaluarea acestora la cursul de la închiderea al lunii sau a
exercițiului financiar:

267 „Creanțe imobilizate” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Contul 267 „Creanțe imobilizate” se creditează cu valoarea:
– creanțelor imobilizate și a dobânzilor aferente, încasate, precum și a
garanțiilor restituite de furnizori:

512 „Conturi curente la bănci” = 267 „Creanțe imobilizate”
(531 Casa)

99 – diferenț elor nefavorabile de curs valutar aferente împrumuturilor
acordate, depozitelor constituite bîn valută, încasării creanțelor sau evaluării
acestora la cursul de închidere al lunii sau a exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs = 267 „Creanțe imobilizate”
valutar”

– valoarea pierderilor din creanțe imobilizate:

663 „Pierderi din creanțe legate de = 267 „Creanțe imobilizate”
participații”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea creanțelor entității față
de terț i, la finele perioadei.

Contul 269 „Vărsăminte de efectuat pentru imobilizările financiare” ,
evidențiază sumele datorate de entitate terților, rezultate în urma achiziției de
imobilizări financiare. Este cont rectificativ al valorii imobilizărilor financ iare, cu
funcție contabilă de pasiv.
Se creditează cu sumele parțiale datorate de entitate rezultate din achiziția
imobilizărilor financiare:

26 „Imobilizări financiare” = %
512 „Conturi la bănci”
269 „Vărsăminte de efectuat pe ntru
imobilizări financiare”

Se debitează cu sumele achitate de entitate pentru imobilizările financiare
achiziționate anterior:

269 „Vărsăminte de efectuat pentru = %
imobilizări financiare” 5121 „Conturi la bănci în lei”
5311 „Casa în lei”

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate terților pentru
imobilizările financiare achiziționate, la finele perioadei contabile.
2.7.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor
operațiuni legate de imobilizările fi nanciare
Exemplul nr. 1. La începutul exercițiului financiar curent, entitatea
economică achiziționează acțiuni de la entitățile afiliate, cost achiziție 100.000 lei.
Jumătate din valoarea acțiunilor achiziționate se achită imediat din contul curent
de la bancă iar diferența se achită într -o perioadă viitoare, tot din contul deschis la
bancă.

100 1. În contabilitatea entității cumpărătoare:
– achiziția de interese de participare:

261 „Acțiuni deținute la entitățile
afiliate” = % 100.000
5121 „Conturi la bănci în lei” 50.000
2692 „Vărsăminte de efectuat privind
acțiunile deținute la entitățile afiliate” 50.000

– achitarea diferenței de plată:

2692 „Vărsăminte de efectuat = 5121 „Conturi la bănci în lei” 50.000
privind acțiunile deținute la
entități le afiliate”

2. În contabilitatea entității emitente de acțiuni:
– emisiunea de acțiuni:

456 „Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul” = 1011 „Capital social subscris
nevărsat” 100.000

– încasarea contravalorii de 50% din acțiunile emi se:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 50.000
privind capitalul”

– trecerea capitalului social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat:

1011 „Capital social subscris = 1012 „Capital social subscris vărsat 50.000
nevărsat”

– încasarea diferenței reprezentând contravaloarea acțiunilor emise:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații 50.000
privind capitalul”

– trecerea capitalului social subscris nevărsat la capital social subscris
vărsat:

1011 „Capital social subscris = 1012 „Capital social subscris vărsat” 50.000
nevărsat”

101 Exemplul nr. 2. Adunarea generală a acționarilor a hotărât ca din profitul
net realizat în exercițiul financiar curent în sumă de 100.000 lei, să fie repartizat
pentru dividende acționarilor (entității afiliate ) suma de 30.000 lei.
Înregistrările contabile privind această operațiune sunt:
1. În contabilitatea entității emitente de acțiuni:
– repartizare profit net pentru divi dende:

117 „Rezultatul reportat” = 457 „Dividende de plată” 30.000

– impozit dividende, în cotă de 5 % și virarea acestuia:

457 „Dividende de plată” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate” 1.500

și

446 „Alte impozite, taxe și = 5121 „Co nturi la bănci în lei” 1.500
vărsăminte asimilate

– achitare dividende nete și impozit pe dividende:

%
457 „Dividende de plată“
446 „Alte impozite, taxe și
viramente asimilate“ = 5121 „Conturi la bănci în lei“ 30.000
28.500
1.500

2. În contabilit atea entității cumpărătoare de acțiuni:

– înregistrarea în contabilitate la finele exercițiului financiar curent, a
dreptului de a încasa dividendele nete:

461 „Debitori diverși” = 7611 „Venituri din acțiuni deținute la
entitățile afiliate” 28.500

– încasarea dividendelor nete cuvenite:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverși” 28.500

Exemplul nr. 3. Conducerea e ntității economice hotărăște să -și dezvolte
activitatea, motiv pentru care încheie un cu un furnizor un contract pri vind
construcția unui magazin. Valoarea contractului este de 300.000 lei iar în contract
se prevede o garanție de bună execuție în cuantum de 10% din valoarea
contractului. După recepția lucrării și expirarea perioadei de garanție, suma
reținută se restitu ie furnizorului.

102 Notă: Garanțiile de bună execuție fac parte din categoria imobilizărilor
financiare și reprezintă sumele reținute de către beneficiar din valoarea lucrărilor
de investiții executate de furnizor, până la expirarea perioadei de garanție
prevăzută în contract.

1. Înregistrări contabile la beneficiarul construcției:
– înregistrarea facturii primite de la furnizor în sumă de 300.000 lei:

231 „ Imobilizări corporale în curs
de execuție” = 404 „Furnizori de imobilizări” 300.000

– constituirea g aranției de bună execuție :

404 „Furnizori de imobilizări” = 167 „Alte împrumuturi și datorii 30.000
asimilate”

– achitarea facturii către furnizor:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 270.000

– recepția finală a cons trucției:

212 „Construcții” = 231 „ Imobilizări corporale în curs de
execuție” 300.000

– la sfârșitul perioadei de garanție ( dacă nu s -au înregistrat situații care să
solicite utilizarea garanției) , aceasta se restituie care furnizor:

167 „Alte imprumu turi și datorii = 5121 „ Conturi la bănci în lei” 30.000
asimilate”

2. Înregistrări contabile la furnizor:
– emiterea facturii pentru lucrările prestate în sumă de 300.000 lei:

4111 „Clienți” = 704 „ Venituri din servicii prestate” 300.000

– înregistrarea garanției de bună execuție:

2678 „Alte creanțe imobilizate” = 4111 „Clienți” 30.000

– încasarea parțială a facturii :

5121 „ Conturi la bănci în lei” = 411 „Clienți” 270.000

– încasarea ulterioară a contravalorii garanției de bună exec uție:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 2678 „Alte creanțe imobilizate” 30.000

103 2.8. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea sau pierderea de
valoare a imobilizărilor
Reglementările contabile în vigoare31 prevăd pentru evaluarea elementelor
de natura activelor înregistrate la cost cu ocazia inventarierii, că diferențele
constatate în minus între valoarea de inventar și valoarea contabilă se evidențiază
distinct în contabilitate, în conturi de ajustări, aceste elemente menținându -se la
valoarea lor de intrare.
Corectarea valorii imobilizărilor necorporale și corporale și aducerea lor la
nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcție de tipul de depreciere
existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se
consta tă o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea
ajustărilor pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a
acestora.
Scăderea valorii imobilizărilor financiare, constatată cu ocazia
inventarierii, presupun e constituirea de ajustări pentru pierdere de valoare. Scopul
efectuării de ajustări este respectarea principiului costului istoric, potrivit căruia,
elementele de bilanț trebuie menținute la valoarea lor de intrare.
Ajustările efectuate valorii imobiliz ărilor în cazul deprecierii sau pierderii
de valoare sunt contabilizate prin intermediul conturilor din grupa 29 „Ajustări
pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor” . După
conținutul economic sunt conturi rectificative a valorii de intra re a imobilizărilor
iar după funcția contabilă sunt conturi de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale,
constituite sau majorate:

% = 290 „Ajustări pentru deprecierea
681 „Cheltuieli de exploatare p rivind imobilizărilor necorporale”
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”
686 „Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru pierdere
de valoare”

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor cor porale,
constituite sau majorate:

% = 291 „Ajustări pentru deprecierea
681 „Cheltuieli de exploatare privind imobilizărilor corporale”
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”
686 „Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru pierdere
de valoare”

31 Art. 55 (3) din OMFP nr. 1802/2014.

104
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție,
constituite sau majorate:

% = 293 „Ajustări pentru deprecierea
681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, imobilizărilor î n curs de execuție”
provizioanele și ajustările pentru
depreciere”
686 „Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru pierdere
de valoare”

– valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor
financiare, constituite sau majorate:

686 „Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru pierdere = 296 „Ajustări pentru pierderea de valoare
a imobilizărilor financiare”
de valoare”

Conturile din grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de
valoare a imobilizărilor” se debitează în momentul în care nu mai sunt aplicabile
motivele pentru care au fost efectuate ajustările respective:

29 „Ajustări pentru deprecierea sau = %
pierderea de valoare a imobilizărilor” 781 „Venituri din provizioane și ajustări”
de valoare privind activitatea de
exploatare
786 „Venituri financiare din ajustări
pentru pierderea de valoare”

Soldul conturilor este creditor și reprezintă valoarea ajustărilor constituite
pentru deprecierea imobilizărilor la finel e perioadei contabile.

105
CAPITOLUL III

Contabilitatea stocurilor și producției în curs de execuție

3.1. Generalități privind activele circulante
Activele deținute de entitățile economice sunt considerate active
circulante, atunci când32:
a) se a șteapt ă să fie realizat sau este de ținut cu inten ția de a fi vândut sau
consumat în cursul normal al ciclului de exploatare al entit ății;
b) este de ținut, în principal, în scopul tranzac ționării;
c) se a șteapt ă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilan țului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare
nu este restric ționat ă.
În categoria activelor circulante se cuprind:
– stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost
întocmită factură;
– crean țele;
– investițiile pe termen scurt;
– casa și conturi la bănci.
Activele circulante se evaluează și se înregistrează în contabilitate la
valoarea de intrare, care cuprinde următoarele forme: cost de achiziție, cost de
producție, valoare de aport, valoare de piață, valoare justă, după caz.
3.2. Stocurile, componentă a activelor ciculante
Stocurile33 sunt active circulante, cu următoarele caracteristici:
a) deținute de entitate pentru a fi vândute în aceeași stare sau după
prelucrarea lor în procesul de pro ducție pe parcursul desfășurării normale a
activității;
b) în curs de producție în vederea vânzării în aceleași condiții;
c) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a
fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.
În cadrul stocurilor se cuprind:
– mărfurile, respectiv bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea
revânzării sau produsele predate magazinelor proprii;

32 Art. 268 (1) din OMFP nr. 1802/2014.
33 Art. 272 (1 -3) din OMFP nr. 1802/2014.

106 – materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor și se
regăsesc în produsul finit, integral sau parțial, fie în starea lor inițială, fie
transformată;
– materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale
pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și alte
materiale consuma bile), care participă sau ajută la procesul de fabricație sau de
exploatare fără a se regăsi de regulă, în produsul finit. Piesele de schimb
importante și echipamentele de securitate sunt considerate imobilizări corporale
atunci când o entitate preconizeaz ă că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai
mari de un an.
– materialele de natura obiectelor de inventar ;
– produsele, compuse din :
a) semifabricatele, produse al căror proces tehnologic a fost
terminat într -o anumită fază de fabricație și care trec într -o altă fază de fabricație
sau se livrează ca atare terților;
b) produsele finite, care au parcurs în întregime fazele de fabricație
și nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entității, putând fi depozitate
în vederea livrării sau expediate direct clienților;
c) produsele reziduale, reprezentând rebuturile, materialele
recuperabile și deșeurile;
d) produsele agricole , rezultate la momentul recolt ării de la
activele biologice ale entității, precum lâna, copaci i tăiați, bumbac ul, lapte le,
struguri i, fructe le culese etc.;
– activele biologice de natura stocurilor, reprezentate de cele care urmeaz ă
a fi reco ltate ca produse agricole sau vâ ndute ca active biologice , precum:
animalele destinate produc ției de carne, animalele de ținute în vederea v ânzării,
peștii din fermele piscicole, culturile, cum ar fi cele de porumb și grâu, copacii
crescu ți pentru cherestea , etc.;
– ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achizi ționate sau
fabricate, destinate produselor v ândute și care î n mod temporar pot fi p ăstrate de
terți, cu obliga ția restituirii în condi țiile prev ăzute î n contracte;
– producția în curs de execuție, respectiv producția care nu a trecut prin
toate fazele (stadiile) de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic; prod usele
nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime; lucrările,
serviciile și studiile în curs de execuție sau neterminate.
– bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți,
pentru prelucrare sau in consig natie la terti, ma șinile folosite numai ca material de
demonstra ție pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durata de utilizare
de sub un an precum și stocurile cumpărate, pentru care s -au transferat riscurile și
beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare.
În categoria stocurilor se mai cuprind activele cu ciclu lung de fabricație,
destinate vânzării, precum echipamente, nave, ansa mbluri sau complexuri de
locuin țe etc., realizate de entitățile ce au ca activitate principal ă obținere a și
vânzarea unor astfel de produse . Dacă construcțiile sunt realizate în scopul
exploatării pe termen lung, de către entitatea care le -a realizat, ele reprezintă

107 imobilizări. Activele de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuințe care
inițial era u destinate vânzării și care ulterior își schimbă destinația, urmând a fi
folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie închiriate unor terți, sunt
transferate de la stocuri la imobilizări corporale. Transferul se efectuează la data
schimbării destinației, la valoarea la care activele erau înregistrate în contabilitate
(reprezentată de cost).
Atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe acesta de
construcții destinate vânzării, acesta este înregistrat la stocuri. Un activ care a f ost
inițial recunoscut la terenuri și este folosit ulterior pentru construirea de
ansambluri de locuințe destinate vânzării, în funcție de modul de negociere a
contractelor de vânzare a bunurilor ce fac obiectul construcției și vânzării,
valoarea terenului se include în valoarea activului construit sau se evidențiază
distinct la stocuri de natura mărfurilor.

Potrivit prevederilor legale, contabilitatea valorilor materiale se ține
cantitativ și valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a
inventarului intermitent.
În condițiile utilizării metodei inventarului permanent, în contabilitate se
înregistrează toate operațiile de intrare și de ieșire de bunuri materiale prin
conturile de stocuri, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea î n orice moment a
stocurilor existente atât din punct de vedere cantitativ cât și valoric.
Metoda inventarului intermitent constă în stabilirea ieșirilor și
înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la finele perioadei.
Astfel ieș irile (E) se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale (Si)
plus valoarea intrărilor (I) minus valoarea stocurilor finale (Sf), determinate pe
baza inventarierii, respectiv:

E = Si + I – Sf
3.3. Evaluarea stocurilor
La intrarea în entitate , bunurile se evaluează și se înregistrează în
contabilitate la valoarea de intrare, denumită valoare contabilă, care îmbracă
următoarele forme:
a) cost de achiziție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) cost de producție – pentru bunurile produs e în entitate;
c) valoarea de aport, stabilită în urma evaluării – pentru bunurile
reprezentând aport la capitalul social;
d) valoarea justă – pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate
plus la inventariere.
Conform prevederilor OMFP 1802/201 4 cu modificările și completările
ulterioare, înregistrarea în contabilitate a intrării stocurilor se efectuează la data
transferului riscurilor și beneficiilor. Deși, în majoritatea situațiilor, datele de

108 transfer al controlului, de transfer al proprietăț ii și de livrare coincide, pot exista și
decalaje de timp, pentru:
– bunuri vândute în consignație sau stocurile la dispoziția clientului;
– stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rămân în
evidența debitorului până la vânzarea lor;
– bunuri recepționate pentru care nu s -a primit încă factura, care trebuie
înregistrate în activele cumpărătorului;
– bunuri livrate și nefacturate, care trebuie scoase din evidență, transferul
de proprietate având loc;
– bunuri vândute și nelivrate încă, pentru care a avut loc transferul
proprietății. De exemplu, la vânzările cu condiția de livrare „exwork “, etc.
În situația existenței unor decalaje între aprovizionarea și recepția
bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entității, po trivit legii,
se procedează astfel:
– bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la
locul de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza recepției și a documentelor
însoțitoare;
– bunurile sosite și nerecepționate se înregis trează distinct în contabilitate
ca intrare în gestiune.
Art. 285 al. 1-4 din OMFP nr. 1802/2014 prevede: „ Costul stocurilor care
nu sunt de obicei fungibile (bunuri de orice natur ă care nu se pot distinge î n mod
substan țial unele de altele ) și al acel or bunuri sau servicii produse și destinate
unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specific ă a costurilor
individuale. Identificarea specific ă a costului presupune atribuirea costurilor
specifice elementelor ident ificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este
adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comen zi distincte, indiferent
dacă au fost cump ărate sau produse. Identificarea specific ă nu poate fi folosit ă în
cazurile în care stocurile cuprind un num ăr mare de elemen te, care sunt de regul ă
fungibile.
Evaluarea și înregistrarea în contabilitate a bunurilor de natura stocurilor
intrate în gestiune se poate realiza și prin metoda costului standard pentru
activitatea de producție sau metoda prețului cu amănuntul, în comer țul cu
amănuntul34, valori în baza cărora vor fi reflectate și evaluate toate intrările de
astfel de bunuri în cursul exercițiului financiar. Aceleași valori standard va fi
utilizat și la ieșirea bunurilor din gestiune. În situația în care bunurile intrate în
gestiune în cursul exercițiului vor avea prețuri diferite de cele standard,
diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție, vor fi reflectate
într-un cont distinct, fiind recunoscute în costul activului. La sfârșitul fiecărei
luni, ace stea vor fi repartizate proporțional, atât asupra valorii bunurilor ieșite, cât
și asupra stocului rămas, cu ajutorul unui coeficient de repartizare, calculat astfel:

34 Art. 286 (1) din OMFP nr. 1802/2014.

109 Coeficient
de
repartizare35

= Soldul inițial al
diferențelor de preț + Diferențe de pr eț aferente intrărilor în cursul
perioadei cumulat de la începutul exercițiului
financiar până la finele perioadei de referință
Soldul inițial al
stocurilor la preț de
înregistrare + Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preț
de înregistrare, cumul at de la începutul
exercițiului financiar, până la finele perioadei
de referință

Valoarea coeficientului se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din
gestiune evaluate la preț de înregistrare iar suma rezultată se înregistrează în
conturile corespunză toare în care au fost evidențiate bunurile ieșite. La finele
perioadei, soldurile conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de
stocuri, la preț de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea
stocurilor la costul de ach iziție sau de producție, după caz.
În comerțul cu amănuntul se poate utiliza metoda prețului cu amănuntul,
în scopul determinării costului stocurilor de articole numeroase și cu mișcare
rapidă, care au marje similare de adaos comercial și pentru care, în mod practic,
nu poate fi folosită o altă metodă. Astfel, costul mărfurilor vândute se calculează
prin deducerea valorii marjei brute din prețul de vânzare al mărfurilor. Pentru
calculul marjei brute medii de adaos comercial, soldul inițial al contului de
mărfuri și valoarea intrărilor de mărfuri nu vor cuprinde taxa pe valoarea adăugată
neexigibilă.

La inventariere , elementele de natura stocurilor se reflectă și se
evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
Valoarea conta bilă a unui bun de natura stocurilor este valoarea la care acesta este
recunoscut în situațiile financiare anuale, după ce se deduc ajustările acumulate
din deprecierea de valoare. Stabilirea valorii de inventar a bunurilor se face prin
aplicarea principiu l prudenței, potrivit căruia se va ține seama de toate ajustările
de valoare datorate deprecierilor de valoare.

La închiderea exercițiului financiar , activele de natura stocurilor se
evaluează la valoarea contabilă, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate.
În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de
inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin
constituirea unei ajustări pentru depreciere.
Valoarea realizabilă netă a stocu rilor reprezintă prețul de vânzare estimat
care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus
costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul și costurile
estimate necesare vânzării.

35 La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul inițial al contului de mărfuri ș i valoarea
intrărilor de mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.

110 Conform prevederilor OMFP 1802/2014, în cazul unor decalaje între
vânzarea și livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieșiri din entitate,
nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
– bunurile vândute și nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar î n
contabilitate în conturi în afara bilanțului;
– bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieșiri din gestiune
atât la locurile de depozitare, cât și în contabilitate, pe baza documentelor care
confirmă ieșirea din gestiune potrivit legii;
– bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de
proprietate se înregistrează la intrări și, respectiv, la ieșiri, atât în gestiune, cât și
în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.
Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1802/2 014, art. 96 (1) prevede:
„Costul de achizitie sau costul de produc ție al stocurilor din aceea și categorie și al
tuturor elementelor fungibile ieșite din gestiune se calculeaz ă prin aplicarea uneia
din urm ătoarele metode :
a) „costului mediu ponderat” (CMP );
b) „primei intrări -primei ieșiri” (FIFO);
c) „ultimei intrări -primei ieșiri” (LIFO);

a. Costul mediu ponderat (CMP) se poate calcula în două variante:
– stabilirea unui cost mediu ponderat, calculat ca raport între valoarea
stocului și cantitate, d upă fiecare intrare în parte;
– determinarea unui cost mediu ponderat lunar (periodic), ca raport între
valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrărilor în cursul lunii și cantitatea
existentă în stocul inițial plus cantitățile intrate în cursu l lunii, astfel:

QiQixpiCMP

unde: – Qi – cantitatea aferentă stocului i;
– pi – prețul de vânzare aferent stocului i.

1. a) Exemplificarea modului de determinare a costului mediu
ponderat calculat după fiecare intrare în parte :

Presupunem că un material „Z” se caracterizează prin următoarele informații:
a) stoc la 01.11.N…………….. 400 unități a 120 lei/unitate;
b) intrări în stoc:
– 05.11.N……………………….. 3.000 unități a 172 lei/unitate;
– 07.11.N………………….. ……… 180 unități a 140 lei/unitate;
– 18.11.N…………………………. 150 unități a 160 lei/unitate;
c) ieșiri din stoc:
– 06.11.N…………………………. 600 unități;
– 11.11.N……………………..…. 400 unități;

111 d) stocul final l a 30.11 anul N este reprezentat de 2.730 unități.

Fișa de stoc pentru materialul „Z”
Data Explicații Intrări Ieșiri Stoc
Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val.
01.11 St. inițial 400 120 48.000 – – – 400 120 48.000
05.11 Intrare 3.000 172 516.000 – – – 3.400 165,88 564.000
06.11 Ieșire – – – 600 165,88 99.528 2.800 165,88 464.464
07.11 Intrare 180 140 25.200 – – – 2.980 164,32 489.644
11.11 Ieșire – – – 400 164,32 65.728 2.580 164,32 423.944
18.11 Intrare 150 160 24.000 – – – 2.730 164,08 447.938
Total 3.730 164,40 613.200 1.000 165,26 165.256 2.730 164,08 447.938

1.b) Exemplificarea modului de determinare a costului mediu
ponderat, calculat lunar:

Fișa de stoc pentru materialul „Z”
Data Explicații Intrări Ieșiri Stoc
Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val.
01.11 St. inițial 400 120 48.000 – – – – – –
05.11 Intrare 3.000 172 516.000 – – – – – –
06.11 Ieșire – – – 600 164,40 98.640 – – –
07.11 Intrare 180 140 25.200 – – – – – –
11.11 Ieșire – – – 400 164,40 65.760 – – –
18.11 Intrare 150 160 24.000 – – – – – –
Total 3.730 164,40 613.200 1.000 164,46 164.400 2.730 164,40 448.800

CMP = 613 200 / 3730 = 164,40 lei/unitate.

b. Potrivit metodei FIFO (primului intrat -primului ieșit), bunurile
ieșite din gestiune se evalu ează la costul de achiziție (sau de producție) al
primului lot intrat iar pe măsura epuizării acestuia, la costul de achiziție (sau de
producție) al lotului următor în ordine cronologică.

2. Exemplificarea evaluării stocurilor după metoda FIFO:

Fișa de s toc pentru materialul „Z”
Data Explicații Intrări Ieșiri Stoc
Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val.
01.11 St. inițial 400 120 48.000 – – – 400 120 48.000
05.11 Intrare 3000 172 516.000 – – – 400
3.000 120
172 48.000
516.000
06.11 Ieșire – – – 400
200 120
172 48.000
34.400 2.800 172 481.600
07.11 Intrare 180 140 25.200 – – – 2.800
180 172
140 481.600
25.200
11.11 Ieșire – – – 400 172 68.800 2.400 172 412.800

112 Data Explicații Intrări Ieșiri Stoc
Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val.
180 140 25.200
18.11 Intrare 150 160 24.000 – – – 2.400
180
150 172
140
160 412.80 0
25.200
24.000
Total 3.730 164,40 613.200 1.000 151,20 151.200 2.730 169,23 462.000

c. Conform metodei „ultimului intrat -primului ieșit” (LIFO), bunurile
ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție (sau de producție) al ultimei
intrări (lo t). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează
la costul de achiziție (sau de producție) al lotului anterior, în ordine cronologică.

3. Exemplificarea evaluării stocurilor după metoda LIFO:

Fișa de stoc pentru materialul „Z”
Data Explicații Intrări Ieșiri Stoc
Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val. Cant. P.U. Val.
01.11 St. inițial 400 120 48.000 – – – 400 120 48.000
05.11 Intrare 3.000 172 516.000 – – – 400
3.000 120
172 48.000
516.000
06.11 Ieșire – – – 600 172 103.200 400
2.400 120
172 48.000
412.800
07.11 Intrare 180 140 25.200 – – – 400
2.400
180 120
172
140 48.000
412.800
25.200
11.11 Ieșire – – – 180
220 140
172 25.200
37.840 400
2.180 120
172 48.000
374.960
18.11 Intrare 150 160 24.000 – – – 400
2.180
150 120
172
160 48.000
374.960
24.000
Total 3.730 164,40 613.200 1.000 166,24 166.240 2.730 163,72 446.960

Pentru înregistrarea în contabilitate a bunurilo r materiale de natura
stocurilor, se utilizează conturile din clasa 3 „Conturi de stocuri și producție în
curs de execuție”, împărțită în 8 grupe, ultimul cont al unor grupe fiind unul de
diferențe de preț, având pe poziția a treia a simbolului cifra 8. Ac este conturi de
diferențe de preț sunt utilizate în cazul evaluării bunurilor materiale la preț
prestabilit sau standard.

113 3.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime, materiale
consumabile și materiale de natura obiectelor de inventar
Materiile prime și materialele consumabile reprezintă elemente de stoc
care participă direct la procesul de obținere a producției și care se regăsesc în
produse, integral sau parțial, în forma inițială ori transformată. Pentru
contabilizarea acestor categorii de st ocuri se utilizează conturile: 301 „Materii
prime”; 302 „Materiale consumabile” și 308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale”.

Conturile 301 „Materii prime” și 302 „Materiale consumabile” , au
rolul de a evidenția existența, mișcarea și transf ormarea unor astfel de active.
După conținutul economic, sunt conturi de active circulante iar după funcția
contabilă, conturi de activ.
În situația contabilizării stocurilor prin metoda inventarului permanent,
aceste două conturi se debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile achiziționate de la furnizori, cu plata ulterioară (inclusiv taxa pe
valoarea adăugată deductibilă):

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile achiziționate de la furnizori, cu plata imediată din contul de la bancă
(inclusiv taxa pe valoarea adăugată deductibilă):

%
301 „Materii prime”
302 „Material e consumabile”
4426 „TVA deductibilă” = 512 „Conturi curente la bănci”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile achiziționate de la furnizori, cu plata imediată dintr -un avans de
trezorerie (inclusiv taxa pe valo area adăugată deductibilă):

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
4426 „TVA deductibilă” = 542 „Avansuri de trezorerie”

114 – valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile achiziționate de la furnizori, pentr u care nu s -au întocmit facturi
(inclusiv taxa pe valoarea adăugată neexigibilă):

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
4428 „TVA neexigibilă” = 408 „Furnizori -facturi nesosite”

– valoarea accizelor și taxelor vamale aferente bunurilor impor tate:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile, reprezentând aport în natură la capitalul social:

%
301 „Mat erii prime”
302 „Materiale consumabile” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime (materialelor
consumabile) primite cu titlu gratuit:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabi le” = 7582 „Venituri din donații și subvenții
primite“

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime (materialelor
consumabile) rezultate din dezmembrări:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile” = %
601 „Cheltuieli cu materiile prime“
602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”

– valoarea unor astfel de bunuri materiale constatate plus la inventar:

301 „Materii prime”
(302 „Materiale consumabile”) = 601 „Cheltuieli cu materiile prime”
(602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”)

sau

601 „Cheltuieli cu materiile prime”
(602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”) = 301 „Materii prime” în roșu ( – )
(302 „Materiale consumabile”)

115 – valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime (materialelor
consumabile) aduse de la terți (prelucrate):

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile” = 351 „Materii și materiale aflate la terți”

– valoarea semifabricatelor și produselor finite reținute și consumate ca
materie primă în cadrul entității:

301„Materii prime” = %
341 „Semifabricate”
345 „Produse finite”

– valoarea semifabricatelor și produselor finite reținute și consumate ca
materiale în cadrul entității :

302 „Materiale consumabile” = %
341 „Semifabricate”
345 „Produse finite”

– diferențele de preț în minus (favorabile), aferente materiilor prime și
materialelor achiziționate:

%
301 „Materii prime”
302 „Mate riale consumabile” = 308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale“

În creditul conturilor se înregistrează:
– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile eliberate în procesul de fabricație; constatate lipsă l a inventariere
precum și a celor distruse:

601 „Cheltuieli cu materiile prime”
(602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”) = 301 „Materii prime”
(302 „Materiale consumabile”)

– valoarea la preț de înregistrare a acestor bunuri, vândute ca atare:
a) trecerea lor în categoria mărfurilor:

371 „Mărfuri” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”

116 b) vânzarea către terți:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată”

și concomitent: – scăderea din gestiun e a mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

– valoarea la preț de înregistrare a acestor bunuri, donate terților:

6582 „Donații și subvenții acordate” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”

– valoarea la p reț de înregistrare a acestor bunuri, trimise spre prelucrare
sau în custodie la terți:

351 „Materii și materiale aflate la terți” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime și materialelor
consumabile distruse prin calamități:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = %

301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”

Soldul conturilor este debitor și reflectă valoarea la preț de înregistrare a
materiilor prime (materialelor consumabile) existente în stoc la finele perioadei
contabile.

Materialele de natura obiectelor de inventar sunt reprezentate de acele
elemente de stoc care prezintă particularitatea că nu se consumă la prima utilizare.
Cu toate acestea, el e nu se înregistrează în contabilitate ca imobilizări corporale
întrucât nu îndeplinesc cumulativ condițiile necesare a fi considerate imobilizări
corporale. Neconsumându -se la prima utilizare, valoarea de intrare a acestora se
poate recupera integral, pe seama cheltuielilor la darea lor în folosință sau treptat
pe o perioadă de până la trei ani.
Pentru înregistrarea în contabilitate a obiectelor de inventar, se utilizează
contul: 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” , ce ține evidența
existenței și mișcării stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar aflate
fie în depozit, fie în folosință. După conținutul economic este un cont de active
circulante materiale iar după funcția contabilă, este cont de activ.

117 Notă: Principalele corespon dențe pe debit și credit ale contului sunt
aceleași ca și în cazul conturilor 301 „Materii prime” și 302 „Materiale
consumabile”. Spre deosebire însă de materiile prime și materialele consumabile,
care sunt eliberate pentru consumul productiv sau neproduct iv, materialele de
natura obiectelor de inventar sunt date în folosința secțiilor, atelierelor, salariaților
etc. Eliberarea în folosință a acestor categorii de stocuri se înregistrează în
contabilitate prin nota contabilă:

603 „Cheltuieli privind materia lele de
natura obiectelor de inventar” = 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”

și concomitent:

D 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință”

Scăderea din evidență a materialelor de natura obiectelor de inventar, cu
ocazia declasării acestora, de înregistrează în contabilitate în creditul contului în
afara bilanțului 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință”.
Notă : În situația în care pentru contabilizarea stocurilor de materii prime,
materiale con sumabile și materiale de natura obiectelor de inventar entitatea
economică aplică metoda inventarului intermitent, atunci stocurile existente la
începutul exercițiului financiar, precum și intrările în cursul perioadei de materii
prime, materiale consumabi le, materiale de natura obiectelor de inventar se
înregistrează direct în debitul conturilor 601 „Cheltuieli cu materiile prime“, 602
„Cheltuieli cu materialele consumabile“ și 603 „Cheltuieli privind materialele de
natura obiectelor de inventar“.
Conturil e 301 „Materii prime“, 302 „Materiale consumabile“ și 303
„Materiale de natura obiectelor de inventar“ se debitează numai la sfârșitul
perioadei cu valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime, materialelor
consumabile, materialelor de natura obiect elor de inventar, existente în stoc,
stabilită pe baza inventarului, prin creditul conturilor 601 „Cheltuieli cu materiile
prime“, 602 „Cheltuieli cu materialele consumabile“, 603 „Cheltuieli privind
materialele de natura obiectelor de inventar“ iar la înc eputul perioadei imediat
următoare, pentru respectarea permanenței metodelor, se reiau pe cheltuieli la
aceeași valoare.

Contul 308 „Diferențe de preț la materii prime și materiale” , apare în
situația în care la evaluarea stocurilor de materii prime, mat eriale consumabile și
materiale de natura obiectelor de inventar se utilizează prețul standard sau
prestabilit, în scopul de a evidenția diferențele în plus sau în minus între prețul de
înregistrare prestabilit și costul de achiziție sau de producție afere nt acestor
categorii de stocuri. De asemenea acest cont se mai utilizează și pentru reflectarea
distinctă a cheltuielilor accesorii privind aprovizionările de materii prime,
materiale consumabile și materiale de natura obiectelor de inventar (cheltuieli de
transport -aprovizionare, taxe nerecuperabile, și diverse alte cheltuieli) efectuate

118 de entitate în scopul aprovizionării cu materii prime și materiale consumabile.
Diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție sunt evidențiate
distinct în contabilitate și recunoscute în costul activului. Repartizarea diferențelor
de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează prin
intermediul coeficientului de repartizare, al cărui mod de calcul a fost prezentat
anterior . Valo area coeficientului se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din
gestiune la preț de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile
corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.
După conținutul economic, este cont rectifi cativ al valorii de înregistrare a
materiilor prime și materialelor consumabile iar după funcția contabilă este cont
bifuncțional.
Se debitează cu:
– diferențele de preț în plus sau nefavorabile (costul de achiziție mai mare
decât prețul standard) aferen te materiilor prime, materialelor consumabile și
materialelor de natura obiectelor de inventar intrate în gestiune, în corespondență
cu:
a) creditul contului 401 „Furnizori”, dacă plata are loc ulterior:

308 „Diferențe de preț la materii prime și
materi ale” = 401 „Furnizori”

b) creditul conturilor 512 „Conturi curente la bănci”, 531 „Casa”
sau 542 „Avansuri de trezorerie“ pentru aprovizionările achitate imediat:

308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale” = %

512 „Conturi curente la bănc i”
531 „Casa“
542 „Avansuri de trezorerie“

– contravaloarea cheltuielilor de transport, aprovizionare, taxelor
nerecuperabile și altor cheltuieli accesorii în corespondență cu:
a) creditul contului 401 „Furnizori”, pentru aprovizionările
achitate ulteri or:

308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale” = 401 „Furnizori”

b) creditul contului 512 „Conturi curente la bănci” sau 531
„Casa”, pentru aprovizionările achitate imediat:

308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale” = %

512 „Con turi curente la bănci”
531 „Casa“

119 – diferențele de preț în minus sau favorabile aferente materiilor prime,
materialelor consumabile și materialelor de natura obiectelor de inventar ieșite din
gestiune:

308 „Diferențe de preț la materii prime și
material e” = %

601 „Cheltuieli cu materiile prime”
602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile“
602 „Cheltuieli cu materialele de natura
obiectelor de inventar“

Se creditează cu:
– diferențele de preț în minus (favorabile), aferente materiilor prime,
materialel or consumabile și materialelor de natura obiectelor de inventar
achiziționate:

%

301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar” = 308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale“

– diferențele de p reț în plus (nefavorabile) aferente materiilor prime,
materialelor consumabile și materialelor de natura obiectelor de inventar ieșite din
gestiune:

%

601 „Cheltuieli cu materiile prime”
602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”
603 „Cheltuieli cu mate rialele de natura
obiectelor de inventar” = 308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale“

Soldul contului reprezintă diferențele de preț favorabile sau nefavorabile
aferente materiilor prime, materialelor consumabile și materialelor de natura
obiectelor de inventar existente în stoc la finele perioadei contabile.
3.4.1. Aplicație privind utilizarea metodelor inventarului permanent
și intermitent în cazul înregistrării în contabilitate a
stocurilor de materii prime
Entitatea economică se aprovizi onează cu materii prime de la un furnizor,
cost de achiziție 20.000 lei, TVA deductibilă 20 %. Se achită furnizorul din contul
de la bancă. Se eliberează în consum materii prime în valoare de 15.000 lei.

120 I. Metoda inventarului permanent.
a) aprovizionare cu materii prime:

%
301 „Materii prime”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 24.000
20.000
4.000

b) achitarea furnizorului:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24.000

c) eliberare materii prime în consum:

601 „Cheltuieli cu mater iile prime” = 301 „Materii prime” 15.000

Notă: Se constată că prin utilizarea acestei metode se poate determina
valoarea stocului neconsumat de materii prime la finele perioadei în sumă de
5.000 lei, obținut ca diferență între intrări și ieșiri (20.000 lei – 15.000 lei = 5.000
lei).

II. Metoda inventarului intermitent.
a) aprovizionare cu materii prime:

%
601 „Cheltuieli cu materiile prime”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 24.000
20.000
4.000

b) achitarea furnizorului:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24.000

c) eliberare materii prime în consum:
– Operațiunea nu se înregistrează în contabilitate, întrucât valoarea
orbunurile aprovizionate s -a trecut direct pe contul corespunzător de cheltuieli cu
stocurile.
d) înreg istrarea stocului de materii prime neconsumat la finele perioadei,
determinat pe bază de inventariere:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” – 5.000

e) reluarea pe cheltuieli, la începutul perioadei următoare, a stocului
constatat n econsumat la finele perioadei:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” 5.000

121 3.4.2. Aplicație privind înregistrările contabile legate de achiziția și
distribuirea echipamentului de lucru către salariați
Entitatea economică se aprovizi onează de la furnizori cu echipament de
lucru, cost de achiziție 50.000 lei, TVA 20 %. Se achită furnizorul din contul de la
bancă. Echipamentul de lucru se distribuie salariaților iar cota de 50% din
contravaloarea acestuia (plus taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă, în cotă
de 20%) se reține acestora din drepturile de salarii.
a) achiziția de echipament de lucru de la furnizori:

%
303 „Materiale de natura obiectelor
de inventar”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 60.000
50.000

10.000

b) achitarea furnizorului:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 60.000

c) distribuirea echipamentului către salariați:

%

603 „Cheltuieli privind obiectele
de inventar“
4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” = 303 „Materiale de natur a obiectelor de
inventar” 50 000

25 000

25 000

și concomitent:

D 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință” 50 000

d) TVA colectată aferentă contravalorii echipamentului de lucru suportată
de salariați:

4282 „ Alte creanțe în legătură cu
personalul” = 4427 „TVA colectată” 5.000

e) reținerea contravalorii echipamentului de lucru, inclusiv taxa pe
valoarea adăugată, de la salariați din drepturile de salarizare:

421 „Personal – salarii datorate” = 4282 „Alte cr eanțe în legătură cu
personalul” 30 000

f) scăderea din evidență a echipamentului de lucru, cu ocazia declasării
acestuia:

Credit 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință” 50.000

122 3.5. Contabilitatea stocurilor în curs de aprovizi onare
Așa cum s -a mai prezentat, această categorie de bunuri, este reprezentată
de: materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de
inventar, active biologice de natura stocurilor, mărfuri, ambalaje, pentru care s -au
transferat risc urile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare.
Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 32 „Stocuri
în curs de aprovizionare“ . După conținutul economic sunt conturi de active
circulante, cu funcție con tabilă de activ.
Se debitează cu valoarea stocurilor cumpărate, pentru care s -au transferat
riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare:

32 „Stocuri în curs de aprovizionare” = 401 „Furnizori”

În creditul conturilor din g rupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" se
înregistrează:

– valoarea stocurilor cumpărate, pentru care s -a încheiat procesul de
aprovizionare:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”
361 „Acti ve biologice de natura
stocurilor“
371 „Mărfuri“
381 „Ambalaje“ = 32 „Stocuri în curs de aprovizionare“

Soldul conturilor este debitor și reprezintă valoarea stocurilor cumpărate,
pentru care s -au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care, l a finele
perioadei de raportare, sunt în curs de aprovizionare.

3.5.1. Aplicație privind contabilizarea stocurilor în curs de
aprovizionare

La începutul lunii martie a a nului N, societatea ALFA SA achiziționează
de la un furnizor având sediul social în New York ( SUA), materii p rime în valoare
de 45.000 USD . Bunurile sunt transportate pe cale navală, iar cumpărătorul intră
în posesia materiilor prime din momentul în care bunurile sunt încărcate pe navă,
în portul vânzătorului. În da ta de 10 martie an N, transportatorul efectuează în
numele cumpărătorului, atât încărcarea, cât și recepția bunurilor. Cu această
ocazie, vânzătorul transferă cumpărătorului, atât proprietatea, cât și riscurile și
beneficiile.

123 Recepția bunurilor se face de către transportator în numele
cumpărătorului. La recepție nu se constată diferențe față de cantitatea livrată de
vânzător, moment în care transportatorul confirmă cumpărătorului existența
bunurilor solicitate și transmite o copie a facturii primite de l a furnizor și o copie a
procesului -verbal de recepție. Pe toată perioada transportului până la predarea
bunurilor către cumpărător, acestea se află în proprietatea cumpărătorului și în
răspunderea transportatorului. Cursul de schimb leu -USD la data recepți ei
materiilor prime este cel comunicat de Banca Națională a României, din ultima zi
bancară anterioară operațiunii, respectiv de 4,1859 lei/dolar. Plata furnizorului se
face în 7 zile calendaristice de la încărcarea bunurilor pe nava transportatorului,
respectiv 17 martie an N. Cursul valutar utilizat la plata facturii este de 3,900
lei/dolar. Bunurile ajung în România în data de 12 mai an N. Odată ajunse în țară,
transportatorul predă cumpărătorului materiile prime și facturează către acesta
cheltuielile d e transport în valoare de 5.000 dolari. Data la care cumpărătorul a
acceptat factura de transport este 12 mai an N, iar cursul valutar utilizat la
reflectarea în contabilitate a acestor cheltuieli este de 4,200 lei/dolar. În perioada
imediat următoare, cum părătorul vămuiește bunurile importate și plătește taxele
vamale în sumă de 12.800 lei și TVA în sumă de 27.360 lei. Plata cheltuielilor de
transport se face în 2 zile calendaristice de la data facturării, respectiv în data de
14 mai an N, la cursul valuta r de 4,220 lei/dolar. Materiile prime sunt eliberate în
totalitate în consum.
În contabilitatea cumpărătorului, evidențierea materiilor prime în curs de
aprovizionare pentru care s -au transferat riscurile și beneficiile aferente se reflectă
astfel:
a) Rec unoașterea stocurilor la momentul transferului riscurilor și
beneficiilor (10 martie an N). Evaluarea stocurilor se face pe baza documentației
transmise/confirmate de transportator, utilizându -se cursul valutar comunicat de
BNR din ultima zi bancară anteri oară operațiunii de recepție, respectiv cel din
data de 10 martie an N, de 4,1859 lei/USD. Valoarea stocului este de 188.366 lei
(45.000 dolari x 4,1859 lei/dolar). Întrucât stocul deținut este în curs de
aprovizionare, recunoașterea se face, după natura a cestuia, în conturile din grupa
32 „Stocuri în curs de aprovizionare“.

321 „Materii prime în curs de
aprovizionare” = 401 „Furnizori” 188.366

b) Achitarea furnizorului în data de 17 martie an N (45.000 dolari x 3,900
lei/dolar = 175.500 lei). Se obțin astfel diferențe de curs valutar favorabile,
înregistrate la data plății în sumă de 12.866 lei [45.000 dolari x (4,1859 lei/dolar –
3,900 lei/dolar)].

401 „Furnizori” = %
5124 „Conturi la bănci în valută”
765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 188.366
175.500
12.866

124 c) Preluarea efectivă de la transportator, a materiilor prime importate,
vămuirea acestora și recunoașterea bunurilor primite la nivelul costului de
achiziție prin înregistrarea tuturor cheltuielilor atribuibile costului de achiziție.
Astfel, costul de achiziție al materiilor prime, în valoare de lei,cuprinde:
– preț de facturare, stabilit la data recepției, în valoare de 188.366 lei;
– cheltuieli de transport -aprovizionare, în valoare de 21.000 lei (5.000
dolari x 4,200 lei/dolar);
– taxele vamale, în valoare de 12.800 lei.

Notă: TVA achitată în vamă în sumă de 27.360 lei nu se cuprinde în
costul de achiziție întrucât urmează a se recupera de la bugetul statului .

301 ”Materii prime” = %
321 „Materii prime în curs de
aprovizionare ”
401 „Furnizori”
446 „Alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” 222.166
188.366

21.000
12.800

d) Achitarea cheltuielilor de transport în sumă de 21.000 lei și
înregistrarea diferențelor de curs valutar nefavorabile, aferente plății acestora, în
valoare de 100 lei [5.000 dolari x (4,200 lei/dolar – 4,22 lei/dolar)]:

%
401 „Furnizori”
665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 5124 „Conturi la bănci în valută” 21.000
20.000
100

e) Achitarea taxelor vamale și a TVA, calculate în vamă:

%
446 „Alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate”
4426 „Taxa pe valoarea adăugată
deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 40.160
12.800

27.360

f) Înregistrarea consumului de materii prime:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” 222.166
3.6. Contabilitatea producției în curs de execuție
Producția în curs de execuție este cea care nu a trecut prin toate fazele
procesului tehnologic precum și produsele nesupuse probelor și recepției tehnice
sau necompletate în întregime. Tot în curs de execuție sunt considerate lucrările,
serviciile și studiile neterminate.

125 Este evidențiată în contabilitate prin intermediul grupei 33 „Produse în
curs de execuție”, din care fac parte: contul 331 „Produse în curs de execuție” și
332 „Servicii în curs de execuție”.
După conținutul economic sunt conturi de active circulante iar după
funcția contabilă, conturi de activ.
Se debitează la sfârșitul perioadei, cu costul de producție al produselor și
serviciilor în curs de execuție (producției neterminate ), stabilit pe bază de
inventar:

33 „Producție în curs de execuție” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

Se creditează cu reluarea valorii produselor în curs de execuție la
începutul perioadei următoare:

711 „Venituri aferente co sturilor
stocurilor de produse” = 33 „Producție în curs de execuție”

Soldul conturilor este debitor și reprezintă costul de producție al
produselor și serviciilor în curs de execuție la finele perioadei contabile.
3.7. Contabilitatea produselor
În cat egoria produselor se includ: semifabricatele, produsele finite,
produsele reziduale și produsele agricole. Sunt evidențiate în contabilitate prin
intermediul conturilor din grupa 34 „Produse”.

Semifabricatele reprezintă produsele al căror proces tehnolog ic a fost
terminat într -o secție (fază de fabricație) și care trec în continuare în procesul
tehnologic al altei secții (sau faze de prelucrare) sau se livrează terților.
Evidența contabilă a semifabricatelor se ține prin intermediul contului
341”Semifabri cate” , cont de active circulante, cu funcție contabilă de activ. Se
debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare sau la cost de producție a
semifabricatelor intrate în gestiune, precum și a plusurilor constatate la
inventariere, în corespondență cu cre ditul contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse”:

341 „Semifabricate” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

126 – valoarea la preț de înregistrare a semifabricatelor aduse de la terți, în
corespondență cu cre ditul conturilor 354 „Produse aflate la terți”sau 401
„Furnizori:

341 „Semifabricate” = 354 „Produse aflate la terți”
(401 „Furnizori”)

Se creditează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a semifabricatelor scăzute din gestiune în
urma vânzării acest ora către clienți, precum și cu lipsurile constatate cu ocazia
inventarierii, în corespondență cu debitul contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse”:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 341 „Semifabricate”

Notă: În contabilitate, vânzarea produselor se înregistrează în conturi
distincte de cele prezentate mai sus, respectiv în debitul contului 4111 „Clienți” și
în creditul conturilor din grupa 70 „Cifra de afaceri netă” și 4427 „Taxa pe
valoarea adăugată cole ctată”, astfel:
a) vânzarea produselor:

4111 „Clienți” = %
70 „Cifra de afaceri netă“
4427 „TVA colectată”

b) scăderea din gestiune:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 34 „Produse”

– valoarea la preț de înregistrare a semifa bricatelor trimise la terți, în
corespondență cu debitul contului 354 „Produse aflate la terți”:

354 „Produse aflate la terți” = 341 „Semifabricate”

– valoarea la preț de înregistrare a semifabricatelor consumate în cadrul
entității, în corespondență c u debitul conturilor 301 „Materii prime” sau 302
„Materiale consumabile”:

301 „Materii prime”
(302 „Materiale consumabile”) = 341 „Semifabricate”

127 – valoarea la preț de înregistrare a semifabricatelor distruse de calamități,
în corespondență cu debi tul contului 6587 „Cheltuieli privind calamitățile și alte
evenimente similare”:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = 341 „Semifabricate”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
semif abricatelor existente în stoc la finele perioadei.

Produsele finite sunt reprezentate de acele bunuri materiale care au
parcurs toate fazele procesului de fabricație, au fost recepționate și corespund din
punct de vedere cantitativ și calitativ și se găs esc depozitate în scopul vânzării lor
către terți.
Contabilitatea produselor finite se ține cu ajutorul contului 345 „Produse
finite”36, care evidențiază existența și mișcarea stocurilor de produse finite. După
conținutul economic este cont de active circu lante iar după funcția contabilă este
cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite intrate în depozit din
secțiile de producție, precum și a plusurilor constatate la inventar, în
corespondență cu creditul contul ui 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de
produse”:

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite aduse de la terți, în
corespondență cu creditul conturil or 354 „Produse aflate la terți” sau 401
„Furnizori”:

345 „Produse finite” = 354 „Produse aflate la terți”
(401 „Furnizori”)

Se creditează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite scăzute din gestiune în
urma vânzării acestora către terți, precum și cu lipsurile constatate cu ocazia
inventarierii, în corespondență cu debitul contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse”:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite”

36 Funcțiunea conturilor 345 “ Produse finite ”; 347 “Produse agricole”; 348 “Diferențe de preț la
produse”; 361 “Active biologice de natura stocurilor”; 368 “Diferențe de preț la active biologice de
natura stocurilor” și 711 “Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”, a fost modificată prin
OMFP nr. 773/2015, MO nr. 509/09.07.2015.

128 – valoarea l a preț de înregistrare a produselor finite trimise la terți, în
corespondență cu debitul contului 354 „Produse aflate la terți”:

354 „Produse aflate la terți” = 345 „Produse finite”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite livrate magazin elor
proprii de desfacere, în corespondență cu debitul contului 371 „Mărfuri”:

371 „Mărfuri” = 345 „Produse finite”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite acordate salariaților,
ca plată în natură în corespondență cu debitul contului 421 „Personal -salarii
datorate”:

421 „Personal -salarii datorate” = 345 „Produse finite”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite cuvenite unităților
prestatoare, ca plată în natură, potrivit prevederilor contractual, în corespondență
cu debit ul conturilor 462 „Creditori diverși” sau 401 „Furnizori”:

462 „Creditori diverși”
(401”Furnizori”) = 345 „Produse finite”

– valoarea donațiilor de produse finite, în corespondență cu debitul
contului 6582 „Cheltuieli privind donațiile și subvențiile a cordate”:

6582 „Cheltuieli privind donațiile și
subvențiile acordate” = 345 „Produse finite”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite consumate în cadrul
entității:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natur a obiectelor de
inventar”
381 „Ambalaje” = 345 „Produse finite”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite distruse de calamități:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = 345 „Produse finite”

Soldul contului e ste debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
produselor finite existente în stoc la finele perioadei contabile.

129 Produsele reziduale sunt concretizate în rebuturi, materiale recuperabile
și deșeuri, rezultate din procesul tehnologic de fabr icație. Evidența contabilă a
produselor reziduale se ține prin intermediul contului 346”Produse reziduale” ,
cont de active circulante, cu funcție contabilă de activ. Se debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare sau la cost de producție a produselor
reziduale intrate în gestiune din producție proprie, în corespondență cu creditul
contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”:

346 „Produse reziduale” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– valoarea la preț d e înregistrare a produselor reziduale aduse de la terți, în
corespondență cu creditul conturilor 354 „Produse aflate la terți”sau 401
„Furnizori”:

346 „Produse reziduale” = 354 „Produse aflate la terți”
(401 „Furnizori”)

Se creditează cu:
– valoarea l a preț de înregistrare a produselor reziduale ieșite din gestiune,
în corespondență cu debitul contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor
de produse”:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 346 „Produse reziduale”

– valoa rea la preț de înregistrare a produselor reziduale trimise la terți, în
corespondență cu debitul contului 354 „Produse aflate la terți”:

354 „Produse aflate la terți” = 346 „Produse reziduale”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
produselor reziduale existente în stoc la finele perioadei.

Produsele agricole sunt rezultate la momentul recoltării de la activele
biologice ale entității și cuprind: lână, copaci tăiați, bumbac, lapte, struguri, fructe
culese etc. Dacă entitatea prelucrează produsele agricole rezultă produse finite
precum: fire, îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate,
etc. Evidența contabilă a produselor agricole se ține prin intermediul contului
347”Produse agricole” , cont d e active circulante, cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole intrate în depozit
precum și a plusurilor constatate la inventar, în corespondență cu creditul contului
711 „Venituri aferente cos turilor stocurilor de produse”:

347 „Produse agricole” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

130 – valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole aduse de la terți, în
corespondență cu creditul conturilor 354 „Produse aflate la terți”sau 401
„Furnizori”:

347 „Produse agricole” = 354 „Produse aflate la terți”
(401 „Furnizori”)

Se creditează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole scăzute din gestiune
în urma vânzării acestora către terți, precum și cu lip surile constatate cu ocazia
inventarierii, în corespondență cu debitul contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse”:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 347 „Produse agricole”

– valoarea la preț de înregistra re a produselor agricole trimise la terți, în
corespondență cu debitul contului 354 „Produse aflate la terți”:

354 „Produse aflate la terți” = 347 „Produse agricole”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole transferate
magazinelor propr ii de desfacere, în corespondență cu debitul contului 371
„Mărfuri”:

371 „Mărfuri” = 347 „Produse agricole”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole acordate
salariaților, ca plată în natură în corespondență cu debitul contului 421 „Pers onal-
salarii datorate”:

421 „Personal -salarii datorate” = 347 „Produse agricole”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite acordate acționarilor,
asociaților sau unităților prestatoare, ca plată în natură, potrivit prevederilor
contractuale în corespondență cu debitul conturilor 462 „Creditori diverși” sau
401 „Furnizori”:

462 „Creditori diverși”
(401”Furnizori”) = 345 „Produse finite”

– valoarea donațiilor de produse agricole, în corespondență cu debitul
contului 6582 „Cheltuieli privin d donațiile și subvențiile acordate”:

6582 „Cheltuieli privind donațiile și
subvențiile acordate” = 347 „Produse agricole”

131 – valoarea la preț de înregistrare a produselor agricole reținute pentru a fi
consumate în cadrul entității, în corespondență cu d ebitul conturilor 301 „Materii
prime” sau 302 „Materiale consumabile”:

301 „Materii prime”
(302 „Materiale consumabile”) = 347 „Produse agricole”

– valoarea produselor agricole distruse de calamități:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte eveniment e similare” = 347 „Produse agricole”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
produselor agricole existente în stoc la finele perioadei contabile.

Contul 348 „Diferențe de preț la produse” , ține evidența diferențelo r
între prețul prestabilit (standard) și costul de producție al produselor obținute.
După conținutul economic este cont rectificativ al valorii de înregistrare a
produselor iar după funcția contabilă, este cont bifuncțional. De precizat că în
acest cont, î nregistrările se pot efectua ș i prin formule contabile în roșu.
Se debitează cu:
– diferențele nefavorabile de preț (costul de producție mai mare decât
prețul prestabilit), aferente intrărilor de produse în gestiune:

348 „Diferente de preț la produse” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– diferențele de preț în minus sau favorabile repartizate asupra produselor
ieșite din gestiune:

348 „Diferențe de preț la produse” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” (în ro șu)

Se creditează cu:
– diferențele de preț favorabile aferente produselor intrate în gestiune din
producție proprie:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 348 „Diferențe de preț la produse” (în roșu)

– diferențele de preț în plu s sau nefavorabile repartizate asupra produselor
ieșite din gestiune:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 348 „Diferențe de preț la produse”

132 Soldul contului reprezintă diferențele de preț (favorabile sau nefavorabile)
aferente pr oduselor existente în stoc la finele perioadei contabile.
3.7.1 Aplicații privind contabilizarea produselor finite
Exemplul nr. 1. Metoda inventarului permanent, evaluarea la cost de
producție efectiv .
Se obțin din procesul de fabricație produse finite la cost de producție
efectiv de 800.000 lei și se predau depozitului de produse pe baza bonului de
predare. Se vând către clienți jumătate din valoarea produselor finite obținute, la
un preț de vânzare negociat de 500.000 lei, TVA, 20 % și se descarcă gestiu nea.
– obținerea produselor finite:

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 800.000

– vânzarea a jumătate din produsele finite obținute:

4111 „Clienți” = %
701 „Venituri din vânzarea
produselor finite”
4427 „T VA colectată” 600.000
500.000

100.000

– descărcarea gestiunii depozitului cu valoarea produselor finite vândute.

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite” 400.000

Exemplul nr. 2. Metoda inventarului intermitent , evaluarea la cost de
producție .
a) Se obțin din procesul de fabricație produse finite la cost de producție
efectiv de 800.000 lei și se predau depozitului pe baza bonului de predare.
– nu se înregistrează în contabilitate obținerea de produse finite.
b) Se vând către clienți jumătate din produsele finite obținute, la un preț de
vânzare negociat de 500.000 lei, TVA, 20 %.

4111 „Clienți” = %
701 „Venituri din vânzarea
produselor finite”
4427 „TVA colectată” 600.000
500.000

100.000

c) Se descarcă ges tiunea depozitului cu valoarea produsele finite vândute.
– nu se efectuează înregistrări în contabilitate
Notă: În cazul utilizării metodei inventarului intermitent, este obligatorie
la finele perioadei contabile, inventarierea produselor și înregistrare a în
contabilitate a stocului faptic constatat (în valoare de 400.000 lei):

133 345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 400.000

d) La începutul perioadei contabile următoare are loc operațiunea de
reluare a stocului d e produse (destocarea).

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite” 400.000

Exemplul nr. 3. Metoda inventarului permanent, evaluarea la prețul
standard (prestabilit).

La începutul perioadei contabile, entitatea econ omică deține în stoc 2.000
bucăți produse finite, evaluate la preț standard de 10.000 lei (5 lei/bucată),
diferențe favorabile de preț ( -) 1.000 lei. În cursul perioadei contabile, se obțin din
procesul de fabricație 1.000 bucăți produse finite evaluate la preț standard de
6.000 lei (6 lei/bucată). Se vând către clienți 2.500 bucăți produse finite [al căror
preț standard este de 5,33 lei/bucată, adică (10.000 lei + 6.000 lei)/(2.000 buc +
1.000 buc) = 5,33 lei/buc], la un preț de vânzare negociat de 8 lei/b ucată, TVA
20 %.
La finele perioadei contabile, din contabilitatea de gestiune rezultă un cost
de producție efectiv aferent produselor obținute în cursul lunii de 5.500 lei (5,50
lei/bucată).

Înregistrarea în contabilitate a acestor operațiuni, presupu ne parcurgerea
următoarelor etape:
a) obținerea de produse finite la preț standard:

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 6.000

b) vânzarea către clienți:

4111 „Clienți” = %
701 „Venituri din vânzarea produse lor
finite”
4427 „TVA colectată” 24.000
20.000
4.000

c) descărcarea gestiunii depozitului cu produsele finite vândute:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite”
(2.500 buc. x 5,33 lei/buc = 13.325 ) 13.325

134 d) înregistrarea diferențelor favorabile de preț aferente produselor obținute
[(6 – 5,50) x 1.000 buc = 500 lei]:

348 „Diferențe de preț la produse” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” -500

e) repartizarea diferențelor de preț, pr oporțional asupra produselor finite
vândute și asupra celor rămase în stoc, astfel:
– calculul coeficientului de repartizare:

09375,0000.6 000.10)500( 000.1
345/348  K

– determinarea și înregistrarea în contabilitate a diferențelor de preț
corepunzătoare ieșirilor cumulate de la începutul anului (care corespund cu cele
aferente vânzărilor pe luna în curs):

13.325 x ( – 0,09375) = – 1.249,22 lei

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 348 „Diferențe de preț la produse” -1.249,22

f) calculul costului e fectiv al produselor finite obținute:

6.000 lei – 500 lei = 5.500 lei

g) calculul costului efectiv al produselor finite vândute:

13.325 lei – 1.249,22 lei = 12.075,78 lei (4,83 lei/bucată)

h) calculul costului efectiv al produselor finite rămase în s toc, după
următoarea relație:

Cost efectiv sold inițial + Cost efectiv produse obținute – Cost efectiv produse vândute

9.000 lei + 5.500 lei – 12.075,78 lei = 2.424,22 lei (4,85 lei/bucată).
3.8. Contabilitatea stocurilor aflate la terți
Stocurile aflat e la terți cuprind materii prime, materiale consumabile,
materiale de natura obiectelor de inventar, produse, active biologice de natura
stocurilor, mărfuri și ambalaje trimise la terți pentru diverse prelucrări.
Sunt evidențiate în contabilitate prin int ermediul conturilor din grupa 35
”Stocuri aflate la terți” , din care fac parte:

135 – 351 ”Materii și materiale aflate la terți”
– 354 ”Produse aflate la terți”
– 356 „Active biologice de natura stocurilor aflate la terți”
– 357 „Mărfuri aflate la terți”
– 358 „Ambalaje aflate la terți”.
După conținutul economic sunt conturi de active circulante iar după
funcția contabilă sunt conturi de activ.
Se debitează cu:
– prețul de înregistrare al stocurilor trimise la terți:

35 „Stocuri aflate la terți” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Obiecte de inventar”
341 „Semifabricate”
345 „Produse finite”
346 „Produse reziduale”
361 „Active biologice de natura
stocurilor”
371 „Mărfuri”
381 „Ambalaje”

– prețul de înregistrare al stocurilor în c urs de aprovizionare:

35 „Stocuri aflate la terți” = 401 „Furnizori”

Se creditează cu prețul de înregistrare al stocurilor intrate în gestiune
(aduse de la terți) sau aflate în curs de aprovizionare:

%
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Obiecte de inventar”
341 „Semifabricate”
345 „Produse finite”
346 „Produse reziduale”
361 „Active biologice de natura
stocurilor”
371 „Mărfuri”
381 „Ambalaje”
401 „Furnizori” = 35 „Stocuri aflate le terți”

Soldul conturilor este debitor și reflectă valoarea stocurilor aflate la terți
sau în curs de aprovizionare la finele perioadei contabile.

136 3.9. Contabilitatea activelor biologice de natura stocurilor
Se ține prin intermediul conturilor din grupa 36 ”Active biologice de
natura stocurilor” în ca re sunt evidențiate activele care urmeaz ă a fi reco ltate ca
produse agricole sau vâ ndute ca active biologice , precum: animalele destinate
produc ției de carne, animalele de ținute î n vederea v ânzării, pe știi din fermele
piscicole, culturile, cum ar fi cele d e porumb și grâu, copacii crescu ți pentru
cherestea , etc., obținute din producție proprie sau prin achiziție de la terți. Pe de
altă parte, această grupă mai include diferențele de preț în plus sau nefavorabile,
respectiv în minus sau favorabile, între pre țul standard (prestabilit) și costul de
achiziție, respectiv costul de producție.
Contul 361 „Active biologice de natura stocurilor” după conținutul
economic este cont de active circulante iar după funcția contabilă este cont de
activ.
Se debitează cu va loarea la preț de înregistrare a unor astfel de active:
– achiziționate de la furnizori:
a) cu plata ulterioară:

%
361 „Active biologice de natura
stocurilor”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori”

b) pentru facturi nesosite:

%
361 „Active biolo gice de natura
stocurilor”
4428 „TVA neexigibilă” = 408 „Furnizori – facturi nesosite”

c) cu plata imediată:

%
361 „Active biologice de natura
stocurilor”
4426 „TVA deductibilă” =
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
(542 „Avansuri de trezorerie”)

– obținute din producție proprie, plusuri de inventar și sporuri în greutate:

361 „Active biologice de natura
stocurilor” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– aduse de la terți:

361 „Active biolog ice de natura
stocurilor” = 356 „Animale aflate la terți”

137 – aduse ca aport la capitalul social:

361 „Active biologice de natura
stocurilor” = 456 „Decontări cu asociații privind
capitalul”

– primite de la unitate sau subunități:

361 „Active biologi ce de natura
stocurilor” = %
481 „Decontări între unitate și subunități”
482 „Decontări între subunități”

– primite cu titlu gratuit:

361 „Active biologice de natura
stocurilor” = 7582 „Venituri din donații și subvenții
primite”

Se creditează cu valo area la preț de înregistrare a activelor biologice de
natura stocurilor scăzute din evidență urmare:
– vânzării către clienți (cazul celor achiziționate):

a) vânzarea propriu -zisă:

4111 „Clienți” = %
7018 „Venituri din vânzarea activelor
biologice de natura stocurilor”
4427 „TVA colectată”

b) scăderea din gestiune:

606 „Cheltuieli privind activele biologice
de natura stocurilor” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

– vânzării către clienți (cazul celor obținute din producție proprie):

a) vânzarea propriu -zisă:

4111 „Clienți” = %
7018 „Venituri din vânzarea activelor
biologice de natura stocurilor”
4427 „TVA colectată”

b) scăderea din gestiune:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 361 „Active biologice de natu ra
stocurilor”

138 – livrării la unități sau subunități:

%
481 „Decontări între unitate și subunități”
482 „Decontări între subunități” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

– lipsei la inventariere:

606 „Cheltuieli privind activele biologic e
de natura stocurilor” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

– trimiterii la terți:

356 „Animale aflate la terți” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

– sacrificării în abatorul propriu:
a) scăderea din evidență:

606 „Cheltuieli privind activele biologice
de natura stocurilor” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

b) obținerea de produse:

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– pierderilor din calamități:

6587 „Cheltuieli pr ivind calamitățile și
alte evenimente similare” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
activelor biologice de natura stocurilor existente în gestiune la finele perioadei
contabile.

Contul 368 „Diferențe de preț la active biologice de natura
stocurilor“ , ține evidența diferențelor, în plus sau nefavorabile, respectiv în
minus sau favorabile, între prețul standard (prestabilit) și costul de achiziție,
respectiv costul de producție. Este cont rectificativ al valorii de înregistrare a
active lor biologice de natura stocurilor iar după funcția contabilă este
bifuncțional. Înregistrările în acest cont se pot efectua și prin formule contabile în
roșu.

139

Se debitează cu:
– diferențele de preț în plus sau nefavorabile (prețul de înregistrare mai
mare decât prețul standard) aferente activelor biologice de natura stocurilor
achiziționate:

368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor“ = 401 „Furnizori”
(542 „Av ansuri de trezorerie”)

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile (prețul de înregistrare este
mai mare decât prețul standard) aferente activelor biologice de natura stocurilor
intrate în gestiune din producție proprie:

368 „Diferențe de preț la act ive biologice
de natura stocurilor“ = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– diferențele de preț în minus sau favorabile aferente activelor biologice
de natura stocurilor incluse pe cheltuieli:

368 „Diferențe de preț la active biolog ice
de natura stocurilor“ = 606 „Cheltuieli privind activele biologice
de natura stocurilor”

– diferențele de preț în minus sau favorabile repartizate asupra activelor
biologice de natura stocurilor vândute către terți și scăzute din gestiune:

368 „Dife rențe de preț la active biologice
de natura stocurilor“ = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

Se creditează cu:
– diferențele de preț în minus sau favorabile aferente activelor biologice
de natura stocurilor achiziționate:

361 „Acti ve biologice de natura
stocurilor” = 368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor“
(542 „Avansuri de trezorerie”)

– diferențele de preț în minus sau favorabile (prețul de înregistrare este
mai mic decât prețul standard) aferente active lor biologice de natura stocurilor
intrate în gestiune din producție proprie:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor“ – (în roșu)

– diferențele de preț în plus sa u nefavorabile aferente activelor biologice
de natura stocurilor incluse pe cheltuieli:

606 „Cheltuieli privind activele biologice = 368 „Diferențe de preț la active biologice

140 de natura stocurilor” de natura stocurilor“

– diferențele de preț în plus sa u nefavorabile repartizate asupra activelor
biologice de natura stocurilor ieșite din gestiune, din producție proprie:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor“

Soldul con tului reprezintă diferențele de preț favorabile sau nefavorabile
aferente activelor biologice de natura stocurilor existente la finele perioadei
contabile.
3.10. Contabilitatea mărfurilor
Mărfurile, reprezintă bunuri materiale cumpărate în scopul revânzăr ii lor
sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.
Contabilitatea mărfurilor se ține prin intermediul conturilor din grupa 37
„Mărfuri” , din care fac parte:

Contul 371 „Mărfuri” asigură evidența și controlul existenței și mișcării
stocurilor de mărfuri. Evidența contabilă a mărfurilor se poate organiza și conduce
utilizând următoarele prețuri de înregistrare:
a) costul de achiziție, caz în care în contabilitate se operează cu conturile
371 „Mărfuri” și 607 „Cheltuieli privind mărfurile”;
b) prețul de vânzare cu ridicata, caz în care în contabilitate se utilizează,
pe lângă cele două conturi menționate la varianta (a), și contul 378 „Diferențe de
preț la mărfuri”;
c) prețul de vânzare cu amănuntul, caz în care intervine, în plus față de
conturi le prezentate mai sus și contul 4428 „Taxa pe valoarea adăugată
neexigibilă”.
Din punct de vedere al conținutului economic contul 371”Mărfuri” este
cont de active circulante iar după funcția contabilă este cont de activ.
În debitul contului se înregistrea ză:
– valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor achiziționate de la furnizori,
(inclusiv taxa pe valoarea adăugată deductibilă):

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori”

– valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor, reprezentând aport în natură
la capitalul social:

371 „Mărfuri” = 456 „Decontări cu asociații privind
capitalul”

141

– valoarea unor astfel de bunuri materiale constatate plus la inventariere:

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile”

sau

607 „Cheltuieli p rivind mărfurile” = 371 „Mărfuri” în roșu

– valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor primite cu titlu gratuit:

371 „Mărfuri” = 7582 „Venituri din donații și subvenții
primite”

– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime, materialelor
consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, activelor biologice de
natura stocurilor și ambalajelor, vândute ca atare:

371 „Mărfuri” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Obiecte de inventar”
361 „Active biologice de natur a
stocurilor”
381 „Ambalaje”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor finite transferate
magazinelor proprii de desfacere:

371 „Mărfuri” = 345 „Produse finite”

– valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de
locuințe destina te vânzării, reclasificate ca mărfuri:

371 „Mărfuri” = 211 „Terenuri și amenajări de terenuri”

– valoarea adaosului comercial și a taxei pe valoarea adăugată neexigibilă
(în situația evidențierii mărfurilor la prețul de vânzare cu amănuntul) :

371 „Mă rfuri” = %
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”

În creditul contului se înregistrează:
– valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor ieșite din gestiune prin
vânzare; constatate lipsă la inventar precum și pierderile din deprecier i:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

142

– valoarea la preț de înregistrare a acestor bunuri, donate terților:

6582 „Donații și subvenții acordate” = 371 „Mărfuri”

– valoarea la preț de înregistrare a acestor bunuri, trimise spre prelu crare
sau în custodie la terți:

357 „Mărfuri aflate la terți“ = 371 „Mărfuri”

– valoarea adaosului comercial și a taxei pe valoarea adăugată neexigibilă
aferente mărfurilor ieșite și scăzute din gestiune în comențul cu amănuntul:

%
378 „Diferențe de pr eț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” = 371 „Mărfuri”

– valoarea la preț de înregistrare a mărfurilor distruse de calamități:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = 371 Mărfuri

Soldul contului este debitor și reflectă va loarea la preț de înregistrare a
mărfurilor existente în stoc la finele perioadei contabile.

Contul 378 „Diferențe de preț la mărfuri ” ține evidența adaosului
comercial aferent mărfurilor existente în gestiunea entităților economice. După
conținutul econo mic este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a mărfurilor
iar după funcția contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează pe parcursul perioadei contabile, cu adaosul comercial
aferent mărfurilor intrate în gestiune, în corespondență cu debitul contului 371
„Mărfuri”:

371 „Mărfuri” = 378 „Diferențe de preț la mărfuri”

Se debitează o singură dată, la finele perioadei contabile, la scăderea din
evidență a mărfurilor vândute, în corespondență cu creditul contului 371
„Mărfuri”:

378 „Diferențe de preț la mărfuri” = 371 „Mărfuri”

Soldul contului este creditor și reflectă valoarea adaosului comercial
aferent mărfurilor existente în stoc (nevândute) la finele perioadei contabile.

143 3.10.1. Aplicații privind contabilitatea mărfurilor
Exemplul nr. 1. Metoda inventarului permanent, evidența mărfurilor
ținută la cost de achiziție.
Se achiziționează de la furnizor mărfuri, preț de cumpărare din factură
20.000 lei, cheltuieli de transport aprovizionare de 500 lei, TVA 20 %. Se vând
mărfurile către cl ienți la un preț de vânzare negociat de 30.000 lei, TVA 20 % și
se descarcă gestiunea cu valoarea mărfurilor vândute.
a) achiziția de mărfuri:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 24.600
20.500
4.100
b) vânzarea mărfurilor către cli enți:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 36.000
30.000
6.000

c) descărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 20.500

Exemplul nr. 2. Metoda inventa rului permanent, evidența mărfurilor
ținută la preț de vânzare cu ridicata.
Se înregistrează în contabilitatea depozitului, achiziția de mărfuri de la
furnizori conform facturii fiscale, cost de achiziție 100.000 lei, TVA 20 %. La
vânzarea mărfurilor, ent itatea practică un adaos comercial de 40%. Mărfurile sunt
comercializate numai en gros. Se vând în totalitate mărfurile către clienți și se
descarcă gestiunea.
a) aprovizionare cu mărfuri:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 120.000
100.000
20.000

b) înregistrarea adaosului comercial:

371 „Mărfuri” = 378 „Diferențe de preț la mărfuri” 40.000

c) vânzarea mărfurilor către clienți, conform facturilor fiscale întocmite:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 168.000
140.000

28.000

144 d) descărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri” = 371 „Mărfuri” 140.000
100.000
40.000

Exemplul nr. 3. Metoda inventarului perm anent, evidența mărfurilor
ținută la preț de vânzare cu amănuntul.
Se înregistrează în contabilitate, achiziția de mărfuri de la furnizori
conform facturii fiscale, cost de achiziție 100.000 lei, TVA 20 %. La vânzarea
mărfurilor, entitatea practică un ada os comercial de 40%. Mărfurile sunt
comercializate prin magazine de desfacere cu amănuntul. Se vând în totalitate
mărfurile și se descarcă gestiunea.
a) aprovizionare cu mărfuri:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 120.000
100.000
20.000

b) înregistrarea adaosului comercial și a TVA neexigibilă:

371 „Mărfuri” = %
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” 73.600
40.000
28.000

c) vânzarea mărfurilor către clienți, cu încasare în numerar, conform
bonurilor fiscale:

5311 „Casa în lei” = %
707 „Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 168.000
140.000

28.000

d) descărcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neex igibilă” = 371 „Mărfuri” 168.000
100.000
40.000
28.000

Exemplul nr. 4. Metoda inventarului intermitent, evaluarea la cost de
achiziție.
Se achiziționează de la furnizor mărfuri, cost achiziție 20.000 lei, TVA
20 %. Se vând către clienți, jumătate din valoarea mărfurilor aprovizionate, la un
preț de vânzare negociat de 15.000 lei, TVA 20 % și se descarcă gestiunea cu
valoarea mărfurilor vândute.

145 a) achiziția de mărfuri:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 24.000
20.000
4.000

b) vânzarea mărfurilor către clienți, în baza facturilor fiscale:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 18.000
15.000
3.000

c) înregistrarea valorii stocului de mărfuri la finele perioadei constatat cu
ocazia inventarierii de 10.000 lei:

371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” – 10.000

sau

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 10.000

d) reluarea pe cheltuieli a valorii stocului de mărfuri, la începutul
perioade i contabile următoare:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 10.000
3.10.2 Particularități privind contabilizarea mărfurilor în consignație
Vânzarea în consignație se realizează pe baza unui contract de
consignație, în care o parte denumită consignant (deponent) încredințează unei
alte persoane, denumită consignatar (vânzător) diferite mărfuri, în vederea
vânzării acestora. Consignatarul, prin contractul încheiat se angajează să păstreze
bunurile iar după vânzarea acestora să remită deponent ului prețul încasat
(convenit prin contract cu consignantul) și să -și rețină comisionul cuvenit.
La primirea în consignație, mărfurile se înregistrează la consignatar în
contul în afara bilanțului 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau în
custodi e”. Utilizarea conturilor bilanțiere intervine doar cu ocazia vânzării
mărfurilor.
Dacă consignantul este persoană fizică sau entitate economică neplătitoare
de taxă pe valoarea adăugată, atunci vânzarea bunurilor se face cu taxa pe
valoarea adăugată, cal culată asupra comisionului. În situația în care bunurile sunt
primite de la entități economice plătitoare de taxă pe valoarea adăugată, atunci la
vânzarea acestora se calculează TVA asupra prețului de vânzare plus comisionul
cuvenit.

146 Pentru exemplificare, presupunem că o entitate economică plătitoare de
TVA în cuantum de 20%, depune mărfuri spre vânzare în consignație în valoare
de 6.000 lei, comisionul consignatarului 15%, respectiv 900 lei. Se vând mărfurile
și se achită sumele către deponent.

I. În co ntabilitatea consignantului.
a) depunerea mărfurilor în consignație:

357 „Mărfuri aflate la terți” = 371 „Mărfuri” 6.000

b) vânzarea mărfurilor de către consignatar cu încasare în numerar:
– nu se înregistrează în contabilitate
c) întocmirea facturii fiscale de către deponent pentru mărfurile vândute
(odată cu vânzarea mărfurilor sau cel mai târziu până la finele lunii în care are loc
vânzarea):

371 „Mărfuri” = 357 „Mărfuri aflate la terți” 6.000

și

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mă rfurilor”
4427 „TVA colectată” 7.200
6.000
1.200

și concomitent scăderea din evidență a mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 6.000

d) încasarea sumei de către consignant:

5311 „Casa în lei” = 4111 „Clienți” 7.200

II. În contabilitatea consignatarului.
a) înregistrarea contravalorii mărfurilor primite în debitul contului
extrabilanțier 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau în custodie”:

Debit 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau în custodie” : 6.000 lei

b) vânzarea mărfurilor către clienți, cu încasare în numerar:

5311 „Casa în lei” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
708 „Venituri din activități diverse”
4427 „TVA colectată” 8.280
6.000
900
1.380

147 c) evidențierea intrării în gest iune a mărfurilor vândute:

371 „Mărfuri” = %
462 „Creditori diverși”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” 8.280
6.000
900
1.380

d) TVA deductibilă aferentă mărfurilor vândute:

4426 „TVA deductibilă” = 462 „Creditori diverși” 1.380

e) scăderea din gestiune a valorii mărfurilor vândute:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” = 371 „Mărfuri” 8.280
6.000
900
1.380

f) achitarea sumei către consignant:

462 „Creditori diverși ” = 5311 „Casa în lei” 7.380

g) înregistrarea contravalorii mărfurilor vândute în creditul contului în afara
bilanțului 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau în custodie”:

Credit 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau în custodie” : 6.00 0 lei
3.11. Contabilitatea ambalajelor
Ambalajele sunt bunuri care asigură protecția materiilor prime,
materialelor, produselor, mărfurilor, etc., pe perioada transportului și depozitării
lor și/sau asigură prezentarea mărfurilor în vederea comercializăr ii lor. Sunt
grupate în două categorii:
a) ambalaje de transport care circulă după principiul vânzării – cumpărării,
fiind facturate clienților, separat de materiale, produse, mărfuri și a căror evidență
contabilă se ține prin intermediul contului 381 „Am balaje”;
b) ambalaje de transport care circulă pe principiul restituirii37, a căror
valoare se cuprinde în facturile emise de furnizori, dar nu se decontează și sunt
evidențiate prin intermediul: 419 „Clienți – creditori”, respectiv 409 „Furnizori –
debito ri”.
Contabilitatea ambalajelor care circulă pe principiul vânzării cumpărării se
ține prin intermediul contului 381 „Ambalaje” , cont de active curculante, cu
funcție contabilă de activ.

37 Problemati ca legată de acest tip de ambalaje este dezvoltată în cadrul Capitolului IV intitulat
Contabilitatea terților.

148 Se debitează cu valoarea ambalajelor:
– achiziționate de la furni zori, cu decontare ulterioară:

%
381 „Ambalaje”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori”

– achiziționate din avansuri de trezorerie:

%
381 „Ambalaje”
4426 „TVA deductibilă” = 542 „Avansuri de trezorerie”

– obținute din producție proprie:

381 „Amba laje” = 345 „Produse finite”

– aduse ca aport în natură la capitalul social:

381 „Ambalaje” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

– aduse de la terți:

381 „Ambalaje” = 358 „Ambalaje aflate la terți”

– primite cu titlu grat uit:

381 „Ambalaje” = 7582 „Donații și subvenții primite”

– nerestituite furnizorilor, în situația în care acestea circulă pe principiul
restituirii:

381 „Ambalaje” = 409 „Furnizori – debitori”

Se creditează cu valoarea ambalajelor:
– trimise la terți:

358 „Ambalaje aflate la terți” = 381 „Ambalaje”

– scăzute din evidență urmare vânzării precum și lipsuri la inventariere:

608 „Cheltuieli privind ambalajele” = 381 „Ambalaje”

– constatate plus la inventar:

608 „Cheltuieli privind
ambalajele ” = 381 „Ambalaje” (în roșu)

149 – distruse de calamități:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = 381 „Ambalaje”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea la preț de înregistrare a
ambalajelor care circulă după pri ncipiul vânzării – cumpărării , existente în
gestiune la finele perioadei contabile.

Contul 388 „Diferențe de preț la ambalaje” este utilizat în situația în
care contabilitatea ambalajelor se ține la preț prestabilit (standard), e viden țiind
diferen țele în minus sau favorabile, respectiv în plus sau nefavorabile î ntre pre țul
standard și costul de achizi ție, aferente ambalajelor. Este cont rectificativ al
valorii de înregistrare a ambalajelor iar după funcția contabilă este cont
bifuncțional .
Se debitează c u:
– diferențele de pret în plus sau nefavorabile (costul de achiziție mai mare
decât prețul standard) aferente ambalajelor intrate în gestiune:

388 „Diferențe de preț la ambalaje” = 401 „Furnizori”
(542 „Avansuri de trezorerie”)

– diferențele de preț în plus sau nefavorabile aferente ambalajelor
achiziționate de la entități afiliate sau de la entități asociate și entități controlate în
comun:

388 „Diferențe de preț la
ambalaje” = %
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări între entităț ile asociate
și entitățile controlate în comun”

– diferenț ele de preț în minus sau favorabile aferente ambalajelor incluse
pe cheltuieli:

388 „Diferențe de preț la ambalaje” = 608 „Cheltuieli privind ambalajele”

Se credit ează cu:
– diferenț ele de preț în minus sau favorabile aferente ambal ajelor
achiziționate:

381 „Ambalaje”
(542 „Avansuri de trezorerie”) = 388 „Diferențe de preț la ambalaje”

150 – diferențele de preț în plus sau nefavorabile aferente ambalajelor ie șite
din gestiune :

608 „Cheltuiel i privind ambalajele” = 388 „Diferențe de preț la ambalaje”

Soldul contului poate fi creditor sau debitor și reprezint ă diferenț ele de
preț favorabile sau aferente ambalajelor existente în stoc la sf ârșitul perioadei
contabile .
3.12. Contabilitatea ajust ărilor pentru deprecierea stocurilor și
prod ucției în curs de execuție
Articolul 88 (1) din Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1802/2014,
prevede: „ Activele de natura stocurilor și produc ția în curs de execu ție se
evalueaz ă la cost, mai pu țin ajust ările pentru depreciere constatate. Ajustari pentru
depreciere se constat ă inclusiv pentru stocurile f ără mișcare. Î n cazul în care
valoarea contabil ă a stocurilor este mai mare dec ât valoarea de inventar, valoarea
stocurilor se diminueaz ă până la valoarea realizabila net ă, prin constituirea unei
ajust ări pentru depreciere ”.
Astfel de ajustări se constituie de regulă la finele exercițiului financiar,
după operațiunea de inventariere și sunt contabilizate prin intermediul conturilor
sintetice din grupa 39 „A justări pentru deprecierea stocurilor și producției în curs
de execuție”.
După conținutul economic sunt conturi rectificative a valorii contabile a
stocurilor și producției în curs de execuție iar după funcția contabilă sunt conturi
de pasiv.
Se creditea ză cu valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și
producției în curs de execuție constituite sau majorate:

681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările” = 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor
și producție i în curs de execuție”

Se debitează cu valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și
producției în curs de execuție, diminuate sau anulate:

39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor
și producției în curs de execuție” = 781 „Venituri din proviz ioane și ajustări
pentru depreciere”

Soldul conturilor este creditor și reprezintă valoarea ajustărilor pentru
deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție constituite la finele
exercițiului financiar.

151
CAPITOLUL IV

Contabilitatea terțil or

Potrivit prevederilor art. 309 din OMFP nr. 1802/2014 cu modificările și
completările ulterioare, contabilitatea terților asigură evidența creanțelor și
datoriilor entității în relațiile acesteia cu furnizorii, clienții, personalul, asigurările
sociale, bugetul statului, entitățile afiliate și cele legate prin interese de
participare, asociații/acționarii, debitorii și creditorii diverși.
Creanța reprezintă dreptul entității economice denumită creditor, de a
primi la un anumit termen (scadență) o sum ă de bani sau alte bunuri, servicii sau
valori, de la alte persoane juridice sau fizice, denumite generic debitori.
Datoria reprezintă obligația exprimată în bani și/sau în diverse alte
bunuri, servicii sau valori pe care entitatea economică, în calitate d e debitor, o are
față de terțe persoane fizice sau juridice (creditori), fie în baza unor contracte
încheiate, fie în baza unor prevederi legale.
În articolul 312 (1) din OMFP nr. 1802/2014 se prevede că în conturile de
terți se înregistrează distinct oper ațiunile de scontare, forfetare și alte operațiuni,
efectuate cu instituții de credit.
Scontul comercial – reprezintă operațiunea prin care în schimbul unui
efect de comerț (cambie, bilet la ordin), instituția de credit pune la dispoziția
posesorului crean ței, valoarea efectului, mai puțin agio (taxa de scont și
comisioanele aferente), fără a aștepta scadența efectului respectiv, iar instituția are
drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor.
Forfetarea – reprezintă cumpărarea, fără recurs asupra orică rui deținător
anterior, a unor creanțe scadente la termen, ca rezultat al livrării de bunuri sau
prestărilor de servicii, contra unei taxe forfetare.
Contabilitatea creanțelor și datoriilor se realizează prin inermediul
conturilor din clasa 4, denumite „ Conturi de terți”.
4.1. Contabilitatea creanțelor
Asigură evidența creanțelor entității economice în relațiile acesteia cu
furnizorii, clienții, personalul, asigurările sociale, bugetul statului și bugetul local,
entitățile afiliate, asociații/acționarii, di verși debitori și alte persoane juridice sau
fizice. În scopul prezentării în situațiile financiare anuale, creanțele se evaluează
la valoarea probabilă de încasat. Atunci când se estimează că o creanță nu se va
încasa integral, în contabilitate se înregis trează ajustări pentru depreciere, la
nivelul sumei care nu se mai poate recupera.

152 În general, creanțele se contabilizează prin intermediul conturilor din
grupa 41 „Clienți și conturi asimilate”, respectiv: 411 „Clienți”, 413 „Efecte de
primit de la clienț i” și 418 „Clienți – facturi de întocmit”. Celelalte categorii de
creanțe sunt dispersate în alte grupe de conturi ale clasei 4, mai frecvent utilizate
fiind: 409 „Furnizori -debitori”; 425 „Avansuri acordate personalului” și 461
„Debitori diverși”.
După c onținutul economic, sunt conturi de creanțe iar după funcția
contabilă sunt conturi de activ.

Contul 409 „Furnizori -debitori” evidențiază sumele acordate drept
avansuri de către entitatea economică furnizorilor, pentru achiziții de bunuri de
natura stocur ilor, executări de lucrări sau prestări de servicii precum și
furnizorilor de imobilizări corporale și necorporale. Tot prin intermediul acestui
cont se ține evidența valorii ambalajelor care circulă în regim de restituire
facturate la furnizori. Este cont de activ și se desfășoară pe patru conturi sintetice
de gradul 2, respectiv:
– 4091 „Furnizori -debitori pentru cumpărări de bunuri de natura
stocurilor”;
– 4092 „Furnizori -debitori pentru prestări de servicii”;
– 4093 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale”;
– 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale”.

Se debitează cu:
– valoarea avansurilor în lei și devize facturate și/sau achitate către
furnizori:

409 „Furnizori -debitori” = %
401 „Furnizori”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „ Casa”

– valoarea avansurilor în lei și devize facturate și/sau achitate către
furnizorii de imobilizări:

409 „Furnizori -debitori” = %
404 „Furnizori de imobilizări”
512 „Conturi curente la bănci”

– valoarea ambalajelor care circulă în regim de resti tuire facturate de
furnizori:

409 „Furnizori -debitori” = 401 „Furnizori”

153 Se creditează cu:
– valoarea avansurilor în lei și devize regularizate cu furnizorii la primirea
bunurilor, lucrărilor, serviciilor:

%
401 „Furnizori”
404 „Furnizori de imobili zări” = 409 „Furnizori -debitori”

– valoarea ambalajelor înapoiate furnizorilor (care circulă în regim de
restituire):

401 „Furnizori” = 409 „Furnizori -debitori”

– valoarea ambalajelor degradate (care circulă în regim de restituire):

608 „Cheltuieli p rivind ambalajele” = 409 „Furnizori -debitori”

– valoarea ambalajelor care circulă în regim de restituire, nerestituite
furnizorilor și existente în stoc la finele perioadei:

381 „Ambalaje” = 409 „Furnizori -debitori”

Soldul contului este debitor și rep rezintă sumele de bani acordate ca
avansuri furnizorilor și nedecontate și/sau valoarea ambalajelor care circulă în
regim de restituire facturate de furnizori și nerestituite acestora până la finele
perioadei contabile.

Notă: Conform prevederilor art. 316 (2) din OMFP nr. 1802/2014,
începând cu 1 ianuarie 2015, avansurile acordate în valută nu mai fac obiectul
evaluării în funcție de cursul valutar.

Contul 411 „Clienți” ține evidența creanțelor provenite dintr -un credit
comercial acordat clienților inter ni și externi pentru produse, semifabricate,
materiale, mărfuri vândute; lucrări executate și servicii prestate, pe bază de
facturi, inclusiv a clienților rău platnici, dubioși sau aflați în litigiu.
După conținutul economic este un cont de creanțe iar dup ă funcția
contabilă este cont de activ. Se desfășoară pe două conturi sintetice de gradul doi:
– 4111 „Clienți”
– 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”.

Principalele corespondențe ale contului 4111 „Clienți” cu celelalte conturi
din Planul de conturi gene ral sunt redate în schema de mai jos:

154 D 707 C D 411 C D 531 C
LIVRĂRI ÎNCASĂRI
mărfuri în numerar
411 = 707 531 = 411
D 7 01 C
produse finite D 512 C
411 = 701

D 704 C prin virament bancar
512 = 411
servicii diverse
411 = 704
D 413 C
D 4427 C
TVA colectată
calculată asupra printr -un efect
livrărilor comercial de primit
411 = 4427 413 = 411

Soldul contului este debitor și reflectă creanțele entității față de clienți.

Contul 4118 „Clienți incerți sau în litigiu” , evidențiază clien ții incerți,
rău platnici, dubioși sau aflați în litigiu. Cauzele pentru care pot să apară situații
de înregistrare în contabilitate a clienților incerți pot fi reprezentate de:
neîncasarea la scadență a creanțelor; constatarea faptului că notificările tra nsmise
clienților neîncasați la scadență nu au primit un răspuns și nu s -au finalizat cu
recuperarea creanței; sectorul de activitate în care își desfășoară activitatea
clientul restant trece printr -o perioadă de recesiune sau clientul restant și -a
declara t insolvența.
După conținutul economic, este cont de creanțe iar după funcția contabilă,
este cont de activ.
Se debitează în corespondență cu creditul contului 4111”Clienți”, cu
sumele neachitate în termen de clienții incerți, rău platnici, dubioși sau afl ați în
litigiu:

4118 „Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 „Clienți”

Se creditează cu :
– sumele încasate de la clienții incerți sau aflați în litigiu, în
corespondență cu debitul conturilor 512 „Conturi curente la bănci” sau 531
„Casa”:

%
512 „Contu ri curente la bănci”
531 „Casa” = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”

155 – sumele trecute pe pierderi, cu prilejul scăderii din evidență a clienților
incerți, în corespondență cu debitul contului 654 „Pierderi din creanțe și debitori
diverși”, inclusiv taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă:

%
654 „Pierderi din creanțe și debitori
diverși”
4427 „TVA colectată” = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”

Soldul contului este debitor și reprezintă sumele datorate firmei de clienții
incerți sau în lit igiu.
Notă: Conform prevederilor art. 328 din OMFP nr. 1802/2014, scoaterea
din evidență a creanțelor se poate realiza:
a) la termenul de prescriere (3 ani în cazul creanțelor comerciale) și numai
dacă entitatea probează faptul că au fost întreprinse toate demersurile legale
pentru decontarea acestora înainte de a se decide scoaterea lor din evidență;
b) la comunicarea hotărârii judecătorești definitive prin care s -a închis
procedura de faliment a debitorului;
c) la cedarea creanței către un alt creditor;
d) în urma deciziei conducerii entității, după ce se constată că este
imposibilă recuperarea acesteia cu respectarea obligativității de a comunica în
scris clienților respectivi această decizie în vederea recalculării de către aceștia a
profitului impozabil , conform prevederilor art.21 alin. (4) lit.o din Codul fiscal.

Contul 413 „Efecte de primit” are rolul de a evidenția creanța entității
economice provenită dintr -un credit cambial. Creditul cambial se concretizează
într-un cec, bilet la ordin sau cambie, emise de cumpărător și acceptate de
vânzător. Prin acceptarea acestor înscrisuri de valoare, are loc stingerea creanței
furnizorului față de cumpărător. În urma depunerii la bancă a respectivului efect
comercial, furnizorul încasează la scadență, în mod n econdiționat suma înscrisă în
acesta.
După conținutul economic, este un cont de creanțe iar după funcția
contabilă, este cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea efectelor comerciale emise de clienți și acceptate de către
furnizori, în corespondență cu c reditul contului 411 „Clienți”.

413 „Efecte de primit” = 411 „Clienți”

– diferențele favorabile de curs valutar aferente efectelor comerciale de
încasat față de clienții externi, la finele perioadei contabile:

411 „Clienți” = 765 „Venituri din diferen țe de curs
valutar”

156 Se creditează cu:
– valoarea efectelor comerciale primite de furnizor de la clienți:

511 „Valori de încasat” = 413 „Efecte de primit”

– diferențele nefavorabile de curs valutar aferente efectelor comerciale
emise de clienții exte rni, stabilite la primire, la decontare sau la finele perioadei
contabile:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 413 „Efecte de primit”

Soldul contului este debitor și reflectă valoarea efectelor comerciale de
primit.

Contul 418 „Clienți – facturi de întocmit” evidențiază livrările de
bunuri, lucrări sau servicii către clienți, pentru care furnizorul nu a întocmit
facturi. După conținutul economic este cont de creanțe iar după funcția contabilă
este cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea livrărilor de bunuri, lucrări, servicii, pentru care nu s -au
întocmit facturi, inclusiv taxa pe valoarea adăugată neexigibilă:

418 „Clienți – facturi de întocmit” = %
701 „Venituri din vânzarea produselor
finite”
702 „Venituri din vânzarea
semifabricate lor”
703 „Venituri din vânzarea produselor
reziduale”
704 „Venituri din lucrări executate și
servicii prestate”
705 „Venituri din studii și cercetări”
706 „Venituri din redevențe, locații de
gestiune și chirii”
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
708 „V enituri din activități diverse”
4428 „TVA neexigibilă”

– diferențele favorabile de curs valutar aferente creanțelor în devize
neîncasate la finele perioadei contabile:

418 „Clienți – facturi de întocmit” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

157 Se creditează cu:
– valoarea facturilor întocmite și remise către clienți:

411 „Clienți” = 418 „Clienți – facturi de întocmit”
și

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată“

– diferențele nefavorabile de curs valutar aferente creanțelor în deviz e, la
decontare și la finele perioadei contabile:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 418 „Clienți – facturi de întocmit”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea bunurilor, lucrărilor și
serviciilor pentru care nu s -au întocmit facturi până la finele perioadei contabile.

Contul 425 „Avansuri acordate personalului”, ține evidența avansurilor
acordate personalului (chenzina a I -a). După conținutul economic este cont de
creanțe iar după funcția contabilă este cont de activ.
Se debi tează cu:
– sumele achitate salariaților cu contract de muncă sub forma chenzinei a
I-a în corespondență cu creditul contului 531 „Casa” sau 512 „Conturi la bănci”:

425 „Avansuri acordate personalului” = 531 „Casa”
(512 „Conturi la bănci”)

– sumele repr ezentând avansuri neridicate în termenul legal de către
salariați, în corespondență cu creditul contului 426 „Drepturi de personal
neridicate”:

425 „Avansuri acordate personalului” = 426 „Drepturi de personal neridicate”

Se creditează cu:
– valoarea ava nsurilor achitate reținute din drepturile de salarii ale
personalului sau de ajutoare materiale, reprezentând avansurile acordate, în
corespondență cu debitul conturilor 421 „Personal – salarii datorate”, respectiv
423 „Personal -ajutoare materiale datorate ”:

421 „Personal – remunerații datorate”
(423 „Personal –ajutoare materiale
acordate”) = 425 „Avansuri acordate personalului”

Soldul contului este debitor și reflectă avansurile achitate salariaților la
finele perioadei contabile.

158 Contul 461 „Debitori diverși” , ține evidența debitorilor proveniți din
reclamații și pagube materiale create de terți și alte creanțe ale entității economice
izvorâte din existența unor titluri executorii.
După conținutul economic este un cont de creanțe iar după funcția
contabilă este cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea bunurilor și a producției în curs de execuție, constatate lipsă
sau deteriorate și imputate terților, în corespondență cu creditul conturilor 758
„Alte venituri din exploatare” și 4427 „TVA colectată” a ferentă acestora:

461 „Debitori diverși” = %
758 „Alte venituri din exploatare”
4427 „TVA colectată”

– sumele datorate de terți pentru concesiuni, locații de gestiune, licențe,
brevete și alte drepturi similare, în corespondență cu creditul contului 706
„Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii”:

461 „Debitori diverși” = 706 „Venituri din redevențe, locații de
gestiune și chirii”

– valoarea debitelor reactivate, în corespondență cu creditul contului 754
„Venituri din creanțe reactivate”:

461 „Debitori diverși” = 754 „Venituri din creanțe reactivate”

– suma împrumuturilor obținute din emisiunea de obligațiuni:

461 „Debitori diverși” = 161 „Împrumuturi din emisiuni de
obligațiuni”

– prețul de vânzare al imobilizărilor cedate:

461 „ Debitori diverși” = %
758 „Alte venituri din exploatare”
4427 „TVA colectată”
– valoarea investițiilor financiare pe termen scurt și a acțiunilor pe termen
scurt cedate terților, inclusiv veniturile financiare aferente:
461 „Debitori diverși” = %
1091 „Ac țiuni proprii deținute pe termen
scurt”
501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
506 „Obligațiuni”
508 ”Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate”
764 „Venituri din investiții financiare
cedate”

159 – dividendele de încasat aferente titlurilor deținute de entitatea economică
în portofoliul său:

461 „Debitori diverși” = %
761 „Venituri din imobilizări financiare”
762 „Venituri din investiții financiare pe
termen scurt”

– dobânzile datorate de către debitorii diverși:

461 „Debitori diverși” = 766 „Venituri din dobânzi”

– valoarea despăgubirilor și penalităților datorate de terți:

461 „Debitori diverși” = 758 „Alte venituri din exploatare”

– sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acordate de către entitate
persoanelor fizice, nedecon tate până la data bilanțului:

461 „Debitori diverși” = 542 „Avansuri de trezorerie”
(4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul”)

– diferențele favorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării
creanțelor în devize neîncasate la finele perioadei contabile:

461 „Debitori diverși” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

– creanțele preluate prin cesionare, evaluate la costul de achiziție:

461 „Debitori diverși” = 462 „Creditori diverși”

și concomitent:

Debit 809 „Creanțe preluate pr in cesionare”.

Se creditează cu:
– valoarea debitelor încasate prin bancă sau prin casieria unității, în
corespondență cu conturile 512 „Conturi curente la bănci” și 531 „Casa”:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 461 „Deb itori diverși”

160 – valoarea debitelor scăzute din evidență, în corespondență cu contul 654
„Pierderi din creanțe și debitori diverși”:

654 „Pierderi din creanțe și debitori
diverși” = 461 „Debitori diverși”

– valoarea sconturilor acordate debitoril or:

667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate” = 461”Debitori diverși”

– creanțe prescrise, scutite sau anulate, potrivit legii:

658 „Alte cheltuieli de exploatare” = 461 „Debitori diverși”

– diferențe nefavorabile de curs valutar aferente debitelo r în devize
încasate sau la finele perioadei contabile:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 461 „Debitori diverși”

– valoarea creanțelor preluate prin cesionare, încasate de la debitori,
evaluate la cost de achiziție:

512 „Conturi curente la bănci“ = 461 „Debitori diverși”

Notă: Potrivit prevederilor OMFP nr. 1802/2014, atunci când cesionarul
recuperează de la debitorul preluat o sumă mai mare decât costul de achiziție al
creanței față de acesta, diferența dintre suma încasată și costul d e achiziție se
înregistrează la venituri (758 „Alte venituri din exploatare”/analitic distinct) la
data încasării.
În cazul în care cesionarul cedează creanța față de debitorul preluat, acesta
recunoaște în contabilitate la data cedării:
a) o cheltuială (6 54 „Pierderi din creanțe și debitori diverși”/analitic
distinct), dacă costul de achiziție al creanței cedate este mai mare decât prețul de
cesiune al acesteia; sau
b) un venit (758 „Alte venituri din exploatare”/analitic distinct), dacă
prețul de cesiune al creanței cedate este mai mare decât costul de achiziție al
acesteia.
Soldul contului este debitor și reprezintă creanța entității economice față
de debitori.

161 4.1.1. Aplicații privind contabilitatea creanțelor38
Exemplul nr. 1. Evaluarea avansurilor comerciale exprimate în lei, a
căror decontare se face în funcție de cursul unei valute.

Notă: În vederea aplicării regulilor privind contabilizarea operațiunilor în
valută, creanțele și datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în funcție
de cursul unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate în valută.

În luna august an N, o persoană impozabilă A, înregistrată în scopuri de
TVA potrivit Codului fiscal, încasează 1.000 euro drept avans pentru livrarea în
interiorul țării a unui automobil de la o altă societate B, obiectul de activitate al
acesteia fiind vânzarea de automobile. Persoana impozabilă A va emite o factură
către societatea B la cursul de 4,20 lei/euro, valabil la data încasării avansului. În
luna septembrie an N are loc livrare a automobilului, care costă 5.000 euro, fără
TVA. Cursul pentru înregistrarea operațiunilor de livrare este de 4,30 lei/euro.

A. Înregistrări contabile efectuate de către vânzător:
– înregistrarea facturii de avans:
Baza de impozitare a TVA = 1.000 euro x 4,20 lei/euro = 4.200 lei.
Taxa pe valoarea adăugată aferentă avansului = 4.200 lei x 20% = 840 lei

4111 „Clienți” = %
419 „Clienți – creditori”
4427 „TVA colectată” 5.040
4.200
840

– încasarea contravalorii facturii de avans:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 5.040

– livrarea automobilului (5.000 euro x 4,30 lei/euro = 21.500 lei).
Baza de impozitare a TVA pentru livrare se determină astfel:
(1.000 euro x 4,20 lei/euro) + (4.000 euro x 4,30 lei/euro) = 21.400 lei
Taxa pe valoarea adău gată aferentă livrării se determină astfel:
21.400 lei x 20% = 4.280 lei

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 25.780
21.500
4.280

și, concomitent:

38 Reglementări contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale
consolidate, aprobate prin OMFP 1802/20 14, Ghid practic, Editura CECCAR, București, 2015, pp. 647 –
651.

162 – compensarea avansului la cursul de 4,30 lei/euro:

%
419 „ Clienți – creditori”
668 „Alte cheltuieli financiare“ = 4111 „Clienți” 4.300
4.250
50

și stornarea TVA -ului aferent avansului:

4111 „Clienți” = 4427 „TVA colectată” –840

B. Înregistrări contabile efectuate de către cumpărător:
– înregistrarea facturii de avans:

%
4093 „Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
4426 „TVA deductibilă“ = 404 ”Furnizori de imobilizări” 5.040
4.200

840
– plata facturii de avans:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5.208

– achiziția a utomobilului:

%
2131 „Mijloace de transport”
4426 „TVA deductibilă” = 404 „Furnizori de imobilizări” 26.636
21.500
4.300

și, concomitent:
– compensarea avansului la cursul de 4,30 lei/euro:

404 „Furnizori de imobilizări” = %
4093 „Avansuri acordate pen tru
imobilizări corporale”
768 „Alte venituri financiare” 4.300
4.250

50

– stornarea TVA -ului aferent avansului:

4426 „TVA deductibilă” = 404 „Furnizori de imobilizări” –840

Exemplul nr. 2. Evaluarea creanțelor la valoarea probabilă de
încasat.
Socie tatea Alfa a facturat societății Beta, în luna ianuarie an N, produse
finite în valoare de 25.000 lei, din care a încasat suma de 23.000 lei. La finele
anului N, cu ocazia inventarierii creanțelor, societatea Beta constată că este
posibil ca suma restantă să nu se mai încaseze în viitorul apropiat, întrucât
societatea Beta și -a declarat insolvența. Întrucât planul de reorganizare nu este
aprobat de instanța de judecată, în anul N+1 se pronunță falimentul societății Beta

163 iar lichidatorii virează societății A lfa suma de 1.000 lei. Ca urmare a acestor
operațiuni, societatea Alfa efectuează următoarele înregistrări în contabilitate:

Anul N
– livrarea produselor către societatea Beta în luna ianuarie an N:

4111 „Clienți” = 701 „Venituri din vânzarea produselor
finite” 25.000

– încasarea parțială a facturilor emise pentru produsele livrate:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 23.000

– la 31 decembrie an N, cu ocazia desfășurării lucrărilor de închidere a
exercițiului financiar, pentru suma de 2.0 00 lei (creanță restantă) cu probabilitate
mare de neîncasare se înregistrează o ajustare ca urmare a riscului de neîncasare a
creanței respective:

4118 „Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 „Clienți” 2.000

și

6814 „Cheltuieli de exploatare
privind a justările pentru
deprecierea activelor circulante” = 491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor – clienți” 2.000

Anul N+1
– încasarea parțială a creanței incerte în valoare de 1.000 lei:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4118 „Clienți incerți sau în li tigiu” 1.000

– anularea ajustărilor pentru depreciere aferente sumei încasate:

491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor – clienți” = 7814 „Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante” 1.000

– înregistrarea scăderii din evidență a sumei care nu mai poate fi încasată,
conform hotărârii judecătorești:

654 „Pierderi din creanțe și
debitori diverși” = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu” 1.000

– anularea ajustării pentru depreciere rămase fără obiect:

491 „Ajustări pentru deprecier ea
creanțelor – clienți” = 7814 „Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante” 1.000

164 Exemplul nr. 3. Cesiunea de creanță.
Societatea Alfa vinde către societatea Beta, la data de 10 ianuarie an N
mărfuri în valoare de 100.000 lei. Întruc ât societatea Beta se confruntă cu unele
dificultăți financiare, aceasta nu a efectuat nicio plată către societatea Alfa până la
data scadentă prevăzută în contract. La începutul anului N+1, tribunalul emite o
sentință de intrare a societății Beta în proce dura de insolvență, iar la data de 1
februarie an N+1 entitatea Alfa încheie un contract de cesiune de creanță cu
entitatea Omega, aceasta fiind specializată în recuperarea creanțelor. În urma
contractului de cesiune de creanță, toate drepturile și obligaț iile societății Alfa
sunt preluate de societatea Omega. Potrivit contractului de cesiune de creanță,
prețul cesiunii este de 90.000 lei. Societatea Beta și -a dat acordul privind
înțelegerea dintre cesionar și cedent.

A. Contabilizarea operațiunilor la socie tatea Alfa – cedent

– vânzarea mărfurilor:

4111 „Clienți” = 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 100.000
– la data de 31 decembrie an N, cu ocazia inventarului, se evaluează
creanța la valoarea probabilă de încasare și se înregistrează în contabilitat e o
ajustare pentru depreciere la întreaga valoare a acesteia. Pe baza analizei efectuate
de experți și juriști, se apreciază că, având în dificultățile financiare ale clientului,
valoarea probabilă de încasare a creanței este zero. În consecință, se decid e
reflectarea în contabilitate a unei ajustări provizorii la nivelul întregii valori a
creanței:

4118 „Clienți incerți sau în litigiu” = 4111 „Clienți” 100.000

și

6814 „Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru
deprecierea activelor circulante ” = 491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor – clienți” 100.000

– înregistrarea în contabilitate a cesiunii creanței:

%
461 „Debitori diverși”
654 „Pierderi din creanțe și
debitori diverși” = 4418 „Clienți incerți sau în litigiu” 100.000
90.000
10.000

– reluarea la venituri a ajustării pentru depreciere constituită anterior:

491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor – clienți” = 7814 „Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante” 100.000

165 B. Contabilizarea operațiunilor la soc ietatea Omega – cesionar
– preluarea creanței, conform contractului de cesiune de creanță, de la
societatea Alfa:

461 „Debitori diverși” = %
462 „Creditori diverși”
7588 „Alte venituri din exploatare” 100.000
90.000
10.000

În continuare, creanța este u rmărită de Omega și, în funcție de evoluția
situației financiare a societății Alfa se pot constitui ajustări pentru depreciere în
contabilitatea entității care a preluat creanța, astfel:

6814 „Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru a = 496 „Aj ustări pentru deprecierea
creanțelor – debitori diverși” 100.000
depreciereactivelor circulante
4.2. Contabilitatea datoriilor curente
Potrivit prevederilor art. 360 al. 1 și 2 din OMFP nr.1802/2014: „ O
datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită și datorie curentă,
atunci când:
a) se așteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al
entității; sau
b) este exigibilă în termen de 12 luni de la data bilanțului.
Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca dato rii pe termen lung ”39.
În categoria datoriilor curente ale unei en tități economice pot fi incluse
cele către: furnizori; salariați; bugetul asigurărilor sociale și protecția socială;
bugetul statului, bugetul local și fonduri speciale; acționari sau asociaț i; creditori
diverși; entități din cadrul grupului; instituții de credit, etc.
4.2.1. Contabilitatea datoriilor către furnizori
Datoriile entității economice față de furnizori se înregistrează în
contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 40 „Furn izori și conturi
asimilate”, respectiv:
– 401 „Furnizori”
– 403 „Efecte de plătit”
– 404 „Furnizori de imobilizări”
– 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”
– 408 „Furnizori – facturi nesosite”

39 Unele dintre categoriile de datorii pe termen lung ale entității economice sunt prezentate în capitolul I
„Contabilitatea capitalului”.

166 Conturile 401 „Furnizori” și 404 „Furnizori de imobilizări ” după
conținutul economic sunt conturi de datorii curente iar după funcția contabilă sunt
conturi de pasiv.
Principalele corespondențe ale contului 401 „Furnizori” sunt redate în
figura de mai jos:

D 401 C
ACHITAREA OBLIGAȚII DE
OBLIGAȚIILOR PLATĂ PENTRU
D 5121 C D 301, 302 C
achitare furnizori din cumpărări de materii prime și
conturi de bancă materiale consumabile
401 = 51 21 301(302) = 401
D 5311 C D 371 C
achitare furnizori din cumpărări de mărfuri
conturi de bancă 371 = 401
401 = 5311
D 6xx C
servicii diverse prestate
de furnizori
D 403 C 6xx = 401
emitere de efecte D 4426 C
Comerciale TVA deductibilă
(stingere datorie) aferentă cumpărărilor
401 = 403 4426 = 401

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate de firmă
furni zorilor de bunuri, lucrări sau servicii.
Notă. Funcțiunea contului 404 „Furnizori de imobilizări” este
asemănătoare, cu mențiunea că acest cont se utilizează în cazul evidențierii
obligațiilor de plată față de furnizorii de imobilizări corporale sau necorp orale,
alții decât entitățile afiliate, entitățile asociate și entitățile controlate în comun .

Contul 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări” , reflectă obligațiile de
plată ale entității economice față de furnizorii de imobilizări, stabilite pe bază de
cecuri și efecte comerciale (bilete la ordin, cambii).
După conținutul economic, este cont de datorii curente iar după funcția contabilă,
cont de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea efectelor comerciale emise de cumpărători și acceptate de
furnizori, în co respondență cu debitul contului 404 „Furnizori de imobilizări”:

404 „Furnizori de imobilizări” = 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”

167 – diferențele nefavorabile de curs valutar aferente efectelor comerciale de
plătit, constatate la finele perioa dei contabile:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”

Se debitează cu:
– plățile efectuate către furnizorii de imobilizări pe bază de efecte
comerciale, la scadența acestora, în corespondență cu credit ul contului 512
„Conturi curente la bănci”:

405 „Efecte de plătit pentru imobilizări” = 512 „Conturi curente la bănci”

– diferențele favorabile de curs valutar aferente efectelor comerciale de
plătit către furnizorii externi, constatate la decontare s au la finele perioadei
contabile:

405 „Efecte de plătit pentru imobilizări” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Soldul contului este creditor și reflectă valoarea efectelor de plătit pentru
imobilizările achiziționate.
Notă. Funcțiunea contul ui 403 „Efecte de plătit” este asemănătoare cu cea
a contului 405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”cu mențiunea că se utilizează
în cazul evidențierii obligațiilor de plată pe bază de efecte comerciale față de
furnizorii de bunuri de natura stocurilor și servicii evidențiați în contul 401
„Furnizori”.

Contul 408 „Furnizori – facturi nesosite” evidențiază aprovizionările de
bunuri, lucrările executate și prestările de servicii de către furnizori, pentru care
nu s-au întocmit facturi.
După conținutul eco nomic, este cont de datorii curente iar după funcția
contabilă, cont de pasiv.
De menționat că acest cont funcționează asemănător cu conturile 401
„Furnizori” sau 404 „Furnizori de imobilizări” cu mențiunea că la recepția
bunurilor, lucrărilor, serviciilor pentru care nu s -au întocmit facturi, se creditează,
alături de debitul conturilor de stocuri și/sau cheltuieli, în corespondență cu
debitul contului 4428 „Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă”:

4428 „TVA neexigibilă” = 408 „Furnizori – facturi nesosite ”

168 Odată cu primirea facturii de la furnizor, în contabilitatea clientului se
efectuează următoarele înregistrări:

408 „Furnizori -facturi nesosite” = 401 „Furnizori”

și

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă”

Soldul contului este credi tor și reprezintă sumele datorate de entitatea
economică furnizorilor, pentru care nu s -au întocmit facturi.
4.2.2. Contabilizarea reducerilor de preț
Conform prevederilor art. 76 (7) din OMFP 1802/2014, reducerile
acordate de furnizori se împart în două c ategorii, respectiv reduceri comerciale și
reduceri financiare.
A. Reducerile comerciale primite de la furnizor, acordate la data livrării
produselor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de
achiziție al bunurilor. Reduce rile comerciale primite ulterior datei facturării,
indiferent de perioada la care se referă, se evidențiază distinct în contabilitate
(contul 609 „Reduceri comerciale primite“, respectiv contul 709 „Reduceri
comerciale acordate“), pe seama conturilor de te rți. Același tratament contabil se
aplică și în cazul reducerilor comerciale legate de prestările de servicii. În cazul în
care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului,
acestea se înregistrează la data bilanțului în contul 4 08 „Furnizori – facturi
nesosite“, respectiv contul 418 „Clienți – facturi de întocmit“ și se reflectă în
situațiile financiare ale exercițiului pentru care se face raportarea dacă sumele
respective se cunosc la data bilanțului. Reducerile comerciale îmbra că forma:
rabatului, remizei și resturnului.
Rabatul este o reducere a prețului de vânzare acordată clienților în
situația în care bunurile livrate conțin defecte de calitate, expedierea acestora s -a
efectuat cu întârziere sau bunurile livrate nu corespund cu cele comandate. De
asemenea, astfel de reduceri se acordă odată cu vânzarea bunurilor la sfârșit de
serie, vânzărilor aniversare sau vânzărilor promoționale.
Remiza reprezintă o reducere comercială acordată de furnizori
cumpărătorilor permanenți cu sta tut preferențial, celor care comandă peste o
anumită cantitate de bunuri, pentru considerație față de cumpărători și poziția
acestora pe piață.
Modul de înregistrare în contabilitate al remizei este asemănător cu cel al
rabatului.
Risturnu l reprezintă o r educere acordată de furnizor, clienților, de regulă,
la finele anului, pentru întreaga cantitate de bunuri achiziționate în cursul anului.

169 B. Reducerile financiare sunt denumite și sconturi de decontare
acordate clienților pentru achitarea datoriilor îna inte de termenul normal de
exigibilitate. Pentru client, reducerile financiare reprezintă venituri ale perioadei
indiferent de perioada la care se referă iar la furnizor, aceste reduceri reprezintă
cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care s e referă. Fiind reduceri
apărute în sfera afacerilor financiare, ele vor reprezenta pentru client un venit
financiar iar pentru furnizor o cheltuială financiară. Este de menționat că astfel de
reduceri nu afectează baza de calcul a taxei pe valoarea adăuga tă.

Notă: În cazul în care reducerile comerciale (rabatul, remiză și risturn)
reprezintă evenimente ulterioare datei bilanțului, acestea se înregistrează la data
bilanțului în contul 408 „Furnizori – facturi nesosite”, respectiv contul 418
„Clienți – facturi de întocmit”și se reflectă în situațiile financiare ale exercițiului
pentru care se face raportarea dacă sumele respective se cunosc la data bilanțului .
4.2.2.1. Aplicații privind contabilizarea reducerilor de preț
Exemplul nr. 1. Înregistrar ea în con tabilitate a rabatului

Presupunem că furnizorul facturează unui client mărfuri în valoare de
100.000 lei, taxa pe valoarea adăugată, 20 %, acordând un rabat de 5%.
Factura întocmită de furnizor va cuprinde următoarele elemente:
– valoarea mărfurilor: 100.000
– rabat (5%) 5.000
–––––––––––––––––––––––––-
Baza de calcul a TVA 95.000
TVA deductibilă (20 %) 19.000
––––––––––––––––––––––– ––-
Valoarea totală a facturii 114.000

În contabilitatea celor doi parteneri, se efectuează următoarele operațiuni:
I. În contabilitatea clientului:
a) recepția mărfurilor:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 114.000
95.000
19.000

b) achitarea furnizorului din contul de la bancă:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 114.000

170 II. În contabilitatea furnizorului:
a) facturarea mărfurilor:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 „TVA c olectată” 114.000
95.000
19.000

b) încasarea contravalorii mărfurilor:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 411 „Clienți” 114.000

Notă : În situația în care rabatul se acordă clientului ulterior facturării
bunurilor, operațiunea prezentată mai sus, presup une următoarele înregistrări
contabile:

I. În contabilitatea clientului:
a) recepția mărfurilor:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 120.000
100.000
20.000

b) înregistrarea facturii privind reducerea comercială emisă de furnizo r:

401 „Furnizori” = 609 „Reduceri comerciale primite” 5.000

c) achitarea furnizorului:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 115.000

II. În contabilitatea furnizorului:
a) facturarea mărfurilor:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânz area
mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 120.000
100.000
20.000

b) emiterea facturii privind reducerea comercială:

709 „Reduceri comerciale
acordate” = 4111 „Clienți” 5.000

c) încasarea contravalorii mărfurilor:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 115.000

171 Exemplul nr. 2. Înregistrarea în contabilitate a risturului.

Presupunem că în cursul anului, clientul a achiziționat de la furnizor
mărfuri la cost de achiziție de 200.000 lei. La finele anului, clientul primește
factura pentru un rist urn de 7% din valoarea mărfurilor achiziționate.
Operațiunea prezentată, presupune următoarele înregistrări contabile:

I. În contabilitatea clientului:
– înregistrarea facturii privind reducerea comercială emisă de furnizor:

401 „Furnizori” = 609 „Reduce ri comerciale primite” 14.000

II. În contabilitatea furnizorului:
– emiterea facturii privind reducerea comercială:

709 „Reduceri comerciale
acordate” = 4111 „Clienți” 14.000

Exemplul nr. 3. Înregistrarea în contabilitate a reducerilor financiare.

Presupunem că furnizorul a livrat clientului mărfuri la preț de vânzare
negociat de 100.000 lei, TVA colectată 20 %. Întrucât clientul a achitat
contravaloarea facturii înainte de scadență, el beneficiază de un scont de 10%.
Operația de achitare/ încasare și obținere/acordare a scontului presupune
următoarele înregistrări contabile:

I. În contabilitatea clientului:

401 „Furnizori” = %
5121 „Conturi la bănci în lei”
767 „Venituri din sconturi obținute” 120.000
110.000
10.000

II. În contabilitatea furniz orului:

%
5121 „Conturi la bănci în lei”
667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate” = 411 „Clienți” 120.000
110.000
10.000
4.2.3. Contabilitatea datoriilor față de salariați
Datoriile entității economice către salariați sunt reprezentate de veniturile
în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică rezidentă ori nerezidentă, ce
desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, a unui raport de
serviciu, act de detașare sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de

172 perioada la care se referă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de
muncă acodate persoanelor care obțin venituri din salarii și asimilate salariilor40.
Din punct de vedere contabil, datoriile entității economice față de salariați,
reprezintă pe de o parte cheltuieli de exploatare iar pe de altă parte, obligații ale
acesteia care pot fi stinse prin două modalități:
a) prin rețineri din salarii;
b) prin achitarea diferenței dintre salariile brute și reținerile efectuate.
Reținerile din salariile personalului , pot fi grupate în trei categorii:
fiscale, sociale și alte rețineri.
Reținerile fiscale sunt reprezentate de impozitul pe venitul din salarii și
asimilate salariilor, reglementat prin Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal al
României. Se c alculează și se reține la sursă de către plătitorii de venituri. Se
determină prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul, determinată prin
deducerea din salariul brut a următoarelor rețineri:
– contribuția personalului la asigurările sociale, la fo ndul de șomaj și la
asigurările sociale de sănătate;
– cotizația de sindicat reținută conform legii;
– contribuția la schemele facultative de pensii ocupaționale;
– deducerea personală, care se acordă diferențiat, salariaților care obțin
venituri brute lun are de până la 1.500 lei. Pentru contribuabilii care realizează
venituri brute lunare din salarii cuprinse între 1.501 lei și 3.000 lei, inclusiv,
deducerile personale sunt degresive față de cele de mai sus și se stabilesc prin
ordin al ministrului finanțe lor publice. Pentru contribuabilii care realizează
venituri brute lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acordă deducerea
personal41.
În România, metoda de reținere a impozitului pe venitul din salarii este
„stopajul la sursă”, respectiv entitatea eco nomică care achită salariile, reține
impozitul și apoi îl virează bugetului statului în termenul legal.
Reținerile sociale , sunt reprezentate de:
a) contribuția salariaților la asigurările sociale;
b) contribuția salariaților pentru asigurările sociale de sănătate;
c) contribuția salariaților pentru constituirea fondului de șomaj.
Contribuția salariaților pentru asigurările sociale42 se calculează și se
reține din salariile brute lunare ale salariaților înainte de impozitarea acestora și
are ca destinație a limentarea bugetului asigurărilor sociale de stat, din care sunt
plătite pensiile cuvenite pensionarilor pentru limită de vârstă.
Contribuția pentru asigurările sociale de sănătate43 se calculează și se
reține din veniturile brute lunare ale fiecărui angaja t, înainte de impozitarea

40 Art. 76 (1) din Codul fiscal, aprobat prin Legea nr . 227/2015, MO 688/10.09.2015.
41 Art. 77 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, MO nr. 688/10.09.2015.
42 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 10,5%.
43 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 5,5%.

173 acestora. Are ca destinație constituirea bugetului Casei de Asigurări de Sănătate și
este utilizat pentru îngrijirea medicală a salariaților și pensionarilor prin servicii
medicale în caz de boală sau de accident.
Contribuția pent ru fondul de șomaj44 se calculează și se reține fiecărui
salariat din veniturile brute înainte de impozitarea acestora și are ca destinație
alimentarea fondului de șomaj, din care se suportă ajutoarele pentru salariații
aflați în șomaj.
În categoria altor r ețineri se includ: chirii, popriri, garanții reținute
gestionarilor, ratele pentru mărfurile cumpărate pe credit comercial, ratele pentru
împrumuturi la Casa de Ajutor Reciproc, reținerile în contul acoperirii unor
imputații definitive ș.a. Aceste categori i de rețineri din salarii se efectuează numai
pe bază de titluri executorii, ce pot fi materializate în: consimțământul scris al
salariatului, o sentință judecătorească definitivă, o decizie de imputație sau un
contract semnat de salariat.
Contabilitatea d econtărilor cu personalul se ține prin intermediul
conturilor din grupa 42 „Personal și conturi asimilate” , din care fac parte:

Contul 421 „Personal – salarii datorate” evidențiază salariile datorate
de entitatea economică angajaților. După conținutul eco nomic este un cont de
datorii curente iar după funcția contabilă, cont de pasiv.
Se creditează cu salariile brute și alte drepturi lunare cuvenite angajaților,
în corespondență cu debitul contului 641 „Cheltuieli cu salariile personalului”:

641 „Cheltuiel i cu salariile personalului” = 421 „Personal – salarii datorate”

Se debitează cu reținerile din salarii:
– avansuri acordate personalului, sume opozabile salariaților datorate
terților, contribuția pentru asigurări sociale, contribuția pentru ajutorul de șomaj,
garanții, impozitul pe salarii, precum și alte rețineri datorate:

421 „Personal – salarii datorate” = %
425 „Avansuri acordate personalului”
427 „Rețineri din salarii datorate terților”
431 ”Asigurări sociale”
437 „Ajutor de șomaj”
4282 „Alte crea nțe în legătură cu
personalul”
444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor”

– valoarea la preț de înregistrare a produselor acordate salariaților ca plată
în natură, potrivit legii:

421 „Personal – salarii datorate” = 345 „Produse finite”

44 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 0,5%.

174 – dreptur ile de personal neridicate în termenul legal:

421 „Personal – salarii datorate” = 426 „Drepturi de personal neridicate”

– salariile nete plătite angajaților, determinate ca și diferență între
veniturile brute și reținerile efectuate:

421 „Personal – salarii datorate” = 512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)

Soldul contului este creditor și reflectă obligațiile de plată ale entității
economice către proprii salariați la finele perioadei contabile.

Contul 423 „Personal – ajutoare materiale datorat e” ține evidența
ajutoarelor de boală pentru incapacitate temporară de muncă, a indemnizaților
pentru maternitate, pentru creșterea copilului, pentru îngrijirea copilului bolnav, a
ajutoarelor de deces și a altor ajutoare acordate. După conținutul economic este un
cont de datorii curente iar după funcția contabilă, cont de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea ajutoarelor materiale datorate angajaților, suportate de
angajator:

6458 „Alte cheltuieli privind asigurările și
protecția socială” = 423 „Personal –ajutoare materiale
acordate”

– valoarea ajutoarelor materiale datorate angajaților, suportate din bugetul
asigurărilor sociale:

4311 „Contribuția unității la asigurările
sociale” = 423 „Personal –ajutoare materiale
acordate”

În debitul contului se înre gistrează reținerile din ajutoarele materiale
acordate salariaților precum și sumele nete plătite acestora, astfel:
– contribuția pentru asigurările sociale:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 4312 „Contribuția personalului la
asigurările soci ale”

– contribuția la asigurările sociale de sănătate:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 4314 „Contribuția angajaților pentru
asigurările sociale de sănătate”

– contribuția la fondul de șomaj:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 4372 „Contribuția personalului la fondul
de șomaj”

175 – impozitul pe venitul din salarii:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor”

– avansul chenzinal:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate ” = 425 „Avansuri acordate personalului”

– ajutoare materiale neridicate:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 426 „Drepturi de personal neridicate”

– rețineri din ajutoarele materiale datorate terților:

423 „Personal – ajutoare materiale
datorate” = 427 „Rețineri din salarii datorate terților”

– ajutoare materiale nete achitate salariaților:

423 „Personal -ajutoare materiale
datorate” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
(5311 „Casa)”

Soldul contului este creditor și reprezintă valoarea aj utoarelor sociale
datorate salariaților la finele perioadei contabile.

Contul 424 „Prime reprezentând participarea personalului la profit”
evidențiază stimulentele acordate salariaților din profitul net realizat de entitate la
finele exercițiului financi ar, conform aprobării Adunării Generale a Acționarilor
sau Asociaților. După conținutul economic este un cont de datorii curente iar după
funcția contabilă, cont de pasiv.
Conform prevederilor OMFP nr. 1802/2014, în scopul înregistrării
primelor reprezentâ nd participarea personalului la profit, acordate potrivit legii, o
entitate recunoaște ca provizion costul previzionat al acestora atunci și numai
atunci când:
a) entitatea are o obligație legală sau implicită de a face astfel de plăți ca
rezultat al eveni mentelor anterioare; și
b) poate fi făcută o estimare certă a obligației.
În situațiile financiare ale exercițiului pentru care se propun prime
reprezentând participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se reflectă
sub formă de provizion, ch eltuiala rezultând din serviciul angajatului. Provizionul
urmează a fi reluat în exercițiul financiar în care se acordă aceste prime. Ca
urmare, la finele exercițiului financiar pentru care se propune acordarea de prime
reprezentând participarea personalul ui la profit, se reflectă în contabilitate

176 constituirea unui provizion la nivelul sumelor estimate reprezentând sumele brute
cuvenite salariaților, astfel:

6812 „Cheltuieli de exploatare privind
provizioanele” = 1518 „Alte provizioane”

În exercițiul fin anciar în care se acordă primele, în contabilitate se
evidențiază:
a) primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate
potrivit legii:

643 „Cheltuieli cu primele reprezentând
participarea personalului la profit” = 424 „Prime reprezentând participarea
personalului la profit”
și, concomitent :

b) reluarea la venituri a provizionului constituit la nivelul sumelor
estimate reprezentând sumele brute cuvenite salariaților:

1518 „Alte provizioane” = 7812 „Venituri din provizioane”

c) plata p rimelor reprezentând participarea personalului la profit:

424 „Prime reprezentând participarea
personalului la profit” = 512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)

Soldul contului este creditor și reprezintă valoarea stimulentelor datorate
salariaților la finele perioadei contabile.

Contul 426 „Drepturi de personal neridicate” evidențiază salariile și
alte drepturi de personal neridicate în termenul legal. După conținutul economic
este un cont de datorii curente iar după funcția contabilă, cont de pas iv. Potrivit
prevederilor OMFP nr. 1802/2014, este necesară deschiderea de conturi analitice,
pe persoane.
Se creditează cu sumele reprezentând salarii, sporuri, adaosuri, stimulente,
ajutoare de boală și alte drepturi neridicate în termen:

42 „Personal și conturi asimilate” = 426 „Drepturi de personal neridicate”

În debitul contului se înregistrează:
– sumele achitate angajaților în numerar:

426 „Drepturi de personal neridicate” = 5311 „Casa în lei”

– drepturile de personal prescrise:

426 „Dreptur i de personal neridicate” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

177 Soldul contului este creditor și reprezintă salariile și alte drepturi de
personal neridicate în termenul legal.

Contul 427 „Rețineri din salarii datorate terților” ține evidența
rețineril or și popririlor din salarii, datorate terților. După conținutul economic este
un cont de datorii curente iar după funcția contabilă, cont de pasiv.
Se creditează cu sumele reprezentând chirii, rate, popriri și alte obligații
față de terți, reținute din sa lariile angajaților:

%
421 „Personal –salarii datorate”
423 „Personal -ajutoare materiale acordate
424 „Prime reprezentând participarea
personalului la profit” = 427 „Rețineri din salarii datorate terților”

În debitul contului se înregistrează sumele ac hitate către terți:

427 „Rețineri din salarii datorate terților” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
(5311 „Casa”)

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele reținute din salarii și din
alte drepturi de personal, datorate terților.

Contul 428 „ Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul” ține
evidența altor datorii și creanțe ale entității economice față de proprii săi salariați.
După conținutul economic este cont de datorii sau creanțe iar după funcția
contabilă, cont bifuncțional. Se des fășoară pe două sintetice de gradul II,
respectiv:
– 4281 „Alte datorii în legătură cu personalul”;
– 4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul”.
Contul 4281 „Alte datorii în legătură cu personalul” , după conținutul
economic este cont de datorii curente , cu funcție contabilă de pasiv.
Se creditează cu:
– garanțiile gestionare reținute salariaților:

421 „Personal -salarii datorate” = 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”

– sumele datorate angajaților pentru care nu s -au întocmit state de plată
sau îndemnizațiile pentru concediile de odihnă neefectuate până la finele
exercițiului financiar:

641 „Cheltuieli cu salariile personalului” = 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”

178 – sume datorate salariaților sub formă de ajutoare materiale:

4382 „Alte creanțe sociale” = 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”

Se debitează cu:
– sumele achitate personalului, evidențiate anterior în acest cont, precum
și garanțiile restituite gestionarilor (inclusiv dobânda aferentă):

4281 „Alte dator ii în legătură cu
personalul” = 531 „Casa”
(512 „Conturi curente la bănci”)

– sume datorate prescrise sau anulate:

4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă alte dat orii ale entității
economice către salariați.

Contul 4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul” , după conținutul
economic este cont de creanțe față de salariați, cu funcție contabilă de activ. Se
debitează cu:
– datoriile salariaților către entitatea e conomică reprezentând chirii:

4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” = 4381 „Alte datorii sociale”

– datoriile salariaților către entitatea economică reprezentând avansuri
nejustificate în termen:

4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” = 542 „Avansuri de trezorerie”

– datoriile salariaților către entitatea economică reprezentând imputații,
alte debite, inclusiv cota parte din valoarea echipamentului de lucru suportată de
către aceștia:

4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” = %
758 „Alte venituri din exploatare”
4427 „TVA colectată”

– datoriile salariaților către entitatea economică reprezentând valoarea
biletelor de tratament și odihnă, a biletelor și tichetelor de călătorie și a altor
valori primite:

4282 „Alte creanțe în leg ătură cu
personalul” = 532 „Alte valori”

179 Se creditează cu:
– sumele încasate sau reținute de la salariați:

531 „Casa”
(421 „Personal -salarii datorate”)
(423 „Personal -ajutoare materiale
datorate”) = 4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea creanței entității
economice către proprii salariați.
4.2.3.1. Aplicație privind modul de calcul și înregistrare în
contabilitate a salariilor cuvenite personalului
Pentru simplificarea studiului, presupunem că entitatea economică are un
singur angajat, al cărui salariu de încadrare pe luna în curs însumează 4.242 lei, la
care se adaugă sporul de pericol în sumă de 1.282 lei și sporul de vechime în sumă
de 570 lei. În consecință salariul brut însumează 6.094 l ei. Entitatea economică
achită salariile integral, la chenzina a II -a. Angajatul beneficiază de condiții
normale de muncă și nu are persoane în întreținere. Datorează terților suma de
210 lei (rate și chirii) și i s -a emis o decizie de imputație pentru lip să la inventar
pentru care i se reține lunar din salariu suma de 200 lei.
Reținerile din salariul brut în vederea determinării venitului impozabil se
compun din:
– contribuția de 10,5 % pentru asigurările sociale în sumă de 640 lei
(6.094 x 10,5 %);
– contribuția de 0,5 % la fondul de șomaj în sumă de 30 lei (6.094 x
0,5 %);
– contribuția de 5,5 % la asigurările sociale de sănătate în sumă de 335 lei
(6.094 x 5,5%).
Calculele care se efectuează în vederea determinării venitului impozabil, a
impozitului pe venitul din salarii și a determinării restului de plată sunt
următoarele:
1. Salariul de încadrare 4.242 lei
2. Sporuri cu caracter permanent (pericol +vechime) 1.852 lei
3. Salariu brut (1+2) 6.094 lei
4. Rețineri din salariu, total, din care: 1.005 lei
– 10,5 % contribuție asigurări sociale 640 lei
– 0,5 % șomaj 30 lei
– 5,5 % cass 335 lei
5. Baza de calcul pentru determinarea impozitului (3 –4) 5.089 lei
6. Impozit pe venitul din salarii (5 .089 x 16%) 814 lei
7. Rate și chirii datorate terților 210 lei
8. Reținere imputație 200 lei
9. Net de plată (5 – 6 –7 – 8) 3.865 lei

180 Operațiunile ce se efectuează în contabilitate sunt următoarele:
a) înregistrarea pe cheltuie li a veniturilor din salarii cuvenite angajatului:

641 „Cheltuieli cu salariile
personalului” = 421 „Personal –salarii datorate” 6.094

b) rețineri din salarii:
– 10,5 % contribuția la asigurările sociale:

421 „Personal – salarii datorate” = 4312 „Contr ibuția personalului la
asigurările sociale” 640
– 0,5 % șomaj:

421 „Personal –salarii datorate” = 4372 „Contribuția personalului la
fondul de șomaj” 30
– 5,5 % contribuția la asigurările sociale de sănătate:

421 „Personal – salarii datorate” = 4314 „Contribuția angajaților pentru
asigurările sociale de sănătate” 335

– impozit pe venitul din salarii (16%):

421 „Personal – salarii datorate” = 444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor” 814

– rate și chirii:

421 „Personal – salarii datorate” = 427 „Rețineri din salarii datorate
terților” 210

– imputație:

421 „Personal – salarii datorate” = 4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” 200

c) achitarea netului de plată:

421 „Personal – salarii datorate” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
(5311 „Casa în lei”)
3.865

d) înregistrarea pe cheltuieli a obligațiilor entității economice legate de
salariați:
– contribuția la asigurările sociale (15,8 % din salariul brut):

6451 „Cheltuieli privind
contribuția unității la asigurările
sociale” = 4311 „Contribuția unității la
asigurările sociale” 963

181 – contribuția la asigurările sociale de sănătate (5,2 % din salariul brut):

6453 „Cheltuieli privind
contribuția angajatorului pentru
asigurările sociale de sănătate” = 4313 „Contribuția angajatorului pe ntru
asigurările sociale de sănătate” 317

– contribuția la fondul de șomaj (0,5% din salariul brut):

6452 „Cheltuieli privind
contribuția unității pentru ajutorul
de șomaj” = 4371 „Contribuția unității la fondul de
șomaj” 30
– contribuția pentru accide nte de muncă și boli profesionale (0,15 % din
salariul brut):

6458 „Alte cheltuieli privind
asigurările și protecția socială“ = 4381 „Alte datorii sociale” (analitic
distinct) 9

– contribuția aferentă concediilor și indemnizațiilor (0,85 % din salariul
brut):

6458 „Alte cheltuieli privind
asigurările și protecția socială” = 4381 „Alte datorii sociale” (analitic
distinct) 52

– contribuția la fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale (0,25
% din salariul brut):

6458 „Alte cheltuieli privind
asigurările și protecția socială” = 4381 „Alte datorii sociale” (analitic
distinct) 52

e) virarea din contul de la bancă a reținerilor din salariu și a contribuțiilor
datorate de entitate terților, care se înregistrează în contabilitate prin creditarea
contului 5121 „Conturi la bănci în lei” și debitarea conturilor în care sunt
înregistrate aceste obligații de plată.
4.2.4. Contabilitatea datoriilor entității economice către bugetul
asigurărilor sociale și protecția socială
Entitățile economice care anga jează salariați, suportă pe cheltuielile de
exploatare și achită următoarele contribuții:
a) contribuția la asigurările sociale45;
b) contribuția la constituirea fondul de șomaj46;

45 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor s ociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 15,8%.
46 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 0,5%.

182 c) contribuția pentru asigurările de sănătate47;
d) contribuția pentru concedi ile și indemnizațiile de asigurări sociale de
sănătate48;
e) contribuția pentru accidente de muncă și boli profesionale49.
Reglementările legale în vigoare impun angajatorilor și angajaților pentru
anul 2016 cote de contribuții la asigurările sociale și la a sigurările sociale de
sănătate, evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 431 „Asigurări
sociale” , care se desfășoară pe patru sintetice de gradul II, respectiv:
– 4311 „Contribuția unității la asigurările sociale”
– 4312 „Contribuția persona lului unității la asigurările sociale”
– 4313 „Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate”
– 4314 „Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate”.
După conținutul economic este cont de datorii curente iar după funcția
contabilă, cont de pasiv.
Se creditează cu:
– contribuția entității la asigurările sociale:

6451 „Cheltuieli privind contribuția
unității la asigurările sociale” = 4311 „Contribuția unității la asigurările
sociale”

– contribuția entității la asigurăril e sociale de sănătate:

6453 „Cheltuieli privind contribuția
angajatorului pentru asigurările sociale de
sănătate” = 4313 „Contribuția angajatorului pentru
asigurările sociale de sănătate”

– contribuția personalului la asigurările sociale:

421 „Personal -salarii datorate” = 4312 „Contribuția personalului la
asigurările sociale”

– contribuția personalului la asigurările sociale de sănătate:

421 „Personal -salarii datorate”
(423 „Personal -ajutoare materiale
datorate)” = 4314 „Contribuția angajaților pent ru
asigurările sociale de sănătate”

47 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 5,2%.
48 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, cota
este de 0,85%.
49 Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale nr. 340/2015, MO nr. 942/19.12.2015, co ta
este de 0,15% (pentru condiții normale de muncă).

183 Se debitează cu:
– sumele datorate personalului ce se suportă din asigurări sociale:

4311 „Contribuția unității la asigurările
sociale” = 423 „Personal – ajutoare materiale
datorate”

– sumele reprezentând contr ibuția de asigurări sociale de stat și de
sănătate achitate terților:

431 „Asigurări sociale” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– sume reprezentând datorii privind asigurările sociale, prescrise, scutite
sau anulate, potrivit legii:

431 „Asigurări socia le” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate de către
entitatea economică bugetului asigurărilor sociale și casei de asigurări sociale de
sănătate.

Fondul de șomaj, potrivit legii, se constituie d in două surse și anume:
– contribuția de 0,5 %, calculată asupra salariului de bază al fiecărui
angajat;
– contribuția de 0,5%, calculată asupra fondului brut de salarii al
angajaților cu contract permanent de muncă în care se includ și indemnizațiile
pentru incapacitate de muncă suportate de angajator .
Sumele astfel constituite sunt virate de către entitatea economică, odată cu
plata salariilor către Direcțiile teritoriale ale muncii și protecției sociale și sunt
destinate plății ajutoarelor de șomaj.
Contabilitatea contribuției la fondul de șomaj se ține cu prin intermediul
contului sintetic de gradul I 437 „Ajutor de șomaj”, care se desfășoară pe două
sintetice de gradul II, respectiv:
– 4371 „Contribuția unității la fondul de șomaj”;
– 4372 „Contribuția personalului la fondul de șomaj”.
După conținutul economic, contul 437”Ajutor de șomaj” este cont de
datorii curente iar după funcția contabilă este cont de pasiv.

Se creditează cu:
– sumele datorate de entitatea economică pentru constituirea fondului de
șomaj, în corespondență cu debitul contului 6452”Cheltuieli privind contribuția
unității pentru ajutorul de șomaj”:

6452 „Cheltuieli privind contribuția
unității pentru ajutorul de șomaj” = 4371 „Contribuția unității la fondul de
șomaj”

184 – sumele dator ate de angajați pentru constituirea fondului de șomaj, în
corespondență cu debitul contului 421 „Personal -remunerații datorate” și/sau 423
„Personal -ajutoare materiale datorate:

%
421 „Personal – salarii datorate”
423 „Personal – ajutoare materiale
dator ate” = 4372 „Contribuția personalului la fondul
de șomaj”

Se debitează cu:
– sumele virate reprezentând contribuția entității și a angajaților la fondul
de șomaj, în corespondență cu creditul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”:

437 „Ajutor de șom aj” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– sume reprezentând datorii privind ajutorul de șomaj, prescrise, scutite
sau anulate, potrivit legii:

437 „Ajutor de șomaj” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reflectă sumele da torate de entitate și de
angajați pentru constituirea fondului de șomaj.

Contul 438 „Alte datorii și creanțe sociale” evidențiază datoriile și
creanțele entității economice în relațiile cu bugetul asigurărilor sociale, altele
decât cele prezentate mai sus . După conținutul economic este cont de creanțe sau
datorii curente, funcție contabilă cont bifuncțional. Se desfășoară pe două sintetice
de gradul II, respectiv:
– 4381 „Alte datorii sociale”;
– 4382 „Alte creanțe sociale”.

Contul 4381 „Alte datorii soci ale”, după conținutul economic este cont de
datorii curente, cu funcție contabilă de pasiv. Se creditează cu sumele
reprezentând indemnizații sociale achitate în plus angajaților:

4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul“ = 4381 „Alte datorii sociale”

Se debitează cu :
– sumele virate către asigurările sociale reflectate ca alte datorii sociale:

4381 „Alte datorii sociale” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– eventualele sume datorate prescrise sau anulate:

4381 „Alte datorii sociale” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

185 Soldul contului este creditor și reprezintă alte datorii ale entității
economice către bugetul asigurărilor sociale.

Contul 4382 „Alte creanțe sociale”, după conținutul economic este cont de
creanțe față de bugetul asigurărilor sociale, cu funcție contabilă de activ. Se
debitează cu sumele de încasat de la bugetul asigurărilor sociale, reprezentând
indemnizații sociale:

4382 „Alte creanțe sociale” = 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”

Se creditează cu sumele încasate de la bugetul asigurărilor sociale,
reprezentând indemnizații sociale:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4382 „Alte creanțe sociale”

Soldul contului este debitor și reprezintă sumele ce urmează a se încasa de
la bugetul asigurărilor sociale.
4.2.5. Con tabilitatea datoriilor față de bugetul statului, bugetul local
și fondurile speciale
Entitățile economice cu scop lucrativ, au obligația50 de a declara, calcula
și vira bugetului statului, bugetului local și organismelor publice impozite, taxe si
vărsăminte asimilate, respectiv:
1. Impozitul pe profit
2. Impozitul pe veniturile microentităților ;
3. Taxa pe valoarea adăugată;
4. Impozitul pe venituri din salarii și asimilate salariilor;
5. Impozitul pe dividende, accize și impozit pe circulație, taxe vamale,
încasate de la persoane juridice, impozitul pe clădiri, impozitul pe terenuri, taxe
pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, taxe asupra mijloacelor de
transport, alte impozite și taxe;
6. Taxe și vărsăminte către organisme publice precum și alte contribuții,
funcție de specificul activității entității economice: contribuția la Fondul special
pentru dezvoltarea și modernizarea punctelor de control și a trecerii frontierei;
contribuția la Fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic; contr ibuția
la Fondul special pentru protejarea asiguraților; contribuția la Fondul de
solidaritate cu persoanele handicapate; contribuția la Fondul cultural național;
contribuția la Fondul special pentru protejarea asiguraților; alte vărsăminte
asimilate.

50 Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal

186 4.2.5.1 Contabilitatea impozitului pe profit
A. Impozitul pe profit face parte din categoria impozitelor directe, fiind
reglementat de Codul fiscal al României, aprobat prin Legea nr. 227/2015. Se
calculează prin aplicarea cotei procentuale de 16% (cu excepții le prevăzute de
lege) asupra profitului impozabil. Profitul impozabil se calculează ca diferență
între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării
de venituri, dintr -un an fiscal, din care se scad veniturile neimpoza bile și la care
se adaugă cheltuielile nedeductibile.
Impozitul pe profit se declară și se plătește către bugetul statului
trimestrial, până în data de 25 inclusiv a primei luni următoare încheierii
trimestrelor I – III. Definitivarea și plata impozitului pe profit aferent anului fiscal
respectiv se efectuează până la data de 25 martie inclusiv a anului următor.
Sunt obligate la plata impozitului pe profit, următoarele categorii de
contribuabili:
a) persoanele juridice române;
b) persoanele juridice străin e care desfășoară activitate prin intermediul
unui sediu/mai multor sedii permanente în România;
c) persoanele juridice străine și persoanele fizice nerezidente care
desfășoară activitate în România într -o asociere cu sau fără personalitate juridică;
d) persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură
cu proprietăți imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor
de participare deținute la o persoană juridică română;
e) persoanele fizice rezidente asociate cu pe rsoane juridice române, pentru
veniturile realizate atât în România cât și în străinătate din asocieri fără
personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se
calculează, se reține și se varsă de către persoana juridică română.
f) persoanele juridice cu sediul social în România, înființate potrivit
legislației europene.
Contabilitatea impozitului pe profit/venit se ține prin intermediul contului
441 „Impozitul pe profit/venit” . După conținutul economic, este cont de datorii
curent e iar după funcția contabilă este cont bifuncțional. Se detaliază pe două
sintetice de gradul II, respectiv:
– 4411 „Impozitul pe profit”;
– 4418 „Impozitul pe venit”.

Contul 4411 „Impozitul pe profit” se creditează cu:
– impozitul pe profit calculat și d atorat bugetului statului pentru perioada
fiscală sau în cazul corectării erorilor contabile nesemnificative, în corespondență
cu debitul contului 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”:

691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 4411 „Impozitul pe prof it”

187 – impozitul pe profit aferent exercițiului financiar anterior, în cazul
corectării erorilor contabile semnificative, în corespondență cu debitul contului
1174 „ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile ”:

1174 „ Rezultatul reporta t provenit din
corectarea erorilor contabile ” = 4411 „Impozitul pe profit”

Se debitează cu:
– sumele virate bugetului statului, reprezentând impozitul pe profit, în
corespondență cu creditul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”:

4411 „Impozitul pe pr ofit” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– datorii privind impozitul pe profit anulate, prescrise sau scutite:

4411 „Impozitul pe profit” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului poate fi creditor reprezentând sumele datorate bugetului
statului sau debitor, reprezentând sumele vărsate în plus.
4.2.5.2 Contabilitatea impozitului pe venitul microentităților
B. Impozitul pe veniturile microentităților este datorat, potrivit legii, de
către persoana juridică română care îndeplinește cumulativ ur mătoarele condiții,
la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:
a) realizează venituri, altele decât cele din activit ăți desf ășurate în
domeniul bancar, î n domeniile asigur ărilor și reasigur ărilor, al pie ței de capital sau
în domeniile jocurilor de noroc;
b) realizează venituri, altele decâ t cele din consultan ță și management, în
proporț ie de peste 80% din veniturile totale;
c) a realizat venituri care nu au depășit echivalentul în lei a 100.000
euro51;
d) capitalul social al acesteia este deținut de persoane, altele decât statul și
autoritățile locale;
e) nu se află în dizolvare cu lichidare, înregistrată în registrul comerțului
sau la instanțele judecătorești, potrivit legii.
Microentitățile sunt entitățile care, în exercițiul financiar precedent, nu
depășesc limitele a cel puțin două dintre urmatoarele trei criterii52:
a) totalul activelor: 1.500.000 lei (echivalentul a 338.310 EURO);
b) cifra de afaceri netă: 3.000.000 lei (echivalentul a 676. 620 EURO);

51 Art. 1 din OUG 50/2015 pentru modificarea și completarea Legii 227/2015 privind Codul fiscal
52 Art. 8 din OMFP nr. 773/2015 pentru aprobarea Sistemului de rapo rtare contabilă la 30 iunie 2015 a
operatorilor economici și pentru modificarea unor reglementări contabile, publicat in Monitorul Oficial
nr. 963/30.12.2014

188 c) numărul mediu de salariați în cursul exerci țiului financiar: 10.
Declararea, calculul și plata impozitului pe veniturile microentităților se
efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului
pentru care se calculează impozitul.
Potrivit Normelor de aplicare a Codulu i fiscal, baza impozabilă la care se
aplică cota de impozitare ce variază între 1 și 3% o reprezintă totalul veniturilor
evidențiate în conturile din clasa 7 „Conturi de venituri”, din care se scad:
a) veniturile aferente costurilor stocurilor de produse;
b) veniturile din producția de imobilizări corporale și necorporale;
c) veniturile din subvenții de exploatare;
d) veniturile din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de
valoare;
e) veniturile rezultate din restituirea sau anularea unor d obânzi și/sau
penalități de întârziere, care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului
impozabil;
f) veniturile realizate din despăgubiri, de la societățile de asigurare/
reasigurare, pentru pagubele produse bunurilor de natura stocurilor sau a activelor
corporale proprii.
La baza de impozitare astfel obținută se mai adaugă:
a) valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturarii;
b) în trimestrul IV, diferenț a favorabil ă dintre veniturile din diferen țe de
curs valutar și cheltuielile d in diferen țe de curs valutar , înregistrate cumulat de la
începutul anului.

Contul 4418 „Impozitul pe venit” se creditează cu:
– impozitul pe venitul micro entităților calculat și datorat bugetului statului
pentru perioada fiscală sau în cazul corectării er orilor contabile nesemnificative,
în corespondență cu debitul contului 698”Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu
alte impozite”:

698 „Cheltuieli cu impozitul pe venit” = 4418 „Impozitul pe venit”

– impozitul pe venit aferent exercițiului financiar an terior, în cazul
corectării erorilor contabile semnificative, în corespondență cu debitul contului
1174 „ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile ”:

1174 „ Rezultatul reportat provenit din
corectarea erorilor contabile ” = 4418 „Impozit ul pe venit”

Se debitează cu:
– sumele virate bugetului statului, reprezentând impozitul pe veniturile
micro entităților, în corespondență cu creditul contului 5121 „Conturi la bănci în
lei”:

4418 „Impozitul pe venit” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

189 – datorii privind impozitul pe venit anulate, prescrise sau scutite:

4418 „Impozitul pe venit” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului poate fi creditor reprezentând sumele datorate bugetului
statului sau debitor, reprezentând sumele vărsat e în plus.
4.2.5.3. Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată
Taxa pe valoarea adăugată53, reprezintă un impozit indirect, întrucât
plătitorul la bugetul statului este o persoană diferită de persoana care o suportă.
Poate fi considerată taxă de consumație, întrucât, în final, cel care o suportă este
consumatorul produsului, lucrării sau serviciului. Se datorează bugetului statului
de către persoanele impozabile care desfășoară, de o manieră independentă și
indiferent de loc, activități economice. Activitățil e economice cuprind activitățile
producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile
extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De
asemenea, constituie activitate economică exploatarea bu nurilor corporale sau
necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
În scopul simplificării procedurii de percepere și control a taxei pe
valoarea adăugată, legiuitorul a instituit principiul colectării și a deductibilității
acesteia. Cota standard54 se aplică asupra bazei de impozitare pentru operațiunile
impozabile care nu sunt scutit e de taxă sau care nu sunt supuse cotelor reduse iar
nivelul acesteia este de 20% începând cu data de 1 ianuarie 2016 și până la 31
decembrie 2016, respectiv de 19% începând cu data de 1 ianuarie 2017.
Cota redusă de 9%55 se aplică asupra bazei de impozitare pentru următoarele
prestări de servicii și/sau livrări de bunuri:
a) livrarea de proteze și accesorii ale acestora ;
b) livrarea de produse ortopedice;
c) livrarea de medicamente de uz uman și veterinar;
d) cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcție similară;
e) livrarea următoarelor bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepția
băuturilor alcoolice, destinate consumului uman și animal, animale și
păsări vii din specii domestice, semințe, plante și ingrediente utilizate în
prepararea alimentelor, produse utilizate pentru a completa sau înlocui
alimentele.
f) serviciile de restaurant și de catering, cu excepția băuturilor alcoolice,
altele dec ât berea.
Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru
următoarele livrări de bunuri și prestări de servicii:

53 Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, titlul VII Taxa pe valoarea adăugată
54 Art. 291 al. 1 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal
55 Art. 291 al. 1 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal

190 a) manuale școlare, cărți, ziare și reviste, cu excepția celor destinate
exclusiv sau în principal publicității;
b) serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee, case
memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectură și
arheologice, grădini zoologice și botanice, târguri, expoziții și
evenimente culturale, evenimente sportive, cinematografe,
c) livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe
care sunt construite .
Codul fiscal aprobat prin legea nr. 227/2015 prevede la articolul 292 și
operațiuni de interes general scutite de taxă. Persoana impozabilă plătitoare a
acestui impozit procedează ast fel:
a) colectează taxa pe valoarea adăugată aferentă produselor livrate,
lucrărilor executate și/sau serviciilor prestate;
b) deduce taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor;
c) virează la bugetul statului, diferența între taxa pe valoarea adăugată
colectată mai mare și taxa pe valoarea adăugată deductibilă mai mică;
d) recuperează de la bugetul statului, diferența dintre taxa pe valoarea
adăugată colectată mai mică și taxa pe valoarea adăugată deductibilă mai mare.
Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată se ține cu ajutorul contului 442
„Taxa pe valoarea adăugată” , cont bifuncțional, de creanțe sau datorii.
Pentru evidențierea distinctă a taxei pe valoarea adăugată, contabilitatea
financiară utilizează următoarele conturi sintetice de gradul II:
– 4423 „TVA de plată”
– 4424 „TVA de recuperat”
– 4426 „TVA deductibilă”
– 4427 „TVA colectată”
– 4428 „TVA neexigibilă”.

Contul 4423 „TVA de plată” , după conținutul economic este un cont de
datorii curente iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu taxa pe valoarea adăugată datorată bugetului statului,
calculată ca diferență între taxa pe valoarea adăugată colectată mai mare și taxa pe
valoarea adăugată deductibilă, mai mică, în corespondență cu debitul contului
4427 „TVA colectată”:

4427 „TVA colectată” = 4423 „TVA de plată”

Se debitează cu:
– taxa pe valoarea adăugată decontată asupra bugetului statului, în
corespondență cu creditul contului 5121”Conturi la bănci în lei”:

4423 „TVA de plată” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

191 – taxa pe valoarea adăugată compensată cu bugetul statului, în
corespondență cu creditul contului 4424 „TVA de recuperat”:

4423 „TVA de plată” = 4424 „TVA de recuperat”

Soldul contului este creditor și reprezintă taxa pe valoarea adăugată
datorată bug etului statului.

Contul 4424 „TVA de recuperat” , evidențiază taxa pe valoarea adăugată
de recuperat de la bugetul statului. După conținutul economic este cont de creanțe
iar după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează la finele lunii, cu difer ențele între taxa pe valoarea adăugată
colectată mai mică și taxa pe valoarea adăugată deductibilă mai mare, în
corespondență cu creditul contului 4426”TVA deductibilă”:

4424 „TVA de recuperat” = 4426 „TVA deductibilă”

Se creditează cu:
– taxa pe valo area adăugată încasată de la bugetul statului, în
corespondență cu debitul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4424 „TVA de recuperat”

– taxa pe valoarea adăugată de recuperat, compensată în perioadele
următoare cu taxa pe valoarea adăugată de plată, în corespondență cu debitul
contului 4423 „TVA de plată”:

4423 „TVA de plată” = 4424 „TVA de recuperat”

Soldul contului este debitor și reprezintă taxa pe valoarea adăugată de
recuperat de la bugetul statului.

Contul 4426 „TVA deductibilă” , evidențiază taxa pe valoarea adăugată
aferentă achizițiilor efectuate de entitatea economică. După conținutul economic,
este cont de creanțe asupra bugetului statului iar după funcția contabilă, este cont
de activ.
Se debitea ză cu taxa pe valoarea adăugată calculată în cote procentuale
aferentă bunurilor, lucrărilor sau serviciilor achiziționate de la terți, în
corespondență cu:
– creditul conturilor 401 „Furnizori”, 404 „Furnizori de imobilizări”, dacă
plata se face ulterior:

4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori”
(404 „Furnizori de imobilizări”)

192 – creditul unor conturi de trezorerie, respectiv 5121 „Conturi la bănci în
lei”; 5311 „Casa în lei”, dacă plata se face imediat:

4426 „TVA deductibilă” = %
5121 „Conturi la bănci în lei”
5311 „Casa”

– taxa pe valoarea adăugată deductibilă, evidențiată anterior ca taxă pe
valoarea adăugată neexigibilă:

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă”

Se creditează la finele lunii cu:
– taxa pe valoarea adăugată deductibil ă, decontată asupra taxei pe
valoarea adăugată colectată, în corespondență cu debitul contului 4427 „TVA
colectată”:

4427 „TVA colectată” = 4426 „TVA deductibilă”

– taxa pe valoarea adăugată de recuperat (în situația în care TVA
deductibilă este mai m are decât TVA colectată), în corespondență cu debitul
contului 4424 „TVA de recuperat”:

4424 „TVA de recuperat” = 4426 „TVA deductibilă”

La finele lunii, contul nu prezintă sold.

Contul 4427 „TVA colectată” evidențiază sumele datorate de către
entitat ea economică bugetului statului, provenite din taxa pe valoarea adăugată
aferentă vânzărilor de bunuri, executărilor de lucrări sau prestărilor de servicii.
După conținutul economic, este cont de datorii curente iar după funcția
contabilă este cont de pasi v.
Se creditează cu:
– taxa pe valoarea adăugată colectată calculată procentual asupra
vânzărilor de bunuri, executărilor de lucrări sau prestărilor de servicii:

%
4111 „Clienți”
(5311 „Casa în lei”) = 4427 „TVA colectată”

– taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă lipsurilor în gestiune,
imputate salariaților sau terților:

%
4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul”
461 „Debitori diverși” = 4427 „TVA colectată”

193 – taxa pe valoarea adăugată neexigibilă devenită TVA colectată:

4428 „TVA neex igibilă” = 4427 „TVA colectată”

– taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă bunurilor și serviciilor
utilizate pentru consumul propriu; predate cu titlu gratuit; aferentă lipsurilor
neimputabile; aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților sub forma
avantajelor în natură:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe,
vărsăminte asimilate” = 4427 „TVA colectată”

– taxa pe valoarea adăugată aferentă avansurilor încasate:

%
4111 „Clienți”
5311 „Casa în lei”
5121 „Conturi la bănci în lei” = 4427 „TVA colectată”

Se debitează la finele lunii, în corespondență cu creditul următoarelor
conturi:
– 4426 „TVA deductibilă”, cu taxa pe valoarea adăugată aferentă
intrărilor de bunuri, lucrări sau servicii de la furnizori:

4427 „TVA colectată” = 4426 „TVA deductibilă”

– 4423 ”TVA de plată”, cu taxa pe valoarea adăugată datorată bugetului
statului (diferența între TVA colectată mai mare și TVA deductibilă mai mică):

4427 „TVA colectată” = 4423 „TVA de plată”

– 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”, c u taxa pe valoarea adăugată
aferentă clienților insolvabili, scoși din evidență:

4427 „TVA colectată” = 4118 „Clienți incerți sau în litigiu”

– 4428 „TVA neexigibilă”, cu taxa pe valoarea adăugată aferentă
garanțiilor pentru buna execuție a lucrărilor , reținută de către beneficiari:

4427 „TVA colectată” = 4428 „TVA neexigibilă”

– 4111 „Clienți”, cu taxa pe valoarea adăugată aferentă avansurilor
încasate:

4427 „TVA colectată” = 4111 „Clienți”

La finele lunii, contul nu prezintă sold.

194 Contul 4428 „ TVA neexigibilă” , evidențiază taxa pe valoarea adăugată
neexigibilă, rezultată din vânzările și cumpărările de bunuri, servicii, lucrări,
efectuate cu plata în rate, aferentă bunurilor aprovizionate sau livrate pentru care
nu s-au întocmit facturi, aferent ă societăților care aplică sistemul de TVA cu plata
la încasare, precum și cea inclusă în prețul de vânzare cu amănuntul la unitățile
comerciale ce țin evidența la acest preț.
După conținutul economic, este cont de datorii sau creanțe iar după
funcția cont abilă, este cont bifuncțional.
Se creditează cu:
– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă livrărilor de bunuri,
executărilor de lucrări sau prestărilor de servicii cu plata în rate:

4111 „Clienți” = 4428 „TVA neexigibilă”

– taxa pe valoarea adău gată neexigibilă aferentă livrărilor de bunuri,
executărilor de lucrări, prestărilor de servicii, pentru care nu s -au întocmit facturi:

418 „Clienți – facturi de întocmit” = 4428 „TVA neexigibilă”
– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, aferentă mărfuri lor din unitățile
comerciale cu amănuntul:

371 „Mărfuri” = 4428 „TVA neexigibilă”

– taxa pe valoarea adăugată aferentă cumpărărilor cu plata în rate, precum
și cea aferentă facturilor sosite, devenită deductibilă:

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TV A neexigibilă”

– taxa pe valoarea adăugată aferentă garanțiilor pentru buna execuție a
lucrărilor, reținute de către beneficiari:

4427 „TVA colectată” = 4428 „TVA neexigibilă”

Se debitează cu :
– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, aferentă cumpără rilor efectuate
cu plata în rate, în corespondență cu creditul conturilor 401 „Furnizori” sau 404
„Furnizori de imobilizări”:

4428 „TVA neexigibilă” = 401 „Furnizori”
(404 „Furnizori de imobilizări”)

– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, aferentă facturilor nesosite de la
furnizori:

4428 „TVA neexigibilă” = 408 „Furnizori – facturi nesosite”

195 – taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, aferentă scăderii din gestiune a
mărfurilor vândute, constatate lipsă la inventariere, distruse de calamități sau
depreciate (când evidența de ține la preț de vânzare cu amănuntul, în
corespondență cu creditul contului 371 „Mărfuri”:

4428 „TVA neexigibilă” = 371 „Mărfuri”

– taxa pe valoarea adăugată, aferentă vânzărilor de bunuri, lucrări sau
servicii, devenită exi gibilă în cursul exercițiului, în corespondență cu creditul
contului 4427 „TVA colectată”:

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată”

– taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, amânată la plată:

4428 „TVA neexigibilă” = 446 „Alte impozite, taxe și v ărsăminte
asimilate”

Soldul contului poate fi:
– creditor și reprezintă TVA neexigibilă aferentă mărfurilor aflate în stoc
evaluate la prețul de vânzare cu amănuntul; livrărilor cu plata în rate; livrărilor
pentru care nu s -au întocmit facturi;
– debito r și reprezintă TVA neexigibilă aferentă cumpărărilor cu plata în
rate și a cumpărărilor pentru care nu s -au primit facturi.
4.2.5.3.1. Aplicații privind înregistrări contabile legate de funcțiunea
conturilor de TVA
Exemplul nr. 1. Regularizarea taxei pe v aloarea adăugată la finele
perioadei contabile .
Presupunem că la finele perioadei, situația în conturile de TVA este
următoarea:
a) 4426 „TVA deductibilă” 5.000 lei și 4427 „TVA colectată” 7.000 lei.
În această situație rezultă 4423 „TVA de plată”:

4427 „ TVA colectată” = %
4426 „TVA deductibilă”
4423 „TVA de plată” 7.000
5.000
2.000

b) 4426 „TVA deductibilă” 5.000 lei, 4427 „TVA colectată” 4.000 lei. În
această situație rezultă 4424 „TVA de recuperat”:

%
4427 „TVA colectată”
4424 „TVA de recuperat” = 4426 „TVA deductibilă” 5.000
4.000
1.000

196 c) 4426 „TVA deductibilă” 5.000 lei, 4427 „TVA colectată” 10.000 lei,
4424 „TVA de recuperat” din perioada anterioară 1.000 lei. Într -o astfel de
situație, 4424 „TVA de recuperat” din perioada anterioară se compen sează cu
4423 „TVA de plată”:

4427 „TVA colectată” = %
4426 „TVA deductibilă
4424 „TVA de recuperat”
4423 „TVA de plată” 10.000
5.000
1.000
4.000

d) 4426 „TVA deductibilă” 5.000 lei, 4427 „TVA colectată” 10.000 lei,
4424 „TVA de recuperat” din perioad a precedentă 5.000 lei. În această situație nu
rezultă TVA de plată sau de recuperat:

4427 „TVA colectată” = %
4426 „TVA deductibilă”
4424 „TVA de recuperat” 10.000
5.000
5.000

Exemplul nr. 2. Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă
livrărilor de bunuri pentru care nu s -au întocmit facturi.
Pe baza avizului de însoțire a mărfii, furnizorul livrează către client
mărfuri, la un preț de vânzare negociat de 200.000 lei, TVA 20 %. Ulterior,
furnizorul întocmește factura fiscală și o remite cumpărător ului.
Operațiunea prezentată, presupune următoarele înregistrări în evidența
contabilă a celor doi parteneri:

A. În contabilitatea furnizorului:
a) livrarea bunurilor pe baza avizului de însoțire a mărfurilor:

418 „Clienți -facturi de întocmit” = %
707 „V enituri din vânzarea
mărfurilor”
4428 „TVA neexigibilă” 240.000
200.000

40.000

b) emiterea facturii fiscale:

4111 „Clienți” = 418 „Clienți –facturi de întocmit” 240.000

și

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 40.000

197 B. În contabilit atea clientului:
a) recepția mărfurilor:

%
371 „Mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” = 408 „Furnizori –facturi nesosite” 240.000
200.000
40.000

b) primirea facturii de la furnizor:

408 „Furnizori -facturi nesosite” = 401 „Furnizori” 248.000

și

4426 „TVA d eductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă” 40.000

Exemplul nr. 3. Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă
livrărilor de bunuri cu plata în rate.
Furnizorul livrează către un client mărfuri, preț vânzare negociat 10.000
lei, TVA 20 %. Costul de achiziție al mărfurilor vândute este de 7.000 lei.
Conform prevederilor contractuale, achitarea contravalorii mărfurilor de către
client se realizează cu plata în rate, în două tranșe lunare egale. Dobânda
percepută de furnizor este de 2%/lună, respectiv 248 lei ( 12.000  2% = 240 lei) .
Operațiunile contabile în evidența celor doi parteneri la finele primei luni sunt:

A. În contabilitatea furnizorului:
a) livrarea mărfurilor pe baza facturii fiscale:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4428 „TVA neexigibilă”
472 „Venituri înregistrate în avans” 12.240
10.000
2.000
240

b) scăderea din evidență a mărfurilor vândute:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 7.000

c) încasarea primei rate:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ Clienți” 6.120 (5.000 +1.000 + 120)

d) trecerea dobânzii la venituri financiare:

472 „Venituri înregistrate în
avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 120

e) TVA colectată aferentă primei rate:

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 1.000

198 f) încasarea ratei a 2 -a :

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 6.120 (5.000 +1.000 + 120)

g) trecerea dobânzii la venituri financiare:

472 „Venituri înregistrate în
avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 124

h) TVA colectată aferentă ratei a 2-a:

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 1.000

B. În contabilitatea clientului:
a) recepția mărfii:

%
371 „Mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”
471 „Cheltuieli înregistrate în
avans” = 401 „Furnizori” 12.240
10.000
2.000
240

b) achitarea primei rate:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6.120

c) trecerea dobânzii la cheltuieli financiare:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” 120

d) TVA deductibilă aferentă primei rate:

4426 „TVA deductibi lă” = 4428 „TVA neexigibilă” 1.000

e) achitarea ratei a 2 -a:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6.120

c) trecerea dobânzii la cheltuieli financiare:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” 120

d) TV A deductibilă aferentă ratei a 2 -a:

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă” 1.000

199 Exemplul nr. 4. Taxarea inversă.
Potrivit prevederilor Legii 227/2014 privind Codul fiscal, cu modificările
și completările ulterioare, operațiunile pentru care se aplică taxarea inversă sunt
următoarele:
a) livrarea următoarelor categorii de bunuri:
– deșeuri feroase și neferoase, de rebuturi feroase și neferoase, inclusiv
livrarea de produse semifinite rezultate din prelucrarea, fabricarea sau topirea
acestora;
– reziduuri și alte materiale reciclabile alcătuite din metale feroase și
neferoase, aliajele acestora, zgură, cenușă și reziduuri industriale ce conțin metale
sau aliajele lor;
– deșeuri de materiale reciclabile și materiale reciclabile uzate constând în
hârtie, carton, material textil, cabluri, cauciuc, plastic, cioburi de sticlă și sticlă;
– materialele prevăzute mai sus după prelucrarea/transformarea acestora
prin operațiuni de curățare, polizare, selecție, tăiere, fragmentare, presare sau
turnare în li ngouri, inclusiv a lingourilor de metale neferoase pentru obținerea
cărora s -au adăugat alte elemente de aliere;
b) de masă lemnoasă și materiale lemnoase, astfel cum sunt definite prin
Legea nr. 46/2008 – Codul silvic, cu modificările și completările ulte rioare.
c) cereale și plante tehnice (grâu, secară, orz, porumb, soia, rapiță, floarea
soarelui, sfeclă de zahăr).
d) transferul de certificate de emisii de gaze cu efect de seră;
e) energie electrică către un comerciant persoană impozabilă, stabilit în
România
f) transferul de certificate verzi.
Pe facturile emise pentru livrările de bunuri/prestările de servicii
furnizorii/prestatorii nu vor înscrie taxa colectată aferentă ci se va face mențiunea
„Taxare inversă”. Beneficiarii vor determina taxa aferentă , care se va evidenția în
decontul de TVA atât ca taxă colectată, cât și ca taxă deductibilă. Măsurile de
simplificare menționate mai sus se aplică numai pentru livrările de
bunuri/prestările de servicii în interiorul țării.

Pentru exemplificare presupune m că entitatea economică achiziționează
300 m³ bile manele (lemn rotund de brad) la cost de achiziție 480 lei / m³ și TVA
20%. Lemnul este înregistrat conf. H.G. 996 / 2008 în Registrul unic de evidență a
materialului lemnos. Pe factură este indicată menți unea „Taxare inversă”. Factura
se achită prin ordin de plată.

A. În contabilitatea cumpărătorului:
– achiziția materiei prime:

301 „Materii prime” = 401 „Furnizori” 144.000

și concomitent taxarea inversă:

200 4426 „TVA deductibilă” = 4427 „TVA colectată” 28.800

– achitarea facturii prin virament bancar:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 144.000

B. În contabilitatea vânzătorului:
– vânzarea produselor:

4111 „Clienți” = 7015 „Venituri din vânzarea
produselor finite” 144.000

și concomi tent

4426 „TVA deductibilă” = 4427 „TVA colectată” 28.800

– încasarea facturii:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 144.000

Exemplul nr. 5. Taxa pe valoarea adăugată aferentă exportului de
bunuri și servicii.
În vederea realizării de prod use finite destinate exportului, entitatea
economică achiziționează materiale consumabile de la furnizori, cost de achiziție
20.000 lei, TVA 20 %. Se obțin produsele finite la cost de producție efectiv de
40.000 lei. Prețul de vânzare al produselor finite este de 15.000 euro (4,50
lei/euro). Încasarea contravalorii facturii se realizează în termen de 30 zile de la
livrare (curs de schimb 4,60 lei/euro).
a) achiziția de materiale consumabile:

%
302 „Materiale consumabile”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furni zori” 24.000
20.000
4.000

b) achitare furnizor din contul de la bancă:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24.000

c) obținerea produselor finite:

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 40.000
d) vânzarea produselor finite către clientul extern (operație scutită cu drept
de deducere):
4111 „Clienți” = 701 „Venituri din vânzarea
produselor finite” 67.500 *
* (15.000 euro x 4,50 lei/euro = 67.500)

201 e) descărcarea gestiunii cu produsele finite vândut e:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite” 40.000

f) regularizarea TVA la finele lunii:

4424 „TVA de recuperat” = 4426 „TVA deductibilă” 4.000

g) recuperarea de la bugetul statului a TVA:

5121 „Conturi la bănc i în lei” = 4424 „TVA de recuperat” 4.000

h) încasarea contravalorii facturii de la clientul extern:

5124 „Conturi la bănci în valută” = %
4111 „Clienți”
765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 69.000
67.500
1.500

Exemplul nr. 6. Taxa pe valoare a adăugată aferentă importului de
bunuri și servicii.
În vederea realizării de produse finite, entitatea economică achiziționează
de la un furnizor extern materiale consumabile, cost de achiziție 10.000 euro (curs
de schimb 4,50 lei/euro). Taxele vamale af erente importului însumează 1.000 lei
și TVA de 20 % se achită din contul de la bancă cu ordin de plată. Achitarea
contravalorii facturii emise de furnizorul extern se realizează în termen de 30 zile
de la livrare (curs de schimb 4,60 lei/euro).
a) achiziț ia de materiale consumabile:

302 „Materiale consumabile” = 401 „Furnizori” 45.000

b) achitarea taxelor vamale din contul de la bancă:

302 „Materiale consumabile” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.000

c) achitarea TVA aferentă costului de achiziție a l materialelor
consumabile:

4426 „TVA deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 9.200 *
* (45.000 +1.000) x 20 % = 11.040)

d) achitarea contravalorii facturii externe:

%
401 „Furnizori”
665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 5124 „Conturi la bănci în valută” 46.000
45.000
1.000

202 Exemplul nr. 7. Taxa pe valoarea adăugată la încasare.
Începând cu data de 1 ianuarie 2014 persoanele impozabile înregistrate în
scopuri de TVA, care au sediul activității economice în România, a căror cifră de
afaceri în anul calendaristic precedent nu a depășit plafonul de 2.250.000 lei pot
aplica sistemul de TVA la încasare. Persoana impozabilă care în anul precedent
nu a aplicat sistemul TVA la încasare, dar a cărei cifră de afaceri pentru anul
respectiv este in ferioară plafonului de 2.250.000 lei, și care optează pentru
aplicarea sistemului TVA la încasare aplică sistemul TVA la încasare începând cu
prima zi a celei de -a doua perioade fiscale din anul următor celui în care nu a
depășit plafonul, cu condiția ca l a data exercitării opțiunii să nu fi depășit plafonul
pentru anul în curs. Cifra de afaceri pentru calculul plafonului de 2.250.000 lei
este constituită din valoarea totală a livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii
taxabile și/sau scutite de TVA, precum și a operațiunilor rezultate din activități
economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate,
conform prevederilor Codului fiscal.
Exigibilitatea taxei intervine la data încasării contravalorii integrale sau
parțiale a livrării de bunuri ori a prestării de servicii, în cazul persoanelor
impozabile care aplică sistemul TVA la încasare.
Persoana impozabilă care optează pentru aplicarea sistemului TVA la
încasare este obligată să aplice sistemul respectiv cel puțin p ână la sfârșitul anului
calendaristic în care a optat pentru aplicarea sistemului, cu excepția situației în
care în cursul aceluiași an cifra de afaceri depășește plafonul de 2.250.000 lei, caz
în care sistemul se aplică până la sfârșitul perioadei fiscale următoare celei în care
plafonul a fost depășit. Dacă în primul an de aplicare a sistemului TVA la încasare
persoana impozabilă nu depășește plafonul de 2.250.000 lei, poate aplica sistemul
TVA la încasare până la sfârșitul perioadei fiscale următoare cel ei în care plafonul
de 2.250.000 lei, calculat pentru fiecare an calendaristic în parte, a fost depășit pe
parcursul unui an calendaristic. Orice persoană impozabilă care a optat pentru
aplicarea sistemului TVA la încasare și care nu depășește în cursul un ui an
plafonul de 2.250.000 lei poate renunța la aplicarea sistemului respectiv oricând în
cursul anului, prin depunerea unei notificări la organul fiscal competent între data
de 1 și 25 ale lunii, cu excepția primului an în care a optat pentru aplicarea
sistemului. Radierea persoanei respective din Registrul persoanelor care aplică
sistemul TVA la încasare se operează de organele fiscale competente începând cu
prima zi a perioadei fiscale următoare celei în care a fost depusă notificarea.
Persoanele impoza bile care optează pentru aplicarea sistemul TVA la
încasare aplică sistemul respectiv numai pentru operațiuni pentru care locul
livrării sau locul prestării se consideră a fi în România, dar nu aplică sistemul
respectiv pentru următoarele operațiuni care i ntră sub incidența regulilor generale
privind exigibilitatea TVA:
a) livrările de bunuri/prestările de servicii pentru care beneficiarul este
persoana obligată la plata taxei;
b) livrările de bunuri/prestările de servicii care sunt scutite de TVA;
c) opera țiunile supuse regimurilor speciale;

203 d) livrările de bunuri/prestările de servicii pentru care beneficiarul este o
persoană afiliată furnizorului/prestatorului potrivit prevederilor art. 7 alin. (1) pct.
21 din Codul fiscal.
Pentru determinarea taxei afere nte încasării/plății contravalorii integrale
sau parțiale a livrării de bunuri ori a prestării de servicii, care devine exigibilă,
fiecare încasare totală sau parțială se consideră că include și taxa aferentă
aplicându -se următorul mecanism de calcul pentr u determinarea sumei taxei,
respectiv 20 x 100/120, în cazul cotei standard, și 9 x 100/109 ori 5 x 100/105, în
cazul cotelor reduse.

Pentru exemplificare presupunem că entitatea economică care aplică
sistemul TVA la încasare, având ca perioadă fiscală lu na calendaristică,
efectuează următoarele operațiuni:
a) Emite o factură privind livrări de mărfuri către un client intern, cu
mențiunea „TVA la încasare”, preț vânzare negociat 300.000 lei, TVA 20%.
Contravaloarea facturii nu se încasează în aceeași perio adă fiscală.

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4428 „TVA neexigibilă” 360.000
300.000

60.000

b) În termen de 45 zile, se încasează parțial în contul de la bancă suma de
150.000 lei. Taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă acestei plăți se
calculează astfel: 150.000 x 20/120 = 25.000 lei și se evidențiază în debitul contul
4428 „TVA neexigibilă”, concomitent cu evidențierea în creditul contului 4427 „
TVA colectată”, respectiv:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți ” 150.000

și concomitent :

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „ TVA colectată” 25.000

c) În cea de -a 80-a zi, se încasează diferența de plată tot în contul de la
bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 210.000

și concomitent :

4428 „TVA ne exigibilă” = 4427 „ TVA colectată” 35.000

Notă: În situația în care factura nu se încasează până în cea de -a 90-a zi
calendaristică de la data emiterii, pentru furnizor intervine exigibilitatea taxei pe

204 valoarea adăugată iar în evidența contabilă a acest uia se efectuează următoarea
înregistrare:

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „ TVA colectată” 60.000

Înregistrările contabile necesare de efectuat în contabilitatea clientului
sunt următoarele:
a) recepția mărfurilor:

%
371 „Mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă ” = 401 „Furnizori” 360.000
300.000
60.000

b) achitare factură parțial:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 150.000

și concomitent :

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „ TVA neexigibilă” 25.000

c) achitare diferență de plată:

401 „Furnizori ” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 210.000

și concomitent :

4426 „TVA deductibilă” = 4428 „ TVA neexigibilă” 35.000

Notă: Exigibilitatea TVA în cazul clientului intervine doar la data la care
acesta achită contravaloarea bunurilor achiziționate.
4.2.5. 4. Contabilitatea impozitului pe venituri de natura salariilor
Impozitul pe venitul din salarii și asimilate salariilor este reglementat prin
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal al României. Se calculează și se reține la
sursă de către plătitorii de ve nituri. Se determină prin aplicarea cotei de 16%
asupra bazei de calcul, determinată prin deducerea din venitul brut a următoarelor
contribuții sociale:
– contribuția personalului la asigurările sociale, la fondul de șomaj și la
asigurările sociale de sănă tate;
– cotizația de sindicat reținută conform legii;
– contribuția la schemele facultative de pensii ocupaționale;
– deducerea personală, ce se acordă diferențiat, salariaților care obțin
venituri brute lunare de până la 3 000 lei și care variază invers p roporțional cu
mărimea venitului brut lunar.

205 În România, metoda de reținere a impozitului pe venitul din salarii este
„stopajul la sursă”, respectiv entitatea economică care achită salariile, reține
impozitul și apoi îl virează bugetului statului în terme nul legal.
Plătitorii de salarii și de venituri asimilate salariilor au obligația de a
calcula și de a reține impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării
plății acestor venituri, precum și de a -l vira la bugetul de stat până la data de 25
inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri56.
Contabilitatea impozitului pe veniturile de natura salariilor se ține prin
intermediul contului 444 „Impozitul pe venituri de natura salariilor” , cont de
datorii curente, cu funcț ie contabilă de pasiv.
Se creditează cu:
– sumele reținute de către entitatea economică din veniturile salariale ale
personalului reprezentând impozitul pe venitul din salarii:

%

421 „Personal – remunerații datorate“
423 „Personal – ajutoare materiale
datorate“
424 „Prime reprezentând participarea
personalului la profit” = 444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor“

– sumele reținute din drepturile bănești cuvenite colaboratorilor pentru
plățile efectuate către aceștia:

401 „Furnizori” = 444 „ Impozitul pe venituri de natura
salariilor“ (analitic distinct)

Se debitează cu:
– sumele virate la bugetul statului reprezentând impozitul pe veniturile de
natura salariilor:

444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor“ = 5121 „Conturi la bănci î n lei”

– datoriile privind impozitul pe venituri de natura salariilor anulate:

444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor“ = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă contravaloarea impozitului pe
venituri de natura salariilor datorat de către entitatea economică bugetului statului.

56 Legea 227/2015 privind Codul fiscal

206 4.2.5.5. Contabilitatea altor impozite, taxe și vărsăminte asimilate
Impozitul pe dividende, accizele și impozitul pe circulație, taxele vamale,
impozitul pe țițeiul din produc ția internă și pe gaze naturale, vărsămintele din
profitul net al regiilor autonome și societăților naționale precum și impozitele și
taxele locale ( impozitul pe clădiri și pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor
proprietate de stat, taxele asupra mijloacelor de transport, precum și alte impozite
și taxe locale) sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 446 „Alte
impozite, taxe și vărsăminte asimilate” , căruia i se deschid analitice distincte
pentru fiecare categorie de impozit și taxă.
După conținutul economic, este cont de datorii curente iar după funcția
contabilă, este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea altor impozite, taxe și vărsăminte asimilate, datorate bugetului
statului sau bugetului local, în corespondență cu deb itul contului 635”Cheltuieli
cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

– impozitul pe dividendele brute, datorat bugetului statu lui de persoanele
juridice române, în corespondență cu debitul contului 457 „Dividende de plată”57:

457 „Dividende de plată” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

– accizele și taxele vamale aferente bunurilor importate (majorează costul
de achiziție):

%
208 „Alte imobilizări necorporale”
21 „Imobilizări corporale”
3XX „Stocuri” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

– sumele restituite de la bugetul statului sau de la bugetul local,
reprezentând alte impozite, taxe și vărs ăminte asimilate, virate în plus, în
corespondență cu debitul contului 5121 „Conturi la bănci în lei”:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

57 Conform prevederilor art. 1 al. 2 din Ordonanța de urgență nr. 50/2015 pentru modificarea și
completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal și a Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură
fiscală, începând cu 1 ianuarie 2016, cota de impozit pe dividende este de 5%.

207 Se debitează cu:
– plățile către bugetul statului sau bugetul l ocal, reprezentând alte
impozite, taxe și vărsăminte asimilate, în corespondență cu creditul contului
5121”Conturi la bănci în lei”:

446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
– datoriile privind alte impozite și t axe prescrise sau anulate:

446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate“ = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate datorate de către entitatea economică, bugetului s tatului sau bugetelor
locale.
4.2.5.6. Contabilitatea fondurilor speciale – taxe și vărsăminte
asimilate
Taxele și vărsămintele către organismele publice: fondul special pentru
promovarea turismului, fondul special al drumurilor publice, fondul special pe ntru
sănătate publică, fondul pentru mediu precum și alte contribuții, funcție de
specificul activității entității economice sunt reflectate în contabilitate prin
intermediul contului 447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte asimilate” ,
căruia i se deschid analitice distincte pentru fiecare taxă și vărsământ asimilat în
parte.
După conținutul economic, este cont de datorii curente iar după funcția
contabilă, este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– datoriile și vărsămintele de efectuat, conform prevederilor legale, în
corespondență cu debitul contului 635”Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate”:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte
asimilate”

– majorările de întârzi ere calculate pentru neplata în termen a taxelor și
vărsămintelor către organismele publice:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte
asimilate”

208 Se debitează cu:
– plățile către organismele publice, reprezentâ nd taxele și vărsămintele
asimilate datorate, în corespondență cu creditul contului 5121 „Conturi la bănci în
lei”:

447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte
asimilate” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– datoriile privind contribuțiile la fondurile spe ciale prescrise sau anulate:

447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte
asimilate” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate organismelor
publice.
4.2.5.7. Contabilitatea altor datorii și creanțe cu bugetul statului
În categoria altor datorii cu bugetul statului se cuprind valoarea
despăgubirilor, amenzilor și majorărilor de întârziere datorate de entitatea
economică, bugetului statului. Alte creanțe cu bugetul statului cuprind sume
datorate de buget ul de stat, entității economice, altele decât impozitele și taxele.
Contabilitatea altor datorii și creanțe cu bugetul statului se ține prin
intermediul contului 448 „Alte datorii și creanțe cu bugetul statului” , cont
bifuncțional, care se desfășoară pe d ouă sintetice de gradul II:
– 4481 „Alte datorii față de bugetul statului”;
– 4482 „Alte creanțe privind bugetul statului”.

Contul 4481 „Alte datorii față de bugetul statului” , după conținutul
economic este cont de datorii, iar după funcția contabilă, con t de pasiv. Se
creditează cu valoarea despăgubirilor, amenzilor și majorărilor de întârziere,
datorate bugetului statului:

6581 „Despăgubiri, amenzi și penalități” = 4481„Alte datorii față de bugetul statului”

Se debitează cu:
– sumele achitate către bu getul statului:

4481 „Alte datorii față de bugetul
statului” = 5121 „Conturi la bănci în lei”
(5311 „Casa în lei”)

– datoriile către bugetul statului prescrise sau anulate:

4481 „Alte datorii față de bugetul
statului” = 7588 „Alte venituri din exploat are”

209 Soldul contului este creditor și evidențiază alte datorii ale entității
economice către bugetul statului.

Contul 4482 „Alte creanțe privind bugetul statului” , după conținutul
economic este cont de creanțe, iar după funcția contabilă, cont de activ. În debitul
contului se înregistrează sumele cuvenite entității economice de la bugetul
statului, altele decât impozite și taxe:

4482 „Alte creanțe privind bugetul
statului” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

În creditul contului se evidențiază sumel e încasate de la bugetul statului:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4482 „Alte creanțe privind bugetul
statului”

Soldul contului este debitor și evidențiază alte creanțe ale entității
economice față de bugetul statului.
4.2.6. Contabilitatea decontărilo r în cadrul grupului și cu acționarii
sau asociații
Această categorie de decontări cuprinde operațiile care se realizează
reciproc și în aceeași perioadă de gestiune între entitățile afiliate; cu entitățile
asociate și cele controlate în comun; decontările între acționari/asociați și entitatea
economică privind sume capitalul, dividendele de plată precum și conturile
coparticipanților referitoare la operațiunile efectuate în comun, în cazul asocierilor
în participație.
Sunt evidențiate prin intermediul gru pei 45 „Grup și asociați” , din care
fac parte conturile:
– 451 „Decontări între entitățile afiliate”;
– 453 „Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun”
– 455 „Sume datorate acționarilor/asociaților”;
– 456 „Decontări cu acționarii/ asociații privind capitalul”;
– 457 „Dividende de plată”;
– 458 „Decontări din operații în participație”.

Contul 451 „Decontări între entitățile afiliate” evidențiază operațiunile
între entitățile afiliate. Art. 7 punct 21 din Codul fiscal al României def inește
persoana afiliat ă cu altă persoană: „ o persoană este afiliată cu altă persoană dacă
relația dintre ele este definită de cel puțin unul dintre următoarele cazuri:
a) o persoană fizică este afiliată cu altă persoană fizică, dacă acestea sunt
soț/soție sau rude până la gradul al III -lea inclusiv. Între persoanele afiliate, prețul
la care se transferă bunurile corporale sau necorporale ori se prestează servicii
reprezintă preț de transfer;

210 b) o persoană fizică este afiliată cu o persoană juridică dacă pe rsoana
fizică deține, în mod direct sau indirect, inclusiv deținerile persoanelor afiliate,
minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de
vot deținute la persoana juridică ori dacă controlează în mod efectiv persoana
juridică;
c) o persoană juridică este afiliată cu altă persoană juridică dacă cel puțin:
(i) prima persoană juridică deține, în mod direct sau indirect, inclusiv
deținerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot la cealaltă persoană juridică ori dacă
controlează persoana juridică;
(ii) a doua persoană juridică deține, în mod direct sau indirect, inclusiv
deținerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot la prima persoană juridică;
(iii) o persoană juridică terță deține, în mod direct sau indirect, inclusiv
deținerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot atât l a prima persoană juridică, cât și la cea
de-a doua ”.
Este cont bifuncțional și se desfășoară pe două sintetice de gradul II:
– 4511 „Decontări între entitățile afiliate”
– 4518 „Dobânzi aferente decontărilor între entitățile afiliate”.
Se debitează cu:
– sumele virate cu titlu de împrumut entităților afiliate:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = 512 „Conturi curente la bănci”

– dobânzile de primit aferente împrumuturilor acordate entităților afiliate:
4518 „Dobânzi aferente decontărilor între
entitățile afiliate” = 766 „Venituri din dobânzi”

– dividendele de încasat, aferente acțiunilor deținute la entitățile afiliate:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = 7611 „Venituri din acțiuni deținute la
entități afiliate”

– prețul vânzare al i mobilizărilor financiare cedate entităților afiliate:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = 764 „Venituri din investiții financiare
cedate”

– prețul vânzare al imobilizărilor necorporale și corporale cedate
entităților afiliate:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = %
7583 „Venituri din vânzarea activelor și
alte operații de capital”
4427 „TVA colectată”

211 Se creditează cu:
– sumele reprezentând împrumuturi primite de la entitățile afiliate:

512 „Conturi curente la bănci” = 4511 „Decontă ri între entitățile afiliate”

– dobânzile datorate către entitățile afiliate aferente împrumuturilor
contractate:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4518 „Dobânzi aferente decontărilor între
entități afiliate”

– dividendele încasate, aferente titlur ilor de participare deținute la
entitățile afiliate:

512 „Conturi curente la bănci” = 4511 „Decontări între entitățile afiliate”

Soldul debitor al contului reprezintă creanțele iar soldul creditor
reprezintă datoriile față de entitățile afiliate.

Contu l 453 „ Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în
comun” evidențiază drepturile deținute de entitatea economică pe termen lung în
capitalul social al altei entități economice. IAS 28 Investiții în entități asociate –
controlul și influenț a – definește entitatea asociată: “o entitate, inclusiv o entitate
necorporativă cum ar fi parteneriatul, asupra căreia investitorul are o influen ță
semnificativ ă și care nu este nici o filial ă a acestuia, nici un interes într -o asociere
în participație. Controlul este autoritatea de a conduce politicile financiare și
operaționale ale unei entități cu scopul de a obține beneficii din activitatea sa.
Controlul comun este modalitatea contractuală de repartizare a controlului asupra
unei activități economice, si există numai atunci când deciziile strategice
financiare și ope raționale cu privire la respectiva entitate necesită consensul
unanim al parților care își împart controlul (asociații).
Dacă un investitor deține, direct sau indirect (de exemplu, prin filiale ),
20% sau mai mult din numărul de voturi ale entității în ca re a investit, se
presupune ca acesta exercită o influență semnificativă, cu excepția cazului în care
se poate clar demonstra că nu aceasta este situația. Dimpotrivă, dacă investitorul
deține, direct sau indirect (de exemplu prin filiale) mai puțin de 20% din numărul
voturilor în entitatea în care a investit, se presupune ca acesta nu exercită o
influență semnificativă, cu excepția cazului în care poate fi clar demonstrată o
astfel de influență. O participație substanțială sau majoritară a unui alt investit or
nu exclude neaparat posibilitatea ca un investitor să exercite o influență
semnificativă. Existența influenței semnificative exercitată de un investitor este de
obicei reflectată în unul sau mai multe din modurile urmatoare :
– reprezentarea în consiliu l de administratie sau în organul de conducere
echivalent al entității în care a investit;
– participarea la procesul de elaborare a politicilor, inclusiv participarea la
luarea deciziilor cu privire la dividende și alte distribuții;

212 – tranzacții semnifica tive între investitor și entitatea în care acesta a
investit;
– schimbul de personal de conducere sau
– furnizarea de informații tehnice esențiale.
Este cont bifuncțional și se desfășoară pe două sintetice de gradul II:
– 4531 „Decontări cu entitățile asoc iate și entitățile controlate în comun”
– 4538 „Dobânzi aferente decontărilor cu entitățile asociate și entitățile
controlate în comun”.
Se debitează cu:
– sumele virate cu titlu de împrumut entităților asociate și entitățile
controlate în comun:

4531 „De contări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun” = 512 „Conturi curente la bănci”

– dobânzile de primit aferente împrumuturilor acordate:

4538 „Dobânzi aferente decontărilor cu
entitățile asociate și entitățile controlate în
comun” = 766 „Venituri din dobânzi”

– dividendele de încasat, aferente acțiunilor deținute de entitate:

4531 „Decontări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun” = 7613 „Venituri din interese de
participare”

– prețul vânzare al imobilizărilor fin anciare cedate entităților legate prin
interese de participare:

4531 „Decontări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun” = 764 „Venituri din investiții financiare
cedate”

– prețul vânzare al imobilizărilor necorporale și corporale cedat e
entităților din cadrul grupului:

4531 „Decontări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun” = %

7583 „Venituri din vânzarea activelor și
alte operații de capital”
4427 „TVA colectată”

Se creditează cu:
– sumele reprezentând contravaloa rea împrumuturilor încasate de entitatea
economică:

512 „Conturi curente la bănci” = 4531 „Decontări cu entitățile asociate și
entitățile controlate în comun”

213 – dobânzile datorate de entitate aferente împrumuturilor contractate:

666 „Cheltuieli privin d dobânzile” = 4538 „Dobânzi aferente decontărilor cu
entitățile asociate și entitățile controlate în
comun”

– dividendele încasate, aferente participațiilor deținute la alte entități:

512 „Conturi curente la bănci” = 4531 „Decontări cu entitățile asoci ate și
entitățile controlate în comun”

Soldul debitor al contului reprezintă creanțele entității iar soldul creditor
reprezintă datoriile față de alte entități privind interese de participație.

Contul 455 „Sume datorate acționarilor/asociaților” ține ev idența
sumelor lăsate temporar la dispoziția entității de către acționari sau asociați.
După conținutul economic este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv. Se desfășoară pe două sintetice de gradul II, respectiv:
– 4551 „Acționari/ asociați – conturi curente”
– 4558 „Acționari/asociați – dobânzi la conturi curente”
Se creditează cu:
– sumele în lei și devize cu care acționarii sau asociații creditează entitatea
economică:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 4551 „Acționari /asociați – conturi
curente”
– dobânzile datorate de entitate acționarilor sau asociaților, aferente
sumelor depuse:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4558 „Acțonari/asociați – dobânzi la
conturi curente”

– dividendele lăsate de acționari sau asoc iați la dispoziția entității
economice:

457 „Dividende de plată” = 4551 „Acționari/asociați – conturi
curente”

Se debitează cu:
– sumele restituite către acționari sau asociați:

4551 „Acționari/asociați – conturi
curente” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

214 – dobânzile achitate acționarilor sau asociaților sau virate în contul curent
al acestora:

4558 „Acțonari/asociați – dobânzi la
conturi curente” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”
Soldul contului este creditor și reprezin tă sumele datorate de entitate către
acționari sau asociați.

Contul 456 „Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul” , ține
evidența creanțelor entității economice privind aporturilor subscrise de asociați
sau acționari la constituirea sau creșt erea capitalului social precum și a obligațiilor
de restituire a sumelor către acționari/asociați cu ocazia retragerii capitalului. Este
cont de creanțe sau datorii (bifuncțional).
a) În varianta cont de creanțe , se debitează cu:
– capitalul social în natu ră și/sau numerar subscris la constituirea entității ;
capitalul social majorat prin subscrierea sau emisiunea de noi acțiuni sau părți
sociale; capitalul preluat în urma operațiunilor de reorganizare, în corespondență
cu creditul contului 101 „Capital soc ial”:

456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul” = 1011 „Capital social subscris nevărsat”

– valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii/divizării,
aportului la capital și/sau conversia obligațiunilor în acțiuni, în corespon dență cu
creditul contului 104 „Prime de capital”:

456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul” = 104 „Prime de capital”

Se creditează la momentul aportării capitalului subscris de către acționari
sau asociați, în corespondență cu debitul c onturilor de activ, diferențiate funcție de
natura elementelor de bilanț aportate efectiv:

%
20 „Imobilizări necorporale”
21 „Imobilizări corporale”
23 „Imobilizări în curs „
26 „Imobilizări financiare”
30 „Stocuri de materii prime și materiale”
33 „Produ cție în curs de execuție”
34 „Produse”
36 „Active biologice de natura stocurilor”
37 „Mărfuri”
38 „Ambalaje”
512 „Conturi la bănci”
531 „Casa” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

215 Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea aportului la capitalul
social subscris și nevărsat.

b) În varianta cont de datorii , se creditează cu sumele reprezentând
reducerile de capital, aprobate de către adunarea generală, precum și cu valoarea
capitalului social lichidat, potrivit legii, în cor espondență cu debitul contului 101
„Capital social”:

1012 „Capital social subscris vărsat” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

Se debitează cu sumele depuse de acționari sau asociați ca aport la
capitalul social:

456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul” = %

512 „Conturi la bănci”
531 „Casa”

Soldul contului este creditor reprezentând valoarea reducerilor de capital
social aprobate de adunarea generală, ce urmează a fi restituite acționarilor sau
asociaților.

Contul 457 „Dividende de plată” , ține evidența dividendelor repartizate
din profitul net, cuvenite acționarilor sau asociaților, proporțional cu aportul adus
de aceștia la capital. Potrivit prevederilor OMFP nr. 1802/2014, dividendele
repartizate deținători lor de acțiuni, propuse sau declarate după data bilanțului,
precum și celelalte repartizări similare efectuate din profit, nu trebuie recunoscute
ca datorie la data bilanțului. Astfel, profitul contabil rămas după constituirea
rezervelor legale se preia la începutul exercițiului financiar următor celui pentru
care se întocmesc situațiile financiare anuale în contul 117 „Rezultatul reportat”,
de unde urmează a fi repartizat, în exercițiul financiar următor, pe destinațiile
hotărâte de adunarea generală a acț ionarilor sau asociaților, cu respectarea
prevederilor legale. Evidențierea în contabilitate a destinațiilor profitului contabil
se efectuează după adunarea generală a acționarilor sau asociaților care a aprobat
repartizarea profitului, prin înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite
acționarilor sau asociaților, rezerve și alte destinații, potrivit legii.
După conținutul economic, este cont de datorii iar după funcția contabilă
este cont de pasiv.
Se creditează în exercițiul financiar următor cu valoarea dividendelor
datorate acționarilor sau asociaților, potrivit hotărârii adunării generale, din
profitul net realizat în exercițiile financiare precedente:

117 „Rezultatul reportat” = 457 „Dividende de plată”

216 Se debitează cu:
– impozitul pe dividende cuvenit bugetului statului, în corespondență cu
creditul contului 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”:

457 „Dividende de plată” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”

– sumele nete achitate acționarilor sau asociaț ilor, reprezentând dividende,
în corespondență cu creditul conturilor 5121 „Conturi la bănci în lei” și/sau 5311
„Casa în lei”:

457 „Dividende de plată” = %
5121 „Conturi la bănci în lei“
5311 „Casa în lei”

– sumele reprezentând dividende, lăsate de acț ionari sau asociați temporar
la dispoziția entității:

457 „Dividende de plată” = 4551 „Acționari/asociați – conturi
curente”

– sume reprezentând dividende datorate acționarilor/asociaților, prescrise
potrivit legii:

457 „Dividende de plată” = 7588 „Alt e venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă dividendele nete datorate
acționarilor sau asociaților.

Contul 458 „Decontări din operații în participație” evidențiază
operațiunile privind decontarea cheltuielilor și veniturilor precum și sumele virate
între coparticipanți (două sau mai multe entități economice care se asociază în
vederea realizării în comun a unei afaceri). Asocierea în participațiune este
reglementată în Noul Cod Civil al României: „ Contractul de asociere în
participație este contractul prin care o persoană acordă uneia sau mai multor
persoane o participație la beneficiile și pierderile uneia sau mai multor operațiuni
pe care le întreprinde . Asocierea în participație nu poate dobândi personalitate
juridică și nu constituie față de terți o persoană distinctă de persoana asociaților.
Terțul nu are niciun drept față de asociere și nu se obligă decât față de asociatul cu
care a contractat ”.
Contul 458 „Decontări din operații în participație” este cont bifuncțional
și se desfășoară pe două sintetice de gradul II, respectiv:
– 4581 „Decontări din operații în participație – pasiv”;
– 4582 „Decontări din operații în participație – activ”.

217 Contul 4581 „Decontări din operații în participație – pasiv” , după
conținutul econo mic este cont de datorii curente, cu funcție contabilă de pasiv.
Se creditează cu:
– sumele încasate de entitatea economică asociată desemnată să conducă
evidența contabilă distinctă, de la coparticipanți:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 4581 „Decontări din operații în
participație – pasiv”

Se debitează cu:
– veniturile transferate coparticipanților:

4581 „Decontări din operații în
participație – pasiv” = 70-78 „Venituri”

– cheltuielile transferate coparticipanților:

4581 „Decontări d in operații în
participație – pasiv” = 60-68 „Cheltuieli”

– sumele achitate coparticipanților:

4581 „Decontări din operații în
participație – pasiv” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

Soldul contului este creditor și reprezintă datoriile en tității privind
operațiile în participație.

Contul 4582 „Decontări din operații în participație – activ” , după
conținutul economic este cont de creanțe, cu funcție contabilă de activ.
Se debitează cu:
– sumele achitate coparticipanților:

4582 „Decontări din operații în
participație – activ” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– veniturile primite prin transfer de la coparticipanți :

4582 „Decontări din operații în
participație – activ” = 70-78 „Venituri”

218 Se creditează cu:
– sumele încasa te de entitatea economică de la coparticipanți:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 4582 „Decontări din operații în
participație – activ”

– cheltuielile primite prin repartizare de la coparticipanți:

60-68 „Cheltuieli” = 4582 „Decontări din o perații în
participație – activ”

Soldul contului este debitor și reprezintă creanțele entității privind
operațiile în participație.
4.2.6.1. Aplicație privind modul de contabilizare a operațiilor în
participație
Două entități economice A și B se asociază în vederea realizării cu forțe
proprii a unei construcții. Cota de participare la afacere a entității A este de 70%
și a entității B de 30%. Se achiziționează de la furnizori materiale consumabile,
cost de achiziție 300 000 lei, TVA 20 %, cu plata imediat ă, prin virament bancar.
Celelalte cheltuieli directe și cota de cheltuieli indirecte aferente realizării
construcției însumează 100 000 lei. Costul de producție al construcției însumează
400 000 lei. Asociatul B participă cu suma de 100 000 lei iar asocia tul A cu
diferența până la concurența costului de producție al construcției. Construcția este
vândută unui terț la un preț de vânzare negociat de 500 000 lei, TVA 20 %.
Încasarea contravalorii facturii fiscale se efectuează în contul de la bancă.
Evidența contabilă este ținută de coparticipantul A, care transmite
coparticipantului B pe baza „Decontului pentru operațiuni în participare”, cota
parte din venituri și cheltuieli. Ulterior restituie coparticipantului B suma cu care a
participat inițial plus cota din profitul brut.
A. În contabilitatea coparticipantului A:
a) încasarea sumei de la coparticipantul B:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4581 „Decontări din operații în
participație – pasiv” 100.000

b) achiziția de materiale consumabile:

%
302 „Materi ale consumabile”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 360.000
300.000
60.000

219 c) achitarea furnizorului din contul de la bancă:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 360.000

d) recepția construcției:

212 „Construcții” = 722 „Venituri din producția de
imobilizări corporale” 400.000

e) vânzarea construcției către terți:

461 „Debitori diverși” = %
7583 „Venituri din vânzarea
activelor”
4427 „TVA colectată” 600.000
500.000

100.000

f) scăderea din evidență a clădirii:

6583 „Cheltu ieli privind activele
cedate” = 212 „Construcții” 400.000

g) încasarea contravalorii construcției în contul de la bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverși” 620.000

h) transmiterea cheltuielilor către coparticipantul B pe bază de d econt:

4581 „Decontări din operații în
participație -pasiv” = %
602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”
6xx „Alte chelt. directe și indirecte” 120.000
90.000

30.000

i) transmiterea veniturilor către coparticipantul B pe bază de decont
(500.000 x 30 % = 150.000):

7583 „Venituri din vânzarea
activelor” = 4581 „Decontări din operații în
participație -pasiv” 150.000

j) restituirea sumelor primite anterior (100.000 lei) și a profitului aferent
investiției (500.000 – 400.000) x 30% = 30.000 lei, către co participantul B:

4581„Decontări din operații în
participație -pasiv” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 130.000

k) regularizarea taxei pe valoarea adăugată:

4427 „TVA colectată” = %
4426 „TVA deductibilă”
4423 „TVA de plată” 100.000
60.000
40.000

220 l) ach itarea TVA de plată:

4423 „TVA de plată” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 40.000

B. În contabilitatea coparticipantului B:
a) achitarea sumei către coparticipantul A:

4582 „Decontări din operații în
participație -activ” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 100.000

b) primirea cheltuielilor prin transfer:

%
602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile”
6xx „Alte chelt. directe și
indirecte” = 4582 „Decontări din operații în
participație -activ” 120.000
90.000

30.000

c) primirea veniturilor prin transfer:

4582 „Decontări din operații în
participație -activ” = 7583 „Venituri din vânzarea
activelor” 150.000

d) încasarea sumei alocate și a profitului brut:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4582 „Decontări din operații în
participație -activ” 130.000
4.2.7. Co ntabilitatea datoriilor privind creditorii diverși
În categoria creditorilor diverși se includ persoanele juridice sau fizice,
altele decât entit ățile afiliate, entitățile asociate și entit ățile controlate în comun
față de care entitatea economică înregist rează obligații de plată decurgând din
titluri executorii sau a unor obligații provenind din alte operaț iuni.
Contabilitatea creditorilor diverși se ține prin intermediul contului 462
„Creditori diverși”, cont de datorii curente cu funcție contabilă de pa siv.

Se creditează cu:
– diverse sume încasate prin bancă și necuvenite:

512 „Conturi curente la bănci” = 462 „Creditori diverși”

– diferențele nefavorabile de curs valutar aferente evaluării datoriilor la
finele lunii și exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 462 „Creditori diverși”

221 – creanțele cesionate debitorilor, evaluate la costul de achiziție:

461 „Debitori diverși” = 462 „Creditori diverși”

– cheltuieli ocazionate de înființarea sau dezvoltarea entit ății:

201 „Cheltuieli de constituire” = 462 „Creditori diverși”

– sumele datorate terților reprezentând desp ăgubiri și penalit ăți:

658 „Alte cheltuieli de exploatare” = 462 „Creditori diverși”

Se debitează cu:
– sumele achitate creditorilor în coresponde nță cu creditul conturilor 512
„Conturi la bănci“ și/sau 531 „Casa”:

462 „Creditori diverși” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– sumele achitate creditorilor diverși reprezentând contravaloarea
creanțelor preluate prin cesionare:

462 „Cred itori diverși” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– datoriile prescrise sau anulate:

462 „Creditori diverși” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

– diferențele favorabile de curs valutar aferente evaluării datoriilor la
finele lunii și ex ercițiului financiar:

462 „Creditori diverși” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Soldul contului este creditor și reprezintă sumele datorate creditorilor de
către entitatea economică.
4.2.8. Contabilitatea operațiunilor de regularizare și as imilate
Contabilitatea operațiunilor de regularizare și asimilate acestora se ține
prin intermediul conturilor:
– 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”;
– 472 „Venituri înregistrate în avans”;

222 – 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”;
– 475 „ Subvenții pentru investiții”;
– 478 „Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la
clienți”.

Contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” ține evidența cheltuielilor
efectuate în avans care urmeaz ă a se suporta e șalonat pe cheltuieli, pe baza unui
scadențar, în perioadele/exercițiile financiare viitoare.
După conținutul economic este cont de regularizare a cheltuielilor iar după
funcția contabilă este cont de activ.

Se debitează cu:
– cheltuielile privind reparațiile capitale neprevizi bile, reparațiile curente
și reviziile tehnice efectuate în perioada curentă de către furnizori dar care privesc
perioadele următoare:

471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 401 „Furnizori”

– cheltuielile cu abonamentele, chiriile și alte cheltuieli efectuate
anticipat:

471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– cheltuielile constatate la finele exercițiului financiar ca fiind aferente
exercițiului financiar următor:

471 „Cheltuieli înregistrate în ava ns” = %
605 „Cheltuieli privind energia și apa”
61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile
executate de terți”
62 „Cheltuieli cu alte servicii executate
de terți”
658 „Alte cheltuieli de exploatare”
666 „Cheltuieli privind dobânzile”
668 „Alte cheltuieli fi nanciare”

– valoarea reparațiilor capitale, efectuate cu forțe proprii, constatate la
finele exercițiului financiar ca fiind aferente exercițiilor viitoare:

471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 758 „Alte venituri din exploatare“

223 – achizițiil e de certificate de emisii de gaze cu efect de seră, efectuate în
cursul perioadei curente, dar care sunt aferente unei perioade ulterioare, urmând a
se recunoaște drept cheltuieli ale perioadelor viitoare în care urmează a se utiliza:

471 „Cheltuieli înr egistrate în avans” = 512 „Conturi curente la bănci”

– onorariile profesionale și comisioanele bancare achitate în vederea
obținerii de împrumuturi pe termen lung, urmând a se recunoaște drept cheltuieli
curente eșalonat, pe perioada de rambursare a împr umuturilor respective:

471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 512 „Conturi curente la bănci”

Se creditează cu sumele repartizate în perioadele următoare pe cheltuieli,
conform scadențarelor:

%
605 „Cheltuieli privind energia și apa“
61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile
executate de terți”
62 „Cheltuieli cu alte servicii executate
de terți”
652 „”Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător”
658 „Alte cheltuieli de exploatare”
666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în a vans”

Soldul contului este debitor și reprezintă cheltuielile efectuate în avans, ce
privesc perioadele financiare următoare.

Contul 472 „Venituri înregistrate în avans ”, ține evidența veniturilor
anticipate sau încasate în avans ce privesc perioadele s au exercițiile financiare
următoare cum sunt: încasări din chirii, abonamente, vânzări de locuințe cu plata
în rate, asigurări, punctelor cadou acordate clienților în cadrul unor programe de
fidelizare a acestora, etc. După conținutul economic este cont de venituri amânate
iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu:
– veniturile înregistrate în avans precum și cele de realizat, aferente
exercițiilor următoare:

%
411 „Clienți”
461 „Debitori diverși”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „C asa” = 472 „Venituri înregistrate în avans”

– dobânda de încasat aferentă operațiunilor de leasing financiar:

2674 „Dobânda aferentă creanțelor” = 472 „Venituri înregistrate în avans”

224 – valoarea subvențiilor pentru venituri, aferente perioadelor viitoa re:

445 „Subvenții” = 472 „Venituri înregistrate în avans”
În debitul contului se înregistrează veniturile înregistrate în avans, care au
devenit scadente în perioada curentă:

472 „Venituri înregistrate în avans” = %
704 „Venituri din lucrări executate și
servicii prestate”
705 „Venituri din studii și cercetări”
706 „Venituri din redevențe, locații de
gestiune și chirii”
708 „Venituri din activități diverse”
766 „Venituri din dobânzi”

– valoarea subvențiilor trecute la venituri ( înregistrate anterior ca venituri
în avans ):

472 „Venituri înregistrate în avans” = 741 „Venituri din subvenții de
exploatare”

– partea din subvențiile aferente veniturilor, restitu ită sau de restituit:

472 „Venituri înregistrate în avans” = 512 „Conturi curente la bănci”
(462 „Creditori diverși”)

Soldul contului este creditor și reprezintă veniturile înregistrate în avans,
ce urmează a fi repartizate pe conturile corespunzătoare de venituri în perioadele
următoare.

Contul 473 „Decontări din operații în curs de clarifica re” ține evidența
sumelor în curs de clarificare cum sunt: amenzi, locații, cheltuieli de judecată,
operații în conturile bancare fără documente, ce nu pot fi înregistrate pe cheltuieli
sau alte conturi în mod direct, fiind necesare cercetări și lămuriri s uplimentare.
Sumele înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către entitate în termen de
cel mult trei luni de la data constatării.
După conținutul economic este cont de regularizare iar după funcția
contabilă este cont de bifuncțional.
Se debitea ză cu:
– plățile pentru care în momentul efectu ării sau constat ării acestora nu se
pot lua m ăsuri de înregistrare definitiv ă într‐un cont, necesitând clarific ări
suplimentare :

473 „Decontări din operații în curs de
clarificare” = 512 „Conturi curente la b ănci”

225 – sumele necuvenite entității și restituite terților:

473 „Decontări din operații în curs de
clarificare” = %
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

Se creditează cu:
– sumele clarificate și trecute pe cheltuielile de exploatare ale entit ății
economice:

%
60 „Cheltuieli cu materii prime,materiale
și mărfuri „
61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile
executate de terți”
62 „Cheltuieli cu alte servicii executate
de terți”
63 „Cheltuieli cu impozitele, taxele și
vărsămintele asimilate”
64 „Cheltuieli cu personalul”
65 „Alte cheltuieli de exploatare” = 473 „Decontări din operații în curs de
clarificare”

– sumele încasate și necuvenite entității:

512 „Conturi curente la bănci” = 473 „Decontări din operații în curs de
clarificare”

Soldul c ontului poate fi debitor și reprezintă active în curs de clarificare
sau creditor și reprezintă datorii în curs de clarificare.

Contul 478 „Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer
de la clienți” ține evidența datoriei corespunzătoare va lorii activelor primite de
entitate de la clienții săi, sub forma de imobilizări corporale sau numerar care are
ca destinație achiziția ori construirea de imobilizări corporale, pentru a se conecta
la o rețea de electricitate, gaze, apă sau pentru a le fur niza accesul continuu la
anumite bunuri ori servicii, potrivit legii. După conținutul economic este cont de
venituri amânate iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu datoria corespunzătoare valorii activelor (imobilizări
corporale și /sau numerar) primite de entitate de la clienții săi:

21 „Imobilizări corporale” = 478 „Venituri în avans aferente activelor
primite prin transfer de la clienți”
(512 „Conturi la bănci”)

226 Se debitează cu cota -parte din valoarea veniturilor în avans af erente
activelor primite de entitate de la clienții săi, trecută la venituri, pe măsura
amortizarii imobilizării corporale sau a prestării serviciului către clienți:

478 „Venituri în avans aferente activelor
primite prin transfer de la clienți” = 7588 „A lte venituri din exploatare”

Soldul contului este creditor și reprezintă valoarea veniturilor în avans
aferente activelor primite de entitate de la clienții săi, netransferată la venituri.
4.2.9. Contabilitatea subvențiilor
Legislația contabilă în vigoar e58 prevede că în categoria subvențiilor se
cuprind:
a) subvențiile aferente cheltuielilor și veniturilor din exploatare;
b) subvențiile aferente activelor.
Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu -zis, agenții guvernamentale
și alte instituții simil are naționale și internaționale.
Subvențiile guvernamentale denumite și subsidii, alocații, prime sau
transferuri; împrumuturile nerambursabile cu caracter de subvenții; subvențiile
aferente cheltuielilor și veniturilor din exploatare (cifrei de afaceri, m ateriilor
prime și materialelor consumabile, plata personalului, asigurări și protecție
socială, altor venituri și cheltuieli de exploatare) sunt evidențiate distinct în contul
445 „Subvenții”. După conținutul economic este cont de creanțe iar după funcția
contabilă este cont de activ. Contul se desfășoară pe sintetice de gradul II, după
cum urmează:
– 4451 „Subvenții guvernamentale”;
– 4452 „Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții”;
– 4458 „Alte sume primite cu caracter de subvenții”.

În debit ul contului 445 „Subvenții“ se înregistrează:
– subvențiile pentru investiții, împrumuturile nerambursabile cu caracter
de subvenții pentru investiții și alte sume de primit, cu caracter de subvenții
pentru investiții:

445 „Subvenții” = 475 „Subvenții pen tru investiții”
–valoarea subvențiilor pentru venituri, aferente perioadei:

445 „Subvenții” = 741 „Venituri din subvenții de
exploatare”

58 Art. 233 -238 din OMFP 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare.

227 – valoarea subvențiilor pentru venituri, aferente perioadelor viitoare:

445 „Subvenții” = 472 „Venituri înregist rate în avans”

În creditul contului 445 „Subvenții“ se înregistrează valoarea subvențiilor
încasate:

512 „Conturi curente la bănci” = 445 „Subvenții”

Soldul contului este debitor și reprezintă subvențiile de primit la finele
perioadei contabile.

Notă : Restituirea unei subvenții aferente veniturilor se efectuează prin
reducerea veniturilor amânate, dacă există, sau, în lipsa acestora, pe seama
cheltuielilor.

Subvențiile aferente activelor reprezintă sumele pentru acordarea cărora
principala condiție e ste ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască, să
achiziționeze sau să i se transfere de la guvern active imobilizate. Subvențiile
aferente activelor, donațiile pentru investiții, precum și plusurile la inventar de
natura imobilizărilor corporal e și necorporale sunt considerate venit amânat și
contabilizate prin intermediul contului 475 „Subvenții pentru investiții” . Venitul
amânat se înregistrează în contul de profit și pierdere pe măsura înregistrării
cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor. Restituirea unei
subvenții referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului venitului
amânat cu suma rambursabilă.
După conținutul economic este cont de venituri amânate, cu funcție
contabilă de pasiv și se desfășoar ă pe următoarele sintetice de gradul II:
– 4751 „Subvenții guvernamentale pentru investiții”;
– 4752 „Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții pentru
investiții”;
– 4753 „Donații pentru investiții”;
– 4754 „Plusuri de inventar de natura imobiliz ărilor”;
– 4758 „Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții”.

Contul 475 „Subvenții pentru investiții” se creditează cu:
– valoarea subvențiilor guvernamentale pentru investiții:
a) de primit:

4451 „Subvenții guvernamentale” = 4751 „Sub venții guvernamentale pentru
investiții”

b) încasate la o dată ulterioară:

512 „Conturi curente la bănci” = 4451 „Subvenții guvernamentale”

228 – valoarea împrumuturilor nerambursabile cu caracter de subvenții pentru
investiții:
a) de primit:

4452 „Împru muturi nerambursabile cu
caracter de subvenții” = 4752 „Împrumuturi nerambursabile cu
caracter de subvenții pentru investiții”

b) încasate la o dată ulterioară:

512 „Conturi curente la bănci” = 4452 „Împrumuturi nerambursabile cu
caracter de subvenții”

– valoarea de utilitate a imobilizărilor necorporale primite ca subvenții
guvernamentale sau prin donații:

%
205 „Concesiuni, brevete și alte drepturi
și valori similare”
208 „Alte imobilizări necorporale” = 4753 „Donații pentru investiții”

– valoarea de utilitate a imobilizărilor necorporale constatate plus la
inventar:

20 „Imobilizări necorporale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

– valoarea de utilitate a imobilizărilor corporale primite ca subvenții
guvernamentale sau prin do nații:

21 „Imobilizări corporale” = 4753 „Donații pentru investiții”

– valoarea de utilitate a imobilizărilor corporale constatate plus la
inventar:

21 „Imobilizări corporale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

Debitarea contului 475 ”Subvenții pentru investiții” se realizează cu cota
parte din valoarea subvenției pentru investiții consumată și virată la venituri,
corespunzător amortizării calculate sau la scoaterea din evidență a activelor
(casare sau cedare):

475 „Subvenții pen tru investiții” = 758 „Alte venituri din exploatare”

Contul se mai debitează cu partea din subvenția pentru investiții
neutilizată, restituită:

475 „Subvenții pentru investiții” = 512 „Conturi curente la bănci”

229 Soldul creditor al contului reprezintă su bvențiile pentru investiții nevirate
la venituri sau nerestituite.
4.2.9.1. Aplicație privind contabilizarea subvențiilor aferente
activelor
O entitate primește o sumă nerambursabilă de 100.000 lei pentru
achiziționarea unui echipament tehnologic. Entitate a achiziționează echipamentul
la cost de achiziție de 100.000 lei. Durata de viață utilă, a respectivului
echipament este estimată la 10 ani iar amortizarea se calculează prin metoda
liniară.
În contabilitate se efectuează următoarele înregistrări:

– recunoașterea dreptului de a încasa subvenția de 100.000 lei:

445 „Subvenții” = 475 „Subvenții pentru investiții” 100.000

– încasarea subvenției în contul de la bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 445 „Subvenții” 100.000

– achiziția echipamentului t ehnologic:

2131 „Echipamente tehnologice
(mașini, utilaje și instalații de
lucru)” = 404 „Furnizori de imobilizări” 100.000

– achitarea furnizorului de imobilizări:

404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 100.000

– înregistrar ea amortizării lunare de 833,33 lei (100.000 lei/10 ani/12 luni
= 833,33 lei/lună):

6811 „Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizărilor” = 2813 „Amortizarea instalațiilor,
mijloacelor de transport, animalelor și
plantațiilor” 833.33

și, co ncomitent :

– recunoașterea venitului aferent subvenției (venitul din subvenție este la
nivelul cheltuielii cu amortizarea deoarece investiția a fost subvenționată
integral):

475 „Subvenții pentru investiții” = 7584 „Venituri din subvenții pentru
investiț ii” 833,33

230 Notă: Înregistrările contabile privind amortizarea lunară și recunoașterea
venitului amânat se repetă lunar până la expirarea duratei de viață utilă a
echipamentului, respectiv până la scoaterea acestuia din gestiune.
4.2.10. Contabilitatea decontărilor în cadrul entității
Operațiunile privind transferurile de valori materiale și bănești între
entitate și subunitățile sale sau între subunitățile fără personalitate juridică
aparținând aceleași entități economice sunt contabilizate prin interme diul
conturilor din grupa 48 „Decontări în cadrul unității” , respectiv:
– 481 „Decontări între unitate și subunități”
– 482 „Decontări între subunități”.

Contul 481 „Decontări între unitate și subunități” ține evidența
transferurilor de valori materiale ș i bănești între entitate și subunitățile sale fără
personalitate juridică, care conduc contabilitate proprie. După conținutul
economic este cont de creanțe sau datorii curente iar după funcția contabilă este
cont bifuncțional.
Se debitează cu valorile mat eriale și bănești transferate de entitatea
economică către subunitățile sale:

481 „Decontări între unitate și subunități” = %
3xx „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

În creditul contului se înregistrează valorile materiale și bănești pri mite de
entitatea economică de la subunitățile sale:

%
3xx „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 481 „Decontări între unitate și subunități”

Soldul contului poate fi debitor și reprezintă valorile materiale și bănești
de primit sau credi tor și reprezintă valorile materiale și bănești datorate de
entitatea economică, subunităților sale.

231 Contul 482 „Decontări între subunități” ține evidența transferurilor de
valori materiale și bănești între subunitățile fără personalitate juridică, aparținând
entității economice. După conținutul economic este cont de creanțe sau datorii
curente iar după funcția contabilă este cont bifuncțional. Se debitează cu valorile
materiale și bănești transferate între subunități:

482 „Decontări între subunită ți” = %
3xx „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

În creditul contului se înregistrează valorile materiale și bănești primite de
entitatea economică de la subunitățile sale:

%
3xx „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 482 „ Decontări între subunități”

Soldul contului poate fi debitor și reprezintă valorile materiale și bănești
de primit sau creditor și reprezintă valorile materiale și bănești datorate de
subunități.
4.2.11. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea de valoare a
creanțelor
Pentru deprecierea de valoare a creanțelor în legătură cu clienții,
decontările în cadrul grupului, cu acționarii/asociații și cu debitorii diverși,
constatată de regulă la finele exercițiului financiar cu ocazia inventarierii, se
constituie ajustări privind deprecieri de valoare, evidențiate în contabilitate prin
intermediul conturilor din grupa 49 „Ajustări pentru deprecierea creanțelor” ,
conturi rectificative ale valorii creanțelor, cu funcție contabilă de pasiv.
Se creditează de reg ulă la finele exercițiului financiar, cu ocazia
inventarierii activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, atunci când se constată
deprecieri ale creanțelor față de clienți, grup, acționari sau asociați, debitori
diverși:

68 „Cheltuieli cu amortizările și
provizioanele” = %

491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -clienți”
495 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -decontări în cadrul grupului și
cu acționarii/asociații”
496 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -debitori diverși”

232 Se debitează în exercițiile financiare viitoare, când poate interveni
diminuarea sau anularea ajustărilor de valoare pentru deprecierea creanțelor:

%

491 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -clienți”
495 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -decontări în cadrul gr upului și
cu acționarii/asociații”
496 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -debitori diverși”
= 78 „Venituri din provizioane și ajustări
pentru deprecierea creanțelor”

Soldul conturilor este creditor și reprezintă ajustările pentru deprecierea
creanț elor constituite, la finele exercițiului financiar.

233
CAPITOLUL V

Contabilitatea trezoreriei

Contabilitatea trezoreriei asigură evidența existenței și mișcării
investițiilor pe termen scurt și creanțelor asimilate; conturilor la bănci; conturilor
casa și alte valori; acreditivelor și avansurilor de trezorerie; creditelor bancare pe
termen scurt și altor valori de trezorerie.
5.1. Contabilitatea investițiilor financiare pe termen scurt
Investițiile financiare pe termen scurt ( echivalente de numerar) , sunt
active circulante, extrem de lichide, care sunt ușor convertibile în numerar și sunt
supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. În categoria acestora se
cuprind acțiunile deținute la entitățile afiliate; obligațiunile emise și răscumpăr ate;
obligațiunile achiziționate; alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate. Sunt
achiziționate de entitatea economică în scop speculativ, în vederea realizării de
câștig într -un termen scurt, rezultat din diferența între prețul de cumpărare
(răscumpărare) mai mic și prețul de vânzare (revânzare) mai mare.
La intrarea în gestiunea entității economice, investițiile pe termen scurt se
evaluează la costul de achiziție, prin care se înțelege prețul de cumpărare sau
valoarea determinată potrivit contr actelor.
Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire
la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României, de la data
operațiunii de constituire iar lichidarea depozitelor în valută se realizează la cursul
valutar comunicat de Banca Națională a României la lichidare. Diferența
(favorabilă sau nefavorabilă) dintre între cursul de la data const ituirii sau cursul la
care sunt înregistrate în contabilitate și cursul B ăncii Naționale a României de la
data lichid ării depozitelor bancare reprezint ă venituri sau cheltuieli financiare din
diferențe de curs valutar .
La ieșirea din gestiune, aceste valori pot fi evaluate ca și stocurile și alte
active fungibile, prin aplicarea uneia din următoarele metode: metoda primul
intrat -primul ieșit (FIFO); metoda costului mediu ponderat (CMP); metoda
ultimul intrat -primul ieșit (LIFO).
Contabilitatea investițiilor pe termen scurt se ține prin intermediul
conturilor din grupa 50 „Investiții pe termen scurt” , din care fac parte :
– 501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”;
– 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”;
– 506 „Obligațiuni”;

234 – 507 „Certificate verzi primite”;
– 508 „Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate”;
– 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiții pe termen scurt”.

Contul 501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” ține evidența
acțiunilor achiziționate de entitate de la entitățile afiliate în vederea obținerii unui
câștig pe termen scurt. După conținutul economic este cont de active circulante i ar
după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea acțiunilor achiziționate de la entitățile afiliate, în corespondență
cu creditul conturilor: 512 „Conturi curente la bănci” și 531 „Casa”, pentru suma
achitată imediat și creditul co ntului 509 ”Vărsăminte de efectuat pentru investiții
pe termen scurt”, pentru valoarea rămasă de achitat:

501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = %
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe term en scurt”

– valoarea acțiunilor pe termen scurt primite cu titlu gratuit, precum și
diferențele favorabile din evaluarea la finele perioadei contabile, a valorilor
mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață reglementată în
corespondenț ă cu contul 768 "Alte venituri financiare":

501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate” = 768 „Alte venituri financiare“

Se creditează cu:
– valoarea acțiunilor cedate terților, cu încasare la o dată ulterioară:

461 „Debitori diverși” = 501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”

– valoarea acțiunilor cedate terților cu încasare imediată:

%
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”) = 501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”

– pierderea reprezentând diferența dintre valoarea contabilă a investițiilor
financiare pe termen scurt (mai mare) și prețul lor de cesiune (mai mic):

%

512 „Conturi curente la bănci”
6642 „Pierderi din investițiile
pe termen scurt cedate” = 501 „Acțiuni deținute la
entitățile afiliate” valoarea contabilă

prețul d e cesiune
diferența dintre cele
două valori

235 – câștigul reprezentând diferența dintre valoarea contabilă a investițiilor
financiare pe termen scurt (mai mică) și prețul lor de cesiune (mai mare):

5121 „Conturi curente la bănci
în lei” = %
501 „Acțiuni de ținute la
entitățile afiliate”
7642 „Câștiguri din investiții
pe termen scurt cedate” prețul de cesiune
valoarea contabilă

diferența dintre cele
două valori

– diferențele nefavorabile din evaluarea la finele perioadei contabile, a
valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață
reglementată:

668 „Alte cheltuieli financiare” = 501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea contabilă a acțiunilor
achiziționate de la entitățile af iliate.

Contul 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate” ține evidența
obligațiunilor emise de entitate prin subscripție publică în scopul procurării de
resurse financiare și răscumpărate la scadență în vederea anulării. După conținutul
economic este cont d e active circulante iar după funcția contabilă este cont de
activ.
Se debitează cu valoarea obligațiunilor răscumpărate:

505 „Obligațiuni emise și răscumpărate” = %
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiți i pe termen scurt”

Se creditează cu:
– valoarea obligațiunilor răscumpărate, anulate:

161 „Împrumuturi din emisiuni de
obligațiuni” = 505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea obligațiunilor
răscumpă rate de entitate și neanulate la finele perioadei contabile .

Contul 506 „Obligațiuni” ține evidența obligațiunilor achiziționate de la
terți, în vederea revânzării și obținerii unui câștig pe termen scurt. După
conținutul economic este cont de active circ ulante iar după funcția contabilă este
cont de activ.

Se debitează cu:

236 – valoarea obligațiunilor achiziționate:

506 „Obligațiuni” = %
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt”

– difer ențele favorabile din evaluarea, la finele perioadei contabile , a
valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață
reglementată:

506 „Obligațiuni” = 768 „Alte venituri financiare”

Se creditează cu:
– valoarea obligațiunilor cedat e la un preț de vânzare inferior costului de
achiziție:

%
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
(461 „Debitori diverși”)
6642 „Pierderi privind investițiile pe
termen scurt cedate” = 506 „Obligațiuni”

– valoarea obligațiunilor cedate la un preț de vânzare superior costului de
achiziție:

5121 „Conturi la bănci în lei” = %
506 „Obligațiuni”
(531 „Casa”)
(461 „Debitori diverși”)
7642 „Câștiguri din investiții pe termen
scurt cedate”

– diferențele nefavorabile din evaluarea la finele perioadei con tabile, a
valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare pe o piață
reglementată:

668 „Alte cheltuieli financiare” = 506 „Obligațiuni”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea obligațiunilor existente
în gestiunea entității econ omice la finele perioadei contabile.

Contul 507 „Certificate verzi primite “ ține eviden ța certificatelor verzi,
reprezentate de titluri primite de produc ătorii de energie regenerabil ă ce atestă
producerea din surse regenerabile de energie a unei cantităț i de energie electrică.
Sunt emise de operatorul de transport și sistem și pot fi tranzacționa te, distinct de

237 cantitatea de energie electrică pe care acesta o reprezintă, pe o piață organizată, în
condițiile legii59. După conținutul economic este cont de ac tive circulante iar după
funcția contabilă este cont de activ.
Lunar, producătorii de energie din surse regenerabile, evidențiază creanța
față de operatorul de transport și sistem privind dreptul de a primi, respectiv
primirea efectivă a certificatelor ve rzi, astfel:
a) Creanța față de op eratorul de transport și sistem , evaluată funcție de
numărul de certificate verzi de primit și prețul de tranzacționare de la data
stabilirii acestui drept, publicat de operatorul pieței de energie electric ă (S.C.
OPCOM ‐ S.A.):

4451 „Subvenții” –analitic distinct = 7411 „Venituri din subvenții de
exploatare aferente cifrei de afaceri”

b) Primirea certificatelor verzi, evaluate la prețul de tranzacționare de la
data primirii, publicat de operatorul pieței de energie ele ctrică (S.C. OPCOM ‐
S.A.):

507 „Certificate verzi primite” = 4451 „Subvenții” – analitic distinct

Notă: Diferența într e valoarea certificatelor verzi înregistrat ă în contul 445
„Subvenții “/analitic distinct la stabilirea dreptului de a primi certificate verzi și
valoarea acestora la data primirii, determinat ă în funcție de prețul de
tranzacț ionare de la data primirii reprezint ă venit financiar (contul 768 „Alte
venituri financiare “) sau cheltuial ă financiar ă (contul 668 „Alte cheltuieli
financiare “), dup ă caz.
Contul 507 "Certificate verzi primite" se mai debiteaz ă cu:
– valoarea certificatelor verzi primite, dar a c ăror tranzacționare a fost
amânat ă inițial, potrivit legii:

507 „Certificate verzi primite” = 266 „Certificate verzi amânate”

‐ diferenț ele favorabile la încheierea exercițiului financiar, rezultate din
evaluarea func ție de prețul de tranzacționare publicat de operatorul pieței de
energie electric ă (S.C. OPCOM ‐ S.A.) pentru ultima tranzacție a certificatelor
verzi :

507 „Certificate verzi primite” = 768 „Alte venituri financiare”

Se creditează cu:

59 Art. 2 lit . h din Legea nr. 220/2008 pentru stabilirea sistemului de promovare a producerii energiei din
surse regenerabile de energie , republicată în Monitorul Oficial nr. 577 din 13.08.2010, cu modificările și
completările ulterioare.

238 – valoarea certificatelor verzi vândute furnizorilor de energie electric ă și
produc ătorilor obligați, potrivit legii, s ă achiziț ioneze anual un num ăr de
certificate verzi precum și cu câ știgul sau pierderea reprezentând diferența dintre
valoarea contabil ă a certificatelor verzi și prețul lor de vânzare , astfel:
a) Prețul de vânzare este superior valorii contabile:

512 „Conturi curente la bănci”
(461 „Debitori diverși”) = %

507 „Certificate v erzi primite”
7642 „Câștiguri din investiții pe termen
scurt cedate”

b) Prețul de vânzare este inferior valorii contabile:

%
512 „Conturi curente la bănci”
(461 „Debitori diverși”)
6642 „Pierderi privind investițiile pe
termen scurt cedate” = 507 „Certi ficate verzi primite”

Notă: Furnizorii de energie electric ă și produc ătorii obligați, potrivit legii,
să achiziț ioneze anual un num ăr de certificate verzi , înregistreaz ă în contabilitate
o astfel de achizi ție prin formula contabil ă:

652 „Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător”
(471 „Cheltuieli înregistrate în avans”) = 401 „Furnizori”

– diferențele nefavorabile la încheierea exercițiului financiar, rezultate din
evaluarea func ție de prețul de tranzacționare publicat de operatorul pieței de
energie electric ă (S.C. OPCOM ‐ S.A.) pentru ultima tranzacție a certificatelor
verzi precum și cu certificatele verzi anulate:

668 „Alte cheltuieli financiare” = 507 Certificate verzi primite”

– eventuala pierdere de valoare aferent ă certificatelor verzi, const ată la
finele exerci țiului financiar , cu ocazia inventarierii, conform prevederilor art. 301
(2) din OMFP 1802/2014 :

472 „Venituri înregistrate în avans” –
analitic distinct = 266 „Certificate verzi amânate”

Soldul contului este debitor și reprezint ă valoarea certificatelor verzi
existente în gestiunea entit ății la finele perioadei contabile .

Contul 508 „Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate” ține

239 evidența depozitelor bancare pe termen scurt și altor investiții pe termen scurt
achiziționat e în vederea realizării unui câștig pe termen scurt, inclusiv a
dobânzilor aferente obligațiunilor și altor titluri de plasament pe termen scurt ce
urmează a se încasa de entitatea economică.
Se desfășoară pe două conturi sintetice de gradul II:
– 5081 „Al te titluri de plasament”
– 5088 „Dobânzi la obligațiuni și alte titluri de plasament”.

Contul 5081 „Alte titluri de plasament” evidențiază alte titluri de
plasament și creanțe asimilate achiziționate în vederea realizării unui câștig pe
termen scurt, cum sunt: titlurile de stat, certificatele de investitor, bonurile de
subscriere autonomă, drepturile de tragere, depozitele bancare pe termen scurt,
etc. După conținutul economic este cont de active circulante iar după funcția
contabilă este cont de activ.
Se debitează cu:
– valoarea altor titluri de plasament achiziționate:

5081 „Alte titluri de plasament” = %
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt”

– diferențele favorabile de curs valuta r aferente altor valori de trezorerie
precum depozitele pe termen scurt în valută, înregistrate la finele lunii, respectiv
la închiderea exercițiului financiar:

5081 „Alte titluri de plasament” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Se crediteaz ă cu:
– prețul de cesiune al altor investiții pe termen scurt, inclusiv cu pierderea
înregistrată din cedarea acestora la un preț de vânzare inferior costului de
achiziție:

%
512 „Conturi curente la bănci”
(531 „Casa”)
(461 „Debitori diverși”)
6642 „Pie rderi privind investițiile pe
termen scurt cedate” = 5081 „Alte titluri de plasament”

240 – câștigul obținut din cedarea altor valori de trezorerie la un preț de
vânzare superior costului de achiziție:

5121 „Conturi la bănci în lei” = %
5081 „Alte tit luri de plasament”
(531 „Casa”)
(461 „Debitori diverși”)
7642 „Câștiguri din investiții pe termen
scurt cedate”

– diferențele nefavorabile de curs valutar aferente altor valori de trezorerie
precum depozitele pe termen scurt în valută, înregistrate la finele lunii, respectiv
la închiderea exercițiului financiar, sau la lichidarea acestora:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 5081 „Alte titluri de plasament”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea altor investiții pe termen
scurt și creanțe asimilate existente în gestiunea entității economice la finele
perioadei contabile.

Contul 5088 „Dobânzi la obligațiuni și titluri de plasament”
evidențiază creanța entității economice asupra terților rezultată din dobânzile
aferente obliga țiunilor, depozitelor bancare pe termen scurt și altor valori de
trezorerie achiziționate. După conținutul economic este cont de active circulante
iar după funcția contabilă este cont de activ.
Se debitează cu dobânzile ce urmează a fi încasate de la terți :

5088 „Dobânzi la obligațiuni și alte
titluri de plasament” = 766 „Venituri din dobânzi”

Se creditează odată cu încasarea acestor dobânzi:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 5088 „Dobânzi la obligațiuni și titluri de
plasament”

Soldul co ntului este debitor și reprezintă creanța entității economice față
de terți, reprezentând dobânzile de încasat aferente obligațiunilor, depozitelor
bancare pe termen scurt și altor valori de trezorerie achiziționate, la finele
perioadei contabile.

Contul 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiții pe termen
scurt”, ține evidența datoriilor entității economice, rezultate din investițiile pe
termen scurt achiziționate. După conținutul economic este cont de datorii curente
iar după funcția contabilă este c ont de pasiv.

241 Se creditează cu:
– suma datorată pentru investițiile pe termen scurt achiziționate:

%

501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”
506 „Obligațiuni”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanț e asimilate” = 509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt”

– diferențele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evalu ării
datoriilor în valut ă, reprezentând v ărsăminte de efectuat pentru investițiile pe
termen scurt, la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt”

Se debitează cu:
– suma achitată pentru i nvestițiil e pe termen scurt achiziționate :

509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt” = %

512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– diferențele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evalu ării
datoriilor în valut ă, reprezentând v ărsăminte de efectuat pentru investi țiile pe
termen scurt, la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar, sau în
urma achit ării acestora:

509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Soldul contului este cr editor și reprezintă suma datorată pentru investițiile
pe termen scurt achiziționate, la finele perioadei contabile.
5.1.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a operațiunilor
legate de investițiile financiare pe termen scurt
Entitatea economi că achiziționează 10.000 bucăți acțiuni deținute la
entitățile afiliate în valoare de 100.000 lei (cost achiziție 10 lei/bucată). 30% din
valoarea acestora se achită imediat din contul de bancă iar diferența la o dată
ulterioară, tot din contul de la bancă . După o perioadă de 3 luni, se cedează terților
6.000 bucăți acțiuni, la un preț de vânzare de 15 lei/bucată și 4.000 bucăți acțiuni

242 la un preț de vânzare de 8 lei/bucată. Încasarea se realizează imediat în contul de
la bancă.
a) achiziția acțiunilor:

501 „Acțiuni deținute la entitățile
afiliate” = %

5121 „Conturi la bănci în lei”
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt” 100.000

30. 000
70.000

b) achitarea către terți a diferenței de 70.000 lei, la o dată ulterioară, din
contul de la bancă:

509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 70.000

c) cedarea celor 6.000 bucăți acțiuni, la un preț de vânzare de 15
lei/acțiune, încasarea contravalorii lor efectuându -se imediat în con tul de la bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = %
501 „Acțiuni deținute la entitățile
afiliate”
7642 „Câștiguri din investiții pe
termen scurt cedate” 90.000
60.000

30.000

d) cedarea celor 4.000 bucăți acțiuni, la un preț de vânzare de 8
lei/acțiun e, încasarea contravalorii lor efectuându -se imediat în contul de la bancă:

%

5121 „Conturi la bănci în lei”
6642 „Pierderi privind investițiile
pe termen scurt cedate” = 501 „Acțiuni deținute la entitățile
afiliate” 40.000

32.000
8.000

În urma opera țiunilor financiare prezentate, se poate determina rezultatul
(profitul sau pierderea) realizat de entitate din acțiunea de achiziție și revânzare
acțiuni. Pentru aceasta, este necesar ca mai întâi să se închidă conturile de
cheltuieli și venituri privind investițiile financiare cedate, utilizând corespondența
cu contul 121 „Profit sau pierdere”:
– închiderea contului de cheltuieli:

121 „Profit sau pierdere” = 6642 „Pierderi privind investițiile pe
termen scurt cedate” 8. 000

– închiderea contului de ven ituri:

7642 „Câștiguri din investiții pe
termen scurt cedate” = 121 „Profit sau pierdere” 30. 000

243 Rezultă că din operațiunea de achiziție/revânzare a acțiunilor, entitatea
economic a obținut un profit brut de 22.000 lei, reprezentat de soldul creditor a l
contului 121 „Profit sau pierdere”.
5.2. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin conturi la bănci
Operațiunile efectuate de entitatea economică prin conturi la bănci, sunt
evidențiate prin intermediul conturilor din grupa 51 „Conturi la bănci” în car e se
cuprind:
– 511 „Valori de încasat”;
– 512 „Conturi curente la bănci”;
– 518 „Dobânzi”;
– 519 „Credite bancare pe termen scurt”.
5.2.1. Contabilitatea valorilor de încasat
Valorile de încasat sunt cunoscute și sub denumirea de titluri de credit60
sau e fecte comerciale, fiind reprezentate de cecuri de încasat, cambii (trate), bilete
la ordin etc., emise de cumpărători și acceptate de beneficiari. Ele sunt înscrisuri
care nu au valoare proprie, fiind concomitent simbol al banilor și expresie a
relațiilor de credit, respectiv relații între debitori și creditori.
Cecul este ordinul de plată dat de titularul unui cont curent către banca la
care își ține depozitul, de a elibera o anumită sumă de bani persoanei înscrise în
cec sau prezentatorului acestuia.
Camb ia (trata) este ordinul scris dat de creditor, debitorului, de a achita
la scadență suma datorată unei persoane specificate în cambie (beneficiarului).
Este asociată unui titlu de credit, sub semnătură privată, care pune în legătură în
procesul creării sal e trei persoane: trăgătorul, trasul și beneficiarul. Titlul este
creat de trăgător în calitate de creditor, care dă ordin debitorului său denumit tras,
să plătească o sumă fixată la o dată determinată în timp, fie unui beneficiar, fie la
ordinul acestuia d in urmă.
Biletul la ordin este titlul de credit în cadrul căruia relația de credit apare
între două persoane: debitorul (în calitate de cumpărător) și beneficiarul (în
calitate de furnizor).
Contabilitatea valorilor de încasat se ține cu ajutorul contului 511 ”Valori
de încasat” , cont de active circulante, cu funcție contabilă de activ. Se desfășoară
pe trei sintetice de gradul II:
– 5112 „Cecuri de încasat”;
– 5113 „Efecte de încasat”;
– 5114 „Efecte remise spre scontare”.

60 Cezar Basno, Nicolae Dardac , Constantin Floricel – Monedă, credit, bănci; Editura Didactică și
Pedagogică RA, București, 2001, pag. 168

244 Contul 5112 „Cecuri de încasat” , ține evidența cecurilor emise de clienți
și acceptate de furnizorii de bunuri, lucrări și servicii.
Se debitează cu valoarea cecurilor primite de la clienți și depuse în bancă
spre încasare:

5112 „Cecuri de încasat” = 4111 „Clienți”

Se creditează cu:
– valoarea cecurilor încasate:

512 „Conturi curente la bănci” = 5112 „Cecuri de încasat”

– valoarea sconturilor primite de la furnizori:

667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate” = 5112 „Cecuri de încasat”

Soldul contului este debitor și reprezint ă valoarea cecurilor neîncasate la
finele perioadei contabile.

Contul 5113 „Efecte de încasat” ține evidența efectelor comerciale
(cambii, bilete la ordin) primite de furnizori de la clienți și depuse spre încasare la
bancă.
Se debitează cu valoarea efect elor comerciale depuse de furnizori la
bancă, în vederea încasării:

5113 „Efecte de încasat” = 413 „Efecte de primit”
(4111 „Clienți”)

Se creditează cu:
– valoarea efectelor comerciale încasate:

512 „Conturi curente la bănci” = 5113 „Efecte de înca sat”

– valoarea sconturilor primite de la furnizori:

667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate” = 5113 „Efecte de încasat”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea efectelor comerciale
depuse la bănci spre încasare și neîncasate până la f inele perioadei contabile.

Contul 5114 „Efecte remise spre scontare” ține evidența efectelor
comerciale aflate în portofoliul furnizorului și depuse spre încasare la bancă
înainte de scadența înscrisă pe acestea. În urma scontării, banca reține dobânda pe
perioada dintre momentul scontării și până la scadența efectului comercial precum
și comisionul bancar.

245 Se debitează cu valoarea efectelor comerciale depuse spre scontare la
bancă:

5114 „Efecte remise spre scontare” = 413 „Efecte de primit”

Se credit ează cu contravaloarea efectului comercial încasat (mai puțin
dobânda și comisionul reținute de bancă):

512 „Conturi curente la bănci” = 5114 „Efecte remise spre scontare”

Soldul contului este debitor și reprezintă valoarea efectelor comerciale
depuse la bancă spre scontare la finele perioadei contabile.
5.2.1.1. Aplicație privind înregistrările contabile privind valorilor de
încasat
Exemplul nr. 1. Aprovizionare cu mărfuri de la furnizori, cost de
achiziție 10.000 lei, TVA 20%. Furnizorul acceptă din partea clientului un bilet la
ordin, pe care îl remite băncii spre încasare și îl încasează la scadență.
Operațiile prezentate, presupun următoarele înregistrări în contabilitate:
a) În evidența contabilă a clientului :
– aprovizionarea cu mărfuri:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 12.000
10.000
2.000

– stingerea datoriei clientului prin emiterea biletului la ordin:

401 „Furnizori” = 403 „Efecte de plătit” 12.000

– achitarea la scadență a efectului comercial:

403 „Efecte de pl ătit” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 12.000

b) În evidența contabilă a furnizorului :
– cedarea mărfurilor către client:

4111 „Clienți” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 12.000
10.000
2.000

– acceptarea biletului la or din:

413 „Efecte de primit” = 4111 „Clienți” 12.000

246 – remiterea efectului comercial către bancă în vederea încasării:

5113 „Efecte de încasat” = 413 „Efecte de primit” 12.000

– încasarea la scadență a sumei înscrise în biletul la ordin:

5121 „Cont uri la bănci în lei” = 5113 „Efecte de încasat” 12.000

Notă: În situația în care furnizorul este lipsit temporar de disponibilități
bănești înainte de scadența efectului comercial, îl poate remite băncii spre
scontare. Suma încasată de furnizor va reprez enta valoarea nominală a efectului
comercial, mai puțin agio (dobânda calculată până la scadența efectului +
comisionul de scontare).
Înregistrările în contabilitatea furnizorului legate de depunerea efectului
spre scontare și încasarea acestuia sunt:
– remiterea către bancă a efectului în vederea scontării:

5114 „Efecte remise spre scontare” = 413 „Efecte de primit” 12.000

– încasarea efectului înainte de scadența sa (presupunem că dobânda
reținută de bancă până la scadența efectului comercial este 1.0 00 lei iar
comisionul de scontare 500 lei):

%
5121 „Conturi curente la bănci”
666 „Cheltuieli privind dobânzile”
627 „Cheltuieli cu serviciile
bancare și asimilate” = 5114 „Efecte remise spre scontare” 12.000
10.500
1.000
500
5.2.2. Contabilitatea oper ațiunilor prin conturi curente la bănci
Marea majoritate a operațiilor de încasări și plăți în lei și devize efectuate
de entitatățile economice sunt derulate prin intermediul conturilor deschise la
bănci. Astfel de operațiuni sunt evidențiate prin interme diul contului sintetic de
gradul I 512 „Conturi curente la bănci”.

Contul 512 ”Conturi curente la bănci” , ține evidența disponibilităților
în lei și devize aflate în conturi la bănci, sumele în curs de decontare, precum și
mișcarea acestora.
După conținu tul economic, poate fi cont de active circulante bănești sau
datorii curente iar după funcția contabilă este cont bifuncțional. Se desfășoară pe 3
conturi sintetice de gradul II:
– 5121 „Conturi la bănci în lei”;
– 5124 „Conturi la bănci în valută”;
– 5125 „Sume în curs de decontare”.

247 Conturile 5121 „Conturi la bănci în lei” și 5124 „Conturi la bănci în
valută” se debitează cu ocazia încasării de către entitatea economică a sumelor în
lei și devize prin contul de la bancă, principalele operațiuni fiind:
– depuneri de numerar din casierie, carnete cec, acreditive:

512 „Conturi curente la bănci” = 581 „Viramente interne”

– încasarea subvențiilor pentru investiții:

512 „Conturi curente la bănci” = 445 „Subvenții”

– primirea creditelor bancare pe termen lung (pentru investiții) și scurt
(pentru nevoi temporare) prin conturi bancare distincte:

512 „Conturi curente la bănci” = %
162 „Credite bancare pe termen lung”
519 „Credite bancare pe termen scurt”

– înregistrarea altor împrumuturi și datorii asimil ate:

512 „Conturi curente la bănci” = 167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”

– încasarea creanțelor imobilizate și a dobânzilor aferente:

512 „Conturi curente la bănci” = 267 „Creanțe imobilizate”

– încasarea contravalorii produselor, lucrărilor și serviciilor facturate
clienților:

512 „Conturi curente la bănci” = %
4111 „Clienți”
413 „Efecte de primit”
4118 „Clienți incerți”
419 „Clienți creditori”

– încasarea dobânzilor aferente disponibilităților păstrate în conturi la
bănci:

512 „Conturi curente la bănci” = 5187 „Dobânzi de încasat”

– taxa pe valoarea adăugată de recuperat, încasată de la bugetul statului:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4424 „TVA de recuperat”

248 – restituiri de sume de la bugetul statului și bugetul local repreze ntând
vărsăminte efectuate în plus din impozite, taxe, alte datorii și creanțe:

5121 „Conturi la bănci în lei” = %
446 „Alte impozite taxe și vărsăminte
asimilate”
448 „Alte datorii și creanțe cu bugetul
statului”

– înregistrarea aportului la capitalu l social în lei și/sau devize depus în
contul de la bancă de acționari sau asociați:

512 „Conturi curente la bănci” = 456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”

– înregistrarea sumelor încasate de la debitori diverși:

512 „Conturi cure nte la bănci” = 461 „Debitori diverși”

– înregistrarea sumelor încasate din redevențe, chirii, locații de gestiune:

512 „Conturi curente la bănci” = 706 „Venituri din redevențe, locații de
gestiune și chirii”

– dobânzi aferente disponibilităților în cont încasate:

512 „Conturi curente la bănci” = 766 „Venituri din dobânzi”

– valoarea cecurilor și efectelor de comerț încasate:

512 „Conturi curente la bănci” = %
5112 „Cecuri de încasat”
5113 „Efecte de încasat”
5114 „Efecte remise spre scontare”

– înregistrarea sumelor intrate în cont și necuvenite:

512 „Conturi curente la bănci” = 462 „Creditori diverși”

– înregistrarea sumelor încasate în avans care privesc perioadele
următoare:

512 „Conturi curente la bănci” = 472 „Venituri înregistrate în avans”

Creditarea conturilor 5121 „Conturi la bănci în lei” și 5124 „Conturi la
bănci în valută” are loc cu plățile sau eliberările de sume în lei și devize din contul
de la bancă, precum:

249 – rambursări de credite pe termen mediu și lung și dobânzi af erente
acestora:

%
1621 „Credite bancare pe termen lung ”
1682 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen lung” = 512 „Conturi curente la bănci”

– restituiri de sume entităților ce dețin titluri de participare sau
rambursarea altor împrumuturi și datorii asimilate, inclusiv dobânzi aferente
acestora:

%
166 „Datorii ce privesc imobilizările
financiare”
167 „Alte împrumuturi și datorii
asimilate”
1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor
din emisiuni de obligațiuni”
1686 „Dobânzi aferente datoriilor leg ate
de participații”
1687 „Dobânzi aferente altor
împrumuturi și datorii asimilate” = 512 „Conturi curente la bănci”

– plăți efectuate către furnizori:

%
401 „Furnizori”
403 „Efecte de plătit”
404 „Furnizori de imobilizări”
405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”
409 „Furnizori – debitori” = 512 „Conturi curente la bănci”

– plăți către bugetul asigurărilor sociale și protecția socială:

%
431 „Asigurări sociale”
437 „Ajutor de șomaj” = 512 „Conturi curente la bănci”

– plăți către bugetul statului, bugetul local și fondurile speciale:

%
441 „Impozitul pe profit/venit”
4423 „TVA de plată”
444 „Impozitul pe venituri de natura
salariilor“
446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
asimilate”
447 „Fonduri speciale – taxe și
vărsăminte asimilate” = 512 „Co nturi curente la bănci”

250 – plăți către creditori diverși:

462 „Creditori diverși” = 512 „Conturi curente la bănci”

– plăți de lucrărilor și serviciilor executate de terți:

%
61 „Cheltuielile cu serviciile executate de
terți”
62 „Cheltuieli cu alte servicii executate
de terți” = 512 „Conturi curente la bănci”

– achitarea contravalorii acțiunilor și obligațiunilor achiziționate, inclusiv
a datoriilor rezultate din achiziția de investiții financiare pe termen scurt:

%
501 „Acțiuni deținute la enti tățile afiliate”
505 „Obligațiuni emise și răscumpărate”
506 „Obligațiuni”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate”
509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiții pe termen scurt” = 512 „Conturi curente la bănci”

– dobânzi plătite aferen te creditelor de trezorerie:

5186 „Dobânzi de plătit” = 512 „Conturi curente la bănci”

– sume ridicate în numerar și depuse în casierie:

581 „Viramente interne” = 512 „Conturi curente la bănci”

și

531 „Casa” = 581 „Viramente interne”

– plăți pri vind despăgubiri, amenzi, penalități plătite; donații acordate:

658 „Alte cheltuieli de exploatare” = 512 „Conturi curente la bănci”

Soldul conturilor poate fi debitor și reflectă disponibilitățile în lei și/sau
devize ale entității aflate în conturil e deschise la bănci sau creditor și reprezintă
creditele acordate de bănci în conturile curente (credite de trezorerie sau pentru
capital de lucru) la finele perioadei contabile.

Contul 5125 „Sume în curs de decontare” evidențiază sumele în curs de
decon tare, precum și mișcarea acestora între conturile de trezorerie. Intervalul de
timp dintre data efectuării plății și data la care operațiunea se consemnează în

251 extrasul de cont al creditorului sau furnizorului, face necesară utilizarea acestui
cont. Astfel de situații pot să apară în ultima zi a lunii sau a exercițiului financiar,
când plătile sunt efectuate din contul debitorului dar sunt consemnate în contul
creditorului doar în prima zi a lunii următoare sau a exercițiul financiar următor.
Sume în curs d e decontare sunt și cele rezervate la bănci în vederea participării la
licitație pentru achiziționarea de valută.
Contul 5125 „Sume în curs de decontare” este cont bifuncțional .
Se debitează cu:
– sumele achitate de debitor dar neapărute în extrasul de con t al
creditorului până la finele lunii sau exercițiului financiar:

5125 „Sume în curs de decontare” = 411 „Clienți”
(461 „Debitori diverși”)

– sumele consemnate în conturi la bănci în scopul cumpărării de valută
prin participare la licitație:

5125 „Sum e în curs de decontare” = 581 „Viramente interne”

– numerarul depus la bancă la finele lunii sau exercițiului financiar și care
nu apare în aceeași zi în extrasul de cont:

5125 „Sume în curs de decontare” = 581 „Viramente interne”

Se creditează cu:
– sumele intrate ulterior în contul de la bancă, conform extrasului de cont,
sume care anterior au fost constatate în curs de decontare:

512 „Conturi curente la bănci” = 5125 „Sume în curs de decontare”

– sumele achitate băncii privind achiziționarea de v alută:

581 „Viramente interne” = 5125 „Sume în curs de decontare”

– sumele acordate ca avansuri de trezorerie prin carduri în cazul
deplasărilor personalului:

542 „Avansuri de trezorerie” = 5125 „Sume în curs de decontare”

și

5125 „Sume în curs de d econtare” = 512 „Conturi curente la bănci” (la apariția
sumei în extrasul de cont)

Soldul contului poate fi debitor sau creditor și reprezintă sumele care
aparțin entității economice dar sunt în curs de decontare.

252 5.2.2.1. Aplicație privind modul de înre gistrare în contabilitate a
operațiunilor efectuate prin intermediul contului 5124
„Conturi la bănci în devize”
Exemplul nr. 1. Având de onorat obligații către furnizorii interni,
entitatea economică oferă spre vânzare 10.000 USD, cursul valutar practicat de
banca comercială la data depunerii ordinului de vânzare fiind de 4,20 lei/dolar
(42.000 lei), comisionul vânzătorului, 10% (4.200 lei).
Operațiunea prezentată presupune efectuarea următoarelor înregistrări în
contabilitate:
a) eliberarea valutei din con t:

581 „Viramente interne” = 5124 „Conturi la bănci în devize” 42.000

și

5125 „Sume în curs de decontare” = 581 „Viramente interne” 42.000

b) operarea schimbului valutar și încasarea sumei în lei:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 581 „Viramente in terne” 42.000

și

581 „Viramente interne” = 5125 „Sume în curs de decontare” 42.000

c) încasarea comisionului:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 768 „Alte venituri financiare” 4.200

Exemplul nr. 2. Pentru achitarea unei datorii scadente către un fu rnizor
extern, entitatea participă pe piața valutară, solicitând cumpărarea a 5.000 USD.
Cursul de schimb leu -USD practicat de banca comercială la data depunerii
ordinului de cumpărare este de 4,2 lei/USD (21.000 lei), comisionul
intermediarului, 5 %. La d ata operării schimbului valutar, cursul de schimb leu –
USD comunicat de BNR este de 3,80 lei/dolar.

În contabilitatea entității economice se efectuează următoarele înregistrări:
a) virarea sumei în lei reprezentând contravaloarea celor 5.000 USD :

581 „V iramente interne” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 22.050

și

5125 „Sume în curs de decontare” = 581 „Viramente interne” 22.050

253 b) operarea schimbului valutar:
–––––––––––––––
5.000 USD x 3,80 lei/USD = 19.000
comision 5% = 950
–––––––––––––––
Total 19.950 lei

Notă: Întrucât s -a virat suma de 2 2.050 lei iar cursul de schimb leu -USD a
fost în scădere la data ope rării schimbului, se restituie entității suma în lei virată în
plus de 2.100 lei (22.050 – 19.950 = 2.100), iar în evidența contabilă se efectuează
următoarele înregistrări:

581 „Viramente interne” = 5125 „Sume în curs de decontare” 2.100

și

5121 „Cont uri la bănci în lei” = 581 „Viramente interne” 2.100

c) remiterea valutei la cursul zilei (19.000 lei) și suportarea pe cheltuieli a
comisionului reținut de intermediar:

%
581 „Viramente interne”
627 „Cheltuieli cu serviciile
bancare și asimilate” = 5125 „Sume în curs de decontare” 19.950
19.000
950

d) încasarea în contul la bancă în devize a sumei de 5.000 USD ::

5124 „Conturi la bănci în devize”
= 581 „Viramente interne” 19.000

Notă: Conform prevederilor art. 304 (2) din OMFP nr. 1802/2014,
operațiunile de vânzare -cumpărare de valută, inclusiv cele derulate în cadrul
contractelor cu decontare la termen, se înregistrează în contabilitate la cursul
utilizat de banca comercială la care se efectuează licitația cu valută, fără ca
acestea să genereze în contabilitate diferențe de curs valutar.

Exemplul nr. 3. Se livrează produse finite unui client extern în valoare
totală de 90.000 Euro. Cursul de schimb leu -Euro comunicat de BNR la data
facturării este de 4,4 lei/Euro iar la data încasării contraval orii facturii de la
clientul extern, de 4,6 lei/Euro.
a) cedarea produselor finite:

4111 „Clienți” = 701 „Venituri din vânzarea
produselor finite” 396.000

254 b) încasarea contravalorii facturii de la clientul extern:

5124 „Conturi la bănci în devize” = %
4111 „Clienți”
765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 414.000
396.000
18.000

Notă: Dacă la finele lunii sau la data bilanțului creanța nu a fost încasată,
diferența favorabilă de curs va fi înregistrată în contul 765 ”Venituri din diferențe
de curs valutar”:

4111 „Clienți” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 18.000

Exemplul nr. 4. Se achiziționează de la un furnizor extern mărfuri în
valoare totală de 50.000 Euro. La data întocmirii declarației vamale de import,
cursul de schim b leu -Euro comunicat de BNR este de 4,4 lei/Euro iar la data
achitării furnizorului de 4,6 lei/Euro.
a) recepția mărfurilor:

371 „Mărfuri” = 401 „Furnizori” 220.000

b) achitarea furnizorului extern:

%
401 „Furnizori”
665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 5124 „Conturi la bănci în devize” 230.000
220.000
10.000

Notă: Dacă la finele lunii sau la data bilanțului datoria nu a fost achitată,
diferența nefavorabilă de curs va fi înregistrată în contul 665 ”Cheltuieli din
diferențe de curs valut ar”:

665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 401 „Furnizori” 10.000

Notă: Conform prevederilor art. 304 (1) din OMFP 1802/2014,
operațiunile privind încasările și plățile în valută se înregistrează în contabilitate la
cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Națională a României, de la data
efectuării operațiunii respective.

255 5.2.3. Contabilitatea dobânzilor de trezorerie
Dobânzile evidențiate prin intermediul conturilor de trezorerie, se
grupează în două categorii:
– dobânzi de încasa t, aferente disponibilităților existente în conturi la
bănci;
– dobânzi de plătit, aferente creditelor acordate de bănci în conturile
curente.
Contabilitatea dobânzilor de trezorerie se ține cu ajutorul contului sintetic
de gradul I 518 „Dobânzi” , care se desfășoară pe două sintetice de gradul II,
respectiv:
– 5186 „Dobânzi de plătit”;
– 5187 „Dobânzi de încasat”.
După conținutul economic, contul 518 „Dobânzi” poate fi cont de creanțe
sau datorii curente iar după funcția contabilă este cont bifuncțional.
Se debitează cu:
– dobânzile de încasat, aferente disponibilităților aflate în conturile
curente, în corespondență cu creditul contului 766 ”Venituri din dobânzi”:

5187 „Dobânzi de încasat” = 766 „Venituri din dobânzi”

– dobânzile plătite, aferente credit elor de trezorerie acordate de bancă în
conturile curente, în corespondență cu creditul contului 512”Conturi curente la
bănci”:

5186 „Dobânzi de plătit” = 512 „Conturi curente la bănci”

Se creditează cu:
– dobânzile datorate, aferente creditelor de trez orerie acordate de bancă în
conturile curente, în corespondență cu debitul contului 666 ”Cheltuieli privind
dobânzile”:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5186 „Dobânzi de plătit”

– dobânzile încasate aferente disponibilităților păstrate în conturi curente
la bănci, în corespondență cu debitul contului 512”Conturi curente la bănci”:

512 „Conturi curente la bănci” = 5187 „Dobânzi de încasat”

Soldul contului poate fi debitor și reprezintă dobânzile de primit aferente
disponibilităților păstrate în conturi curente la bănci sau creditor și reprezintă
dobânzile de plătit aferente aferente creditelor de trezorerie acordate de bancă în
conturile curente.

256 5.2.4. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
Creditele bancare pe termen scurt se acor dă de bănci entităților
economice pentru nevoi temporare, pe o perioadă de până la un an, având ca
destinație: procurarea de stocuri, producția destinată exportului, acoperirea unor
necesități financiare temporare etc., fiind evidențiate în contabilitate î n contul 519
„Credite bancare pe termen scurt” , care se desfășoară pe un număr de opt
sintetice de gradul II, cele cu utilizare mai frecventă în cadrul entității economice
fiind:
– 5191 „Credite bancare pe termen scurt”;
– 5192 „Credite bancare pe termen s curt nerambursate la scadență”;
– 5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt”.
După conținutul economic contul 519 „Credite bancare pe termen
scurt” este cont de datorii curente iar după funcția contabilă este cont de pasiv.
Se creditează cu :
– sumele reprezentând credite pe termen scurt acordate de bănci:

512 „Conturi curente la bănci” = 5191 „Credite bancare pe termen scurt”

– dobânzile datorate aferente creditelor bancare pe termen scurt:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5198 „Do bânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt”

Se debitează cu:
– creditele pe termen scurt rambursate, inclusiv dobânzile plătite, în
corespondență cu creditul contului 512”Conturi curente la bănci”:

%
5191 „Credite bancare pe termen scurt”
5192 „Credite bancare pe termen scurt
nerambursate la scadență”
5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” = 512 „Conturi curente la bănci”

– creditele pe termen scurt nerambursate la scadență:

5191 „Credite bancare pe termen scurt” = 5192 „Credite bancare pe termen scurt
nerambursate la scadență”

Soldul contului este creditor și reprezintă creditele pe termen scurt
contractate de entitate și nerestituite la finele perioadei contabile.

257 5.2.4.1. Aplicație privind contabilizarea operațiu nilor legate de
creditele bancare pe termen scurt
În baza contractului de credit, banca acordă societății ”Astor SA” un
credit pentru nevoi temporare în sumă de 120.000. lei, pe termen de 12 luni, cu o
dobândă anuală de 5%. Conform prevederilor contractulu i, rambursarea creditului
se face în două rate scadente, respectiv în luna a 6 -a și luna a 12 -a.
a) acordarea creditului pe termen scurt:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 5191 „Credite bancare pe termen
scurt” 120.000

b) calculul dobânzii lunare aferent e creditului și înregistrarea sa în
contabilitate:

Soldul creditului × % de dobândă/an
Valoarea dobânzii lunare = ______________________________________________ × 30 zile
360

În cazul prezentat mai sus, dobânda lunară care se va achita băncii
concomitent cu suportarea ei lunar pe cheltuielile financiare ale entității
economice, va fi de 500 lei, conform următorului calcul:

120.000 × 5%
Dobânda lunară = ____________________________________ × 30 = 500 lei
360
– înregistr area pe cheltuielile financiare ale entității economice a dobânzii
lunare achitate :

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5121 „Conturi la băn ci în lei” 500

Notă: În situația în care la finele lunii, entitatea nu dispune de lichidități
necesare achitării dobânzii bancare, obligația de plată a dobânzii bancare se va
evidenția în debitul contului 666 „Cheltuieli privind dobânzile”, respectiv în
creditul contului 5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt”,
astfel:
– înregistrarea obligației de plată a dobânzii lunare:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” 500

– achitar ea la o dată ulterioară a dobânzii lunare:

5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 500

258 Operațiunea de înregistrare și/sau plată a dobânzii bancare se va repeta
lunar, până în luna a 5 -a inclusiv.
c) rambursarea anuității la finele lunii a 6 -a (rata scadentă a creditului +
dobânda).
La expirarea primului semestru, se rambursează băncii anuitatea, respectiv
rata scadentă a creditului în sumă de 60.000. lei (120.000 : 2), inclusiv dobânda
lunară de 500 lei, deci în total 60.500 lei.

%
5191 „Credite bancare pe termen
scurt”
5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” = 5121 ”Conturi la bănci în lei” 60.500
60.000

500

Notă: Începând cu luna a 7 -a are loc recalcularea dobânzii pentru cre ditul
rămas de rambursat în sumă de 60.000 lei:

60.000 × 5%
Dobânda lunară recalculată = _________________________ × 30 = 250 lei
360
d) începând cu luna a 7 -a și până în luna a 11 -a inclusiv, în contabilitate se
înregistrează lunar obligația de plată a dobânzii lunare și plata efectivă a acesteia,
respectiv:
– obligația de plată a dobânzii lunare:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” 250
– achitarea dobânzii lunare:

5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 250

f) la finele lunii a 12 -a, se înregistrează rambursarea anu ității (cea de -a
doua rată scadentă + dobânda lunară) respectiv:
– obligația de plată a dobânzii lunare:

666 „Cheltuieli privind dobânzile“ = 5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” 250

– rambursarea anuității :

%
5191 „Credite banca re pe termen
scurt”
5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen scurt” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 60.250
60.000

250

259 5.3. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin casierie și a altor
valori de trezorerie
Operațiile efectuate de entitatea economică prin casierie și evidența altor
valori se reflectă în contabilitate prin intermediul conturilor: 531 „Casa” și 532
„Alte valori” .
5.3.1. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin casierie
Încasările și plățile în numerar efectuate de entitate, precum și existentul
de numerar aflat în casierie, sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
contului sintetic de gradul I 531 „Casa” , care se desfășoară pe următoarele
conturi sintetice de gradul II:
– 5311 „Casa în lei”;
– 5314 „Casa în devize” .
După conținutul economic este cont de trezorerie iar după funcția
contabilă, este cont de activ. Se debitează cu încasările în numerar și se creditează
cu plățile în numerar. Principalele corespondențe ale contului 5311 „Casa în lei”
sunt redate în schem a de mai jos:

D 5311 C
ÎNCASĂRI
– ridicări de numerar de la bancă (581)
– încasări din vânzarea mărfurilor (707,
4427)
– încasări de la clienți (411)
– încasări de la debitori diverși (461) PLĂȚI
– depuneri de numerar în contul de la bancă
(581)
– plăți de salarii către personal (421)
– plăți către furnizori (401, 404)
– plăți pentru diverse servicii (6xx, 4426)
– avan suri de trezorerie acordate în numerar
(542)

Soldul contului este debitor și reprezintă numerarul existent în casierie la
finele perioadei contabile.
5.3.1.1. Aplicație privind calcule și înregistrări contabile legate de
încasări și plăți prin casieri e în devize
În cursul lunii decembrie anul N, se efectuează următoarele operațiuni de
încasări și plăți prin casierie:
– încasare 100 USD reprezentând creanța față de un client, cursul de
schimb leu -USD comunicat de BNR la data întocmirii facturii era de 4 ,20 lei/USD
iar la data încasării de 4,23 lei/USD;
– acordă un avans de trezorerie unui salariat în sumă de 70 USD la cursul
BNR de 4,10 lei/dolar;

260 – încasează de la un debitor divers suma de 155 USD. Cursul de schimb
comunicat de BNR la data apariției cre anței era de 4,15 lei/USD iar la data
încasării, 4,10 lei/USD.
La data de 31 decembrie anul N, societatea procedează la evaluarea
încasărilor și plăților în valută la cursul de schimb leu – USD al piaței valutare
comunicat de Banca Națională a României car e este de 4,02 lei/USD.
Înregistrările în contabilitate sunt următoarele:
a) încasarea creanței:

5314 „Casa în devize” = %
4111 „Clienți”
765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 423
420

3

b) acordarea avansului de trezorerie:

542 „Avansuri de t rezorerie” = 5314 „Casa în devize” 287

c) încasarea creanței de la debitorul divers:

%
5314 „Casa în devize”
665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 461 „Debitori diverși” 643,25
635,50
7,75

d) regularizarea diferențelor de curs aferente nu merarului din casierie
evidențiat prin contul 5314 ”Casa în devize” la închiderea exercițiului financiar:

Încasări Plăți
100 USD x 4,23 = 423 ,00 lei 70 USD x 4,10 = 287 ,00 lei
155 USD x 4,10 = 635,50 lei
–––––––––––––––- –––––––––– ––––
Total încasări 1.058,50 lei Total plăți 287 ,00 lei
–––––––––––––––––––––––––- ––––
Sold debitor: 185 USD reprezentând 771,50 lei.
–––––––––––––––––––––––––- ––––
Curs mediu în USD după ultima operațiune:
771,50 lei : 185 USD = 4,1703 lei/USD
–––––––––––––- –––––––––––– –––-
Curs leu -USD la 31 decembrie an N: 185 USD x 4,02 lei = 743,70 lei
–––––––––––––––––––––––––- –––-

Din comparația între cursul mediu de schimb leu -USD (4,1703 lei/USD)
aferent operațiunilor efectuate prin casierie în luna decembrie anul N și cel
comunicat de BNR la 31 decembrie anul N (4,02 lei/USD), rezultă o diferență
favorabilă de curs valutar la finele exercițiului financiar de 0,1503 lei/USD,
respectiv 27,80 lei, conform următorului calcul:
185 USD x 0,1503 lei/USD = 27,80 lei

261 Înregistrarea în contabilitate a acestei diferențe favorabile de curs valutar
la finele exercițiului financiar se efectuează astfel:

5314 „Casa în devize” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” 27,80

Notă: În situația în care în urma operațiunilor efectuate prin contul 5314
„Casa în devize” se constată o diferență nefavorabilă de curs valutar, aceasta se va
înregistra în contabilitate astfel:

665 „Cheltuieli din diferențe de
curs valutar” = 5314 „Casa în devize”
5.3.2. Contabilitatea altor valori de trezorerie
Evidența contabilă a altor valori de trezorerie (bonuri valorice, timbre
fiscale și poștale, bilete de tratament și odihnă, tichete și bilete de călători e,
tichete de masă, bonuri cantități fixe de combustibili, etc.) se ține cu ajutorul
contului sintetic de gradul I 532 „Alte valori” , care se desfășoară pe patru
sintetice de gradul II, respectiv:
– 5321 „Timbre fiscale și poștale”;
– 5322 „ Bilete de trat ament și odihnă”;
– 5323 „Tichete și bilete de călătorie”;
– 5328 „Alte valori”.
După conținutul economic este cont de trezorerie iar după funcția
contabilă este cont de activ.
Se debitează cu alte valori achiziționate, în corespondență cu:
– creditul cont urilor 531 „Casa”, 512 „Conturi curente la bănci” și 542
„Avansuri de trezorerie”, dacă plata contravalorii acestora se face imediat:

532 „Alte valori” = %
531 „Casa”
512 ”Conturi curente la bănci”
542 „Avansuri de trezorerie”

– creditul contului 401 „Furnizori”, dacă plata contravalorii acestora se
efectuează ulterior achiziție:

532 „Alte valori” = 401 „Furnizori”

– creditul contului 401 „Furnizori” cu valoarea totală a facturii de livrare a
tichetelor de masă:

5328 „Alte valori” = 401 „Furnizor i” (analitic distinct)

262 – creditul contului 758 „Alte venituri din exploatare” cu valoarea
nominală a tichetelor de masă nefolosite la sfârșitul lunii:

5328 „Alte valori” = 758 „Alte venituri din exploatare” (analtic
distinct)

Se creditează cu:
– consumul de alte valori, în corespondență cu debitul conturilor de
cheltuieli de exploatare, funcție de utilizarea acestora:

61(62) „Cheltuieli cu servicii executate de
terți” = 532 „Alte valori”

– valoarea nominală a tichetelor de masă acordate salariaț ilor:

642 „Cheltuieli cu avantajele în natură și
tichetele acordate salariaților” = 5328 „Alte valori”

– valoarea totală a facturii reprezentând valoarea nominală a tichetelor de
masă nefolosite, returnate către unitățile emitente:

4111 „Clienți”
(analitic distinct) = 5328 „Alte valori”

Soldul contului este debitor și reprezintă alte valori existente în gestiunea
entității la finele perioadei contabile.
5.3.3. Contabilitatea acreditivelor
Acreditivul este o formă de decontare prin care plățile efect uate de
entitatea economică au loc pe măsura livrării produselor, executării lucrărilor sau
prestării serviciilor de către furnizor, dintr -o sumă rezervată în acest scop și ținută
la dispoziția furnizorului de către societatea bancară la care acesta își ar e deschis
contul.
În vederea achitării unor obligații față de terți, entitățile pot solicita
băncilor deschiderea de acreditive în lei sau în devize, evidențiate în contabilitate
prin intermediul contului sintetic de gradul I 541 „Acreditive” , care se des fășoară
pe două sintetice de gradul doi:
– 5411 „Acreditive în lei”;
– 5414 „Acreditive în devize”.
După conținutul economic este cont de trezorerie iar după funcția
contabilă este cont de activ.

263 Se debitează cu:
– sumele virate din contul de disponibi l într -un cont rezervat, deschis la
dispoziția furnizorului:

581 „Viramente interne” = 512 „Conturi curente la bănci”

și

541 „Acreditive” = 581 „Viramente interne”

– diferențele favorabile de curs valutar, aferente acreditivelor deschise în
valută și neutilizate la finele lunii sau exercițiului financiar:

541 „Acreditive” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Se creditează cu:
– sumele reprezentând contravaloarea bunurilor și serviciilor achitate
furnizorilor din acreditiv:

%
401 „Furni zori”
404 „Furnizori de imobilizări” = 541 „Acreditive”

– sumele neutilizate virate în contul de disponibilități ca urmare a încetării
valabilității acreditivului:

581 „Viramente interne” = 541 „Acreditive”

și

512 „Conturi curente la bănci” = 581 „Viramente interne”

– diferențele nefavorabile de curs valutar, aferente acreditivelor deschise
în valută și neutilizate la finele lunii sau exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 541 „Acreditive”

Soldul contului este debitor și reprezintă acreditivele în lei și/sau devize,
deschise la bănci, la dispoziția furnizorilor și neutilizate până la finele perioadei
contabile.

264 5.3.3.1. Aplicație privind operațiuni contabile legate de acreditiv
Conform contractului încheia t cu un furnizor intern de mărfuri, clientul
deschide un acreditiv la dispoziția acestuia în sumă de 100.000 lei. Factura
privind mărfurile livrate de furnizor însumează 70.000 lei, inclusiv TVA de 20%.
Se achită contravaloarea facturii din acreditiv iar d iferența neutilizată se virează
clientului în contul de la bancă.
Operațiunea sus menționată presupune efectuarea următoarelor înregistrări
contabile în evidența clientului:
a) deschiderea acreditivului:

581 „Viramente interne” = 5121 „Conturi la bănci î n lei” 100.000

și

5411 „Acreditive în lei” = 581 „Viramente interne” 100.000

b) recepția mărfurilor:

%
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 70.000
58.333
11.667

c) achitarea furnizorului din acreditiv:

401 „Furnizori” = 5411 „ Acreditive în lei” 70.000

d) virarea diferenței neutilizate din acreditiv în contul de la bancă al
clientului:

581 „Viramente interne” = 5411 „Acreditive în lei” 30.000

și
5121 „Conturi la bănci în lei” = 581 „Viramente interne” 30.000
5.3.4. Contabi litatea avansurilor de trezorerie
Avansurile de trezorerie reprezintă sumele în numerar, în lei și/sau în
valută, pe care entitatea economică le pune la dispoziția personalului și/sau terților
în vederea efectuării unor plăți în favoarea acesteia. Justific area sumelor achitate
din avansurile de trezorerie de realizează pe bază de decont de cheltuieli. Sunt
înregistrate în contabilitate prin intermediul contului 542 „Avansuri de
trezorerie” , care după conținutul economic este cont de trezorerie iar după
funcția contabilă, cont de activ.

265 Se debitează cu:
– sumele acordate în numerar angajaților sau terților, reprezentând
avansuri de trezorerie:

581 „Viramente interne” = 531 „Casa”

și

542 „Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”) = 581 „Virament e interne”

– sumele acordate drept avansuri de trezorerie prin carduri pentru plata
unor cheltuieli în timpul deplasării personalului (de exemplu în cazul unei firme
de transport):

542 „ Avansuri de trezorerie” = 5125 „ Sume în curs de decontare”

și

5125 „ Sume în curs de decontare” = 512 „Conturi curente la bănci” (la apariția
sumei în extrasul de cont)

– diferențele favorabile de curs valutar, aferente avansurilor de trezorerie
nejustificate până la finele lunii sau exercițiului financiar:

542 „A vansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”) = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

Se creditează cu plățile din avansurile de trezorerie efectuate în favoarea
entității cum sunt:
– plăți în favoarea furnizorilor sau altor terți:

%
401 „Fur nizori”
404 „Furnizori de imobilizări”
451 „Decontări în cadrul grupului” = 542 „Avansuri de trezorerie”
– cheltuieli pentru acțiuni de protocol, reclamă și publicitate:

623 „Cheltuieli de protocol, reclamă,
publicitate” = 542 „ Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”)

– cheltuieli pentru transportul de bunuri și persoane:

624 „Cheltuieli cu transportul de bunuri și
de personal” = 542 „Avansuri de trezorerie”

266 – cheltuieli pentru deplasări, detașări, transferări:

625 „Cheltuieli cu deplasări, detașări și
transferări” = 542 „Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”)

– cheltuieli pentru servicii poștale și taxe de telecomunicații:

626 „Cheltuieli poștale și taxe de
telecomunicații” = 542 „Avansuri de trezor erie”
(461 „Debitori diverși”)

– alte cheltuieli cu serviciile prestate de terți:

628 „Cheltuieli cu serviciile executate de
terți” = 542 „Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”)

– diferențe nefavorabile de curs valutar, apărute cu ocazia l ichidării
avansurilor de trezorerie acordate în devize sau aferente avansurilor în devize
nedecontate până la finele lunii sau exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = 542 „Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”)

– sumele neutilizate din avansul de trezorerie și restituite către casierie:

581 „Viramente interne” = 542 „Avansuri de trezorerie”
(461 „Debitori diverși”)
și
531 „Casa” = 581 „Viramente interne”

– sumele reprezentând avansuri de trezorerie, acorda te potrivit legii și
nedecontate până la data bilanțului:

461 „Debitori diverși”
(4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul“) = = 542 „Avansuri de trezorerie”

Soldul contului este debitor și reprezintă sumele acordate personalului sau
terților sub f ormă de avansuri de trezorerie și nedecontate.
5.3.4.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a operațiunilor
legate de avansurile de trezorerie
Pe baza cecului de numerar se ridică de la bancă suma de 1.500 lei și se
depune în casierie. Suma es te acordată drept avans de trezorerie unor salariați, în
scopul deplasării acestora într -o altă localitate pentru rezolvarea unor sarcini de

267 serviciu. La întoarcerea din deplasare, salariații justifică suma, pe bază de
documente, astfel:
– plata unor furni zori de imobilizări, 1.000 lei;
– protocol, reclamă, publicitate, 100 lei;
– transport de bunuri și persoane, 60 lei;
– diurnă de deplasare 80 lei;
– servicii poștale, 50 lei.
Diferența neutilizată se depune la casierie.

Operațiunea prezentată presupune u rmătoarele înregistrări în contabilitate:
a) ridicarea numerarului din bancă și depunerea în casierie:

581 „Viramente interne” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.500

și

5311 „Casa în lei” = 581 „Viramente interne” 1.500

b) acordarea avansului de trez orerie salariaților pe baza documentului
„Dispoziție de plată” către casierie:

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei” 1.500

și

542 „Avansuri de trezorerie” = 581 „Viramente interne” 1.500

c) justificarea avansului de trezorerie și depunerea în casierie a sumei
neutilizate:

%
404 „Furnizori de imobilizări”
623 „Cheltuieli de protocol,
reclamă, publicitate”
624 „Cheltuieli cu transportul de
bunuri și de personal”
625 „Cheltuieli cu deplasări,
detașări, transferări”
626 „Cheltuieli poștale și t axe de
telecomunicații”
5311 „Casa în lei” = 542 „Avansuri de trezorerie” 1.500
1.000
100

60

80

50

210

Notă: Dacă până la finele exercițiului financiar salariații și/sau terții nu
decontează avansul de trezorerie încasat, suma nedecontată la data de 31
decembrie trebuie să fie trecută într -un cont de creanțe (4282 „Alte creanțe în
legătură cu personalul” și/sau 461 „Debitori diverși”):

268 4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul“
(461 „Debitori diverși” ) = 542 „Avansuri de trezorerie”
5.3.5. Cont abilitatea viramentelor interne
Transferurile de disponibilități bănești între conturile de trezorerie sunt
intermediate prin contul 581 „Viramente interne” .
După conținutul economic este cont de trezorerie iar după funcția contabilă, cont
de activ.
Se deb itează cu sumele virate dintr -un cont de trezorerie în alt cont de
trezorerie, în corespondență cu creditul conturilor:
– 512 „Conturi curente la bănci”:

581 „Viramente interne” = 512 „Conturi curente la bănci”

– 531 „Casa”:

581 „Viramente interne” = 531 „Casa”

– 541 „Acreditive”:

581 „Viramente interne” = 541 „Acreditive”

– 542 „Avansuri de trezorerie”:

581 „Viramente interne” = 542 „Avansuri de trezorerie”

Se creditează cu sumele intrate într -un cont de trezorerie dintr -un alt cont
de trezorer ie, în corespondență cu debitul conturilor:
– 512 „Conturi la bănci”:

512 „Conturi la bănci” = 581 „Viramente interne”

– 531”Casa”:

531 „Casa” = 581 „Viramente interne”

– 541 „Acreditive”:

541 „Acreditive” = 581 „Viramente interne”

– 542 „Av ansuri de trezorerie:

542 „Avansuri de trezorerie” = 581 „Viramente interne”

269 Contul nu prezintă sold la finele lunii. În cazurile în care transferurile de
disponibilități bănești între conturile de trezorerie nu au fost încheiate ca și circuit
la fine le lunii sau exercițiului financiar, soldul debitor al contului se transferă în
contul 5125 „Sume în curs de decontare”:

5125 „Sume în curs de decontare” = 581 „Viramente interne”
5.3.5.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a operațiunilor
privind viramentele interne
Pe baza foii de vărsământ, se depune în contul de la bancă suma de 3.000
lei, reprezentând încasări din vânzarea cu amănuntul a unor mărfuri.
Operațiunea presupune parcurgerea a două etape concomitente, respectiv:
– eliberarea din casierie a sumei de bani:

581 „Viramente interne” = 5311 „Casa în lei” 3.000

și
– consemnarea operației în extrasul de cont primit de la bancă:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 581 „Viramente interne” 3.000

Se constată că în urma celei de -a doua înregistrări contabile, contul 581
„Viramente interne” se soldează.
Notă: În cazul în care transferul de disponibilități bănești între conturile
de trezorerie nu a fost încheiat ca și circuit la finele lunii sau exercițiului financiar,
atunci soldul debit or al contului 581 „Viramente interne” se transferă în contul
5125 „Sume în curs de decontare”:

5125 „Sume în curs de decontare” = 581 „Viramente interne” 3.000

La începutul perioadei contabile următoare, odata cu apariția acestui
transfer în extrasul d e cont eliberat de bancă, se efectuează următoarea
înregistrare contabilă:

512 „Conturi curente la bănci” = 5125 „Sume în curs de decontare” 3.000
5.3.6. Contabilitatea ajustărilor pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie
Articolul 297 al. 1 și 2 din OMFP 1802/2014 prevede recuno așterea
ajust ărilor pentru pierdere de valoare, înregistrate pe seama cheltuielilor , atunci
când la sfâr șitul exerciț iului financiar, cu ocazia inventarierii , apar deprecieri ale
valorii investițiilor deținute ca active circulante . La sfâr șitul fiec ărui exercițiu

270 financiar, ajust ările pentru pierderile de valoare înregistrate se suplimenteaz ă, se
diminueaz ă sau se anuleaz ă, dup ă caz.
Eviden ța constituirii ajust ărilor pentru pierderea de valoare a investițiilor
financiare la entit ăți afiliate, a obligațiunilor emise și răscump ărate, obligațiunilor
și a altor investiții financiare și creanțe asimilate, precum și a suplime ntării,
diminu ării sau anul ării acestora, dup ă caz se ține prin intermediul grupei 59
"Ajust ări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie" , din care
fac parte conturile:
– 591 "Ajust ări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la
entitățile afiliate";
– 595 "Ajust ări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și
răscump ărate";
– 596 "Ajust ări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor";
– 598 "Ajust ări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen
scurt și creanțe asimilate".
După conținutul economic, conturile din grupa 59 "Ajust ări pentru
pierderea de valoar e a conturilor de trezorerie" , sunt conturi rectificative privind
valoarea contabil ă a investi țiilor financiare iar dup ă funcția contabil ă sunt conturi
de pasiv.
Se crediteaz ă cu valoarea ajust ărilor pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie, constituite sau suplimentate, dup ă caz:

686 "Cheltuieli financiare privind
amortiz ările, provizioanele și
ajust ările pentru pierdere de valoare" = 59 "Ajust ări pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie"

Se debiteaz ă cu sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajust ărilor
pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie:

59 "Ajust ări pentru pierderea de
valoare a conturilor de trezorerie" = 786 "Venituri financiare din ajust ări pentru
pierdere de valoare"

Soldul conturilor este c reditor și reprezint ă valoarea ajust ărilor pentru
pierderile de valoare, constituite, de regul ă la finele exerci țiului financiar.

271 CAPITOLUL VI

Contabilitatea cheltuielilor

Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor
ori creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii,
altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari. Cheltuielile s unt
recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se poate evalua în mod
credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a
valorii unui activ sau de o creștere a valorii unei datorii. Recunoașterea
cheltuielilor are l oc simultan cu recunoașterea creșterii valorii datoriilor sau
reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau
amortizarea echipamentelor).
Pierderile înregistrate de entitate, nu diferă ca natură de alte tipuri de
cheltuieli și r eprezintă reduceri ale beneficiilor economice ce pot rezulta sau nu ca
urmare a desfășurării activității curente a entității.
Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor se realizează în conformitate
cu principiul contabilității de angajament, respecti v la momentul constatării
acestora (în exercițiul financiar la care se referă), indiferent de momentul în care
se efectuează plata.
6.1. Generalități privind funcționarea conturilor de cheltuieli
Conturile de cheltuieli, reprezentate prin intermediul clase i 6 „Conturi de
cheltuieli” din Planul de conturi general, funcționează după regula conturilor de
activ. Pe parcursul lunii se debitează cu:
– cheltuielile angajate în corespondență cu creditul unor conturi de terți
(furnizori și conturi asimilate) ;
– cheltuielile constatate, în corespondență cu creditul unor conturi de
trezorerie;
– cheltuielile contabile (calculate), cel mai adesea în corespondentă cu
creditul unui cont de amortizări, provizioane sau ajustări pentru depreciere sau
pierdere de valoare.
Conturile de cheltuieli se creditează o singură dată, la finele lunii sau
exercițiului financiar, în corespondență cu debitul contului 121 „Profit sau
pierdere”, operațiune ce poartă denumirea de „Închiderea conturilor de cheltuieli”
sau „Decontarea cheltuiel ilor asupra contului de rezultat”.
La finele lunii, conturile de cheltuieli nu prezintă sold și din această cauză
ele nu figurează în bilanțul contabil ca posturi distincte. Acesta este și motivul
pentru care conturile de cheltuieli precum și cele de venit uri, nu fac parte din
categoria conturilor de bilanț, fiind denumite conturi de rezultat.

272 Conturile de cheltuieli împreună cu cele de venituri servesc însă la
întocmirea situației financiare anuale intitulată „Contul de profit sau pierdere”.
6.2. Unele c riterii de clasificare a cheltuielilor
Din punct de vedere contabil, sunt esențiale două criterii de clasificare a
cheltuielilor:
1. După momentul angajării lor , distingem trei categorii de cheltuieli:
a) cheltuieli angajate;
b) cheltuieli constatate;
c) che ltuieli contabile sau calculate.

Cheltuielile angajate sunt acele cheltuieli care se înregistrează ca atare
într-un moment diferit de cel al plății acestora. Reflectarea în contabilitate a unor
astfel de cheltuieli, presupune utilizarea pentru coresponden ță a unui cont de terți.
Exemplu. Pe baza facturii emise de Electrica, se înregistrează în
contabilitate, consumul de energie electrică pe luna în curs în sumă de 8.000 lei,
TVA 20 %. Factura se achită la scadență, în cursul lunii următoare.
Operațiunea î n sine, presupune efectuarea a trei înregistrări în
contabilitate:
a) înregistrarea pe cheltuieli a facturii de energie electrică și a obligației de
plată față de furnizor:

%
605 „Cheltuieli privind energia și
apa”
4426 ”TVA deductibilă” = 401 „Furnizor i” 9.600
8.000

1.600

b) achitarea din contul de disponibil de la bancă a obligației de plată față
de Electrica, la scadență (în cursul lunii următoare), în sumă de 9.600 lei.

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 9.600

Cheltuielile constat ate sunt reprezentate de acele cheltuieli la care
momentul înregistrării acestora într -un cont de cheltuieli coincide cu momentul
plății. Într -o asemenea situație, se stabilește o corespondență directă între un cont
de cheltuieli și un cont de trezorerie, din care se face plata.
Exemplu. Se achiziționează cu plata în numerar rechizite de birou, cost
achiziție 500 lei, inclusiv TVA 20%.

%
604 „Cheltuieli privind materialele
nestocate”
4426 „TVA deductibilă” = 5311 „Casa în lei” 500
417

83

273 Cheltuielile contabile (calculate) sunt acele cheltuieli care nu presupun
efectuarea unei plăți, nici în momentul constatării lor, nici la o dată ulterioară. În
cazul unei astfel de cheltuieli nu va fi afectat nici un cont de trezorerie. Ele sunt
reprezentate de cheltu ielile privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru
depreciere sau pierdere de valoare.

Exemplul nr. 1. Se înregistrează pe cheltuieli amortizarea lunară a unor
imobilizări corporale în sumă de 350 lei.

681 „Cheltuieli de exploatare
privind a mortizările și
provizioanele” = 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale” 350

Exemplul nr. 2. Entitatea comercializează cu amănuntul mărfuri de
folosință îndelungată. În acest sens constituie un provizion pentru garanții
acordate clienților, în su mă de 20.000 lei.

6812 „Cheltuieli de exploatare
privind provizioanele” = 1512 „Provizioane pentru garanții
acordate clienților” 20.000

2. Un alt criteriu esențial de clasificare a cheltuielilor exercițiului
financiar, se referă la natura acestora , func ție de care se clasifică astfel:
a) cheltuieli de exploatare;
b) cheltuieli financiare;
c) cheltuieli cu amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere
sau pierdere de valoare;
e) cheltuieli cu impozitul pe profit și alte impozite.
6.3. Conta bilitatea cheltuielilor de exploatare
Cheltuielile de exploatare sunt generate de desfășurarea normală, curentă
a activității entității și cuprind:
1. Cheltuieli privind consumurile de materii prime și materiale
consumabile, costul de achiziție al material elor de natura obiectelor de inventar
date în folosință, costul de achiziție al materialelor nestocate, costul de achiziție al
energiei și apei consumate, costul mărfurilor și ambalajelor ieșite din gestiune;
valoarea activelor biologice de natura stocuril or. Sunt evidențiate în contabilitate
prin intermediul conturilor din grupa 60 „Cheltuieli privind stocurile” .

274 Se debitează cu:
– valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime, materialelor
consumabile date în consum, constatate lipsă la inven tariere, inclusiv diferențele
de preț aferente:

60x „Cheltuieli privind stocurile” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
308 „Diferențe de preț la materii prime și
materiale”

– valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar, date î n folosință:

603 „Cheltuieli privind materialele de
natura obiectelor de inventar” = 303 „Materiale de natura obiectelor de
inventar”

– valoarea materialelor nestocate aprovizionate de la furnizori:

604 „Cheltuieli privind materialele
nestocate” = %
401 „Furnizori”
408 „Furnizori – facturi nesosite”

– valoarea consumurilor de energie și apă:

605 „Cheltuieli privind energia și apa” = %
401 „Furnizori”
408 „Furnizori – facturi nesosite”
471 „Cheltuieli înregistrate în avans”

– costul de achiziție al activelor biologice de natura stocurilor, mărfurilor
și ambalajelor scăzute din evidență ca urmare a vânzării sau constatate lipsă la
inventariere, inclusiv diferențele de preț aferente:

60x „Cheltuieli privind stocurile” = %
361 „Active biologice de natu ra
stocurilor”
368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor”
371 „Mărfuri”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
381 „Ambalaje”
388 „Diferențe de preț la ambalaje”

Conturile din grupa 60 „Cheltuieli privind stocurile” se creditează la
finele lunii sau exercițiului financiar, moment în care acestea se închid:

121 „P rofit sau pierdere” = 60 „Cheltuieli privind stocurile”

275 Notă: Reducerile comerciale (rabat, remiză și risturn), acordate de
furnizori, clienților, ulterior facturării, indife rent de perioada la care se referă, sunt
înregistrate în contul 609 „Reduceri comerciale primite” (cazul cumpărătorului),
respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate” (cazul vânzătorului).

Contul 609 „Reduceri comerciale primite“ ține evidența red ucerilor
comerciale primite ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă. Este
utilizat în contabilitatea cumpărătorului și funcționează ca și un cont de pasiv. Se
creditează cu valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării, cu care se
diminuează obligația de plată:

401 „Furnizori” = 609 „Reduceri comerciale primite”

Se debitează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în care
contul se închide:

609 „Reduceri comerciale primite” = 121 „Profit sau pierdere”

2. Cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți: întreținere și
reparații, redevențe, locații de gestiune și chirii, studii și cercetări, prime de
asigurare precum și alte cheltuieli cu servicii efectuate de terți (colaboratori,
comisioane și onor arii, protocol, reclamă și publicitate, transportul de bunuri și
personal, deplasări, detașări, transferări, servicii poștale și bancare) evidențiate în
contabilitate prin intermediul conturilor din grupele 61 „Cheltuieli cu lucrările și
serviciile executa te de terți” și 62 „Cheltuieli cu alte servicii executate de
terți”.
Se debitează cu:
– valoarea lucrărilor și serviciilor executate de terți:

61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile,
executate de terți” = %
401 „Furnizori”
(62 „Cheltuieli cu alte servi cii executate
de terți”)
408 „Furnizori – facturi nesosite”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”
532 „Alte valori”
542 „Avansuri de trezorerie”

– cheltuielile înregistrate în avans, trecute eșalonat pe cheltuielile de
exploatare ale exercițiului fin anciar:

61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile,
executate de terți” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”

276 Se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în care
conturile se închid:

121 „Profit sau pierdere” = 61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile,
executate de terți”
(62 „Cheltuieli cu alte servicii executate
de terți”)

3. Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsămintele asimilate, respectiv:
impozitul pe clădiri și pe terenuri, taxe pentru folosirea terenurilor aparți nând
statului, impozitul pe terenuri ocupate de clădiri și alte construcții, taxe de timbru,
taxe asupra mijloacelor de transport, alte vărsăminte către organismele publice,
sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul grupei 63 ”Cheltuieli cu alte
impozite, taxe și vărsămintele asimilate” , grupă din care face parte contul 635
„Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate” , care se debitează
cu:
– prorata din taxa pe valoarea adăugată nedeductibilă, devenită
deductibilă:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 4426 „TVA deductibilă”

– taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă bunurilor și serviciilor
folosite în scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferentă lipsurilor peste
normele legale precum ș i cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților
sub forma avantajelor în natură:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 4427 „TVA colectată”

– datoriile către bugetul statului și bugetele locale privind impozite, taxe și
vărsăminte asimilate:

635 „Cheltuieli cu alte impozite,
asimilate” = 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte
taxe și vărsăminte asimilate”

– datoriile și vărsămintele de efectuat către fondurile speciale:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 447 „Fonduri speciale – taxe și
vărsăminte asimilate”

– sume în curs de clarificare:

635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” = 473 „Decontări din operații în curs de
clarificare”

277 Contul se crediteaz ă la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în
care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 63 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe și
vărsămintele asimilate”

4. Cheltuieli cu personalul (salarii și alte drepturi de personal, tichete de
masă acordate salariaților, primele privind participarea salariaților la profit,
remunerarea în instrumente de capitaluri proprii acordată salariaților, asigurările și
protecția socială, pregătirea și perfecționarea profesională și alte cheltuieli cu
personalul suportate de entitate) sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
conturilor din grupa 64 „Cheltuieli cu personalul” din care fac parte:

Contul 641 „Cheltuieli cu salariile personalului” , se debitează cu:
– valoarea salariilor și altor drep turi cuvenite personalului:

641 „Cheltuieli cu remunerațiile
personalului” = 421 „Personal – remunerații datorate”

– valoarea drepturilor de personal aferente exercițiului încheiat pentru
care nu s -au întocmit statele de plată:

641 „Cheltuieli cu remun erațiile
personalului” = 4281 „Alte datorii în legătură cu
personalul”

Contul 642 „Cheltuieli cu avantajele în natură și tichetele acordate
salariaților , ține evidența cheltuielilor cu avantajele în natură, respectiv tichetele
de masă, de vacanță, de cre șă și cadou acordate salariaților, potrivit legii . Se
.debitează cu:

– contravaloarea avantajelor în natură acordate salariaților:

642 „Cheltuieli cu avantajele în natură și
tichetele acordate salariaților” = 421 „Personal –salarii datorate”

– valoarea tichetelor acordate salariaților:

642 „Cheltuieli cu avantajele în natură și
tichetele acordate salariaților” = 5328 „Alte valori”

Contul 643 „Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri
proprii” evidențiază cheltuielile legate de remunerare a salariaților în instrumente
de capitaluri proprii (acțiuni sau părți sociale). Se debitează cu:

278 – valoarea instrumentelor de capitaluri proprii acordate angajaților:

643 „Cheltuieli cu remunerarea în
instrumente de capitaluri proprii” = 103 „Alte el emente de capitaluri proprii”

Contul 644 „Cheltuieli cu primele reprezentând participarea
personalului la profit” evidențiază cheltuielile cu primele reprezentând
participarea personalului la profit, acordate potrivit legii. Se debitează cu valoarea
prim elor reprezentând participarea personalului la profit:

644 „Cheltuieli cu primele reprezentând
participarea personalului la profit” = 424 „Prime reprezentând participarea
personalului la profit”

Contul 645 „Cheltuieli privind asigurările și protecția so cială” , se
debitează cu:
– sumele datorate de entitatea economică bugetului asigurărilor sociale,
reprezentând contribuția la asigurările sociale:

6451 „Cheltuieli privind contribuția
unității la asigurările sociale” = 4311 „Contribuția unității la asigur ările
sociale”

– sumele datorate de entitatea economică, reprezentând contribuția la
asigurările sociale de sănătate:

6453 „Cheltuieli privind contribuția
angajatorului asigurările sociale de
sănătate“ = 4313 „Contribuția angajatorului pentru la
asigură rile sociale de sănătate”

– sumele datorate de entitatea economică reprezentând contribuția la
fondul de șomaj:

6452 „Cheltuieli privind contribuția
unității pentru ajutorul de șomaj” = 4371 „Contribuția unității la fondul de
șomaj”

– sumele datorate de entitatea economică reprezentând privind asigurările
de viață:

6455 „Cheltuieli privind contribuția
unității la asigurările de viață” = 4381 „Alte datorii sociale”

– sumele datorate de entitatea economică reprezentând schemele de pensii
facultative:

6456 „Cheltuieli privind contribuția
unității la schemele de pensii facultative” = 4381 „Alte datorii sociale”

279 – contribuția unității la primele de asigurare voluntară de sănătate:

6457 „Cheltuieli privind contribuția
unității la primele de asigurare voluntară
de sănătate” = 4381 „Alte datorii sociale”

Conturile din grupa 64 „Cheltuieli cu personalul” se creditează la finele
lunii sau exercițiului financiar, moment în care acestea se închid:

121 „Profit sau pierdere” = 64 „Cheltuieli cu personalul”

5. Alte cheltuieli de exploatare (cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător, pierderi din creanțe și debitori diverși, cheltuieli din reevaluarea
imobilizărilor corporale, alte cheltuieli de exploatare) sunt evidențiate în
contabilitate prin interme diul conturilor din grupa 65 „Alte cheltuieli de
exploatare” , din care fac parte:

Contul 652 „Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător“ , ține
evidența cheltuielilor cu protecția mediului înconjurător, aferente perioadei. Se
debitează cu:
– taxele de mediu achitate:

652 „Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător“ = 5121 „Conturi la bănci în lei”

– certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziționate:

652 „Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător“ = 401 „Furnizori”

– cheltuielil e efectuate în avans, devenite scadente în exercițiul financiar
curent:

652 „Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător“ = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în
care acesta s e închide:

121 „Profit sau pierdere” = 652 „Cheltuieli cu protecția mediului
înconjurător”

Contul 654 „Pierderi din creanțe și debitori diverși” , evidențiază
pierderile din creanțe înregistrate de entitatea economică. Se debitează cu sumele
trecute pe c heltuieli cu ocazia scoaterii din evidență a clienților incerți sau a
debitorilor.

280 654 „Pierderi creanțe și debitori diverși” = %
4118 „Clienți incerți”
461 „Debitori diverși”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în
care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 654 „Pierderi din creanțe și debitori
diverși”

Contul 655 „Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale” ,
evidențiază descreșterea de valoare rezultat ă din prima reevaluare a
imobilizarilor corp orale , atunci când rezultatul reevaluării este nefavorabil .
Se debitează cu valoarea descreș terii rezultate din reevaluarea
imobilizarilor corporale, recunosc ută ca o cheltuială, cu întreaga valoare a
deprecierii, atunci ca nd în rezerva din reevaluare nu este înregistrat ă o
sumă referi toare la acel activ .

655 „Cheltuieli din reevaluarea
imobilizărilor corporale” = 21x „Imobilizări corporale ”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în
care acesta se închide:

121 „Prof it sau pierdere” = 655 „Cheltuieli din reevaluarea
imobilizărilor corporale”

Contul 658 „Alte cheltuieli de exploatare” ține evidența altor cheltuieli
de exploatare. Se debitează cu:
– valoarea cheltuielilor efectuate în avans (reparațiilor capitale efec tuate
cu forțe proprii), devenite scadente în exercițiul financiar curent:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”

– valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților datorate (plătite) de
entitate:

6581 „Desp ăgubiri, amenzi și penalități” = %
401 „Furnizori”
404 „Furnizori de imobilizări”
462 „Creditori diverși”
4481 „Alte datorii față de bugetul
statului”
512 „Conturi curente la bănci”

281
– valoarea donațiilor și subvențiilor acordate:

6582 „Donații și s ubvenții acordate” = %
3XX „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”

– valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau corporale cedate
sau scăzute din gestiune:

6583 „Cheltuieli privind activele cedate” = %
20X „Imobilizări necorporal e”
21X „Imobilizări corporale”
23 X „Imobilizări în curs”

– avansul și ratele aferente bunurilor cedate în leasing financiar:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 267 „Creanțe imobilizate”

– sume în curs de clarificare:

6588 „Alte cheltuieli de exp loatare” = 473 „Decontări din operații în curs de
clarificare”

– sume prescrise, scutite sau anulate, potrivit prevederilor legale în
vigoare, reprezentând creanțe față de clienți, debitori diverși etc.:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 411 „Clien ți”
(461 „Debitori diverși”)

– valoarea pierderilor înregistrate de entitate în urma calamităților
naturale, exproprierilor de active sau altor evenimente similare:

6587 „Cheltuieli privind calamitățile și
alte evenimente similare” = %
21X „Imobilizări corporale”
23 X „Imobilizări în curs”
3XX „Stocuri

Conturile din grupa 65 „Alte cheltuieli de exploatare” se creditează la
finele lunii sau exercițiului financiar, moment în care acestea se închid:

121 „Profit sau pierdere” = 65 „Alte cheltuieli de expl oatare”

282
6.4. Contabilitatea cheltuielilor financiare
Cheltuielile financiare sunt cele legate de activitatea financiară a entității
și cuprind:
1. Pierderi din creanțe legate de participații , apărute în situația în care
entitatea nu mai poate recupera s umele și dobânzile aferente împrumuturilor
acordate entităților afiliate sau entităților la care deține interese de participare.
Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 663 „Pierderi
din creanțe legate de participații” , ce se debitează cu valoarea pierderilor din
creanțe imobilizate:

663 „Pierderi din creanțe legate de
participații” = 267 „Creanțe imobilizate”

Contul se creditează lunar sau la finele exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, moment în car e acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 663 „Pierderi din creanțe legate de
participații”

2. Cheltuieli privind investițiile financiare cedate, reprezentând diferența
nefavorabilă între prețul de vânzare (mai mic) și valoarea contabilă a acesto ra
(mai mare).
Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 664 „Cheltuieli
privind investițiile financiare cedate”, care se desfășoară pe două conturi
sintetice de gradul II și se debitează cu:
– pierderea reprezentând diferența dintre val oarea contabilă a investițiilor
financiare pe termen scurt și prețul lor de cesiune:

6642 „Cheltuieli privind investițiile pe
termen scurt cedate” = %
501 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
506 „Obligațiuni”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate”

– valoarea imobilizărilor financiare scoase din activ:

6641 „Cheltuieli privind imobilizările
financiare cedate” = %
261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
263 „Interese de participare”
265 „Alte titluri imobilizate”

Contul s e creditează lunar sau la finele exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, moment în care acesta se închide:

283
121 „Profit sau pierdere” = 664 „Cheltuieli privind investițiile
financiare cedate”

3. Diferențe nefavorabile d e curs valutar, apărute urmare a scăderii
cursului valutar, aferent creanțelor în valută sau creșterii cursului valutar aferent
datoriilor în valută. Sunt evidențiate prin intermediul contului 665 „Cheltuieli din
diferențe de curs valutar” , care se debitea ză cu:
– diferențele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma încasării
creanțelor în valută:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = %
267 „Creanțe imobilizate”
411 „Clienți”
413 „Efecte de primit”
451 „Decontări între entitățile afiliate ”
453 „Decontări privind interesele de
participare”
456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”
461 „Debitori diverși”

– diferențele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor plătite în
valută, la decontarea acestora:
665 „Cheltuiel i din diferențe de curs
valutar” = %
232 „Avansuri acordate pentru
imobilizări corporale”
234 „Avansuri acordate pentru
imobilizări necorporale“
409 „Furnizori -debitori”

– diferențele nefavorabile de curs valutar rezultate în urma evaluării
creanțelor în valută, la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = %
267 „Creanțe imobilizate”
411 „Clienți”
413 „Efecte de primit”
418 „Clienți – facturi de întocmit”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare”
456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”
461 „Debitori diverși”

284

– diferențele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la finele
lunii, respectiv la închid erea exercițiului financiar, a disponibilităților bancare în
valută, a disponibilităților în valută existente în casierie, precum și a depozitelor și
altor valori de trezorerie în valută:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = %
512 „Conturi cur ente la bănci”
531 „Casa”
541 „Acreditive”
542 „Avansuri de trezorerie”
267 „Creanțe imobilizate”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate”

– diferențele nefavorabile de curs valutar rezultate din lichidarea
depozitelor, a acreditivelor și avansurilor de trezorerie în valută:

665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar” = %
541 „Acreditive”
542 „Avansuri de trezorerie”
267 „Creanțe imobilizate”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, ocazie cu care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 665 „Cheltuieli din diferențe de curs
valutar”

4. Cheltuieli privind dobânzile, datorate și/sau plătite de en titate, aferente
creditelor, împrumurilor și datoriilor asimilate . Ele afectează cheltuielile
exercițiului financiar în care sunt scadente, indiferent dacă se achită sau nu în
același exercițiu financiar. Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul
contului 666 „Cheltuieli privind dobânzile” care se debitează cu:
– valoarea dobânzilor datorate aferente împrumuturilor și datoriilor
asimilate:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = %
1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor
din emisiunea de obligațiuni”
1682 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe termen lung”
1685 „Dobânzi aferente datoriilor față de
entitățile afiliate”

285 1686 „Dobânzi aferente datoriilor legate
de participații”
1687 „Dobânzi aferente altor
împrumuturi și datorii asimilate”
– valoarea dobâ nzilor datorate aferente împrumuturilor încasate de la
unitățile din cadrul grupului:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4518 „Dobânzi aferente decontărilor între
entitățile afiliate”

– valoarea dobânzilor datorate, cuvenite asociaților pentru sumele lăsate
temporar la dispoziția entității:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 4558 „Acționari/asociați -dobânzi la
conturi curente”

– valoarea dobânzilor achitate aferente creditelor de trezorerie în lei și
valută contractate:

666 „Cheltuieli privind do bânzile” = 512 „Conturi curente la bănci”

– valoarea dobânzilor aferente creditelor bancare de trezorerie și celor
acordate pe termen scurt:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = %
5186 „Dobânzi de plătit”
5198 „Dobânzi aferente creditelor
bancare pe ter men scurt”

– valoarea dobânzilor repartizate pe cheltuieli pentru cumpărările cu plata
în rate:

666 „Cheltuieli privind dobânzile” = 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”

– valoarea dobânzii datorate pentru ratele de leasing financiar:

666 „Cheltuie li privind dobânzile” = 404 „Furnizori de imobilizări”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, ocazie cu care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 666 „Cheltuieli privind dobânzile”

5. Sconturile acordate clienților, debitorilor diverși sau cele reținute de
bănci, sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 667 „Cheltuieli
privind sconturile acordate” , care se debitează cu valoarea sconturilor
(reducerilo r financiare) acordate clienților, debitorilor diverși sau reținute de
bănci:

286

667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate” = %
411 „Clienți”
461 „Debitori diverși”
511 „Valori de încasat”
512 „Conturi curente la bănci”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, ocazie cu care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 667 „Cheltuieli privind sconturile
acordate”

6. Alte cheltuieli financiare reprezentate de altele decât cele înregistrate în
conturile din această grupă, sunt evidențiate în contul 668 „Alte cheltuieli
financiare” , care funcționează asemănător cu celelalte conturi din grupa 66
„Cheltuieli financiare”.
6.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizările, provizioane le și
ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare
Cheltuielile cu amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere
sau pierdere de valoare sunt clasificate funcție de natura acestora și sunt grupate
în Planul de conturi general aprobat prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice
nr. 1802/2014 în:
1. Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere, evidențiate în contabilitate prin intermediul contului sintetic de
gradul I 681 „Cheltuieli de e xploatare privind amortizările, provizioanele și
ajustările pentru depreciere” (desfășura t pe 5 conturi sintetice de gradul II).
Se debitează cu:
– amortizarea lunară aferentă imobilizărilor necorporale și corporale:

6811 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizărilor” = %
280 „Amortizări privind imobilizările
necorporale”
281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”

– valoarea provizioanelor constituite aferente exploatării:

6812 „Cheltuieli de exploatare privind
provizioanele” = 151 „ Provizioane”

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor:

287
6813 „Cheltuieli de exploatare privind
ajustările pentru deprecierea
imobilizărilor” = 29 „Ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor”
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea acti velor circulante:

6814 „Cheltuieli de exploatare privind
ajustările pentru deprecierea activelor
circulante” = 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor
și producției în curs de execuție”

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor neîncasabil e:

6814 „Cheltuieli de exploatare privind
ajustările pentru deprecierea activelor
circulante” = 49 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor”

Se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, moment în care se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 681 „Cheltuieli de exploatare privind
amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere”

2. Cheltuieli financiare privind amortizările și ajustările pentru pierdere de
valoare, evidențiate în con tabilitate prin intermediul contului 686 „Cheltuieli
financiare privind amortizările și ajustările pentru pierdere de valoare”
(desfășurat pe 4 sintetice de gradul II).
Contul se debitează cu:
– valoarea ajustărilor privind actualizarea provizioanelor con stituite:

6861 „Cheltuieli privind actualizarea
provizioanelor” = 151 „Provizioane”

– valoarea ajustărilor constituite pentru pierdere de valoare a
imobilizărilor financiare:

6863 „Cheltuieli financiare privind
imobilizărilor financiare” = 296 „Ajustăr i pentru pierderea de valoare
a ajustările pentru pierdere de valoare a
imobilizărilor financiare”

– valoarea primelor privind rambursarea obligațiunilor, amortizate:

6868 „Cheltuieli financiare privind
amortizarea primelor de rambursare a
obligațiunilo r și a altor datorii” = 169 „Prime privind rambursarea
obligațiunilor”

– valoarea ajustărilor constituite pentru deprecierea valorii creanțelor din
conturile de decontări în cadrul grupului sau cu acționarii/asociații:

288
6864 „Cheltuieli financiare privin d
ajustările pentru pierderea de valoare a
activelor circulante” = 495 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -decontări în cadrul grupului și
cu acționarii/asociații”
– valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a investițiilor pe termen
scurt:

6864 „Cheltuieli financiare privind
ajustările pentru pierderea de valoare a
activelor circulante” = 59 „Ajustări pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie”

Contul se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar la decontarea
cheltuie lilor asupra rezultatului, moment în care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 686 „Cheltuieli financiare privind
amortizările și ajustările pentru pierdere
de valoare”
6.6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit și alte
impozite61
Cheltuielile cu impozitul pe profit sunt reprezentate de impozitul pe
profit calculat și datorat bugetului statului potrivit legii și se evidențiază prin
intermediul contului sintetic de gradul I 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” .
Se debitează cu val oarea impozitului pe profit calculat și datorat bugetului
statului:

691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 4411 „Impozitul pe profit”

Contul se creditează lunar sau la finele exercițiului financiar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, mom ent în care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit”

Cheltuielile cu impozitul pe venitul datorat de microentități sunt
evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 698 „Cheltuieli cu
impozitul pe venit și alte impozite” .
Se debitează cu valoarea impozitului pe venit calculat și datorat bugetului
statului:

698 „Cheltuieli cu impozitul pe venit și
alte impozite” = 4418 „Impozitul pe venit”

61 Aspecte privind impozitul pe profit și alte impozite au fost prezentate în capitolul IV intutulat
Contabilitatea terților.

289 Contul se creditează lunar sau la finele exercițiului fina nciar la decontarea
cheltuielilor asupra rezultatului, moment în care acesta se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 698 „Cheltuieli cu impozitul pe venit”

290 CAPITOLUL VII

Contabilitatea veniturilor

7.1. Generalități privind veniturile și modul de înr egistrare a lor în
contabilitate
Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul perioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori
reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale ca pitalurilor proprii,
altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor.
Veniturile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere atunci când se
poate evalua în mod credibil o creștere a beneficiilor economice viitoare legate de
creșterea valo rii unui activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoașterea
veniturilor se realizează simultan cu recunoașterea creșterii de active sau reducerii
datoriilor (de exemplu, creșterea netă a activelor, rezultată din vânzarea
produselor sau serviciilor, ori descreșterea datoriilor ca rezultat al anulării unei
datorii).
In categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de
încasat în nume propriu din activități curente, cât și câ știgurile din orice alte surse.
Activitățile curente su nt orice activități desfășurate de entitate, ca parte integrantă
a obiectului său de activitate, precum și activitățile conexe acestora: vânzări,
prestări de servicii, comisioane, redevențe, subvenții, dobânzi, dividende.
Câștigurile reprezintă creșteri al e beneficiilor economice care pot apărea sau nu ca
rezultat din activitatea curentă dar nu diferă ca natură de veniturile din această
activitate.
Veniturile se evidențiază în contabilitate în creditul conturilor din clasa 7
„Conturi de venituri” și funcțio nează după regula conturilor de pasiv. Aceste
conturi se creditează în cursul perioadei, cu:
– veniturile angajate, în corespondență cu debitul conturilor de terți;
– veniturile constatate, în corespondență cu debitul conturilor de
trezorerie;
– veniturile contabile (calculate), în corespondență cu debitul conturilor de
provizioane sau ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Se debitează o singură dată, la finele lunii sau exercițiului financiar, în
corespondență cu creditul contului 121 „Profit sau pierdere”, la momentul
încorporării veniturilor în rezultate, apoi conturile de venituri se închid.

291 7.2. Clasificarea veniturilor
Veniturile realizate de entitatea economică se pot clasifica după mai multe
criterii, esențiale din punct de vedere con tabil fiind două dintre acestea, și anume:
momentul înregistării veniturilor în contabilitate și natura acestora.
1. După momentul înregistrării lor în contabilitate, distingem:
a) venituri angajate;
b) venituri constatate;
c) venituri contabile sau calcul ate.
Veniturile angajate sunt înregistrate în contabilitate într -un moment
diferit de momentul încasării efective a acestora, motiv pentru care sunt reflectate
în contabilitate cel mai adesea, în corespondență cu un cont de creanțe.
Exemplu: Furnizorul li vrează produse finite către clienți, pe bază de
factură fiscală, preț vânzare 10.000 lei, TVA 20 %. Încasarea contravalorii facturii
se realizează ulterior, în contul de la bancă.
Această operațiune economică, presupune efectuarea a două înregistrări
conta bile, respectiv:
a) înregistrarea creanței entității față de clienți, concomitent cu majorarea
veniturilor și a obligațiilor față de bugetul statului:

4111 „Clienți” = %
701 „Venituri din vânzarea produselor
finite”
4427 „TVA colectată” 12.000
10.000

2.000

b) stingerea creanței față de clienți, odată cu achitarea de către aceștia a
contravalorii produselor finite livrate:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „Clienți” 12.000

Veniturile constatate sunt cele la care, momentul înregistrării în
conta bilitate coincide cu momentul încasării acestora, ca de exemplu: venituri din
locații de gestiune, chirii, vânzarea mărfurilor în comerțul cu amănuntul, dobânzi,
activități diverse, ș.a. Reflectarea în contabilitate a acestora, se face printr -o
singură înr egistrare, respectiv corespondența unui cont de venituri cu cea a unui
cont de trezorerie.
Exemplu: Se încasează în numerar suma de 7.500 lei (inclusiv cota de
TVA 20%) reprezentând veniturile realizate din vânzarea unor mărfuri ale
magazinului de desfacer e cu amănuntul.

5311 „Casa în lei” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată” 7.500
6.250
1.250

Veniturile contabile (venituri calculate) nu presupun încasarea efectivă a
unei sume de bani, nici în momentul înregistrării lor și nic i la o dată ulterioară.

292 Ca exemple de venituri calculate pot fi menționate cele provenite din
diminuarea sau anularea provizioanelor și ajustărilor pentru depreciere sau
pierdere de valoare; veniturile din donațiile de stocuri; subvențiile pentru investiți i
virate la venituri; veniturile din producția de imobilizări; veniturile aferente
stocurilor de produse, etc.

Exemplu: Cheltuielile efectuate de entitatea economică cu remedierea
defectelor la mărfurile de folosință îndelungată comercializate în perioada de
garanție, însumează 20.000 lei (a fost constituit inițial un provizion pentru garanții
acordate clienților în sumă de 28.500 lei). Se anulează provizionul devenit fără
obiect.

1512 „Provizioane pentru garanții
acordate clienților” = 7812 „Venituri di n provizioane” 28.500

Notă: Aceeași înregistrare contabilă se utilizează și pentru evidențierea
diminuării valorii unui provizion sau a unei ajustări pentru depreciere sau pierdere
de valoare, constituite în exercițiile financiare precedente, constatată la finele
exercițiului financiar curent, cu ocazia inventarierii activelor, datoriilor și
capitalurilor proprii.

2. După natura lor, veniturile entității, se clasifică în:
a) venituri din exploatare;
b) venituri financiare;
c) venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de
valoare.
7.3. Contabilitatea veniturilor din exploatare
Veniturile din exploatare realizate de entitatea economică sunt legate de
desfășurarea normală, curentă a activității și cuprind:
1. Venituri din vânzarea pr oduselor, mărfurilor, prestări de servicii
precum și din vânzarea de locuințe de către entitățile ce au ca activitate principală
obținerea și vânzarea de locuințe.
Recunoașterea veniturilor din vânzarea bunurilor se realizează în
momentul în care sunt înd eplinite concomitent următoarele condiții62:
a) entitatea a transferat către cumpărător riscurile și avantajele
semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor;
b) entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi
făcut -o, în mod normal, în cazul deținerii în proprietate a acestora și nici nu mai
deține controlul efectiv asupra lor;

62 OMFP nr. 1802/2014.

293 c) veniturile și respectiv cheltuielile ocazionate de tranzacție pot fi
cuantificate.
Veniturile din executări de lucrări și prestări de servicii , potrivit legii, se
înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării acestora.
Această categorie de venituri este evidențiată în contabilitate prin
intermediul conturilor din grupa 70 „Cifra de afaceri netă” . După conținutul
economic sunt conturi de r ezultat iar după funcția contabilă, asimilate conturilor
de pasiv.
Se creditează cu veniturile înregistrate de entitatea economică, în
corespondență cu debitul următoarelor conturi:

%
4111 „Clienți”
418 „Clienți – facturi de întocmit”
472 „Venituri înreg istrate în avans”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare” = 70 (701 -708)„Cifra de afaceri netă“

Se debitează la finele perioadei contabile, prin încorporarea ve niturilor în
rezultat, moment în care conturile se închid.

70 „Cifra de afaceri netă” = 121 „Profit sau pierdere”

Contul 709 „Reduceri comerciale acordate“ ține evidența reducerilor
comerciale acordate de furnizori, cumpărătorilor, ulterior facturării, indiferent de
perioada la care se referă. Este utilizat în contabilitatea furnizorului, are caracter
rectificativ al valorii cifrei de afaceri și funcționează ca și un cont de activ. Se
debitează cu valoarea reducerilor comerciale acordate de furni zori, ul terior
facturării:

709 „Reduceri comerciale acordate” = 411 „Clienți”

Se creditează la finele lunii sau exercițiului financiar, moment în care
contul se închide:

121 „Profit sau pierdere” = 709 „Reduceri comerciale acordate”

2. Venituri aferente cost urilor stocurilor de produse , reprezentând variația
în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea la cost de producție
efectiv a stocurilor de produse și servicii în curs de execuție de la sfârșitul
perioadei și valoarea stocurilor inițiale al e produselor și serviciilor în curs de
execuție, neluând în calcul ajustările pentru depreciere reflectate. Sunt evidențiate
în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 71 „Venituri aferente
costului producției în curs de execuție” , din care fac parte conturile: 711

294 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” și 712 „Venituri aferente
costurilor s erviciilor în curs de execuție ”. După conținutul economic sunt
conturi de rezult at iar după funcția contabilă , conturi bifuncțional e. Conform
principiul ui contabilității de angajament , în contabilitatea financiară se
evidențiază toate cheltuielile pe măsură ce ele sunt angajate (inclusiv cele
încorporate în producție). În scopul evitării unei false pierderi ce s -ar putea obține
de către entitate a economică (determinată de faptul că venitul din comercializarea
produselor se înregistrează doar odată cu vânzarea acestora) a apăr ut necesară
introducerea acestor conturi intermediar e care evidențiază un venit care să
compenseze costurile de producție o cazionate de obținerea din producție proprie a
produselor și serviciilor .

Contul 711 ”Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se
creditează cu:
– costul producției în curs de execuție (determinat la finele perioadei
contabile pe bază de invent ariere ):

331 „Produse în curs de execuție” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– costul de producție sau prețul de înregistrare al produselor, activelor
biologice de natura stocurilor obținute din producție proprie, sporurile în g reutate
și plusurile constatate la inventar :

%
34 „Produse”
361 „Active biologice de natura
stocurilor” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

– diferențele între costul efectiv al produselor, activelor biologice de
natura stocurilor obținute din producție proprie și prețul standard (prestabilit):
– favorabile:

%
348 „Diferențe de preț la produse”
368 „Diferențe de preț la active
biologice de natura stocurilor” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” (în roșu)

– nefavorabile:

%
348 „Diferențe de preț la produse”
368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor ” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

295 – diferen țele de pre ț în minus sau favorabile (costul de produc ție este ma i
mic decât pre țul prestabilit) aferente produselor ie șite din gestiune:

348 „Diferențe de preț la produse” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” – în roșu

– diferen țele de pre ț în minus sau favorabile aferente activelor biologice
de natura stocurilor ieșite din gestiune, din produc ție proprie:

368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” – în roșu

Se debitează cu:
– valoarea producției în curs de ex ecuție, reluată la începutul perioadei
următoare:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 331 „Produse în curs de execuție”

– costul de producție al produselor, activelor biologice de natura stocurilor
scăzute din evidență sau constat ate lipsă la inventariere:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = %
34 „Produse”
361 „Active biologice de natura
stocurilor”

– diferențele între costul efectiv și prețul prestabilit al produselor, al
activelor biologice de natura sto curilor vândute și scăzute din evidență sau
constatate lipsă la inventariere:

– favorabile:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = %
348 „Diferențe de preț la produse”
368 „Diferențe de preț la active
biologice de natura stocurilor” (în roșu)

– nefavorabile:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = %
348 „Diferențe de preț la produse”
368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor”

Notă: În situația în care evidența contabilă a produselor se ț ine preț
prestabilit (standard), contul prezintă particularitatea că la finele perioadei

296 contabile se transferă doar soldul său creditor sau debitor asupra contului 121
„Profit sau pierdere”, moment în care contul se soldează. Soldul creditor al
contului r eprezintă variația în plus (creștere) a stocului de produse la finele
perioadei față de începutul perioadei iar soldul debitor reprezintă variația în minus
(diminuare) a stocului de produse față de începutul perioadei. În cazul în care
evidența contabilă a produselor se ține la cost efectiv, contul se închide
concomitent cu scăderea din evidență a produselor ieșite din gestiune (prin
vânzare sau pe alte căi).

Contul 712 ”Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de
execuție” se creditează cu:
– costul serviciilor în curs de execuție (determinat la finele perioadei
contabile):

332 „Servicii în curs de execuție” = 712 „Venituri aferente costurilor
serviciilor în curs de execuție”

Se debitează cu:

– valoarea serviciilor în curs de execuție, reluată la începutul perioadei
următoare:

712 „Venituri aferente costurilor
serviciilor în curs de execuție” = 332 „Servicii în curs de execuție”
7.3.1. Aplicaț ie privind funcțiunea contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse”
Entitatea econ omică ține evidența produselor finite la preț prestabilit
(standard) și deține la începutul lunii în stoc 2.000 bucăți produse finite evaluate
prețul de 6 lei/bucata (12 000 lei), diferențe favorabile de preț ( -)1.500 lei. În
cursul lunii se obțin din proc esul de producție 4.000 bucăți produse finite evaluate
la un preț prestabilit de 6 lei/bucată. Se vând către clienți 5.000 bucăți produse (al
căror preț prestabilit este de 6 lei/bucată, deci 30.000 lei) la un preț de vânzare
negociat de 7 lei/bucată, TVA 20 %. La finele lunii, din contabilitatea de gestiune,
rezultă un cost efectiv al produselor finite obținute de 6,5 lei/bucată.
Să se stabilească situația contului 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” și să se închidă contul la finele lunii.
Operațiunile mai sus prezentate presupun următoarele înregistrări
contabile:
a) obținere de produse finite :

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 24.000

297 b) vânzare către clienți:

411 „Clienți” = %
701 „Venituri din vînzarea produselor
finite”
4427 „TVA colectată” 42.000
35.000

7.000

c) scăderea din evidență a produselor finite vândute:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 345 „Produse finite” 30.000

d) diferențe nefavorabile de preț aferente produselor finite obținute:
(6,5 – 6 = 0,5 lei) x 4.000 bucăți = 2.000 lei

348 „Diferențe de preț la produse
finite” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 2.000

e) calculul coeficientului de repartizare a diferențe lor de preț asupra
produselor finite vândute:

K= (-1.500 + 2.000)/(12.000 + 24.000) = 0,01389

f) determinarea diferențelor de preț corespunzătoare vânzărilor:

30.000 x 0,01389 = 416,70 lei

g) înregistrarea în contabilitate a diferențelor nefavorabile d e preț aferente
produselor finite vândute:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = 348 „Diferențe de preț la produse
finite” 416,70

h) stabilirea situației contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor
de produse” la finele lu nii:

Debit: 36.000 + 416,70 = 36. 416,70 lei
Credit: 24.000 + 2.000 = 26.000 lei
Sold debitor: 36.416,70 – 26.000 = 10.416,70 lei

i) închiderea contului 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de
produse” la finele lun ii:

121 „Profit sau pierdere” = 711 „ Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” 10.416,70

298 3. Veniturile din producția proprie de imobilizări necorporale și corporale
înregistrate în contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 72 „Venit uri din
producția de imobilizări”, din care fac parte:
– 721 „Venituri din producția de imobilizări necorporale”;
– 722 „Venituri din producția de imobilizări corporale”;
– 725 „Venituri din producția de investiții imobiliare”.
După conținutul economic sun t conturi de rezultat iar după funcția
contabilă, asimilate conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea imobilizărilor necorporale realizate prin efort propriu
„activate” în conturile de imobilizări necorporale (proiecte de dezvoltare, brevete,
inven ții, mărci de fabrică, programe informatice ș.a.):

%
203 „Cheltuieli de dezvoltare”
206 „Active necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale ”
208 „Alte imobilizări necorporale”
= 721 „Venituri din producția de imobilizări
necorporale”

– valoarea la cost de producție a imobilizărilor corporale obținute din
producție proprie și a investițiilor efectuate la cele existente:

%
2112 „Amenajări de terenuri”
212 „Construcții”
213 „Instalații tehnice, mijloace de
transport, animale și plantații”
214 „Mobilier, aparatură birotică,
echipamente de protecție a valorilor
umane și materiale și
alte active corporale”
231 „Imobilizări corporale în curs de
execuție” = 722 „Venituri din producția de imobilizări
corporale”

– valoarea investițiilor imobil iare efectuate pe cont propriu:

235 „Investiții imobiliare în curs de
execuție”
= 725 „Venituri din producția de investiții
imobiliare”

Se debitează la finele perioadei contabile, cu ocazia încorporării
veniturilor în rezultat, moment în care conturile se închid:

72 „Venituri din producția de imobilizări” = 121 „Profit sau pierdere”

4. Veniturile din subvenții de exploatare sunt aferente : cifrei de afaceri,
materiilor prime și materialelor consumabile, altor cheltuieli externe, plății

299 personalului, asigurărilor și protecției sociale, altor cheltuieli externe, altor
venituri, pentru dobânda datorată, calamităților și altor evenimente similare etc.
Înregistrarea în contabilitate a acestora se realizează prin intermediul contului
sintetic de gradul I 741 „Venituri din subvenții de exploatare” , cont de rezultat
iar după funcția contabilă este asimilat conturilor de pasiv.

Se creditează cu subvențiile de exploatare:
a) ce urmează a fi primite:
– comunicarea de aprobare a subvenției de exploatare:

445 „Su bvenții” = 741 „Venituri din subvenții de
exploatare”

– încasarea subvenției de exploatare în lei sau devize:

512 „Conturi curente la bănci” = 445 „Subvenții”

b) încasate efectiv:

512 „Conturi curente la bănci” = 741 „Venituri din subvenții de
explo atare”

Se debitează la finele perioadei contabile, prin încorporarea veniturilor din
subvenții de exploatare în rezultatul exercițiului financiar :

741 „Venituri din subvenții de
exploatare” = 121 „Profit sau pierdere”

5. Alte venituri din exploatare , cuprind veniturile din creanțe reactivate și
debitori diverși precum și alte venituri din exploatare sunt reflectate în
contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 75 „Alte venituri din
exploatare” , din care fac parte conturile:
– 754 „Venituri di n creanțe reactivate și debitori diverși”;
– 755 „Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale ”;
– 758 „Alte venituri din exploatare”.

Contul 754 „Venituri din creanțe reactivate și debitori diverși” ține
evidența veniturilor realizate de entitate în urma reactivării creanțelor față de
clienții incerți, debitorii diverși, entitățile afiliate sau entitățile la care deține
interese de participare. După conținutul economic este c ont de rezultat iar după
funcția contabilă este asimilat conturilor de pasiv .

300 Se creditează cu veniturile din creanțele reactivate și debitori diverși:

%
4118 „Clienți incerți sau în litigiu”
461 „Debitori diverși”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare” = 754 „Venituri din creanțe reactivate și
debitori diverși”
Se debitează la finele perioadei contabile, prin încorporarea veniturilor în
rezultatul exercițiului financiar :

754 „Venituri din creanțe reactivate și
debitori diverși” = 121 „Profit sau pierdere”

Contul 755 „ Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale” ține
eviden ța cre șterii rezultate din reeval uarea imobilizarilor corporale. Se crediteaz ă
cu valoarea cre șterii fa ță de valoarea contabil ă netă (diferen ța favorabil ă),
rezultat ă din următoarea reeval uare a imobilizarilor corporale, recunoscut ă ca
venit care s ă compenseze eventuala cheltuial ă cu descre șterea, constatat ă la
prima reevaluare și înregistrat ă inițial în contabilitate în debitul contului 655
„Cheltuieli din revaluarea imobiliz ărilor corporale”:

21X
= 755 „Venituri din reevaluarea
imobilizărilor corporale”

Se debitează la finele perioadei contabile, prin încorporarea veniturilor în
rezultatul exercițiului financiar :

755 „Venituri din reevaluarea
imobilizărilor corporale” = 121 „Profit sau pierdere”

Contul 758 „Alte venituri din exploatare” ține evidența altor venituri
realizate de entitate. După conținutul economic este cont de rezultat iar după
funcția contabilă este asimilat conturilor de pasiv.
– veniturile din donații și s ubvenții primite:

%
3XX „Stocuri”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 7582 „Venituri din donații și subvenții
primite”

– prețul de vânzare al imobilizărilor corporale și necorporale cedate :

461 „Debitori diverși” = %
7583 „Venituri din vânzare a activelor și
alte operații de capital”
4427 „TVA colectată”

301 – valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților datorate de terți:

%
411“ Clienți”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
461 „Debitori diverși”
418 „Clienți – facturi de întocmit” = 7581 „Venituri din despăgubiri, amenzi și
penalități”

– valoarea subvențiilor pentru investiții trecute la venituri (corespunzător
amortizării înregistrate):

475 „Subvenții pentru investiții” = 7584 „Venituri din subvenții pentru
investiții”

– valoar ea unor bunuri obținute din dezmembrarea imobilizărilor
corporale:

30 „Stocuri de materii prime și materiale” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

– drepturi de personal neridicate, prescrise:

426 „Drepturi de personal neridicate” = 7588 „Alte venitur i din exploatare”

– sumele datorate de salariați reprezentând : debite, salarii, sporuri și
adaosuri necuvenite; avansuri nejustificate în termen:

4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

– sumele datorate de debitorii diverși, urmare pagubelor produse de
aceștia (evaluate la prețul pieței, inclusiv taxa pe valoarea adăugată colectată):

461 „Debitori diverși” = %
7581 „Venituri din despăgubiri, amenzi și
penalități”
4427 „TVA colectată”

– sumele încasate de la terți, reprezentând venituri din exploatarea
curentă:

%
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

Se debitează la finele perioadei contabile, prin încorporarea veniturilor în
rezultatul financiar:

758 „Alte ven ituri din exploatare” = 121 „Profit sau pierdere”

302 7.4. Contabilitatea veniturilor financiare
Veniturile financiare realizate de entitate cuprind:
1. Venituri din imobilizări financiare , reprezentând dividendele de încasat
sau încasate, aferente imobilizăr ilor financiare (acțiunilor deținute la entitățile
afiliate și/sau intereselor de participare deținute de entitate). Dividendele se
recunosc în contabilitate atunci când este stabilit dreptul acționarului de a le
încasa. Sunt evidențiate prin intermediul c ontului 761 „Venituri din imobilizări
financiare” . După conținutul economic este cont de rezultat iar după funcția
contabilă, asimilat conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea dividendelor de încasat aferente titlurilor de participare
deținute la entitățile din cadrul grupului:

4511 „Decontări între entitățile afiliate” = 7611 „Venituri din acțiuni deținute la
entitățile afiliate”

– valoarea dividendelor de încasat aferente titlurilor de participare
deținute la alte unități:

4531 „Decontări pr ivind interesele de
participare” = 7613 „Venituri din participații”

– valoarea dividendelor încasate aferente imobiliz ărilor financiare :

512 „Conturi curente la bănci” = 761 „Venituri din imobilizări financiare”

– valoarea titlurilor imobilizate primi te ca urmare a majorării capitalului
social al entității la care se dețin participații, prin încorporarea profitului.

26 „Imobilizări financiare” = 761 „Venituri din imobilizări financiare”

Se debitează la finele perioadei contabile, cu ocazia încorporă rii acestor
venituri în rezultat:

761 „Venituri din imobilizări financiare” = 121 „Profit sau pierdere”

2. Venituri din investiții financiare pe termen scurt , reprezentate de
dividendele de încasat aferente investițiilor financiare pe termen scurt dețin ute de
entitate și sunt evidențiate prin intermediul contului 762 „Venituri din investiții
financiare pe termen scurt”. După conținutul economic este cont de rezultat iar
după funcția contabilă, asimilat conturilor de pasiv.

303 Se creditează cu valoarea dividendelor de încasat sau încasate, aferent e
investițiilor pe termen scurt :

%
451 „Decontări între entitățile afiliate”
461 „Debitori diverși”
512 „Conturi curente la bănci” = 762 „Venituri din investiții financiare pe
termen scurt”

Se debitează la fi nele perioadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide:

762 „Venituri din investiții financiare pe
termen scurt” = 121 „Profit sau pierdere”

3. Venituri din investiții financiare cedate , reprezentate de veniturile
obținute din vânzarea imobilizărilor financiare precum și din câștigul obținut din
vânzarea investițiilor pe termen scurt la un preț de cesiune mai mare decât
valoarea contabilă. Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul contului 764
„Venituri din investiții financiare cedate”. După conținutul economic este cont
de rezultat iar după funcția contabilă, asimilat conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– veniturile de încasat sau încasate din cedarea imobilizărilor financiare:

%
451 „Decon tări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare”
461 „Debitori diverși”
512 „Conturi curente la bănci” = 7641 „Venituri din investiții financiare
cedate”

– câștigurile obținute din vânzarea investițiilor pe termen scurt l a un preț
de cesiune mai mare decât valoarea contabilă:

%
461 „Debitori diverși”
512 „Conturi curente la bănci”
531 „Casa” = 7642 „Câștiguri din investiții pe termen
scurt cedate”

Se debitează la finele perioadei contabile, la încorporarea acestor venit uri
în rezultat, moment în care contul se închide:

764 „Venituri din investiții financiare
cedate” = 121 „Profit sau pierdere”

4. Venituri din diferențe de curs valutar , cuprind diferențele favorabile de
curs valutar înregistrate de entitate și sunt evi dențiate în contabilitate prin
intermediul contului 765 „Venituri din diferențe de curs valutar”. După

304 conținutul economic este cont de rezultat iar după funcția contabilă, asimilat
conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– diferențele favorabile de curs v alutar aferente decontării datoriilor în
valută sau rezultate cu ocazia evaluării datoriilor în valută, la finele lunii și la
închiderea exercițiului financiar:

%
16 „Împrumuturi și datorii asimilate”
401 „Furnizori”
403 „Efecte de plătit”
404 „Furnizori de imobilizări”
405 „Efecte de plătit pentru imobilizări”
419 „Clienți – creditori”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare”
455 „Sume datorate
acționarilor/asociaților”
456 „Decontări cu acționarii/asocia ții
privind capitalul”
462 „Creditori diverși” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”
– diferențele favorabile de curs valutar rezultate la încasarea creanțelor în
valută sau cu ocazia evaluării la finele lunii sau exercițiului financiar a
disponi bilităților în valută, existente în conturi la bănci sau în casierie, precum și a
altor valori de trezorerie :
%
5124 „Conturi la bănci în devize”
5314 „Casa în devize”
508 „Alte investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate ”
541 „Acreditive”
542 „Avan suri de trezorerie” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”
– diferențele favorabile de curs valutar aferente evaluării creanțelor în
valută la finele lunii și la închiderea exercițiului financiar:
%
267 „Creanțe imobilizate”
409 „Furnizori -debitor i”
4111 „Clienți”
413 „Efecte de primit de la clienți”
418 „Clienți -facturi de întocmit”
451 „Decontări între entitățile afiliate”
453 „Decontări privind interesele de
participare”
456 „Decontări cu acționarii/asociații
privind capitalul”
461 „Debitori div erși” = 765 „Venituri din diferențe de curs
valutar”

305 Se debitează la finele perioadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide:

765 „Venituri din diferențe de curs
valutar” = 121 „Profit sau pierdere”

5. Venituri din dobânzi , rezultate din dobânzile cuvenite sau încasate de
entitate, aferente împrumuturilor acordate, livrărilor pe credit comercial sau
disponibilităților din conturile bancare. Dobânzile se recunosc în contabilitate
periodic, în mod proporț ional, pe măsura generării venitului respectiv, conform
principiului contabilității de angajamente. Sunt evidențiate în contabilitate prin
intermediul contului 766 „Venituri din dobânzi”. După conținutul economic este
cont de rezultat iar după funcția cont abilă, asimilat conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– dobânzile de încasat sau încasate aferente creanțelor imobilizate:

2679 „Dobânzi aferente altor creanțe
imobilizate”
(512 „Conturi curente la bănci”)
(461 „Debitori diverși”) = 766 „Venituri din do bânzi”

– dobânzile cuvenite, aferente împrumuturilor acordate entităților afiliate
și entităților legate prin interese de participare:

4518 „Dobânzi aferente decontărilor între
entitățile afiliate”
(4538 „Dobânzi aferente decontărilor
privind interesel e de participare”) = 766 „Venituri din dobânzi”

– dobânzi încasate aferente disponibilităților aflate în conturile curente:

512 „Conturi curente la bănci” = 766 „Venituri din dobânzi”

– dobânzi de încasat aferente disponibilităților aflate în conturi curente la bănci:

5187 „Dobânzi de încasat” = 766 „Venituri din dobânzi”

– valoarea dobânzilor înregistrate pe venituri, pentru operațiunile de
vânzare cu plata în rate:

472 „Venituri în avans” = 766 „Venituri din dobânzi”

Se debitează la finele peri oadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide:

766 „Venituri din dobânzi” = 121 „Profit sau pierdere”

306 6. Venituri din sconturi obținute de la furnizori și alți creditori, evidențiate
în contabilitate pri n intermediul contului 767 „Venituri din sconturi obținute”.
După conținutul economic este cont de rezultat iar după funcția contabilă, asimilat
conturilor de pasiv.
Se creditează cu valoarea sconturilor obținute de la furnizori și alți
creditori (încasat e sau de încasat):
%
512 „Conturi curente la bănci”
401 „Furnizori”
404 „Furnizori de imobilizări”
462 „Creditori diverși” = 767 „Venituri din sconturi obținute”

Se debitează la finele perioadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide

767 „Venituri din sconturi obținute” = 121 „Profit sau pierdere”

7. Alte venituri financiare , înregistrate în contabilitate prin intermediul
contului 768 „Alte venituri financiare” , cont ce evidențiază titlurilor primi te ca
urmare a major ării capitalului social, prin încorporarea profitului, precum și
a celorlalte venituri financiare, altele decât cele înregistrate î n celelalte
conturi din aceast ă grupă . După conținutul economic este cont de rezultat iar
după funcția co ntabilă, asimilat conturilor de pasiv.
Se creditează cu:
– valoarea valoarea titlurilor imobilizat e primite ca urmare a majorarii
capitalului social al entit ății la care dețin participații, prin
încorporarea beneficiilor :

%
261 „Acțiuni deținute l a entitățile afiliate”
262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate”
263 „Acțiuni deținute la entitățile
controlate în comun”
265 „Alte titluri imobilizate” = 768 „Alte venituri financiare”

– valoarea tit lurilor imobilizate primite fară plată, potrivit legii:

%
261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
262 „Acțiuni deținute la entitățile
asociate”
263 „Acțiuni deținute la entitățile
controlate în comun”
265 „Alte titluri imobilizate” = 768 „Alte venituri financiare”

307 – valoarea acțiunilor pe t ermen scurt primite fară plată, potrivit legii :

261 „Acțiuni deținute la entitățile afiliate”
= 768 „Alte venituri financiare”

Se debitează la finele perioadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide

768 „Alte venituri financiare” = 121 „Profit sau pierdere”
7.5. Contabilitatea veniturilor din provizioane și ajustări pentru
deprecieri sau pierdere de valoare
Astfel de venituri pot apare în contabilitate în urma diminuării sau
anulării: provizioane lor pentru riscuri și cheltuieli; ajustărilor pentru deprecierea
imobilizărilor și a activelor circulante; ajustărilor pentru pierderea de valoare a
conturilor de trezorerie, întrucât, nu se mai justifică menținerea acestora sau are
loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibilă. Sunt evidențiate în
contabilitate prin intermediul conturilor din grupa 78 „Venituri din provizioane
și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare” , grupă ce cuprinde
următoarele două conturi, respectiv:

Contul 781 „Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere
privind activitatea de exploatare”. După conținutul economic este cont de
rezultat iar după funcția contabilă, asimilat conturilor de pasiv.
Se creditează cu valoarea veniturilor din provizioanele sau ajustările
pentru depreciere anulate sau diminuate astfel:
– venituri din provizioane anulate sau diminuate:

151 „Provizioane” = 7812 „Venituri din provizioane și ajustări
pentru depreciere privind activitatea de
exploatare”

– venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor anulate sau
diminuate:

%
290 „Ajustări pentru deprecierea
deprecierea imobilizărilor”
291 „Ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor corporale”
293 „Ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor în curs” = 7813 „Venituri di n ajustări pentru
imobilizărilor necorporale”

308 – venituri din ajustări pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de
execuție anulate sau diminuate:

39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor
și producției în curs de execuție” = 7814 „Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante”

– venituri din ajustări pentru deprecierea creanțelor anulate sau diminuate:

49 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor” = 7814 „Venituri din ajustări pentru
deprecierea activelor circulante”
Se de bitează la finele perioadei contabile, la încorporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide:

781 „Venituri din provizioane și ajustări
pentru depreciere privind activitatea de
exploatare” = 121 „Profit sau pierdere”

Contul 786 „Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de
valoare” . După conținutul economic este cont de rezultat iar după funcția
contabilă, asimilat conturilor de pasiv. Contul se creditează cu valoarea veniturilor
din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare sau investițiilor
pe termen scurt anulate sau diminuate, astfel:
– venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor
financiare anulate sau diminuate:

296 „Ajustări pentru pierderea de valoare
a imobilizărilor f inanciare” = 7863 „Venituri financiare din ajustări
pentru pierdere de valoare a imobilizărilor
financiare”

– venituri din ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de
trezorerie anulate sau diminuate:

59 „Ajustări pentru pierderea de valoare
imobilizărilor financiare” = 7864 „Venituri financiare din ajustări
pentru pierdere de valoare a activelor
circulante”

– sumele reprezent ând diminuarea sau anularea ajustă rilor pentru
deprecierea crean țelor decontă ri în cadrul grupului ș i cu
acționarii/as ociații:

495 „Ajustări pentru deprecierea
creanțelor -decontări în cadrul grupului și
cu acționarii/asociații” = 7864 „Venituri financiare din ajustări
pentru pierdere de valoare a activelor
circulante”

Se debitează la finele perioadei contabile, la înco rporarea acestor venituri
în rezultat, moment în care contul se închide:

786 „Venituri financiare din ajustări = 121 „Profit sau pierdere”

309 pentru pierderea de valoare”

310 CAPITOLUL VIII

Conturile speciale

Sunt utilizate pentru înregistrările contabile în partidă simplă, respectiv
înregistrările se fac în debitul și creditul unui singur cont, fără folosirea de conturi
corespondente.
Conform prevederilor OMFP 1802/2014, cu modificările și completările
ulterioare, drepturile și obligațiile, precum și unel e bunuri care nu pot fi integrate
în activele și datoriile entității se înregistrează în contabilitate în conturi în afara
bilanțului, denumite și conturi de ordine și evidență.
În această categorie se cuprind: angajamente (giruri, garanții, cauțiuni)
acordate sau primite în relațiile cu terții; imobilizări corporale luate cu chirie;
valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie;
debitori scoși din activ, urmăriți în continuare; stocuri de natura obiectelor de
inventar date în folosință; redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii
asimilate; efecte scontate neajunse la scadență; bunuri publice primite în
administrare, concesiune și cu chirie de către regii autonome, societăți/companii
naționale, societăți cu perso nalitate juridică; dobânzi aferente contractelor de
leasing financiar, neajunse la scadență; certificate de emisii de gaze cu efect de
seră primite, care nu au stabilită o valoare și, prin urmare, nu pot fi recunoscute în
conturi bilanțiere, precum și alte valori. În cadrul elementelor extrabilanțiere sunt
cuprinse și activele contingente, respective datoriile contingente.
Sunt evidențiate în contabilitate prin intermediul conturilor din clasa 8
„Conturi speciale” , care cuprinde două grupe:
– 80 „Conturi în afara bilanțului”;
– 89 „Bilanț”.
8. 1. Conturile în afara bilanțului
Sunt evidențiate în conturile din grupa 80 „Conturi în afara bilanțului”
și cuprind:
Contul 801 „Angajamente acordate” ține evidența angajamentelor
acordate de către entitate (giruri, c auțiuni, garanții, alte angajamente acordate),
reflectând eventuala datorie a entității față de terți, generată de angajamentele
asumate. Se desfășoară pe următoarele două conturi:
– 8011 „Giruri și garanții acordate”;
– 8018 „Alte angajamente acordate”.

311 În debitul contului 801 „Angajamente acordate“ se înregistrează valoarea
angajamentelor în momentul acordării lor de către entitate, iar în credit, valoarea
angajamentelor în momentul încetării lor.
Soldul contului reprezintă contravaloarea angajamentelor a cordate de
către entitate, existente la un moment dat.
Contul 802 „Angajamente primite” ține evidența angajamentelor
primite de către entitate (giruri, cauțiuni, garanții, alte angajamente primite),
reflectând eventuala creanță a entității față de terți, g enerată de angajamentele
primite. Se desfășoară pe următoarele două conturi:
– 8021 „Giruri și garanții primite”;
– 8028 „Alte angajamente primite”.
În debitul contului 802 „Angajamente primite“ se înregistrează valoarea
angajamentelor în momentul primirii lor de către entitate, iar în credit, valoarea
angajamentelor în momentul încetării lor.
Soldul contului reprezintă contravaloarea angajamentelor primite de către
entitate, existente la un moment dat.
Contul 803 „Alte conturi în afara bilanțului” , se desf ășoară pe
următoarele conturi:
– 8031 „Imobilizări corporale luate cu chirie ” ține evidența
imobilizărilor corporale luate cu chirie de la terți, în baza contractelor încheiate în
acest scop.
În debitul contului 8031 „Imobilizări corporale luate cu chirie“ se înregistrează,
pe baza contractelor sau proceselor -verbale de închiriere, valoarea de inventar a
imobilizărilor corporale respective luate cu chirie, iar în credit, valoarea acelorași
imobilizări corporale restituite titularilor pe baza proceselor -verbale de predare.
Soldul contului reprezintă valoarea de inventar a imobilizărilor corporale luate cu
chirie la un moment dat.
– 8032 „Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare ” ține
evidența materiilor prime, materialelor și altor valori materia le (imobilizări
corporale, obiecte prețioase etc.) aparținând terților, primite pentru prelucrare,
finisare sau reparare, pe bază de contract.
În debitul contului 8032 „Valori materiale primite spre prelucrare sau
reparare“ se înregistrează, la prețurile p revăzute în contract, valorile materiale
primite pentru prelucrare, finisare sau reparare, iar în credit se înregistrează, la
aceleași prețuri, valorile materiale finisate sau reparate, restituite titularilor.
Soldul contului reprezintă valorile materiale primite spre prelucrare sau
reparare.
– 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau custodie ” ține
evidența valorilor materiale (materii prime și materiale, mărfuri, imobilizări
corporale etc.) primite temporar spre păstrare sau în custodie pe bază de a ct de
predare -primire (scoatere) din custodie, încheiat în acest scop.
În debitul contului 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau
custodie“ se înregistrează, la prețurile prevăzute în documentele încheiate, valorile
materiale primite în custodie sa u păstrare temporară, iar în credit, la aceleași
prețuri, valorile materiale ieșite din custodie sau păstrare ca urmare a restituirii,

312 achiziționării pentru nevoile entității, distrugerii din cauza calamităților, lipsurile
de inventar etc.
Soldul contului reprezintă valoarea materialelor primite în păstrare sau
custodie, existente la un moment dat.
– 8034 „Debitori scoși din activ urmăriți în continuare ” ține evidența
debitorilor insolvabili sau dispăruți scoși din evidență, care potrivit legii sunt
urmăriț i în continuare până la reactivare sau împlinirea termenului de prescripție.
În debitul contului 8034 „Debitori scoși din activ, urmăriți în continuare“ se
înregistrează sumele datorate de debitorii insolvabili sau dispăruți, scoși din activ
iar în credit , sumele reactivate ca urmare a revenirii debitorilor la starea de
solvabilitate sau sumele ale căror termene de urmărire s -au prescris.
Soldul contului reprezintă sumele datorate de debitorii insolvabili sau dispăruți
scoși din activ, nereactivate.
– 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință ”
ține evidența stocurilor de natura obiectelor de inventar date în folosință.
În debitul contului 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în
folosință“ se înregistrează valoarea stocu rilor de natura obiectelor de inventar date
în folosință, iar în credit, aceleași stocuri, în momentul scoaterii lor din folosință.
Soldul contului reprezintă valoarea stocurilor de natura obiectelor de
inventar date în folosință.
– 8036 „Redevențe, locați i de gestiune, chirii și alte datorii asimilate ”
ține evidența sumelor datorate de entitate pentru imobilizărilor primite în leasing
operațional, bunurile concesionate, închiriate sau luate în locație de gestiune,
pentru care nu se recunoaște o imobilizare necorporală.
În debitul contului 8036 „Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii
asimilate“ se înregistrează sumele reprezentând redevențe, locații de gestiune,
chirii și alte datorii asimilate, iar în credit, valoarea datoriilor, efectiv plă tite de
către entitate.
Soldul contului reprezintă contravaloarea redevențelor, locațiilor de
gestiune, chiriilor și altor datorii asimilate pe care entitatea le are de plătit la un
moment dat.
– 8037 „Efecte scontate neajunse la scadență ” ține evidența ef ectelor
comerciale scontate, depuse la bancă, dar neajunse la scadență.
În debitul contului 8037 „Efecte scontate neajunse la scadență“ se
înregistrează efectele scontate, dar neajunse la scadență, depuse la bancă, iar în
credit, efectele scontate ajunse l a termen.
Soldul contului reprezintă efectele scontate depuse la bancă, neajunse la
scadență.
– 8038 „Bunuri publice primite în administrare, concesiune și cu
chirie ” ține evidența bunurilor publice primite în administrare, concesiune și cu
chirie de către regii autonome, societăți/companii naționale, societăți cu
personalitate juridică.
În debitul contului 8038 „Bunuri publice primite în administrare,
concesiune și cu chirie“ se înregistrează valoarea bunurilor publice primite în

313 administrare, concesiune ș i cu chirie de către regii autonome, societăți/companii
naționale, societăți cu personalitate juridică, iar în credit, valoarea celor restituite.
Soldul contului reprezintă valoarea bunurilor publice primite în
administrare, concesiune și cu chirie de cătr e regii autonome, societăți/companii
naționale, societăți cu personalitate juridică, existente în entitate la un moment
dat.
– 8039 „Alte valori în afara bilanțului ” ține evidența bunurilor care au
fost predate în leasing financiar de către entitățile radi ate din Registrul general și
care mai au în derulare contracte de leasing, a angajamentelor de cumpărare sau
vânzare, aferente instrumentelor derivate, precum și a altor valori în afara
bilanțului.
În debitul contului 8039 „Alte valori în afara bilanțului“ se înregistrează
alte valori obținute în afara bilanțului, iar în credit, stingerea obligațiilor entității
în legătură cu aceste valori.
Soldul contului reprezintă alte valori în afara bilanțului, existente la un
moment dat.
Contul 805 „Dobânzi aferente c ontractelor de leasing și contracte
asimilate neajunse la scadență” , evidențiază dobânzile de plătit (cont 8051) și
cele de încasat (cont 8052) aferente contractelor de leasing și altor contracte
similare cu termen de încasare/plată la o dată ulterioară. S e debitează cu valoarea
dobânzilor de plătit sau de încasat și se creditează odată cu decontarea sau
încasarea dobânzilor.
Soldul contului reprezintă valoarea dobânzilor de plătit/încasat aferente
contractelor de leasing și altor contracte similare la fine le perioadei.
Contul 806 „Certificate de emisii de gaze cu efect de seră” ține
evidența certificatelor de emisii de gaze cu efect de seră primite gratuit, potrivit
legii.
În debitul contului 806 „Certificate de emisii de gaze cu efect de seră“ se
evidenția ză certificatele de emisii de gaze cu efect de seră primite gratuit, iar în
credit, cele ieșite din circuit, potrivit legii.
Soldul contului reprezintă numărul certificatelor de emisii de gaze cu efect
de seră de care beneficiază entitatea.
Contul 807 „Act ive contingente” ține evidența activelor contingente
definite în articolul 358 al OMFP 1802/2014 ca „un activ potențial care apare ca
urmare a unor evenimente anterioare datei bilanțului și a cărei existență va fi
confirmată numai prin apariția sau neapari ția unuia sau mai multor evenimente
viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entității”. Spre exemplu,
un activ contingent este reprezentat de un drept de creanță ce poate rezulta dintr –
un litigiu în instanță (de ex. o despăgubire), în care este implicată entitatea și al
cărui rezultat este incert. Activele contingente sunt generate, de obicei, de
evenimente neplanificate sau neașteptate, care pot să genereze intrări de beneficii
economice în entitate. Activele contingente nu trebuie re cunoscute în conturile
bilanțiere. Acestea trebuie prezentate în notele explicative în cazul în care este
probabilă apariția unor intrări de beneficii economice. Activele contingente nu

314 sunt recunoscute nici în situațiile financiare, deoarece ele nu sunt c erte iar
recunoașterea lor ar putea determina un venit care să nu se realizeze niciodată.
În cazul în care realizarea unui venit este sigură, activul aferent nu este un
activ contingent și trebuie procedat la recunoașterea lui în bilanț.
Activele contingen te sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea
corespunzătoare în situațiile financiare a modificărilor survenite. Astfel, dacă
intrarea de beneficii economice devine certă, activul și venitul corespunzător vor
fi recunoscute în situațiile financia re aferente perioadei în care au survenit
modificările. În schimb, dacă este doar probabilă o creștere a beneficiilor
economice, entitatea va prezenta în notele explicative activul contingent.
În debitul contului 807 „Active contingente“ se evidențiază val oarea
activelor contingente înregistrate, iar în credit, cele scoase din conturile
extrabilanțiere.
Soldul contului reprezintă valoarea activelor contingente existente în
entitate.
Contul 808 „Datorii contingente” ține evidența datoriilor contingente. O
datorie contingentă este63:
a) o obligație potențială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute,
anterior datei bilanțului și a cărei existență va fi confirmată numai de apariția sau
neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în
totalitate sub controlul entității; sau
b) o obligație curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute,
anterior datei bilanțului, dar care nu este recunoscută deoarece:
– nu este sigur că vor fi necesare ieșiri de resurse pentru stingerea aceste i
datorii; sau
– valoarea datoriei nu poate fi evaluată suficient de credibil.
O entitate nu va recunoaște în bilanț o datorie contingentă, aceasta fiind
prezentată în notele explicative.
În situația în care o entitate are o obligație angajată în comun cu alte părți,
partea asumată de celelalte părți este prezentată ca o datorie contingentă.
Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dacă a
devenit probabilă o ieșire de resurse care încorporează beneficiile economice.
Dacă se consideră că este necesară ieșirea de resurse, generată de un element
considerat anterior datorie contingentă, se va recunoaște, după caz, o datorie sau
un provizion în situațiile financiare aferente perioadei în care a intervenit
modificarea încadrării evenimentulu i, cu excepția cazurilor în care nu poate fi
efectuată nicio estimare credibilă.
Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul că:
a) provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunând că pot fi
realizate estimări corecte), deoarece const ituie obligații curente la data bilanțului
și este probabil că vor fi necesare ieșiri de resurse pentru stingerea obligațiilor; și
b) datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt:

63 Art. 359 din OMFP 1802/2014.

315 – obligații posibile, dar pentru care trebuie să se c onfirme dacă entitatea
are o obligație curentă care poate genera o ieșire de resurse; sau
– obligații curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaștere în bilanț
(deoarece fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entității
pentru s tingerea obligației, fie nu poate fi realizată o estimare suficient de
credibilă a valorii obligației).
În debitul contului 808 „Datorii contingente“ se evidențiază valoarea
datoriilor contingente înregistrate, iar în credit, cele scoase din conturile
extrabilanțiere.
Soldul contului reprezintă valoarea datoriilor contingente existente.
Contul 809 „Creanțe preluate prin cesionare” ține evidența valorii
nominale a creanțelor preluate prin cesionare.
În debitul contului 809 ”Creanțe preluate prin cesionar” se înregistrează
valoarea nominală a creanțelor preluate prin cesionare, iar în credit, valoarea
nominală a acestor creanțe scoase din evidență pe măsura încasării, cedării către
terți sau datorită imposibilității încasării acestora.
Soldul contului reprezi ntă valoarea nominală a creanțelor preluate prin
cesionare, existente la un moment dat.
8.2. Conturile de deschidere și de închidere a bilanțului
Sunt evidențiate prin intermediul conturilor din grupa 89 „Bilanț” și au ca
destinație să asigure deschiderea conturilor la începutul fiecărui exercițiu financiar
precum și închiderea acestora la finele fiecărui exercițiu financiar. Din grupa 89
„Bilanț”, fac parte:
– Contul 891 „Bilanț de deschidere” asigură deschiderea tuturor
conturilor de bilanț la începutul exercițiului financiar. Se debitează în
corespondență cu creditul conturilor de pasiv și se creditează în corespondență cu
debitul conturilor de activ. După aceste operațiuni, contul se soldează.
– Contul 892 „Bilanț de închidere” asigură închiderea tuturo r conturilor
de bilanț la finele exercițiului financiar. Se debitează în corespondență cu creditul
conturilor de activ și se creditează în corespondență cu debitul conturilor de pasiv.
După aceste operațiuni, contul se soldează.

316 CAPITOLUL IX

Contabilit atea rezultatului exercițiului financiar
9.1. Conceptul de rezultat al exercițiului financiar și formele
acestuia
Rezultatul exercițiului financiar, (respectiv profitul sau pierderea) se
stabilește ca diferență între veniturile și cheltuielile exercițiului , indiferent de data
încasării sau plății lor.
Rezultatul exercițiului cuprinde rezultatul exploatării, rezultatul financiar,
rezultatul brut, rezultatul fiscal și rezultatul net.
Rezultatul exploatării se determină ca diferență între veniturile din
activi tatea de exploatare și cheltuielile de exploatare:

Rezultatul exploatării = Venituri din exploatare – Cheltuieli din exploatare
(profit sau pierdere)

Rezultatul financiar se determină ca diferență între veniturile financiare
și cheltuieli le financiare:

Rezultatul financiar = Venituri financiare – Cheltuieli financiare
(profit sau pierdere)

Rezultatul brut (contabil) se determină prin adăugarea la rezultatul
exploatării a rezultatului financiar (atunci când rezultatul fin anciar se
concretizează în profit), respectiv deducerea din rezultatul exploatării a
rezultatului financiar (atunci când rezultatul financiar se concretizează în
pierdere):

Rezultatul brut al exercițiului = (Rezultatul exploatării ± Rezultatul financiar
(profit sau pierdere)

Rezultatul fiscal , potrivit prevederilor art. 19 din Legea 227/2015 se
calculează trimestrial/anual, cumulat de la începutul anului fiscal, ca diferență
între veniturile și cheltuielile înregistrate conform regleme ntărilor contabile
aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile și deducerile fiscale și la care
se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea rezultatului fiscal se iau în
calcul și elemente similare veniturilor și cheltuielilor, precum și p ierderile fiscale
care se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 7 ani
consecutivi. Recuperarea pierderilor se efectu ează în ordinea înregistrării
acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor

317 legale în vigoare din anul înregistrării acestora. Rezultatul fiscal pozitiv este profit
impozabil , iar rezultatul fiscal negativ este pierdere fiscală.

Rezultat fiscal = Rezultat brut + Cheltuieli nedeductibile – Venituri neimpozabile
– Deduceri fiscale – Pierderi fiscale din exercițiile financiare precedente

În scopul determinării rezultatului fiscal, Legea nr. 227/2015 prevede că
sunt deductibile, numai cheltu ielile efectuate în scopul realizării de venituri
impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare. De
asemenea în actul normativ sunt prezentate și categoriile de cheltuieli cu
deductibilitate limitată sau care sunt nedeductibile la c alculul impozitului pe
profit.

Spre exemplificare, în categoria cheltuielilor cu deductibilitate limitată
se cuprind:

a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra
diferenței rezultate dintre totalul veniturilor impozabile și tot alul cheltuielilor
aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol și cheltuielile
cu impozitul pe profit :

(Profit contabil + Cheltuiala cu impozitul pe profit + Cheltuielile de protocol) × 2%

b) cheltuielile sociale, în limita un ei cote de până la 2%, aplicată asupra
valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 – Codul
muncii, cu modificările și completările ulterioare. Intră sub incidența acestei
limite, cu prioritate, ajutoarele pentru naștere, aju toarele pentru înmormântare,
ajutoarele pentru boli grave sau incurabile și protezele, precum și cheltuielile
pentru funcționarea corespunzătoare a unor activități ori unități aflate în
administrarea contribuabililor: grădinițe, creșe, servicii de sănătate acordate în
cazul bolilor profesionale și al accidentelor de muncă până la internarea într -o
unitate sanitară, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de
nefamiliști, pentru școlile pe care le au sub patronaj, precum și alte cheltuieli
efectuate în baza contractului colectiv de muncă. În cadrul acestei limite, pot fi
deduse și cheltuielile reprezentând: tichete de creșă acordate de angajator în
conformitate cu legislația în vigoare, cadouri în bani sau în natură oferite copiilor
minori ș i salariaților, cadouri în bani sau în natură acordate salariatelor, costul
prestațiilor pentru tratament și odihnă, inclusiv transportul pentru salariații proprii
și pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariații care au suferit
pierder i în gospodărie și contribuția la fondurile de intervenție ale asociației
profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din școli și centre de plasament:

5% x C heltuielile cu salariile personalului

318 c) perisabilitățile, în limitele stabilite de organele d e specialitate ale
administrației centrale, împreună cu instituțiile de specialitate, cu avizul
Ministerului Finanțelor Publice;
d) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori,
potrivit legii;
e) cheltuielile cu provizioane și rezer ve, în limita prevăzută de lege;
f) cheltuielile cu dobânda și diferențele de curs valutar, în limita prevăzută
de lege;
g) amortizarea, în limita prevăzută de lege;
h) cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele de pensii
facultative, în l imita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într -un
an fiscal, pentru fiecare participant;
i) cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei
sume reprezentând echivalentul în lei a 250 euro într -un an fiscal, pen tru fiecare
participant;
j) cheltuielile pentru funcționarea, întreținerea și repararea locuințelor de
serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are
sedii secundare, deductibile în limita corespunzătoare suprafețelor c onstruite
prevăzute de Legea locuinței nr. 114/1996, republicată, cu modificările și
completările ulterioare, care se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%;
k) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații aferente unui sediu
aflat în locuinț a proprietate personală a unei persoane fizice, folosită și în scop
personal, deductibile în limita corespunzătoare suprafețelor puse la dispoziția
societății în baza contractelor încheiate între părți, în acest scop;
l) cheltuielile de funcționare, între ținere și reparații, aferente
autoturismelor folosite de persoanele cu funcții de conducere și de administrare
ale persoanei juridice, deductibile limitat, la cel mult un singur autoturism aferent
fiecărei persoane cu astfel de atribuții.

Spre exemplifica re, din categoria cheltuielilor nedeductibile fac parte:

a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat,
inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent,
precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt
nedeductibile și cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în numele
persoanelor fizice și juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România,
precum și cheltuielile cu impozitul pe profit amânat înregistrat de către
contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele
internaționale de raportare financiară;
b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și penalitățile,
datorate către autoritățile române/străine, potrivit prevederilor legale;
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor
corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu
au fost încheiate contracte de asigurare, precum și taxa pe valoarea adăugată
aferentă, dacă aceasta este datorată. Nu intră sub incidența acestor prevederi

319 stocurile și mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamități
naturale sau a altor cauze de forță majoră, în condițiile stabilite prin norme;
d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate
salariaților sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost
impozitată prin reținere la sursă;
e) cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât
cele gen erate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate
contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;
f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document
justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau
intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;
g) cheltuielile înregistrate de societățile agricole, constituite în baza legii,
pentru dreptul de folosință al terenului agricol adus de membrii asociați, peste
cota de distribuție din producția realizată din folosința acestuia, prevăzută în
contractul de societate sau asociere;
h) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
i) cheltuielile cu contribuțiile plătite peste limitele stabilite sau care nu
sunt reg lementate prin acte normative;
j) cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele
angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;
k) alte cheltuieli salariale și/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitat e
la angajat;
l) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte
prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării
acestora în scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate
contracte;
m) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele
contribuabilului, precum și cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu
excepția celor care privesc bunurile reprezentând garanție bancară pentru creditele
utilizate în desfășurarea activității pentru care este autorizat contribuabilul sau
utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor
contractuale;
n) pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau
în lit igiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, precum și pierderile
înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu. În această
situație, contribuabilii care scot din evidență clienții neîncasați sunt obligați să
comun ice în scris acestora scoaterea din evidență a creanțelor respective, în
vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz;
o) cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat și cheltuielile privind
bursele private, acordate potrivit le gii; contribuabilii care efectuează sponsorizări
și/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind
sponsorizarea, cu modificările ulterioare, și ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002,
republicată, cu modificările și completările ulteri oare, precum și cei care acordă
burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente în
limita minimă precizată mai jos:

320 1. 0,5 la mie din cifra de afaceri;
2. 20 % din impozitul pe profit datorat.
În limitele respectiv e se încadrează și cheltuielile de sponsorizare a
bibliotecilor de drept public, în scopul construcției de localuri, al dotărilor,
achizițiilor de tehnologie a informației și de documente specifice, finanțării
programelor de formare continuă a bibliotecari lor, schimburilor de specialiști, a
burselor de specializare, a participării la congrese internaționale;
p) cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un
document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fi scală
a fost suspendat în baza ordinului președintelui Agenției Naționale de
Administrare Fiscală;
r) cheltuielile cu taxele și cotizațiile către organizațiile neguvernamentale
sau asociațiile profesionale care au legătură cu activitatea desfășurată de
contribuabili și care depășesc echivalentul în lei a 4.000 euro anual;
s) cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în
cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreștere
a valorii acestora;
ș) 50 % din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu
sunt utilizate exclusiv în scopul activității economice, cu o masă totală maximă
autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să nu aibă mai mult de 9 scaune
de pasageri, incluzând și sca unul șoferului, aflate în proprietatea sau în folosința
contribuabilului;
t) cheltuielile cu beneficiile acordate salariaților în instrumente de
capitaluri cu decontare în acțiuni;
ț) cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, indiferent de natura lo r,
dovedite ulterior ca fiind legate de fapte de corupție, potrivit legii.

Potrivit prevederilor noului Codul fiscal aprobat prin legea nr. 227/2015,
în categoria veniturilor neimpozabile se cuprind:
a) dividendele primite de la o persoană juridică română ;
b) diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate
ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la
persoanele juridice la care se dețin titluri de participare. Acestea sunt impozabile
la data cesi onării, transmiterii cu titlu gratuit, retragerii capitalului social sau
lichidării persoanei juridice la care se dețin titlurile de participare;
c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s -a acordat deducere,
veniturile din reducerea sau an ularea provizioanelor pentru care nu s -a acordat
deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, veniturile din
restituirea ori anularea unor dobânzi și/sau penalități de întârziere pentru care nu
s-a acordat deducere, precum și venituril e reprezentând anularea rezervei
înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice;
d) veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri și
memorandumuri aprobate prin acte normative;

321 e) veniturile din impozitul pe p rofit amânat determinat și înregistrat de
către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele
internaționale de raportare financiară;
f) veniturile reprezentând modificarea valorii juste a investițiilor
imobiliare/activelor bi ologice, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul
bazat pe valoarea justă de către contribuabilii care aplică reglementările contabile
conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară. Aceste sume sunt
impozabile concomitent cu dedu cerea amortizării fiscale, respectiv la momentul
scăderii din gestiune a acestor investiții imobiliare/active biologice, după caz.
Impozitul pe profit se determină prin aplicarea asupra rezultatului fiscal
a cotei prevăzute de lege (în prezent cota este de 16 %). Declararea și plata
impozitului pe profit, cu excepțiile prevăzute de lege, se efectuează trimestrial,
până la data de 25 inclusiv a primei luni următoare încheierii trimestrelor I – III.
Definitivarea și plata impozitului pe profit aferent anului fiscal respectiv se
efectuează până la termenul de depunere a declarației privind impozitul pe profit.
Contribuabilii, pot opta pentru declararea și plata impozitului pe profit anual, cu
plăți anticipate, efectuate trimestrial, urmând ca regularizarea dato riei să se
realizeze odată cu închiderea exercițiului financiar. Impozitul pe profit se
înregistrează în contabilitate în debitul contului 691 „Cheltuieli cu impozitul pe
profit” în corespondență cu creditul contului 4411 „Impozitul pe profit”,
respectiv p rin nota contabilă:

691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 4411 „Impozitul pe profit”

Impozitul pe venitul microîntreprinderilor este calculat, și achitat
trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care
se declar ă impozitul, de către persoana juridică română care îndeplinește
cumulativ următoarele condiții, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:
a) realizează venituri, altele decât cele din activități desfășurate în
domeniul bancar, în domeniile asigur ărilor și reasigurărilor, al pieței de capital sau
în domeniile jocurilor de noroc;
b) realizează venituri, altele decât cele din consultanță și management, în
proporție de peste 80 % din veniturile totale;
c) a realizat venituri care nu au depășit echival entul în lei a 100.000
euro64;
d) capitalul social al acesteia este deținut de persoane, altele decât statul și
autoritățile locale;
e) nu se află în dizolvare cu lichidare, înregistrată în registrul comerțului
sau la instanțele judecătorești, potrivit legi i.
Se calculează prin aplicarea cotei de impozitare, ce variază între 1 și 3 %,
funcție de numărul de salariați (1 % – peste 2 salariați, inclusiv; 2 % – un salariat;
3 % – fără salariați) asupra bazei impozabile. Baza impozabilă a impozitului pe
venituril e microîntreprinderi lor, o constituie veniturile din orice sursă, respectiv

64 Art. 1 din OUG 50/2015 pentru modificarea și completarea Legii 227/2015 privind Codul fiscal

322 totalul veniturilor tri mestriale care sunt înregistrate în credi tul conturilor din clasa
a 7-a „Conturi de venituri ”, din care se scad :
a) veniturile a ferente costurilor stocurilor de produse;
b) veniturile aferente costurilor serviciilor în curs de execuție;
c) veniturile din producția de imobilizări corporale și necorporale;
d) veniturile din subvenții;
e) veniturile din provizioane și ajustări pentru depreciere ori pierdere de
valoare;
f) veniturile rezultate din restituirea sau anularea unor dobânzi și/sau
penalități de întârziere, care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul
profitului impozabil;
g) veniturile realizate din despăgubiri, de la societățile de
asigurare/reasigurare, pent ru pagubele produse bunurilor de natură
stocurilor sau a activelor corporale proprii;
h) veniturile din diferențe de curs valutar;
i) veniturile financiare înregistrate ca urmare a decontării creanțelor și
datoriilor în lei în funcție de un curs valutar diferi t de cel la care au fost
înregistrate inițial . Începând cu dată de 1 ianua rie 2015, entitățile nu se
mai eva luează în funcție de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la
finele exercițiului financiar sumele înregistrate în conturile 4093
"Avansuri a cordate pentru imobilizari corporale", 4094 "Avansuri
acordate pentru imobilizări necorporale" și 419 "Clienți – creditori".
Astfel, este important că în aceste c onturi să se înregis treze doar sumele
achitate/încasate sub formă de avans, conform contracte lor încheiate între
părți;
j) valoa rea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării , înregistrate în
contul 709 „Reduceri comerciale acordate”;
k) valoarea caselor de marcat achiziționate, în conformitate cu documentul
justificativ, în luna punerii în fu ncțiune.
La baza impozabilă se adaugă valoarea reducerilor comerciale primite de la
furnizori ulterior facturării , evidențiate în contul 609 „Reduceri comerciale
primite” . Conform Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale
individuale ș i situațiile financiare consolidate, aprobate prin OMFP 1802/2014,
începând cu 01 ianua rie 2015 reducerile comerciale acordate de furnizor și
înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul reducerii costul de achizi ție al
bunurilor. Atunci când ach iziția de produse și primirea reducerii comerciale sunt
tratate împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de
asemenea, costul de achiziție al bunurilor.
Este evidențiat în contabilitate în debitul contului 698 „Cheltuieli cu
impozitul pe venit și alte impozite” în corespondență cu creditul contului 4418
„Impozitul pe venit”:

698 „Cheltuieli cu impozitul pe venit și
alte impozite” = 4418 „Impozitul pe venit”

323 Plata către bugetul statului a impozitului pe profit/venit datorat d e entitate
se efectuează prin nota contabilă:

441 „Impozitul pe profit/venit” = 5121 „Conturi la bănci în lei”

Prin deducerea din profitul brut a impozitului pe profit/venit se obține
profitul net al exercițiului financiar ce urmează a fi repartizat, în exercițiul
financiar următor, pe destinațiile legale aprobate de Adunarea Generală a
Acționarilor sau Asociaților.

Rezultatul net al exercițiului = Profit brut – Impozit pe profit/venit
9.2. Contabilitatea rezultatului exercițiului financiar
În conta bilitate, rezultatul definitiv al exercițiului financiar (profitul
sau pierderea) se determină prin intermediul c ontului 121 „Profit sau pierdere” .
După conținutul economic, este cont de capitaluri proprii iar după funcția
contabilă, este cont bifuncțional .
Se creditează la finele perioadei contabile prin încorporarea veniturilor în
rezultat:

%
70 „Venituri din vânzări de produse,
mărfuri, servicii prestate și din alte
activități”
71 „Variația stocurilor”
72 „Venituri din producția de imobilizări”
74 „Veni turi din subvenții de exploatare”
75 „Alte venituri de exploatare”
76 „Venituri financiare”
77 „Venituri extraordinare”
78 „Venituri din provizioane și ajustări
pentru depreciere sau pierdere de valoare” = 121 „Profit sau pierdere”

Atunci când entitatea a înregistrat pierderi în exercițiile financiare
precedente, contul 121 „Profit sau pierdere” se creditează cu valoarea pierderilor
reportate sau acoperite, astfel:
– reportarea pierderii neacoperite:

117 „Rezultatul reportat” = 121 „Profit și pierdere”

– acoperirea pierderii prin diminuarea capitalului social:

101 „Capital social” = 121 „Profit și pierdere”

324 – acoperirea pierderii prin diminuarea rezervelor:

106 „Rezerve” = 121 „Profit și pierdere”

Debitarea contului 121 „Profit și pierdere”, se r ealizează la finele
perioadei contabile cu:
– decontarea cheltuielilor asupra rezultatului:

121 „Profit și pierdere” = %
60 „Cheltuieli privind stocurile”
61 „Cheltuieli cu lucrările și serviciile
executate de terți”
62 „Cheltuieli cu alte servicii execut ate
de terți”
63 „Cheltuieli cu impozite, taxe și
vărsăminte asimilate”
64 „Cheltuieli cu personalul”
65 „Alte cheltuieli de exploatare”
66 „Cheltuieli financiare”
67 „Cheltuieli extraordinare”
68 „Cheltuieli cu amortizările,
provizioanele și ajustările pe ntru
depreciere sau pierdere de valoare”
69 „Cheltuieli cu impozitul pe profit și
alte impozite”

– cota parte din profitul brut obținut în exercițiul financiar încheiat,
repartizată pentru constituirea rezervei legale:

121 „Profit și pierdere” = 129 „Re partizarea profitului”

Notă: În situațiile financiare întocmite la sfârșitul exercițiului financiar,
contul 121 „Profit sau pierdere” este evidențiat fie cu sold creditor, ce reprezintă
profitul net ce urmează a fi reportat și repartizat în exercițiul fi nanciar următor, pe
destinațiile legale aprobate de AGA fie cu sold debitor, reprezentând pierderea
netă ce urmează a fi reportată și recuperată în exercițiile financiare viitoare.

Contul 121 „Profit sau pierdere” se închide în exercițiul financiar
următo r cu valoarea profitului net ce urmează a fi repartizat pe destinațiile legale
aprobate de AGA:

121 „Profit și pierdere” = 1171 „Rezultatul reportat”

Contul 129 „Repartizarea profitului”, ține evidența repartizărilor din
profitul contabil a sumelor de stinate constituirii rezervei legale . După conținutul
economic este cont rectificativ al rezultatului exercițiului financiar iar după
funcția contabilă, cont de activ.

325 Se debitează la finele exercițiului financiar numai cu valoarea profitului
repartizat pe ntru constituirea rezervei legale:

129 „Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale”

Notă: Atunci când la finele exercițiului financiar, entitatea economică
înregistrează profit iar cuantumul acestuia depășește eventualele pierderi
înregistrate în e xercițiile financiare precedente, în situațiile financiare întocmite la
finele exercițiului financiar, contul 129 „Repartizarea profitului” apare cu sold
debitor, ce reprezintă partea din profitul contabil repartizat pentru constituirea
rezervei legale.

Contul 129 „Repartizarea profitului” se închide în exercițiul financiar
următor, cu valoarea profitului repartizat pentru constituirea rezervei legale:

121 „Profit și pierdere” = 129 „Repartizarea profitului”

Așa cum s -a mai precizat, rezultatul net al e xercițiului financiar curent
este supus repartizării pe destinațiile legale aprobate de Adunarea Generală a
Acționarilor sau Asociaților.
Repartizarea profitului pe destinații, se realizează în exercițiul financiar
următor, după aprobarea de către Adunarea Generală a Acționarilor sau
Asociaților a situațiilor financiare anuale prin intermediul contului 1171
„Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită” . După conținutul economic este cont de capitaluri proprii iar după
funcția contabilă, cont bifuncțional.
Notă: Aspectele privind funcțiunea contului au fost prezentate la
subcapitolul 1.2.2.
9.2.1. Aplicație privind contabilitatea rezultatului exercițiului
financiar și repartizarea acestuia pe destinațiile legale,
aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților
Entitatea economică, societate pe acțiuni, înregistrează la începutul
exercițiului financiar curent un capital social subsris vărsat de 200.000 lei si
rezerve legale constituite, în sumă de 15.000 lei. În cursul exercițiului financiar
curent nu s -au produs modificări ale capitalului social. Veniturile totale ale
exercițiului financiar însumează 10.000.000 lei și cheltuielile totale 8.000.000 lei.
Entitatea înregistrează cheltuielile nedeductibile fiscal (d espăgubiri, amenzi și
penalități plătite) în sumă totală de 500.000 lei. Adunarea generală a acționarilor
hotărăște ca profitul net să se distribuie în propor ție de 80% sub forma de
dividende și în proporție de 20% pentru constituirea altor rezerve. Divide ndele
sunt impozitate cu cota de 5%. Se achită din contul de la bancă impozitul pe
dividende precum și dividendele nete cuvenite acționarilor.

326 Înregistrările contabile legate de aceste operațiuni sunt:
a) La finele exercițiului financiar curent:
– închider ea conturilor de venituri:

Clasa 7 „Venituri” = 121 „Profit sau pierdere” 10.000.000

– închiderea conturilor de cheltuieli:

121 „Profit sau pierdere” = Clasa 6 „Cheltuieli” 8.000.000

– constituirea rezervei legale ( 5% aplicată asupra profitului conta bil,
înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile
neimpozabile și se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile,
până ce aceasta va atinge 20% din capitalul social subscris și vărsat) :
Rezerva legală maximă ded uctibilă care se poate constitui în exercițiul
financiar curent este de: 125.000 lei, conform următorului calcul:

[5%  (10.000.000 – 8000.000 + 500.000)] lei = 125.000 lei

În consecință, rezerva legală se poate completa în cursul exercițiului
financiar curent cu suma de 25 000 lei, până la nivelul valorii deductibile de
40.000 lei (a atins 20% din capitalul social al entității economice).

129 „Repartizarea profitului” = 1061 „Rezerve legale” 25.000

– înregistarea impozitului pe profit în sumă de 396.0 00 lei, conform
următorului calcul:

Impozit pe profit = (venituri – cheltuieli + cheltuieli neded uctibile – rezerva legală) x 16%
Impozit pe profit = (10.000.000 – 8.000.000 +500.000 – 25. 000) x 16% = 396.000 lei

691 „Cheltuieli cu impozitul pe
profit” = 4411 „Impozit pe profit” 396.000

– închiderea contului de cheltuieli cu impozitul pe profit:

121 „Profit sau pierdere” = 691 „Cheltuieli cu impozitul pe
profit” 396.000

Notă: Se constată că la finele exercițiului financiar N, contul 121 „Prof it
sau pierdere” înregistrează sold creditor (profit net) de 1 604 000 lei, conform
următorului calcul:
(10.000.000 – 8.000.000 – 396.000 = 1.604.000 lei).

327 b) În exercițiul financiar N+1 :
– închiderea conturilor 121 și 129:

121 „Profit sau pierdere” = %
129 „Repartizarea profitului”
1171 „Rezultatul reportat” 1.604.000
25.000
1.579.000

– repartizarea profitului net conform hotărârii AGA:

1171 ”Rezultatul reportat” = %
457 „Dividende de plată”
1068 „Alte rezerve” 1.579.000
1.263.200
315.800

– reținerea impozitului pe dividende : (5% x 1.263.200 = 63.160)

457 „Dividende de plată” = 446 „Alte impozite, taxe și
vărsăminte asimilate” 63.160

– achitarea către bugetul statului a impozitului pe dividende și a
dividendelor nete acționarilor:

%
446 „Alt e impozite, taxe și
vărsăminte asimilate”
457 „Dividende de plată” = 5121 „Conturi curente la bănci” 1.263.200
63.160

1.200.040

328 CAPITOLUL X

Lucrări de închidere a exercițiului financiar
10.1. Situațiile financiare anuale – sursa informațiilor c ontabile
Potrivit art. 27 aliniatul 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată,
cu modificările și completările ulterioare, exercițiul financiar reprezintă perioada
pentru care trebuie intocmite situațiile financiare anuale și, de regulă, coincide cu
anul calendaristic, având o durată de 12 luni. Excepție fac entitățile care se
constituie în cursul exercițiului financiar, pentru care acesta începe la data
înmatriculării la Oficiul Registrului Comerțului și se încheie odată cu anul
calendaristic.
Exercițiul financiar al unei entități care se lichidează, începe de la data
încheierii exercițiului financiar anterior și se încheie în ziua precedentă datei când
începe lichidarea. Perioada de lichidare este considerată un exercițiu financiar,
indiferent de durata sa. Exercițiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic
pentru sucursalele și filialele cu sediul în Romania, care aparțin unei persoane
juridice cu sediul în străinătate, cu excepția instituțiilor de credit și instituțiilor
financiare neba ncare, dacă exercițiul financiar diferă pentru persoana juridică de
care aparțin.
Încheierea exercițiului financiar se concretizează din punct de vedere
contabil, prin întocmirea situațiilor financiare anuale. Ele trebuie să ofere o
imagine fidelă, clară și completă a poziției financiare, performanței financiare și a
celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată de entitate, potrivit
reglementărilor contabile.
Situațiile financiare întocmite cu respectarea prevederilor Legii
contabilității n r. 82/1991 republicată, cu modificările și completările ulterioare,
pentru a fi utile, ele trebuie să fie relevante și să reprezinte exact ceea ce își
propun să reprezinte65. Caracteristicile calitative fundamentale ale ale
informațiilor financiare sunt rel evanța și reprezentarea exactă. U tilitatea
informatiilor relevante si reprezentate exact este amplificată de alte
caracteristici calitative precum: comparabilitatea, verifi cabilitatea,
oportunitatea și inteligibilitatea. Situațiile financiare anuale trebui e să ofere
utilizatorilor externi:
– reprezentarea fidelă a rezultatelor și poziției financiare a entității;
– reflectarea realității economice a evenimentelor și tranzacțiilor și nu
numai forma legală a acestora;
– imparțialitatea;
– prudența;

65 Secțiunea 2.3 din OMFP nr. 1802/2014

329 – prezentar ea tuturor aspectelor semnificative cu privire la modificările
produse în gestiunea entității economice.
1. Persoanele juridice de interes public66 care aplică Standardele
internaționale de raportare financiară (IFRS), al căror exercițiu financiar coincide
cu anul calendaristic întocmesc și depun la unitățile teritoriale ale Ministerului
Finanțelor Publice raportări contabile anuale la 31 decembrie, care cuprind
următoarele formulare67:
a) Situația activelor, datoriilor și capitalurilor proprii;
b) Situația v eniturilor și cheltuielilor (cod 20);
c) Date informative (cod 30);
d) Situația activelor imobilizate (cod 40).
Formularele „Situația activelor, datoriilor și capitalurilor proprii“,
„Situația veniturilor și cheltuielilor“, „Date informative“ și „Situația activelor
imobilizate“, cuprinse în raportarea contabilă anuală la 31 decembrie, sunt
întocmite pe baza balanței de verificare cuprinzând informațiile determinate
potrivit prevederilor IFRS. Evaluarea și înregistrarea elementelor patrimoniale se
realizează utilizând Planul de conturi general (anexa nr. 1).
Situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt
supuse auditului statutar, care se efectuează de către auditori statutari, persoane
fizice sau juridice autorizate.
2. Entități le mijlocii și mari (cele care la data bilanțului depășesc limitele
a cel puțin două dintre următoarele trei criterii de mărime: total active 4.000.000
euro; cifră de afaceri netă 8.000.000 euro și număr mediu de salariați în cursul
exercițiului financiar 50, precum și entitățile de interes public
(societățile/companiile naționale, societăț ile cu capital integral sau
majoritar de stat și regiile autonome ), întocmesc situații financiare anuale, care
cuprind68:
a) Bilanț (cod 10);
b) Contul de profit și pierde re (cod 20);
c) Situația modificărilor capitalului propriu;
d) Situația fluxurilor de trezorerie;
e) Note explicative la situațiile financiare.
Acestea vor fi însoțite de formularul „Date informative“ (cod 30) și
formularul „Situația activelor imobilizate “ (cod 40).
3. Entitățile mici care la data bilanțului nu se încadrează la microentități și
nu depășesc limitele a cel puțin două dintre criteriile: total active 4.000.000 euro;
cifră de afaceri netă 8.000.000 euro și număr mediu de salariați în cursul
exercițiului financiar 50), pot opta pentru un sistem simplificat de contabilitate.
Prin sistem simplificat de contabilitate se înțelege un set de reguli de bază privind

66 Categoriile de persoane juridice de interes public sunt cele prevăzute la pct. 27 al ar t. I din OUG nr. 37
din 13 aprilie 2011, MO nr. 285/ 22 aprilie 2011.
67 Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 65/2015 privind principalele aspecte legate de întocmirea
și depunerea situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la
unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, MO nr. 69/ 27 ianuarie 2015.
68 Secțiunea 1.3 din OMFP nr. 1802/2014.

330 evaluarea, înregistrarea elementelor patrimoniale utilizând un plan de conturi
simplifica t și prezentarea acestora în situațiile financiare anuale care cuprind69:
a) Bilanț prescurtat;
b) Cont de profit și pierdere;
c) Notele explicative la situațiile financiare anuale.
Optional, pot intocmi situaț ia modific ărilor capitalului propriu și/sau si tuația
fluxurilor de trezorerie .
4. Microentitățile , societăți care la data bilanțului îndeplinesc cel puțin
două dintre criteriile: total active 350.000 euro; cifră de afaceri netă 700.000 euro
și număr mediu de salariați în cursul exercițiului financiar 10), pot opta pentru un
sistem simplificat de contabilitate, întocmind bilanț prescurtat și cont prescurtat de
profit și pierdere.

A. Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă
elementele direct legate de evaluarea poziției financiare, respectiv
activele, datoriile și capitalurile proprii. Se întocmește la sfârșitul
exercițiului financiar, precum și în celelalte situații prevăzute de lege (fuziune,
divizare sau încetarea activității). În bilanț elementele de activ și datorii sunt
grupate după natură și lichiditate, respectiv natură și exigibilitate.
Un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor
evenimente trecute, de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare
pentru entitate. Un activ este recunoscut în contabilitate și prezentat în bilanț
atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către
entitate și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
Beneficiile economice re prezintă potențialul de a contribui, direct sau
indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această
contribuție se reflectă fie sub forma creșterii intrărilor de numerar, fie sub forma
reducerii ieșirilor de numerar, de exempl u, prin reducerea costurilor de producție.
Potențialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau
împreună cu alte active pentru prestarea de servicii sau producerea de bunuri
destinate vânzării de către entitate. De asemenea, p otențialul poate îmbrăca forma
convertibilității în numerar sau echivalente de numerar.
O datorie reprezintă o obligație actuală a entității ce decurge din
evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de
resurse care încorp orează beneficii economice. O datorie este recunoscută în
contabilitate și prezentată în bilanț atunci când este probabil că o ieșire de resurse
încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligații prezente
și când valoarea la care se v a realiza această decontare poate fi evaluată în mod
credibil.
Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acționarilor sau
asociaților în activele unei entități după deducerea tuturor datoriilor sale.

69 Secțiunea 2.1 din OMFP nr. 1802/2014.

331 B. Contul de profit sau pierdere oferă info rmații privind performanța
financiară a unei entități economice evidențiată prin intermediul veniturilor și
cheltuielilor și cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului,
grupate după natura lor, precum și rezultatul exercițiulu i financiar (profit sau
pierdere), formatul acestuia fiind aprobat prin Ordinul ministrului finanțelor
publice nr. 1802/2014, cu modificările și completările ulterioare.
Veniturile constituie creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul pe rioadei contabile, sub formă de intrări sau creșteri ale activelor ori
reduceri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii,
altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor.
Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul perioadei contabile sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor
ori creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii,
altele decât cele rezultate din distribuir ea acestora către acționari.

C. Situația modificărilor capitalului propriu , reprezintă o componentă
separată a situațiilor financiare și evidențiază:
– profitul net sau pierderea netă a perioadei și influența asupra capitalului
propriu;
– tranzacțiile de capital cu proprietarii și repartizările către aceștia;
– modificări ale capitalului propriu la începutul și sfârșitul perioadei;
– creșterea sau scăderea activului net în cursul exercițiului financiar.

D. Situația fluxurilor de trezorerie constituie un instrument important în
aprecierea echilibrului financiar al entității. Așa cum remarcau doi reputați
economiști canadieni70 „informațiile conținute în tabloul fluxurilor de trezorerie,
alături de cele conținute de celelalte documente de sinteză, trebuie să ajute
investitorii, creditorii și alți utilizatori în evaluarea lichidității și solvabilității
entității, precum și a capacității ei de a obține resurse interne, de a -și rambursa
datoriile, de a reinvesti și de a distribui dividende proprietarilor”.
În va rianta românească fluxul de trezorerie este reprezentat de variația
trezoreriei nete între două perioade diferite:

Cash flow = Trezoreria netă N – Trezoreria netă N -1

Potrivit prevederilor OMFP nr. 1802/2014, fluxurile de trezorerie se
calculează distinc t pe trei tipuri de activități:
a) Fluxuri de trezorerie din activități de exploatare, obținute ca diferență
între încasările din exploatare (vânzarea bunurilor, executarea de lucrări, prestări
de servicii etc.) și plățile privind activitatea de exploatare (furnizori, salarii,
impozite și taxe, creditori diverși etc.).
Se poate calcula prin două metode: directă și indirectă.

70 Louis Menard, Nandi Chlala, Comptabilité intermediare, Ottaw a, 1992.

332 – Metoda directă, potrivit căreia, fluxurile de trezorerie din exploatare se
determină ca diferență între totalul veniturilor încasate din exploatare și totalul
plăților generate de exploatare astfel:

VENITURI ÎNCASATE
– PLĂȚI GENERATE DE EXPLOATARE
– PLATĂ IMPOZIT PROFIT
= CASH DIN EXPLOATARE

– Metoda indirectă presupune ajustarea profitului net cu veniturile și
cheltuielile care nu au efect asupra trezoreriei până la obținerea cash flow -ului din
exploatare, astfel:

PROFIT NET
– ELEMENTE CE NU AU EFECT ASUPRA LICHIDITĂȚILOR
= CASH DIN EXPLOATARE

b) Fluxuri de trezorerie din activități de investiții, reprezentând diferența
dintre încasările și plățile generate de operațiile de investire și dezinvestire,
respectiv: încasări din vânzarea de terenuri, clădiri, instalații și echipamente,
încasări din rambursarea avansurilor și împrumuturilor de către terți, pe de o parte
iar pe de altă parte, plăți privind achiziții de imobilizări necorporale, corporale și
financiare; împrumuturi acordate, ș.a.
c) Fluxuri de trezorerie din activități de finanțare, calculat ca diferență
între fluxurile de încasări și plăți generate de finanțarea ext ernă a entității cum ar
fi: majorări ale capitalului social prin noi aporturi ale proprietarilor; plata
dividendelor nete; fluxurile de încasări provenind din emisiunea de obligațiuni și
din împrumuturi bancare; fluxurile de plăți generate de rambursarea
împrumuturilor.

E. Notele explicative la situațiile financiare cuprind date și informații
privind:
– Situația activelor imobilizate;
– Situația provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli;
– Repartizarea profitului;
– Analiza rezultatului din exploatare;
– Situația creanțelor și datoriilor;
– Politici contabile adoptate, precum: alegerea metodei de amortizare a
imobilizărilor ; reevaluarea imobilizărilor corporale sau păst rarea costului istoric al
acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în
conservare , a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei ch eltuieli corespunzătoare
ajustării pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor;
contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
– Participații și surse de finanțare;

333 – Informații privind salariații și m embrii organelor de administrație, con –
ducere și de supraveghere;
– Calculul și analiza principalilor indicatori economico -financiari (lichidi –
tate, risc, activitate, profitabilitate etc.);
– Alte informații privind: prezentarea entității; relația cu filia lele, societăți
afiliate sau alte întreprinderi la care deține titluri de participare strategice;
exprimarea în moneda națională a activelor, datoriilor, capitalurilor proprii,
veniturilor și cheltuielilor exprimate inițial într -o monedă străină; impozitul pe
profit/venit, evoluția cifrei de afaceri etc.
10.2. Lucrări premergătoare închiderii exercițiului financiar
Înainte de întocmirea propriu -zisă a situațiilor financiare anuale,
departamentele de specialitate din cadrul entității economice, procedează î n mod
obligatoriu la efectuarea de lucrări premergătoare, precum:
1. Întocmirea balanței de verificare, înainte de inventarierea activelor,
datoriilor și capitalurilor proprii;
2. Inventarierea activelor, datoriilor și capitalurilor proprii;
3. Contabiliza rea operațiunilor de regularizare privind:
– diferențele constatate cu ocazia inventarierii;
– înregistrarea amortizărilor suplimentare, provizioanelor și ajustărilor
privind deprecierile sau pierderile de valoare;
– delimitarea în timp a venit urilor și cheltuielilor.
4. Întocmirea balanței de verificare după inventarierea generală;
5. Determinarea rezultatului exercițiului financiar, a impozitului pe profit
și propunerea către Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților privind
repartizare a profitului net;
6. Completarea setului de formulare ce compun situațiile financiare
anuale, aprobarea lor de către Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților și
depunerea acestora la organele teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice.
10.2.1. Balanța de verificare
Reprezintă un procedeu specific metodei contabilității, care asigură:
verificarea exactității înregistrărilor contabile; legătura între conturile analitice și
contul sintetic pe care îl dezvoltă; legătura între conturile sintetice pr ezentate în
Planul de conturi general (anexa nr. 1) și situațiile financiare anuale precum și
centralizarea datelor contabile curente.
Balanța de verificare se prezintă sub forma unei situații tabelare, cu mai
multe coloane, în care se înscriu datele valor ice preluate din conturi, cu
respectarea celor trei principii fundamentale ale contabilității:
– principiul dublei reprezentări;
– principiul dublei înregistrări;

334 – principiul dublei centralizări.
Cu ajutorul balanței de verificare se verifică corelațiile dintre egalitățile
generate de dubla înregistrare a operațiilor patrimoniale în contabilitate, respectiv
concordanța dintre totalul înregistrărilor din registrul – jurnal și totalul rulajelor
debitoare și totalul rulajelor creditoare din balanță, precum și concordanța dintre
totalul soldurilor finale debitoare și creditoare din cartea mare și totalul soldurilor
finale debitoare și creditoare din balanță.
Balanțele de verificare pot fi clasificate după mai multe criterii:

1. După numărul de egalități pe car e le conțin, distingem:
a) balanțe de verificare cu o serie de egalități;
b) balanțe de verificare cu două serii de egalități;
c) balanțe de verificare cu trei serii de egalități;
d) balanțe de verificare cu patru serii de egalități.

a) Ba lanța de verificare cu o serie de egalități (mai rar utilizată în
activitatea practică), din punct de vedere al conținutului, se prezintă în două
variante și anume:
a1) balanța de verificare a sumelor, cuprinzând două coloane cu sume
debitoare și creditoar e, al căror total trebuie să fie egal, respectiv:

Total sume debitoare = Total sume creditoare

BALANȚA DE VERIFICARE A SUMELOR
Simbolul conturilor Denumirea conturilor TOTAL SUME
Debitoare Creditoare
1
2
.
n
* TOTAL T.S.D. T.S.C.

a2) balanța de verificare a soldurilor, cuprinzând două coloane de solduri
finale, debitoare și creditoare, care de asemenea trebuie să fie egale între ele,
respectiv:

Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

BALANȚA DE VERIFICARE A SOLDURILOR
Simbolul con turilor Denumirea conturilor Solduri finale
Debitoare Creditoare
1
2
.
n

335 * TOTAL T.Sd.D. T.Sd.C.

b) Balanța de verificare cu două serii de egalități , este o combinație
între balanța de sume și cea de solduri, având ca primă serie, egalitatea dint re total
sume debitoare și total sume creditoare iar ca a doua serie, egalitatea între
soldurile finale debitoare și cele creditoare, respectiv:

I. Total sume debitoare = Total sume creditoare
II. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

BALA NȚA DE VERIFICARE A SUMELOR ȘI SOLDURILOR
Simbolul
conturilor Denumirea
conturilor Sume totale Solduri finale
D C D C
1
2
.
n
* TOTAL T.S.D. T.S.C. T.Sd.D. T.Sd.C.

c) Balanța de verificare cu trei serii de egalități , cuprinde coloane
valorice d e: rulaje cumulate (debitoare și creditoare); total sume (debitoare și
creditoare) și solduri finale (debitoare și creditoare). Egalitățile în cadrul acestui
tip de balanță sunt:

I. Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
II. Total sume deb itoare = Total sume creditoare
III. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

BALANȚA DE VERIFICARE CU TREI SERII DE EGALITĂȚI
Simbolul
conturilor Denumirea
conturilor Rulaje cumulate Total sume Solduri finale
D C D C D C
1
2
.
n
* TOTAL T.R.D. T.R.C. T.S.D. T.S.C. Sdf. D Sdf. C.

d) Balanța de verificare cu patru serii de egalități , cuprinde patru serii
de coloane valorice, respectiv: solduri inițiale (debitoare și creditoare); rulaje
cumulate (debitoare și creditoare); total sume (debitoare și creditoare) și solduri
finale (debitoare și creditoare). Cele patru serii de egalități ale acestui tip de
balanță sunt:

I. Solduri inițiale debitoare = Solduri inițiale creditoare

336 II. Rulaje cumulate debitoare = Rulaje cumulate creditoare
III. Total sume debitoare = Total sume creditoare
IV. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare

BALANȚA DE VERIFICARE CU PATRU SERII DE EGALITĂȚI
Simbolul
conturilor Denumirea
conturilor Solduri inițiale Rulaje
cumulate Total sume Solduri finale
D C D C D C D C
1
2
.
n
* TOTAL Sdi. D Sdi. C. T.R.D. T.R.C. T.S.D. T.S.C. Sdf. D Sdf. C.

2. După tipul de conturi pentru care se întocmesc , se disting:
a) balanțe de verificare analitice;
b) balanța de verificare sintetică.

a) Balanțele de verificare analitice se întocmesc lunar, numărul acestora
fiind egal cu numărul de conturi sintetice care comportă dezvoltare în analitice.
Printre conturile sintetice care se dezvoltă obligatoriu în conturi analitice
menționăm: 301 „Materii pr ime”; 401 „Furnizori”; 4111 „Clienți”; 446 „Alte
impozite, taxe și vărsăminte asimilate”; 447 „Fonduri speciale -taxe și vărsăminte
asimilate”; 461 „Debitori diverși”; 462 „Creditori diverși” etc.
Balanțele de verificare analitice asigură legătura între con tul sintetic
pentru care se întocmesc și conturile analitice ce compun respectivul cont sintetic.
Spre deosebire de balanțele de verificare sintetice, cele analitice, nu se bazează pe
serii de egalități, ele urmărind doar corelații între contul sintetic și conturile
analitice componente. Cel mai des întâlnite în practică sunt balanțele analitice de
solduri, cu un singur etalon de evidență (cel valoric) sau cu două etaloane de
evidență (cantitativ și valoric), al căror total sold final (debitor sau creditor, după
caz), trebuie să fie egal cu soldul final debitor sau creditor al contului sintetic.

BALANȚA DE VERIFICARE ANALITICĂ A CONTULUI “CLIENȚI”
Conturile
analitice Denumirea conturilor
analitice TOTAL SUME SOLD
Debitoare Creditoare
1
2
.
n
* TOTAL
* Contul sintetic Clienți

b) Balanța de verificare sintetică , are formă tabelară și conține 1 -4 serii
de egalități valorice. Entitățile economice au obligația să întocmească lunar o

337 singură balanță de verificare sintetică, care va cuprinde toa te conturile ce conțin
elemente valorice. Pe baza balanței se verifică exactitatea înregistrărilor în
conturile sintetice și se stabilesc legăturile între conturile sintetice și bilanțul
contabil.
Balanțele de verificare sintetice îndeplinesc următoarele funcții mai
importante:
1. Funcția de verificare a exactității înregistrărilor contabile . Această
funcție se materializează în diversele corelații ce se stabilesc în interiorul balanței
de verificare precum și între balanța de verificare și alte documente contabile.
Astfel, în interiorul balanței de verificare se stabilesc următoarele corelații:
– Total solduri inițiale debitoare = Total solduri inițiale creditoare;
– Total rulaj cumulat debitor = Total rulaj cumulat creditor;
– Total sume debitoare = Total sume creditoare;
– Total solduri finale debitoare = Total solduri finale creditoare;

Soldul inițial + Rulaj cumulat = Total sume
(debitor sau creditor) (debitor sau creditor) (debitoare sau creditoare)

Soldul fin al = Total sume debitoare – Total sume creditoare
(debitor sau creditor)

Corelațiile între balanța de verificare și alte documente financiar -contabile
sunt următoarele:
– Soldurile inițiale din balanța de verificare a anului curent sunt egale cu
soldurile finale ale balanței de verificare încheiate la finele exercițiului financiar
anterior;
– Totalul rulajului cumulat din balanța de verificare încheiată la finele
unei luni trebuie să corespundă cu totalul “Registrului – jurnal” stabilit pentru
aceea lună.

2. Funcția de centralizare a existenței, mișcării și transformării
mijloacelor economice și a surselor de formare a acestora . Face referire la
aceea că, operațiile efectuate de entitate în cursul lunii, au corespondent în suma
rulajelor debit oare sau creditoare ale conturilor sintetice prezentate în balanța de
verificare.

3. Funcția de legătură între conturile sintetice și situațiile financiare
anuale . Constă în aceea că, datele necesare completării situațiilor financiare
anuale, nu se preia u direct din conturi, mai întâi ele sunt înregistrate în balanța de
verificare sintetică și numai după verificarea exactității acestora, sunt trecute în
situațiile financiare anual

338 10.2.2. Organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura
activelor, datoriilor și capitalurilor proprii
10.2.2.1. Conținutul, importanța și modul de organizare al
inventarierii
Inventarierea elementelor natura activelor, datoriilor și capitalurilor
proprii71 reprezintă ansamblul operațiunilor prin care se constată existența tuturor
acestor elemente, cantitativ -valoric sau numai valoric, după caz, în gestiunea
entității, la data la care aceasta se efectuează.
Se poate afirma că inventarierea are un dublu scop și anume:
– stabilirea situației reale a gestiunii entităț ii sub aspectul mărimii faptice
a acestuia, care se realizează prin compararea existentului faptic de bunuri cu cel
înscris în evidența contabilă;
– determinarea valorii actuale (de piață sau de inventar) a elementelor de
activ și de pasiv deținute de enti tate.
Potrivit prevederilor legale, entitățile au obligația de a efectua
inventarierea generală a elementelor de activ și pasiv, la începutul activității, cel
puțin odată pe an, de regulă la sfârșitul anului, pe parcursul funcționării entității,
în cazul fuzionării, divizării sau încetării activității, precum și în următoarele
situații:
a) în cazul modificării prețurilor;
b) la cererea organelor de control;
c) ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune;
d) la predarea -primirea g estiunii;
e) cu prilejul reorganizării gestiunilor;
f) ca urmare a calamităților naturale, forță majoră sau alte cazuri prevăzute
de lege.
Potrivit articolului 7, aliniatul 1 din Legea contabilității nr. 82/1991
republicată, răspunderea pentru buna organiz are a lucrărilor de inventariere revine
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația
gestionării entității și care elaborează și transmit comisiilor de inventariere
instrucțiuni scrise în acest sens.
În situațiile finan ciare anuale elementele de natura activelor, datoriilor și
capitalurilor proprii se reflectă și se evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord
cu rezultatele inventarierii. Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care
acesta este recunoscut dup ă ce se deduc amortizarea acumulată, pentru activele
amortizabile și ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.

71 Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, M.Of. nr.
704/20.10.2009.

339 10.2.2.2. Inventarierea generală a elementelor de natura activelor,
datoriilor și capitalurilor proprii
Inventarierea se e fectuează de către comisii de inventariere formate din
cel puțin două persoane, numite prin decizie scrisă emisă de persoanele autorizate,
care au și obligația de a lua măsuri pentru crearea condițiilor corespunzătoare de
lucru pentru comisiile de inventar iere. În comisiile de inventariere trebuie să fie
numite persoane cu pregătire corespunzătoare, tehnică și economică, cunoscătoare
a domeniului de activitate.
Decizia de inventariere trebuie să menționeze componența comisiei,
numele responsabilului comisie i, modul de efectuare a inventarierii , gestiunile
supuse inventarierii, data de începere și terminare a operațiunilor. Când se
consideră necesar, comisiile de inventariere pot fi coordonate de către o comisie
centrală numită de asemenea prin decizie emisă de conducerea entității. Este de
menționat faptul că din comisiile de inventariere nu pot face parte gestionarii
depozitelor supuse inventarierii și nici contabilii care țin evidența gestiunii
respective.
Comisiile de inventariere au obligația de a lua o serie de măsuri
organizatorice, printre care:
a) înainte de începerea inventarierii, trebuie să ia o declarație scrisă de la
gestionar, din care să rezulte dacă: gestionează valori materiale și în alte locuri de
depozitare; are în gestiune și bunuri aparț inând terților; are cunoștință despre
unele plusuri sau lipsuri în gestiune; are valori materiale nerecepționate; a primit
sau eliberat valori materiale fără documente; deține numerar din vânzarea
bunurilor; are documente de primire -eliberare care nu au fo st operate în evidența
gestiunii.
În plus, gestionarul va menționa obligatoriu în declarația sa felul, numărul
și data ultimului document de intrare și de ieșire a bunurilor în/din gestiune.
b) să identifice toate locurile în care există valori materiale ce urmează a fi
inventariate;
c) să asigure închiderea și sigilarea, în prezența gestionarului ori de câte
ori se întrerup operațiunile de inventariere iar la reluarea inventarierii să verifice
dacă sigiliul este intact;
d) să bareze și să semneze fișele d e magazie, la ultima operație,
menționând data la care s -au inventariat valorile materiale;
e) să verifice dacă este cazul, numerarul din casă și să stabilească suma
încasărilor din ziua curentă;
f) să controleze dacă toate instrumentele și aparatele de mă sură și
cântărire au fost verificate și funcționează normal.
Toate bunurile ce se inventariază se înscriu în “Listele de
inventariere”(cod 14 -3-12/b), care trebuie să se întocmească pe locuri de
depozitare, gestiuni și categorii de bunuri.
Metodele de in ventariere sunt diferențiate în funcție de natura elementelor
supuse inventarierii, astfel:

340 – Stabilirea stocurilor faptice la bunurile materiale se face prin numărare,
cântărire, măsurare sau cubare după caz. La anumite categorii de bunuri unde
practic me todele prezentate mai sus ar conduce la degradări sau pierderi de bunuri
ori la cheltuieli importante cu inventarierea, este admisă inventarierea prin calcule
tehnice;
– Creanțele și datoriile față de terți (în principal clienți și furnizori) se
inventaria ză prin confirmarea pe baza extraselor a valorii creanței sau datoriei de
către persoanele fizice sau juridice de la care entitatea are de încasat sau față de
care are de achitat anumite sume de bani;
– Disponibilitățile aflate în conturi la bănci (în lei și devize) se
inventariază prin confruntarea soldurilor din extrasele de cont emise de bănci cu
cele din contabilitate;
– Disponibilitățile în lei și devize din casierie se inventariază în ultima zi
lucrătoare a exercițiului financiar, după înregistrarea t uturor operațiunilor de
încasări și plăți privind exercițiul respectiv, prin confruntarea soldurilor din
„Registrul de casă” cu cele din contabilitate;
– Celelalte elemente se inventariază prin verificarea realității soldurilor
conturilor respective;
– Bunurile depreciate, inutilizabile, deteriorate, greu vandabile etc precum
și creanțele și obligațiile incerte ori în litigiu, se inventariază pe „Liste de
inventariere” separate.
10.2.2.3. Stabilirea și înregistrarea în contabilitate a rezultatelor
inventari erii
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate
faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico -operativă
(fișele de magazie) și din contabilitate. Ele sunt sintetizate în „Procesul verbal de
inventariere” întocmit și semnat de comisia de inventariere la sfârșitul acestei
operațiuni care cuprinde și unele aspecte ce s -au desprins în urma inventarierii
unei anumite gestiuni. Procesul verbal privind rezultatele inventarierii trebuie să
conțină, în pr incipal, următoarele elemente: data întocmirii, numele și prenumele
membrilor comisiei de inventariere, numărul și data deciziei de numire a comisiei
de inventariere, gestiunea/gestiunile inventariată/inventariate, data începerii și
terminării operațiunii de inventariere, rezultatele inventarierii, concluziile și
propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor și ale lipsurilor constatate și
persoanele responsabile, precum și propuneri de măsuri în legătură cu acestea,
volumul stocurilor depreciate, f ără mișcare, cu mișcare lentă, greu vandabile, fără
desfacere asigurată și propuneri de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul
economic, propuneri de scoatere din funcțiune a imobilizărilor corporale,
respectiv din evidență a imobilizărilor necorp orale, propuneri de scoatere din uz a
materialelor de natura obiectelor de inventar și declasare sau casare a unor stocuri,
constatări privind păstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integrității

341 bunurilor din gestiune, precum și alte aspecte legat e de activitatea gestiunii
inventariate.
Propunerile cuprinse în procesul -verbal al comisiei de inventariere se
prezintă, în termen de 7 zile lucrătoare de la data încheierii operațiunilor de
inventariere, administratorului, ordonatorului de credite sau pe rsoanei
responsabile cu gestiunea entității. Acesta, cu avizul conducătorului
compartimentului financiar -contabil și al conducătorului compartimentului
juridic, decide asupra soluționării propunerilor făcute, cu respectarea dispozițiilor
legale. La procesu l verbal se anexează:
a) Decizia de numire a comisiei de inventariere;
b) Declarația de inventar luată de către comisie de la gestionar înaintea
începerii inventarierii;
c) Listele de inventariere, semnate pe fiecare filă de către membrii
comisiei de inven tariere și de către gestionar, în care sunt înscrise cu cerneală sau
pix, fără ștersături și spații libere, bunurile sau valorile inventariate. Ele servesc ca
document pentru stabilirea lipsurilor sau plusurilor de valori materiale constatate
cu ocazia inv entarierii;
d) Extrasele transmise spre confirmare debitorilor și creditorilor;
e) Alte documente apreciate ca fiind necesare de către comisia de
inventariere.
Procesul verbal de inventariere, împreună cu anexele sale este predat
comisiei centrale de inven tariere sau conducătorului unității, după caz. Acest set
de documente servește pentru realizarea primului scop al inventarierii și anume
acela de stabilire a situației reale a gestiunii sub aspectul mărimii faptice a
acesteia.
În vederea atingerii celui de -al doilea scop esențial al inventarierii și
anume stabilirea valorii actuale a elementelor patrimoniale, se utilizează
„Registrul -inventar” (cod 14 -1-2), în care se înregistrează valoric, pe baza listelor
de inventariere, toate elementele de activ și de p asiv inventariate, grupate după
natura lor, conform posturilor din bilanțul contabil. Completarea registrului –
inventar se efectuează în momentul în care se stabilesc soldurile tuturor conturilor
bilanțiere, inclusiv cele aferente impozitului pe profit, și ajustările pentru
depreciere sau pierdere de valoare, după caz.

REGISTRU -INVENTAR la data de 31 decembrie an N
Nr.
crt. Recapitulația
elementelor
inventariate Valoarea
contabilă Valoarea de
inventar Diferențe de evaluare (de
înregistrat)
Valoare Cauz ele diferențelor
1 2 3 4 5 6

Întocmit, Verificat,

342 Evaluarea, cu ocazia inventarierii, a elementelor de natura activelor,
datoriilor și capitalurilor proprii se face cu respectarea principiului permanenței
metodelor, potrivit căruia metodele și regulile de evaluare trebuie menținute,
asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile. Stabilirea valorii de
inventar a bunurilor are în vedere principiul prudenței, potrivit căruia se ține
seama de toate ajustările de valoare datorate depr ecierilor sau pierderilor de
valoare, astfel:
a) Evaluarea imobilizărilor corporale și necorporale, se face la valoarea de
inventar, stabilită funcție de utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieței. Fac
obiectul evaluării și imobilizările în curs de aprovizionare și în curs de execuție.
Corectarea valorii imobilizărilor necorporale și corporale și aducerea lor la nivelul
valorii de inventar se efectuează, funcție de tipul de depreciere existentă, fie prin
înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată o
depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru
depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestora.
În cazul imobilizărilor corporale și necorporale, la determina rea
pierderilor din depreciere pot fi avute în vedere, de către evaluatori independenți
sau personalul entității, și alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe
fluxuri de numerar).
b) Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contab ilă, mai
puțin ajustările pentru depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată
inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea contabilă a stocurilor
este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminue ază până la
valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere. Valoarea
realizabilă netă a stocurilor reprezintă prețul de vânzare estimat care ar putea fi
obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate
pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare
vânzării. Fac obiectul evaluării și stocurile în curs de aprovizionare sau de execuție .
c) Evaluarea la inventar a creanțelor și a datoriilor se face la valoarea lo r
probabilă de încasare sau de plată. Diferențele constatate în minus între valoarea
de inventar stabilită la inventariere și valoarea contabilă a creanțelor se
înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanțelor.
Pentru crean țele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.
d) Disponibilitățile bănești, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile
de garanție, acreditivele, ipotecile, precum și alte valori aflate în casieria unităților
se evaluează la valoar ea contabilă.
e) Mărcile poștale, timbrele fiscale, tichetele de călătorie, bonurile
cantități fixe, biletele de spectacole, biletele de intrare în muzee, expoziții și altele
asemenea se evaluează la valoarea lor nominală. În cazul unor bunuri de această
natură depreciate sau fără utilizare se constituie ajustări pentru pierdere de
valoare.
f) Pentru elementele de natura datoriilor, diferențele constatate în plus
între valoarea de inventar și valoarea contabilă se înregistrează în contabilitate, pe
seama el ementelor corespunzătoare de datorii.
g) Capitalurile proprii rămân evidențiate la valorile din contabilitate.

343 În cazul în care se constată că valoarea de inventar a bunurilor este mai
mare decât valoarea cu care acestea sunt evidențiate în contabilitate, în listele de
inventariere se înscriu valorile din contabilitate.
În cazul în care valoarea de inventar a bunurilor este mai mică decât
valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se înscrie valoarea de inventar.
Pentru elementele de natura acti velor la care s -au constatat deprecieri, pe
baza listelor de inventariere întocmite distinct comisia de inventariere face
propuneri de ajustări pentru depreciere sau ajustări pentru pierdere de valoare,
după caz, ori de înregistrare a unor amortizări supli mentare (pentru deprecierile
ireversibile ale imobilizărilor amortizabile), acolo unde este cazul, arătând
totodată cauzele care au determinat aceste deprecieri.
Pentru toate plusurile, lipsurile și deprecierile constatate la bunuri, precum
și pentru pagub ele determinate de expirarea termenelor de prescripție a creanțelor
sau din alte cauze, comisia de inventariere solicită explicații scrise de la
persoanele care au răspunderea gestionării bunurilor, respectiv a urmăririi
decontării creanțelor. Pe baza expl icațiilor primite și a documentelor analizate,
comisia de inventariere stabilește natura lipsurilor, pierderilor, pagubelor și
deprecierilor constatate, precum și natura plusurilor, propunând, în conformitate
cu dispozițiile legale, modul de regularizare a diferențelor dintre datele din
contabilitate și cele faptice, rezultate în urma inventarierii.
În situația constatării unor plusuri în gestiune, bunurile respective se
evaluează potrivit reglementărilor contabile aplicabile. În cazul bunurilor
constatate lipsă, ce urmează a fi imputate, care nu pot fi cumpărate de pe piață,
valoarea de imputare se stabilește de către o comisie formată din specialiști în
domeniul respectiv.
Potrivit legii, este obligatorie înregistrarea în contabilitate a diferențelor
const atate cu ocazia inventarierii.

I. Bunurile și valorile constatate plus la inventariere , se înregistrează în
contabilitate ca și intrări în gestiunea entității economice, astfel:
1. Bunuri de natura imobilizărilor necorporale și corporale constatate plus
la inventariere:

%

20 „Imobilizări necorporale”
21 „Imobilizări corporale” = 4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor”

Lunar, suma reprezentând amortizarea calculată la imobilizările
necorporale și corporale constatate plus la inventar, va f i trecută la venituri prin
nota contabilă:

4754 „Plusuri de inventar de natura
imobilizărilor” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

344 2. Bunurile de natura stocurilor (inclusiv stocurile fără mișcare) constatate
plus la inventariere:
a) plusuri la mater ii prime:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” în roșu ( –)

b) plusuri la materiale consumabile:

602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile” = = 302 „Materiale consumabile” în roșu ( –)

c) plusuri la materiale de natura obiectelor de inventar aflate în exploatare:

603 „Cheltuieli privind obiectele
de inventar” = 303 „Materiale de natura obiectelor
de inventar” în roșu ( –)

d) plusuri la semifabricate, produse și active biologice de natura
stocurilor:

%
34 „Produse”
361 „Active bi ologice de natura
stocurilor” = 711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

e) plusuri la mărfuri (situația în care evidența este ținută la cost de
achiziție):

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” în roșu ( –)

f) plusuri la m ărfuri în unitățile comerciale cu amănuntul:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” = 371 „Mărfuri” în roșu ( –)
în roșu ( –)
în roșu ( –)
în roșu ( –)

g) plusuri la ambalaje:

608 „Cheltuieli privind
ambalajele” = 381 „Ambalaje” în roșu ( –)

3. Disponibilități bănești constatate plus la inventariere:

531 „Casa” = 7588 „Alte venituri din exploatare”

345 II. Bunurile și valorile constatate lipsă la inventariere , neimputabile, se
evaluează și se înregi strează în contabilitate la valoarea contabilă.
Lipsurile imputabile se recuperează de la persoanele vinovate, la valoarea
de înlocuire prin care se înțelege costul de achiziție al bunului respectiv la data
constatării pagubei, ce cuprinde prețul de cumpăr are practicat pe piață, la care se
adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA colectată, cheltuielile de transport,
aprovizionare și alte cheltuieli accesorii. În cazul bunurilor constatate lipsă, ce
urmează a fi imputate, care nu pot fi cumpărate de pe pi ață, valoarea de înlocuire
se stabilește de către o comisie formată din specialiști în domeniul respectiv.
Lipsurile la inventar, se înregistrează în contabilitate ca ieșiri din
gestiunea entității, astfel:

a) lipsuri de imobilizări corporale integral amo rtizate:

281 „Amortizări privind imobilizările
corporale” = 21X „Imobilizări corporale”

b) lipsuri de imobilizări corporale amortizate parțial:

%
281 „Amortizări privind imobilizările”
6583 „Cheltuieli privind activele cedate și
alte operații de capita l” = 21X „Imobilizări corporale”

c) lipsuri de materii prime:

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime”

d) lipsuri de materiale consumabile:

602 „Cheltuieli cu materialele
consumabile” = 302 „Materiale consumabile”

e) lipsuri de mat eriale de natura obiectelor de inventar aflate în exploatare
(înregistrate pe cheltuielile de exploatare la darea în folosință):

Credit 8035 „Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință”

f) lipsuri de semifabricate, produse, active biologi ce de natura stocurilor:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse” = %
34 „Produse”
361 „Active biologice de natura
stocurilor”

346 g) lipsuri de active biologice de natura stocurilor provenite din producție
proprie, evaluate la preț standard (prestabilit):

%
711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”
368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

h) lipsuri de active biologice de natura stocurilor achiziționate de la terți,
evaluate la preț standard (prestabilit):

%
606 „Cheltuieli privind activele biologice
de natura stocurilor”
368 „Diferențe de preț la active biologice
de natura stocurilor” = 361 „Active biologice de natura
stocurilor”

j) lipsuri de produse e valuate la preț standard (prestabilit):

%
711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”
348 „Diferențe de preț la produse” = 34 „Produse”

k) lipsuri de produse evaluate la cost efectiv:

711 „Venituri aferente costurilor
stocurilor de produs e” = 34 „Produse”

l) lipsuri de mărfuri în gestiunile care țin evidența la cost de achiziție:

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri”

m) lipsuri de mărfuri în gestiunile care țin evidența la preț de vânzare cu
ridicata:

%
607 „Cheltuieli p rivind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri” = 371 „Mărfuri”

n) lipsuri de mărfuri în gestiunile cu amănuntul:

%
607 „Cheltuieli privind mărfurile”
378 „Diferențe de preț la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă” = 371 „Mărfuri”

347 o) lipsuri de ambala je:

608 „Cheltuieli privind ambalajele” = 381 „Ambalaje”

p) lipsuri de numerar în casierie:

6588 „Alte cheltuieli de exploatare” = 531 „Casa”

Notă: În situația în care lipsurile la inventar sunt imputabile, pe lângă
înregistrările prezentate mai sus se mai efectuează în contabilitate și imputația
contravalorii acestor bunuri în sarcina persoanelor vinovate, la valoarea de
înlocuire, plus taxa pe valoarea adăugată colectată:

461 „Debitori diverși”
(4282 „Alte creanțe în legătură cu
personalul”)
= %
758 „Alte venituri din exploatare”
4427 „TVA colectată”

În creditul contului 758 „Alte venituri din exploatare” se înregistrează
valoarea de înlocuire a bunului respectiv la data constatării lipsei iar în creditul
contului 4427 „TVA colectată” se va înre gistra suma rezultată din aplicarea cotei
de TVA asupra valorii de înlocuire a bunului respectiv la data constatării pagubei.
Potrivit prevederilor legale, diferenț ele de inventar calitative , trebuie
tratate în comtabilitate diferențiat, astfel :
a) În caz ul elementelor de activ : dacă valoarea de inventar dep ășeste
valoarea contabil ă, plusul de valoare rezultat nu se contabilizează, menținându -se
valoarea contabilă; dacă valoarea de inventar este mai mic ă decât valoarea
contabil ă, diferența constatat ă în minus va fi contabilizat ă sub forma amortiză rii
și/sau ajustă rilor pentru depreciere.
b) În cazul elementelor de datorii și capitaluri proprii : dacă valoarea de
inventar depăș este valoarea contabil ă, plusul de valoare va fi contabilizat pe
seama constituirii de provizioane pentru riscuri și cheltuieli; dacă valoarea de
inventar este mai mic ă decât valoarea contabil ă, diferen ța constatată în minus nu
se înregistreaz ă în contabilitate , menținându -se valoarea contabilă .
10.2.2.4. Contabilitatea operațiunilor privind înregistrarea la finele
exercițiului financiar a amortizărilor suplimentare,
provizioanelor, ajustărilor pentru deprecieri sau pierdere de
valoare și delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor
În scopul reflectării de către situațiile financiare anuale a unei imagini
fidele, clare și complete a gestiunii entității economice, actele normative în
vigoare72 prevăd ca la finele exercițiului f inanciar, trebuie să constituie

72 OMFP nr. 1802/2014

348 provizioane și/sau ajustări pentru deprecieri sau pierdere de valoare pentru
elementele de bilanț care necesită astfel de corecții.
La finele fiecărui exercițiu financiar, provizioanele și ajustările constituite
la sfârșitul exercițiului precedent sau în cursul anului se analizează și se
regularizează fie prin diminuare sau anulare, fie prin majorare.
La finele fiecărei luni precum și la închiderea exercițiului financiar,
diferențele de curs valutar, aferente creanțelor și da toriilor, se înregistrează în
conturile de cheltuieli financiare (nefavorabile) sau de venituri financiare
(favorabile) după caz.
Cheltuielile efectuate și veniturile realizate în perioada curentă, dar care
privesc perioadele sau exercițiile următoare, pre cum și operațiunile în curs de
clarificare, se înregistrează distinct în contabilitate, prin folosirea conturilor de
regularizare.
După înregistrarea în contabilitate a diferențelor constatate cu ocazia
inventarierii elementelor de natura activelor, datori ilor și capitalurilor proprii,
amortizărilor suplimentare, provizioanelor și ajustărilor pentru deprecieri sau
pierdere de valoare și delimitării în timp a veniturilor și cheltuielilor se
procedează la întocmirea balanței de verificare finale și a situații lor financiare
anuale.
10.3. Aprobarea și publicarea situațiilor financiare anuale
Potrivit prevederilor legale, situațiile financiare anuale întocmite, privite
ca un tot unitar, se vor semna de persoana însărcinată cu elaborarea acestora, vor
fi însușite de consiliul de administrație prin semnătura președintelui acestuia și
aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților (organism care
aprobă și repartizarea profitului sau acoperirea pierderii).
Potrivit prevederilor art. 29 din Legea contabi lității nr. 82/1991,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, situațiile financiare anuale
trebuie însoțite de raportul administratorilor, raportul de audit statutar sau raportul
comisiei de cenzori, propunerea de distribuire a profitului s au de acoperire a
pierderii contabile și declarația scrisă a administratorului prin care își asumă
răspunderea pentru întocmirea situațiilor financiare și confirmă că:
a) politicile contabile utilizate la întocmirea situațiilor financiare anuale
sunt în co nformitate cu reglementările contabile aplicabile;
b) situațiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a poziției financiare,
performanței financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea
desfașurată;
c) persoana juridică își desfășoară activitatea în condiții de continuitate.
Membrii organelor de administrație, de conducere și supraveghere ale
persoanelor juridice au obligația de a asigura ca situațiile financiare anuale și
raportul administratorilor să fie intocmite și publicate în conf ormitate cu legislația
națională.

349 Potrivit legii, raportul administratorilor trebuie să conțină:
– analiza fidelă a evoluției și performanței activităților entității pe durata
exercițiului financiar, a situației sale la încheierea acestuia și descrierea
principalelor riscuri și incertitudini cu care se confruntă;
– valoarea dividendelor propuse a fi acordate acționarilor sau asociaților;
– informații asupra evenimentelor importante survenite în cadrul entității,
în perioada scursă de la închiderea exerciț iului financiar, ce au afectat bunul mers
al activității sale;
– informații asupra evoluției activității entității într -un viitor previzibil;
– informații asupra activităților din domeniul cercetării și dezvoltării
entității;
– informații privind mediul în conjurător și angajații;
– informații privind acțiunile proprii: achiziții de acțiuni în cursul
exercițiului financiar și valoarea plăților efectuate; vânzări de acțiuni proprii și
valoarea încasărilor; numărul și valoarea nominală a tuturor acțiunilor
achiziționate și deținute precum și ponderea pe care o reprezintă acestea în
capitalul social;
– existența de sucursale ale entității;
– utilizarea de către entitate a instrumentelor financiare în cazul în care
sunt semnificative pentru evaluarea activelor, d atoriilor, poziției financiare și a
profitului sau pierderii.
Conform prevederilor art. 36 din Legea contabilității nr. 82/1991,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, entitățile economice care în
exercițiul financiar curent au desfășurat activitate, depun un exemplar al situațiilor
financiare anuale la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, după
cum urmează:
a) societățile, companiile naționale, regiile autonome, institutele naționale
de cercetare -dezvoltare, subunităț ile fără personalitate juridică din România care
aparțin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, cu excepția subunităților
deschise în România de societăți rezidente în state aparținând Spațiului Economic
European, în termen de 150 de zile de la î ncheierea exercițiului financiar;
b) celelalte persoane juridice, în termen de 120 de zile de la încheierea
exercițiului financiar;
c) persoanele juridice care de la constituire nu au desfășurat activitate,
precum și subunitățile fără personalitate juridic ă din România care aparțin unor
persoane juridice cu sediul în străinătate, care de la constituire nu au desfășurat
activitate, depun o declarație în acest sens, în termen de 60 de zile de la încheierea
exercițiului financiar, la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice.

350 ANEXĂ

PLANUL DE CONTURI GENERAL APROBAT PRIN OMFP
1802/2014, CU MODIFICĂRILE ȘI COMPLETĂRILE ULTERIOARE

CLASA I – CONTURI DE CAPITALURI

10 CAPITAL ȘI REZERVE

101 Capital
1011 Capital subscris nevărsat
1012 Capital subscris vărsat
1015 Patrimoniul regiei
1016 Patrimoniul public73
1017 Patrimoniul privat74
1018 Patrimoniul institutelor naționale de cercetare – dezvoltare
103 Alte elemente de capitaluri proprii
1031 Beneficii acordate angajațiilor sub for ma instrumentelor de capitaluri
proprii
1033 Diferențe de curs valutar în relație cu investiția netă într -o entitate
străină75
1038 Diferențe din modificarea valorii juste a activelor financiare
disponibile în vederea vânzării și alte elemente de capitaluri proprii
104 Prime legate de capital
1041 Prime de emisiune
1042 Prime de fuziune/divizare
1043 Prime de aport
1044 Prime de conversie a obligațiunilor în acțiuni
105 Rezerve de reevaluare
106 Rezerve
1061 Rezerve legale
1063 Rez erve stat utare sau contractuale
1068 Alte rezerve
107 Diferențe de curs valutar din conversie76
108 Interese care nu controlează77
1081 Interese care nu controlează – rezultatul exercițiului financiar
1082 Interese care nu controlează – alte capitaluri propr ii
109 Acțiuni proprii
1091 Acțiuni proprii deținute pe termen scurt
1092 Acțiuni proprii deținute pe termen lung

73 Acest cont apare doar la entitățile care nu au finalizat procedurile legale de transfer al bunurilor de
natura patrimoniului public
74 Acest cont apare doar la entitățile care dețin, potrivit legii, bunuri de natura patrimoniului privat.
75 Acest cont apar e numai în situațiile financiare anuale consolidate.
76 Acest cont apare numai în situațiile financiare anuale consolidate.
77 Acest cont apare numai în situațiile financiare anuale consolidate.

351 1095 Acțiuni proprii reprezentând titluri deținute de societatea absorbită la
societatea absorbantă

11 REZULTATUL REPORTAT

117 Rezultatul reportat
1171 Rezultatul reportat rep rezentând profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită
1172 Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai
puțin IAS 2978
1173 Rezultatul reportat provenit din modificările p oliticilor contabile
1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile
1175 Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare
1176 Rezultatul reportat prov enit din trecerea la aplicarea r eglementărilor
contabile conforme cu directivele europene79

12 REZULTATUL EXERCIȚIULUI FINANCIAR

121 Profit sau pierdere
129 Repartizarea profitului

14 CÂȘTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA,
RĂSCUMPĂRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU
ANULAREA INSTR UMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII

141 Câștiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri
proprii
1411 Câștiguri legate de vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii
1412 Câștiguri legate de anularea instrumentelor de capitaluri prop rii
149 Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
1491 Pierderi rezultate din vânzarea instrumentelor de capitaluri proprii
1495 Pierderi rezultate din reorganizări, car e sunt determinate de anularea
titlurilor deținute
1498 Alte pierderi legate de instrumente de capitaluri proprii

15 PROVIZIOANE

151 Provizioane
1511 Provizioane pentru litigii
1512 Provizioane pentru garanții acordate clienților
1513 Provizi oane pentru dezafectare imobil izări corporale și alte acțiuni
similare legate de acestea
1514 Provizioane pentru restructurare
1515 Provizioane pentru pensii și obligații similare

78 Acest cont apare doar la entitățile care au aplicat Reglement ările contabile aprobate prin Ordinul
ministrului finanțelor publice nr. 94/2001 și până la închiderea soldului acestui cont.
79 În acest cont se evidențiază eventualele diferențe rezultate din dispozițiile tranzitorii cuprinse în
prezentele reglementări, î n condițiile prevăzute de acestea.

352 1516 Provizioane pentru impozite
1517 Provizioane pentru terminarea co ntractului de muncă
1518 Alte provizioane

16 ÎMPRUMUTURI ȘI DATORII ASIMILATE

161 Împrumuturi din emisiuni de obligațiuni
1614 Împrumuturi externe din emisiuni de obligațiuni garantate de stat
1615 Împrumuturi externe din emisiuni de obligați uni garantate de bănci
1617 Împrumuturi interne din emisiuni de obligațiuni garantate de stat
1618 Alte împrumuturi din emisiuni de obligațiuni
162 Credite bancare pe termen lung și mediu
1621 Credite bancare pe termen lung
1622 Credite bancare p e termen lung și nerambursate la scadență
1623 Credite externe guvernamentale
1624 Credite bancare externe garantate de stat
1625 Credite bancare externe garantate de bănci
1626 Credite de la trezoreria statului
1627 Credite bancare interne garan tate de stat
166 Datorii ce privesc imobilizările financiare
1661 Datorii față de entitățile afiliate
1663 Datorii față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun
167 Alte împrumuturi și datorii asimilate
168 Dobânzi aferente împrumutu rilor și datoriilor asimilate
1681 Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiunea de obligațiuni
1682 Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung
1685 Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile afiliate
1686 Dobânzi aferente datoriilor față de entitățile asociate și entitățile
controlate îm comun
1687 Dobânzi aferente altor împrumuturi și datorii asimilate
169 Prime privind rambursarea obligațiunilor și a altor datorii
1691 Prime privind rambursarea obligațiunilor
1692 Prime privind r ambursarea altor datorii

CLASA 2 – CONTURI DE IMOBILIZĂRI

20 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

201 Cheltuieli de constituire
203 Cheltuieli de dezvoltare
205 Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale drepturi și active similare
206 Active necorporale de explorare și evaluare
207 Fond comercial
2071 Fond comercial pozitiv
2075 Fond comercial negativ
208 Alte imobilizări necorporale

21 IMOBILIZĂRI CORPORALE

211 Terenuri și amenajări de terenuri

353 2111 Terenuri
2112 Amenajări de terenuri
212 Construcții
213 Instalații tehnice și mijloace de transport
2131 Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)
2132 Aparate și instalații de măsurare, control și reglare
2133 Mijloace de transport
214 Mobilier, aparatură birot ică, echipamente de protecție a valo rilor umane și
materiale și alte active corporale
215 Investitii imobiliare
216 Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale
217 Active biologice productive

22 IMOBILIZĂRI CORPORALE ÎN CURS DE APROV IZIONARE

223 Instalații tehnice și mijloace de transport în curs de aprovizionare
224 Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a valorilor umane și
materiale și alte imobilizări corporale în curs de aprovizionare
227 Active biologice prod uctive în curs de aprovizionare

23 IMOBILIZĂRI ÎN CURS

231 Imobilizări corporale în curs de execuție
235 Investiții imobiliare în curs de execuție

26 IMOBILIZĂRI FINANCIARE

261 Acțiuni deținute la entitățile afiliate
262 Acțiuni deținute la e ntități asociate
263 Acțiuni deținute la entități controlate în comun
264 Titluri puse în echivalență80
265 Alte titluri imobilizate
266 Certificate verzi amânate
267 Creanțe imobilizate
2671 Sume de încasat de la entitățile afiliate
2672 Dobânda a ferentă sumelor d e încasat de la entitățile afiliate
2673 Creanțe față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun
2674 Dobânda aferentă creanțelor față de entitățile asociate și entitățile
controlate în comun
2675 Împrumuturi acordate pe termen lung
2676 Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung
2677 Obligațiuni achiziționate cu ocazia emisiunilor efectuate de terți
2678 Alte creanțe imobilizate
2679 Dobânzi aferente altor creanțe imobilizate
269 Vărsăminte de efe ctuat pentru imobilizări financiare
2691 Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entitățile afiliate
2692 Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la entități asociate
2693 Vărsăminte de efectuat privind acțiunile deținute la en tități controlate
în comun

80 Acest cont apare numai în situațiile financiare anuale consolidate.

354 2695 Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare
28 AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE

280 Amortizări privind imobilizările necorporale
2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803 Amortizarea cheltuiel ilor de dezvoltare
2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale,
drepturilor și activelor similare
2806 Amortizarea activelor necorporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale
2807 Amortizarea fondului comercial
2808 Amortizarea altor imobilizări necorporale
281 Amortizări privind imobilizările corporale
2811 Amortizarea amenajărilor de terenuri
2812 Amortizarea construcțiilor
2813 Amortizarea instalațiilor și mijloacelor de transport
2814 Amortizarea alt or imobilizări corporale
2815 Amortizarea investițiilor imobiliare
2816 Amortizarea activelor corporale de explorare și evaluare a resurselor
minerale
2817 Amortizarea activelor biologice productive

29 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A
IMOBILIZĂRILOR

290 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
2903 Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
2905 Ajustări pentru deprecierea concesiu nilor, brevetelor, licențelor,
mărcilor comerciale și activelor s imilare
2906 Ajustări pentru deprecierea activelor necorporale de explorare și
evaluare a resurselor minerale
2908 Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale
291 Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale
2911 Ajustări pentru deprecierea terenurilor și amenajărilor de terenuri
2912 Ajustări pentru deprecierea construcțiilor
2913 Ajustări pe ntru deprecierea instalațiilor și mijloacelor de transport
2914 Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale
2915 Ajustă ri pentru deprecierea investițiilor imobiliare
2916 Ajustări pentru deprecierea activelor corporale de explorare și evaluare
a resurselor minerale
2917 Ajustări pentru deprecierea activelor biologice productive
293 Ajustări pentru deprecierea imobilizăril or în curs de execuție
2931 Ajustări pentru deprecierea imob ilizărilor corporale în curs de execuție
2935 Ajustări pentru deprecierea investițiilor imobiliare în curs de execuție
296 Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
2961 Ajustări pentru pierderea de valoare acț iunilor deținute la entitățile
afiliate
2962 Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor deținute la entitățile
asociate și entități controlate în comun
2963 Ajustări pentru pierderea de valoare a altor t itluri imobilizate

355 2964 Ajustări pentru pierderea de valoare a sumelor de încasat de la
entitățile afiliate
2965 Ajustări pentru pierderea de valoare creanțelor față de entitățile
asociate și entități controlate în comun
2966 Ajustări pentru pierderea de valoare a împrumuturilor acordate pe
termen lung
2968 Ajustări pentru pierderea de valoare a altor creanțe imobilizate

CLASA 3 – CONTURI DE STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

30 STOCURI DE MATERII ȘI MATERIALE

301 Materii prime
302 M ateriale consumabile
3021 Materiale auxiliare
3022 Combustibili
3023 Materiale pentru ambalat
3024 Piese de schimb
3025 Semințe și materiale de plantat
3026 Furaje
3028 Alte materiale consumabile
303 Materiale de natura obiectelor de inventa r
308 Diferențe de preț la materii prime și materiale

32 STOCURI ÎN CURS DE APROVIZIONARE

321 Materii prime în curs de aprovizionare
322 Materiale consumabile în curs de aprovizionare
323 Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de aprovi zionare
326 Active biologice de natura stocurilor în curs de aprovizionare
327 Mărfuri în curs de aprovizionare
328 Ambalaje în curs de aprovizionare

33 PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

331 Produse în curs de execuție
332 Servicii în curs de execuți e

34 PRODUSE

341 Semifabricate
345 Produse finite
346 Produse reziduale
347 Produse agricole
348 Diferențe de preț la produse

35 STOCURI AFLATE LA TERȚI

351 Materii și materiale aflate la terți

356 354 Produse aflate la terți
356 Active biolog ice de natura stocurilor aflate la terți
357 Mărfuri aflate la terți
358 Ambalaje aflate la terți

36 ACTIVE BIOLOGICE DE NATURA STOCURILOR

361 Active biologice de natura stocurilor
368 Diferențe de preț la active biologice de natura stocurilor

37 MĂRFURI

371 Mărfuri
378 Diferențe de preț la mărfuri

38 AMBALAJE

381 Ambalaje
388 Diferențe de preț la ambalaje
39 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ȘI PRODUCȚIEI ÎN
CURS DE EXECUȚIE

391 Ajustări pentru deprecierea materiilor prime
392 Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921 Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile
3922 Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de
inventar
393 Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție
394 A justări pentru deprecierea produselor
3941 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor
3945 Ajustări pentru deprecierea produselor finite
3946 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale
3847 Ajustări pentru deprecierea produselor agricole
395 Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terți
3951 Ajustări pentru deprecierea materiilor și materialelor aflate la terți
3952 Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terți
3953 Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terți
3954 Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terți
3955 Ajustări pentru deprecierea produselor agricole aflate la terți
3956 Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor
aflate la terți
3957 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terți
3958 Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terți
396 Ajustări pentru deprecierea activelor biologice de natura stocurilor
397 Ajustări pentru deprecierea mărfurilor
398 Ajustări pen tru deprecierea ambalajelor

CLASA 4 – CONTURI DE TERȚI

40 FURNIZORI ȘI CONTURI ASIMILATE

357
401 Furnizori
403 Efecte de plătit
404 Furnizori de imobilizări
405 Efecte de plătit pentru imobilizări
408 Furnizori – facturi nesosite
409 Furnizori – debitori
4091 Furnizori – debitori pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor
4092 Furnizori – debit ori pentru prestări de servicii
4093 Avansuri acordate pentru imobilizări corporale
4094 Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale

41 CLIENȚI ȘI CONTURI ASIMILATE

411 Clienți
4111 Clienți
4118 Clienți incerți sau în litigiu
413 Efecte de primit de la clienți
418 Clienți – facturi de întocmit
419 Clienți – creditori

42 PERSONAL ȘI CONTURI ASIMILATE

421 Personal – salarii datorate
423 Personal – ajutoare materiale datorate
424 Prime privind participarea personalului la profit
425 Avansuri acordate personalului
426 Drepturi de personal neridicate
427 Rețineri din salarii datorate terților
428 Alte datorii și creanțe în legătură cu personalul
4281 Alte datorii în legătură cu personalul
4282 Alte creanțe în legătură cu personalul

43 ASIGURĂRI SOCIALE, PROTECȚIA SOCIALĂ ȘI CONTURI ASIMILATE

431 Asigurări sociale
4311 Contribuția unității la asigurările sociale
4312 Contribuția personalului la asigurările sociale
4313 Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate
4314 Contribuția angajaților pentru asigurările sociale de sănătate
437 Ajutor de șomaj
4371 Contribuția unității la fondul de șomaj
4372 Contribuția personalului la fondul de șo maj
438 Alte datorii și creanțe sociale
4381 Alte datorii sociale
4382 Alte creanțe sociale

44 BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE ȘI CONTURI ASIMILATE

441 Impozitul pe profit
4411 Impozitul pe profit

358 4418 Impozitul pe venit
442 Taxa pe valoarea adăugată
4423 TVA de plată
4424 TVA de recuperat
4426 TVA deductibilă
4427 TVA colectată
4428 TVA neexigibilă
444 Impozitul pe venituri de natura salariilor
445 Subvenții
4451 Subvenț ii guvernamentale
4452 Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții
4458 Alte sume primite cu caracter de subvenții
446 Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate
447 Fonduri speciale – taxe și vărsăminte asimilate
448 Alte datorii și creanț e cu bugetul statului
4481 Alte datorii față de bugetul statului
4482 Alte creanțe privind bugetul statului

45 GRUP ȘI ACȚIONARI/ASOCIAȚI

451 Decontări între entitățile afiliate
4511 Decontări între entitățile afiliate
4518 Dobânzi aferente d econtărilor între entitățile afiliate
453 Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun
4531 Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate
4538 Dobânzi aferente decontărilor cu entitățile asociate și entitățile
control ate în comun
455 Sume datorate acționarilor/asociaților
4551 Acționari/asociați – conturi curente
4558 Acționari/asociați – dobânzi la conturi curente
456 Decontări cu acționarii/asociații privind capitalul
457 Dividende de plată
458 Decontări din operațiuni în participație
4581 Decontări din operații în participație – pasiv
4582 Decontări din operații în participație – activ

46 DEBITORI DIVERȘI ȘI CREDITORI DIVERȘI

461 Debitori diverși
462 Creditori diverși

47 CONTURI DE SUBVENȚII, R EGULARIZARE ȘI ASIMILATE

471 Cheltuieli înregistrate în avans
472 Venituri înregistrate în avans
473 Decontări din operațiuni în curs de clarificare
475 Subvenții pentru investiții
4751 Subvenții guvernamentale pentru investiții
4752 Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenții pentru investiții
4753 Donații pentru investiții
4754 Plusuri de inventar de natura imobilizărilor

359 4758 Alte sume primite cu caracter de subvenții pentru investiții
478 Venituri în avans aferente activelor pri mite prin transfer de la clienți

48 DECONTĂRI ÎN CADRUL UNITĂȚII

481 Decontări între unitate și subunități
482 Decontări între subunități

49 AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR

491 Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți
495 Ajustă ri pentru deprecierea creanțelor – decontări în cadrul grupului și cu
acționarii/asociații
496 Ajustări pentru deprecierea creanțelor – debitori diverși

CLASA 5 – CONTURI DE TREZORERIE

50 INVESTIȚII PE TERMEN SCURT

501 Acțiuni deținute la ent itățile afiliate
505 Obligațiuni emise și răscumpărate
506 Obligațiuni
507 Certificate verzi primite
508 Alte investiții pe termen scurt și creanțe asimilate
5081 Alte titluri de plasament
5088 Dobânzi la obli gațiuni și titluri de plasament
509 Vă rsăminte de efectuat pentru investițiile pe termen scurt
5091 Vărsăminte de efectuat pentru acțiunile deținute la entitățile afiliate
5092 Vărsăminte de efectuat pentru alte investiții pe termen scurt

51 CONTURI LA BĂNCI

511 Valori de încasat
5112 Cecuri de încasat
5113 Efecte de încasat
5114 Efecte remise spre scontare
512 Conturi curente la bănci
5121 Conturi la bănci în lei
5124 Conturi la bănci în valută
5125 Sume în curs de decontare
518 Dobânzi
5186 Dobânzi de plătit
5187 D obânzi de încasat
519 Credite bancare pe termen scurt
5191 Credite bancare pe termen scurt
5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadență
5193 Credite externe guvernamentale
5194 Credite externe garantate de stat
5195 Credite exte rne garantate de bănci
5196 Credite de la Trezoreria S tatului

360 5197 Credite interne garantate de stat
5198 Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt

53 CASA

531 Casa
5311 Casa în lei
5314 Casa în valută
532 Alte valori
5321 Timb re fiscale și poștale
5322 Bilete de tratament și odihnă
5323 Tichete și bilete de călătorie
5328 Alte valori

54 ACREDITIVE

541 Acreditive
5411 Acreditive în lei
5414 Acreditive în valută
542 Avansuri de trezorerie

58 VIRAMENTE INTERNE

581 Viramente interne

59 AJUSTĂRI PENTRU PIERDE REA DE VALOARE A CONTURILOR DE
TREZORERIE

591 Ajustări pentru pierderea de valoare a acț iunilor deținute la entitățile
afiliate
595 Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor emise și răscu mpărate
596 Ajustări pentru pierderea de valoare a obligațiunilor
598 Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și
creanțe asimilate

CLASA 6 – CONTURI DE CHELTUIELI

60 CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE

601 Cheltuieli cu m aterii prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilul
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024 Cheltuieli privind piesele de schimb
6025 Cheltuieli pr ivind semințele și materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604 Cheltuieli privind materialele nestocate

361 605 Cheltu ieli privind energia și apa
606 Cheltuieli privind activele biologice de natura stocurilor
607 Cheltuieli privind mărfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele
609 Reduceri comerciale primite

61 CHELTUIELI CU LUCRĂRILE ȘI SERVICIILE EXECUTATE DE TERȚI

611 Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile
612 Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile
613 Cheltuieli cu primele de asigurare
614 Cheltuieli cu studiile și cercetările
615 Cheltuieli cu pregătirea personalului

62 CHELTUIEL I CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERȚI

621 Cheltuieli cu colaboratorii
622 Cheltuieli privind comisioanele și onorariile
623 Cheltuieli de protocol, reclamă și publicitate
624 Cheltuieli cu transportul de bunuri și personal
625 Cheltuieli cu deplasăr i, detașări și transferări
626 Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații
627 Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți

63 CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXELE ȘI VĂRSĂMINTELE
ASIMILATE

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

64 CHELTUIELI CU PERSONALUL

641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli cu avantajele în natură și tichetele acordate salariaților
6421 Cheltuieli cu avantajele în natură acordat e salariaților
6422 Cheltuieli cu tichetele acordate salariaților
644 Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii
645 Cheltuieli privind asigurările și protecția socială
6451 Cheltuieli privind c ontribuția unității la asigurările s ociale
6452 Cheltuieli privind c ontribuția unității pentru ajutorul de șomaj
6453 Cheltuieli privind c ontribuția angajatorului pentru asigurările sociale
de sănătate
6455 Cheltuieli privind contribuția unității la asigurările de viață
6456 Cheltuie li privind c ontribuția unității la fondurile de pensii facultative
6457 Cheltuieli privind c ontribuția unității la primele de asigurare voluntară
de sănătate
6458 Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială

65 ALTE CHELTUIELI DE EXPLOA TARE

652 Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător

362 654 Pierderi din creanțe și debitori diverși
655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale
658 Alte cheltuieli de exploatare
6581 Despăgubiri, amenzi și penalități
6582 Donații acor date
6583 Cheltuieli privind activele cedate și alte operați uni de capital
6586 Cheltuieli reprezentând transferuri și contribuții datorate în baza unor
acte normative speciale
6587 Cheltuieli privind calamitățile și alte evenimente similare
6588 Alte cheltuieli de exploatare

66 CHELTUIELI FINANCIARE

663 Pierderi din creanțe legate de participații
664 Cheltuieli privind investițiile financiare cedate
6641 Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate
6642 Pierderi din investițiile pe ter men scurt cedate
665 Cheltuieli din diferențe de curs valutar
6651 Diferențe nefavorabile de curs valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută
6652 Diferențe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor
monetare care fac parte din investiția netă într -o entitate străină
666 Cheltuieli privind dobânzile
667 Cheltuieli privind sconturile acordate
668 Alte cheltuieli financiare

68 CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ȘI AJUSTĂRILE
PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE

681 Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813 Cheltuieli de exploatare pr ivind ajustările pentru deprecierea
imobilizărilor
6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru d eprecierea activelor
circulante
6817 Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea fondului
comercial
686 Cheltuieli financiar e privind amortizările și ajustările pentru pierdere de
valoare
6861 Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor
6863 Cheltuieli financiare privind ajustăril e pentru pierderea de valoare a
imobilizărilor financiare
6864 Cheltuieli financiare privind ajustăril e pentru pierderea de valoare a
activelor circulante
6868 Cheltuieli financiare privind amorti zarea primelor de rambursare a
obligațiunilor și a altor datorii

69 CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ȘI ALTE IMPOZITE

363 691 Cheltuieli cu impozitu l pe profit
698 Cheltuieli cu impozitul pe venit și cu alte impozite care nu apar în
elementele de mai sus

CLASA 7 – CONTURI DE VENITURI

70 CIFRA DE AFACERI

701 Venituri din vânzarea produselor finite, produselor agricole și a activelor
biologi ce de natura stocurilor
7015 Venituri din vânzarea produselor finite
7017 Venituri din vânzarea produselor agricole
7018 Venituri din vânzarea activelor biologice de natura stocurilor
702 Venituri din vânzarea semifabricatelor
703 Venituri din vânzar ea produselor reziduale
704 Venituri din servicii prestate
705 Venituri din studii și cercetări
706 Venituri din redevențe, locații de gestiune și chirii
707 Venituri din vânzarea mărfurilor
708 Venituri din activități diverse
709 Reduceri comerciale acordate

71 VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
712 Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuție

72 VENITURI DIN PRODUCȚIA DE IMOBILIZĂRI

721 Venitur i din producția de imobilizări necorporale
722 Venituri din producția de imobilizări corporale
725 Venituri din producția de investiții imobiliare

74 VENITURI DIN SUBVENȚII DE EXPLOATARE

741 Venituri din subvenții de exploatare
7411 Venituri din s ubvenții de exploata re aferente cifrei de afaceri
7412 Venituri din subvenții de exploatare pe ntru materii prime și materiale
consumabile
7413 Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414 Venituri din subvenții de exploata re pentru plata personalului
7415 Venituri din subvenții de exploatare pentru asigurări și protecția socială
7416 Venituri din subvenții de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare
7417 Venituri din subvenții de exploatare în caz de calamităț i și alte
evenimente similare
7418 Venituri din subvenții de exploatare pentru dobânda datorată
7419 Venituri din subvenții de exploatare aferente altor venituri

75 ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE

364 754 Venituri din creanțe reactivate și debitori dive rși
755 Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale
758 Alte venituri din exploatare
7581 Venituri din despăgubiri, amenzi și penalități
7582 Venituri din donații
7583 Venituri din vânzarea activelor și alte operații de capital
7584 Venitu ri din subvenții pentru investiții
7588 Alte venituri din exploatare

76 VENITURI FINANCIARE

761 Venituri din imobilizări financiare
7611 Venituri din acțiuni deținute la entitățile afiliate
7612 Venituri din acțiuni deținute la entități asociat e
7613 Venituri din acțiuni deținute la entități controlate în comun
7615 Venituri din alte imobilizări financiare
762 Venituri din investiții financiare pe termen scurt
764 Venituri din investiții financiare cedate
7641 Venituri din imobilizări fi nanciare cedate
7642 Câștiguri din investiții pe termen scurt cedate
765 Venituri din diferențe de curs valutar
7651 Diferențe favorabile de curs valutar legate de elementele monetare
exprimate în valută
7652 Diferențe favorabile de curs valutar din e valuarea elementelor
monetare care fac parte din investiția netă într -o entitate străină
766 Venituri din dobânzi
767 Venituri din sconturi obținute
768 Alte venituri financiare

78 VENIT URI DIN PROVIZIOANE ȘI AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAU
PIERDERE DE VALOARE

781 Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812 Venituri din provizioane
7813 Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea active lor circulante
7815 Venitu ri din fondul comercial negativ
786 Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare
7863 Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a
imobilizărilor financiare
7864 Venituri financiare din ajus tări pentru pierderea de valoare a activelor
circulante

CLASA 8 – CONTURI SPECIALE

80 CONTURI ÎN AFARA BILANȚULUI

801 Angajamente acordate
8011 Giruri și garanții acordate

365 8018 Alte angajamente acordate
802 Angajamente primite
8021 Giruri și garanții primite
8028 Alte angajamente primite
803 Alte conturi în afara bilanțului
8031 Imobilizări corporale luate cu chirie
8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033 Valori materiale primite în păstrare sau custodie
8034 Debitori scoși din activ, urmăriți în continuare
8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință
8036 Redevențe, locații de gestiune, chirii și alte datorii asimilate
8037 Efecte scontate neajunse la scadență
8038 Bunuri primite î n administrare, concesiune și cu chirie
8039 Alte valori în afara bilanțului
805 Dobânzi aferente contractelor de leasing și altor contracte asimilate,
neajunse la scadență
8051 Dobânzi de plătit
8052 Dobânzi de încasat
806 Certificate de emisii d e gaze cu efect de seră
807 Active contingente
808 Datorii contingente
809 Creanțe preluate prin cesionare

89 BILANȚ

891 Bilanț de deschidere
892 Bilanț de închidere

CLASA 9 – CONTURI DE GESTIUNE

90 DECONTĂRI INTERNE

901 Decontări int erne privind cheltuielile
902 Decontări interne privind producția obținută
903 Decontări interne privind diferențele de preț

92 CONTURI DE CALCULAȚIE

921 Cheltuielile activității de bază
922 Cheltuielile activităților auxiliare
923 Cheltuieli ind irecte de producție
924 Cheltuieli generale de administrație
925 Cheltuieli de desfacere

93 COSTUL PRODUCȚIEI

931 Costul producției obținute
933 Costul producției în curs de execuție

366 BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ

CĂRȚI DE AUTOR:

Balteș Nicolae, Ciuh ureanu Alina Teodora – Bazele c ontabilității, Editura
Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2015.
Balteș Nicolae, Diana Vasiu – Analiza performanței financiare a entității
economice, Editura Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2015.
Balteș Nicolae, C iuhureanu Alina Teodora – Contabilitate financiară, Ediția IV -a,
Editura Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2014.
Balteș Nicolae (coordonator) și colectiv – Analiza economico -financiară a
întreprinderii , ediția a II -a revizuită și adăugită, Editura
Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2013.
Balteș Nicolae – Analiză și diagnostic financiar , Editura Universității „Lucian
Blaga” din Sibiu, 2010.
Balteș Nicolae, Ciuhureanu Alina Teodora – Bazele contabilității , Editura
Universității „Lucian Blaga” din S ibiu, 2010.
Balteș Nicolae, Ciuhureanu Alina Teodora – Contabilitate – fundamente teoretice
și practice , Editura Universității „Lucian Blaga” din Sibiu, 2009.
Balteș Nicolae, Ciuhureanu Alina Teodora – Contabilitate financiară , Editura
Universității „Lucia n Blaga” din Sibiu, 2007.
Balteș Nicolae (coordonator) și colectiv – Analiza economico -financiară a
întreprinderii , Editura Universității „Lucian Blaga” din Sibiu,
2003.
Balteș Nicolae (coordonator) și colectiv – Contabilitate financiară: demers
teoretic ș i pragmatic din perspectiva integrării României în
spațiul euroatlantic , Editura Universității „Lucian Blaga” din
Sibiu, 2001.
Balteș Nicolae, Eșanu Nicolae – Bazele contabilității , Editura Continent, Sibiu
2001.
Balteș Nicolae, Comaniciu Carmen – Contabil itate financiară – aplicații practice ,
Editura Mira Design, Sibiu 2000.
Balteș Nicolae – Contabilitatea firmei , Editura „Continent”, Sibiu 1998.
Basno Cezar, Dardac Nicolae, Floricel Constantin – Monedă, credit, bănci ,
Editura Didactică și pedagogică RA, B ucurești, 2001.
Boussard D., Eglem J. Y. – Les mécanismes comptable de l`entreprise , Paris
1994.
Capron M. – La comptabilité en perspective , Edition La Découverte, Paris, 1993.
Cibert A. – Comptabilité générale , Edition nr. 4, Paris 1993.
Ciuhureanu Alina Teodora – Management financiar , Editura Universității „Lucian
Blaga” din Sibiu, 2009.

367 Colasse Bernard – Introducere în contabilitate (traducere Neculai Tabără),
Editura TIPO MOLDOVA, Iași, 2011.
Colasse Bernard – Fundamentele contabilității (traducere Necu lai Tabără),
Editura TIPO MOLDOVA, Iași, 2009.
Colasse Bernard – Analiza financiară a întreprinderii, (traducere Neculai Tabără),
Editura TIPO MOLDOVA, Iași, 2009.
Copeland M. Ronald, Dasscher E. Paul, Dadison L. Dale – Financial Accounting ,
Canada, 1990.
Dumitru Corina Graziella – Contabilitate – teste grilă rezolvate și lucrare
practică monografică , Editura Universitară, București, 2003.
Feleagă Nicolae, Ionașcu Ion – Tratat de contabilitate financiară , vol. I, Editura
Economică, București, 1998.
Fülöp MT, Tudor AT, Pereș I, Mureșan ML, Mateș D – Auditul în guvernanța
corporativă , Editura Alma Mater, 2012 .
Grigoroi Lil ia – Bazele contabilității , Editura Cartier, Chișinău, 2012.
Grigoroi Lilia (coordonator) și colectiv autori – Contabilitatea intreprinderii ,
Editura Cartier, Chișinău, 2011.
Mateș D, Pușcaș A, Ștefea P – Contabilitatea evenimentelor și tranzacțiilor între
standarde, directive și reglementări fiscale , Editura Mirton, 2009 .
Mateș D, Matiș , D, Cotlet D, Pereș C, Domil A, Dumitrescu A – Contabilitatea
financiară a entităților economice , Editura Mirton, Timi șoara,
2007 .
Menard Louis, Nan di Chala – Comptabilité intermediare, Ottawa, 1992 .
Mocanu Mihai – Contabilitatea fiscală aprofundată a imobilizărilor corporale ,
Editura TIPO MOLDOVA , 2014.
Pântea Iacob Petru, Bodea Gheorghe – Contabilitate financiară , Editura
Intelcredo, Deva, 2014.
Pereș I, Mateș D, Caciuc L, Iosif A, Imbrescu C, Pereș C, Moraru M, – Bazele
contabilității , Editura Mirton, 2011.
Ristea Mihai – Contabilitatea societăților comerciale , vol. I, Editura CECCAR,
București, 1995.
Ristea Mihai și colectiv – Contabilitatea societăților comerciale , vol. II, Editura
CECCAR, București, 1996.
Stancu Ion – Finanțe, Editura Economică, București, 19 97.
Tabără Neculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela Cristina – Contabilitate
internațională , Editura TIPO MOLDOVA, Iași, 2010.
Tabără Neculai – Control de gestiune , Editura TIPO MOLDOVA, Iași, 2009.
Todea Nicolae – Teorie contabilă și raportare financiară , Ed itura
AETERNITAS, Alba Iulia, 2009.
Todea Nicolae – Contabilitate financiară, curs universitar , Editura
AETERNITAS, Alba Iulia, 2006.
Todea Nicolae – Contabilitate – aspecte teoretice și aplicații practice , Editura
AETERNITAS, Alba Iulia, 2003.
Trașcă Marg areta – Contabilizarea modificării capitalului social al societății
comerciale , în Tribuna Economică, nr. 6/1996.

368 ACTE NORMATIVE:

Legea contabilității nr.82/1991, republicată, Monitorul Oficial al României nr.
454/2008, cu modificările și completările ult erioare.
Legea nr. 31 din 16 noiembrie 1990 privind societățile, republicată, Monitorul
Oficial al României 1066/2004, cu modificările și completările
ulterioare.
Legea nr. 15 din 24 martie 1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în
active corporal e și necorporale, republicată, Monitorul Oficial al
României nr. 242/1999, cu modificările și completările ulterioare.
Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial al României nr.
688/2015, cu modificările și completările ulterioare.
Legea nr . 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, Monitorul Oficial al
României nr. 547/2015.
Legea nr.339 /2015 – Legea bugetului de stat pe anul 2016, Monitorul Oficial al
României nr.941/2015.
Legea nr. 340/2015 – Legea bugetului asigurărilor sociale de st at pe anul 2016,
Monitorul Oficial al României nr. 942/2015.
Legea nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, cu modificările și
completările ulterioare, Monitorul Oficial al României nr.
260/1998.
Hotărârea Guvernului nr. 23/2015 pentru aprobarea normelor de aplicare a Legii
nr.142/1998 privind acordarea tichetelor de masă, Monitorul
Oficial al României nr. 54/2015.
Hotărârea Guvernului nr. 909/1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a Legii nr.15/1994 privind amortizarea capitalulu i
imobilizat în active corporale și necorporale, Monitorul Oficial al
României nr. 4/1998, cu modificările și completările ulterioare.
Hotărârea Guvernului nr. 964/1998 privind aprobarea clasificației și a duratelor
normale de funcționare a mijloacelor fix e, Monitorul Oficial al
României nr. 528/1998, cu modificările și completările ulterioare.
Hotărârea nr. 1496/2008 privind modificarea anexei la Hotărârea Guvernului nr.
2.139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și
duratele normale de f uncționare a mijloacelor fixe, Monitorul
Oficial al României nr. 852/2008.
Hotărârea Guvernului nr. 276/2013 privind stabilirea valorii de intrare a
mijloacelor fixe, Monitorul Oficial al României nr. 313/2013.
Ordonanța Guvernului nr. 51/1997, republicată , privind operațiunile de leasing și
societățile de leasing, Monitorul Oficial al României nr. 9/2000, cu
modificările și completările ulterioare.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile privind situa țiile financiare anuale
individuale și situațiile financiare consolidate, Monitorul Oficial al
României nr. 963/2014, cu modificările și completările ulterioare.

369 Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 65/2015 privind principalele aspecte
legate de înto cmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a
raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici, Monitorul
Oficial al României nr. 69/2015.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 773/2015 pentru aprobarea sistemului
de raportare contabi lă la 30 iunie 2015 a operatorilor economici și
pentru modificarea unor reglementări contabile, Monitorul Oficial
al României nr. 509/2015.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1198/2015 pentru modificarea și
completarea unor reglementări contabile, Monitorul Oficial al
României nr. 759/2015.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1286/2012 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaționale
de raportare financiară aplicabile societăților ale căror valori
mobiliare su nt admise pe o piață reglementată, Monitorul Oficial
al României nr. 687 și 687 bis/2012, cu modificările și
completările ulterioare.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 79/2014 privind principalele aspecte
legate de întocmirea și depunerea situații lor financiare anuale și a
raportărilor contabile anuale ale operatorilor economici la unitățile
teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, Monitorul Oficial al
României nr. 70/2014.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 2861/2009 pentru aprobar ea Normelor
privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de
natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, Monitorul
Oficial al României nr. 704/2009.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 2634/2015 privind documentele
financiar -contabile, Monitorul Oficial al României nr. 910/2015.
Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1826/2003 pentru aprobarea
precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea și
conducerea contabilității de gestiune, Monitorul Oficial al
Români ei nr. 53/2004.

xxx

Ghid practic de aplicare a reglementărilor contabile privind situațiile financiare
anuale individuale și situațiile financiare consolidate, aprobate prin
OMFP nr. 1802/2014, Editura CECCAR, București, 2015 .

370
CUPRINS

PREFAȚĂ ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……… 5

CAPITOLUL I
Contabilitatea capitalului ………………………….. ………………………….. ……………. 7
1.1. Noțiunea de capital, componente și caracteristici, clasificări …………………. 7
1.2. Contabilitatea capitalurilor proprii ………………………….. ………………………… 9
1.2.1. Contabilitatea capitalului și rezervelor ………………………….. ……….. 10
1.2.1.1. Contabilitatea capitalului social ………………………….. ……… 10
1.2.1. 1.1. Aplicații privind subscrierea și vărsarea
efectivă a capitalului social la constituirea unei
societăți pe acțiuni ………………………….. ………… 13
1.2.1.1.2. Aplicații privind contabilitatea modificării
capitalului social al societăților pe acțiuni ……. 14
1.2.1.2. Contabilitatea prim elor de capital ………………………….. …… 20
1.2.1.3. Contabilitatea primelor de capital ………………………….. …… 21
1.2.1.3.1. Aplicații privind primele de capital ………………. 22
1.2.1.4. Contabilitatea rezervelor din reevaluare ………………………. 23
1.2.1.4. 1. Aplicații privind contabilizarea rezervelor din
reevaluare ………………………….. ……………………. 25
1.2.1.5. Con tabilitatea rezervelor ………………………….. ……………….. 28
1.2.1.5.1. Aplicații privind calculul și contabilizarea
rezervelor ………………………….. …………………….. 30
1.2.1.6. Contabilitatea acțiunilor proprii ………………………….. ……… 31
1.2.2. Contabilitatea rezultatului reportat ………………………….. …………….. 32
1.2.2.1. Aplicații privind contabilizarea rezultatului reportat ……… 35
1.2.3. Contabilitatea rezultatului exercițiului financiar ………………………. 37
1.2.4. Contabilitatea câștigurilor sau pierderilor legate de emiterea,
răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii ………………………….. …………… 37
1.2.4.1. Aplicație p rivind contabilizarea câștigurilor sau pierderilor
legate de instrumentele de capitaluri proprii ………………………….. .. 39
1.3. Contabilitatea provizioanelor ………………………….. ………………………….. …. 40
1.3.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a provizioanelor ….. 43
1.4. Contabilitatea împrumuturilor și dat oriilor asimilate ………………………….. 45
1.4.1. Aplicații privind contabilizarea împrumuturilor și datoriilor
asimilate ………………………….. ………………………….. ……………………. 51

371 CAPITOLUL II
Contabilitatea activelor imobilizate ………………………….. ………………………….. 55
2.1. Contabilitatea imobilizărilor necorporale ………………………….. ……………….. 55
2.2. Contabilitatea amortizării imobilizărilor necorporale ………………………….. . 65
2.2.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni
legate de imobilizările necorporale ………………………….. ………………. 68
2.3. Contabilitatea imobilizărilor corporale ………………………….. …………………… 76
2.4. Contabilitatea imobilizărilor corporale în curs de aprovizionare ……………. 83
2.5. Contabilitatea imobilizărilor în curs ………………………….. ………………………. 84
2.6. Contabilitatea amortizării imobilizărilor corporale ………………………….. ….. 86
2.6.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni
legate de imobilizările corporale ………………………….. ………………….. 90
2.7. Contabilitatea imobilizărilor financia re ………………………….. ………………….. 93
2.7.1. Aplicații privind înregistrarea în contabilitate a unor operațiuni
legate de imobilizările financiare ………………………….. …………………. 99
2.8. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
imobilizărilor ………………………….. ………………………….. ………………………. 103

CAPITOLUL III
Contabilitatea stocurilo r și producției în curs de execuție …………………….. 105
3.1. Generalități privind activele circulante ………………………….. …………………. 105
3.2. Stocurile, componentă a activelor ciculante ………………………….. ………….. 105
3.3. Evaluarea stocurilor ………………………….. ………………………….. ………………. 107
3.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime, materiale consumabile și
material e de natura obiectelor de inventar ………………………….. ……………. 113
3.4.1. Aplicație privind utilizarea metodelor inventarului permanent și
intermitent în cazul înregistrării în contabilitate a
stocurilor de materii prime ………………………….. ………………………… 119
3.4.2. Aplicație privind înregistrările contabile legate d e achiziția și
distribuirea echipamentului de lucru către salariați …………………… 121
3.5. Contabilitatea stocurilor în curs de aprovizionare ………………………….. ….. 122
3.5.1. Aplicație privind contabilizarea stocurilor în curs de
aprovizionare ………………………….. ………………………….. ……………… 122
3.6. Contabilitatea producției în curs de execuție ………………………….. …………. 124
3.7. Contabilitatea produselor ………………………….. ………………………….. ……….. 125
3.7.1 Aplicații privind contabilizarea produselor finite ………………………. 132
3.8. Contabilitatea stocurilor aflate la terți ………………………….. ………………….. 134
3.9. Contabilitatea activelor biologice de natura stocurilor ………………………… 136
3.10. Contabilitatea mărfurilor ………………………….. ………………………….. ……… 140
3.10.1. Aplicații privind contabilitatea mărfurilor ………………………….. …. 143
3.10.2 Particularități privind contabilizarea mărfurilor în consignație ….. 145
3.11. Contabilitatea ambalajelor ………………………….. ………………………….. ……. 147
3.12. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și producției în
curs de execuție ………………………….. ………………………….. ………………….. 150

372 CAPITOLUL IV
Contabilitatea terților ………………………….. ………………………….. ………………… 151
4.1. Contabilitatea creanțelor ………………………….. ………………………….. ………… 151
4.1.1. Aplicații privind contabilitatea creanțelor ………………………….. …… 161
4.2. Contabilitatea datoriilor curente ………………………….. ………………………….. 165
4.2.1. Contabilitatea datoriilor către furnizori ………………………….. ………. 165
4.2.2. Co ntabilizarea reducerilor de preț ………………………….. ……………… 168
4.2.2.1. Aplicații privind contabilizarea reducerilor de preț ……….. 169
4.2.3. Contabilitatea datoriilor față de salariați ………………………….. ……… 71
4.2.3.1. Aplicație privind modul de calcul și înregistrare în
contabilitate a salariilor cuvenite personalului ………………… 179
4.2.4. Contabilitatea datoriilor entității economice către bugetul
asigurărilor sociale și protecția socială ………………………….. ………. 181
4.2.5. Contabilitatea datoriilor față de bugetul statului, bugetul local și
fondurile speciale ………………………….. ………………………….. ……….. 185
4.2.5.1 Contabilitatea imp ozitului pe profit ………………………….. …. 186
4.2.5.2 Contabilitatea impozitului pe venitul microentităților …….. 187
4.2.5.3. Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată …………………….. 189
4.2.5.3.1. Aplicații privind înregistrări contabile legate
de funcțiunea conturilor de TVA …………………. 195
4.2.5.4. Contab ilitatea impozitului pe venituri de natura
salariilor ………………………….. ………………………….. …………. 204
4.2.5.5. Contabilitatea altor impozite, taxe și vărsăminte
asimilate ………………………….. ………………………….. …………. 206
4.2.5.6. Contabilitatea fondurilor speciale – taxe și vărsăminte
asimilate ………………………….. ………………………….. ………… 207
4.2.5.7. Contabilitatea altor datorii și cre anțe cu bugetul statului … 208
4.2.6. Contabilitatea decontărilor în cadrul grupului și cu acționarii
sau asociații ………………………….. ………………………….. ……………….. 209
4.2.6.1. Aplicație privind modul de contabilizare a
operațiilor în participație ………………………….. ……………….. 218
4.2.7. Contabilitatea datoriilor privind creditorii diverși …………………….. 220
4.2.8. Contabilitatea operațiunilor de regularizare și asimilate ……………. 221
4.2.9. Contabilitatea subvențiilor ………………………….. ………………………… 226
4.2.9.1. Aplicație privind contabilizarea subvențiilor aferente
activelor ………………………….. ………………………….. ………….. 229
4.2.10. Contabilitatea decontărilor în cadrul entității …………………………. 230
4.2.11. Contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea de valoare a
creanțelor ………………………….. ………………………….. …………………. 231

373 CAPITOLUL V
Contabilitatea trezoreriei ………………………….. ………………………….. …………… 233
5.1. Contabilitatea investițiilor financiare pe termen scurt …………………………. 233
5.1.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a
operațiunilor legate de investițiile financiare pe termen scurt ……. 241
5.2. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin conturi la bănci …………………. 243
5.2.1. Contabilitatea valorilor de încasat ………………………….. ……………… 243
5.2.1.1. Aplicație privind înregistrările contabile privind valorilo r
de încasat ………………………….. ………………………….. ………… 245
5.2.2. Contabilitatea operațiunilor prin conturi curente la bănci ………….. 246
5.2.2.1. Aplicație privind modul de înregistrare în contabilitate a
operațiunilor efectuate prin intermediul contului
5124 „Conturi la bănci în devize” ………………………….. …… 252
5.2.3. Cont abilitatea dobânzilor de trezorerie ………………………….. ……….. 255
5.2.4. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt ……………………… 256
5.2.4.1. Aplicație privind contabilizarea operațiunilor privind
creditele bancare pe termen scurt ………………………….. ……. 257
5.3. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin cas ierie și a altor valori de
trezorerie ………………………….. ………………………….. ………………………….. … 259
5.3.1. Contabilitatea operațiunilor efectuate prin casierie …………………… 259
5.3.1.1. Aplicație privind calcule și înregistrări contabile legate
de încasări și plăți prin casierie în devize ……………………… 259
5.3.2. Contabilitatea altor valo ri de trezorerie ………………………….. ………. 261
5.3.3. Contabilitatea acreditivelor ………………………….. ……………………….. 262
5.3.3.1. Aplicație privind operațiuni contabile legate de
acreditiv ………………………….. ………………………….. ………….. 264
5.3.4. Contabilitatea avansurilor de trezorerie ………………………….. ………. 264
5.3.4.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a
operațiun ilor legate de avansurile de trezorerie …………….. 266
5.3.5. Contabilitatea viramentelor interne ………………………….. ……………. 268
5.3.5.1. Aplicație privind înregistrarea în contabilitate a
operațiunilor privind viramentele interne ……………………… 269
5.3.6. Contabilitatea ajustărilor pentru pierderea de valo are a conturilor
de trezorerie ………………………….. ………………………….. ………………. 269

CAPITOLUL VI
Contabilitatea cheltuielilor ………………………….. ………………………….. ………… 271
6.1. Generalități privind funcționarea conturilor de cheltuieli ……………………. 271
6.2. Unele c riterii de clasificare a cheltuielilor ………………………….. …………….. 272
6.3. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare ………………………….. ……………… 273
6.4. Contabilitatea cheltuielilor financiare ………………………….. ………………….. 282
6.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizările, provizioanele și ajustările
pentru depreciere sau pierdere de valoare ………………………….. …………….. 286
6.6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit și alte impozite ……….. 288

374 CAPITOLUL VII
Contabilitatea veniturilor ………………………….. ………………………….. ………….. 289
7.1. Generalități privind veniturile și modul de înregistrare a lor în
contabilitate ………………………….. ………………………….. ………………………… 289
7.2. Clasificarea veniturilor ………………………….. ………………………….. ………….. 290
7.3. Contabilitatea veniturilor din exploatare ………………………….. ………………. 291
7.3.1. Aplicație privind funcțiunea contului 711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse” ………………………….. ………………… 295
7.4. Contabilitatea veniturilor financiare ………………………….. …………………….. 301
7.5. Contabilitatea veniturilor din provizioane și ajustări pentru deprecieri
sau pierdere de valoare ………………………….. ………………………….. …………. 306

CAPITOLUL VIII
Conturile spec iale ………………………….. ………………………….. ……………………… 308
8.1. Conturile în afara bilanțului ………………………….. ………………………….. ……. 308
8.2. Conturile de deschidere și de închidere a bilanțului ………………………….. .. 313

CAPITOLUL IX
Contabilitatea rezultatului exercițiului financiar ………………………….. …….. 314
9.1. Conceptul de rezultat al exercițiului financiar și formele acestuia ………… 314
9.2. Contabilitatea rezultatului exercițiului financiar ………………………….. ……. 321
9.2.1. Aplicație privind contabilitatea rezultatului exercițiului financiar
și repartizarea acestuia pe destinațiile legale, aprobate de
Adunarea Generală a Acționarilor sau Asociaților …………………… 323

CAPITOLUL X
Lucrări de închidere a exercițiului financiar ………………………….. …………… 326
10.1 Situațiile financiare anuale – sursa informațiilor contabile …………………. 326
10.2. Lucrări premergătoare închiderii exercițiului financiar ……………………… 331
10.2.1. Balanța de verificare ………………………….. ………………………….. ….. 331
10.2.2. Organizarea și ef ectuarea inventarierii elementelor de natura
activelor, datoriilor și capitalurilor proprii ………………………….. ….. 336
10.2.2.1. Conținutul, importanța și modul de organizare al
inventarierii ………………………….. ………………………….. …….. 336
10.2.2.2. Inventarierea generală a elementelor de natura activelor,
datoriilor și capitalurilor proprii ………………………….. ……… 337
10.2.2.3. Stabilirea și înregistrarea în contabilitate a rezultatelor
inventarierii ………………………….. ………………………….. …….. 338

375 10.2.2.4. Contabilitatea operațiunilor privind înregistrarea la
finele exercițiului financiar a amortizărilor suplimentare,
provizioanelo r, ajustărilor pentru deprecieri sau pierdere
de valoare și delimitarea în timp a veniturilor și
cheltuielilor ………………………….. ………………………….. …….. 345
10.3. Aprobarea și publicarea situațiilor financiare anuale ………………………… 346

ANEXĂ
Planul de conturi general aprobat prin OMFP 1802/2014, cu modificăr ile și
completările ulterioare ………………………….. ………………………….. …………………. 348

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ ………………………….. ………………………….. …. 364